Custos Gerenciais
Custos Gerenciais
Custos Gerenciais
Alex Eckert
Doutorando em Administração pela UCS/PUCRS
Instituição: Universidade de Caxias do Sul
Endereço: R. Francisco Getúlio Vargas, 1130, Petrópolis, Caxias do Sul/RS.
CEP: 95070-560.
E-mail: [email protected]
Roberto Biasio
Doutor em Administração pela UFRGS
Instituição: Universidade de Caxias do Sul
Endereço: R. Francisco Getúlio Vargas, 1130, Petrópolis, Caxias do Sul/RS.
CEP: 95070-560.
E-mail: [email protected]
Eder Sassi
Especialista em Administração UCS
Instituição: Universidade de Caxias do Sul
Endereço: R. Francisco Getúlio Vargas, 1130, Petrópolis, Caxias do Sul/RS.
CEP: 95070-560.
E-mail: [email protected]
Resumo
1. Introdução
estratégicas que a cooperativa, objeto do estudo de caso, pode utilizar para melhorar o
resultado.
Sendo assim, acredita-se que as estratégicas apresentadas no estudo são ferramentas
adequadas, tanto para formação/flexibilização de preços, bem como, para aumentar a relação
comercial entre a cooperativa e seus associados, de forma a alavancar os resultados
financeiros. Para esse fim, foi escolhida uma cooperativa de leite que atua na serra gaúcha e
que comercializa mercadorias (produtos adquiridos junto a terceiros para serem revendidos)
através de uma loja. A referida loja tem como objetivo principal proporcionar aos agricultores
associados, que lhe fornecem leite, a possibilidade de adquirir os insumos utilizados na sua
atividade rural junto à mesma, sendo que, para fins desse estudo (visando manter o
anonimato), ela será denominada de CooperLeite.
Neste contexto, os produtos vendidos pela CooperLeite atendem a todas as demandas
envolvidas na atividade rural vinculada à produção de leite, compreendendo rações, sementes,
adubos, defensivos, medicamentos, calçados agrícolas, ferramentas, equipamentos e peças de
reposição. Neste sentido, o potencial de vendas de produtos agropecuários está ligado à
atividade de produção leiteira de seus cooperativados.
A metodologia aplicada para o desenvolvimento desta pesquisa é baseada em estudo
de caso, considerando-se para tal a utilização de dados históricos (Yin, 1994). A opção por
este método decorre da análise do cenário atual de operação da empresa. Para tanto, realizou-
se o levantamento das informações do ano base de 2010, contemplando dados internos da
empresa e o acompanhamento das práticas operacionais aplicadas, consultando também
pessoas envolvidas com a gestão da cooperativa, bem como os procedimentos adotados para
composição de preços. Com base nessas informações, procedeu-se o mapeamento dos
processos, evidenciando os custos e despesas variáveis. Com a obtenção dessas informações e
dispondo dos preços de venda, determinou-se a margem de contribuição. Posteriormente,
procedeu-se o levantamento da capacidade da cooperativa e do potencial de vendas junto aos
produtores de leite associados da mesma. De posse dessas informações realizou-se a avaliação
e a representação de alternativas que podem possibilitar incrementos nos resultados
financeiros da instituição utilizada, como objeto do estudo de caso, servindo também de
referência para outras empresas do mesmo segmento.
2. Revisão teórica
2.1. Cooperativismo
nos segmentos mais valorizados do mercado e adotar formas organizacionais mais ágeis para
acompanhar as tendências do mercado.
Esse cenário evidencia uma situação preocupante, já que as cooperativas passaram a
competir em um ambiente altamente competitivo, obrigando-as a desenvolvem estratégias,
visando criar condições para serem competitivas e poderem continuar cumprindo com seu
principal objetivo: ajudar seus associados a serem competitivos. As cooperativas são um
importante instrumento de desenvolvimento no meio agrário, pois, além de sua função
precípua para seus membros cooperados, também geram empregos e arrecadação em
municípios de economia proeminentemente agrícola. Diante disso, entende-se que é muito
importante a realização de estudos que busquem identificar estratégias que tenham como
objetivo tornar as cooperativas mais competitivas.
