UNIVERSITATEA DIN PETROŞANI

FACULTATEA DE ŞTIINŢE
CATEDRA DE STIINŢE ECONOMICE

Lect. univ. dr. ec. MĂCRIŞ MARIA

CONTABILITATEA
INSTITUŢIILOR PUBLICE

PETROŞANI
2009

2
 PREFAŢĂ

Lucrarea, „Contabilitatea instituţiilor publice” are menirea de a elucida fundamentele

teoretice şi practice ale acestui domeniu şi de a oferi soluţii concrete tuturor celor interesaţi de
conducerea activităţii financiar contabile din instituţiile publice.

Este o lucrare deosebit de utilă studenţilor de la Facultatea de Ştiinţe cu profil

economic, îndeosebi specializarea de Contabilitate şi Informatică de Gestiune, precum şi
masteranzilor care au prevăzut în planul de învăţământ această disciplină, precum şi tuturor
celor interesaţi care lucrează în sistemul public.

Această lucrare îşi propune să fie un ghid de abordare a teoriei şi practicii contabile
din sistemul public, în cadrul căreia este tratată complexitatea proiectelor de norme, a
noutăţilor apărute în domeniu, lucrarea fiind actualizată atât în ceea ce priveşte normele
naţionale cât şi elementele din Standardele Internaţionale de Contabilitate pentru Sectorul
Public.

Pentru realizarea acestui demers ştiinţific s-a avut în vedere legislaţia de specialitate în
domeniu care a fost confruntată cu practica din instituţiile publice, la care s-a adăugat
experienţa şi strădania autoarei.

În cadrul acestei lucrări se regăsesc elemente legate de teoria contabilităţii, principiile

contabile, procedeele specifice, metode şi tehnici de lucru dar şi o serie de abordări generate
de relaţiile care se stabilesc între instituţiile din sistemul public şi mediul economico-social.

Consider că această lucrare este susceptibilă de dezvoltări, şi din acest punct de vedere
poate constitui o bază de plecare pentru cercetări ulterioare generate de perfecţionarea
continuă a managementului activităţii financiar contabile în domeniu.

În acest sens sugestiile, propunerile şi consideraţiile cititorilor cu privire la

îmbunătăţirea conţinutului acestei lucrări la apariţia unei noi ediţii, vor fi luate în considerare,
motiv pentru care autoarea le mulţumeşte tuturor.

Lect. univ. dr. ec. Maria Măcriş

3
 CUPRINS

PREFAŢĂ................................................................................................................................................................3
ORGANIZAREA ŞI CONDUCEREA CONTABILITĂŢII ..................................................................................6
INSTITUŢIILOR PUBLICE...................................................................................................................................6
1.1. Particularităţi ale sistemului instituţiilor .......................................................................................................6
publice din ţara noastră.........................................................................................................................................6
1.2. Tipologia instituţiilor publice.......................................................................................................................10
1.3. Conţinutul principiilor bugetare...................................................................................................................11
1.4. Prezentarea principiilor execuţiei bugetare..................................................................................................14
1.5. Obiectul contabilităţii publice......................................................................................................................14
1.6. Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publiece..................................................................15
1.7. Particularităţi ale planului de conturi ..........................................................................................................18
utilizat în instituţiile publice................................................................................................................................18
1.8. Clasificaţia bugetară-instrument de structurare şi urmărire a veniturilor şi cheltuielilor la instituţiile
publice..........................................................................................................................................................20
CAPITOLUL 2.......................................................................................................................................................23
CONTABILITATEA FINANŢĂRII BUGETARE A INSTITUŢIILOR PUBLICE..........................................23
2.1. Aspecte privind finanţarea bugetară a instituţiilor publice .........................................................................23
2.2. Contabilitatea finanţării instituţiilor publice din .........................................................................................27
sursele bugetului de stat......................................................................................................................................27
2.2.1. Conturi utilizate....................................................................................................................................27
2.2.2. Contabilitatea finanţării instituţiilor de subordonare centrală..............................................................30
2.3. Contabilitatea finaţării din surse bugetare locale.........................................................................................37
2.3.1. Specificul finanţării prin bugetele locale..............................................................................................37
2.3.2. Conturi utilizate....................................................................................................................................38
2.3.3. Contabilitatea finanţării instituţiilor publice de interes local...............................................................39
CAPITOLUL 3.......................................................................................................................................................40
CONTABILITATEA ACTIVELOR FIXE............................................................................................................40
3.1. Particularităţi referitoare la active fixe.........................................................................................................40
3.2. Contabilitatea activelor fixe.........................................................................................................................44
3.2.1.Conturi utilizate ....................................................................................................................................44
3.2.2. Contabilitatea operaţiunilor privind activele fixe necorporale ............................................................45
3.2.3. Contabilitatea operaţiunilor privind activele fixe corporale.................................................................47
3.2.4. Contabilitatea operaţiunilor privind activele financiare.......................................................................60
CAPITOLUL 4.......................................................................................................................................................62
CONTABILITATEA STOCURILOR...................................................................................................................62
4.1. Aspecte cu privire la stocuri.........................................................................................................................62
4.2. Contabilitatea stocurilor...............................................................................................................................65
4.2.1. Conturi utilizate....................................................................................................................................65
4.2.2. Contabilitatea operaţiunilor privind stocurile de materii prime şi materiale consumabile .................66
4.2.3. Contabilitatea operaţiunilor privind materialele de natura obiectelor de inventar ...68
CAPITOLUL 5.......................................................................................................................................................72
CONTABILITATEA TERŢILOR.........................................................................................................................72
5.1. Particularităţi privind terţii...........................................................................................................................72
5.2. Contabilitatea terţilor...................................................................................................................................75
5.2.1. Conturi utilizate....................................................................................................................................75
5.2.2. Contabilitatea furnizorilor, clienţilor şi conturilor asimilate...............................................................75
5.2.3. Contabilitatea decontărilor cu personalul, asigurările sociale, protecţia socială şi conturile asimilate
79
5.2.4. Contabilitatea decontărilor cu bugetul statului, bugetul local,bugetul asigurărilor sociale de stat şi
conturi asimilate ................................................................................................................................93
5.2.5. Contabilitatea decontărilor între instituţiile publice............................................................................97
CAPITOLUL 6.......................................................................................................................................................99
CONTABILITATEA TREZORERIEI..................................................................................................................99
6.1. Aspecte ale contabilităţii trezoreriei............................................................................................................99
6.2. Contabilitatea trezoreriei............................................................................................................................101
6.2.1. Conturi utilizate..................................................................................................................................101
6.2.2. Contabilitatea investiţiilor pe termen scurt.........................................................................................102
6.2.3. Contabilitatea disponibilităţilor băneşti..............................................................................................102
6.2.4. Contabilitatea altor valori, acreditivelor şi avansurilor de trezorerie ..............................................105

4
CAPITOLUL 7.....................................................................................................................................................109
CONTABILITATEA CHELTUIELILOR ŞI VENITURILOR.........................................................................109
7.1. Aspecte cu privire la cheltuieli şi venituri.................................................................................................109
7.2. Contabilitatea cheltuielilor.........................................................................................................................110
7.3. Contabilitatea veniturilor şi finanţărilor.....................................................................................................117
CAPITOLUL 8.....................................................................................................................................................123
SITUAŢIILE FINANCIARE LA INSTITUŢIILE PUBLICE..........................................................................123
8.1. Particularităţi ale situaţiilor financiare la instituţiile publice.....................................................................123
8.2. Componentele situaţiilor financiare la instituţiile publice.........................................................................125
8.2.1. Structura şi conţinutul bilanţului........................................................................................................125
8.2.2. Structura şi conţinutul contului de rezultat patrimonial.....................................................................127
8.2.3. Structura şi conţinutul situaţiei fluxului de trezorerie........................................................................128
8.2.4. Conţinutul situaţiei modificărilor în structura activelor/capitalurilor................................................129
8.2.5. Structura şi conţinutul contului de execuţie bugetară.........................................................................129
8.2.6. Conţinutul anexelor la situaţiile financiare.........................................................................................130
8.3 Etapele premergătoare întocmirii ...............................................................................................................131
situaţilor financiare anuale ...............................................................................................................................131
BIBLIOGRAFIE..................................................................................................................................................137
ANEXE.................................................................................................................................................................141

CAPITOLUL 1

5
 ORGANIZAREA ŞI CONDUCEREA CONTABILITĂŢII
INSTITUŢIILOR PUBLICE

1.1. Particularităţi ale sistemului instituţiilor

publice din ţara noastră

Instituţiile publice sunt reprezentate de acele unităţi prin care statul îşi realizează
funcţiile sale în domeniul administraţiei, în sfera acţiunilor social-culturale, justiţiei,
procuraturii, apărării ţării.
Legea finanţelor publice nr. 500/2002 şi Ordonanţa de urgenţă nr. 45/2003 privind
finanţele publice locale cuprind precizări cu privire la formarea, administrarea şi întreţinerea
resurselor financiare ale statului, ale unităţilor administrativ-teritoriale şi ale instituţiilor
publice.
În marea majoritate a cazurilor, resursele financiare publice se constituie din încasarea
impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi veniturilor nefiscale de la persoane juridice şi fizice în
baza criteriilor stabilite de lege.
În categoria instituţiilor care participă la constituirea resurselor financiare publice şi
utilizarea lor intră:
 Parlamentul României;
 Administraţia prezidenţială;
 Guvernul României;
 Ministerele şi celelalte organe ale administraţiei publice centrale şi locale;
 Instituţiile de stat de subordonare centrală sau locală;
 Autoritatea judecătorească;
 Instituţiile publice autonome precum şi instituţiile din subordinea acestora,
indiferent de modalitatea de finanţare;
 Alte autorităţi publice.
Resursele financiare ale instituţiilor publice pentru întreţinere şi funcţionare cât şi
pentru cheltuieli de capital, în conformitate cu prevederile legale1, sunt asigurate prin:
 finanţare integrală din bugetul de stat, bugetele locale, bugetul asigurărilor
sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, după caz;
 finanţare din venituri proprii şi subvenţii acordate de la bugetul de stat, bugetul
asigurărilor sociale de stat, bugetul fondurilor speciale, după caz;
 finanţare integrală din veniturile proprii.
Instituţiile publice finanţate integral de la bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale
de stat, bugetele fondurilor speciale, varsă integral veniturile realizate la bugetul din care sunt
finanţate.
Avându-se în vedere specificul activităţii desfăşurate, instituţiile publice din domeniul
social-cultural cum sunt: şcolile de arte, casele universitarilor, policlinicile cu plată şi unele
cluburi sportive constituite ca unităţi cu personalitate juridică aparte, pot să îşi finanţeze în
totalitate cheltuielile din veniturile proprii.
Instituţiile publice mai pot utiliza pentru derularea şi lărgirea activităţilor lor, mijloace
materiale şi băneşti primite de la persoane fizice şi juridice sub formă de donaţii şi
sponsorizări prin transmitere gratuită potrivit prevederilor legale. Aceste valori materiale şi
băneşti sunt utilizate în conformitate cu destinaţiile stabilite de transmiţător.

1
Legea finanţelor publice nr.500/2002.

6
 Finanţarea cheltuielilor unor instituţii din domeniul social-cultural, indiferent de
subordonare se asigură atât din bugetul de stat cât şi din bugetul unei unităţi administrativ-
teritoriale numai în cazuri în care prin lege se stabilesc categoriile de cheltuieli care se
finanţează din fiecare buget.
Veniturile extrabugetare ale instituţiilor publice se încasează, administrează şi
centralizează de instituţiile în cauză potrivit normelor pentru finanţele publice, fără a se
efectua vărsămintele din acestea la bugetul de stat sau bugetele locale dacă legea nu prevede
altfel.
Veniturile extrabugetare ale instituţiilor publice provin din chirii, taxe, manifestări
culturale, valorificări de produse din activităţi proprii sau anexe, concursuri artistice,
publicaţii, impresariat, exploatarea filmelor, prestaţii editoriale, consultaţii şi servicii
medicale, studii, proiecte, prestări de servicii, lucrări, exploatări ale unor bunuri pe care le au
în administrare şi altele stabilite de legile de organizare a instituţiilor sau de Guvern.
Soldurile anuale rezultate din execuţia bugetului instituţiilor publice finanţate integral
din mijloace extrabugetare se preiau ca venituri în anul următor.
Bugetele instituţiilor publice finanţate din mijloace extrabugetare se includ în bugetul
centralizat al ordonatorului principal de credite.
Plăţile pentru investiţiile instituţiilor publice se efectuează prin unităţile trezoreriei
statului care, potrivit legii, execută aceste operaţii pe bază de listă de lucrări, utilaje, mobilier
şi alte obiecte de investiţii, a documentaţiei tehnice prevăzute de lege şi a mijloacelor depuse
de către instituţie, cu respectarea dispoziţiilor legale privind investiţiile şi decontarea acestora.
Spre deosebire de agenţii economici, instituţiile publice prezintă anumite trăsături
caracteristice, dintre care mai importante sunt:
1) Instituţiile publice sunt unităţi care în general nu desfăşoară activităţi productive ci
activităţi de conducere, îndrumare, coordonare şi control în domeniul administraţiei de stat şi
prestează servicii cu anumite funcţii sociale în sfera acţiunilor social-culturale, justiţiei,
procuraturii şi apărării ţării.
2) Unele instituţii publice nu îşi acoperă cheltuielile generate de întreţinerea şi
funcţionarea acestora din veniturile proprii realizate.
3) Acele instituţii publice care realizează unele venituri din activitatea desfăşurată, au
obligaţia de a le vărsa la bugetul statului sau în baza unor dispoziţii legale beneficiează de
dreptul de a le reţine parţial sau integral, ca surse de autofinanţare a activităţii.
4) Pentru activitatea derulată întocmesc bugete de venituri şi cheltuieli.
5) Instituţiile publice nu pot efectua cheltuieli din veniturile încasate.
6) În funcţie de subordonarea lor, instituţiile publice primesc alocaţii bugetare pentru
acoperirea cheltuielilor de funcţionare şi a cheltuielilor de capital, de la bugetul de stat sau
bugetele locale, după caz;
7) Instituţiile publice calculează o serie de indicatori economico-financiari;
8) De la data de 1 ianuarie 2004, instituţiile publice calculează amortizarea activelor
fixe necorporale şi corporale.
Pe parcursul exerciţiului bugetar, în procesul de elaborare a proiectelor de buget
şi de execuţie a bugetului aprobat, un rol deosebit de important îl deţin ordonatorii de credite.
Ordonatorii de credite sunt reprezentaţi de conducătorii instituţiilor de stat mandataţi
prin lege să contribuie la proiectarea bugetului public şi la executarea acestuia. Ordonatorii de
credite2 sunt ierarhizaţi pe următoarele trei nivele:
a) ordonatori principali de credite;
b) ordonatori secundari de credite;
2
Drehuţă E., ş.a. - „Bugetul public şi contabilitatea cheltuielilor bugetare”, Editura Agora, Bacău, 2002, p. 20.

7
 c) ordonatori terţiari de credite.
Ordonatorii principali de credite sunt reprezentaţi de conducătorii instituţiilor publice
cu personalitate juridică, care au aprobată finanţarea atât pentru cheltuielile proprii cât şi
pentru instituţiile din subordine, în conformitate cu bugetele aprobate prin legea bugetară
anuală. Această categorie de ordonatori repartizează credite bugetare instituţiilor ierarhic
inferioare, ai căror conducători au calitatea de ordonatori secundari sau terţiari, au dreptul să
modifice bugetul acestora şi să aprobe efectuarea de cheltuieli în limita şi destinaţia aprobată
prin bugetul propriu.
Din categoria ordonatorilor principali de credite fac parte:
 miniştrii şi conducătorii organelor centrale care sunt ordonatori principali ai
bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale sau bugetelor fondurilor speciale;
 preşedinţii consiliilor judeţene, primarul general al capitalei, primarii
sectoarelor municipiului Bucureşti şi primarii municipiilor, oraşelor şi comunelor sunt
ordonatorii principali ai bugetelor locale respective.
Ordonatorii secundari de credite sunt reprezentaţi de conducătorii instituţiilor de stat,
centrale sau locale, care au în subordine instituţii de stat cu personalitate juridică pentru care
trebuie să defalce credite bugetare menţinând necesarul propriu de credite. În această
categorie de ordonatori secundari intră următoarele instituţii: inspectoratele şcolare, direcţiile
de sănătate publică, direcţiile de muncă şi protecţie socială, instituţiile de învăţământ superior.
În categoria ordonatorilor terţiari de credite intră conducătorii instituţiilor de stat care
nu au în subordine unităţi cu personalitate juridică, aceştea fiind răspunzători de folosirea
creditelor repartizate de către ordonatorul principal sau secundar de credite în funcţie de
poziţia instituţiei în ierarhie.
Potrivit prevederilor din legea finanţelor publice, ordonatorilor de credite le revin
următoarele responsabilităţi :
 angajarea, lichidarea, ordonanţarea cheltuielilor în limita creditelor bugetare
repartizate şi aprobate;
 realizarea veniturilor;
 angajarea şi utilizarea creditelor bugetare pe baza unei bune gestiuni
financiare;
 integritatea bunurilor încredinţate instituţiei care o conduc;
 organizarea şi ţinerea la zi a contabilităţii şi prezentarea în termen a situaţiilor
financiare asupra situaţiei patrimoniului aflat în administrare şi execuţiei bugetare;
 organizarea sistemului de monitorizare a programului de achiziţii publice şi a
programului de lucrări de investiţii publice;
 organizarea evidenţei programelor, inclusiv a indicatorilor aferenţi acestora;
 organizarea şi ţinerea la zi a evidenţei patrimoniului, conform prevederilor
legale.
Elaborarea proiectelor bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat şi
bugetul fondurilor speciale se realizează potrivit Legii finanţelor publice, de către Ministerul
Finanţelor Publice, pe baza propunerilor ordonatorilor principali de credite sub directa
îndrumare, urmărire şi coordonare din partea Guvernului României.
Ordonatorii principali de credite, la întocmirea şi prezentarea proiectului de buget pe
anul următor şi a estimărilor pentru cei trei ani, vor avea în vedere următoarele:
 Prezentarea unui „Document de politică, strategie şi performanţă", care trebuie
să cuprindă următoarele:
• misiunea şi activitatea ordonatorului de credite;
• schimbările de politică şi strategie;

8
 • politica sectorială şi strategia în domeniu;
• priorităţile stabilite de ordonatorii principali de credite pentru perioada
menţionată, în concordanţă cu politicile şi priorităţile Guvernului;
• consecinţele bugetare anticipate ale politicilor promovate prin proiectul de
buget;
• obiectivele programelor şi indicatorii acestora urmăriţi prin propunerile
prezentate pe care ordonatorul de credite intenţionează să le îndeplinească.
Indicatorii de program trebuie să pună în evidenţă rezultatele specifice,
măsurabile, atât ale perioadei anterioare, cât şi cele anticipate.
 Identificarea, dezvoltarea, perfecţionarea şi implementarea finanţării pe bază de
programe, având drept scop:
• luarea deciziilor în legătură cu modalitatea de alocare a fondurilor, în funcţie
de priorităţi;
• folosirea fondurilor publice în condiţii de eficacitate optimă;
• identificarea şi evidenţierea rezultatelor programelor, măsurate prin indicatorii
programelor respective pe anii: anterior, curent şi următori.
 Structurarea şi detalierea informaţiilor cuprinse în proiectul de buget de către
ordonatorii principali de credite, în vederea creşterii gradului de transparenţă a alocării,
utilizării şi gestionării fondurilor publice.
 Prezentarea propunerilor pentru toate fondurile publice, provenite din:
• bugetul de stat;
• bugetul fondului special;
• credite externe;
• venituri proprii reţinute şi utilizate potrivit legii;
• fonduri externe nerambursabile
 Includerea ca anexă la proiectul de buget a numărului maxim de posturi şi a
sumelor aferente finanţării acestuia din fonduri publice
 Inventarierea şi prezentarea tuturor proiectelor finanţate din fonduri externe
nerambursabile (de la Uniunea Europeană şi alţi donatori)
 Folosirea estimărilor multianuale la:
• proiectul de buget, la nivel de capitol bugetar, subcapitole şi titluri de
cheltuieli;
• finanţarea pe bază de programe;
• proiectele finanţate din fonduri externe nerambursabile;
• cheltuielile pentru investiţii.
Sumele solicitate de la buget vor fi alocate pe programe măsurate prin indicatorii
fizici, de eficienţă şi de rezultat aprobat prin hotărâre a Guvernului, pentru fiecare ordonator
principal de credite, în funcţie de specificul activităţii desfăşurate.
În baza legii finanţelor publice, a ordonanţei de urgenţă privind finanţele publice
locale şi potrivit prevederilor Constituţiei, în bugetul general consolidat al statului se include
un sistem unitar de bugete compus din:
 bugetul de stat;
 bugetul asigurărilor sociale de stat;
 bugetele locale;
 bugetele fondurilor speciale;
 bugetul trezoreriei statului;
 bugetele altor instituţii publice ce au caracter autonom.

