Cca 232 0011

LA VÉRIFICATION SOCIÉTALE : UNE REVUE DE LA LITTÉRATURE
Claire Gillet-Monjarret, Géraldine Rivière-Giordano
Association Francophone de Comptabilité | « Comptabilité Contrôle Audit »
2017/2 Tome 23 | pages 11 à 62

ISSN 1262-2788
ISBN 9791093449104
DOI 10.3917/cca.232.0011
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Claire Gillet-Monjarret et Géraldine Rivière-Giordano
LA VÉRIFICATION SOCIÉTALE :
UNE REVUE DE LA LITTÉRATURE 11
reçu en septembre 2014 / accepté en septembre 2016 par Isabelle Martinez
La vérification sociétale :
une revue de la littérature
Sustainability Assurance:
a Literature Review
Claire GILLET-MONJARRET* et Géraldine RIVIÈRE-GIORDANO**

Résumé Abstract
L’objectif de cet article est de proposer un The objective of this article is to provide a
état de l’art sur le thème de la vérification socié- literature review on the assurance statement
tale (VS). Une analyse exhaustive des recherches topic. A comprehensive research analysis on the
relatives à la VS a abouti à un recensement assurance statement resulted in an inventory of
de 56 articles publiés dans 33 revues, sur la 56 articles published in 33 journals over the
période 1985-2015. Les principaux question- period 1985-2015. The main questions concern
nements portent sur les cadres théoriques de the theoretical frameworks and the underlying
référence et les problématiques qui s’y référent, issues such as: the assurance statement justifica-
à savoir la justification du recours à une VS, tions, the reference standards, the profile of the
les normes de référence, le profil du vérifica- auditor, and the usefulness and quality of this
teur, ainsi que l’utilité et la qualité de cette pra- practice. The chronological and content analysis
tique. L’analyse chronologique et de contenu of these articles reveals that they are primarily
de ces articles révèle qu’ils sont prioritairement published in accounting journals and that they
publiés dans des revues comptables et qu’ils reflect a change in the terminology used. This lit-
traduisent une évolution dans la terminologie erature review still reflects a consistency between
employée. Cette revue de littérature traduit the topics mobilized, the theoretical frameworks
encore une cohérence entre les sujets abordés, and the methodologies used. A search field, which
les cadres théoriques mobilisés et les métho- proposes a critical analysis of the contractual and
dologies employées. Un courant de recherche institutional frameworks, has emerged and shows
qui critique les cadres théoriques contractuels that management diverts the assurance statement
et institutionnels a émergé et montre que le interest to its advantage and to the detriment of
* Maître de conférences, Université de Montpellier – MRM

** Maître de conférences, Université de Montpellier – MRM
Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 23 – Volume 2 – Septembre 2017 (p. 11 à 62)

Claire Gillet-Monjarret et Géraldine Riviere-Giordano
12 UNE REVUE DE LA LITTÉRATURE
management détourne l’intérêt de la VS à son other stakeholders. The insufficient consideration

avantage, au détriment des autres parties pre- of these stakeholders suggests a major managerial
nantes. L’insuffisante prise en compte de ces challenge and a research priority.
parties prenantes suggère un enjeu managérial
majeur et une piste de recherche prioritaire.
Mots-clés  :vérificationsociétale(vs)− Keywords: sustainability assurance −

information sociétale (is) − responsa- sustainability information − sustainabil-
bilité sociétale − revue de littérature ity responsibility − literature review
Correspondance : Claire Gillet-Monjarret Géraldine Rivière-Giordano

MRM- Université de Montpellier MRM- Université de Montpellier
Place Eugène Bataillon Place Eugène Bataillon
34095 Montpellier 34095 Montpellier
[email protected] [email protected]

Remerciements : Les auteurs tiennent à remercier les rédacteurs et les deux réviseurs anonymes pour leurs
remarques très constructives.
Introduction
Un nombre croissant d’entreprises sollicitent l’intervention d’un tiers extérieur et indépendant pour
réaliser une vérification de leurs IS de façon discrétionnaire ou obligatoire, en fonction du contexte
réglementaire de chaque pays. En conséquence, le nombre de publications spécifiquement dédiées à la
VS a augmenté ces dernières années. Pourtant, force est de constater qu’aucune revue de la littérature
n’a à ce jour été proposée au plan international. L’ambition de cet article est donc de proposer une
synthèse critique des recherches académiques portant sur cet objet de recherche, afin d’identifier des
manquements de la littérature et de suggérer des pistes de recherche. De cet objectif découlent plu-
sieurs questions de recherche : quels sont les cadres théoriques mobilisés ? quelles sont les probléma-
tiques identifiées ? quelle est l’évolution de l’état de l’art en termes de revues ciblées, de méthodologies
employées et de thématiques émergentes ?
Une analyse exhaustive des recherches relatives à la VS a abouti à un recensement de 56 articles
publiés sur la période 1985-2015, dans 33 revues de type comptable, « Business & Society » et managé-
rial. Ce dénombrement résulte d’une consultation des bases de données électroniques interrogées à par-
tir de mots-clefs spécifiques à la VS (Annexe 1). L’objectif de cette revue de la littérature est notamment
d’exposer les principaux enseignements relatifs à la VS et de conclure quant à leur degré de certitude
académique.
Les cadres théoriques contractuel et institutionnel ont été mobilisés de manière quasiment
équivalente dans les études empiriques relatives à la VS (Annexe 3), à savoir respectivement 19 et

18 publications. Le courant de recherche, relatif à la capture managériale, emprunte des justifications

à ces deux postures théoriques pour dénoncer un engagement insuffisant des parties prenantes dans le
processus de VS et un détournement de la VS à des fins managériales. Enfin, un nombre limité d’ar-
ticles (5) a mobilisé un double cadre théorique pour justifier le recours à la VS. Les entreprises justifient
ce choix, non seulement sur la base d’un arbitrage coûts/bénéfices destiné à accroître la crédibilité des
IS, mais aussi par l’influence de facteurs institutionnels externes qui légitiment leurs pratiques de RSE.
En pratique, la VS est encadrée par deux normes, l’ISAE 3000 et l’AA1000 AS, respectivement
mobilisées par les professionnels comptables et non-comptables. Des travaux académiques suggèrent
une combinaison de ces standards, voire l’intervention d’un tandem de vérificateurs, dont l’opération-
nalisation demeure hypothétique.
En marge des travaux relatifs aux normes, des recherches se sont intéressées à l’utilité de la VS pour
le marché financier. Les résultats académiques s’accordent globalement sur le fait que la VS envoie un
signal de crédibilité de l’information émise, même si des spécificités pays sont observables.
Enfin, une synthèse est réalisée en référence à une analyse chronologique permettant de conclure
quant à l’évolution de la terminologie, des méthodologies employées, du type de revues ciblées. Elle
souligne encore la particularité de la thématique de la qualité qui est analysée d’une part en termes de
qualité du processus de VS et d’autre part en termes de qualité de l’attestation. La qualité du processus

de VS est étudiée conformément à une approche contractuelle et justifie l’intervention du profession-
nel comptable. La qualité de l’attestation d’assurance s’analyse au regard de la variabilité des attributs
de l’attestation d’assurance, nuisible à sa matérialité à l’égard des parties prenantes.
Du point de vue des parties prenantes, force est de constater que les résultats académiques
dénoncent leur insuffisante prise en compte dans le processus d’assurance, remettant par là même en
cause la volonté managériale de les y associer. Parallèlement, l’absence d’étude relative à l’utilité de la
VS pour les parties prenantes suggère une piste de recherche à développer. En effet, si les cadres théo-
riques contractuels et institutionnels sont mobilisés de manière équivalente, l’utilité de la VS est ana-
lysée au seul regard du marché financier. Un autre écueil de la littérature existante concerne le manque
d’opérationnalisation des concepts issus du courant institutionnel et plus particulièrement une non-
prise en compte du rôle des parties prenantes et du vérificateur, en tant qu’acteurs impliqués dans le
processus d’institutionnalisation de la VS. Enfin, des limites d’ordre méthodologique mériteraient
d’être compensées par un élargissement de la période étudiée, du type d’entreprises (petites vs grandes)
et par le développement d’études de cas, propices à une analyse interne des pratiques de vérification.
Notre travail s’articule autour de trois sections : la VS garante de la fiabilité des IS (1) ; la VS en
réponse à une stratégie de légitimation (2) ; la synthèse et l’exposé des limites et perspectives (3).
1. La VS garante de la fiabilité des IS

Selon la vision contractuelle, la VS est mise en place dans un souci de fiabiliser l’information et d’en
accroître la crédibilité (1.1.). La norme ISAE 3000 a été édictée dans le but de favoriser la fiabilité des
IS. Même si elle n’est pas spécifique à la VS, elle constitue un standard de référence pertinent pour
encadrer cette pratique (1.2). Elle concerne tout particulièrement les professionnels de la comptabilité
et leur procure un cadre de référence général pour accomplir leurs missions. La VS concerne les grandes

entreprises habituées à solliciter l’intervention d’un professionnel de la comptabilité pour fiabiliser leur
reporting. Aussi, force est de constater qu’elles ont eu recours, dans une grande majorité, aux services
extra-financiers proposés par ces professionnels comptables, voire par les Big Four (1.3). Compte tenu de
cette évolution, des études questionnent l’utilité de la VS du point de vue des acteurs financiers (1.4.).
1.1. La VS : un mécanisme disciplinaire

La VS constitue un mécanisme disciplinaire assurant la fiabilité des IS et contribuant à leur crédibilité
par la réduction des conflits d’agence (Gillet, 2010 ; Rivière-Giordano 2007a, b ; Simnett et al. 2009).
Ainsi, les dirigeants peuvent se soumettre à une vérification afin de certifier la qualité des informations
diffusées de façon à réduire l’incertitude pour les utilisateurs. Dans ce cadre d’analyse, la vérification
par un tiers extérieur, contribuant à fiabiliser les informations communiquées, vise à favoriser la trans-
parence et donc, à réduire les coûts d’agence relatifs à la diffusion. En effet, Chow (1982) montre que
la demande de vérification externe résulte de la nécessité d’atténuer les coûts d’agence. On se situe
donc dans une approche économique de la vérification, selon laquelle le recours à une VS peut être
justifié par des mécanismes de gouvernance interne, tels que la structure du capital, sa dilution, la pré-
sence d’actionnaires salariés, de même que des variables liées aux caractéristiques du conseil d’admi-

nistration (taille, indépendance) et la présence d’un comité RSE (Gillet-Monjarret et Martinez 2012 ;
Peters et Romi, 2015). La VS résulte d’un arbitrage coûts/bénéfices favorable aux entreprises, c’est-à-
dire des bénéfices futurs supérieurs aux coûts engendrés (Carey et al. 2000 ; De Moor et De Beelde
2005 ; Unhee 1997 ; Simnett et al. 2009 ; Gillet 2010a et b). Les avantages supposés concernent
notamment la réduction des risques sociétaux et l’assurance de la fiabilité des données (Unhee 1997).
Les motivations pour recourir à une telle pratique sont exposées par Park et Brorson (2005), il s’agit
essentiellement d’un souci de crédibilité, de réponse aux attentes des parties prenantes ou encore
d’amélioration du reporting interne et de la performance de l’entreprise. A contrario, plusieurs incon-
vénients apparaissent. Il s’agit majoritairement du coût de la vérification (Carey et al. 2000 ; Park et
Brorson 2005 ; Simnett et al. 2009 ; Kolk et Perego 2010). Ainsi, les entreprises fortement endettées
sont moins susceptibles que les autres de réaliser une vérification (Casey et Grenier 2015). De plus, la
révélation d’éventuelles violations aux règles sociétales, l’immaturité du système de reporting ou encore
l’accroissement du risque de mise en cause de leur responsabilité peuvent également être des inconvé-
nients pour les entreprises dans la mise en place d’une vérification externe (Unhee 1997).
Ainsi, le déficit de crédibilité dans les informations communiquées peut être réduit par l’introduc-
tion d’une vérification externe qui a pour objectif d’augmenter la confiance dans la fiabilité et l’exac-
titude des informations diffusées (Carey et al. 2000 ; Dando et Swift 2003 ; Kolk et Perego 2010).
1.2. Fiabilité des IS et conformité à une norme professionnelle de VS

En amont de la VS, les entreprises sont incitées à produire un reporting sociétal en référence aux lignes
directrices de la GRI (GRI G3, 2006 ; GRI G4, 2013), dans un objectif de fiabilité des IS. Elles justifient
l’auditabilité de l’IS, et donc la VS, comme un élément déterminant dans la production d’un rapport RSE
équilibré et raisonnable. Elles soulignent la nécessité de recourir à une assurance indépendante pour appor-
ter de la crédibilité au reporting sociétal (Adams et Evans 2004 ; Ballou et al. 2006). Pour compléter la

GRI et accompagner les professionnels comptables, la Fédération Internationale des Comptables (IFAC)
et l’International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB) ont proposé la norme ISAE 3000
(International Standard on Assurance Engagement, 2005 et actualisée en 2013). Cette norme professionnelle
structure la VS et la positionne en tant que mécanisme disciplinaire permettant de fiabiliser l’information.
L’objectif de cette norme est de donner un cadre de référence général destiné aux professionnels
comptables réalisant des missions de reporting et de vérification extra-financière. Sa non spécification
en matière de vérification des rapports sociétaux est cependant désignée comme étant son principal
point faible (Manetti et Becatti 2009). Elle prévoit que le vérificateur rédige une attestation d’assu-
rance relative au reporting effectué. Ce dernier doit résulter d’un processus de collecte de l’IS répon-
dant à 5 principes que sont la pertinence, l’exhaustivité, la fiabilité, la neutralité et l’intelligibilité.
« Un référentiel est ainsi jugé, pertinent, s’il contribue à la prise de décisions des utilisateurs potentiels ;
exhaustif, si aucun facteur pertinent n’a été omis ; fiable, s’il est évalué ou mesuré de façon équivalente
par un autre professionnel et dans des circonstances similaires ; neutre, s’il n’introduit pas de biais dans les
conclusions et enfin intelligible, s’il favorise la formulation de conclusions claires, compréhensibles et non
sujettes à différentes observations » (ISAE 3000, p. 35).
L’ISAE 3000 fournit également des conseils pour la mise en forme du rapport d’assurance rédigé à
la fin de la mission (ISAE 3000AS, 2005 ; 2013) et définit à ce titre deux1 niveaux d’assurance : raison-

nable et limitée. Hodge et al. (2009) ont analysé le contenu des rapports en fonction de la norme ISAE
3000. Les auteurs citent des exemples de rapport en fonction du niveau de vérification. L’assurance
raisonnable vise à communiquer un niveau élevé d’assurance, mais pas un niveau absolu du fait des
contraintes inhérentes au système de contrôle interne et au processus de vérification en lui-même.
Cette assurance est fournie à travers un compte rendu formulé de manière positive en ce qui concerne
la fiabilité de l’IS. Dans ce niveau d’assurance, le vérificateur précise « que l’information contenue dans
le rapport environnemental et social est conforme aux critères identifiés dans le respect de l’exigence de maté-
rialité » (Hodge et al. 2009, p. 180). L’assurance limitée fait référence à un niveau plus modéré d’assu-
rance. Le compte rendu d’assurance qui l’accompagne est formulé de manière négative et le vérificateur
rapporte « que rien n’a attiré notre attention sur le fait que le rapport ne présente pas une vision sincère
conformément aux critères identifiés » (Hodge et al. 2009, p. 180). Ce niveau d’assurance vise à attester
la fiabilité des informations communiquées, mais n’a pas pour objectif de se prononcer sur le niveau
de performance atteint et ne se prononce pas sur la performance, « ne signifie pas que le rapport couvre
la performance totale de l’entreprise, de manière véridique et correcte » (Manetti et Becatti 2009, p. 292).
Cette norme vise donc à encadrer la pratique de la vérification sociétale appliquée par les seuls
professionnels comptables dont la mission consiste à valider l’exactitude des informations sociétales
dans une attestation formalisée et non à se prononcer quant à leur adéquation avec les attentes des
parties prenantes.
1.3. Vérificateurs : comptables produisant

une attestation formalisée
Le recours aux professionnels de la comptabilité, vs aux consultants en RSE, apparaît comme un
levier permettant de renforcer la confiance, (Hodge et al. 2009) et la crédibilité du rapport sociétal