As cooperativas, assim como qualquer outra empresa, para terem bons resultados,
precisam avaliar constante suas estratégicas de gestão, em especial as relacionadas com
comercialização dos produtos. Entre elas está a que define o preço de venda. Definir o preço
de venda vai muito além de estabelecer o preço de venda pelo qual se deseja vender o
produto. Ela deve considerar que o volume de venda tem uma relação direta com o preço de
venda estabelecido, onde, quanto mais alto for o preço de venda, menor será o volume
vendido e vice-versa. Vender mais não deve ser o único objetivo, visto que, o que mais
interessa é aumentar o volume da margem de contribuição total. Normalmente, ao vender
mais, a margem de contribuição total também será maior. No entanto, isso pode não ocorrer
se o aumento de venda for conseguido a custa de uma redução do preço de venda e este acabe
por reduzir a margem de contribuição unitária de tal forma que, mesmo com o aumento do
volume vendido, o valor total da margem de contribuição acabe reduzindo. O contrário
também pode ocorrer, aumentar a margem de contribuição total, mesmo ocorrendo uma
redução do volume vendido, desde que, essa redução seja compensada com o aumento da
margem de contribuição unitária. Outro fator que permite aumentar o lucro é a redução dos
gastos fixos e variáveis.
Para avaliar os impactos gerados na margem de contribuição, em função de alterações
no preço de venda e/ou no volume de venda, é indispensável o conhecimento da estrutura dos
custos e despesas existente em cada organização.
Custos variáveis são todos os gastos que a empresa possui para obter um bem
destinado à venda, sendo que seu valor total varia em função do volume total adquirido para
revenda, porém o custo unitário permanece constante. Já as despesas variáveis, referem-se aos
gastos relacionados com a venda, onde o seu valor total varia em função do volume vendido,
característica semelhante aos custos variáveis, assim o seu valor unitário mantém-se
constante. Cabe ressaltar que o total das despesas variáveis altera-se em função do volume de
receita gerada, que por sua vez pode oscilar em função do volume vendido ou de alterações
ocorridas no preço de venda.
Segundo Martins (2003) e Brewer (2007), os custos variáveis estão diretamente
ligados às quantidades de produtos comercializados, ou seja, os totais aumentam e diminuem
em função dos volumes, sendo que os valores por unidade comercializada são constantes e
independem da quantidade. Na visão de Wernke (2005), são perfeitamente associados aos
produtos os custos e despesas variáveis, ou seja, o custo com aquisição de mercadorias,
logística, despesas com tributos e comissões. A figura 1, no entender de Hoji (2009),
representa o comportamento dos custos variáveis em relação aos volumes de produção/venda.
As despesas variáveis também oscilam em função das quantidades vendidas, sendo que, estas
também podem variar em função das mudanças no preço de venda. A análise dos custos e das
despesas variáveis é extremamente importante para o processo decisório e auxilia na solução
de problemas e geração e escolha informações para a tomada de decisão.
Segundo Hoji (2009), a margem de contribuição é o valor resultante das vendas líquidas,
deduzidos os impostos e também os custos e despesas variáveis. A margem de contribuição
unitária é o que sobra da venda de cada unidade e quando multiplicada pela quantidade de
unidades vendidas, obtêm-se a margem de contribuição total. Essa equação está evidenciada
na figura 2.
Preço de venda
(-) Impostos
(-) Custos variáveis
(-) Despesas variáveis
(=) Margem de contribuição unitária
(x) Quantidade vendida
(=) Margem de contribuição total
Segundo Bruni e Famá (2008), a formação de preços é uma das ações mais
importantes da empresa, pois o sucesso do empreendimento até pode não decorrer da
formação dos preços, mas uma política equivocada pode levar ao fracasso. O processo de
formação de preços visa proporcionar o maior lucro possível a longo prazo, vislumbrando a
sua perpetuidade, além disso, busca uma participação mais lucrativa no mercado otimizando a
estrutura existente e o retorno dos investimentos realizados. Os mesmos autores apontam que
tradicionalmente, os preços são baseados nos custos, no consumidor ou na concorrência.
