El documento resume las condiciones que el Tribunal Fiscal ha establecido que la Administración Tributaria debe cumplir para determinar válidamente la obligación tributaria sobre base presunta: 1) Que la SUNAT no encuentre elementos suficientes para determinar la deuda sobre base cierta, 2) Que exista una causal que habilite a la SUNAT a usar la determinación presunta, y 3) Que la determinación de la deuda tribute respete escrupulosamente el procedimiento legal establecido.
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El documento resume las condiciones que el Tribunal Fiscal ha establecido que la Administración Tributaria debe cumplir para determinar válidamente la obligación tributaria sobre base presunta: 1) Que la SUNAT no encuentre elementos suficientes para determinar la deuda sobre base cierta, 2) Que exista una causal que habilite a la SUNAT a usar la determinación presunta, y 3) Que la determinación de la deuda tribute respete escrupulosamente el procedimiento legal establecido.
El documento resume las condiciones que el Tribunal Fiscal ha establecido que la Administración Tributaria debe cumplir para determinar válidamente la obligación tributaria sobre base presunta: 1) Que la SUNAT no encuentre elementos suficientes para determinar la deuda sobre base cierta, 2) Que exista una causal que habilite a la SUNAT a usar la determinación presunta, y 3) Que la determinación de la deuda tribute respete escrupulosamente el procedimiento legal establecido.
El documento resume las condiciones que el Tribunal Fiscal ha establecido que la Administración Tributaria debe cumplir para determinar válidamente la obligación tributaria sobre base presunta: 1) Que la SUNAT no encuentre elementos suficientes para determinar la deuda sobre base cierta, 2) Que exista una causal que habilite a la SUNAT a usar la determinación presunta, y 3) Que la determinación de la deuda tribute respete escrupulosamente el procedimiento legal establecido.
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I.
CONDICIONES RECONOCIDAS POR EL TRIBUNAL FISCAL
PARA LA PROCEDENCIA DE LA DETERMINACIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA SOBRE BASE PRESUNTA
La determinación de la obligación tributaria sobre base presunta es
un método valioso que permite a la Administración Tributaria combatir la evasión tributaria y cumplir de ese modo, con su rol de administrar, fiscalizar y recaudar los tributos para el cumplimiento de los fines del Estado.
Sin perjuicio de ello, la Administración Tributaria no tiene plena
libertad para aplicar este método, sino que debe hacerlo respetando los derechos y garantías de los deudores tributarios, dentro del marco de su discrecionalidad.
En ese sentido, a continuación revisaremos diversas resoluciones
emitidas por el Tribunal Fiscal, máximo órgano encargado de resolver en última instancia administrativa controversias tributarias, en donde ha establecido que la Administración Tributaria debe necesariamente cumplir con ciertas condiciones, a efectos de poder determinar la obligación tributaria sobre base presunta, como veremos a continuación:
a) QUE LA SUNAT NO ENCUENTRE ELEMENTOS
SUFICIENTES PARA DETERMINAR LA DEUDA SOBRE BASE CIERTA: Este requisito se fundamenta en que la determinación sobre base pre- sunta es supletoria, dado que su utilización procede sólo en cuanto no pueda practicarse la determinación sobre base cierta. En este sentido, se ha pronunciado el Tribunal Fiscal en reiterada jurisprudencia:
“RTF Nº 0512-1-2001
En el presente caso, la apelada ha declarado la nulidad del procedimiento
de determinación realizado sobre base presunta, por considerar que el auditor de la administración tributaria tuvo a su alcance la documentación contable necesaria para conocer en forma directa el hecho generador de la obligación tributaria y la cuantía de la misma, por lo que debía efectuarla sobre base cierta, usando a este efecto adicionalmente las declaraciones rectificatorias presentadas por la recurrente. (…)”.
Como se podrá observar, el Tribunal Fiscal ha sido enfático al señalar
que, la SUNAT únicamente podrá determinar la obligación tributaria sobre base presunta, si es que no cuenta con elementos suficientes para determinar la obligación sobre base cierta.
En consecuencia, si existe documentación que ha sido proporcionada a
la SUNAT, por el propio deudor tributario, por terceros o ha sido obtenida directamente por la propia SUNAT en ejercicio de su función fiscalizadora, la Administración Tributaria no podrá aplicar bajo ningún supuesto la determinación tributaria sobre base presunta.
b) QUE EXISTA CAUSAL QUE HABILITE A LA SUNAT A
DETERMINAR LA DEUDA SOBRE BASE PRESUNTA: La determinación sobre base presunta al ser subsidiaria para la determinación de la obligación tributaria, exige que la Administración compruebe la existencia del hecho que representa el indicio razonable para su utilización. Efectivamente, la Administración Tributaria deberá verificar que evidentemente existan hechos o indicios razonables que la facultan a determinar la obligación tributaria sobre la base presunta.
En este sentido, se ha pronunciado el Tribunal Fiscal:
“RTF Nº 08795-2-2009
(…) Que de lo expuesto, se tiene que para determinar la obligación
tributaria sobre base presunta, primero debe acreditarse la configuración de alguna de las causales previstas en el artículo 64º del Código Tributario, que facultan a la administración a efectuarla, y posteriormente cumplir con los requisitos y el procedimiento de alguna presunción contemplada en los artículos 66º a 72º del citado Código u otras normas con rango de ley.