(Pflugrath et al. 2011). En effet, l’impact positif de la VS sur la perception de fiabilité des rapports de
développement durable est plus important lorsqu’elle est effectuée par un CAC (Hodge et al. 2009).
Les auditeurs financiers présentent des avantages relatifs certains pour accomplir ce nouveau type de
missions, tels que la multidisciplinarité, la réputation, l’expérience de la coopération avec d’autres
experts et l’indépendance (Wallage 2000). Ainsi, Mock et al. (2007 et 2013) révèlent le recours crois-
sant aux professionnels comptables pour réaliser ce type de mission. Le profil du prestataire d’assurance
est également présenté comme ayant une influence sur la qualité de la VS et par là même sur sa plus ou
moins grande considération par les utilisateurs potentiels de l’IS. Les professionnels de la comptabilité
délivrent de plus hauts niveaux de qualité eu égard tout autant, au format du rapport émis, que des
procédures mises en œuvre dans le cadre du processus d’assurance (Perego 2009 ; Fernandez –Feijoo
et al., 2012). En revanche, ces mêmes professionnels fournissent des recommandations et opinions de
qualité inférieure à celles des non-comptables (Perego 2009).
Le recours aux professionnels de la comptabilité a ainsi été remis en cause. Ils ont notamment été
accusés de profiter de leur renommée pour accroître leurs bénéfices sur un domaine d’activité où leur
intervention ne serait pas légitime (Power 1997), de conduire une mission financièrement intéressée
et donc non objective (Owen et al. 2000) et d’employer des mesures objectives et chiffrées qui seraient
non appropriées à la représentation de la complexité et de la variété des dimensions sociétales (Martory

2003). Leur compétence en matière de vérification d’informations de nature environnementale est
notamment mise en doute, les ingénieurs environnementaux étant considérés par les actionnaires
comme étant plus compétents pour réaliser ce type de mission (Hasan et al., 2003).
Un courant de recherches s’intéresse à la VS au regard de la taille des cabinets comptables qui la
pratiquent et étudie plus particulièrement les grandes sociétés d’audit. Suite à une analyse des pratiques
de VS sur la période 2002-2004, Mock et al. (2007) démontrent que la compétence des grands cabinets
d’audit est supérieure à celle des autres profils de vérificateurs. Leur intervention est rendue légitime
par leur capacité à créer des économies d’échelle, à investir dans les nouvelles technologies, et par leur
volonté de maintenir leur capital réputation (Simnett et al. 2009). Ils mobilisent des équipes qui pré-
sentent des compétences à la fois techniques, juridiques et financières, nécessaires au bon déroulement
de ces missions (Peuch-Lestrade 2003). La réalisation de ce type de vérification requiert effectivement
des compétences variées qui justifient un travail d’équipe, regroupant des professionnels de la comptabi-
lité, des ingénieurs et divers experts environnementaux, tels que des biologistes et des écologistes (Ienciu
et al. 2010). Ayant l’expérience de la coopération avec d’autres experts, ils sont à ce titre prédisposés
à solliciter la compétence technique qui pourrait leur faire défaut (Beets et Souther 1999 ; Lightbody
2000). Ce choix d’avoir recours aux grandes sociétés d’audit, et non aux autres professionnels comp-
tables, peut être déterminé par la culture actionnariale de certains pays2 (Kolk et Perego, 2010). Il peut
aussi être déterminé par l’appartenance de l’entreprise à un secteur soumis à une réglementation plus
intense, à la vigilance des médias, à l’application de standards de reporting, ainsi qu’à la domiciliation
des entreprises dans des pays où le risque de litiges liés à l’audit est moins élevé (Herda et al., 2014).
Dans le contexte d’une vérification sociétale réalisée par un professionnel comptable, de rares études
se sont intéressées à l’influence du niveau d’assurance sur les perceptions des utilisateurs de l’IS vérifiée.
Ainsi, l’étude expérimentale réalisée par Hodge et al. (2009) met en évidence que le niveau d’attes-
tation d’assurance élevée ou raisonnable induit une confiance accrue des utilisateurs de l’IS. Une étude
expérimentale soumise à un public d’analystes financiers français (Rivière-Giordano 2007a) révèle

encore que si la divulgation d’informations environnementales influence favorablement la propension

à investir une somme d’argent dans ces sociétés, l’impact de la VS est en revanche plus complexe et
semble dépendre du niveau d’assurance attestée. Il apparaît que la propension des analystes financiers
à investir diminue significativement lorsque le reporting environnemental étudié fait l’objet d’une
attestation d’assurance faible, c’est-à-dire relative aux seules procédures de collecte de l’information
environnementale3. Ce résultat s’explique par le fait que le professionnel de la comptabilité limite son
attestation à une assurance faible lorsqu’il considère que le référentiel de reporting est encore immature
et donc inapte à communiquer des informations fiables.
1.4. Utilité de la VS pour le marché financier

Suite à de nombreux travaux ayant étudié l’accueil réservé au reporting sociétal par les analystes finan-
ciers et les investisseurs, un nombre croissant de recherches teste l’appréciation de la VS par le marché
financier. Pourtant, Dierkes et Antal (1985) affirmaient déjà qu’un audit externe de l’information
environnementale était une condition nécessaire à la fiabilité et à la confiance des utilisateurs. Force
est de constater que l’essentiel des recherches effectuées ont testé l’utilité de l’IS vérifiée pour les lec-
teurs des états financiers, à savoir les actionnaires d’une part et les analystes financiers d’autre part.

Après avoir réalisé une enquête auprès d’actionnaires individuels, De Villiers et Van Staden (2010)
concluent que les actionnaires requièrent de manière croissante une vérification du reporting envi-
ronnemental. Ils sont en attente d’informations environnementales parce qu’ils considèrent que les
managers doivent rendre des comptes sur les impacts environnementaux de leurs entreprises. Ainsi, les
actionnaires des États-Unis, du Royaume-Uni et de l’Australie déclarent souhaiter une VS à hauteur
de 53 %, 55 % et 70 %. Force est de constater que cette requête actionnariale n’est que partiellement
satisfaite puisque Simnett et al. (2009) démontrent quant à eux que seules 6 % des entreprises des
États-Unis, 43 % de celles du Royaume-Uni et 47 % de celles d’Australie proposent un reporting RSE
incluant une VS. Dans le contexte américain, Cho et al. (2014) justifient le faible recours à une VS
par le manque de prise en compte de cette pratique par le marché financier. De plus, l’appartenance de
ces entreprises aux secteurs financier et sensible à l’environnement est un déterminant d’une sollicita-
tion de la VS en vue d’accroître la crédibilité du reporting RSE. Cheng et al. (2015) montrent encore
que plus la pertinence stratégique des indicateurs ESG publiés par les entreprises est forte, plus la VS
influence la prise de décision des investisseurs. Les entreprises sont donc incitées à publier des IS et ce,
d’autant plus lorsque la paye des managers est indexée sur les résultats sociétaux. Dans cette situation,
Brown-Liburd et Zamora (2015) montrent que l’appréciation des investisseurs, mesurée sur la base de
la valorisation du cours de l’action, est plus importante à la condition que les IS aient fait l’objet d’une
vérification. La VS envoie dès lors un signal de crédibilité de l’information émise.
L’influence de la VS a encore été testée sur le public des analystes financiers. Une étude comporte-
mentale réalisée par Pflugrath et al. (2011) étudie ainsi si les analystes financiers d’Australie, des États-
Unis et du Royaume Uni perçoivent une différence dans la crédibilité associée aux rapports RSE selon
qu’ils aient ou non fait l’objet d’une attestation d’assurance. Ils démontrent que, dans les trois pays
étudiés, la crédibilité du rapport RSE est plus grande lorsqu’il a fait l’objet d’une attestation d’assu-
rance. L’impact de la VS est également spécifique au contexte étudié puisque l’information est perçue
comme étant plus crédible lorsque l’entreprise appartient à une industrie dans laquelle l’attestation

d’assurance est répandue et lorsque les analystes financiers interrogés sont américains (Pflugrath et al.
2011). De même, la valeur de l’assurance dépend du type d’IS vérifiée. Coram et al. (2009) montrent
à ce titre que si toute assurance accroît la fiabilité perçue par les utilisateurs des états financiers, seule
l’assurance relative à une IS de nature positive influence favorablement leurs estimations boursières.
Cette première partie met en exergue l’utilisation d’une VS comme un mécanisme disciplinaire
dans le but de fiabiliser l’information à destination des utilisateurs du marché financier. Dans ce
contexte, la VS est dès lors attestée par les professionnels de la comptabilité conformément à une
norme professionnelle internationale. Cependant, la VS peut également résulter d’une stratégie de
légitimation et suscite donc différentes modalités de mise en œuvre.
2. La VS en réponse à une stratégie de légitimation

Les entreprises ont recours à la VS en réponse à des pressions institutionnelles, afin de répondre aux
attentes des parties prenantes pour légitimer leurs pratiques. Il s’agit notamment des pressions coerci-
tives, normatives et mimétiques (2.1.). La considération des attentes de ces stakeholders contribue au
développement d’une gouvernance élargie et répond au principe de matérialité proposé par la norme

AA1000 (2.2.). Elle promeut une consultation et une intégration des parties prenantes au processus
de VS et légitime l’intervention des vérificateurs autres que les professionnels comptables (2.3.).
2.1. La VS : une réponse aux pressions institutionnelles

Analyser la mise en place de la vérification des IS au regard des théories néo-institutionnelles, revient
à considérer cette pratique comme une réponse apportée aux contraintes institutionnelles de la
société en ayant des comportements isomorphiques dans un objectif d’obtention de légitimité (Gillet
2010a ; Kolk et Perego 2010 ; Smith et al. 2011 ; Moroney et al. 2012 ; Perego et Kolk 2012 ; Gillet-
Monjarret 2015). Les entreprises sont actives dans la construction de leur image organisationnelle,
la mise en place d’une vérification s’inscrivant dans une stratégie de poursuite de la légitimité (Gillet
2010a ; Gillet-Monjarret 2015), en réponse à des pressions normatives, mimétiques et coercitives.
Les pressions réglementaires apparaissent comme des mécanismes coercitifs puissants qui peuvent
contraindre les entreprises à mettre en place des pratiques de VS (Perego et Kolk, 2012). Néanmoins,
au niveau empirique, les résultats sont contradictoires. Si Kolk et Perego (2010), montrent que la VS
peut apparaître lorsque les mécanismes institutionnels nationaux sont faibles ou absents, Casey et
Grenier (2015) démontrent quant à eux que la VS est inutile dans un contexte sectoriel particulière-
ment réglementé, c’est-à-dire à forts risques sociétaux. Dans le contexte français, la loi Grenelle 2 a
incité un certain nombre d’entreprises à réaliser une vérification de leurs IS (Gillet-Monjarret 2014).
En réponse à une contrainte normative issue du milieu professionnel, les entreprises peuvent
mettre en place une VS dans l’objectif d’atteindre une légitimité (Kolk et Perego 2012 ; Herda et al.,
2014). Plus globalement, dans le domaine extra-financier, Boiral et Gendron (2011) montrent que le
développement de pratiques de vérification peut être le fait d’un processus d’isomorphisme normatif.
Les normes ISAE 3000, AA1000, voire leur combinaison, ont encouragé la VS (Iansen-Rogers et
Oelschlaegel 2005). Ces normes permettent d’encadrer une pratique émergente.

Enfin, les contraintes mimétiques considèrent que des organisations vont imiter d’autres orga-
nisations considérées comme proactives, et cela d’autant plus que l’environnement est incertain et
ambigü. Les bonnes pratiques des entreprises considérées comme étant les plus talentueuses vont être
imitées par d’autres souhaitant apparaître légitimes (Gillet 2010a). Ce mimétisme est opérationnalisé
en référence au secteur d’activité (Park et Brorson, 2005). L’appartenance à un même secteur d’acti-
vité, lui-même soumis à une régulation plus intense, amplifie le recours à une VS (Herda et al. 2014).
Ces trois types de pressions visent à contraindre les entreprises à avoir recours à la VS dans le cadre
d’une gouvernance élargie et non plus seulement actionnariale. Cette gouvernance élargie nécessite
donc la considération des attentes des parties prenantes. Morimoto et al. (2005) propose un proto-
cole d’audit censé permettre l’évaluation de la performance des organisations par chaque catégorie de
parties prenantes. Ils identifient plusieurs éléments majeurs dans l’élaboration de ce système d’audit :
« l’inclusion de tous les groupes de parties prenantes significatives dans le processus d’audit, la diversité des
perceptions individuelles relatives à la RSE, le problème consistant à masquer les aspects négatifs, les défauts
de l’approche qui vise à cocher, l’exigence sous-jacente à la mesure de la RSE d’un point de vue non seulement
quantitatif mais qualitatif, le respect des six éléments clefs de l’atteinte d’une RSE performante » (p. 322).
Si les résultats académiques actuels ne permettent pas de garantir que, du point de vue de l’ensemble
des parties prenantes, la VS contribue à la crédibilité des rapports sociétaux, Kuruppu et Milne (2009)

proposent de mieux les informer sur les pratiques, les résultats et bénéfices de l’assurance.
2.2. Gouvernance élargie et norme AA1000 AS