No entender de Cogan (1999), é possível maximizar lucros trabalhando-se estratégias
de precificação por linhas de produtos, sendo que as mesmas podem ser adaptadas à realidade
de cada empresa. A primeira estratégia diz respeito ao preço cativo, onde produtos básicos são
oferecidos a preços menores visando comercializar produtos complementares com margens
maiores. A segunda estratégia é a de preço isca, pela qual os clientes são atraídos para a
empresa para comprarem também produtos mais caros. Na terceira estratégia, realiza-se a
precificação diferenciada para um conjunto de produtos, onde os preços de itens vendidos em
conjunto são menores que os praticados individualmente.
A flexibilização de preços permite desenhar estratégias de precificação e simular os
impactos refletidos na margem de contribuição unitária e nas quantidades que devem ser
vendidas para obter a margem de contribuição desejada. Desta forma, torna-se possível
mensurar os impactos futuros e definir as melhores políticas de preço a serem implementadas,
de acordo com o mercado e com a realidade da empresa.
produção estar acima dos níveis de consumo nacional. Neste sentido, projeta-se que até o ano
de 2020 a produção de leite nacional cresça em média 5% ao ano. O estudo também aponta
que na região sul do país os produtores de pequeno porte devem desenvolver competitividade
e sustentabilidade, principalmente pelo suporte das cooperativas.
A loja da CooperLeite tem como foco vender insumos agrícolas aos agricultores que
desenvolvem a atividade leiteira no meio rural. Isso se justifica pelo fato da CooperLeite atuar
também no segmento de laticínios, onde adquire o leite dos agricultores cooperativados e lhes
oferece os insumos necessários para a atividade, por eles desenvolvida. Também disponibiliza
a possibilidade de pagar as compras através da compensação do valor mensal a receber pela
entrega do leite.
Considerando-se que a loja da CooperLeite tem seu maior foco o atendimento dos seus
cooperativados, o presente estudo direciona-se exclusivamente à prospecção de vendas junto a
estes associados que fornecem leite para a cooperativa, não abordando os demais clientes.
Esta limitação se justifica, na medida em que, o objetivo do estudo é evidenciar alternativas
de aumentar as vendas justo aos associados.
A figura 3 apresenta, de forma objetiva, a sequência operacional utilizada pela
CooperLeite.
Fonte: Elaborado pelos próprios autores com base em dados fornecidos pela CooperLeite
Conforme dados obtidos pelo estudo, os dez produtores de leite forneceram juntos, no
ano de 2010, um volume de 1.551.767 litros de leite, sendo que para manter a sua propriedade
rural, adquiriram um valor total de R$526.190,00 em mercadorias junto à CooperLeite, ou
seja, essa relação evidencia que para cada litro de leite produzido e entregue à CooperLeite, os
produtores gastaram R$0,34 em compras de produtos agropecuários, na loja da CooperLeite.
Tomando-se por base a relação entre o volume de leite recebido e as vendas realizadas, se
pode estimar o volume total de vendas que a cooperativa poderia atingir junto a todos os seus
associados, se mantida a relação apresentada na tabela 1. Na mesma linha de análise,
apresenta-se na tabela 2 a projeção do potencial de vendas.
Fonte: Elaborado pelos próprios autores com base em dados fornecidos pela CooperLeite
elasticidade desse é 2, ou seja, para cada 1% de alteração no preço (para mais ou para
menos), o impacto no volume de vendas será de 2%.