9
 1.2. Tipologia instituţiilor publice

Datorită particularităţilor şi specificul activităţii bugetare gruparea instituţiilor publice

se realizează în funcţie de anumite criterii3, dintre care amintim:
A. Din punct de vedere al regimului de finanţare există:
a) Instituţii publice finanţate de la bugetul de stat, în care se cuprind:
 Direcţiile Generale ale Finanţelor Publice din judeţe şi municipiul
Bucureşti;
 Unităţile Vamale teritoriale coordonate de către Direcţia Generală
a Vămilor;
 Direcţiile Judeţene de Muncă şi Protecţie Socială şi Direcţia
Generală a municipiului Bucureşti;
 Inspectoratele de stat teritoriale pentru protecţia muncii;
 Inspectoratele şcolare judeţene şi al municipiului Bucureşti;
 Instituţiile de Învăţământ Superior de stat;
 Bibliotecile centrale universitare,ş.a.
b) Instituţiile publice finanţate din bugetul asigurărilor sociale de stat,
cum sunt:
 Oficiul central de plată a pensiilor;
 Corpul de control privind Asigurările Sociale;
c) Instituţiile publice finanţate din venituri extrabugetare:
 Institutul Român de Management;
 Institutul de Cercetare Ştiinţifică în domeniul Muncii şi Protecţiei
Sociale;
 Institutul Naţional pentru Fizica Pământului Bucureşti;
 Revista Finanţe, Credit, Contabilitate, ş.a.
d) Instituţii publice finanţate din venituri extrabugetare şi din subvenţii de
la bugetul de stat (denumite instituţii publice cu finanţare mixtă), în cadrul cărora intră:
 Muzeul de Istorie Naturală „Grigore Antipa” Bucureşti;
 Casele de cultură ale studenţilor;
 Corul de Cameră „Madrigal”.
e) Instituţii publice autofinanţate integral cum sunt:
 Şcolile de artă;
 Casele Universitarilor din Bucureşti, Cluj-Napoca, Iaşi, Timişoara,
Braşov, Craiova;
 Policlinicile cu plată.
B. În raport cu importanţa activităţii derulate şi de subordonarea instituţiilor
publice avem:
 Instituţii ale administraţiei publice centrale;
 Instituţii ale administraţiei publice locale.
În categoria instituţiilor administraţiei publice centrale intră: Preşedenţia
României, Parlamentul, Guvernul, ministerele şi celelalte autorităţi centrale de specialitate ale
administraţiei publice şi instituţiile din subordinea lor directă.
Instituţii ale administraţiei publice locale din unităţile administrativ-teritoriale
cuprind comunele, oraşele şi judeţele precum şi unităţile subordonate acestora şi au la bază
principiul autonomiei locale şi al descentralizării serviciilor publice.

3
Şoşdean A. - „Gestiunea financiară a instituţiilor publice”, Editura Inter Graf, Reşiţa, 1996, p. 14.

10
 Autonomia priveşte atât organizarea şi funcţionarea administraţiei publice locale, cât
şi gestionarea sub propria responsabilitate a intereselor colectivităţii pe care le reprezintă.
Autorităţile administraţiei publice prin care se realizează autonomia locală în comune
şi oraşe sunt reprezentate de consiliile locale alese şi primarii aleşi în condiţiile legii.
Consiliul Judeţean funcţionează în calitatea sa de autoritate a administraţiei publice
pentru coordonarea activităţilor consiliilor comunale şi orăşeneşti în vederea realizării
serviciilor publice de interes judeţean.
Guvernul numeşte câte un prefect în fiecare judeţ şi în municipiul Bucureşti care îl
reprezintă pe plan local şi are sarcina de a conduce serviciile publice descentralizate ale
ministerelor şi ale celorlalte organe centrale din unităţile administrativ-teritoriale.
Serviciile publice descentralizate ale ministerelor la nivel judeţean cuprind:
 Direcţia Generală Judeţeană a Finanţelor Publice;
 Inspectoratele Şcolare Judeţene şi al municipiului Bucureşti;
 Direcţiile Judeţene Sanitare;
 Consiliul Judeţean de Cultură.
Organele administraţiei locale finanţează acţiunile social-culturale, de sănătate,
asistenţă socială, gospodărie comunală şi locuinţe, prin afectarea bugetelor locale.
C. Din punct de vedere al statutului juridic, instituţiile publice se împart în:
 Instituţii publice cu personalitate juridică;
 Instituţii publice fără personalitate juridică.
Instituţiile publice cu personalitate juridică sunt acele instituţii ai căror
conducători au calitatea de ordonatori de credite, li s-a acordat autonomie de decizie şi dreptul
de a avea buget anual propriu aprobat de către consiliul de conducere ales.
Instituţiile publice fără personalitate juridică sunt acelea ai căror conducători nu au
calitatea de ordonatori de credite bugetare, categorie în care intră: şcolile generale, căminele
culturale, dispensarele medicale şi care sunt integrate din punct de vedere financiar contabil în
activitatea unei instituţii ierarhic superioare.
D. În funcţie de drepturile legate de aprobarea, repartizarea şi utilizarea fondurilor
bugetare, instituţiile publice se împart în:
 Instituţii publice superioare;
 Instituţii publice subordonate.
Instituţii publice superioare reprezintă unităţile ai căror conducători au
calitatea de ordonatori principali de credite şi sunt miniştrii şi conducătorii celorlalte organe
centrale de stat care primesc mijloace bugetare direct de la bugetul administraţiei centrale şi
repartizează credite bugetare aprobate de unităţile ierarhic inferioare în raport cu sarcinile
acestora.
Instituţii publice subordonate reprezintă unităţi ai căror conducători au calitatea de
ordonatori secundari şi terţiari de credite şi care primesc prin repartizare mijloace bugetare
pentru acoperirea nevoilor proprii de la instituţiile ierarhic superioare.

1.3. Conţinutul principiilor bugetare

În conformitate cu prevederile Legii finanţelor publice, principiile bugetare generale

se adaptează la specificul fiecărui buget. Aplicarea acestora diferă de la ţară la ţară şi de la o
perioadă la alta în cadrul aceluiaşi stat în funcţie de condiţiile concrete ale economiei
respective cât şi de priorităţile şi obiectivele politicii acestuia.

11
 Principiul universalităţii presupune înscrierea în buget a sumelor globale ale
veniturilor şi cheltuielilor publice, chiar în condiţiile în care realizarea veniturilor bugetare
presupune efectuarea unor cheltuieli prealabile. Altfel spus, nu pot fi compensate veniturile
bugetare cu cheltuielile aferente acestora. Prin urmare, în buget veniturile trebuie să figureze
cu sumele lor brute, iar cheltuielile cu sumele lor totale, astfel încât să se ofere puterii
legislative, respectiv Parlamentul, să cunoască veniturile totale pe care statul urmează să le
încaseze precum şi destinaţia pe care acestea o vor primi. Aplicarea strictă a acestui principiu
ne conduce la elaborarea unui buget brut care permite analiza corelaţiilor existente intre
diferitele categorii de venituri şi cheltuieli aferente lor.
În activitatea practică, acest aspect nu este întotdeauna posibil, trecându-se astfel în
unele cazuri la elaborarea unor bugete mixte, unde veniturile şi cheltuielile unor instituţii
figurează cu sumele lor totale, iar altele numai cu soldurile dintre veniturile posibile şi
cheltuielile aferente lor. Veniturile şi cheltuielile care se pot înscrie în buget numai cu soldul
sunt următoarele:
a) veniturile de la întreprinderi publice şi subvenţiile către acestea;
b) vărsămintele către buget şi subvenţiile primite de la acesta în cazul relaţiilor
bugetelor locale cu bugetul de stat;
c) subvenţiile primite de unele instituţii din sfera nematerială, care obţin venituri pe
care le reţin pentru acoperirea unei părţi din cheltuielile necesare funcţionării lor.
Principiul universalităţii presupune întotdeauna unitate bugetară, adică toate
cheltuielile şi veniturile bugetare vor trebui înscrise într-un singur document care să
recunoască, printr-o prezentare clară, veniturile cu sursele lor de provenienţă şi cheltuielile cu
destinaţia lor. Aşadar, unitatea bugetară are drept efect elaborarea unui buget unic care
sintetizează ansamblul relaţiilor financiare publice. Cu toate acestea în funcţie de
complexitatea relaţiilor din cadrul economiei, precum şi de unele evenimente care apar în
anumite condiţii pe lângă bugetul general, se mai întocmesc şi alte bugete cum ar fi:
 Bugetele autonome se întocmesc de către colectivităţi locale şi de întreprinderi
publice cu personalitate juridică şi autonomie funcţională. Asemenea bugete sunt întocmite de
către:
a) unităţile administrativ-teritoriale pentru care autonomia bugetară este reală,
fără ca ele să aibă şi o autonomie financiară întru-cât veniturile proprii nu sunt suficiente
acoperirii cheltuielilor. În acest sens, bugetele locale sunt corelate cu bugetul administraţiei
centrale de stat în măsura în care primesc de la acesta subvenţii;
b) întreprinderile publice cu caracter industrial sau comercial care realizează
venituri ce le permit în mare parte acoperirea cheltuielilor necesare funcţionării.
 Bugetele extraordinare sunt întocmite în situaţii speciale cum ar fi: crizele
economice, calamităţile naturale, războaie. În aceste bugete veniturile înscrise provin din
impozite special instituite, împrumuturi sau emisiune monetară.
 Bugetele anexe sunt bugete separate de bugetul general al statului, care se
anexează la acesta şi se votează separat de către Parlament. Acestea se elaborează pentru
veniturile şi cheltuielile unor instituţii publice sau întreprinderi proprietate de stat care nu au
în mod obligatoriu personalitate juridică. Şi în cazul acestui buget se realizează corelarea cu
bugetul general al statului prin evidenţierea soldului lor la partea de venituri, dacă acestea sunt
mai mari decât cheltuielile sau la partea de cheltuieli dacă acestea sunt mai mari decât
veniturile primind în completare subvenţii bugetare.
 Conturile speciale de trezorerie evidenţiază încasări ce nu reprezintă propriu-
zis un venit bugetar şi plăţi care nu au un caracter definitiv. Astfel pentru soldurile debitoare
ale acestora, bugetul general realizează acoperirea.

12
 În legătură strânsă cu universalitatea şi unitatea bugetară, funcţionează şi sintagma
„neafectării veniturilor bugetare”, acesta însemnând că veniturile încasate la buget, se
utilizează pentru acoperirea tuturor cheltuielilor, neadmiţându-se ca un anumit venit bugetar
să fie utilizat pentru acoperirea unei anumite cheltuieli.
Principiul publicităţii bugetului presupune că după dezbatere şi aprobare, bugetul şi
contul privind închiderea exerciţiului bugetar să fie publicate în Monitorul Oficial sau în
culegeri de legi. De asemenea, datele înscrise în proiectul de buget sunt date publicităţii în
presă, radio şi televiziune.
Necesitatea publicării bugetului este dată de condiţiile participării la relaţiile
economice, financiare şi monetare internaţionale.
Principiul anualităţii bugetului se referă la perioada de timp pentru care se
întocmeşte şi la perioada în care se încasează veniturile şi se efectuează cheltuielile. În
conformitate cu acest principiu, bugetul se elaborează pe o perioadă de 12 luni.
Referitor la perioada în care se execută bugetul, acesta poate să coincidă sau nu cu
perioada pentru care a fost aprobat, deoarece unele venituri se încasează, iar unele cheltuieli
se efectuează după expirarea anului bugetar. O astfel de problematică poate fi soluţionată
prin:
 sistemul de exerciţiu prin care, execuţia bugetară se prelungeşte până la
încasarea veniturilor prevăzute şi efectuarea cheltuielilor bugetare, având ca principal
inconvenient funcţionarea paralelă a două bugete;
 sistemul de gestiune prin care, la sfârşitul exerciţiului bugetar, bugetul se
încheie iar contul de închidere a exerciţiului bugetar va cuprinde numai veniturile încasate şi
cheltuilelile efectuate. Drept urmare, veniturile neîncasate urmează a se înscrie în bugetul
anului următor, iar cheltuielile vor figura în bugetul anului în care se vor efectua.
Principiul unităţii presupune ca toate veniturile şi cheltuielile bugetare să fie înscrise
într-un singur document, în vederea asigurării utilizării eficiente şi monitorizarea fondurilor
publice. Potrivit acestui principiu, totalitatea veniturilor reţinute şi utilizate în sistem
extrabugetar, se introduc în bugetul de stat, urmând regulile şi principiile acestui buget, cu
excepţia: veniturilor proprii şi subvenţiilor acordate de la bugetul statului, bugetul asigurărilor
sociale de stat, bugetele fondurilor speciale; veniturile proprii ale instituţiilor publice;
veniturile obţinute din activitatea autofinanţată; veniturile utilizate pentru constituirea
fondului de stimulare a personalului.
Principiul specializării bugetare potrivit căruia înscrierea în buget şi aprobarea de
către Parlament a veniturilor se realizează pe surse de provenienţă şi a creditelor bugetare pe
categorii de cheltuieli, grupate după natura lor economică şi destinaţia acestora, potrivit
clasificaţiei bugetare.
Prin credit bugetar se înţelege suma înscrisă în buget şi aprobată de către Parlament,
în limita căreia se pot efectua plăţi în contul fiecărei cheltuieli. Astfel, devine necesar ca
veniturile şi cheltuielile să fie înscrise în buget după o schemă unitară, care poartă numele de
clasificaţie bugetară şi cuprinde gruparea veniturilor şi cheltuielilor într-o anumită ordine şi
pe baza unor criterii clar determinate.
Principiul unităţii monetare se referă la faptul că toate operaţiunile bugetare sunt
exprimate în moneda naţională.
Principiul echilibrului bugetar presupune acoperirea integrală a cheltuielilor din
veniturile ordinare ale bugetului. Echilibrul bugetar are în vedere elaborarea unor bugete
balansate, precum şi păstrarea echilibrului în perioada de execuţie a bugetului.În prezent,
acest principiu bugetar nu mai figurează în noua lege a finanţelor publice din cauza practicii

13
tot mai răspândite de elaborare a unor bugete deficitare, urmare a creşterii mai rapide a
cheltuielilor publice.
Principiul realităţii bugetare nu apare în legea finanţelor publice, dar are în vedere
următoarele aspecte:
 înscrierea în buget a veniturilor bugetare posibile de realizat, cu un grad de
certitudine cât mai mare şi a cheltuielilor necesare perioadei bugetare, prioritare în condiţiile
perioadei date;
 modul de elaborare şi execuţie a bugetului să aibă la bază date verificabile şi
uşor de identificat.

1.4. Prezentarea principiilor execuţiei bugetare

Contabilitatea bugetară având ca sarcină reflectarea execuţiei bugetului se consideră

necesară şi prezentarea acestor principii. Ele sunt descrise în Legea finanţelor publice şi se pot
rezuma astfel;
 creditele bugetare pentru cheltuielile fiecărui exerciţiu se prevăd şi aprobă prin
legea bugetară anuală, care stabileşte structura funcţională şi economică a acestora;
 creditele bugetare aprobate sunt autorizate pe durata exerciţiului bugetar;
 creditele bugetare pentru cheltuieli de personal nu pot fi majorate sau virate şi
utilizate la alte articole de cheltuieli;
 virările de credite bugetare între celelalte subdiviziuni ale clasificaţiei bugetare
sunt de competenţa fiecărui ordonator principal de credite, pentru bugetul propriu şi cel al
instituţiilor din subordine şi se pot efectua în limita a 10 % din prevederile capitolului bugetar
la nivelul ordonatorului principal;
 virările de credite bugetare de la un capitol la altul al clasificaţiei bugetare
precum şi între programe se efectuează doar pe baza justificărilor şi trebuie să aibă acordul
Ministerului Finanţelor Publice. Acestea se fac în limita a 10% din prevederile capitolului
bugetar şi respectiv 5% din prevederile programului, cu cel puţin o lună înainte;
 virările de credite se pot face începând cu trimestrul al III-lea al exerciţiului
bugetar;
 nu se pot efectua virări de credite bugetare de la capitolele care au fost
majorate din fonduri de rezervă sau intervenţie aflate la dispoziţia Guvernului;
 ordonatorii principali de credite transmit lunar Ministerului Finanţelor Publice,
situaţia virărilor de credite bugetare aprobate.
Contabilitatea va trebui să respecte pe parcursul execuţiei bugetare principiile
caracteristice ei ţinând cont de regulile impuse pentru utilizarea fondurilor publice.