Dans le cadre d’une gouvernance élargie, les attentes des parties prenantes peuvent être intégrées dès
l’initiation du processus de VS. Tel est le résultat des travaux d’Adams et Evans (2004) qui montrent
l’intérêt de solliciter les parties prenantes dans la nomination des vérificateurs et la détermination du
périmètre audité. Ils considèrent que les stakeholders sont les seuls habilités à apprécier l’indépendance
et l’impartialité des vérificateurs. Le périmètre doit quant à lui être défini en référence au principe de
matérialité, c’est-à-dire à la collecte des informations jugées utiles à la prise de décisions des parties
prenantes. De même, O’Dwyer (2011) suggère que les parties prenantes devraient être associées aux
pratiques de VS et pourraient fournir une assurance distincte et des conseils aux entreprises vérifiées.
La volonté d’avoir recours à une gouvernance élargie, et donc à mettre en place une VS, peut
également être expliquée par des déterminants liés à l’environnement légal. La recherche de Kolk et
Perego (2010) montre ainsi que les entreprises qui opèrent dans des pays de droit écrit (« code law »)
orientés parties prenantes,4 sont davantage incitées à solliciter une VS. À l’inverse, les entreprises opé-
rant majoritairement dans des pays de droit jurisprudentiel (« common law ») sont plus orientées vers
une gouvernance actionnariale et font moins vérifier leurs IS. De même, le risque de litiges associé
à l’audit explique un recours plus ou moins important à la VS, eu égard à l’environnement légal de
chaque pays. Ainsi, le faible pourcentage des entreprises américaines produisant une attestation d’as-
surance est dû à un risque élevé de litiges associés à l’audit. Au contraire, le Royaume-Uni recense un
nombre important d’entreprises s’acquittant d’un reporting et d’une attestation d’assurance en raison
des encouragements suscités par la réglementation et la pression sociétale.
Pour répondre aux pressions institutionnelles spécifiques à chaque pays, une norme internationale
de VS a été édictée en 2003 et actualisée en 2008, à savoir la norme AA1000 AS. Son objectif est de

répondre aux besoins des entreprises qui souhaitent intégrer les parties prenantes dans un processus
de consultation. La matérialité orientée partie prenantes, caractéristique de ce référentiel, constitue
un élément clef dans la quête de transparence (Adams et Evans 2004 ; O’Dwyer et Owen 2005). Une
information est considérée « matérielle » si elle favorise la prise de décisions raisonnée des parties pre-
nantes (Iansen-Rogers et Oelschlaegel 2005). Cette norme ne vise pas à prescrire ce qui devrait être
communiqué, mais plutôt comment cela devrait être fait (Champion et Gendron, 2003). Elle fournit
un ensemble d’outils qui aident les entreprises à gérer leurs performances sociétales.
En pratique, l’opérationnalisation de cette norme est critiquée. O’Dwyer et Owen (2005)
démontrent notamment que les parties prenantes sont très peu consultées dans le cadre du processus
de vérification. Dans certains cas, le principe de matérialité n’est pas respecté, dans la mesure où les
vérificateurs l’appréhendent du point de vue du management et non de l’ensemble des parties pre-
nantes (O’Dwyer et Owen 2007). De même, la réticence à adresser le rapport à un destinataire en
particulier traduit selon O’Dwyer et Owen (2005), le fait que la VS soit demandée par le management
pour le management et non pour le compte des parties prenantes. Ainsi, selon Manurung et Basuki
(2010) le management semble avoir le contrôle sur cette pratique, détériorant par la même la transpa-
rence de l’entreprise envers ses parties prenantes. Manetti et Becatti (2009) montrent également que
très peu d’attestations d’assurance font référence à l’AA1000 AS et plus particulièrement au principe

de matérialité. Cette norme AA1000 se réfère encore aux concepts de complétude et de réactivité
(responsiveness), selon lesquels le reporting doit être intelligible et favoriser une prise de décisions
raisonnées. O’Dwyer et Owen (2005) montrent que seules 32 % des attestations d’assurance étu-
diées respectent le principe de complétude, c’est-à-dire que « le vérificateur exprime un certain degré
d’incertitude ou de réserve quant à l’accessibilité du rapport par les parties prenantes, ou des incomplétudes
éventuelles dans le reporting » (p. 220). Les vérificateurs affirment avoir des difficultés inhérentes à
attester de hauts niveaux d’assurance en matière de complétude de l’IS (O’Dwyer et Owen 2007). De
même, seules 29 % des attestations d’assurance étudiées s’acquittent de l’exigence de réactivité, c’est-
à-dire précisent que les entreprises ont identifié les intérêts et préoccupations des parties prenantes.
Cependant, dans la majorité des cas, le vérificateur encourage les entreprises étudiées à entreprendre
des efforts en matière de consultation des parties prenantes (O’Dwyer et Owen 2005).
La gouvernance élargie promeut une consultation et une intégration des parties prenantes au
processus de VS. Elle est légitimée par la norme AA1000 AS qui entend encadrer la pratique de la VS
dans une orientation parties prenantes. Au-delà de cet objectif louable, force est de constater que les
parties prenantes ne sont pas suffisamment prises en compte (Park 2004). Dans ce contexte, les enjeux
de la VS consistent à identifier le profil de vérificateurs susceptibles de réaliser ces missions, et à limiter
la variabilité des attestations d’assurance nuisible à leur légitimité.
2.3. Vérificateurs non comptables et qualité des attestations d’assurance

Dans la lignée des recherches remettant en cause la légitimité des professionnels comptables en tant
que vérificateurs sociétaux, d’autres profils se dessinent pour accomplir ces missions. Il peut s’agir de
non professionnels de la vérification, tels qu’« un panel de parties prenantes, des institutions académiques
et les présidents/directeurs d’institutions internationales agissant dans le domaine du reporting sociétal »
(Mori Junior et al., 2014, p. 7). Leur action se caractérise par le fait de se limiter à des opinions ou

des recommandations, basées non pas sur un standard méthodologique, mais sur l’expertise du véri-
ficateur et dont l’objectif n’est pas d’aboutir à l’expression d’une assurance. L’intervention de ces non
professionnels peut également intervenir de manière conjointe avec un professionnel de la comptabi-
lité. Enfin, des cabinets de certification peuvent également réaliser ce type de mission. Perego (2009)
et Perego et Kolk (2012) montrent d’ailleurs que lorsque des attestations sont émises par ces cabinets
et qu’elles sont formulées de manière positive, elles présentent un meilleur contenu informationnel.
Toutefois, contrairement aux attestations émises par les professionnels comptables, l’expression
de l’opinion des autres profils de vérificateurs se caractérise par une grande variabilité (Deegan et al.
2006a). Poser la question de la variabilité des attestations d’assurance revient à s’interroger sur leur
qualité. De récentes études ont étudié la qualité du processus de VS et des attestations d’assurance en
référence à divers attributs (Fonseca 2010 ; Perego et Kolk 2012 ; Romero et al. 2014 ; Herda et al.
2014). Ainsi, Fonseca (2010) démontre que les attestations d’assurance recèlent des problèmes de
qualité associés à une faible participation des parties prenantes au processus de VS et à l’expression de
conclusions peu matérielles. La qualité du rapport de VS est encore affectée par le fait que l’attestation
soit prioritairement adressée au management et au peu d’informations quant au niveau d’assurance.
Perego et Kolk (2012) montrent encore que les différents types de prestataires d’assurance, présentent
des ressources et compétences particulières qui influencent la qualité de la mission de vérification.

De plus, les entreprises qui se caractérisent par d’importantes ressources et compétences sont prédis-
posées à solliciter une assurance de qualité supérieure. Romero et al. (2014) montrent quant à eux
que l’appréciation de la qualité dépend du pays d’appartenance des répondants et de leur niveau de
spécialisation en comptabilité. Ils montrent ainsi que les étudiants américains sont plus sensibles à la
responsabilité des entreprises et à celle des auditeurs vs consultants. De même, si les étudiants pré-
sentant un profil comptable accordent une importance particulière au processus de vérification et au
rapport d’assurance, les autres négligent l’attestation mais accordent de l’importance au processus de
VS. Fernandez-Feijoo et al. (2012) concluent quant à eux que les consultants divulguent des attesta-
tions d’assurance de moins bonne qualité que les auditeurs et que la qualité de l’assurance est associée
au fait que l’entreprise soit cotée, à sa taille et à l’intervention d’un Big 4. Enfin, Herda et al. (2014)
démontrent que la qualité de l’assurance est influencée par la domiciliation des entreprises dans des
pays protégeant peu leurs investisseurs.
De plus, pour légitimer le processus de VS, Deegan et al. (2006b) montrent notamment que
pour être valorisés dans le processus d’assurance, le professionnel qui atteste l’assurance, tout comme
l’attestation d’assurance elle-même, doivent présenter un certain nombre d’attributs qui s’avèrent
être souvent absents des attestations communiquées. Dans ce prolongement, Janggu et al. (2013)
confirment la variabilité du contenu des attestations d’assurance émises. Conformément à Deegan
et al. (2006b) et à Frost et Martinov-Bennie (2010), ils démontrent tout d’abord le manque d’unifor-
misation du titre des attestations d’assurance, de nature à induire la confusion des utilisateurs quant
au niveau d’assurance attestée. Ils rejoignent ensuite les conclusions d’O’Dwyer et Owen (2005) en
ce qui concerne la mention d’un destinataire de l’attestation d’assurance. Ainsi, ils montrent non seu-
lement que cette mention fait souvent défaut, mais aussi qu’elle est représentative d’un engagement
sociétal plus affirmé de l’entreprise lorsque l’attestation est adressée aux parties prenantes, par rapport
au cas où elle cible la direction de l’entreprise. Janggu et al. (2013) soulignent encore la nécessité
de prêter une attention particulière aux précisions relatives aux objectifs du processus d’assurance

(Frost et Martinov-Bennie 2010) et au périmètre de l’engagement d’assurance, de manière à identifier

quelle partie du rapport d’assurance fait effectivement l’objet d’un engagement d’assurance, dans un
contexte où ces informations ne sont souvent pas précisées ou de manière peu intelligible. Frost et
Martinov-Bennie (2010) montrent encore que les attestations d’assurance diffèrent grandement du
point de vue de la description des standards mobilisés et des procédures utilisées dans le processus
d’assurance.
Dans la lignée de Frost et Martinov-Bennie (2010), Janggu et al. (2013) démontrent encore que
les termes employés dans la formulation de l’opinion du prestataire diffèrent grandement, ce qui nuit
à la comparabilité et à l’intelligibilité des attestations d’assurance. De même, la formulation de propo-
sitions d’amélioration et de commentaires est interprétée soit comme un essai de légitimation d’une
mission complémentaire par le prestataire d’assurance (Deegan et al. 2006b), soit comme une aide
apportée à l’orientation de la stratégie future de l’entreprise, étant par là même susceptible de remettre
en cause l’indépendance du prestataire (O’Dwyer et Owen 2007).
3. Synthèse, limites et perspectives


Les travaux académiques sont synthétisés selon une double analyse : chronologique et de contenu
(3.1). Cette lecture permet de souligner les principales limites et manquements et de mettre en exergue
des perspectives de recherche (3.2.).
3.1. Synthèse de l’état de l’art
ANALYSE CHRONOLOGIQUE DES ÉTUDES PORTANT SUR LA VS

L’étude chronologique de la littérature portant sur la VS met en évidence un accroissement du nombre
de publications ces dernières années (Annexe 2). Ce résultat est conforme à l’une des conclusions de
l’état de l’art réalisé par Erkens et al. (2015) qui révèle que le volume des recherches sur la VS s’accroît
au fil du temps et qu’il s’agit d’un des principaux sujets issus de la recherche universitaire dans le
domaine de l’information non-financière.
Sur la période 1999-2015, l’essentiel des articles ont été publiés dans des revues comptables, et
dans une moindre mesure dans des revues « Business & Society ». Ce résultat semble pouvoir être expli-
qué par le fait que ces recherches se sont à l’origine raccrochées aux travaux relatifs à l’audit volontaire.
Le graphique révèle encore une augmentation sensible des publications à partir de la publication de la
première version des normes AA1000 (2003) et ISAE 3000 (2005). Ainsi, 8 articles ont spécifiquement
étudié la pratique de la VS en référence à différentes normes (Adams et Evans 2004 ; Iansen-Rogers
et Oelschlaegel 2005 ; O’Dwyer et Owen 2005 ; Deegan et al. 2006a ; O’Dwyer et Owen 2007 ;
Hodge et al. 2009 ; Manetti et Becatti 2009 ; Perego et Kolk 2012). Plus précisément, la comparaison
détaillée des normes AA1000AS et ISAE3000 montre que l’association des deux standards est suscep-
tible d’apporter de meilleurs résultats que leur utilisation séparée et que leur combinaison permet de
fournir une vérification robuste permettant de satisfaire les attentes des utilisateurs de la VS (Iansen-
Rogers et Oelschlaegel 2005). Les objectifs sous-jacents de ces deux référentiels sont complémentaires

puisque l’ISAE3000 porte une démarche d’attestation d’assurance relative à la fiabilité des données,
tandis que l’AA1000AS interroge la pertinence des informations communiquées, appréhendée au
regard de l’ensemble des parties prenantes. Les conditions de détermination du périmètre de la VS
sont quant à elles différentes et plus exigeantes dans le cadre de l’AA1000AS. Enfin, si la référence à
l’ISAE 3000 garantit une démarche de VS rigoureuse, car fondée sur la méthodologie d’audit finan-
cier, les conditions d’expression du vérificateur n’en demeurent pas moins limitées. Le recours com-
biné à l’AA1000 AS présente dès lors l’avantage d’exploiter de nouvelles opportunités d’expression et
de justification de l’opinion du vérificateur. Au-delà de l’attestation de la fiabilité des données, il s’agit
d’apprécier la pertinence du reporting dans une perspective stakeholders (Iansen-Rogers et Oelschlaegel
2005 ; Rivière-Giordano 2007a). D’un point de vue pratique, CorporateRegister (2008) met cepen-
dant en évidence que la plupart des rapports RSE vérifiés ne font respectivement référence qu’à un
ou deux standards de vérification (36 % et 31 %), seuls 5 % de ces mêmes rapports mobilisant les
trois (AA1000, ISAE3000, GRI). Cette étude montre également que de nombreux rapports vérifiés
(28 %) ne font référence à aucun standard. Pourtant, même combinés, ces trois référentiels sont accu-
sés d’être insuffisants et mériteraient d’être actualisés sur la base de recommandations nationales qui
promeuvent des initiatives complémentaires, bénéfiques à l’efficacité et à la fiabilité de la VS. Il s’agit
par exemple de la standardisation du contenu et de la forme du rapport, du recours à des experts, de

la définition des responsabilités de chaque acteur d’une équipe de vérification multi-disciplinaire, de
l’explication des niveaux d’assurance, ou encore de la clarification de l’indépendance de l’auditeur, du
lien avec l’audit financier, de la mise en conformité réglementaire et de la matérialité de l’informa-
tion diffusée (Manetti et Becatti 2009). L’augmentation du nombre de publications relatives à la VS
s’explique également par la parution d’un numéro spécial de la revue Auditing : a Journal of Practice
and Theory, qui publie globalement le plus d’articles sur la VS. Le tableau met également en exergue
une large majorité d’études empiriques.
Conformément aux tableaux synthétisant la littérature, il apparaît que dans le contexte réglemen-
taire français, les recherches sur la VS se sont développées suite à la promulgation des lois NRE (2001)
et Grenelle 2 (2010) (Capron et Quairel 2004 ; Igalens 2004 a et b ; Rivière-Giordano 2007 a et b ;
Gillet 2010 a et b ; Gillet-Monjarret et Martinez 2012 ; Gillet-Monjarret 2014, 2015). En France, le
courant de recherches relatif à la VS est beaucoup plus récent qu’au niveau international puisqu’il a
été initié après la mise en application de la Loi NRE. Suite au décret de la Loi Grenelle 2, les sociétés
entrant dans son champ d’application sont soumises à une mise en application de la VS au plus tôt en
2012 et pour les plus petites en 2017. Une intensification du nombre de publications a été initié et
devrait se poursuivre sur les prochaines années.
ANALYSE DE CONTENU DES ÉTUDES RELATIVES À LA VS

Sur la période 1997-2007, plusieurs articles utilisent la terminologie « audit » pour évoquer la VS
(Power 1997 ; Unhee 1997 ; Gray, 2000 ; Lightbody 2000 ; Owen et al. 2000 ; Gray, 2001 ; Martory
2003 ; Peuch-Lestrade 2003 ; Adams et Evans 2004 ; De Moor et De Beelde 2005 ; Morimoto et al.
2005 ; Rivière-Giordano 2007a). Ils relèvent d’une approche essentiellement conceptuelle et/ou sont
focalisés sur la dimension sociale ou environnementale. Ce terme a initialement été utilisé par analo-
gie à l’audit financier. Cependant, l’absence de cadre réglementaire au plan international a conduit à
une évolution de la terminologie en faveur de la notion de « vérification », voire d’« assurance » dans

la lignée de la formulation utilisée par l’ISAE 3000. Dans le contexte français, étant donné que la Loi
Grenelle 2 légitime l’intervention des commissaires aux comptes, qui interviennent désormais dans
le cadre d’une activité professionnelle normalisée5, une réflexion pourrait à nouveau être initiée sur
les notions d’audit vs vérification. À ce jour, le terme d’« assurance », prioritairement utilisé, présente
l’avantage d’être intelligible à l’échelle internationale et utilisable par tout profil de vérificateur.
L’analyse des publications effectuées dans les revues publiant au moins 6 articles suggère une cohé-
rence des sujets abordés, de la méthodologie mobilisée et des conclusions apportées. Ainsi, sur les neuf
articles publiés dans la revue Auditing: a Journal of Practice and Theory, sept d’entre eux constituent des
études empiriques et questionnent la crédibilité de l’information et l’utilité de la VS pour les acteurs
financiers (Hasan et al. 2003 ; Coram et al. 2009 ; Pflugrath et al. 2011, Brown et al. 2015 ; Casey et
Grenier 2015 ; Cheng et al. 2015 ; Peters et Romi 2015). Ils mobilisent une méthodologie quantita-
tive et majoritairement une approche expérimentale. Ils démontrent notamment que l’utilité de la VS
dépend de la formulation, positive ou négative, et du niveau de l’attestation d’assurance. Le profession-
nel comptable est également présenté comme le prestataire de vérification apportant le plus de crédibi-
lité à l’information vérifiée. L’ensemble de ces études met en évidence l’impact positif de la sollicitation
d’une VS sur la décision d’investissement financier. La question de la VS a également été exposée et
conclut à l’impact des mécanismes de gouvernance sur le recours à la VS. La revue Journal of Business

