Academia de Studii Economice

Tehnici de contabilitate
creativ privind activele
imobilizate

Echipa:
Dumitru Gabriela
Dumitru Mihaela
Florea Aurelia
CAIG RO, an II
Grupa 690

Bucuresti
2016

Tehnici de contabilitate creativ privind activele imobilizate

Procedee care au impact asupra msurrii rezultatului:
imobilizarea cheltuielilor de dezvoltare;
ntocmirea i revizuirea planului de amortizare
cesiunea unei imobilizri, apoi reluarea aceluiai bun prin leasing (lease-back);
Tehnicile de contabilitate creativ referitoare la activele imobilizate se refer, n general,
la tratamentul cheltuielilor de dezvoltare i al fondului comercial, la reevaluare, la politica de
amortizare i ajustri pentru deprecieri, la capitalizarea cheltuielilor ulterioare punerii n
funciune i la dobnzi.
Imobilizri necorporale
Tehnicile de contabilitate creativ referitoare la cheltuielile de dezvoltare sunt legate de
decizia de a capitaliza sau nu cheltuielile, de valoarea cheltuielilor capitalizate i de politica de
amortizare a acestora.
n OMFP 1802/2014 se precizeaz: Dac un element nu ndeplinete condiiile de recunoatere
a unei imobilizri necorporale, costul aferent achiziiei sau realizrii sale pe plan intern este
recunoscut drept cheltuial n momentul n care este suportat. Cercetarea este investigarea
original i planificat ntreprins n scopul ctigrii unor cunotine sau nelesuri tiinifice
ori tehnice noi. Dezvoltarea este aplicarea descoperirilor din cercetare sau a altor cunotine ntr
un plan sau proiect care vizeaz producia de materiale, dispozitive, produse, procese, sisteme
sau servicii noi ori mbuntite substanial, nainte de nceperea produciei sau utilizrii
comerciale
Distincia dintre cheltuielile de dezvoltare i cele de cercetare creaz premise pentru
manifestarea creativitii contabile. Astfel, o entitate care utilizeaz o politic de capitalizare a
cheltuielilor de dezvoltare poate majora sau micora rezultatul unui exerciiu printr-o simpl
reclasificare a acestora n categoria cercetare, caz n care se afecteaz contul de profit i pierdere
sau n categoria dezvoltare, caz n care se afecteaz bilanul. n plus, entitatea poate invoca
oricnd incertitudini privind finalizarea proiectului pentru a transfera cheltuielile de dezvoltare
din bilan n contul de profit i pierdere.
Tehnicile de contabilitate creativ referitoare la cheltuielile de constituire se refer
recunoaterea acestra n situaiile financiare (n bilan sau n contul de profit i pierdere), la
modul de amortizare i la durata de amortizare a acestora.
n OMFP nr. 1802/2014 se precizeaz c O entitate poate include cheltuielile de
constituire la "Active", caz n care poate imobiliza cheltuielile de constituire. Deci entit ile
economice pot alege dac cheltuielile de constituire nregistrate se capitalizeaz n bilan sau
afecteaz direct contul de profit i pierdere.
Imobilizri corporale
Contabilitatea creativ referitoare la imobilizrile corporale are n vedere reevaluarea
imobilizrilor, capitalizarea sau nu a unor cheltuieli ulterioare punerii n funciune, politica de
amortizare, alte tranzacii speciale.

Politica de amortizare afecteaz evoluia rezultatului prin intermediul a 3 variabile:

1.Valoarea de amortizat;
2. Durata de amortizare;
3. Metoda (regimul) de amortizare (liniar, accelerat, degresiv).
n unele ri, valoarea de amortizat este diferena dintre valoarea de intrare (costul istoric)
i valoarea rezidual estimat la sfritul perioadei de utilizare. Aici apare un moment de
manifestare a creativitii contabile care este legat de estimarea valorii reziduale i apoi, la
sfritul anilor urmtori, de revizuirea acestei estimri. n Romnia, conform reglementrilor
contabile existente, valoarea rezidual este nul, deci nu se ia n calculul valorii de amortizat.
Durata de amortizare este o estimare contabil aflat la dispoziia conducerii entitilor
economice, care las astfel loc de subiectivism i, deci de creativitate contabil.
Amortizarea calculat n funcie de durata de utilizare economic se numete amortizare
fiscal. Prin HG nr. 2139/2004 sunt stabilite duratele normale de funcioanare ale imobilizrilor
n funcie de care se calculeaz amortizarea fiscal. De regul, pentru ca amortizarea contabil s
fie egal cu cea fiscal, n practic entitile economice stabilesc duratele de utilizare economic
n cadrul intervalului n care este cuprins durata normal de funcionare
Durata de amortizare a unei imobilizri trebuie reexaminat periodic i, dac previziunile
sunt sensibil diferite de estimrile anterioare, cheltuielile cu amortizrile exerciiului n curs i
ale exerciiilor viitoare trebuie s fie ajustate. n cursul utilizrii unui activ poate s devin
evident
c
estimarea
duratei
sale
de
utilizare
este
neadecvat.
Este cazul lucrrilor de mentenan i reparaii efectuate asupra imobilizrilor, aameliorrii strii
acestora, cnd durata de amortizare poate s creasc (cu pn la 10%)
Metoda
de
amortizare
are
influen
asupra
contului de
profit
i pierdere. Alegnd metoda amortizrii degresive, se creaz impresia unei societi a
crei
performan se amelioreaz de la un an la altul (coeficientul amortizrii degresive se obine prin
multiplicarea coeficientului de amortizare liniar cu 1,5; 2 sau 2,5; prin urmare amortizarea
degresiv calculat va fi mai mare dect cea liniar n primii ani ai duratei de utilizare,
diminund rezultatul; n anii urmtori cheltuiala cu amortizarea degresiv este mai mic, dnd
astfel impresia ameliorrii rezultatului fa de anii precedeni).
O consecin a utilizrii metodei de amortizare accelerat este majorarea cheltuielilor cu
amortizarea n primul an al duratei de funcionare a activului , ceea ce determin reducerea
rezultatului din exploatare. n anii urmtori se nregistreaz reducerea acestor cheltuieli. Metoda
de amortizare accelerat este preferat de societile care doresc netezirea rezultatelor, n cazul n
care pentru primul an al utilizrii acestei metode se prevede realizarea unui rezultat curent
semnificativ, care prin majorarea cheltuielilor cu amortizarea va ajunge la nivelul considerat
normal, comparabil cu cel din anii urmtori.
De asemenea, cnd ctigurile se situeaz mult sub limita maxim, se va recurge la
procedeul numit big bath, care permite ca n anul n care societatea nregistreaz o pierdere,
managerii s majoreze pierderea respectiv prin includerea unor cheltuieli suplimentare, ceea ce
va permite prezentarea unor ctiguri ridicate n anii care urmeaz i creeaz impresia unei
societi ale crei performane se amelioarez.
2

Potrivit principiului permanenei metodelor, metoda de amortizare aleas trebuie s fie