1.5. Obiectul contabilităţii publice

Instituţiile publice au obligaţia să organizeze şi să conducă contabilitatea proprie,

respectiv contabilitatea financiară şi după caz, contabilitatea de gestiune.
Contabilitatea, ca activitate specializată în măsurarea, evaluarea, cunoasterea,
gestiunea şi controlul activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii, precum şi a rezultatelor
obţinute din activitatea instituţiilor publice trebuie să asigure:
 înregistrarea cronologică şi sistematică;

14
  prelucrarea, publicarea şi păstrarea informaţiilor cu privire la poziţia
financiară, performanţa financiară şi fluxurile de trezorerie, atât pentru cerinţele interne ale
acestora cât şi pentru utilizatori externi: Guvernul, Parlamentul, creditorii, clienţii, dar şi alţi
utilizatori (organismele financiare internaţionale).
Contabilitatea publică asigură informaţii ordonatorilor de credite cu privire la:
 execuţia bugetelor de venituri şi cheltuieli;
 rezultatul execuţiei bugetare;
 patrimoniul aflat în administrare;
 rezultatul patrimonial;
 costul programelor aprobate prin buget;
 informaţii necesare pentru întocmirea contului general anual de execuţie a
bugetului de stat, a bugetului asigurărilor sociale şi fondurilor speciale.
În conformitate cu prevederile legale existente în domeniul finanţelor publice
şi a contabilităţii, contabilitatea publică cuprinde:
 contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor bugetare care să reflecte încasarea
veniturilor şi plata cheltuielilor aferente exerciţiului bugetar;
 contabilitatea trezoreriei statului;
 contabilitatea generală bazată pe principiul constatării drepturilor şi
obligaţiilor, care să reflecte evoluţia situaţiei financiare şi patrimoniale, precum şi excedentul
şi deficitul patrimonial;
 contabilitatea destinată analizării costurilor programelor aprobate.
Contabilitatea instituţiilor publice asigură informaţii ordonatorilor de credite cu privire
la execuţia bugetului de venituri şi cheltuieli, patrimoniul aflat în administrare, precum şi
pentru întocmirea: contului general anual de execuţie a bugetului de stat, a bugetului
asigurărilor sociale de stat, fondurilor speciale şi bugetelor locale.

1.6. Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publiece

În baza reglementărilor contabile în vigoare răspunderea pentru organizarea şi

conducerea contabilităţii la instituţiile publice revine ordonatorului de credite sau altei
persoane care are obligaţia gestionării unităţii respective.
Instituţiile publice organizează şi conduc contabilitatea în compartimente distincte,
conduse de către directorul economic, contabilul şef sau altă persoană împuternicită să
îndeplinească această funcţie. Aceste persoane trebuie să aibă studii economice superioare şi
răspund împreună cu personalul din subordine de organizarea şi conducerea contabilităţii, în
condiţiile legii.
Compartimentul financiar-contabil este considerat de către Legea finanţelor publice
nr. 500/2002 ca fiind o structură organizatorică a instituţiei publice, în care este realizată
execuţia bugetară. Conducătorul acestui compartiment răspunde de activitatea de încasare a
veniturilor şi de plata cheltuielilor.
Instituţiile publice la care contabilitatea nu este organizată în compartimente distincte
sau care nu au personal încadrat cu contract de muncă individual, potrivit legii pot încheia
contracte de prestări de servicii, pentru conducerea contabilităţii şi întocmirea situaţiilor
financiare trimestriale şi anuale, cu societăţi comerciale de expertiză contabilă autorizate sau
cu persoane fizice care au calitatea de expert contabil sau contabil autorizat, profesionişti
liberi membrii ai Corpului Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România
(C.E.C.C.A.R). Încheierea contractelor se realizează cu respectarea reglementărilor privind

15
achiziţiile publice de bunuri şi servicii iar plata serviciilor respective se face din fonduri
publice cu această destinaţie.
Persoana aleasă să ocupe funcţia de director economic, contabil şef sau cea
împuternicită să o îndeplinească în cadrul ministerelor celorlalte organe de specialitate ale
administraţiei publice centrale şi alte autorităţi publice ai căror conducători au calitatea de
ordonatori principali de credite este numită doar cu avizul Ministerului Finanţelor Publice.
De asemenea, aceleaşi persoane mai sus menţionate care îndeplinesc această funcţie în
cadrul instituţiilor subordonate ministerelor şi celorlalte organe de specialitate ale
administraţiei publice centrale se numesc cu avizul conducătorului compartimentului
financiar-contabil din cadrul ministerului sau organismului central respectiv, pe baza
propunerii ordonatorului de credite al instituţiilor respective.
Pe plan local competenţele de numire a persoanelor alese să răspundă de organizarea
şi conducerea contabilităţii bugetare se împart între:
 direcţiile generale ale finanţelor publice judeţene şi a municipiului
Bucureşti, care îşi dau avizul pentru conducătorii compartimentelor financiar-contabile din
cadrul consiliilor locale, municipale, ale sectoarelor municipiului Bucureşti, orăşeneşti şi
comunali;
 conducătorul compartimentului financiar-contabil al consiliului local, care
îşi dă avizul pentru conducătorii compartimentelor financiar-contabile din cadrul instituţiilor
publice finanţate din bugetele consiliilor locale municipale, ale sectoarelor municipiului
Bucureşti, orăşeneşti şi comunale.
Persoanele care răspund de organizarea şi conducerea contabilităţii publice trebuie
să asigure, potrivit legii:
 organizarea şi conducerea corectă şi la zi a contabilităţii;
 condiţiile necesare întocmirii documentelor justificative privind tranzacţiile şi
evenimentele economice;
 organizarea şi efectuarea inventarierii elementelor de activ şi de pasiv, inclusiv
valorificarea rezultatelor acesteia;
 respectarea regulilor de întocmire a situaţiilor financiare şi depunerea lor în
termen la organele în drept;
 păstrarea documentelor justificative, a registrelor contabile şi situaţiilor
financiare;
 organizarea contabilităţii de gestiune în funcţie de specificul activităţii
instituţiei publice.
În conformitate cu legea contabilităţii, contabilitatea se ţine în limba română şi în
moneda naţională. Pentru operaţiunile efectuate în valută, contabilitatea se ţine atât în moneda
naţională, cât şi în valută, potrivit reglementărilor elaborate în acest sens.
Operaţiunile privind încasările şi plăţile în valută se înregistrează în contabilitate la
cursul zilei, comunicat de B.N.R.
La data întocmirii situaţiilor financiare, elementele monetare exprimate în valută, cum
ar fi: disponibilităţile, creanţele şi datoriile, se reevaluează la cursul comunicat de B.N.R.
valabil pentru ultima zi a perioadei de raportare.
În contabilitatea instituţiilor publice, înregistrarea operaţiunilor privind contribuţia
financiară nerambursabilă a Comunităţii Europene se efectuează în EURO şi lei, la cursul
INFO-euro.
Cursul INFO-euro reprezintă rata de schimb între euro şi moneda naţională şi este
comunicat de Banca Centrală Europeană .

16
 Cursul INFO-euro utilizat la înregistrarea în contabilitate a operaţiunilor din luna
curentă este cel din penultima zi lucrătoare a lunii precedente. Acest curs va fi utilizat de către
toate instituţiile publice care efectuează operaţiuni finanţate din fonduri comunitare PHARE,
ISPA, respectiv Agenţii şi/sau Autorităţi de implementare, instituţiile publice, beneficiari
finali ai fondurilor respective sub forme diverse: disponibilităţi, bunuri şi servicii.
La întocmirea situaţiilor financiare, elementele monetare exprimate în euro, respectiv
disponibilităţi şi depozite, creanţe şi datorii, se reevaluează la cursul INFO-euro comunicat
în penultima zi lucrătoare a lunii în care se întocmesc situaţiile financiare.
Finalizarea exerciţiului bugetar şi a trimestrelor se concretizează din punct de vedere
contabil în situaţii financiare care reprezintă situaţia patrimoniului aflat în administrarea
statului şi a unităţilor administrativ-teritoriale.
Componenţa situaţiilor financiare potrivit Standardelor Internaţionale de Contabilitate
pentru Sectorul Public şi a Regulamentului Financiar al Uniunii Europene este următoarea:
a) bilanţul, document contabil de sinteză prin care se prezintă elementele de activ şi
pasiv la datele stabilite prin norme;
b) contul de rezultat patrimonial, prezintă situaţia veniturilor, finanţărilor şi
cheltuielilor din cursul exerciţiului curent. Rezultatul patrimonial exprimă performanţa
financiară a instituţiilor publice, respectiv deficitul sau excedentul patrimonial, determinat pe
fiecare sursă de finanţare şi pe total;
c) situaţia fluxurilor de trezorerie, prezintă existenţa şi mişcările de numerar
împărţite în:
- fluxuri de trezorerie din activitatea operaţională;
- fluxuri de trezorerie din activitatea de investiţii;
- fluxuri de trezorerie din activitatea de finanţare;
d) situaţia modificărilor în structura activelor/capitalurilor, oferă informaţii
referitoare la influenţele rezultate din schimbarea politicilor contabile, în urma reevaluării
activelor, calculului şi înregistrării amortizării sau din corectarea erorilor contabile;
e) anexe la situaţiile financiare, reprezentate de :
- principii şi politici contabile care au în vedere explicarea principiilor care au stat
la baza întocmirii situaţiilor financiare şi a procedurilor contabile;
- note explicative ce conţin informaţii referitoare la metodele de evaluare a
activelor precum şi orice alte informaţii care sunt relevante în aplicarea de către utilizatori a
poziţiei şi performanţei financiare;
f) contul de execuţie bugetară, prezintă pe capitolele şi subcapitolele din bugetul
aprobat plăţile nete efectuate pe surse de finanţare.
Instituţiile publice au obligaţia să prezinte la unităţile de trezorerie a statului la care
au deschise conturile, bilanţul şi situaţia fluxurilor de trezorerie în vederea obţinerii vizei
privind exactitatea plăţilor de casă, a soldurilor conturilor de disponibilităţi pentru a se asigura
concordanţa datelor din contabilitatea instituţiilor cu cele din contabilitatea trezoreriei statului.
În situaţia în care vor exista neconcordanţe, situaţia fluxurilor de trezorerie se va restitui
instituţiei publice în vederea efectuării corecturilor necesare.
Instituţiile publice ai căror conducători au calitatea de ordonatori de credite secundari
sau terţiari, depun un exemplar din situaţiile financiare trimestriale şi anuale la organul
ierarhic superior, la termenele stabilite de acesta.
Ministerele, celelalte organe de specialitate ale administraţiei publice centrale, alte
autorităţi publice, instituţii autonome şi unităţile administrativ- teritoriale, ai căror conducători
au calitatea de ordonatori principali de credite, depun la Ministerul Finanţelor Publice sau la

17
Direcţiile Generale ale Finanţelor Publice Judeţene şi a municipiului Bucureşti, după caz, un
exemplar din situaţiile financiare trimestriale şi anuale, la termenele stabilite de acestea.
Unităţile fără personalitate juridică, subordonate instituţiei publice, organizează şi
conduc contabilitatea operaţiunilor economico-financiare până la nivel de balanţă de
verificare, fără să întocmească situaţii financiare.

1.7. Particularităţi ale planului de conturi

utilizat în instituţiile publice

În conformitate cu prevederile din Legea contabilităţii nr. 82/1991, instituţiile publice

au obligaţia organizării şi conducerii contabilităţii proprii, respectiv contabilitatea financiară
şi contabilitatea de gestiune adaptată la specificul activităţii.
Toate instituţiile publice, începând cu data de 1 ianuarie 2006 au obligaţia să conducă
contabilitatea în partidă dublă, acest sistem contabil bazându-se pe contabilitatea de
angajamente. Reglementările legale de organizare a contabilităţii româneşti ce se aplică la
instituţiile publice sunt elaborate în conformitate cu Directivele Europene în domeniu şi cu
Standardele Internaţionale de Contabilitate pentru instituţii publice.
Planul de conturi reprezintă un sistem codificat de clasificare a tranzacţiilor şi
evenimentelor care au loc într-o instituţie publică. El trebuie elaborat în aşa fel încât: să
satisfacă cerinţele atât la nivel local cât şi central; să furnizeze o structură de codificare
uniformă pentru reprezentarea operaţiunilor; să permită adaptarea cu uşurinţă la specificul
fiecărei instituţii.
Astfel, planul de conturi conceput pentru implementarea contabilităţii de angajamente
şi cu respectarea standardelor este structurat pe clase de conturi, simbolizate cu o cifră şi
anume:
 Clasa 1 „Conturi de capitaluri” cuprinde conturi care gestionează elementele
componente ale capitalurilor permanente, respectiv: capital, rezerve, fonduri, rezultatul
reportat, rezultatul patrimonial, fonduri cu destinaţie specială, provizioane, împrumuturi şi
datorii asimilate.
 Clasa 2 „Conturi de active fixe” reuneşte conturi care ţin evidenţa
activelor fixe necorporale, corporale, financiare, în curs precum şi amortizarea şi ajustările
pentru deprecierea sau pierderea de valoare a activelor fixe (provizioane).
 Clasa 3 „Conturi de stocuri şi producţie în curs de execuţie” grupează
conturi care ţin evidenţa activelor circulante, respectiv: stocuri de materii prime şi materiale,
producţia în curs de execuţie, produse, stocuri aflate la terţi, animale, mărfuri, ambalaje
precum şi ajustări pentru deprecierea stocurilor şi a producţiei în curs de execuţie
(provizioane).
 Clasa 4 „Conturi de terţi” prin intermediul căreia se dă posibilitatea
recunoaşterii în contabilitate a relaţiilor instituţiei cu furnizorii, clienţii, personalul angajat,
bugetul, comunitatea Europeană, debitori, creditori precum şi cele din cadrul sistemului.
 Clasa 5 „Conturi la trezorerii şi instituţii de credit” reuneşte conturi de
investiţii pe termen scurt, disponibilităţi la trezoreria statului şi bănci, disponibil al bugetelor,
numerar şi alte valori, acreditive, disponibilităţi din fonduri cu destinaţie specială ale
instituţiilor publice şi ale activităţilor finanţate integral sau parţial din venituri proprii, din
veniturile fondurilor speciale precum şi viramente interne şi ajustări pentru pierderea de
valoare a conturilor de trezorerie.

18
  Clasa 6 „Conturi de cheltuieli” asigură înregistrarea tuturor consumurilor de
resurse corespunzător naturii lor. Cuprinde conturi de cheltuieli: privind stocurile, lucrările şi
serviciile executate de terţi, cu alte servicii executate de terţi, cu impozite, taxe şi vărsăminte
asimilate, cu personalul, operaţionale, financiare, finanţate din buget precum şi amortizările,
provizioanele şi ajustările pentru depreciere sau pierderile de valoare.
 Clasa 7 „Conturi de venituri şi finanţări” face posibilă recunoaşterea
surselor de finanţare a activităţii instituţiilor după provenienţă. Cuprinde conturi de venituri
din activităţi economice, alte venituri operaţionale, venituri din producţia de active fixe,
venituri fiscale, din contribuţii de asigurări, nefiscale, financiare precum şi finanţări,
subvenţii, transferuri, alocaţii bugetare cu destinaţie specială, fonduri cu destinaţie specială,
venituri din provizioane şi ajustări pentru depreciere sau pierderile de valoare, venituri
extraordinare.
 Clasa 8 „Conturi speciale” grupează conturile în afara bilanţului, care
funcţionează în partidă simplă şi care înregistrează angajamente şi alte evenimente ce nu
afectează direct patrimoniul instituţiei. Această clasă are şi o grupă de conturi care asigură
respectarea principiului intangibilităţii.
Clasele la rândul lor conţin grupe de conturi care sunt simbolizate cu câte două cifre şi
care nu au funcţie contabilă, grupele cuprind conturi sintetice de gradul I, simbolizare cu trei
cifre şi respectiv conturi sintetice de gradul II, simbolizate cu patru cifre; unele conturi
sintetice de gradul I au dezvoltare direct pe conturilor analitice constituite în funcţie de criterii
specifice elementului pe care îl evidenţiază. Aşa este spre exemplu, cazul conturilor care au
simboluri ce conţin puncte:

• contul 117 „Rezultatul reportat”:

117.01 „Rezultatul raportat - instituţii publice finanţate integral de la
buget (de stat, local, asigurări, sănătate, şomaj)”;
117.02 „Rezultatul reportat - bugetul local”;
117.03 „Rezultatul reportat - bugetul asigurărilor sociale de stat”;
.
.
.
117.20 „Rezultatul reportat - alte influenţe”.

Planul de conturi pentru instituţii publice respectă logica de construcţie aplicată

planului contabil general precum şi clasele acestuia. Datorită specificului sectorului public
însă, apar o serie de particularităţi, între care putem aminti:
 existenţa structurilor contabile pentru venituri, care presupun contraprestaţii şi
sunt generate de activităţi cu caracter economic, separat de cele pentru finanţări, care sunt
proprii domeniului public de activitate şi care apar în strânsă legătură cu îndeplinirea
funcţiilor, sarcinilor şi obiectivelor statului prin instituţiile publice;
 individualizarea rezultatului exerciţiului şi a celui reportat pe sursele sau
activităţile din care decurg;
 fonduri corespunzătoare activelor fixe, necesare identificării surselor de
provenienţă şi apartenenţă la patrimoniul public sau privat;
 separarea, în cadrul clasei de disponibilităţi, a surselor pe seama cărora se
constituie;
 existenţa unor conturi de stocuri specifice doar instituţiilor publice;

19
  crearea de conturi de decontări pentru evidenţierea relaţiilor cu Comunitatea
Europeană.
La conturile de cheltuieli este obligatorie dezvoltarea în analitic pe structura
clasificaţiei bugetare funcţionale şi economice. Planul de conturi pentru instituţiile publice
este prezentat în anexa 1.