Ethics a publié six articles, dont quatre empiriques, mettant en œuvre une démarche qualitative à partir
d’entretiens ou d’analyse de contenu de rapports de VS (Morimoto et al. 2005 ; Manetti et Beccatti
2009 ; Perego et Kolk 2012 ; Mori Junior et al. 2014). Ces recherches semblent mettre en évidence
l’impact de différentes pressions institutionnelles sur la décision de recourir à une VS. Leurs résul-
tats promeuvent également l’intervention de vérificateurs autres que les professionnels comptables,
chaque prestataire présentant des ressources et compétences particulières. Un questionnement relatif
à la nécessité d’adapter les standards internationaux à chacun d’eux est ainsi posé. Une participation
plus active des parties prenantes est également encouragée, ce qui permettrait d’évoluer en faveur d’une
démarche de vérification plus qualitative, favorable à une matérialité accrue de l’information vérifiée.
Ces deux revues sont représentatives des deux positionnements adoptés respectivement en partie 1
(La VS garante de la fiabilité des IS) et en partie 2 (La VS en réponse à une stratégie de légitimation).
Les deux cadres théoriques sous-jacents sont mobilisés de manière quasiment équivalente en termes
de nombre d’articles y faisant référence. En revanche, l’analyse théorique chronologique révèle que
les articles qui mobilisent l’approche contractuelle sont antérieurs à ceux qui se réfèrent à l’approche
institutionnelle, les premiers articles ayant respectivement été publiés en 1999 et en 2004. De la
même manière, des articles font référence à un double cadre théorique pour justifier le recours à
la VS. Ils sont plus récents, mais leur nombre reste à ce jour marginal par rapport à l’ensemble des
publications. D’une part, les entreprises justifient ce choix en réalisant un arbitrage coûts/bénéfices en
vue d’accroître la crédibilité des IS. D’autre part, au-delà de la considération de ces facteurs internes
à l’entreprise, des facteurs institutionnels externes permettent d’expliquer le recours à la VS en vue de
légitimer leurs pratiques de RSE. Enfin, l’analyse de contenu des articles met en évidence le fait qu’à
chacune des théories contractuelle et institutionnelle correspond respectivement une méthodologie
majoritairement quantitative et qualitative.
Cet état des lieux traduit le fait que les premiers travaux se sont interrogés sur les raisons de sol-
liciter une VS et sur les conséquences de ce choix, avant que d’autres recherches se concentrent sur

le contenu de la mission et le type de prestataire. Si l’ensemble des recherches relevant de l’approche

contractuelle ont mis en œuvre une méthodologie quantitative, une évolution semble devoir être
notée concernant les articles relevant de la théorie néo-institutionnelles. Ainsi, les travaux effectués sur
la période 2004-2012 ont eu recours à une méthode qualitative fondée sur des entretiens et de l’ana-
lyse de contenu de rapports, alors que les travaux publiés par la suite font essentiellement référence à
une méthode quantitative.
La thématique de la qualité de l’assurance se démarque de par ses divers ancrages théoriques et
problématiques sous-jacentes. La plupart des recherches s’inscrivent dans une approche institutionnelle
selon laquelle la qualité de l’assurance dépend de l’association des parties prenantes à la VS (Fonseca
2010), des ressources et compétences caractéristiques de l’entreprise et du vérificateur (Perego 2009 ;
Perego et Kolk 2012) et de l’orientation « code law/common law » du pays d’appartenance (Romero
et al. 2014). Dans ce même cadre théorique, une autre recherche a démontré l’impact de la VS sur la
qualité de l’information environnementale. En référence à l’approche contractuelle, Fernandez-Feijoo
et al. (2012) ont analysé les déterminants de la qualité du rapport de VS. Considérant que l’attestation
d’assurance suscite une confiance accrue, ils démontrent que la qualité de la VS est déterminée par la
taille de l’entreprise et sa cotation, de même que l’appartenance du vérificateur à un Big 4. Enfin Herda
et al. (2014) mobilisent les deux approches théoriques pour démontrer que l’exigence de qualité de l’as-

surance dépend de l’appartenance à un pays peu protecteur à l’égard de ses investisseurs. L’attestation
d’assurance joue alors le rôle de mécanisme de contrôle en vue de renforcer la crédibilité des IS.
3.2. Limites et perspectives
LIMITES ET PERSPECTIVES RELATIVES À LA CONSIDÉRATION

DES PARTIES PRENANTES
Cette revue de littérature fait apparaître deux courants de recherche majeurs, au sein desquels émergent
des critiques liées au fait que le management détourne l’intérêt de la VS à son avantage et au détri-
ment des autres prenantes d’une part et à l’insuffisante prise en compte des parties prenantes d’autre
part (Ball et al. 2000 ; Gray 2000 ; Owen et al. 2000 ; Adams et Evans 2004 ; Owen et O’Dwyer
2005 ; Park et Brorson, 2005 ; O’Dwyer et Owen, 2007 ; Fonseca 2010 ; Manurung et Basuki 2010 ;
Michelon et al. 2015).
Ainsi, certaines études mettent en évidence le fait que les entreprises peuvent avoir une logique
purement gestionnaire et économique dans l’intérêt des actionnaires, au détriment des intérêts des
autres parties prenantes. Selon Owen et al. (2000), les pratiques de VS font l’objet d’une « managerial
capture » où les intérêts managériaux peuvent prédominer sur la volonté de transparence. Manurung
et Basuki (2010) dénoncent le fait que le management s’accapare la détermination du périmètre de la
VS, nuisant à la matérialité du reporting. Ils montrent également que les attestations d’assurance sont
prioritairement adressées au management, ignorant par là même les autres lecteurs potentiels. Cette
notion de capture managériale, encore appelée approche symbolique, renvoie à l’idée selon laquelle le
management garde la maîtrise de l’ensemble du processus de VS, diffusant de manière stratégique seu-
lement les informations de nature à favoriser la réputation et l’image de l’entreprise (Ball et al., 2000 ;
Owen et al., 2000 ; Fonseca, 2010). Michelon et al., (2015, p. 6) se posent ainsi la question suivante :

« la VS des IS est-elle associée à la qualité de l’information selon une approche symbolique ou subs-
tantive ? ». Dans cette optique, l’attention des médias est un facteur influençant le recours à une
VS (Park et Brorson 2005 ; Herda et al., 2014 ; Gillet-Monjarret 2015). Ainsi, l’entreprise souhaite
pérenniser son apparence et sa réputation, par la mise en place d’une VS, dans un souci de préserver
ses ventes et sa valorisation boursière (Gillet-Monjarret 2015). Cette approche se questionne donc
sur les réelles motivations du recours à ces pratiques et sur leur véritable finalité. S’agit-il d’outils au
service du management de l’entreprise ou de véritables instruments de reddition de l’information ?
(O’Dwyer et Owen 2005).
Dans ce contexte de captation managériale, l’engagement des parties prenantes dans le processus
de VS est considéré insuffisant. Adams et Evans (2004) critiquent ce qu’ils considèrent comme une
influence managérialiste dans la pratique de la VS et se plaignent de l’absence de dispositifs pour
permettre aux parties prenantes d’exiger la responsabilité des entreprises. Ball et al. (2000) suggèrent
que les questions concernant l’indépendance des vérificateurs, le degré de rigueur qu’ils observent, les
preuves de contrôle du management sur l’ensemble des processus avec l’insistance sur les systèmes de
management plutôt que sur la performance, sont révélatrices du managérialisme, plutôt que de l’enga-
gement de l’entreprise pour une réelle transparence. Dans la même veine, Adams et Evans (2004)
déplorent le manque d’engagement des parties prenantes dans les processus de VS, mais aussi les

restrictions du management sur la portée des processus de vérification, le manque de considération de
l’exhaustivité des rapports de VS, le processus d’embauche des vérificateurs et leur compétence pour
fournir des opinions. Comme le souligne Michelon et al. (2015), alors que le recours à la pratique de
VS motivé par une « véritable » responsabilité envers les parties prenantes devrait permettre un chan-
gement substantif, les pratiques de vérification échouent à donner du pouvoir aux parties prenantes et
les attestations d’assurance ne servent que de label de qualité ou de crédibilité auxquels les utilisateurs
de l’information doivent faire systématiquement confiance.
Ainsi, des études remettent en cause la participation des parties prenantes au processus de VS
(O’Dwyer et Owen 2005 ; 2007 ; Kolk et Perego 2010), et dénoncent un manque de transparence
de la vérification envers les publics externes et les groupes de parties prenantes (Dando and Swift
2003 ; O’Dwyer 2003). À ce jour, la littérature demeure limitée en ce qui concerne l’utilisation de
la VS par les parties prenantes (Cohen et Simnett 2015). Conformément à Edgley et al. (2010), il
serait intéressant d’examiner dans quelle mesure la VS créée de la valeur ajoutée pour les groupes de
parties prenantes. Ce manquement peut s’expliquer par le fait, qu’en pratique, les parties prenantes ne
sont pas suffisamment considérées en tant qu’utilisateurs de l’IS vérifiée. Pourtant, la transparence des
rapports sociétaux est conditionnée à la transparence du processus de VS lui-même, qui sous-entend
notamment l’identification et la consultation des parties-prenantes et un reporting orienté sur les pro-
blématiques matérielles (Mori Junior et al. 2014). L’intégration et la bonne gouvernance des parties
prenantes dans le processus de VS semblent garantir l’avenir de cette pratique (Park 2004). Cette
ouverture aux parties prenantes suggère autant de pistes de recherches à développer.
La VS telle qu’elle est pratiquée aujourd’hui suscite une vérification focalisée sur les dires des entre-
prises, au détriment de la mise en lumière de problématiques sociétales (Dando et Swift 2003). Aussi,
il convient de se demander si les pistes d’amélioration de la VS ne résident pas essentiellement dans
l’actualisation de l’objectif de la mission de vérification. Plutôt que de viser la seule quête de la trans-
parence des informations, il y a lieu de se demander s’il ne serait pas nécessaire d’imaginer une forme

d’opérationnalisation de la consultation des parties prenantes, prévoyant qu’elles puissent faire part de
leurs exigences avant la réalisation du reporting et de la vérification. Au-delà des contraintes opération-
nelles, cette solution permettrait peut-être d’améliorer la pertinence du reporting et par là même des
actions concrètes mises en œuvre, tout en confiant la vérification de leur sincérité aux commissaires
aux comptes, reconnus pour leur maîtrise de la méthodologie de vérification. Bien que complexe, ce
questionnement semble davantage représentatif des enjeux de la VS, que le simple débat relatif au pro-
fil professionnel du vérificateur à privilégier. En effet, si les vérificateurs, au premier rang desquels les
commissaires aux comptes, s’efforcent d’aider les entreprises à identifier les problématiques sensibles
sur lesquelles elles doivent rendre des comptes, la principale mission qui leur a été assignée concerne
l’attestation de la sincérité des informations communiquées, en vue de garantir leur fiabilité. Pour
autant, une évolution progressive de leur formation, relative à la maîtrise des pratiques sociétales, est
très certainement souhaitable.
LIMITES ET PERSPECTIVES RELATIVES AU COURANT

DE RECHERCHE NÉO-INSTITUTIONNEL
Concernant l’analyse de la VS au regard des théories néo-institutionnelles, des critiques majeures
peuvent être formulées, concernant la difficile opérationnalisation des isomorphismes. Au vu de cette

contrainte, soit les études se réfèrent à l’isomorphisme dans son ensemble, soit elles mobilisent le seul
isomorphisme mimétique, pour justifier l’adoption de pratiques devenant homogènes (Mizruchi et
Fein 1999). Comme le font remarquer Desreumaux et Hasfi (2006), des efforts sont à faire pour opé-
rationnaliser ces différents concepts. De plus à la lecture des études travaillant sur ce cadre théorique,
il apparaît que la plus grande partie de ces travaux sont des recherches théoriques et non empiriques,
ce qui montre bien les problèmes d’opérationnalisation des concepts issus de ce courant théorique.
Une autre limite faite à ce courant de recherche réside dans l’absence de prise en compte des capa-
cités stratégiques des différents acteurs (Desreumaux 2004 ; Leca 2006). Ces derniers correspondent
ici aux acteurs impliqués dans la promotion et l’institutionnalisation des pratiques de RSE. S’agissant
de la mise en place de VS, de nouvelles problématiques apparaissent : « Comment d’anciens acteurs,
issus de professions a priori éloignées de ces préoccupations éthiques et socialement responsables et déjà en
butte à des problèmes déontologiques majeurs (cabinet d’audits) vont-ils s’inscrire sur ces nouveaux créneaux
et proposer des justifications crédibles du comportement des entreprises ? » (Gond et Mullenbach 2004,
p. 110). Il est donc nécessaire de réintroduire l’étude des changements institutionnels et du rôle de
l’acteur au sein de l’analyse néo-institutionnelle (Hoffman et Ventresca 2002 ; Leca 2006) appliquée
au contexte particulier de la VS. Les changements institutionnels devraient faire l’objet de recherches,
et les interrogations devraient porter plus précisément sur les processus de changements institution-
nels. En effet, la prise en compte des problématiques de changements institutionnels nécessite que le
statut de l’acteur soit étudié.
LIMITES ET PERSPECTIVES RELATIVES AUX MÉTHODOLOGIES UTILISÉES