A flexibilização de preços tem por objetivo encontrar um preço diferente do praticado,
porém com a capacidade de gerar uma margem de contribuição total maior que a identificada
atualmente. Este processo pode ocorrer de duas formas. A primeira reduzindo o preço e,
consequentemente, também a margem de contribuição unitária, com o objetivo de aumentar o
volume de venda e com isso obter um aumento na margem de contribuição total. A outra
forma consiste em aumentar o preço de venda e, em consequência, ampliar a margem de
contribuição unitária, de tal forma que, proporcione incremento na margem de contribuição
total, mesmo com a redução do volume vendido.
Para que a flexibilização realmente proporcione um aumento na margem de
contribuição total é necessário que se avaliem muito bem quais serão os efeitos das mudanças
de preços nos volumes de unidades vendidas. Considerando-se a lei da oferta e da procura, em
um mercado de concorrência perfeita, quanto maior for o preço de venda, menor será o
volume vendido e vice-versa. Porém, nem todos os produtos apresentam uma relação igual
diante de variações de preços, isso ocorre em função dos diferentes graus de elasticidade que
os produtos apresentam. Antes de promover a mudança de preço de venda deve-se avaliar se é
viável ou não alterá-lo. Para tanto é necessário determinar qual deve ser o volume físico a ser
comercializado, após a alteração do preço, para conseguir o mesmo valor de margem de
contribuição total obtido antes da variação, sendo que, a alteração só será viável se o volume
encontrado for inferior ao volume de venda previsto.
clientes, também é gerenciada como despesa variável, visto que a sua incidência junto às
mercadorias decorre das quantidades comercializadas.
Fonte: Elaborado pelos próprios autores com base em dados fornecidos pela CooperLeite
Fonte: Elaborado pelos próprios autores com base em dados fornecidos pela CooperLeite
Com a análise dos dados mais relevantes, verifica-se que a família de rações apresenta
a maior margem de contribuição total, respondendo por 24%, representando 16,08% do
faturamento e possuindo uma margem média sobre o preço de venda de 17,25%. Já a família
com o maior faturamento é de adubação, com 36,25% do total, porém apresentando uma
margem de 6,64%, em relação aos preços de venda. Mesmo assim apresenta-se como a
família com a terceira maior margem de contribuição total, respondendo por 20,83%. A
família com a maior margem de venda é a de máquinas agrícolas, com 31,06%, mas apresenta
um volume pouco representativo de vendas com apenas 0,31% do total, onde a margem de
contribuição também é pouco significante, sendo de 0,84% do total do estabelecimento.
Mesmo considerando que a CooperLeite já possui uma marca fortalecida e um espaço
consolidado no mercado, entende-se que existe espaço para gerar um crescimento nas vendas.
Para tanto, sugere-se a utilização mesclada de estratégias de atração de novos clientes e
manutenção dos atuais, com ampliação do volume vendido. Em relação aos atuais, acredita-se
que uma boa estratégia é flexibilização de preços, fazendo uso do vínculo já existente entre os
produtores de leite cooperativados e a sua cooperativa. Para isso, é necessário avaliar o grau
de elasticidade dos produtos e os preços praticados no mercado.
Pelas informações levantadas durante o estudo, identificou-se que grande parte dos
produtos comercializados se caracteriza de alto giro, além de um elevado grau de elasticidade,
onde uma pequena mudança no preço gera grande variação no volume de venda. Assim
acredita-se que, para buscar um aumento da margem desses produtos, o ideal é reduzir o seu
preço, buscando um incremento de volume e de resultado.