1.8. Clasificaţia bugetară-instrument de structurare şi urmărire a

veniturilor şi cheltuielilor la instituţiile publice

Clasificaţia bugetară este principalul instrument de sistematizare, urmărire şi control al

realizării veniturilor şi efectuării cheltuielilor, ea fiind consecinţa funcţionării principiului
specializării bugetare. Clasificaţia bugetară regrupează veniturile după natură şi provenienţă,
iar cheltuielile după natură şi destinaţie, ceea ce face posibil următoarele aspecte4:
 cunoaşterea cu exactitate a veniturilor şi cheltuielilor statului;
 compararea în timp a evoluţiei bugetului va permite analiza în dinamică a
veniturilor şi cheltuielilor statului;
 exercitarea controlului asupra întregului proces de execuţie bugetară şi
asigurarea disciplinei financiare;
 organizarea contabilităţii publice înlesneşte înregistrarea şi prelucrarea datelor.
Clasificaţia bugetară este obligatorie atât în procesul întocmirii bugetului cât şi
în cel al executării sale.
Legea finanţelor publice nr. 500/2002 la articolul 29 pct.(1), prevede că „Veniturile şi
cheltuielile se regrupează în buget pe baza clasificaţiei bugetare”. Aceasta este elaborată de
către Ministerul Finanţelor Publice, având în vedere următoarele criterii de grupare:
 criteriul administrativ sau guvernamental, în conformitate cu care veniturile
şi cheltuielile statului sunt grupate după instituţiile care le încasează sau le efectuează;
 criteriul economic, conform căruia sunt prezentate distinct categoriile de
cheltuieli şi venituri atât ca operaţiuni curente cât şi ca operaţiuni de capital;
 criteriul funcţional, în conformitate cu care cheltuielile sunt grupate după
interesele urmărite de stat, funcţie de sarcinile şi obiectivele sale.
Clasificaţia bugetară care se aplică de la data de 01.01.2006 este aprobată prin
Ordinul Ministerului Finanţelor publice nr. 1954/2005.
Trecerea la aplicarea unei noi clasificaţii a fost impusă de necesitatea corelării acesteia
cu Sistemul Conturilor Naţionale şi cu Manualul de Statistica Finanţelor Publice, ediţie 2001.
Emiterea acestui ordin a avut drept scop respectarea standardelor organismelor
internaţionale privind compilarea şi prezentarea statisticilor privind finanţele publice, în
vederea îmbunătăţirii structurii şi a transparenţei operaţiunilor derulate pe seama fondurilor
publice, precum şi a angajamentului ţării noastre privind implementarea acquis-lui comunitar
în domeniul finanţelor publice.
În cadrul Ordinului M.F.P nr. 1945/2005 sunt grupaţi în anexe următorii indicatori:

A. Anexa I - Clasificaţia indicatorilor privind finanţele publice, cuprinde:

Anexa nr.1. Clasificaţia indicatorilor privind bugetul de stat;
Anexa nr.2. Clasificaţia indicatorilor privind bugetele locale;
Anexa nr.3. Clasificaţia indicatorilor privind bugetul asigurărilor sociale de stat;
4
Nişulescu I., Dascălu C., Ştefănescu A.-„Noua contabilitate publică”, Editura Infomega, Bucureşti, 2005,p. 21.

20
 Anexa nr.4. Clasificaţia indicatorilor privind bugetul asigurărilor pentru şomaj;
Anexa nr.5. Clasificaţia indicatorilor privind bugetul Fondului Naţional Unic de
asigurări sociale de sănătate;
Anexa nr.6. Clasificaţia cheltuielilor din credite externe;
Anexa nr.7. Clasificaţia cheltuielilor din credite interne;
Anexa nr.8. Clasificaţia indicatorilor privind bugetul fondurilor externe
nerambursabile;
Anexa nr.9. Clasificaţia indicatorilor privind bugetul trezoreriei statului;
Anexa nr.10. Clasificaţia indicatorilor privind bugetul instituţiilor publice şi
activităţilor finanţate integral sau parţial din venituri proprii;
Anexa nr.11. Clasificaţia veniturilor şi cheltuielilor evidenţiate în afara
bugetelor locale;

B. Anexa II şi III - Clasificaţia în profil departamental.

Clasificaţia economică este prevăzută în Anexa I în formă extinsă urmând ca
instituţiile publice să utilizeze numai subdiviziunile specifice domeniului lor de activitate şi
pentru care există bază legală de efectuare.
Instituţiile publice pot detalia subdiviziunile prevăzute în clasificaţia economică şi
funcţională, pentru necesităţi de analiză, raportare sau prelucrare a datelor.
Structura clasificaţiei bugetare cuprinde:
• la venituri: capitole, subcapitole şi paragrafe;
• la cheltuieli: capitole, părţi, titluri, articole şi aliniate.
Clasificaţia bugetară grupează veniturile în:
 venituri curente, care se încasează cu regularitate constituind o sursă
permanentă de mijloace băneşti. În funcţie de modul de percepere, pot fi:
a) venituri fiscale, care constituie cea mai mare parte a veniturilor bugetare
şi îmbracă forma unor impozite directe pe profit, salarii, taxe de propritate, precum şi
indirecte: T.V.A, accize, etc.;
b) venituri nefiscale, sub forma prelevărilor încasate în etapa
repartiţiei primare a P.I.B, ele fiind legate de calitatea statutului de proprietar şi
organizator al activităţii întregii sfere bugetare. În această categorie intră: veniturile
din proprietate, venituri din vânzări de bunuri şi servicii, venituri din taxe
administrative, eliberare permise, diverse venituri;
 veniturile din capital, sunt surse la care statul apelează atunci când veniturile
curente sunt insuficiente. În această categorie intră veniturile din valorificarea unor bunuri;
 operaţiunile financiare, în categoria cărora intră încasările din rambursarea
împrumuturilor acordate.
În clasificaţia bugetară, cheltuielile sunt grupate după criteriul funcţional şi
economic.
Criteriul funcţional are în vedere separarea cheltuielilor pe domenii de activitate în
care statul are implicaţii majore. În cadrul clasificaţiei funcţionale cheltuielile sunt structurate
pe părţi iar în cadrul acestora pe capitole, subcapitole şi paragrafe. Astfel structura pe părţi
este următoarea:

Partea I – Servicii publice generale;

Partea a II-a – Apărare, Ordine Publică şi Siguranţă naţională;
Partea a III-a – Cheltuieli social-culturale;
Partea a IV-a – Servicii şi dezvoltare publică, locuinţe, mediu, ape;

21
 Partea a V-a – Acţiuni economice.

Clasificaţia economică realizează o grupare a cheltuielilor pe titluri, articole şi

aliniate. Potrivit acestei clasificaţii cheltuielile se împart în:
• cheltuieli curente;
• chetuieli de capital;
• operaţiuni financiare.
Titlurile în cadrul acestei clasificaţii sunt:

Titlul I – Cheltuieli de personal;

Titlul II – Bunuri şi servicii;
Titlul III – Dobânzi;
Titlul IV – Subvenţii;
Titlul V – Fonduri de rezervă;
Titlul VI – Transferuri între unităţi ale administraţiei publice;
Titlul VII – Alte transferuri;
Titlul VIII – Asistenţă socială;
Titlul IX – Alte cheltuieli;
Titlul X – Active nefinanciare;
Titlul XI – Active financiare;
Titlul XII – Împrumuturi;
Titlul XIII – Rambursări de credite;
Titlul XIV – Rezerve, excedent/deficit.

Conţinutul fiecărui titlu este împărţit pe articole iar unele articole sunt detaliate pe
aliniate. Clasificaţia bugetară nu constituie temei legal pentru încasarea de venituri şi
efectuarea de cheltuieli. Pornind de la această menţiune sunt relevante prevederile Legii
finanţelor publice nr. 500/2002, art. 12, potrivit căreia „Veniturile şi cheltuielile bugetare se
înscriu şi se aprobă în Buget pe surse de provenienţă şi respectiv, pe categorii de cheltuieli,
grupate după natura lor economică şi destinaţia acestora, potrivit clasificaţiei bugetare”.În
acest sens prin legea bugetară anuală se publică în fiecare an liste cu impozitele, taxele
precum şi celelalte venituri ale statului care urmează a fi percepute, listă care constituie anexă
la legea bugetului de stat.
În vederea întocmirii proiectului de buget a fiecărei instituţii publice este necesară
cunoaşterea conţinutului clasificaţiei economice a cheltuielilor, respectiv modul de încadrare a
cheltuielilor pe subdiviziunile clasificaţiei bugetare5. Clasificaţia economică a cheltuielilor
este prezentată în anexa 2.

5
Gherghel S., Măcriş M. - „Contabilitatea instituţiilor publice”, Editura Focus, Petroşani, 2002, p.31.

22
 CAPITOLUL 2

CONTABILITATEA FINANŢĂRII BUGETARE A INSTITUŢIILOR

PUBLICE

2.1. Aspecte privind finanţarea bugetară a instituţiilor publice

Activitatea sectorului public se desfăşoară cu aport substanţial de bani publici
gestionaţi prin sistemul unitar de bugete, în interesul statului, pentru îndeplinirea sarcinilor
acestuia.
Finanţarea bugetară reprezintă procesul prin care resursele publice sunt solicitate de
către ordonatori, angajate în baza cererilor acestora şi acordate efectiv spre utilizare,
responsabililor cu execuţia bugetară.
Creditul bugetar este suma aprobată prin buget, reprezentând limita maximă până la
care se pot ordonanţa şi efectua plăţi în cursul exerciţiului bugetar pentru angajamentele
contractate în cursul anului bugetar şi/sau din exerciţii anterioare pentru acţiuni multianuale ∗,
respectiv se pot angaja, ordonanţa şi efectua plăţi din buget pentru celelalte acţiuni.
Creditul de angajament reprezintă limita maximă a cheltuielilor ce pot fi angajate, în
timpul exerciţiului bugetar în limitele aprobate6.
Sfera de aplicabilitate a acestui concept reuneşte acţiunile de angajare de credite
bugetare şi respectiv de folosire efectivă a acestora. Astfel, finanţarea bugetară parcurge două
etape:
 deschiderea finanţării;
 finanţarea propriu-zisă.

Creditele bugetare aprobate prin bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat şi
bugetele fondurilor speciale pot fi folosite la cererea ordonatorilor principali de credite, numai
după deschiderea, repartizarea şi/sau alimentarea conturilor de disponibil deschise la
trezorerie pe surse de finanţare. Aprobarea deschiderii de credite se face în limita creditelor
aprobate pe capitole, subcapitole, titluri şi celelalte subdiviziuni ale clasificaţiei bugetare.
Ordonatorii principali de credite pot dispune lunar retragerea creditelor bugetare
deschise şi neutilizate din conturile proprii precum şi ale instituţiilor subordonate. Retragerile
trebuie justificate, vizate de către Ministerul Finanţelor Publice şi retrase anterior datei de 25 a
fiecărei luni.

Reprezintă programe, proiecte şi altele asemenea care se desfăşoară pe o perioadă mai mare de un an şi dau
naştere la credite de angajament şi credite bugetare. În conformitate cu acţiunile finanţate prin buget sunt
considerate acţiuni multianuale: programele sau proiectele finanţate în cadrul acordurilor de împrumut care se
preiau de Ministerul Finanţelor Publice, conform Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 64/2007 privind datoria
publică, aprobată cu modificări şi completări prin legea nr. 109/2008 cu modificările ulterioare; programele de
investiţii publice care se prezintă în anexa ordonatorilor principali de credite; programele finanţate din fonduri
externe nerambursabile de preaaderare precum şi programele şi proiectele finanţate din fonduri externe
nerambursabile postaderare aferente politicii de coeziune a Uniunii Europene, politicilor agricole comune şi de
pescuit, precm şi a altor facilităţi şi instrumente post aderare. Fondurile eferente acestor acţiuni multianuale se
vor evidenţia sub forma creditelor de angajament şi a creditelor bugetare în anexele la bugetele ordonatorilor
principali de credite.
6
Ordinul M. F. P. Nr. 547/20.03.2009 privind modificarea şi completarea Normelor metodologice privind
angajarea, lichidarea, ordonanţarea şi plata cheltuielilor instituţiilor publice, precum şi organizarea, evidenţa şi
raportarea angajamentelor bugetare şi legale, aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor publice nr.
1792/2002.

23
 În procesul execuţiei bugetare cheltuielile bugetare parcurg următoarele faze:
 angajare;
 lichidare;
 ordonanţare;
 plată.

Urmare a faptului că în execuţia bugetară funcţionează principiul separării atribuţiilor

persoanelor care au calitatea de ordonatori de credite de cele ale persoanelor cu calitate de
contabil, se poate preciza că primele trei faze sunt de competenţa ordonatorilor de credite, în
timp ce plata este asigurată de şeful compartimentului financiar-contabil în limita fondurilor
disponibile.
Ordonatorii de credite au obligaţia de a angaja şi utiliza creditele bugetare doar în
limita prevederilor şi potrivit destinaţiilor aprobate.
Propunerea de angajare face obiectul unui act în care se determină pe subdiviziunile
clasificaţiei bugetare care este valoarea creditelor bugetare în contul căreia se mai pot angaja
cheltuieli.
Angajarea cheltuielilor din fonduri publice îmbracă următoarele forme:
a) angajament bugetar reprezentat de orice act prin care o autoritate
competentă afectează bani publici unor anumite destinaţii, în limita creditelor bugetare
aprobate. El trebuie să prevadă orice angajament de plată făcut în limita creditelor bugetare
rezervate pentru efectuarea plăţii în cauză. Valoarea angajamentelor de plată nu poate depăşi
valoarea angajamentelor bugetare care pot fi:
 angajamente bugetare individuale ce sunt specifice unor tranzacţii noi, care
urmează a fi efectuate şi care au la bază un proiect;
 angajament bugetar global ce se efectuează pentru cheltuieli curente de natură
administrativă şi care se desfăşoară în mod repetat.
Angajamentele bugetare se realizează prin emiterea unui document scris prin care se
certifică existenţa unor credite bugetare disponibile şi se pun sub rezervă creditele aferente
unei cheltuieli, potrivit destinaţiei prevăzute în buget.
b) angajament legal reprezentat de orice act juridic din care rezultă sau ar putea
rezulta o obligaţie pe seama fondurilor publice. Se prezintă sub formă scrisă, este semnat de
ordonatorul de credite şi poate lua forma unui contract de achiziţie publică, comandă, contract
de muncă, act de control, acord de împrumut, etc.
Creditele bugetare neangajate, precum şi creditele bugetare angajate şi neutilizate până
la sfârşitul anului sunt anulate de drept. Orice cheltuială angajată şi neplătită până la
încheierea exerciţiului financiar se va plăti în contul bugetului pe anul următor din credite
bugetare aprobate în acest scop.
Lichidarea cheltuielii reprezintă acea fază a procesului execuţiei bugetare în care se
verifică existenţa angajamentelor, se determină şi se verifică realizarea sumei datorate şi se
apreciează exigibilitatea angajamentului legal pe baza documentelor justificative care atestă
tranzacţia sau evenimentul. Documentele justificative angajează răspunderea persoanelor care
le-au întocmit, vizat şi aprobat precum şi a celor care le înregistreză în contabilitate.
Documentele de lichidare a unei cheltuieli sunt documente care atestă că lucrările, bunurile şi
serviciile au fost efectuate. Ele sunt vizate pentru „Bun de plată”.
Ordonanţarea este faza execuţiei bugetare în care se confirmă că livrările de bunuri au
fost efectuate sau alte creanţe au fost verificate şi că plata poate fi realizată. Aceasta îmbracă
forma unui document intern prin care ordonatorul de credite dă dispoziţie conducătorului
compartimentului financiar-contabil să nefectueze plata. Ordonanţarea de plată cuprinde

24
următoarele informaţii:
 exerciţiul financiar în care se înregistrează plata;
 subdiviziunea din clasificaţia bugetară la care se înregistrează plata;
 suma de plată;
 datele de identificare ale beneficiarului plăţii;
 natura cheltuielilor;
 modalitatea de plată.
Plata reprezintă faza finală a execuţiei bugetare prin care instituţia stinge obligaţia faţă
de terţii-creditori. Ea se efectuează de către profesioniştii contabili, în limita creditelor
bugetare şi destinaţiilor aprobate prin unităţile trezoreriei la care instituţiile au conturi
deschise.
Plăţile se efectuează doar dacă sunt îndeplinite următoarele condiţii:
 cheltuielile au parcurs primele trei faze ale execuţiei;
 există credite bugetare deschise/repartizate sau disponibilităţi în conturi;
 subdiviziunea bugetului aprobat de la care se face plata corespunde naturii
cheltuielii;
 există documente care să justifice plata;
 semnăturile de pe documente sunt ale persoanelor abilitate;
 beneficiarul sumei este îndreptăţit să o primească;
 suma datorată este corectă;
 documentele sunt întocmite conform normelor legale.
Plata nu poate fi efectuată dacă:
nu există credite bugetare deschise, repartizate sau disponibilităţi în conturile
instituţiei;
nu există confirmarea serviciului efectuat iar documentul nu are viza „bun de
plată” ;
beneficiarul nu este cel faţă de care instituţia are datorii;
nu există viza controlului financiar preventiv pe ordonanţare.
În concluzie,obiectivele principale ale angajării, lichidării, ordonanţării şi plăţii sunt:
 descrierea procedurilor privind angajarea, lichidarea, ordonanţarea şi plata
cheltuielilor bugetare;
 descrierea conturilor contabile pentru evidenţierea angajamentelor bugetare şi
legale;
 stabilirea modului de raportare a angajamentelor bugetare şi legale;
De asemenea, în vederea realizării acesstor obiective, scopul angajării, lichidării,
ordonanţării şi păţii este următorul:
 aplicarea unitară a prevederilor Legii privind finanţele publice nr. 500/2002 cu
privire la procedurile privind angajarea, lichidarea, ordonanţarea şi plata cheltuielilor
bugetare;
 întărirea disciplinei financiare în instituţiile publice;
 creşterea responsabilităţii ordonatorilor de credite bugetare în utilizarea cu
eficienţă a fondurilor publice;
 preîntâmpinarea aplicării de către organele abilitate de lege a prevederilor art.
71 din Legea nr. 500/2002.
Schematic cele patru faze ale procesului de execuţie bugetară sunt redate în figura 2.1.
Contabilitatea publică are drept sarcină urmărirea distinctă a celor două etape ale
finanţării bugetare, deschiderea finanţării şi finanţarea propriu-zisă.