POUR ÉTUDIER LA VS
Des critiques peuvent également être exposées au regard des méthodologies employées dans les
recherches. Tout d’abord, au niveau des analyses quantitatives, les méthodologies économétriques

pourraient être étendues aux analyses en données de panels. Les périodes d’étude devraient en effet être
élargies car la majorité des recherches portent sur une période limitée à 4/5 ans (Simnett et al. 2009 ;
Kolk et Perego 2010 ; Moroney et al. 2012 ; Herda et al. 2014). Ainsi, Kolk et Perego (2012) et Peters
et Romi (2015) ont récemment réalisé des études sur un horizon respectif de 10 ans et 8 ans. Ensuite,
les recherches futures pourraient être menées sur un échantillon d’entreprises plus large. Comme le
suggèrent Kolk et Perego (2010), elles pourraient concerner des entreprises de plus petite taille et des
entreprises non cotées. Par ailleurs, une étude comparative entre plusieurs pays pourrait apporter des
résultats intéressants sur l’influence de facteurs contextuels. Ainsi, comme cela a été fait dans l’étude
d’Herda et al. (2014), la variable liée à l’appartenance des entreprises à des pays à fort risques de litiges
pour les auditeurs pourraient être introduite. De plus, les études antérieures suggèrent que l’impact des
régimes réglementaires et normes professionnelles devraient faire l’objet de recherche (Kolk et Perego
2010 ; Perego et Kolk 2012). La réglementation de la VS étant à ce jour limitée et très récente, de pro-
chaines recherches pourront être menées sur son application et ses conséquences. En effet, il serait plus
particulièrement judicieux de développer des recherches sur l’impact de l’aspect discrétionnaire versus
obligatoire de la VS. À ce jour, aucune recherche ne s’intéresse spécifiquement à cette problématique.
Dans la continuité des travaux de Ballou et al. (2012) et Cohen et Simnett (2015), une autre voie de
recherche consisterait à analyser pourquoi certaines entreprises, qui réalisent volontairement une VS,

décident de ne pas diffuser cette information. La réalisation d’études de cas d’entreprises permettrait
ainsi d’identifier des facteurs explicatifs de la décision de solliciter une VS et de diffuser cette infor-
mation. Enfin, l’étude approfondie du comportement de l’équipe de vérification dans le processus de
VS permettrait d’examiner leurs techniques et les facteurs de performance (Cohen et Simnett 2015).
Conclusion
Depuis ces dernières années, au niveau international, le recours à une vérification des IS dans les entre-
prises s’est accru. De même, les entreprises françaises sont de plus en plus nombreuses à se soumettre
à ce type de vérification. Le contexte français est particulier puisqu’un certain nombre d’entreprises
est soumis à la loi Grenelle 2 et contraint de réaliser une VS. Au niveau académique, les recherches
portant sur la VS ont commencé à émerger, mais aucune synthèse de littérature n’a encore été propo-
sée. Cet essai de synthèse résulte de l’analyse successive du recours à différents paradigmes théoriques,
pour explorer les questionnements relatifs à la décision d’initier une VS, à sa mise en œuvre et à son
utilité. Ainsi, un examen critique des recherches antérieures a permis de mettre en lumière de nom-
breuses limites permettant de proposer des pistes pour de futures recherches.
Concernant la pratique de VS, plusieurs auteurs soulignent le fait qu’il est nécessaire de clarifier
l’objectif des missions de VS et de prévoir une consultation des parties prenantes (Dando et Swift
2003 ; O’Dwyer et Owen 2005 ; Kolk et Perego 2010). L’absence de prise en compte des parties pre-
nantes dans le processus de vérification semble être une limite majeure à la pratique de VS. Ainsi, les
études portant sur la vérification se concentrent majoritairement sur une seule catégorie d’utilisateur,
à savoir les investisseurs.
La majorité des études relatives aux décisions d’investissement des acteurs du marché financier tra-
duit une prise en compte croissante de l’IS en tant que complément informationnel (Aerts et al. 2007 ;

Orens et Lybaert 2010). Les acteurs financiers se révèlent également être en attente d’un recours accru
à la VS et leurs exigences ne sont pour l’heure que partiellement satisfaites à une échelle internationale
(Simnett et al. 2009 ; De Villiers et Van Staden 2010). Des réserves méritent néanmoins d’être souli-
gnées en ce qui concerne un manque d’uniformisation et de clarification des modalités de la VS qui
est susceptible de nuire à leur intelligibilité et par conséquent à leur utilisation (Deegan et al. 2006b ;
Janggu et al. 2013).
Dans les futures recherches, il sera donc primordial d’étudier si le processus de VS intègre progres-
sivement les problématiques de l’ensemble des acteurs. La VS a-t-elle une utilité pour les parties pre-
nantes « non-financières » ? En outre, comme le souligne Cheng et al. (2015), la professionnalisation
de la VS est une voie de recherche future à privilégier. Dès lors, il sera nécessaire de se questionner sur
l’adaptation de la profession de vérificateur à ce nouveau marché.

Notes 5. NEP 9090 : Prestations relatives aux informa-

tions sociales et environnementales entrant dans le
1. Depuis l’arrêté du 13 mai 2013, consécutif à la cadre de diligences directement liées à la mission
loi Grenelle 2, et la NEP 9090 homologuée le de CAC (janvier 2014, homologuée par arrêté du
27 décembre 2013 relative à la Due Diligence 27/12/13)
RSE, la réglementation française s’est alignée sur
les recommandations de l’IFAC. Conformément à
l’ISAE 3000, les commissaires aux comptes fran-
çais, agissant en tant qu’organismes tiers indépen- Références bibliographiques
dants, peuvent divulguer ces deux mêmes niveaux Aerts W., Cormier D., Magnan M. (2007). The asso-
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mis à disposition par la CNCC. Les deux niveaux disclosure and financial analyst behavior under
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– Sur la base de nos travaux, nous n’avons pas Publishing Ltd.
relevé d’anomalie significative de nature à Adams C., Evans R. (2004). Accountability, comple-
remettre en cause le fait que les Informations
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RSE, prises dans leur ensemble, sont présen-
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tées, de manière sincère, conformément au(x)
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– À notre avis, les informations sélectionnées par
la société et identifiées par le signe √ ont été Ball A., Owen D.L., Gray R. (2000). External trans-
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tal. Thèse de doctorat en sciences de gestion,
Montpellier : Université Montpellier 1.

Annexe 1 : Méthode d’identification des articles relatifs à la VS

(période 1985-2015)
Mots clefs saisis : « vérification sociétale », « vérification extra-financière », « assurance extra-finan-
cière », « sustainability assurance », « assurance + sustainability », « assurance + social + environnemen-
tal », « audit environnemental + développement durable + social + sociétal », « audit+ sustainability
+social + environmental ».
Type de Articles de Ouvrages Thèses Articles normatifs

documents recherche et professionnels
Nombre 56 5 3 8
Années De 1985 à 2015 1997-2003- 2004-2010-2010 2002-2003-2004-2005-2006-2007-
2004-2010 2008-2009-2013
Type de revues Nom de la revue Nombre


(classement CNRS) d’articles
Revues Comptables Accounting and Finance 1
Accounting, Auditing and Accountability Journal 2
Accounting Horizons 2
Accounting in Europe 1
Accounting, Organizations and Society 2
Auditing: A Journal of Practice and Theory 9
Australian Accounting Review 4
Comptabilité, Contrôle, Audit 2
Contemporary Accounting Research 1
Critical Perspectives on Accounting 1
International Journal of Auditing 1
Journal of Accountancy 1
Journal of International Financial Management & Accounting 1
Managerial Auditing Journal 1
The Accounting Review 1
The European Accounting review 1
The British Accounting Review 1
Total : 32

Type de revues Nom de la revue Nombre

(classement CNRS) d’articles
Revues « Business et Business Ethics: A European Review 1
Society » et RSE/DD Business Strategy and the Environment 3
Corporate Social Responsibility and Environmental Management 1
Environmental Management 1
International Journal Society Systems Science 1
Journal of Business Ethics 6
Journal of Energy Technologies and Policy 1
Journal of Cleaner Production 1
Journal of Corporate Citizenship 2
Revue de l’Organisation Responsable 1
Social Responsibility Journal 1
Sustainability Accounting, Management and Policy Journal 1
Total : 20

Revues managériales Gadjah Mada International Journal of Business 1
International Journal of Management 1
Management et Avenir 1
Revue Française de gestion 1
Total : 4
Total général : 56 articles
Cette revue de la littérature a fait l’objet d’un recensement des articles relatifs à la VS sur la période 1985-2015
et sur consultation de bases de données électroniques. Seuls ont été exclus les working papers considérant qu’ils
ont fait ou feront l’objet d’une publication.
Ce classement résulte :
• de la mise en conformité au référentiel CNRS (2014) concernant les revues classées,
• d’une catégorisation à l’initiative des auteurs concernant les revues non classées, après consultation de la ligne
éditoriale des revues concernées.

Annexe 2 : Recensement chronologiques des articles spécifiques à

la VS par type de revues
6
Revues managériales (Nbre
5 publications)
Revues Business & Society (Nbre
4
publications)
3 Revues comptables (Nbre
publications)

2

38
Annexe 3 : Présentation chronologique des études empiriques relatives à la VS
Ce tableau synthétise les articles empiriques faisant référence dans leur titre à la VS.
Théories contractuelles :
Auteur Revue Thème/Titre Question de recherche & Méthodologie Résultats

Beets et Accounting Corporate Analyse des rapports de vérification des données La vérification externe des rapports
Souther 1999 Horizons Environmental environnementales de 2 entreprises Américaines environnementaux augmente la crédibilité des
Reports: The Need DuPont et WMX Technologie et de 2 entreprises informations environnementales et serait donc
for Standards and Anglaises British Petroleum et Northern Telecom bénéfique pour le public et notamment pour
an Environmental pour l’année 1996. les investisseurs.
Assurance Service Cependant, il faut que la profession
comptable soit proactive en promulguant
des normes d’information et de vérification
environnementale et en développant des
services d’assurance dédiés à l’environnement.
En présence d’un rapport vérifié par un
professionnel comptable, les parties prenantes
seront plus à même de mesurer les efforts des
entreprises en matière environnementale.
Wallage 2000 Auditing: A Assurance on Cet article propose des exemples et une description
Le manque de critères en matière de reporting
Journal of Sustainability des caractéristiques relatives aux critères RSE constitue un obstacle aux audits RSE
Practice and Reporting: An d’évaluation des assertions du management en Les conséquences des décisions prises par
Theory Auditor’s View matière de RSE l’entreprise sont fréquemment, et de manière
UNE REVUE DE LA LITTÉRATURE
inhérente, en conflit avec les différentes

Étude de contenu du rapport RSE de Shell en 2000, dimensions de la RSE
présentant une vérification sociétale Il y a trop d’assertions et de parties prenantes
différentes pour que l’on puisse fournir un

haut niveau d’assurance qualité.
Les auditeurs financiers présentent des
avantages relatifs certains pour accomplir ce
nouveau type de missions

La vérification sociétale constitue une mission
d’assurance complexe pour les auditeurs
financiers

Hasan, Roebuck Auditing: A An Investigation Q1: L’attestation modérée est-elle perçue par les Cette étude identifie 4 catégories
et Simnett 2003 Journal of of Alternative actionnaires comme traduisant une assurance plus d’attestations d’assurance modérée (opinion
Practice and Report Formats for faible que l’attestation élevée ? sur les procédures, assurance négative,
Theory Communicating Q2: Les différents formats d’attestations assurance positive, assurance positive
Moderate Levels d’assurance modérée sont-ils perçus comme présentant un paragraphe de limites) utilisées
of Assurance traduisant des niveaux de d’assurance partout dans le monde pour la vérification des
significativement différents ? rapports environnementaux et sociétaux.
Elle analyse si ces 4 formes d’attestation
d’assurance sont perçues comme traduisant
Administration de 4 types d’attestation d’assurance un niveau de vérification moins élevé que celui
(niveaux différents) puis d’un questionnaire auprès de l’assurance élevée et s’ils véhiculent des
de 2 850 actionnaires membres de l’ASA (Australian niveaux différents d’assurance perçue par un
Shareholders Association). L’échantillon final est groupe de 792 actionnaires.
composé de 792 questionnaires exploitables. Ces 4 attestations d’assurance modérées
sont perçues comme traduisant un niveau
d’assurance plus bas que celui fourni par une
attestation d’assurance élevée.
L’attestation d’assurance sur les procédures
est perçue comme traduisant un niveau
d’assurance plus élevé qu’une attestation
d’assurance certes positive mais complétée par
un paragraphe de limites.
Mock, Strohm Australian An Examination Analyse des caractéristiques des rapports de VS. Les auteurs cherchent quels pays et quels
et Swartz 2007 Accounting Of Worldwide secteurs sont plus à même d’avoir recours à
Review Assured Examen de 130 rapports de VS d’entreprises une vérification, quels niveaux de vérification
Sustainability internationales sur la période 2002 et 2004. Les sont divulgués et quels sont les facteurs
Reporting données ont été issues de la base de données des impactant le niveau de vérification.
rapports extra-financiers Corporateregister. Le lien entre le type de vérificateur (Big
4 et non Big 4) et la nature du service de
vérification est analysé. Des statistiques

descriptives montrent que plus de la moitié
des rapports de VS sont présentés par des
entreprises appartenant à l’Union Européenne.
De plus, les professionnels comptables autres

que les Big 4 fournissent plus de 60 % des
rapports.
39

40
Rivière- Thèse de La qualité des Questionnement sur l’opportunité de réaliser un L’objectif est de démontrer que la valorisation
Giordano doctorat informations reporting environnemental audité. L’opinion de financière du reporting environnemental
2007a en sciences sociétales: Une l’auditeur environnemental est-elle en mesure de est conditionnée à la confiance des
de gestion, expérimentation garantir la fiabilité du reporting environnemental, investisseurs dans la qualité des informations
Montpellier relative à l’audit voire même de le crédibiliser ? communiquées. En tant que garant de la
environnemental fiabilité des informations environnementales,
Analyse de contenu de 22 rapports annuels l’audit environnemental est supposé pouvoir
d’entreprises du CAC40 (année 2004), réalisation contribuer à leur crédibilité et ainsi favoriser
d’entretiens semi-directifs auprès des Big 4 en leur prise en compte dans les décisions
France et au Canada, étude expérimentale auprès d’investissement financier.
d’analystes financiers (108 questionnaires collectés) La question de la pertinence du reporting
et étude d’association par une modélisation sociétal est posée. Puis une analyse
statistiques sur les entreprises du CAC40. approfondie de l’audit environnemental
et plus particulièrement de sa capacité
à contribuer à la crédibilité du reporting
environnemental est envisagée. Enfin,
une étude de l’impact du reporting
environnemental audité sur les choix
d’investissement est réalisée. Il est démontré
que l’opinion de l’auditeur a un impact sur
la crédibilité et la pertinence du reporting
environnemental audité.
Coram, Monroe Auditing: A The value of Analyse l’impact de la vérification de la diffusion Conformément à ce qui était attendu, on a
et Woodliff Journal of assurance des indicateurs de performance non financière sur trouvé que les indicateurs de la performance
2009 Practice and on voluntary les estimations de valeurs boursières d’un groupe non financière avaient un impact sur
Theory nonfinancial d’utilisateurs sophistiqués de rapports financiers. l’estimation du prix des actions.
disclosure: An Conformément à la théorie de l’attribution,

experimental Étude expérimentale menée auprès de deux un rapport de vérification sur la diffusion
evaluation groupes d’utilisateurs d’états financiers. Le premier volontaire des indicateurs de performance non
groupe est constitué de 135 professionnels financière n’a d’effets sur l’estimation de la

comptables ayant des compétences dans les valeur des actions que lorsque les indicateurs
domaines de la finance et fiscalité. Le deuxième sont positifs ; ce qui suggère que la valeur de
groupe est constitué de 39 membres de la la vérification est contextuelle.
Securities Institute of Australia. L’étude a été

menée avec des participants auxquels on a soumis
une étude de cas contenant des extraits du
rapport annuel d’une entreprise hypothétique. La
performance non financière et la vérification ont
été manipulées dans un design between- subject 2
(indicateurs de performance non financière positifs
et négatifs) *2 (vérification et pas de vérification) *1
(condition de contrôle).