Entre os produtos avaliados, também foram encontradas famílias que possuem um
grau de elasticidade baixo e, para esses, a alternativa avaliada foi a de aumentar o preço de
venda, considerando como reflexo uma pequena redução nos volumes. Neste sentido, aplica-
se uma leve redução de preços em famílias de produtos de alto giro que possuam margens um
pouco mais significativas, causando efeito na percepção dos clientes quanto à imagem de
precificação da cooperativa. Esta estratégia de preço isca cria junto aos clientes uma imagem
de que a loja possui preços mais acessíveis e assim tornando-se válido comprar nesta
instituição, induzindo também a compra de produtos de consumo contínuo na atividade de
produção de leite, porém com margens mais significativas para a loja, compensando as
margens menores aplicadas aos produtos líderes. Porém, cabe avaliar que a redução de preços
exige a contrapartida de um aumento dos volumes comercializados, requisitando uma análise
quanto à capacidade de absorção do mercado. Por outro lado, a CooperLeite pode
reposicionar os preços de famílias de produtos que retornam margens muito baixas, mesmo
que isso impacte na redução dos volumes vendidos, sendo que neste caso é necessário simular
quanto à empresa pode perder em volume de venda sem comprometer a margem de
contribuição total. Na tabela 5, encontra-se uma simulação considerando-se uma proposta de
precificação e de volumes de venda passíveis de realização junto aos produtores de leite
cooperativados, baseada na técnica de flexibilização de preços comentada anteriormente
(reduzir o preço de produtos com alta margem de contribuição e que possuem um grau de
elasticidade também alto e aumentar o preço dos que possuem baixa margem de contribuição
e um grau de elasticidade baixo).
Fonte: Produção dos próprios autores com base em dados fornecidos pela CooperLeite
5. Conclusão
estabelecidos. Nesta formatação de planejamento, a empresa pode aplicar uma redução média
de 1% nos preços, mas para obter os resultados propostos, ela deve obter um aumento médio
de 30% nas quantidades vendidas, gerando um ganho de 30,47% na margem de contribuição
total, sendo que a margem geral da empresa reflete crescimento, passando de 11,56% para
13,00%. Ou seja, os números são factíveis dentro do potencial de venda identificado junto aos
produtores de leite associados à cooperativa, permitindo o desenvolvimento de um trabalho
que amplie as vendas junto a estes cooperativados.
Mesmo o estudo apresentando uma limitação, na medida em que ele trabalhou com
projeções que podem não ocorrer, entende-se que ele atingiu plenamente seus objetivos, uma
vez que, ficou evidenciado que a CooperLeite pode aumentar suas vendas através da difusão,
da relação de venda por litro de leite recebido, hoje existente entre os cooperativados
avaliados, junto ao demais cooperativados. Sendo que, uma das estratégias que podem ser
usadas é a flexibilização dos preços, visando aumentar a margem de contribuição total. Neste
quesito, o estudo conseguiu evidenciar, de forma prática, como isso pode ser obtido. O que
por si só representa uma grande contribuição, tanto para fins acadêmicos como para fins
profissionais/empresariais.
6. Referências
BREWER, Garrison Noreen: Contabilidade gerencial. 11. Ed. Rio de Janeiro, RJ: LTC, 2007.
BRUNI, Adriano Leal; FAMÁ, Rubens: Gestão de custos e formação de preços. 5. Ed. São
Paulo, SP: Atlas, 2008.
CERETTA, Paulo S.; VENTURINI, Jonas C.; GENDELSKY, Vanessa R.D., Léo. Análise da
eficiência em cooperativas agropecuárias no Estado do Rio Grande do Sul. In. XIV
CONGRESSO BRASILEIRO DE CUSTOS, Anais... João Pessoa. 2007. <Disponível em:
<http://www.abcustos.org.br/texto/viewpublic?ID_TEXTO=2410> Acesso em: 17 out. 2011.
COGAN, Samuel: Custos e preços: formação e análise. São Paulo, SP: Pioneira, 1999.
CRÚZIO, H.O. Como organizar e administrar uma cooperativa. Rio de Janeiro: Editora
FGV, 2000.
MARTINS, Eliseu: Contabilidade de custos. 9. Ed. São Paulo, SP: Atlas, 2003.
WERNKE, Rodney: Análise de custos e preços de venda. 1. Ed. São Paulo, SP: Saraiva,
2005.
YIN, R.K. Case study research: design and methods. 2. Ed. Sage. Londres, 1994.