25
26
 Etapa deschiderii finanţării reprezintă doar un angajament din partea statului, care la
momentul asumării nu afectează patrimonial instituţia publică. Din punct de vedere contabil
aceasta se concretizează în utilizarea conturilor în afara bilanţului din clasa 8 „Conturi
speciale”.
Finanţarea propriu-zisă presupune consumarea creditelor bugetare deschise sau
repartizate concretizată în plăţi nete de casă şi cheltuieli efective.
Plăţile nete de casă constituie un concept specific contabilităţii publice şi desemnează
fluxuri monetare efectuate pe seama fondurilor publice generate în urma unor evenimente sau
tranzacţii care au efect asupra elementelor de activ şi pasiv ale instituţiei. Plăţile nete de casă
conţin operaţiuni legate de: achitarea furnizorilor, achitarea salariilor cuvenite personalului,
plăţile efectuate către bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale reprezentând contribuţii
sociale şi fiscale.
Cheltuielile efective reprezintă echivalentul bănesc al consumurilor de resurse,
reflectând gradul de utilizare a fondurilor publice puse la dispoziţia instituţiei prin bugetul
general.
În conformitate cu Standardele Internaţionale de Contabilitate pentru Sectorul Public,
cheltuielile reprezintă diminuări ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul
exerciţiului bugetar sub formă de ieşiri sau scăderi ale valorii activelor sau creşteri ale
datoriilor, care se concretizează în reduceri ale capitalului propriu altele decât cele rezultate
din distribuirea către acţionari. De asemenea, mai sunt recunoscute în contabilitate drept
cheltuieli efective consumul de stocuri, consumul de forţă de muncă exprimat prin drepturile
salariale totale cuvenite personalului angajat, consumurile de bunuri nestocabile.
În concluzie, finanţarea propriu-zisă generează evenimente şi tranzacţii care afectează
patrimoniul instituţiei publice ceea ce presupune adoptarea unei politici contabile conduse
prin conturi de bilanţ.

2.2. Contabilitatea finanţării instituţiilor publice din

sursele bugetului de stat
Instituţiile publice finanţate integral sau în majoritate din sursele bugetului de stat sunt
instituţii de subordonare centrală ce au relaţii de subordonare între ele şi care se regăsesc în
contabilitate mai ales în etapa deschiderii de finanţare în care au loc repartizări de credite
bugetare conform rolului ordonatorilor de credite prezentat în Legea finanţelor publice.

2.2.1. Conturi utilizate

În vederea deschiderii finanţării bugetare se utilizează conturile în afara bilanţului

din grupa 80, cu acelaşi nume. Acestea sunt conturi care funcţionează în partidă simplă şi care
evidenţiază pe ordonatori, creditele bugetare deschise pe seama surselor bugetului de stat,
potrivit cererii de deschidere, respectiv a dispoziţiilor bugetare.
Ordonatorii de credite folosesc următoarele conturi:
 8060 „Credite bugetare aprobate”;
 8061 „Credite deschise de repartizat”;
 8062 „Credite deschise pentru cheltuieli proprii”.
Contul 8060 „Credite bugetare aprobate”, este utilizat de către toţi ordonatorii de
credite, indiferent de modul de finanţare a cheltuielilor şi de gradul de subordonare. Acest

27
cont ţine evidenţa creditelor aprobate pentru efectuarea cheltuielilor aprobate prin buget.
Contabilitatea analitică a acestor credite se ţine pe titluri, articole şi aliniate în cadrul fiecărui
subcapitol sau capitol al clasificaţiei bugetare. Contul înregistrează:
• în debit, la începutul exerciţiului bugetar creditele bugetare aprobate, cu
defalcare pe trimestre, iar în cursul exerciţiului bugetar suplimentările efectuate,
majorându-se astfel creditele bugetare aprobate iniţial;
• în credit, diminuările sau anulările de credite efectuate în cursul exerciţiului
bugetar.
Soldul contului, la sfârşit de trimestru sau finele anului, reflectă totalitatea creditelor
bugetare aprobate până la data respctivă.
Contul 8061 „Credite deschise de repartizat”, este utilizat de ordonatorii principali şi
secundari de credite, care au dreptul de a repartiza credite bugetare. Contabilitatea analitică a
acestor credite de repartizat se ţine pe capitole şi subcapitole ale clasificaţiei bugetare.
În debitul acestui cont se înregistrează:
• la ordonatorul principal, creditele deschise pentru a fi repartizate ordonatorilor
din subordine şi creditele retrase de la aceştia pe parcursul exerciţiului bugetar;
• la ordonatorii secundari, creditele primite de la ordonatorii principali spre a fi
repartizate ordonatorilor terţiari din subordine.
În creditul contului se înregistrează:
• la ordonatorii principali, creditele bugetare repartizate ordonatorilor din
subordine, precum şi creditele retrase;
• la ordonatorii de credite secundari, creditele repartizate ordonatorilor terţiari de
credite, precum şi creditele retrase de către ordonatorul principal.
Soldul este debitor şi reflectă valoarea creditelor bugetare de repartizat şi
nerepartizate.
Contul 8062 „Credite bugetare deschise pentru cheltuieli proprii” este folosit de
către toţi ordonatorii de credite în vederea reflectării creditelor bugetare deschise de
Ministerul Finanţelor Publice pentru cheltuieli proprii. Acest cont înregistrează:
• în debit, creditele bugetare deschise de M.F.P. pentru cheltuieli proprii ale
acestora;
• în credit, creditele bugetare retrase în cursul anului.
Soldul debitor reflectă valoarea creditelor bugetare pentru cheltuieli proprii de care
beneficiază într-o anumită perioadă instituţia.
Soldurile conturilor prezentate nu sunt preluate în perioada următoare deoarece ele
evidenţiază situaţia creditelor bugetare ale anului curent.
Pentru evidenţierea finanţării propriu-zise, contabilitatea instituţiilor publice
utilizează următoarele conturi:
 770.1 „Finanţarea de la bugetul de stat” pentru reflectarea plăţilor nete
efectuate din sursele bugetului de stat;
 conturile clasei 6 „Cheltuieli” pentru înregistrarea cheltuielilor efectuate pe
seama surselor bugetului de stat;
 121.01 „Rezultatul patrimonial-instituţii publice finanţate integral din buget”
pentru determinarea excedentului sau deficitului înregistrat în execuţia
bugetului de stat.
Contul 7701 „Finanţarea de la bugetul de stat” este utilizat de către toţi ordonatorii
de subordonare centrală pentru a ţine evidenţa plăţilor nete de casă efectuate din creditele
bugetare deschise sau repartizate în vederea realizării sarcinilor prevăzute în buget. Are
funcţie contabilă de pasiv. Acesta înregistrează:

28
 • în credit, în cursul exerciţiului financiar, plăţile efectuate din aceste surse;
• în debit, sumele recuperate din finanţarea anului curent, reconstituiri de plăţi
efectuate eronat, sumele din imputaţii.
La sfârşitul exerciţiului bugetar contul se debitează pentru închidere, cu totalitatea
plăţilor nete efectuate prin creditul contului 121.01 „Rezultatul patrimonial-instituţii publice
finanţate integral din buget”.
Soldul creditor, înaintea operaţiunii de închidere reflectă totalul plăţilor efectuate în
cursul anului din sursele bugetului de stat.
Contabilitatea cheltuielilor efective finanţate din bugetul de stat se realizează cu
ajutorul conturilor clasei 6, cu precădere a celor din:
 grupa 60 „Cheltuieli privind stocurile”;
 grupa 61 „Cheltuieli cu lucrări şi servicii executate de terţi”;
 grupa 62 „Cheltuieli cu alte servicii executate de terţi”;
 grupa 63 „Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate”;
 grupa 64 „Cheltuieli cu personalul”;
 grupa 65 „Alte cheltuieli operaţionale”;
 grupa 66 „Cheltuieli financiare”.
Aceste conturi au funcţie contabilă de activ, se debitează cu totalitatea cheltuielilor
efectuate şi se creditează la sfârşitul perioadei, pentru închidere, prin debitul contului 121.01
„Rezultatul patrimonial-instituţii publice finanţate integral din buget”.
Contabilitatea analitică a cheltuielilor se realizează pe subdiviziunile clasificaţiei
bugetare. În acest sens, structura simbolului contului de cheltuieli va fi:
 simbolul contului sintetic din planul de conturi;
 capitolul;
 sursa de finanţare a cheltuielii: bugetul de stat, bugetele locale,
bugetul asigurărilor-sociale de stat, bugetul asigurărilor pentru şomaj, bugetul fondului
naţional unic de asigurări sociale de sănătate, bugetul fondurilor externe nerambursabile,
bugetul instituţiilor publice finanţate integral sau parţial din venituri proprii, cheltuieli
evidenţiate în afara bugetelor locale;
 subcapitolul;
 titlu;
 articol;
 aliniat.
Rezultatul patrimonial se stabileşte anual prin compararea cheltuielilor cu plăţile nete
de casă. Din punct de vedere contabil acest aspect este posibil cu ocazia închiderii conturilor
de cheltuieli, respectiv a conturilor de venituri şi finanţări prin intermediul contului 121.01
„Rezultatul patrimonial-instituţii publice finanţate integral de la buget”.
Rezultatul patrimonial include drepturi constatate şi obligaţii neachitate în cursul
exerciţiului bugetar şi poate fi excedent sau deficit patrimonial.
Excedentul patrimonial apare atunci când plăţile nete sunt mai mari decât cheltuielile
efective, situaţie în care fondurile publice sunt imobilizate în bunuri achiziţionate şi
neutilizate.
Deficitul patrimonial apare în situaţia în care plăţile nete de casă sunt mai mici decât
cheltuielile efective, ceea ce înseamnă că s-au consumat resurse existente din exerciţiile
trecute, ori s-au creat obligaţii care nu au fost onorate.
Acest cont este bifuncţional, înregistrând în:
• debit, cheltuielile angajate ale instituţiei după natura sau destinaţia lor;
• credit, veniturile constatate ale instituţiei după natura şi sursa lor;

29
 Soldul debitor reflectă deficit patrimonial iar soldul creditor reprezintă excedent
înregistrat în execuţia bugetară.

2.2.2. Contabilitatea finanţării instituţiilor de subordonare centrală

Principalele operaţiuni legate de finanţarea instituţiilor publice au în vedere

următoarele evenimente:
• deschiderea creditelor bugetare;
• finanţarea propriu - zisă;
• închiderea conturilor şi stabilirea rezultatului patrimonial.
 Deschiderea creditelor bugetare are în vedere evidenţierea creditelor bugetare
aprobate, în baza cererii de deschidere, repartizarea creditelor pe baza dispoziţiilor bugetare,
precum şi operaţiuni de suplimentări, anulări, diminuări sau retrageri de credite bugetare.

Aplicaţie:

Ordonatorul principal „X” întocmeşte o cerere de deschidere de finanţare pentru

credite bugetare în valoare de 1.000.000 lei, din care 800.000 lei de repartizat ordonatorilor
din subordine şi 200.000 lei credite pentru cheltuieli proprii.
Ordonatorul principal a repartizat integral creditele bugetare de repartizat,
unui
ordonator secundar „Y”, astfel:
• credite pentru cheltuieli proprii: 300.000 lei;
• de repartizat ordonatorului terţiar „Z”: 500.000 lei;
Ordonatorul secundar repartizează creditele bugetare ordonatorului terţiar „Z”. La
sfârşitul perioadei ordonatorului terţiar i se retrag credite bugetare neutilizate în valoare de
50.000 lei.

A. Înregistrarea operaţiunilor în contabilitatea ordonatorului principal „X”:

a) aprobarea cererii de deschidere de credite bugetare.

Debit 8060 „Credite bugetare aprobate”

1.000.000

b) recunoaşterea creditelor de repartizat şi pentru cheltuieli proprii.

Debit 8061 „Credite deschise de repartizat”

800.000

Debit 8062„Credite deschise pentru cheltuieli proprii” 200.000

c) repartizarea creditelor bugetare către ordonatorul secundar „Y”.

Credit 8061 „Credite deschise de repartizat” 800.000

B. Înregistrarea operaţiunilor în contabilitatea ordonatorului secundar „Y”.

30
 a) credite bugetare aprobate.

Debit 8060 „Credite bugetare aprobate” 800.000

b) primirea creditelor de repartizat şi pentru nevoi proprii de la ordonatorul principal „X”.

Debit 8061 „Credite deschise de repartizat” 500.000

Debit 8062 „Credite deschise pentru cheltuieli proprii” 300.000

c) repartizarea creditelor bugetare către ordonatorul terţiar „Z”.

Credit 8061„Credite deschise de repartizat” 500.000

C. Înregistrarea operaţiunilor în contabilitatea ordonatorului terţiar „Z”.

a) primirea creditelor bugetare aprobate.

Debit 8060 „Credite bugetare aprobate” 500.000

b) retragerea finanţării neutilizate la sfârşitul perioadei.

Credit 8060 „Credite bugetare aprobate” 50.000

Creditul bugetar neutilizat ajunge la ordonatorul principal „X” de unde este returnat
bugetului de stat, drumul parcurs este cel invers acordării:
a) la ordonatorul secundar „Y”, reîntregirea unei părţi a creditului de repartizat iar apoi
returnarea către ordonatorul principal:

Debit 8061„Credite deschise de repartizat”

50.000

Credit 8061 „Credite deschise de repartizat”

50.000

b) la ordonatorul principal „X” au loc aceleaşi înregistrări ca şi la ordonatorul secundar,

după care se rectifică valoarea creditelor aprobate cu contravaloarea creditelor retrase:

Credit 8060„Credite bugetare aprobate”

50.000

• Finanţarea propriu - zisă în contabilitate este numită execuţie bugetară, care constă
în utilizarea creditelor bugetare deschise sau repartizate.

Aplicaţie:

În baza unei finanţări de 500.000 lei din sursele bugetului de stat, un ordonator terţiar
efectuează următoarele operaţiuni:

31
 a) Înregistrarea drepturilor salariale totale în valoare de 50.000 lei cuvenite angajaţilor săi.

641/10.01.01...30
„Cheltuieli cu salariile = 421 „Personal - salarii datorate”
50.000
personalului”
b) În baza centralizatorului ştatelor de salarii se efectuează următoarele reţineri din salarii:
• impozit pe salarii, 6.680 lei;
• contribuţii individuale la asigurările sociale, 5.250 lei;
• asigurări sociale de sănătate, 2.750 lei;
• asigurări pentru şomaj, 250 lei.

421 „Personal - salarii datorate” = %

14.930
444 „Impozit pe venitul din
6.680
salarii şi alte drepturi”
4312 „Contribuţiile asiguraţilor
5.250
pentru asigurări sociale”
4314 „Contribuţiile asiguraţilor
2.750
pentru asigurări sociale de
sănătate”
4372 „Contribuţia asiguraţilor
250
pentru asigurări de şomaj”

c) Se înregistrează achiziţionarea de la furnizor a următoarelor materiale pentru curăţenie

în sumă de 100.000 lei.

302 „Materiale consumabile” = 401 „Furnizori” 100.000

d) Se achită furnizorul de materiale consumabile din finanţarea acordată de la bugetul

statului, în sumă de 100.000 lei.

401 „Furnizori” = 7701/20.01.02 100.000

„Finanţarea de la bugetul de stat”

e) Se înregistrează un consum de materiale consumabile în valoare de 30.000 lei.

6028/20.01.02 = 302 „Materiale consumabile”

30.000
„Cheltuieli cu alte materiale
consumabile”

f) Se înregistrează şi se achită contravaloarea unei facturi de apă, în valoare de 80.000 lei.

32
 610/20.01.04 = 234 „Furnizori” 80.000
„Cheltuieli privind energia şi apa”

234 „Furnizori” = 7701/20.01.04 80.000

„Finanţarea de la bugetul
de stat”

g) Se înregistrează contribuţiile instituţiei privind:

• asigurările sociale, 10.400 lei;
• asigurările sociale de sănătate, 2.600 lei;
• asigurările de şomaj, 250 lei;
• asigurările pentru accidente de muncă şi boli profesionale, 102 lei.
• concediile şi indemnizaţiile, 425 lei;

6451/10.03.01 = 4311 „Contribuţiile angajatorilor 10.400

„Contribuţiile angajatorilor pentru asigurări sociale”
pentru asigurări sociale”

6453/10.03.03 = 4313 „Contribuţiile angajatorilor 2.600

„Contribuţiile angajatorilor pentru asigurări sociale
pentru asigurări sociale de sănătate”
de sănătate”

6452/10.03.02 = 4371 „Contribuţiile angajatorilor 250

„Contribuţiile angajatorilor pentru asigurări de şomaj”
pentru asigurări de şomaj”

6454/10.03.04 = 4315 „Contribuţiile angajatorilor 102

„Contribuţiile angajatorilor pentru accidente de muncă
pentru accidente de muncă şi boli profesionale”
şi boli profesionale”

6455/10.03.06 = 4317 „Contribuţiile angajatorilor pentru 425

„Contribuţiile angajatorilor pentru concedii şi indemnizaţii”
concedii şi indemnizaţii”

h) Se înregistrează virarea la bugetul în drept a contribuţiilor individuale şi ale instituţiei

precum şi impozitul pe salarii astfel:
• contribuţia la asigurările sociale:
10.400ei + 5.250 lei + 102 lei + 425 lei = 16.177 lei;
• contribuţia la asigurările de sănătate:
2.750 lei + 2.600 lei = 5.350 lei;
• contribuţiile la asigurările de şomaj:
250 lei + 250 lei = 500 lei;
• impozit pe salarii: 6.680 lei.

33
 % = 7701/10.03.01
15.650
4311 „Contribuţiile angajatorilor „Finanţarea de la bugetul de stat” 10.400
pentru asigurări sociale”
4312 „Contribuţiile asiguraţilor
5.250
pentru asigurări sociale”

% = 7701/10.03.03 5.350
4313 „Contribuţiile angajatorilor „Finanţarea de la bugetul de stat” 2.600
pentru asigurări sociale
de sănătate”
4314 „Contribuţiile asiguraţilor
2.750
pentru asigurări sociale de
de sănătate”

4315 „Contribuţiile angajatorilor = 7701/10.03.04 102

pentru accidente de muncă „Finanţarea de la bugetul de stat”
şi boli profesionale”

4317 „Contribuţiile angajatorilor = 7701/10.03.06 425

pentru concedii şi indemnizaţii” „Finanţarea de la bugetul de stat”

% = 7701/10.03.02
500
4371 „Contribuţiile angajatorilor „Finanţarea de la bugetul de stat” 250
pentru asigurări de şomaj”
4372 „Contribuţiile asiguraţilor 250
pentru fondul de şomaj”

444 „Impozitul pe venitul din = 7701/10.01.01

6.680
salarii şi alte drepturi” „Finanţarea de la bugetul de stat”

i) Se va înregistra achitarea salariilor nete în sumă de 35.070 lei. Salariul net este stabilit
ca diferenţă între drepturile salariale totale şi reţinerile din salarii, iar din punct de vedere
contabil acesta este reprezentat de soldul creditor al contului 421 „Personal - salarii
datorate”. Plata salariilor nete se achită astfel:
• se înregistrează ridicarea de numerar de la trezorerie şi se depune în casieria
instituţiei în vederea achitării salariilor în sumă de 5.070 lei.
581 „Viramente interne” = 7701/10.01.01
5.070
„Finanţare de la bugetul de stat”

5311 „Casa în lei” = 581„Viramente interne”

5.070

34
 • se înregistrează achitarea salariilor ridicate, din care suma de 700 lei, nu se
ridică în termen legal.