Hodge, Australian Assurance of Q1 : Est-ce qu’un rapport de vérification a un Cette étude est basée sur un questionnaire
Subramaniam Accounting Sustainability impact significatif sur la confiance des utilisateurs
expérimental, les résultats montrent que la
et Stewart 2009 Review Reports: Impact des rapports sociétaux et sur leur perception de la présence d’un rapport de vérification améliore
on Report Users’ fiabilité de ces rapports ? la confiance des utilisateurs envers les
Confidence and Q2 : Est-ce que la confiance des utilisateurs informations environnementales et sociétales.
Perceptions of de rapports sociétaux et leur perception de la Le niveau d’assurance et le type de vérificateur
Information fiabilité sont affectés par les différents niveaux de
n’ont pas d’effets significatifs sur la perception
Credibility vérification (niveau d’assurance raisonnable versus des utilisateurs quant à la fiabilité des rapports
niveau d’assurance limité (ISAE3000) ? RSE.
Q3 : Est-ce que le type de prestataire d’assurance Plus spécifiquement les utilisateurs ont
affecte la confiance dans le rapport et la perceptiontoutefois davantage confiance dans les
de la fiabilité de ces rapports ? rapports RSE lorsque le niveau d’assurance
est raisonnable (élevé) et fourni par un
Réalisation d’une étude expérimentale between- grand cabinet comptable plutôt que par un
subjects à deux niveaux. Un premier niveau avec un consultant. Les résultats concluent à une
design 2x1 (avec et sans VS) et un deuxième niveau absence de différence significative lorsque le
avec un design 2x2 (avec le niveau d’assurance et niveau de l’assurance est limité (bas), qu’il soit
le type de vérificateur). 126 étudiants ont répondu fourni par des cabinets comptables ou par des
correctement au questionnaire. consultants.
Manetti et Journal of Assurance services Analyse des principaux standards internationaux L’analyse montre que les procédures
Beccatti 2009 Business Ethics for sustainability pour la mise en place des services de vérification. internationales de standard d’assurance
reports: Standards L’objectif est d’observer comment ces standards devraient prendre en compte le thème de la
and empirical ont été mis en place, et analyser les différentes vérification sociétale en introduisant des lignes
evidence typologies de rapports de vérification. de conduite spécifiques pour les fournisseurs
Analyse de d’assurance.
l’efficacité des Analyse empirique de 34 rapports de VS établis sur
normes mises en la base de la GRI 2006, dont 24 issus de Big 4 et

œuvre et analyse 10 d’autres vérificateurs. En majorité, les rapports
des différentes proviennent d’entreprises européennes (24 sur 34).
typologies de
déclaration
d’assurance.

41

42
Perego 2009 International Causes and Quelles sont les causes et les conséquences du Les entreprises domiciliées dans des pays
Journal of Consequences choix de différents prestataires d’assurance ? qui se caractérisent par un système de
Management of Choosing Étude d’association entre le type de prestataire gouvernance faible sont plus enclines à
Different d’assurance el la qualité de l’attestation d’assurance solliciter un Big 4.
Assurance
Providers: An Analyse de l’impact du choix du vérificateur à partir Les Big 4 influencent positivement la qualité
International de régressions logistiques sur un échantillon de 136 de l’attestation d’assurance en termes
Study of entreprises internationales réalisant une VS et qui de format de reporting et de procédures
Sustainability ont été nominées au ACCA Sustainability Reporting d’assurance.
Reporting Award en 2005.
En revanche, la qualité des recommandations
et opinions formulées dans une attestation
d’assurance est positivement associée à un
prestataire d’assurance non comptable.
Simnett, The Accounting Assurance on Étude des facteurs associés à la décision volontaire Les entreprises qui cherchent à augmenter la
Vanstraelen Review sustainability de publier un rapport de développement durable, crédibilité de leur rapport et à construire leur
et Fong Chua reports: An de faire vérifier ce rapport et identification des réputation sont plus enclines à solliciter une
2009 international facteurs associés au choix du vérificateur VS, mais ne recourent pas forcément à un
comparison professionnel de la comptabilité.
Analyse quantitative réalisée avec des régressions
logistiques sur un échantillon de 2 113 entreprises Les entreprises domiciliées dans des pays
internationales pour la période de 2002 à 2004. à culture partenariale recourent plus
fréquemment à un professionnel de la
comptabilité en tant que vérificateur.
Gillet 2010b Management et Les comptes Analyse de contenu de rapports RSE de 29 L’étude met en évidence que l’intérêt pour les
Avenir rendus entreprises du CAC 40 ayant réalisée une VS pour entreprises de recourir à une VS est d’orienter
d’assurance la période 2007 et réalisation d’entretiens semi- leur politique de développement durable et de
contenus dans directifs auprès de 7 responsables RSE faisant partie faire progresser le reporting sociétal. De plus,
les rapports de de l’échantillon précédent. la mise en place d’une vérification externe
développement des informations sociétales a pour but de

durable: Une garantir aux utilisateurs de l’information une
analyse des confiance et une fiabilité dans les informations
pratiques des diffusées. Il apparaît cependant que le rapport
entreprises d’assurance étant souvent peu documenté

françaises et peu explicite quant à la réalisation de la
mission, la confiance qui lui est accordée est
parfois mise en doute.

Pflugrath, Auditing: A Impact of Étude comportementale qui analyse si les analystes Les résultats montrent que la crédibilité du
Roebuck et Journal of assurance financiers perçoivent une différence dans les rapport RSE est plus grande lorsqu’il est vérifié
Simnett 2011 Practice et and assurer’s rapports séparés de RSE en fonction de leur et lorsque le vérificateur est un professionnel
Theory professional vérification ou non et en fonction du type de comptable.
affiliation on vérificateur (profession comptable ou consultant Si la vérification augmente la crédibilité de
financial analysts’ en développement durable). L’article examine l’information sociétale dans chaque pays, son
assessment of également si la perception de la crédibilité varie en impact relatif dépend du contexte.
credibility of fonction des pays et du secteur d’activité. L’information est perçue comme étant plus
corporate social crédible lorsqu’elle est divulguée dans un
responsibility Q1: Dans quelle mesure le secteur de l’entreprise secteur où la vérification est répandue et
information qui produit un rapport RSE impacte-il la lorsqu’elle est appréciée par des analystes
valeur que les analystes financiers attribuent à financiers américains, qui se prononcent
l’assurance et à l’assurance par un membre de la suite à l’intervention d’un professionnel de la
profession comptable par rapport à un expert du comptabilité.
développement durable ? La crédibilité perçue par les analystes
Q2: Dans quelle mesure le pays d’origine de financiers australiens et britanniques est quant
l’analyste financier influence-t-il la valeur qu’il à elle peu différente, quels que soient les
attribue à l’assurance et à l’assurance par un différents vérificateurs.
membre de la profession comptable comparé à un
expert du développement durable?
Étude expérimentale menée auprès de 106

analystes financiers américains, australiens et anglo-
saxons.
Fernandez- International Measuring quality L’objectif de l’article est d’analyser la qualité des Les résultats mettent en évidence que les VS
Feijoo, Romero Journal of of sustainability rapports de VS et les caractéristiques des entreprises sont de meilleure qualité lorsqu’elles sont
et Ruiz-Blanco Society Systems reports and présentant des rapports de VS considérés comme réalisées par les auditeurs plutôt que par des
2012 Science assurance de haute qualité. consultants.
statements: De plus, des indicateurs mesurant la
characteristics Analyse de la qualité de la diffusion des IS et de la taille (taille, entreprises cotées, auditeur
of the high VS de l’ensemble des entreprises espagnoles qui appartenant à un Big4) sont associés à la
quality reporting suivent les lignes directrices de la GRI pour l’année qualité des rapports de VS.
companies 2008. L’échantillon est composé de 118 rapports Enfin, les variables liées au secteur sont
figurant sur la base de données de la GRI. également associées à la qualité du rapport

de VS.
43

44
Gillet-Monjarret Comptabilité- La VS des Analyse de l’influence de variables de gouvernance Influence mitigée des mécanismes de
et Martinez Contrôle-Audit entreprises du interne sur décision de solliciter une VS gouvernance interne :
2012 SBF 120 : l’impact o La VS est encouragée par le non cumul
de la structure Analyse quantitative sur les entreprises du SBF120 des mandats de directeur général et de
de propriété pour la période 2007-2008. Président du CA
et du conseil o Au contraire, la présence d’actionnaires
d’administration institutionnels, familiaux et/ou salariés
aurait tendance à freiner le recours à la VS
Plus les entreprises sont grandes, plus elles
sont susceptibles de solliciter une VS.
La décision de recourir à une VS relève
davantage d’un arbitrage coûts/bénéfices
que d’une volonté de répondre aux attentes
des parties prenantes qui s’expriment via les
mécanismes de gouvernance interne.
Mock, Rao et Australian The development Étude des facteurs influençant le recours à une VS On observe d’importantes différences selon :
Srivastava 2013 Accounting of worldwide (Big/Non Big) et le niveau de cette vérification. o que l’assurance s’applique aux assertions
Review sustainability quantitatives ou qualitatives faites dans
reporting Analyse quantitative de données descriptives sur le rapport (résultat significativement et
assurance un échantillon de 148 rapports de vérification négativement associé aux Big 4 sur la
concernant des entreprises de différents pays période 2002-2004, mais non significatif
pour les années 2006 et 2007 et observations des en 2006-2007),
changements avec une précédente étude menée o que le rapport utilise des symboles pour
sur les années 2002-2004 (Mock et al., 2007). Les identifier les déclarations vérifiées (résultat
deux échantillons fournissent des informations significativement et positivement associé
sur la nature du reporting sociétal permettant aux Big 4 en 2002-2004, mais non
d’analyser quels pays et quels secteurs sont les significatifs en 2006-2007)

plus à même d’avoir recours à une déclaration o et que les procédures utilisées sont
d’assurance, quels niveaux d’assurance sont fournis divulguées (résultat non significatif en
et quels facteurs affectent le niveau d’assurance 2002-2004, mais significativement et

fourni. Des régressions logistiques sont réalisées. La positivement associé aux Big 4 en 2006-
variable dépendante est la prestation d’assurance 2007).
réalisée par un Big 4/non Big 4 sur les deux
périodes considérées.

Cho, Michelon, Sustainability CSR report Analyse des facteurs qui incitent les entreprises La décision de solliciter une assurance dépend
Patten et Accounting, assurance in the américaines à solliciter une VS. Est-ce que cette de :
Roberts 2014 Management USA: an empirical assurance est valorisée par les acteurs du marché ? o l’appartenance à certains secteurs
and Policy investigation of d’activité : secteur financier et
Journal determinants and Analyse quantitative sur des entreprises américaines secteur sensible du point de vue de
effects du Fortune500 pour l’année 2010 (échantillon de l’environnement (produits chimiques,
216 entreprises). papier, métaux, pétrole, activités minières,
les industries et les services publics) ; une
attestation d’assurance est sollicitée en vue
d’accroître la crédibilité du reporting RSE
o l’étendue de la diffusion d’informations.
L’assurance n’est pas associée à une valeur de
marché de l’entreprise plus importante
Donc, les entreprises sollicitent une assurance
pour accroître la crédibilité des informations
qu’elles diffusent, mais l’assurance n’est
pas valorisée par le marché ; ce résultat
expliquerait pourquoi la VS demeure limitée
aux États-Unis.
Brown-Liburd et Auditing: A The Role of Cette étude examine le rôle de la vérification RSE Les résultats montrent qu’en présence
Zamora 2015 Journal of Corporate Social lorsque le niveau d’investissement RSE est intégré à d’une rémunération liée à la performance
Practice and Responsibility l’information sur la rémunération des managers liée RSE et en présence d’investissements RSE
Theory (CSR) Assurance au développement durable. Alors qu’une entreprise importants, l’augmentation de l’évaluation du
in Investors’ peut afficher un niveau élevé d’investissement prix des actions dépend de l’existence d’une
Judgments When RSE pour indiquer une réelle préoccupation en vérification des informations.
Managerial Pay is matière de RSE, les investisseurs peuvent être Les résultats mettent en lumière l’importance
Explicitly Tied to sceptiques au sujet des informations diffusées si la de l’examen des effets de l’interaction de la
CSR Performance. rémunération des managers est explicitement liée diffusion des informations RSE et fournissent
à la performance RSE. À leur tour les investisseurs un soutien pour le développement de la
rechercheront la vérification des informations vérification de la RSE et du reporting intégré.

comme signal de crédibilité de ces informations.
Étude expérimentale pour analyser l’impact de la VS

sur le comportement des investisseurs. L’échantillon

final est composé de 116 sujets considérés comme
investisseurs professionnels et non-professionnels
(268 sujets au départ).
45

46
Cheng, Green Auditing: A The Impact Analyse des effets de l’intérêt stratégique des Les résultats des deux études expérimentales
et Chi Wa Ko journal of of Strategic informations sociétales et de l’impact de la montrent que les investisseurs perçoivent les
2015 Practice and Relevance and vérification des indicateurs ESG sur la décision des indicateurs ESG comme étant plus importants
Therory Assurance of investisseurs. et sont plus enclins à investir dans l’entreprise
Sustainability si les indicateurs ESG ont davantage de
Indicators Réalisation de deux études expérimentales signification stratégique.
on Investors’ between-subjects réalisées auprès de 118 étudiants La première étude montre aussi que la
Decisions d’une école de commerce et diplômés d’un vérification favorise l’investissement financier
master en analyse financière. Les deux variables lorsque les indicateurs ESG reflètent la
indépendantes sont : la performance stratégique stratégie de l’entreprise.
des indicateurs ESG (élevée vs faible) et la présence Les résultats suggèrent que la vérification
d’une assurance (absence vs présence). des indicateurs ESG est un signal positif
de l’importance de cette information
communiquée aux investisseurs.
Peters et Romi The Association Analyse de l’impact des mécanismes de Les déterminants du recours à une VS
(2015) Auditing: A between gouvernance sur le recours à une vérification sont les suivants : la présence d’un comité
Journal of Sustainability sociétale. environnemental dans le CA, l’existence
Practice et Governance d’un responsable RSE au sein de l’équipe de
Theory Characteristics Analyse quantitative (régression logistique) des direction, le nombre d’entreprises réalisant
and the rapports RSE d’entreprises américaines sur la une VS dans le même secteur d’activité, le
Assurance of période 2002 à 2010. Un total de 912 entreprises cumul des fonctions de DG et de président
Corporate américaines constitue l’échantillon. du CA, le nombre de réunion du CA durant
Sustainability l’année, le nombre de membres du comité
Reports d’audit, le nombre d’administrateurs, le
ratio d’administrateurs indépendants, la
performance environnementale (notation
KLD), l’appartenance à un secteur d’activité
sensible du point de vue de l’environnement,

l’adhésion à la GRI
Variables de contrôle, telles que la taille de
l’entreprise, la performance de l’entreprise (

ROA), l’effet de levier, la présence de revenues
d’activités à l’étranger, la présence d’une
majorité d’investisseurs institutionnels et des
mesures pour contrôler le niveau d’asymétrie

de l’information.
Les résultats montrent que la présence d’un

responsable RSE est positivement associée à la
mise en place d’une VS et cela augmente avec
l’expertise du responsable.
Les entreprises ayant un responsable RSE et
une mauvaise performance RSE par rapport
aux entreprises du même secteur préfèrent ne
pas réaliser de VS.
Théories institutionnelles/légitimité :

Park 2004 Thèse de Stakeholder Est-ce que l’engagement des parties prenantes Un engagement accru des parties prenantes
doctorat en involvement dans le processus d’assurance permettrait de pourrait faire évoluer la fonction d’assurance
sciences de in the third- favoriser une prise en compte de leurs attentes ? en un processus de reddition de compte ;
gestion, Suède. party assurance dans certains cas, les parties prenantes sont
on corporate Études de cas réalisées à partir d’une analyse des uniquement considérées comme une source
sustainability rapports RSE et d’entretiens menés auprès de d’information alternative par les prestataires
reports. 28 entreprises suédoises et de leurs prestataires d’assurance.
d’assurance. L’engagement des parties prenantes dans le
processus d’assurance n’est pas suffisamment
important pour garantir une prise en compte
de leurs attentes.
Adams & Journal of Accountability, Quel est le rôle des audits sociaux en faveur de Les standards existants sont insuffisants pour
Evans, 2004 Corporate Completeness, l’exhaustivité et de la crédibilité du reporting ? couvrir de manière adéquate tous les aspects
Citizenship Credibility and the du processus d’assurance relatif aux aspects
Audit Expectations Analyse de standards récents visant à encourager éthiques, sociaux et environnementaux.
Gap les entreprises à produire des rapports complets
dans tous leurs aspects matériels : AA1000AS, Nécessité de donner plus de pouvoirs aux
Quel est le rôle GRI, FEE (2002) parties prenantes.
des audits sociaux
en faveur de Proposition d’un processus de vérification,
l’exhaustivité et focalisé sur les besoins des parties prenantes,
de la crédibilité du visant à réduire l’« audit expectation gap » et
reporting ? à améliorer la crédibilité