aceeai pe tot parcursul exerciiului financiar.Teoretic, n virtutea principiului permanenei
metodelor, societile pot influena rezultatul prin politica de amortizare doar n anul n
care realizeaz o investiie.
n realitate ns, societilor le este permis s schimbe durata de amortizare, metoda
deamortizare i valoarea rezidual dac estimrile iniiale nu corespund situaiei actuale,
cucondiia, impus de lege, a menionrii n notele explicative a oricror modificri ale
politicilor contabile, pentru ca utilizatorii s poat aprecia dac noua politic contabil a fost
aleas nmod adecvat, efectul modificrii asupra rezultatelor raportate ale perioadei i tendina
real arezultatelor activitii persoanei juridice
Tehnicile de contabilitate creativ referitoare la reevaluarea imobilizrilor sunt utilizate
de regul de entitile aflate n dificultate cu scopul de a-i majora capitalurile proprii (rezervele
din reevaluare) i, astfel de a-i spori artificial capacitatea de ndatorare. n Romnia reevaluarea
cldirilor este efectuat din cauze fiscale, adic dac o cldire nu este reevaluat dup o perioad
de cel mult 3 ani, atunci impozitul pe cldiri crete de la o cot cuprins ntre 0,25% i 1,50% din
valoarea de inventar a cldirii (n funcie de hotrrea Consiliului Local) la o cot cuprins ntre
10% i 40% din valoarea de inventor. Reevaluarea contabil a cldirilor poate fi efectuat fie de
evaluator autorizai membri ANEVAR (Asociaia Naional a Evaluatorilor din Romnia) sau de
experi contabili membri CECCAR (Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din
Romnia), n anumite condiii. Alegerea evaluatorului i a momentului evalurii intr n sfera
creativitii contabile, privit n sens larg.
Desi, conform principiului prudentei, activele trebuie evaluate la costul istoric, aplicarea
cu strictete a acestui principiu poate afecta pozitia financiara a unei intreprinderi. De aceea, in
unele tari, normalizatorii contabili autorizeaza reevaluarea, in anumite conditii, a
imobilizarilor corporale. Reevaluarea imobilizarilor corporale furnizeaza, prin intermediul unor
variabile precum diferentele din reevaluare, baza de amortizare si durata de amortizare
posibilitati de a manipula imaginea bilantului. Prin reevaluarea imobilizarilor corporale, o
intreprindere poate supravietui unei reduceri semnificative a capitalurilor proprii datorate
unei pierderi. Diferenta din reevaluarea activului poate ridica nivelul capitalurilor proprii la un
nivel mai mare de 50% din capitalul social. Pentru a evita unele abuzuri in cazul reevaluarii, in
unele tari, cum ar fi Franta, se interzice reevaluarea imobilizarilor .Daca operatia de reevaluare ar
afecta profitul la nivelul amortizarii acumulate si doar diferenta ar fi inregistrata la diferente din
reevaluare, profitul si rezultatul pe actiune ar fi substantial imbunatatite.
Un alt loc de manifestarea a contabilitii creative este producia de imobilizri, prin
nregistrarea n valoarea imobilizrilor a cheltuielilor fixe (salarii i amortizri) aferente
subactivitii.
Operaia de lease-back este o tehnic de contabilitate creativ i const n vnzarea unei
imobilizri unei societi de leasing urmat imediat de preluarea acesteia n leasing financiar.
O tranzacie de vnzare a unui activ pe termen lung i de nchiriere a aceluiai activ n regim de
leasing (leaseback) se contabilizeaz n funcie de clauzele contractului de leasing, astfel:
a) dac tranzacia de vnzare i nchiriere a aceluiai activ are ca rezultat un leasing financiar,