421 „Personal - salarii datorate” = % 5.070

5311 „Casa în lei” 4.370
426 „Drepturi de personal neridicate” 700

• se înregistrează, după termenul legal de păstrare a banilor în casierie, depunerea

acestora în cont la trezorerie.

581 „Viramente interne” = 5311 „Casa în lei” 700

7701/10.01.01 = 581 „Viramente interne” 700

„Finanţarea de la bugetul de stat”

• se înregistrează virarea în contul de carduri, salariile nete rămase neachitate în

valoare de 30.000 lei.

421„Personal - salarii datorate” = 7701/10.01.01

30.000
„Finanţarea de la bugetul de stat”

 Închiderea conturilor de cheltuieli şi finanţări în vederea stabilirii rezultatului

patrimonial se va realiza în baza aceluiaşi exemplu.

a) Închiderea conturilor de cheltuieli prin intermediul contului 121.01 „Rezultatul

patrimonial - instituţii publice finanţate integral de la buget”

121.01 „Rezultatul patrimonial - = % 173.777

instituţii publice finanţate 641/10.01.01...30
50.000
integral din buget” „Cheltuieli cu salariile personalului”
6028/120.01.02
30.000
„Cheltuieli privind alte
materiale consumabile”
610/20.01.04
80.000
„Cheltuieli privind energia şi apa”
6451/10.03.01
10.400
„Contribuţiile angajatorilor
pentru asigurări sociale”
6452/10.03.02
250
„Contribuţiile angajatorilor
pentru asigurări de şomaj”

35
 6453/10.03.03
2.600
„Contribuţiile angajatorilor
pentru asigurări sociale de sănătate”
6454/10.03.04
102
„Contribuţiile angajatorilor
pentru accidente de muncă
şi boli profesionale”
6455/10.03.06
425
„Contribuţiile angajatorilor
pentru concedii şi indemnizaţii”

• se înregistrează închiderea contului de finanţare de la bugetul statului. Situaţia

contului înainte de închidere fiind următoarea:
•
D 7701 „Finanţarea de la bugetul de stat” C

700 100.000
80.000
15.650
5.350
102
425
500
6.680
5070
30.000
RD 700 RC 243.777

SFC 243.077
Soldul final creditor constituie plăţile nete de casă totale, efectuate din finanţarea de la
bugetul de stat. Acestea se virează asupra rezultatului patrimonial şi astfel contul 7701 se
închide.

7701 „Finanţarea de la = 121.01 „Rezultatul patrimonial- 243.077

bugetul de stat” instituţii publice finanţate
integral din buget”

După această închidere în contul 121.01 se poate stabili rezultatul execuţiei,

comparând plăţile nete cu cheltuielile efective, astfel:

121.01 „Rezultatul patrimonial - instituţii

publice finanţate integral din buget”
D C

36
 173.777 243.077

RD 173.777 RC 243.077
SFC 69.300

Soldul final creditor reprezintă excedent patrimonial care se constituie din creşterea
valorii stocului de materii prime, de la 0 la 70.000 lei şi o datorie neachitată angajaţilor care
nu şi-au ridicat salariile, în sumă de 700 lei. Aceste două componente ale rezultatului au naturi
contrare, ele se scad rezultând acest excedent de 69.300 lei, care constituie o imobilizare în
stocuri a bunului public.

2.3. Contabilitatea finaţării din surse bugetare locale

2.3.1. Specificul finanţării prin bugetele locale

Finanţarea cheltuielilor curente şi de capital ale instituţiilor publice de interes local se

realizează astfel7:
 integral din bugetul local, în funcţie de subordonare;
 din venituri proprii şi din subvenţii acordate de la bugetul local, în funcţie de
subordonare;
 integral din venituri proprii.
Instituţiile publice finanţate integral din bugetul local, varsă veniturile realizate la
bugetul unităţii administrativ-teritoriale care le finanţează. De asemenea, mai pot folosi pentru
desfăşurarea şi lărgirea activităţii lor, mijloace materiale şi băneşti primite de la persoane
juridice şi fizice, sub formă de donaţii şi sponsorizări, cu respectarea dispoziţiilor legale.
Fondurile acordate de persoanele juridice şi fizice în vederea participării împreună cu
autorităţile administraţiei publice locale la finanţarea unor acţiuni de
interes public, precum şi mijloacele băneşti primite în situaţia instituţiilor şi serviciilor
publice, finanţate integral de la buget, sunt vărsate direct la bugetul local din care se
finanţează acesta. Cu aceste sume se majorează creditele bugetare ale bugetului local, iar
fondurile vor fi utilizate în conformitate cu destinaţiile stabilite de transmiţător.
Veniturile proprii ale bugetelor instituţiilor de interes local, provin din taxe, chirii,
manifestări culturale şi sportive, concursuri artistice, publicaţii, prestaţii editoriale, studii,
proiecte, valorificări de produse din activităţi proprii sau anexe, prestări de servicii şi altele.
Soldurile anuale rezultate din execuţia bugetelor instituţiilor de interes local, finanţate
integral din venituri proprii, rămân la dispoziţia acestora, urmând a fi folosite în anul următor
cu aceeaşi destinaţie.
Consiliile locale, judeţene şi Consiliul General al Municipiului Bucureşti, după caz,
pot hotărî ca soldurile anuale rezultate din execuţia bugetelor instituţiilor subordonate,
finanţate integral din venituri proprii, să se preia la bugetul local, după deducerea sumelor
încasate anticipat şi a obligaţiilor de plată.
Bugetele de venituri şi cheltuieli pentru activităţile finanţate integral din venituri
proprii se întocmesc o dată cu bugetul instituţiei sau serviciului public de interes local de care
aparţin şi se aprobă o dată cu bugetul acestora.

7
Ordonanţa de urgenţă nr. 45/2003 privind finanţele publice locale.
37
 Veniturile şi cheltuielile activităţilor finanţate integral din venituri proprii se grupează
pe baza clasificaţiei indicatorilor privind finanţele publice, aprobate de Ministerul Finanţelor
Publice.
În cazul nerealizării veniturilor prevăzute în bugetele activităţilor finanţate integral
din venituri proprii, cheltuielile se vor efectua în limita veniturilor realizate.
Consiliile locale, judeţene şi Consiliul General al Municipiului Bucureşti, pot aproba
contractarea de împrumuturi interne sau externe, pe termen mediu şi lung, în vederea realizării
de investiţii publice de interes local, precum şi pentru refinanţarea datoriei publice locale.
Datoria publică locală reprezintă o obligaţie generală care trebuie rambursată, conform
acordurilor încheiate, din resursele aflate la dispoziţia unităţii administrativ-teritoriale,
excepţie făcând transferurile de la bugetul de stat cu destinaţie specială.
Instrumentele datoriei publice sunt formate din :
• titluri de valoare;
• împrumuturi de la bănci sau de la alte instituţii de credit;
Emiterea şi lansarea de titluri de valoare se poate face direct de către autoritatea
administraţiei publice locale sau prin intermediul unor agenţii sau al unor instituţii
specializate.
Ratele scadente aferente împrumuturilor contractate, dobânzile şi comisioanele
datorate de unităţile administrativ-teritoriale se prevăd în bugetul local. Aceste împrumuturi
pot fi garantate de către autoritatea administraţiei publice locale prin orice sursă de venituri.
Datoria publică locală nu reprezintă obligaţia sau răspunderea Guvernului, aceasta
fiind rambursată exclusiv din veniturile prin care s-a garantat acest împrumut.
Autorităţilor administraţiei publice locale li se interzice accesul la orice fel de
împrumut, dacă totalul datoriilor anuale reprezentând ratele scadente la împrumuturile
contractate, dobânzile şi comisioanele aferente acestora, inclusiv ale împrumutului care
urmează a fi angajat în anul respectiv, depăşeşte limita de 20%, din totalul veniturilor curente
ale bugetelor locale.
Valoarea totală a împrumutului care poate fi angajat de autorităţile administraţiei
publice locale este supusă următoarelor limite:
 să nu depăşească 5% din totalul veniturilor estimate a fi încasate pe durata
anului fiscal în care se face împrumutul;
 autorităţile administraţiei publice locale nu pot angaja împrumuturi mai mari
decât fondurile pe care le pot rambursa pe durata aceluiaşi an fiscal.
Finanţarea din sursele bugetare locale, ca şi în cazul finanţării din bugetul de stat
parcurge cele două etape. De asemenea, deschiderea de finanţare afectează conturi în afara
bilanţului, ponderea de deschidere a finanţării fiind aceeaşi ca şi în cazul finanţării din sursele
bugetului de stat. Aici apare totuşi şi o deosebire majoră cu implicaţii directe în contabilitatea
instituţiilor de subordonare locală şi anume că între ordonatorii de credite de la nivelurile
administrativ teritoriale nu există relaţii de subordonare identificate la nivel central.
În conformitate cu prevederile legii finanţelor publice locale, instituţiile publice de
interes local funcţionează cu deplină autonomie. Din această cauză, ordonatorii finanţaţi din
bugetele locale nu desfăşoară lanţul de relaţii cu ordonatorii de rang superior ei fiind direct
răspunzători de elaborarea bugetului, solicitarea creditelor şi execuţia bugetelor.

2.3.2. Conturi utilizate

38
 În condiţiile autonomiei la nivel local, contabilitatea publică realizează o diferenţiere a
creditelor în funcţie de perioada de timp pentru care sunt aprobate, respectiv deschise. Astfel,
la nivelul fiecărui ordonator de subordonare locală se evidenţiază credite aprobate, conform
bugetului, utilizând contul 8060 „Credite bugetare aprobate”. În acest cont se înregistrează
creditele bugetare solicitate şi aprobate pentru tot exerciţiul bugetar.
Deschiderea de finanţare se realizează pe trimestre cu ajutorul contului 8061 „Credite
deschise de repartizat”, care se debitează la începutul trimestrului cu creditele bugetare
alocate pe baza repartizării pe trimestre a creditelor, precum şi cu suplimentările din timpul
trimestrului. Acest cont se creditează cu diminuările sau anulările de credite bugetare
efectuate în cursul trimestrului. Soldul debitor reflectă creditele repartizate din bugetul local
până la sfârşitul perioadei.
Ordonatorii de la nivel local evidenţiază creditele bugetare pentru nevoi proprii,
conform contului 8062 „Credite deschise pentru cheltuieli proprii”. Acest cont este utilizat
de către ordonatorii finanţaţi din bugetul local şi înregistrează creditele deschise pe trimestre
cu destinaţia cheltuieli proprii.
Cu privire la finanţarea propriu - zisă, se aplică aceleaşi reguli şi proceduri ca şi în
cazul finanţării din sursele bugetului de stat. Întrucât sursa de finanţare diferă, conturile de
plăţi nete şi rezultat patrimonial, primesc la ultima cifră în simbol, cifra 2, care înseamnă că
sursa de finanţare este bugetul local. Prin urmare, conturile folosite pentru finanţarea propriu -
zisă din sursele bugetelor locale sunt:
 contul 7702 „Finanţarea de la bugetele locale” folosit pentru evidenţierea
plăţilor nete, după aceleaşi reguli ca şi în cazul finanţării din bugetul de stat;
 conturi din clasa 6 „Cheltuieli” pentru înregistrarea după natură a cheltuielilor
efective;
 contul 121.02 „Rezultatul patrimonial - bugetul local” utilizat pentru
stabilirea rezultatului execuţiei bugetului local.

2.3.3. Contabilitatea finanţării instituţiilor publice de interes local

Inexistenţa legăturilor ierarhice va determina pe ordonatorii de interes local să

înregistreze deschiderea de finanţare în condiţii de autonomie deplină. De reţinut, este faptul
că pe linia unor proiecte sau acţiuni comune au loc transferuri de fonduri între ordonatorii de
credite de la acest nivel. Acest aspect poate fi prezentat prin intermediul următoarei aplicaţii:
Consiliul judeţean Hunedoara-Deva beneficiază de o finanţare în baza bugetului
propriu de 500.000 lei pentru exerciţiul financiar 2009. Pentru trimestrul I se repartizează din
bugetul consiliului, conform repartizării pe trimestre a cheltuielilor acestuia suma de 100.000
lei, din care: 90.000 lei reprezintă credite bugetare pentru cheltuieli proprii şi 10.000 lei se
repartizează Consiliului local Petroşani în vederea modernizării drumului de acces către zona
Parâng.
a) Înregistrările în contabilitatea Consiliului judeţean Hunedoara - Deva:

• aprobarea finanţării pentru exerciţiul financiar 2009.

Debit 8060 „Credite bugetare aprobate”

500.000

39
 • repartizarea creditelor bugetare pentru trimestrul I din creditele aprobate
exerciţiului bugetar 2009, cu recunoaşterea creditelor pentru cheltuieli proprii.

Debit 8061 „Credite deschise de repartizat” 100.000

Debit 8062 „Credite deschise pentru cheltuieli proprii” 90.000

• repartizarea creditelor pentru modernizarea drumului de acces.

Credit 8061 „Credite deschise de repartizat” 10.000

b) Înregistrarea operaţiunii la Consiliul local Petroşani:

Debit 8060 „Credite bugetare aprobate”

10.000

Cu privire la finanţarea propriu-zisă înregistrările contabile sunt similare cu cele de la

finanţarea din sursele bugetului de stat cu deosebire că se utilizează conturile prezentate
pentru finanţarea din bugetul local.

CAPITOLUL 3

CONTABILITATEA ACTIVELOR FIXE

3.1. Particularităţi referitoare la active fixe

Instituţiile publice deţin active fixe a căror structură diferă în funcţie de natura
activităţii derulate şi de particularităţile organizatorice.
Activele fixe sunt reprezentate de bunuri şi valori destinate să deservească o perioadă
îndelungată instituţiilor publice, ele neconsumându-se după prima utilizare, ci în timp ca
urmare a folosirii lor de mai multe ori. În conforormitate cu IPSAS 1 „Prezentarea situaţiilor
financiare” în categoria activelor fixe intră:

40
 • activele fixe corporale;
• activele fixe necorporale;
• activele financiare.

 Activele fixe necorporale sunt active fixe fără substanţă fizică care se utilizează
pe o perioadă mai mare de un an. Acestea cuprind:
Cheltuieli de dezvoltare sunt generate de aplicarea rezultatelor cercetării sau a altor
cunoştinţe, în scopul realizării de produse sau servicii noi sau îmbunătăţite substanţial,
înaintea stabilirii producţiei de serie sau utilizării. În această ategorie intră:
- proiectarea, construcţia şi testarea producţiei intermediare sau folosirea
intermediară a prototipurilor şi modelelor;
- proiectarea, construcţia şi operarea unei uzine pilot care nu este fezabilă
din punct de vedere economic pentru producţia pe scară largă;
- proiectarea uneltelor şi matriţelor care implicpă tehnologie nouă;
- proicatrea, construcţia şi testarea unei alternative alese pentru aparatele,
produsele, procesele, sistemele sau serviciile noi ori îmbunătăţite.
Concesiuni, brevede, licenţe, mărci comerciale, drepturi şi active similare
achiziţionate sau dobândite pe alte căi, înregistrându-se la cost de achiziţie sau de producţie,
după caz.
Înregistrări ale evenimentelor cultural-sportive, respectiv reprezentaţii teatrale,
programe de radio sau televiziune, lucrări muzicale, evenimente sportive, lucrări literare,
artistice ori recreative efectuate pe pelicule, benzi magnetice ori alte suporturi.
Alte active fixe necorporale, includ programele informatice create de instituţii sau
achiziţionate de la terţi, pentru necesităţi proprii de utilizare, precum şi alte active fixe
necorporale.
Avansuri şi active fixe necorporale în curs de execuţie sunt reprezentate de active
fixe necorporale neterminate până la sfârşitul perioadei, evaluate la costul de producţie sau
costul de achiziţie, după caz, precum şi avansurile acordate furnizorilor de active fixe
necorporale.
 Activele fixe corporale aflate în patrimoniul unei instituţii publice sunt reprezentate
de obiectul sau complexul de obiecte ce se utilizează ca atare şi care îndeplinesc cumulativ
următoarele condiţii:
a) au o durată de utilizare mai mare de un an;
b) au o valoare de intrare mai mare decât limita stabilită prin hotărâre a
8
Guvernului , valoare care este actualizată periodic în funcţie de indicele de inflaţie.
Conform Standardelor Internaţionale de Contabilitate pentru Sectorul Public (IPSAS
17) „Imobilizări corporale”, un element de imobilizări corporale trebuie recunoscut ca activ
atunci când: a) este posibil ca beneficiile economice viitoare sau potenţialul de servicii asociat
cu activul să revină entităţii; b) costul sau valoarea justă a activului entităţii poate fi evaluat
credibil. La momentul recunoaşteri iniţiale o instituţie va evalua cu atenţie, dacă un element
de imobilizări corporale satisface primul criteriu prin existenţa unei certitudini suficiente că
beneficiile economice viitoare sau potenţialul de servicii vor reveni instituţiei care va primi şi
recompensele ataşate activului şi îşi va asuma riscurile asociate. În ceea ce priveşte cel de al
doilea criteriu, acesta este mai uşor de realizat, întrucât dobândirea activului presupune şi
identificarea costului prin tranzacţia de schimb, achiziţia de materiale, consumul de forţă de

8
H.G. Nr. 105/31.01.2007 privind valoarea de intrare a mijloacelor fixe. De la data de 01.02.2007 valoarea
minimă de intrare a mijloacelor fixe este de 1.800 lei.