47

48
Morimoto, Journal of Corporate social Proposition d’une ébauche de protocole Proposition d’un protocole d’audit RSE, sous
Ash., Hope Business Ethics responsibility audit: d’audit RSE qui permettrait à chaque partie contrainte de l’absence d’une définition
2005 from theory to prenante d’évaluer la performance sociétale de unique et généralement acceptée
practice l’entreprise. Identification de 6 points cruciaux à
considérer dans le développement d’un
Méthodologie qualitative réalisée à partir système d’audit RSE :
d’entretiens et basée sur la « grounded theory » – L’engagement de tous les groupes de
10 entretiens ont été réalisés auprès de 4 parties prenantes significatifs dans le
groupes de parties prenantes: gouvernement, processus d’audit
secteur privé, domaine académique et ONG. – Diversité des perceptions individuelles de
la RSE
– Problème du dépistage négatif
– Lacunes de l’approche consistant à cocher
caractéristique de l’audit RSE
– Le fait que la mesure de la RSE devrait
être, par nature, tout autant quantitative
que qualitative
– Les 6 éléments clef de l’aboutissement
d’une RSE réussie sont perçus comme :
o Un bon management partenarial
o Un bon management d’entreprise
o Une plus grande priorité accordée
à la CSR au niveau du conseil
d’administration
o Intégration de la RSE dans les
politiques d’entreprise à tous les
niveaux et dans toutes les divisions

de l’entreprise
o Existence de réglementations
nationales et internationales, prises
en compte à travers toutes les

dimensions de l’entreprise
o Participation active et bonne
coordination entre l’entreprise, les
ONG et la société civile

O’Dwyer et The British Assurance Examen des pratiques d’assurance afin de voir La participation des parties prenantes dans le
Owen 2005 Accounting statement practice dans quelles mesures elles satisfont les objectifs processus d’assurance est très exceptionnelle
Review in environmental, de transparence et de fiabilité à l’égard des La responsabilité envers les parties prenantes
social and parties prenantes n’est donc pas une priorité
sustainability Importance du contrôle managérial sur le
reporting: a critical Analyse de 81 rapports de VS insérés dans les reporting et sur le processus d’assurance
evaluation rapports RSE pré-sélectionnés en 2002 dans Les prestataires d’assurance sont sollicités
les récompenses de l’ACCA UK et l’European par le management qui peut restreindre
Sustainability Reporting Awards. le processus de vérification à sa guise ; les
attestations s’adressent donc prioritairement
au dirigeant d’entreprise
Les attestations résultent donc d’un exercice
interne à l’entreprise et font simplement
l’objet d’une publication externe
Deegan, Australian An investigation of Analyse descriptive des attestations d’assurance Grande variabilité des attestations
Cooper et Accounting TBL report assurance relatives aux rapports australiens sur la « Triple- d’assurance, tout autant du point de vue de
Shelly 2006a Review statements: bottom-line » ce qui est communiqué, que de la manière
Australian evidence dont l’information est communiquée
Analyse descriptive du contenu de 161 rapports La variabilité des attestations d’assurance est
de VS qui suivent les principes de la « Triple de nature à compromettre leur contribution
Bottom line ». au processus de reporting
Echantillon d’entreprises internationales dont 33 Les attestations d’assurance ne respectent
australiennes pour les périodes de 2000 à 2003. globalement pas les préconisations de la GRI
(2002) et de la FEE (2002)
Les attestations d’assurance respectent-elles Nécessité d’élaborer des lignes directrices
les éléments préconisés par la GRI (2002) ou des réglementations, résultant dans
et la Fédération des experts-comptables l’idéal d’un processus mobilisant différentes

européens (FEE) : titre, destinataire, attestation professions
de responsabilité, objectif de l’engagement
d’assurance, description du périmètre de

l’engagement d’assurance, critères de reporting,
nature, calendrier et étendue des procédures
d’audit mises en œuvre, standards de référence
du vérificateur.

49

50
Deegan, Management An investigation of Documenter une étude des attestations Grande variabilité et ambiguïté inhérente
Cooper et Auditing TBL report assurance d’assurance des entreprises européennes et du dans le contenu des attestations d’assurance
Shelly 2006b Journal statements: UK and Royaume Uni Le contenu de l’attestation d’assurance varie
European evidence entre entreprises :
Analyse du contenu des rapports de VS o appartenant à des pays différents
qui suivent les principes de la « Triple o mais également à l’échelle d’un même
Bottom line ». Echantillon de 170 rapports pays
internationaux (Europe et Royaume-Uni) pour les L’attestation d’assurance est une composante
périodes 2000, 2001, 2002 et 2003. essentielle qui ajoute de la crédibilité au
processus de reporting
Pour être valorisés dans le processus
d’assurance, le vérificateur et l’attestation
doivent respecter un certain nombre
d’attributs qui s’avèrent être pourtant souvent
absents, à savoir plus particulièrement
l’apparence d’indépendance et la clarté de
l’attestation
La clarté est notamment remise en cause par
la variabilité des titres, des destinataires, le
manque de précisions quant à l’identification
de ce qui a été fait, aux restrictions imposées
dans le processus.
Très peu d’informations sont communiquées
sur le périmètre, la nature, le calendrier et
l’étendue des procédures employées par
le vérificateur, ainsi que sur les référentiels
utilisés
Grande variabilité dans la rédaction de la

conclusion
Cette variabilité a eu un impact négatif
sur la crédibilité associé à la vérification

par les parties prenantes. Les attestations
d’assurance sont accusées de ne pas toujours
retranscrire l’étendu du travail accompli et des
problèmes identifiés

Variabilité des attestations d’assurance
également dépendante du profil du
vérificateur

O’Dwyer et Journal of Seeking stakeholder- Analyse de l’évolution des pratiques Absence continue des parties prenantes dans
Owen 2007 Corporate centric sustainability d’attestations d’assurance sociétales, en vue les pratiques d’assurance
Citizenship assurance de se prononcer quant à la responsabilité des Réticence à indiquer le destinataire de
entreprises vis-à-vis de leurs parties prenantes l’attestation d’assurance
Tendance à minimiser les attentes, via une
Analyse du contenu de 51 rapports de VS large limitation du périmètre, divulguant par
d’entreprises ayant été nominées en 2003 dans là même de faibles niveaux d’assurance
les récompenses de l’ACCA UK et l’European Toutefois, le recours à des standards
Sustainability reporting Awards. 29 concernent davantage orientés parties prenantes s’est
l’Europe et 22 le Royaume-Uni. accrue avec l’AA1000
Les consultants se focalisent plus que
les professionnels comptables sur les
problématiques de complétude, de justice
et d’équilibre général dans leur attestation
d’opinion. Ils adoptent une approche plus
stratégique en apportant des commentaires
sur les faiblesses des systèmes, le reporting
et la performance, ce qui est une approche
créatrice de valeur dans une orientation
parties prenantes

51

52
Fonseca 2010 Corporate How credible are Evaluation de la qualité de l’assurance en Les attestations d’assurance analysées
Social mining corporations’ analysant si les attestations satisfont un révèlent plusieurs problèmes de qualité
Responsibility sustainability minimum de critères requis. soulignés dans les études antérieures : une
and reports? A critical faible participation des parties prenantes
Environmental analysis of external Analyse de contenu des rapports de VS à la mission d’assurance, des destinataires
Management assurance under (contenant 1 à 4 pages) de 9 entreprises associés au management, peu d’informations
the requirements appartenant au ICMM (International Council on en termes de niveaux d’assurance, peu de
of the International Mining and Metals). Les rapports de VS ont été conclusions en lien avec les principes de
Council on Mining signés entre novembre 2006 et septembre 2007 matérialité, d’intégration et de responsabilité
and Metals. pour 4 entreprises par un professionnel vis-à-vis des parties prenantes.
comptable et pour les 5 autres par un cabinet de Les larges restrictions de périmètre et la
consultant. diversité des critères de vérification utilisés par
les vérificateurs indiquent que ces entreprises
exercent un contrôle significatif sur les
pratiques de VS : la VS fait l’objet d’une
capture managériale
La procédure d’assurance initiée par l’ICMM
pourrait être en mesure d’apporter plus de
cohérence et de contenu au processus de
vérification. Elle a le potentiel de compenser
certains manquements actuels, tels que
l’identification d’un destinataire externe et
d’encourager des conclusions plus positives.
La portée de sa contribution à l’accroissement
de la confiance dans l’information diffusée
dépend de différents facteurs, dont la
manière dont les vérificateurs peuvent

interpréter les exigences de la procédure

Les parties prenantes devraient participer à la
définition du périmètre et des critères de VS

Manurung et GadjahMada An L’objectif de l’article est d’étudier dans quelle Les résultats montrent que l’on observe de
Basuki 2010 International analyticalassessment mesure les pratiques de VS favorisent la nouvelles tendances dans la VS. Tout d’abord
Journal of of assurance transparence et la responsabilité envers les les comptables tendent à limiter leur lectorat
Business practices in social parties prenantes. au management seul et à se décharger de
environmental and toute responsabilité pour tout autre lecteur
sustainablereporting Analyse empirique du contenu de 50 rapports potentiel. Cela diminue la transparence
in the United de vérification accompagnant les rapports RSE du rapport envers les parties prenantes.
Kingdom and présélectionnés par l’ACCA (Association of Deuxièmement, il y a de fortes preuves que
NorthAmerica Chartered Certified Accountants) et au CERES- le management a le contrôle sur l’étendue de
ACCA Sustainability reporting Award pour la l’engagement d’assurance et sur le contenu
période de 2006 à 2008. des informations qui sont rendues publiques.
Cela est révélé par le fait que dans beaucoup
de comptes rendus de VS préparés par des
comptables, seules des parties sélectionnées
des rapports sont vérifiées, sans que l’on
puisse affirmer que ce n’est pas la direction
qui sélectionne ces parties. Pour finir, les
récentes pratiques d’engagement d’assurance
représentées dans l’échantillon n’améliorent
pas la transparence envers les parties
prenantes du reporting sociétal.

53

54
O’Dwyer, Owen Accounting, Seeking legitimacy Cet article analyse comment le processus de L’analyse révèle l’interaction entre les
et Unerman Organizations for new assurance légitimation adopté par les praticiens de la VS tentatives de proposition d’une légitimité
2011 and Society forms: The case dans une grande entreprise de services a évolué pragmatique, morale et cognitive de la part
of assurance on et impacté leurs tentatives pour développer cette de trois parties clés dans le processus de VS :
sustainability forme de pratique d’assurance, en particulier la les clients qui commandent VS, les utilisateurs
reporting mise en place de déclarations d’assurance. des déclarations d’assurance à l’exception des
clients et enfin le service « risque interne »
Réalisation d’une étude qualitative par la de l’entreprise qui approuve la formulation
réalisation d’entretiens semi-directifs auprès de la déclaration d’assurance. Il apparaît que
de professionnels impliqués dans l’élaboration pour obtenir ces trois sortes de légitimité,
d’une VS (période 2005-2006). Une analyse de l’adoption et l’alignement de différentes
l’ensemble des documents internes relatifs à la stratégies de légitimation est nécessaire.
VS a été réalisée. Développer une légitimité pragmatique
avec les clients dépend de l’établissement
de légitimité morale avec les utilisateurs des
déclarations d’assurance qui ne sont pas des
clients, alors que s’assurer de la légitimité
morale avec les utilisateurs non-clients est
subordonné à l’acquisition de la légitimité
pragmatique avec le service « risque
interne » de l’entreprise. Les stratégies de
légitimation des praticiens sont soutenues
par une volonté d’ouvrir le dialogue, ce qui
transparaît dans leur engagement avec les
utilisateurs potentiels et dans leurs efforts
pour développer les déclarations d’assurance
et pour encourager l’influence de leurs

utilisateurs.

O’Dwyer 2011 Contemporary The case of Cet article a deux objectifs. Premièrement Les résultats révèlent la nature fragile des
Accounting sustainability développer la compréhension de la façon dont efforts faits pour innover dans le domaine
Research assurance: les professionnels de l’assurance tentent de de la vérification du reporting sociétal.
Constructing a new construire le pratique de la VS. Deuxièmement, il Ils exposent les difficultés à transférer les
assurance service cherche à comprendre comment et dans quelle techniques et l’esprit de l’audit traditionnel
mesure ces efforts rendent le reporting sociétal à de nouvelles aires de vérification. Les
auditable. connaissances implicites et l’intuition des
professionnels sont au centre du processus
Étude de cas longitudinale auprès de 2 de vérification lorsque les directives des
services d’assurance appartenant aux Big 4. standards internationaux d’assurance sont
Réalisation d’entretiens semi-directifs auprès vagues.
de professionnels appartenant à 2 des Big Cependant les différences entre
4 (36 entretiens au total). Les entretiens ont « comptables » (auditeurs financiers) et
été réalisés entre 2005 et 2010. L’étude a été « non- comptables » (professionnels n’ayant
complétée par une analyse documentaire. pas de formation en audit financier) sur les
approches légitimes pour la recherche et
l’évaluation des preuves sont très présentes
dans les processus de mise en place des
pratiques. Afin de rendre le reporting sociétal
auditable, ils suggèrent une solution : associer
des parties prenantes expertes aux pratiques
d’audit financier existantes. Cette proposition
suggère que des parties prenantes choisies
par les entreprises fourniraient une assurance
distincte (et des conseils) sur l’étendue et la
pertinence du contenu du rapport sociétal.
Moroney, Accounting Evidence of Cet article analyse si la qualité de la diffusion Les scores de qualité de la diffusion
Windsor et Aw and Finance assurance volontaire d’information environnementale volontaire d’informations environnementales
2012 enhancing the s’accroît en présence d’une VS et si le niveau s’accroissent significativement lorsque
quality of voluntary de qualité dépend du profil du vérificateur à l’information est vérifiée.

environmental savoir un professionnel de la comptabilité ou un
disclosures: an consultant privé Pour les entreprises qui recourent à une VS,
empirical analysis la qualité n’est pas différente selon que la
Analyse quantitative à travers des modèles VS est réalisée par un professionnel de la

économétriques sur un échantillon de 74 comptabilité ou un consultant.
entreprises cotées australiennes ayant vérifié
leurs informations environnementales sur la L’expérience accroît la qualité de l’information
période 2003 à 2007 et analyse de contenu des environnementale.
rapports et sites internet.
55

56
Perego et Kolk Journal of Multinationals’ Analyse de la manière dont les pratiques Grande variabilité dans l’adoption des
2012 Business Ethics Accountability on évolutives de VS, et plus particulièrement la pratiques de VS
Sustainability: The diversité des normes d’assurance et le profil La VS est déterminée par des pressions
Evolution of Third- du vérificateur, influencent la qualité des institutionnelles externes
party Assurance attestations d’assurance o Les pratiques de VS résultent d’un
of Sustainability isomorphisme normatif qui implique une
Reports Analyse de contenu des rapports RSE des années transposition des règles et procédures
1999, 2002, 2005, 2008 d’entreprises issues du professionnelles de l’audit financier en
Fortune Global 500. faveur de la vérification non financière
o Tension potentielle entre les forces
normatives et coercitives, notamment
dans les contextes nationaux caractérisés
par une importante réglementation
qui pourrait entraver l’émergence de
nouvelles pratiques d’audit
La VS est également déterminée par des
ressources et compétences internes
o Les entreprises présentant des ressources
et compétences supérieures sont
davantage susceptibles de requérir
de hauts niveaux de standards de
responsabilité et de qualité de l’assurance
o L’absence de ressources et compétences
internes peuvent empêcher le recours
à la VS, même en présence de forces
institutionnelles incitatrices
o Les différents types de prestataires

d’assurance semblent posséder un

ensemble de ressources et compétences
particulièrement encastré dans leur capital
humain et qui influence clairement la

qualité des missions de vérification
Les entreprises multinationales projettent via
la VS une image symbolique de responsabilité,
qui compromet par là même la crédibilité de

ces pratiques de vérification

Janggu, Darusi, Journal Assurance of CSR Analyse de la manière dont le contenu des Variabilité des attestations d’assurance,
Sawani et Zain of Energy and Sustainability rapports de RSE et des attestations d’assurance contraire aux préconisations de l’ISAE 3000.
2013 Technologies Reports: Empirical respectent les éléments clef de l’ISAE 3000 Variabilité en ce qui concerne le titre, le
and Policy Evidence from an destinataire, les objectifs de la mission,
Emerging Economy Analyse de contenu des rapports d’assurance le périmètre, le calendrier, la nature des
émis par 8 sociétés cotées malaisiennes pour procédures ; la plupart des attestations
l’année 2010. communiquant très peu d’informations.
Les vérificateurs sont performants au titre
des trois processus de vérification, à savoir
la validation des données dans le rapport,
la validation de la collecte de données et la
validation des objectifs atteints
Les vérificateurs sont en relation avec les
parties prenantes durant le processus de
vérification
Gillet-Monjarret Revue de L’étude de la Objectif d’étudier la VS dans un contexte La mise en place d’une VS est une réponse
2014 l’Organisation pratique de VS dans réglementaire particulier, à savoir le contexte apportée à différentes formes de pressions
Responsable le contexte français français coercitives, normatives et mimétiques dans un
de la loi Grenelle 2 objectif d’obtention de légitimité
Étude qualitative menée à partir d’entretiens
semi-directifs réalisés auprès de vérificateurs
sociétaux et analyse des documents de travail
des vérificateurs.