Que adicionalmente, por definición, la base de una presunción legal debe
tener como punto de partida un hecho cierto y conocido y, por lo tanto, debidamente probado, conforme con el criterio establecido por este Tribunal en diversas resoluciones.
Que en tal sentido, previamente al análisis del procedimiento de
presunción utilizado por la Administración, corresponde verificar si se ha acreditado la configuración de alguna causal de presunción que facultara a la Administración a determinar el Impuesto General a las Ventas de los meses de febrero a abril, junio y setiembre de 2002 e Impuesto a la Renta de tercera categoría del ejercicio 2002, sobre base presunta. (…)”. “RTF Nº 8199-3-2001
(…)
Que el numeral 2 del artículo 63 del citado Código, faculta a la
Administración a determinar la obligación tributaria sobre base presunta en mérito a los hechos y circunstancias que, por relación normal con el hecho generador de la obligación tributaria permitan establecer la existencia y cuantía de la obligación, siendo para ello necesaria que existan su- puestos para aplicar la determinación sobre dicha base, las que se encuentran descritas en el artículo 64º del mencionado código; (…)”.
“RTF Nº 9529-3-2001
(…)
Que para determinar una deuda tributaria sobre base presunta, el
citado código exige que en primer lugar se configure alguno de los supuestos previstos en el artículo 64º y luego de ello que se cumplan los requisitos de alguna de las presunciones detalladas en los artículos 66º a 72º.
Declarar NULA E INSUBSISTENTE la Resolución de Intendencia Nº 106-
4-00320/SUNAT de fecha 26 de agosto de 1999, debiendo la Administración Tributaria proceder conforme al criterio expuesto en la presente y CONFIRMARLA en el extremo referido a la Resolución de Multa Nº 104-2-0000042. (…)”. Como se podrá observar, el Tribunal Fiscal ha sido claro al reconocer que, para determinar la obligación tributaria sobre base pre- sunta, en primer lugar, debe acreditarse la configuración de alguna de las causales previstas en el artículo 64º del TUO del Código Tributario, que facultan a la Administración a efectuarla.
En consecuencia, a efectos que la determinación de la obligación
tributaria sobre base presunta sea válidamente determinada, la Administración Tributaria deberá basarse en hechos reales y conocidos y no en meros indicios que no guarden relación con la obligación a ser determinada. Del mismo modo, debe acreditar que se configura efectivamente alguna de las causales establecidas por el TUO del Código Tributario.
c)QUE LA DETERMINACIÓN DE LA DEUDA TRIBUTARIA
RESPETE ESCRUPULOSAMENTE EL PROCEDIMIENTO LEGAL ES- TABLECIDO A ESE EFECTO: Esta exigencia deriva del hecho de que la determinación de la cuantía de la obligación tributaria es reglada, puesto que ésta debe efectuarse en observancia del Principio de Reserva de Ley.
En este sentido, se ha pronunciado el Tribunal Fiscal en reiterada
jurisprudencia:
“RTF Nº 01766-4-2006
(…)
Que de lo expuesto se tiene que si bien la Administración se encontraba
facultada a determinar la obligación tributaria sobre base presunta al haberse acreditado en el caso de autos la causal prevista en el numeral 3 del artículo 64º del Código Tributario, no obstante al efectuar la determinación de la obligación tributaria no ha seguido el procedimiento previsto, por lo que procede declarar la nulidad de dicha determinación a partir de la aplicación de tal procedimiento, de conformidad con lo establecido en el numeral 2 del artículo 109º del Código Tributario, y en consecuencia nula la Resolución de Determinación Nº 132-03-0001620 en cuanto se refiere a la determinación presuntiva y la Resolución de In- tendencia Nº 135-4- 05284/SUNAT en dicho extremo;
Que resulta irrelevante el pronunciamiento respecto a los demás
cuestionamientos al procedimiento de determinación presuntiva, toda vez que de acuerdo a lo expuesto, se ha establecido su nulidad; (…)”.
“RTF Nº 3159-5-2009
(…)
Que en tal sentido, el procedimiento de determinación sobre base
presunta aplicado en el presente caso no se ajusta a lo establecido en el artículo 69º del Código Tributario, por lo que de conformidad con el numeral 2) del artículo 109º del mismo Código, adolece la nulidad al igual que las Resoluciones de Determinación Nºs 022-003- 0000343 a 022-003-0000354 y 022-003-0000362, en dicho extremo; sin embargo, al haberse acreditado la causal prevista en el numeral 3) del artículo 64º del citado Código, la administración se encuentra habilitada para efectuar una nueva determinación observando el procedimiento legal establecido. (…)”.
En consecuencia, el Tribunal Fiscal ha sido contundente al señalar que,
para determinar la obligación tributaria sobre base presunta, la Administración Tributaria deberá cumplir con el procedimiento legalmente establecido para tal efecto, caso contrario la determinación será nula.
Cómo podemos advertir, para que la Administración Tributaria proceda a
la determinación de la obligación tributaria sobre base presunta, debe observar, adicionalmente a todas las disposiciones normativas vigentes, los parámetros que vienen siendo establecidos por el Tribunal Fiscal a través de sus pronunciamientos.