41
muncă şi alte consumuri legate de construcţie. În unele cazuri costul este determinat în raport
cu valoarea justă.
În categoria activelor corporale fixe intră:
- terenurile şi amenajările de terenuri;
- construcţiile;
- instalaţiile tehnice, mijloacele de transport, animalele şi plantaţiile;
- mobilierul, aparatura birotică, echipamentele de protecţie a valorilor
umane, materiale şi alte active fixe corporale;
- avansuri şi active fixe corporale în curs de execuţie;
- alte active ale statului.
Terenurile sunt evidenţiate pe următoarele categorii: terenuri agricole, silvice, terenuri
fără construcţii, terenuri cu zăcăminte, terenuri cu construcţii, cât şi lacuri, bălţi şi iazuri care
nu sunt rezultatul unei investiţii; iar amenajările de terenuri cuprind lucrări ca: racordarea la
sistemul de alimentare cu energie electrică, lucrările de acces, împrejmuirile şi altele
asemenea.
Construcţiile, instalaţiile tehnice, mijloacele de transport, animalele şi plantaţiile
precum şi mobilierul, aparatura birotică, echipamentul de protecţie a valorilor umane şi
materiale şi alte active corporale sunt evidenţiate pe grupe, subgrupe, clase şi subclase,
potrivit catalogului privind clasificarea şi duratele normale de funcţionare a activelor fixe
aprobat prin hotărâre a Guvernului.
Avansurile şi activele fixe corporale în curs de execuţie cuprind avansurile acordate
furnizorilor de active fixe corporale precum şi lucrările de investiţii neterminate până la
sfârşitul perioadei, efectuate în regie proprie sau în antrepriză, evaluate la cost de achiziţie sau
cost de producţie. Acestea sunt trecute în categoria activelor fixe la finalizare, după recepţie,
darea în folosinţă sau punerea în funcţiune.
Alte active ale statului (zăcăminte, resurse biologice necultivate, rezerve de apă).
Resursele minerale situate pe teritoriul ţării, în subsolul ţării şi platoului continental în zona
economică a României din Marea Neagră, delimitate conform principiilor dreptului
internaţional şi reglementărilor din convenţiile internaţionale la care România este parte, fac
obiectul exclusiv al proprietăţii publice şi aparţin statului român.
În categoria resurselor minerale, potrivit legislaţiei în vigoare se includ: cărbunii,
minereurile feroase, neferoase, de aluminiu şi roci alumifere, de metale nobile, radioactive,
substanţe utile nemetalifere, valorile utile, pietrele preţioase şi semipreţioase, gazele
necombustibile, apele geotermale, apele minerale naturale, apele minerale terapeutice, etc.
a) Zăcămintele sunt reprezentate de rezervele descoperite de minerale, atât de
suprafaţă cât şi subterane, care sunt exploatabile economic, ţinând cont de nivelul relativ al
preţurilor. Acestea cuprind rezervele de: cărbune, petrol, gaze naturale, minereuri metalifere şi
nemetalifere.
b) Resursele biologice necultivate sunt reprezentate de animalele şi vegetalele de
producţie unică sau permanentă asupra cărora se exercită dreptul de proprietate, dar a căror
creştere naturală şi/sau regenerare nu este plasată sub controlul direct şi responsabilitatea
unităţilor instituţionale şi nu este gestionată de acestea. Ca exemplu, pădurile virgine şi
resursele piscicole neexploatate, care fac parte din teritoriul naţional, incluzându-se aici doar
resursele care sunt deja exploatabile cu scop economic sau sunt susceptibile de a fi exploatate
într-un viitor apropiat.
c) Rezervele de apă sunt întinderi de apă şi alte rezerve subterane în măsura în care
prin exercitarea dreptului de proprietate le sunt date o valoare de piaţă.

42
 În funcţie de specificul instituţiilor publice sunt asimilate în categoria activelor fixe
corporale următoarele:
• investiţiile efectuate la activele fixe corporale luate cu chirie;
• capacităţile de producţie puse în funcţiune parţial, pentru care nu au întocmit
formele de înregistrare;
• investiţiile efectuate la activele fixe corporale în scopul îmbunătăţirii
parametrilor tehnici iniţiali şi care conduc la majorarea valorii acestora;
• valorile de muzeu, obiectele de artă şi expoziţii;
• cărţile din biblioteci (bunurile culturale de patrimoniu constituite în colecţii
speciale sau în depozite legale, în conformitate cu Legea 334/2002 privind bibliotecile);
• animalele şi păsările pentru reproducere, respectiv, caii de reproducere şi de
muncă, măgari, catâri, boi şi bivoli de muncă, vaci de lapte şi tauri pentru reproducere, păsări
pentru reproducere, câini de pază şi de vânătoare;
• plantaţiile de arbori şi arbuşti.
Nu sunt considerate active fixe corporale următoarele:
• motoarele, aparatele şi alte subansambluri ale activelor fixe corporale,
procurate în scopul înlocuirii componentelor uzate cu ocazia reparaţiilor de orice fel, care nu
modifică parametrii tehnici iniţiali ai activului fix corporal;
• sculele, instrumentele şi dispozitivele speciale, indiferent de valoare şi de
durata lor normală de utilizare;
• construcţiile şi instalaţiile provizorii;
• animalele care nu au îndeplinit condiţiile pentru a fi trecute la animale adulte,
animalele de îngrăşat, coloniile de albine, păsările cu excepţia celor pentru reproducere;
• pădurile;
• prototipurile, atâta timp cât servesc ca model la executarea producţiei de serie
sau sunt supuse încercărilor în vechea omologare la producător;
• echipamentul de producţie şi de lucru, îmbrăcămintea specială, uniformele de
serviciu şi de oraş pentru elevii şi militarii în termen, echipamentele şi materialele sportive.
 Activele financiare în conformitate cu legislaţia actuală sunt constituite din
depozite, instrumente de capitaluri proprii ale unei entităţi sau un drept contractual. Acestea
cuprind:
Titlurile de participare reprezintă drepturi sub formă de acţiuni deţinute de stat sau
unităţile administrativ teritoriale potrivit legii, în capitalul unor societăţi comerciale sau
organisme internaţionale, a căror deţinere pe o perioadă îndelungată aduce venituri sub formă
de dividente.
Alte titluri imobilizate reprezentate de obligaţiunile deţinute de stat, a căror deţinere
pe o perioadă îndelungată aduce venituri sub formă de dobânzi.
Creanţele imobilizate reprezintă drepturile instituţiilor publice pentru împrumuturi
acordate pe termen lung şi alte creanţe pe termen lung, potrivit legii.
Împrumuturile pe termen lung sunt constituite din sume acordate terţilor în baza unor
contracte de împrumut pentru care se percep dobânzi, potrivit legii.
În categoria altor creanţe imobilizate intră: garanţiile, depozitele depuse de instituţia
publică la terţi.
Datorită specificului instituţiilor publice unde majoritatea activelor fixe au caracter
neproductiv, nu s-a calculat şi contabilizat amortizarea aferentă activelor fixe corporale şi
necorporale până la data de 01.01.2004.
Ordinul M.F.P. nr. 1487/2003 privind aprobarea Normelor metodologice privind
reevaluarea şi amortizarea activelor fixe aflate în patrimoniul instituţiilor publice şi al

43
persoanelor juridice fără scop patrimonial a determinat obligativitatea calculării amortizării
pentru activele fixe care fac parte din patrimoniul privat al statului, cele aparţinând
patrimoniului public nefiind încă supuse amortizării. Prevederile acestui act normativ au fost
înlocuite prin Ordinul M.F.P. nr. 3741/2008 prin care se aprobă Normele metodologice
privind reevaluarea şi amortizarea activelor fixe corporale aflate în patrimoniul instituţiilor
publice. Pornind de la aceste considerente, tratamentul contabil aplicabil activelor fixe
corporale şi necorporale trebuie încadrat în funcţie de categoria din care acestea fac parte în:
patrimoniul public şi patrimoniul privat al statului.
Instituţiile publice pot deţine în patrimoniul lor atât bunuri care fac parte din domeniul
public al statului sau al unităţilor administrativ-teritoriale, cât şi bunuri din domeniul privat al
statului sau al unităţilor administrativ-teritoriale.
Legea administraţiei publice locale determină simultan sursele de formare a
patrimoniului unităţilor administrativ-teritoriale, cât şi dreptul de proprietate privată exercitat
asupra bunurilor mobile şi imobile din domeniul public şi privat de interes local. Bunurilor
mobile şi imobile, în funcţie de afectarea acestora, le sunt aplicabile un regim special,
reglementat prin norme de drept public pentru bunurile din domeniul public, iar pentru cele
din domeniul privat, un regim de drept comun, reglementat de dreptul civil. Pentru
gestionarea bunurilor din domeniul public al statului sau al unităţilor administrativ-teritoriale
se aplică regimul juridic al dreptului de proprietate publică.
Dreptul de proprietate publică asupra bunurilor care sunt de uz sau de interes public
aparţine statului sau unităţilor administrativ-teritoriale. Dreptul de proprietate publică se
dobândeşte: a) pe cale naturală; b) prin achiziţii publice efectuate în condiţiile legii; c) prin
expropriere pentru cauză de utilitate publică (Legea nr. 33/1994); d) prin acte de donaţie sau
legate acceptate de Guvern, de consiliul judeţean sau de consiliul local, după caz, dacă bunul
în cauză intră în domeniul public; e) prin trecerea unor bunuri din domeniul privat al statului
sau al unităţilor administrativ-teritoriale în domeniul public al acestora, pentru cauză de
utilitate publică; f) prin alte moduri prevăzute de lege. Dreptul de proprietate publică
încetează odată cu trecerea în domeniul privat sau cu încetarea existenţei bunului. Datorită
acestui regim juridic bunurile din domeniul public al statului sau al unităţilor administrativ-
teritoriale se disting de celelalte bunuri prin faptul că sunt inalienabile, insesizabile şi
imprescriptibile şi ca urmare9:
• nu pot fi înstrăinate, ele pot fi date numai în administrare, concesionate sau
închiriate; bunuri destinate uzului direct;
• nu pot fi supuse executării silite, asupra lor nu se pot constitui garanţii reale;
• nu pot fi dobândite datorită efectului posesiei de bună-credinţă neîntrerupte,
continue şi netulburat, prin uzucapiune.
Bunurile din domeniul public al statului sau al unităţilor administrativ-teritoriale nu pot
fi vândute către persoane fizice sau juridice, însă pot fi date, după caz, în administrarea
regiilor autonome, a prefecturilor, a autorităţilor administraţiei publice centrale şi locale, a
altor instituţii publice de interes naţional, judeţean sau local.

3.2. Contabilitatea activelor fixe

3.2.1.Conturi utilizate

9
Consilier-Contabilitate pentru instituţii publice, Editura Rentrop & Straton, Bucureşti, Ianuarie 2009.

44
 Evidenţa, existenţa şi mişcarea activelor fixe se realizează cu ajutorul conturilor din
clasa a II-a a Planului de conturi, numită conturi de active fixe.
Acestea sunt conturi cu funcţie contabilă de activ.
Se debitează cu valoarea intrărilor prin achiziţie, producţie, donaţii şi cu valoarea
titlurilor investite în capitalul unor societăţi comerciale, depozite, cauţiuni vărsate şi alte
creanţe imobilizate.
Se creditează cu valoarea ieşirilor de active fixe prin scoaterea din folosinţă sau prin
cedare altor instituţii.
Soldul final debitor reflectă valoarea activelor fixe aflate în patrimoniul instituţiei. În
bilanţ, soldul debitor este preluat după deducerea, dacă este cazul, a amortizărilor şi
provizioanelor pentru depreciere.
În contabilitatea activelor fixe mai sunt utilizate:

 conturi de fonduri din clasa I , grupa 10, respectiv:

a) contul 100 „Fondul activelor fixe necorporale”;
b) contul 101 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al statului”;
c) contul 102 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al statului”;
d) contul 103 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al
unităţilor administrativ-teritoriale”;
e) contul 104 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al
unităţilor administrativ-teritoriale”.

Acestea sunt conturi cu funcţie contabilă de pasiv.

În credit, se înregistrează valoarea de intrare a activelor fixe necorporale, valoarea de
intrare în patrimoniul public sau privat al statului, sau al unităţilor administrativ teritoriale a
activelor fixe corporale.
În debit, se va înregistra valoarea activelor fixe ieşite.
Soldul este creditor şi reflectă valoarea activelor fixe necorporale şi a celor corporale
din domeniul public sau privat al statului aflat în patrimoniul instituţiei respective.
 conturi de amortizări şi provizioane
Sunt conturi cu funcţie contabilă de pasiv.
În credit se vor înregistra deprecierile calculate iar în debit reluările de deprecieri,
respectiv ieşirile de active fixe.
Soldul este creditor şi exprimă deprecierea calculată pentru activele fixe deţinute de
instituţie.

3.2.2. Contabilitatea operaţiunilor privind activele fixe necorporale

Operaţiunile cu privire la activele fixe necorporale utilizează conturile specifice

acestora. În acest sens vom prezenta următoarele exemple:

a) O instituţie publică achiziţionează de la furnizor un program informatic în valoare

de 5.000 lei;

208 „Alte active fixe necorporale” = 404 „Furnizori de active fixe”

5.000

45
 În situaţia în care acest program ar fi realizat în cadrul instituţiei, înregistrarea va fi:

208 „Alte active fixe necorporale” = 721 „Venituri din producţia de 5.000
active fixe necorporale”

b) Se calculează şi se înregistrează amortizarea lunară aferentă acestui program

informatic, în valoare de 100 lei;

6811 „Cheltuieli operaţionale = 280 „Amortizări privind 100

privind amortizarea activelor activele fixe necorporale”
fixe”

c) La expirarea duratei normale de utilizare, programul informatic se casează;

280 „Amortizări privind activele = 208 „Alte active fixe

5.000
fixe necorporale” necorporale”

d) La un Institut de cercetare autofinanţat, valoarea lucrărilor şi a proiectelor de

dezvoltare efectuate pe cont propriu este de 100.000 lei, amortizarea lunară fiind de 2.000 lei.
După doi ani de utilizare instituţia vinde proiecte în valoare de 30.000 lei, din care
amortizate 2.000 lei.

 Înregistrarea în contabilitate a proiectelor de dezvoltare:

203 „Cheltuieli de dezvoltare” = 721 „Venituri din producţia de active 100.000

fixe necorporale”

6811 „Cheltuieli operaţionale privind = 2803 „Amortizarea cheltuielilor 2.000

amortizarea activelor fixe” de dezvoltare”

 Înregistrarea scăderii din gestiune prin vânzarea de proiecte:

% = 203 „Cheltuieli de dezvoltare” 30.000

2803 „Amortizarea cheltuielilor 2.000
de dezvoltare”
691 „Cheltuieli extraordinare din 28.000
operaţiuni cu active fixe”

 Înregistrarea vânzării proiectelor:

461 „Debitori” = 791 „Venituri din valorificarea

30.000
de bunuri ale statului”

e) În cadrul programului de informatizare a şcolilor, Şcoala generală nr. 1 I. G. Duca

Petroşani primeşte după un an de utilizare, prin transfer de la Inspectoratul Şcolar Judeţean
Hunedoara Deva, un soft educaţional în valoare de 10.000 lei, durata de utilizare a acestuia

46
fiind de 5 ani. Această şcoală transferă softul Şcolii generale nr. 7 Petroşani după un an de
folosire.

 Înregistrarea ieşirii softului:

% = 2081 „Programe informatice”

10.000
4812 „Decontări privind activele fixe” 8.000
2805 „Amortizarea concesiunilor,
2.000
brevetelor, licenţelor, mărcilor”

 Înregistrarea softului ca activ necorporal:

2081 „Programe informatice” = 4812 „Decontări privind activele fixe” 8.000

 Calculul amortizării lunare:

8000 / 4 * 12 = 166,66 / lună = 2.000 / an

6811 „Cheltuieli operaţionale privind = 2805„Amortizarea concesiunilor, 2.000

amortizarea activelor fixe” brevetelor, licenţelor, mărcilor”

 Descărcarea de gestiune în urma transferului la Scoala generală nr. 7, ce se

centralizează la Şcoala generală nr. 1 I. G. Duca:

% = 2081 „Programe informatice”

8.000
482 „Decontări între unităţile subordonate” 6.000
2805„Amortizarea concesiunilor,
2.000
brevetelor, licenţelor, mărcilor”

3.2.3. Contabilitatea operaţiunilor privind activele fixe corporale

La o instituţie publică, principale operaţiuni legate de activele fixe corporale sunt:

 intrarea activelor fixe;
 ieşirea activelor fixe.
 cheltuielile ulterioare;
 reevaluarea acestora;
 amortizarea activelor fixe din patrimoniul privat al statului şi al unităţilor
administrativ-teritoriale;

A. Contabilitatea intrărilor de active fixe corporale

Activele fixe corporale pot intra în instituţiile publice pe următoarele căi:

 prin achiziţionarea de la furnizori interni sau externi;
 prin construiere în antrepriză şi în regie proprie;
 donaţii sau închiriere;
 prin transfer;
47
  prin schimb.
Valoarea de intrarea a acestora este determinată funcţie de modalitatea de evaluare
utilizată. Indiferent de modul cum acestea intră în instituţie, contabilitatea va trebui să ţină
seama de apartenenţa activului fix. Astfel, dacă acesta face parte din patrimoniul privat
intrarea este asemănătoare cu metodologia aplicată la societăţile comerciale, iar dacă aparţin
domeniului public intrarea va trebui reflectată printr-o sursă de finanţare.

a) Intrarea prin achiziţionare de la furnizori

În situaţia în care activul fix respectiv aparţine domeniului public, contabilizarea

operaţiunilor va genera o dublă înregistrare, şi anume, luarea în evidenţă a activului fix şi
contabilizarea facturii de achiziţie.

Aplicaţii:

1. Muzeul Mineritului din Petroşani achiziţionează un tablou de la un colecţionar

privat, considerat obiect al patrimoniului în valoare de 3.000 lei. Acest tablou urmează să facă
parte din patrimoniul public al statului.

 intrarea tabloului în patrimoniul instituţiei;

214 „Mobilier, aparatură birotică, echipamente = 101„Fondul bunurilor care

3.000
de protecţie a valorilor umane şi alcătuiesc domeniul public
materiale şi alte active fixe corporale” al statului”

 înregistrarea achiziţionării pe bază de factură.

6821 „Cheltuieli cu activele fixe = 404 „Furnizori de active fixe” 3.000

neamortizabile”

2. Spitalul de urgenţă din Petroşani achiziţionează de la un furnizor specializat, un

ecograf, al cărui preţ de achiziţie este de 7.000 lei, cheltuieli de transport 70 lei şi T.V.A. 19
%. Pentru a fi pus în funcţiune acesta necesită cheltuieli de montaj efectuate de către o firmă
de specialitate, în valoare de 300 lei, T.V.A. 19 %.
Întrucât, instituţiile publice nu contabilizează T.V.A., aceasta fiind un element de cost,
costul de achiziţie va fi format din:

- preţul de achiziţionare 7.000 lei

- cheltuieli de transport 70 lei
- T.V.A. ((7.000+70)x19%) 1.343 lei
- cheltuieli de montaj 300 lei
- T.V.A. aferent montajului 57 lei
Total cost achiziţie 8.770 lei

 Se va înregistra factura de achiziţie în valoare de 8.413 lei;

231 „Active fixe corporale = 404 „Furnizori de active fixe” 8.413

48
 în curs de execuţie”

 Se înregistrează factura de montaj în sumă de 357 lei;

231 „Active fixe corporale = 404 „Furnizori de active fixe” 357

în curs de execuţie”

 Se înregistrează punerea în funcţiune a ecografului în valoare de 8.770 lei.