tranzacia reprezint un mijloc prin care locatorul acord o finanare locatarului, activul avnd rol
de garanie.
Entitatea beneficiar a finanrii (locatarul) nu va recunoate n contabilitate operaiunea
de vnzare a activului, nefiind ndeplinite condiiile de recunoatere a veniturilor. Activul rmne
nregistrat n continuare la valoarea existent anterior operaiunii de leasing, cu regimul de
amortizare aferent.
Operaiunea de finanare va fi evideniat prin articolul contabil 512 "Conturi curente la
bnci" = 167 "Alte mprumuturi i datorii asimilate", urmnd ca dobnda i alte costuri ale
finanrii, potrivit contractelor ncheiate, s fie nregistrate conform prezentelor reglementri.
Din punctul de vedere al regimului taxei pe valoarea adugat, au loc dou operaiuni
distincte, respectiv livrarea bunului, efectuat de locatar, i operaiunea de leasing, efectuat de
locator, pentru care taxa pe valoarea adugat se evideniaz potrivit legii;
b) dac tranzacia de vnzare i nchiriere a aceluiai activ are ca rezultat un leasing operaional,
entitatea vnztoare contabilizeaz o tranzacie de vnzare, cu nregistrarea scoaterii din eviden
a activului i a sumelor ncasate sau de ncasat i a taxei pe valoarea adugat pentru operaiunile
taxabile, conform prevederilor legale.
Operaiunea de nchiriere a activului n regim de leasing operaional se contabilizeaz de
utilizator conform prezentelor reglementri.
In contextul unor necesiti de finanare pe care le aveau i/sau pentru a prezenta o situa ie
financiar mai bun, procedau la vnzarea unor active (de regul cldiri) la un pre care nu tot
timpul era n legtur direct cu valoarea de pia i apoi preluau acelai bun n leasing financiar.
Prin aceast modalitate, entitatea economic obine resursele economice necesare pentru
desfurarea normal a activitii i, n acelai timp se poate folosi de activul respectiv n
continuare, ca i cum ar fi al ei. n anul n care se deruleaz tranzacia rezultatul este majorat, dar
se va diminua n anii urmtori. Cu ct preul tranzaciei este mai mare cu att entitatea va plti
rate de leasing i dobnzi mai mari.
Avantajele ntreprinderii 1:
pstreaz bunul, beneficiind de utilizarea lui;
rezolv o posibil problem de trezorerie, prin ncasarea imediat a preului devnzare al
bunului.
Avantajele ntreprinderii 2:
n varianta unei locaii finanare, prin redevenele ncasate, i asigur rentabilitatea
investiiei sale (veniturile din dobnzi);
n varianta unei locaii simple, rentabilitatea nu se poate asigura dect atunci cnd suma
chiriilor ncasate este superioar preului de vnzare.
Acest montaj poate fi utilizat de ntreprinderi pentru cosmetizarea imaginii lor financiare,atunci
cnd jocul ntre cele dou tipuri de contracte de locaie este speculat pentru mpodobirea
bilanului

Operaia de leaseback reprezint o decizie de gestiune deoarece situaia real a ntreprind

erii nu este n fapt modificat, ea utiliznd n continuare activul ca i cum ar proprietar. Aceast
operaie permite realizarea unui plus de valoare care poate fi constatat, n anulvnzrii, la
rezultate. n realitate, acest plus de valoare va fi neutralizat de chiriile viitoare. n plus, prin ncad
rarea contractului de nchiriere n categoria leasingului operaional, se evit constatarea unei
datorii i, n consecin, majorarea ratei ndatorrii
Imobilizari financiare
n ceea ce privete imobilizrile financiare se pune problema clasificrii acestora n aceast
categorie sau la investiii financiare pe termen scurt, modificndu-se astfel indicatorii economici
dar i stabilirea ajustrilor pentru depreciere.
Conform principiului principiului prudenei orice pierdere de valoare a activelor trebuie
recunoscut ca o cheltuial prin constituirea de ajustri pentru depreciere.
Se cunoate c ntre rata dobnzii pe pia i cursul obligaiunilor cu dobnd fix exist o
relaie invers. Astfel, cu ct rata dobnzii pe pia este mai mare, cu att obligaiunile cu
dobnd fix(mic) sunt mai puin atractive i scade interesul investitorilor pentru ele deoarece
se pot orienta spre plasamente mai rentabile. Prin urmare scade cursul obligaiunilor.

Worldcom
Boom-ul telecomunicaiilor din ultimii ani ai secolului trecut a fost extrem de favorabil i
pentru aciunile Worldcom, o companie important de telefonie. Preedintele Bernard
Ebbersfiind i acionar principal, i-a folosit participaiunea pentru garantarea finanrii unor
proiecte i investiii personale. Din nefericire, anul 2000 a adus o corecie brutal, n jos, a valorii
aciunilor firmelor din sector, reducnd substanial impresia de bogie a acionarilor. Deoarece
garaniile respective ajunseser la maturitate, preedintele Worldcom, intrat n criz de lichiditi,
a convins administratorii companiei s-i mprumute 400 de milioane de dolari cu titlu
personal. Aceast strategie a avut doar un succes limitat, managerul fiind concediat curnd dup
aceea.Mai departe, situaia Worldcom fiind nu foarte bun, din 2000 pn n 2002, civa
directori au trecut la falsificarea situaiei financiare prin subestimarea costurilor de interconectare
i prin nregistrarea unor venituri inexistente.