57

58
Mori Junior, Journal of Sustainability Objectif de consolider et de fournir de Toutes les entreprises étudiées divulguent des
Best et Cotter Business Ethics Reporting and l’information sur le reporting sociétal, la VS et informations RSE sur leur site internet
2014 Assurance: A le type de prestataires d’assurance ; volonté Le pourcentage d’entreprises publiant
Historical Analysis de proposer une analyse descriptive de ces un rapport sociétal a augmenté ces
on a World-Wide pratiques dernières années, alors que le pourcentage
Phenomenon d’entreprises sollicitant une VS a stagné ;
Analyse descriptive des pratiques de diffusion ceci signifie qu’il y a peu de changements
d’IS et de VS d’entreprises appartenant au dans la valeur perçue associée au processus
Fortune Global 500 en comparant les résultats d’assurance
avec les précédentes études. L’échantillon est Les missions d’assurance sont réalisées par
composé de 484 entreprises (2010). des professionnels de la comptabilité ou des
non-comptables. Une pratique émergente
consiste à avoir recours à l’examen de
spécialistes ou de parties prenantes ou à
un tandem mixte. Ceci peut se justifier par
l’insatisfaction associée au processus d’audit
mis en œuvre par les comptables et les non-
comptables, dont le périmètre d’étude est
souvent trop limité
Les pratiques de reporting sociétal et de VS
correspondent à un phénomène mondial
qui apparaît dans les économies tout autant
développées qu’émergentes
Le niveau, la forme, la qualité et l’intégrité
de l’information diffusée peuvent néanmoins
largement varier ;
L’augmentation de la communication RSE

n’est pas synonyme d’amélioration de sa

qualité. Les entreprises devraient :
o Identifier et impliquer les parties prenantes
o Répondre aux parties prenantes

o Réaliser un reporting sur les
problématiques matérielles
o Équilibrer l’information sur les aspects
positifs et négatifs

o Être responsables à l’égard des
problématiques clefs identifiées
Le rapport RSE est utilisé comme un outil
de communication important entre les
entreprises et leurs parties prenantes

Romero, Social Perceptions of Analyse de la manière dont les utilisateurs Accord entre les perceptions des utilisateurs
Fernandez- Responsibility quality of assurance perçoivent la qualité des attestations d’assurance et les résultats du test de mesure de la qualité
Feijoo et Ruiz Journal statements for Comparaison des perceptions des utilisateurs des attestations d’assurance
2014 sustainability reports avec les résultats d’un test de mesure de la Différentiel de perceptions constaté entre les
qualité appliqué aux attestations d’assurance répondants :
o en fonction de leur appartenance à l’un
Enquête menée auprès de 253 étudiants des pays étudiés
de niveau master en management et en o Les étudiants américains attribuent
comptabilité dans deux pays, l’Espagne et les plus de valeur à la responsabilité des
États-Unis. Les étudiants sont utilisés comme entreprises et aux vérificateurs
proxy d’utilisateurs des rapports de VS et doivent o Les étudiants espagnols attribuent le plus
mesurer la qualité des attestations d’assurance. de valeur à la disponibilité du rapport
d’assurance en ligne
o en fonction de leur profil comptable ou
non-comptable
o Les comptables privilégient de manière
décroissante le processus d’assurance,
l’attestation en elle-même et enfin la
forme et la disponibilité de l’assurance
o Les non-comptables considèrent de
manière décroissante le processus de
VS, la responsabilité, l’indépendance du
vérificateur, l’accessibilité de l’attestation
d’assurance et enfin l’attestation elle-
même
Les facteurs jugés déterminants de la qualité
de l’attestation sont les connaissances

préalables en RSE et la forme de l’attestation

Gillet-Monjarret Accounting in Assurance of Analyse de l’influence des pressions médiatiques Les variables représentatives de la pression
2015 Europe Sustainability sur la décision de solliciter volontairement une médiatique expliquent le recours à la VS
Information: A Study attestation d’assurance Le recours à la VS est également expliqué par
of Media Pressure la taille de l’entreprise, son secteur d’activité
Analyse quantitatives des facteurs médiatiques et son positionnement dans une dynamique
réalisée avec des régressions logistiques sur des RSE

données de panels (2007 à 2010). L’échantillon
est composé des entreprises du SBF120 sur la
période de l’étude.
59

60
Double cadre théorique :

Park et Brorson Journal of Cleaner Experiences Analyse du développement du reporting RSE et Les sociétés vérifiées sont positives quant aux
2005 Production of and views de la décision managériale consistant à recourir bénéfices perçus suite à la sollicitation d’un
on third-party ou non à un prestataire d’assurance prestataire d’assurance :
assurance – recommandations sur la manière de
of corporate Étude exploratoire qualitative. Réalisation de 28 développer un système de reporting
environmental entretiens semi-directifs auprès des responsable interne efficient
and sustainability RSE d’entreprises Suédoises et de vérificateurs – crédibilité accrue des données publiées
reports et analyse des rapports RSE des entreprises Les entreprises n’ayant pas sollicité de
interviewées. vérification sont hésitantes du fait :
– du coût élevé de la vérification
– de l’absence de preuve quant à
l’accroissement de crédibilité induit par la
vérification
Les facteurs du recours à la VS résultent de :
– l’approche proactive des grandes
entreprises
– des lignes directrices de reporting
généralement acceptées et des méthodes
de vérification
– des pressions accrues des parties
prenantes
– de l’acceptation générale selon laquelle
les prestataires d’assurance créent des
bénéfices pour l’entreprise et ses parties

prenantes

Gillet 2010a Thèse de doctorat L’étude des Dans une première étape, étude exploratoire La phase exploratoire met en évidence que
en sciences de déterminants de qualitative menée à partir de 14 entretiens les entreprises réalisent une VS dans le but
gestion, Toulouse la vérification semi-directifs auprès de responsables RSE d’améliorer leur reporting extra-financier
des informations d’entreprises françaises, de vérificateurs et de dans un processus d’amélioration continue.
sociétales dans le diverses parties prenantes. De plus, cette pratique a pour but de
contexte français Dans une deuxième étape, une étude garantir aux utilisateurs de l’information
quantitative est menée au moyen de régressions une confiance et une fiabilité dans ces
logistiques. informations. Cependant, il apparaît que les
L’échantillon est composé des entreprises du entreprises mettant en place une vérification
SBF 120 sur une période de deux ans (2007 et sont mues par une recherche de légitimité.
2008). Soumises à diverses pressions institutionnelles,
les entreprises vont y répondre en mettant
en place une vérification sociétale dans un
objectif d’obtention de légitimité.
Les résultats de l’étude quantitative

révèlent que le cumul des fonctions de
directeur général et de président du conseil
d’administration est déterminant dans le
choix des entreprises de recourir à une VS. La
taille de l’entreprise ainsi que l’appartenance
à un secteur d’activité sensible influencent
positivement la mise en place d’une VS. Enfin,
le caractère significatif du positionnement des
entreprises en matière de RSE sur le recours à
une VS a également été mis en évidence.
Kolk et Perego Business Determinants Analyse des facteurs associés à la décision Les entreprises domiciliées dans les pays
2010 Strategy and the of the adoption volontaire de solliciter une VS et plus à culture partenariale et dont le régime
Environment of sustainability particulièrement des facteurs institutionnels de gouvernance est plus souple sont
assurance plus enclines à solliciter une attestation

statements: an Analyse quantitative sur un échantillon de 212 d’assurance
international entreprises issues du Fortune Global 250 pour La sollicitation de la VS est plus importante
investigation. les années 1999, 2002 et 2005. dans les pays où les pratiques responsables
sont encouragées par le marché et les

mécanismes institutionnels
La propension à choisir une grande société
d’audit en tant que prestataire d’assurance
s’accroît dans les entreprises domiciliées dans
les pays à culture actionnariale où il y a moins
de litiges
61

62
Herda, Taylor et Journal of The Effect Analyse de l’impact de la protection des La décision d’obtenir une attestation
Winterbotham International of Country- investisseurs à une échelle pays sur la décision de d’assurance et de prétendre à une assurance
2014 Financial Level Investor solliciter une VS de qualité plus élevée s’observe davantage
Management & Protection on dans les entreprises domiciliées dans les pays
Accounting the Voluntary Analyse quantitative (régressions logistiques) qui protègent peu leurs investisseurs.
Assurance of sur un échantillon de 1 482 rapports de Les managers appartenant à des pays
Sustainability 618 entreprises publiant un rapport de protégeant peu les investisseurs utilisent
Reports développement durable et utilisant les normes l’attestation d’assurance volontaire comme un
de la GRI entre 2005 et 2009. mécanisme de contrôle de remplacement, en
vue de renforcer la crédibilité.
Pas de démonstration selon laquelle la
décision volontaire de solliciter une VS serait
orientée par les environnements d’affaires qui
incluraient les parties prenantes.
Casey et Auditing: A Understanding Étude empirique du marché de la VS aux États- Contrairement à leurs homologues
Grenier 2015 Journal of Practice and Contributing Unis internationaux, les entreprises américaines
et Theory to the Enigma of appartenant au secteur de la finance et
Corporate Social Analyse quantitative sur la période de 1993 à des services publics n’ont pas davantage
Responsibility 2010 (102 822 observations entreprise/année). recours aux attestations d’assurance que
(CSR) Assurance L’échantillon est composé de 2 649 rapports les autres entreprises américaines, même
in the United RSE dont 230 rapports vérifiés par un tiers si elles encourent des risques sociaux et
States indépendant. environnementaux plus importants.
La surveillance réglementaire appliquée à
ces entreprises joue le rôle de substitut à
l’attestation d’assurance, c’est-à-dire à l’enjeu
d’accroissement de leur crédibilité.
Les entreprises fortement endettées sont

moins enclines à obtenir une attestation

d’assurance en raison de la surveillance
bancaire rigoureuse dont elles font l’objet
Les sociétés d’audit sont hésitantes à offrir ce

type de services à leurs plus gros clients.
Pourtant, la VS est associée à un coût
du capital plus faible et à une réduction
simultanée des erreurs et dispersions de

prévisions, ce qui est d’autant plus vrai
lorsque l’assurance est attestée par un
professionnel de la comptabilité. Ce résultat
devrait encourager les sociétés d’audit à
promouvoir leurs services sur ce marché,
mais rend d’autant plus énigmatique la faible
demande d’attestation d’assurance par les
entreprises américaines.

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LA VÉRIFICATION SOCIÉTALE : UNE REVUE DE LA LITTÉRATURE

Claire Gillet-Monjarret, Géraldine Rivière-Giordano

Association Francophone de Comptabilité | « Comptabilité Contrôle Audit »

2017/2 Tome 23 | pages 11 à 62

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* Maître de conférences, Université de Montpellier – MRM

Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 23 – Volume 2 – Septembre 2017 (p. 11 à 62)

management détourne l’intérêt de la VS à son other stakeholders. The insufficient consideration

Mots-clés :vérificationsociétale(vs)− Keywords: sustainability assurance −

Correspondance : Claire Gillet-Monjarret Géraldine Rivière-Giordano

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Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 23 – Volume 2 – Septembre 2017 (p. 11 à 62)

18 publications. Le courant de recherche, relatif à la capture managériale, emprunte des justifications

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1. La VS garante de la fiabilité des IS

Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 23 – Volume 2 – Septembre 2017 (p. 11 à 62)

1.1. La VS : un mécanisme disciplinaire

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1.2. Fiabilité des IS et conformité à une norme professionnelle de VS

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1.3. Vérificateurs : comptables produisant

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encore que si la divulgation d’informations environnementales influence favorablement la propension

1.4. Utilité de la VS pour le marché financier

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2. La VS en réponse à une stratégie de légitimation

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2.1. La VS : une réponse aux pressions institutionnelles

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2.2. Gouvernance élargie et norme AA1000 AS

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2.3. Vérificateurs non comptables et qualité des attestations d’assurance

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Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 23 – Volume 2 – Septembre 2017 (p. 11 à 62)

(Frost et Martinov-Bennie 2010) et au périmètre de l’engagement d’assurance, de manière à identifier

3. Synthèse, limites et perspectives

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3.1. Synthèse de l’état de l’art

ANALYSE CHRONOLOGIQUE DES ÉTUDES PORTANT SUR LA VS

Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 23 – Volume 2 – Septembre 2017 (p. 11 à 62)

© Association Francophone de Comptabilité | Téléchargé le 17/02/2023 sur www.cairn.info (IP: 41.92.113.197)

ANALYSE DE CONTENU DES ÉTUDES RELATIVES À LA VS

Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 23 – Volume 2 – Septembre 2017 (p. 11 à 62)

© Association Francophone de Comptabilité | Téléchargé le 17/02/2023 sur www.cairn.info (IP: 41.92.113.197)

Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 23 – Volume 2 – Septembre 2017 (p. 11 à 62)

le contenu de la mission et le type de prestataire. Si l’ensemble des recherches relevant de l’approche

© Association Francophone de Comptabilité | Téléchargé le 17/02/2023 sur www.cairn.info (IP: 41.92.113.197)

3.2. Limites et perspectives

LIMITES ET PERSPECTIVES RELATIVES À LA CONSIDÉRATION

* Maître de conférences, Université de Montpellier – MRM

Mots-clés  :vérificationsociétale(vs)− Keywords: sustainability assurance −

Correspondance : Claire Gillet-Monjarret Géraldine Rivière-Giordano

18 publications. Le courant de recherche, relatif à la capture managériale, emprunte des justifications

1.1. La VS : un mécanisme disciplinaire

1.3. Vérificateurs : comptables produisant

2.1. La VS : une réponse aux pressions institutionnelles

Annexe 1 : Méthode d’identification des articles relatifs à la VS

Annexe 2 : Recensement chronologiques des articles spécifiques à

groupe est constitué de 135 professionnels financière n’a d’effets sur l’estimation de la