2132 „Aparate şi instalaţii de = 231 „Active fixe corporale 8.770

măsurare, control şi reglare” în curs de execuţie”

b) Intrarea prin construire în antrepriză

Lucrările de investiţii realizate de firme de construcţii-montaj în calitate de

antreprenor general, necesită un timp relativ îndelungat de realizare, pe parcursul căruia au loc
o serie de decontări periodice, plăţi de avansuri pe bază de contract şi devize parţiale. La
finalizarea şi recepţia obiectivului de investiţii are loc decontarea finală.

Aplicaţie:

O universitate de stat construieşte în antrepriză o clădire destinată procesului didactic.

Pentru această lucrare se plăteşte un avans de 30.000 lei. Pe măsura realizării lucrării,
instituţia plăteşte facturi primite de la antreprenor, în valoare de 100.000 lei. La finalizarea
lucrărilor se recepţionează construcţia.

 Înregistrarea avansului acordat antreprenorului, de construcţii-montaj;

232 „Avansuri acordate pentru = 551 „Disponibil din alocaţii 30.000

active fixe corporale” bugetare cu destinaţie
specială”

 Înregistrarea devizelor parţiale de lucrări;

231 „Active fixe corporale = 404 „Furnizori de active fixe” 100.000

în curs de execuţie”

 Achitarea furnizorului pentru lucrările executate şi reţinerea avansului acordat

anticipat;

404 „Furnizori de active fixe” = % 100.000

232 „Avansuri acordate

30.000
pentru active fixe
corporale”
551 „Disponibil din alocaţii 70.000
bugetare cu destinaţie

49
 specială”

 Recepţionarea obiectului de investiţii terminat.

212 „Construcţii” = 231 „Active fixe corporale 100.000

în curs de execuţie”

c) Intrarea de active fixe prin construire în regie proprie

Construirea în regie proprie se realizează pentru obiective de investiţii care nu prezintă

un grad de complexitate deosebit, instituţia fiind cea care se ocupă de aprovizionarea
materialelor, recrutarea de forţă de muncă, închiriere de utilaje. În situaţia în care până la
sfârşitul anului financiar, obiectivul de investiţii nu a fost terminat, pe baza situaţiilor de
lucrări se constată un activ fix corporal în curs de execuţie.

Aplicaţie:

O instituţie de învăţământ superior execută în regie un cămin studenţesc, pentru care

efectuează următoarele cheltuieli în exerciţiul financiar 2008:
- consum de materii prime: 100.000 lei.
- cheltuieli cu salariile: 60.000 lei.
- amortizarea utilajelor: 20.000 lei.
În exerciţiul financiar 2009 urmează să finalizeze construcţia, efectuând cheltuieli
suplimentare cu salariile personalului recrutat în valoare de 20.000 lei.

 Înregistrarea operaţiunilor în exerciţiul financiar 2008.

a) Consumul cu materii prime.

60/120.01.30 = 301 „Materii prime” 100.000

„Cheltuieli cu materiile prime”

b) Înregistrarea cheltuielilor cu salariile personalului recrutat.

641/10.01.01...30 = 421 „Personal-salarii datorate” 60.000

„Cheltuieli cu salariile personalului”

c) Înregistrarea amortizării utilajelor.

6811/71.01.02 = 281 „Amortizări privind

20.000
„Cheltuieli operaţionale privind activele fixe corporale”
amortizarea activelor fixe”

d) La sfârşitul exerciţiului bugetar 2008 se înregistrează investiţia în curs de execuţie.

50
 231 „Active fixe corporale = 722 „Venituri din producţia
180.000
în curs de execuţie” de active fixe corporale”

 Înregistrarea operaţiunilor în exerciţiul financiar 2009.

a) Înregistrarea cheltuielilor suplimentare cu salariile;

641/10.01.01...30 = 421 „Personal-salarii datorate” 20.000

„Cheltuieli cu salariile personalului”

b) Înregistrarea punerii în funcţiune a căminului studenţesc.

212 „Construcţii” = %
200.000
231 „Active fixe corporale 180.000
în curs de execuţie”
722 „Venituri din producţia
20.000
de active fixe corporale”

d) Intrarea activelor fixe prin donaţie

Donaţiile fac obiectul unui contract de sponsorizare, în care donatorul impune modul
de utilizare a respectivului activ fix. Astfel că, din punct de vedere contabil, operaţiunea se va
înregistra la valoarea justă prin intermediul următoarei formule contabile:

21 „Active fixe corporale” = 776 „Fonduri cu destinaţie specială”

e) Intrarea de active fixe prin transfer

Pot fi transmise prin transfer fără plată, orice fel de bunuri aflate în stare de
funcţionare, indiferent de durata de folosinţă, dacă acestea nu mai sunt necesare instituţiei
publice care le are în administrare, dar care pot fi folosite în continuare de către o altă
instituţie publică. În acest caz, instituţia care disponibilizează bunul va informa în scris alte
instituţii publice care se consideră că ar avea nevoie de bunul disponibilizat.
În contabilitatea instituţiei primitoare, intrarea se va înregistra la valoarea contabilă,
contabilizată la instituţia ce a deţinut bunul, astfel:
 dacă activul fix respectiv aparţine patrimoniului public al statului sau al
unităţilor administrativ-teritoriale;

21 „Active fixe corporale” = %

101 „Fondul bunurilor care alcătuiesc

domeniul public al statului”
103 „Fondul bunurilor care alcătuiesc
domeniul public al unităţilor
administrativ-teritoriale”

51
  dacă activul fix aparţine domeniului privat al statului.

Valoarea 21 „Active fixe corporale” = %

de intrare 281 „Amortizări privind Amortizarea
activele fixe calculată şi
corporale” înregistrată
779 „Venituri din bunuri Valoarea
şi servicii primite cu netă
titlul gratuit” contabilă

f) Intrarea de active fixe prin schimb

Instituţiile publice pot valorifica activele fixe, fără organizarea de licitaţii, prin
schimbarea acestora cu alte bunuri noi de acelaşi fel, având cel puţin aceeaşi parametri. În
situaţia în care la schimbarea activelor fixe se solicită diferenţe de preţ, plata se aprobă în
prealabil de ordonatorul principal de credite, cu avizul Ministerului Finanţelor Publice.
Dacă activele fixe schimbate au aceeaşi natură şi valoare, în contabilitate nu se
efectuează înregistrări contabile.

Aplicaţie - schimb de active fixe de valori diferite.

O instituţie publică schimbă o clădire evaluată la 50.000 lei, valoarea iniţială fiind de
75.000, lei amortizare calculată de 35.000, lei cu o altă clădire care valorează 55.000 lei.
Pentru diferenţa de valoare urmează a se emite facturi.

 înregistrarea anulării amortizării vechiului activ.

281 „Amortizări privind activele = 212 „Construcţii”

35.000
fixe corporale”

 evaluarea diferenţei nete.

• valoarea contabilă a noii clădiri: 50.000 lei;

• valoarea netă contabilă a vechii clădiri: 40.000 lei (75.000 lei – 35.000 lei);
• diferenţa de valoare ce trebuie înregistrată este de 15.000 lei (50.000 lei –
35.000 lei), din care va trebui achitată o diferenţă în valoare de 5.000 lei
(55.000 lei – 50.000 lei).
212 „Construcţii” = %
770 „Finanţarea de la buget” 5.000
7514 „Diverse venituri”
15.000

B. Contabilitatea ieşirilor de active fixe corporale

Activele fixe corporale pot ieşi din instituţie prin diverse căi:
 casare;
 vânzare;
 transfer sau donaţie;
52
  lipsuri constatate la inventariere;
 schimb de active;
 alte cauze de forţă majoră.
a) Ieşirea activelor fixe prin casare

Ieşirea activelor fixe corporale prin casare cuprinde o serie de operaţiuni privind
dezmembrarea, demontarea sau demolarea acestora, valorificarea dacă este posibil a pieselor
de schimb recuperate.
În situaţia în care scoaterea din funcţiune intervine înainte de expirarea duratei
normale de utilizare, casarea va trebui aprobată de către ordonatorul de credite principal sau
secundar, după caz.
Înregistrarea în contabilitate a casării se realizează în mod diferenţiat în funcţie de
apartenenţa activului respectiv la patrimoniul public sau privat al statului şi al unităţilor
administrativ teritoriale.

Aplicaţii:

1. Se înregistrează casarea unei clădiri care a fost distrusă în urma unor calamităţi, în
valoare de 150.000 lei. Aceasta face parte din domeniul public al statului.

101 „Fondul bunurilor care alcătuiesc = 212 „Construcţii”

150.000
domeniul public al statului”

2. Cu ocazia inventarierii comisia de inventariere decide asupra casării unei

imprimante multifuncţionale în valoare de 1.900 lei.

281 „Amortizări privind = 214 „Mobilier, aparatură birotică,

1.900
activele fixe corporale” echipamente de protecţie a
valorilor umane şi materiale
şi alte active fixe corporale”

3. Cu ocazia casării de active fixe corporale, comisia de casare, hotărăşte scoatarea din
funcţiune a unei camionete de transport marfă în valoare de 20.000 lei, amortizarea calculată
fiind de 15.000 lei, aflată într-un stadiu avansat de uzură care pune în pericol siguranţa rutieră.
Din dezmembrarea camionetei, rezultă piese de schimb, în valoare de 5.000 lei.

 înregistrarea casării camionetei:

% = 2133 „Mijloace de transport”
20.000
281 „Amortizări privind
15.000
activele fixe corporale”
658 „Cheltuieli operaţionale”
5.000

 înregistrarea pieselor de schimb recuperate:

53
 3024 „Piese de schimb” = 719 „Alte venituri operaţionale” 5.000

b) Ieşirea de active fixe prin vânzare

Operaţiunile de ieşire prin vânzare a activelor fixe se realizează în mod asemănător cu

operaţiunile de casare, cu precizarea că se înregistrează în plus factura de vânzare. Sumele
încasate din vânzarea activelor fixe sunt virate la bugetul statului, în calitate de proprietar al
bunurilor instituţiilor publice.

Aplicaţie:

O instituţie publică vinde o clădire în valoare de 150.000 lei, valoarea de intrare fiind
de 120.000 lei, amortizarea calculată 80.000 lei.

 înregistrarea vânzării pe baza facturii:

461 „Debitori” = 4481 „Alte datorii faţă de buget” 150.000

 descărcarea de gestiune:

% = 212 „Construcţii”
120.000
2812 „Amortizărea construcţiilor”
80.000
6821/71.01.01
40.000
„Cheltuieli cu activele fixe
corporale neamortizabile”

c) Ieşirea de active fixe prin transfer sau donaţie

Modalitatea de înregistrare în contabilitate este influenţaţă de apartenenţa bunului, aşa

cum s-a prezentat şi la intrările prin transfer.

 în situaţia în care bunul aparţine domeniului public al statului sau al unităţilor

administrativ teritoriale, se înregistrează astfel:

% = 21 „Active fixe corporale”

101 „Fondul bunurilor care alcătuiesc
domeniul public al statului”
sau
103 „Fondul bunurilor care alcătuiesc
domeniul public al unităţilor
administrativ teritoriale”
 în situaţia în care bunul aparţine domeniului privat, se înregistrează astfel:

54
 % = 213 „Instalaţii tehnice, Valoarea de
intrare
mijloace de transport,
animale şi plantaţii”
281 „Amortizări privind Amortizare
cumulată
activele fixe corporale”
6811 „Cheltuieli operaţionale Valoare neamortizată
privind amortizarea
activelor fixe”

d) Ieşirea de active fixe din cauza unor calamităţi

Se înregistrează pe baza următoarei formule contabile:

% = 213 „Instalaţii tehnice, Valoare de
intrare
mijloace de transport,
animale şi plantaţii”
2813 „Amortizarea instalaţiilor Amortizare calculată
tehnice, mijloacelor de transport
şi plantaţiilor”
6811 „Cheltuieli cu pierderi din calamităţi” Valoarea neamortizată

C. Contabilitatea cheltuielilor ulterioare

Pe parcursul funcţionării, la activele fixe corporale pot interveni modernizări şi

reparaţii.Cheltuielile cu modernizările îmbunătăţesc performanţele activului fix faţă de
parametrii de funcţionare stabiliţi iniţial şi sunt recunoscute drept o componentă a activului
determinând creşterea valorii contabile iniţiale. Cheltuielile cu întreţinerea şi reparaţiile sunt
efectuate cu scopul păstrării performanţelor estimate iniţial şi se tratează drept costuri ale
exerciţiului bugetar, reprezentând reparaţii curente.

Aplicaţie:

O instituţie publică care are în dotare autoturisme, efectuează o serie de cheltuieli

legate de dotarea acestora cu aparate de aer condiţionat, în sumă de 20.000 lei şi schimbă
subansamble uzate în valoare de 2.000 lei.

 cheltuielile legate de dotarea cu aparate de aer condiţionat măresc confortul

autoturismelor şi ca atare sunt recunoscute drept modernizări.

2132 „Aparate şi instalaţii de = 401 „Furnizori”

20.000
măsurare, control şi reglare”

 cheltuielile legate de înlocuirea subansamblelor uzate determină aducerea

activelor fixe în stare normală de utilizare şi prin urmare sunt recunoscute drept cheltuieli ale
exerciţiului financiar.

55
 6024/20.01.06 = 401 „Furnizori” 2.000
„Cheltuieli privind piesele de schimb”

D. Contabilitatea reevaluării activelor fixe corporale

Instituţiile publice prin Ordinul M. F .P. nr. 1487/2003 au fost obligate la reevaluarea
activelor fixe corporale aflate în patrimoniu la 30 septembrie 2003 şi la calculul amortizărilor
aferente acestora. Prevederile acestui act normativ au fost înlocuite cu Ordinul M. F. P. Nr.
3471/2008, pentru aprobarea Normelor metodologice privind reevaluarea şi amortizarea
activelor fixe corporale aflate în patrimoniul instituţiilor publice. Prin acţiunea de reevaluare a
activelor fixe corporale existente în patrimoniul instituţiilor publice se realizează actualizarea
valorii elementelor patrimoniale respective în situaţiile financiare anuale ale anului în care s-a
efectuat reevaluarea. Această reevaluare se efectuează cu scopul determinării valorii juste a
acestora la data bilanţului, ţinându-se seama de inflaţie, utilitatea bunului, starea acestuia şi de
preţul pieţei, atunci când valoarea contabilă diferă semnificativ de valoarea justă. Instituţiile
publice, indiferent de sursa de finanţare a cheltuielilor şi de subordonare inventariază activele
fixe corporale aflate în patrimoniul lor care urmează să fie reevaluate. În conformitate cu
prevederile acestui ordin sunt supuse reevaluării următoarele10:
 activele fixe corporale aflate în patrimoniul instituţiilor publice;
 activele fixe corporale date în în concesiune, cu chirie, în folosinţă gratuită
persoanelor juridice fără scop patrimonial, precum şi cele date în administrarea regiilor
autonome;
 capacităţile puse în funcţiune parţial, de natura activelor fixe corporale, pentru
care încă nu s-au întocmit formele de înregistrare ca active fixe corporale;
 activele fixe corporale la care s-au efectuat lucrări de investiţii (modernizări,
reparaţii capitale, reabilitări, consolidări) care au majorat valoarea de înregistrare în
contabilitatea acestora, indiferent de sursa de finanţare.
Nu sunt supuse reevaluarii următoarele:
 activele fixe corporale care au intrat în patrimoniul instituţiilor publice în
cursul anului în care se efectuează reevaluarea şi au fost înregistrate în contabilitate la cost de
achiziţie, de producţie sau la valoarea justă, după caz;
 active fixe corporale care la data reevaluării au durata normală de funcţionare
expirată;
 activele fixe corporale aflate în conservare, precum şi rezervele de mobilizare
care sunt evidenţiate în contabilitate ca active fixe corporale;
 activele fixe corporale pentru care au fost întocmite documentele, dar nu s-au
obţinut aprobările legale de scoatere din funcţiune, şi care nu au fost demontate, demolate sau
dezmembrate;
 activele fixe corporale în curs de execuţie.
În vederea determinării diferenţelor din reevaluarea activelor fixe corporale aflate în
patrimoniul instituţiilor publice, respectiv a valorii rămase actualizate, se vor avea în vedere
următoarele:
 valoarea de înregistrare în contabilitate a activelor fixe corporale care se
reevaluează;

10
Ordinul M.F.P. 3471/2008, pentru aprobarea Normelor metodologice privind reevaluarea şi amortizarea
activelor fixe corporale aflate în patrimoniul instituţiilor publice.

56
  data intrării în patrimoniu;
 data ultimei reevaluări pentru activele fixe corporale care au fost reevaluate
anterior;
 amortizarea calculată până la finele anului când se efectuează reevaluarea,
evidenţiată în contabilitate în creditul contului 281 „Amortizări privind activele fixe
corporale”;
 rata inflaţiei (indicele preţurilor de consum) comunicată de Institutul Naţional
de Statistică (www.insse.ro);
 valoare de înregistrare în contabilitate actualizată, determinată prin înmulţirea
valorii de înregistrare în contabilitate cu rata inflaţiei.
Diferenţele din reevaluare se stabilesc astfel:
 în cazul reevaluării efectuate cu ajutorul indicelui preţurilor de consum, pe
baza datelor din: Situaţia diferenţelor din reevaluarea activelor fixe corporale din domeniul
privat care se amortizează şi din domeniul public şi privat care nu se amortizează (Anexa 1a,
1b, 1c la O.M.F.P. 3471/2008);
 în cazul reevaluări efectuate de evaluatori autorizaţi, pe baza datelor din:
Situaţia diferenţelor din reevaluarea activelor fixe corporale din domeniul privat care se
amortizează şi din domeniul public şi privat care nu se amortizează (Anexa 1d, 1e, 1f la
O.M.F.P. 3471/2008).
Reevaluările trebuie făcute cu suficientă regularitate, astfel încât valoarea contabilă să
nu difere substanţial de cea care ar fi determinată folosind valoarea justă la data bilanţului.
Rezultatele reevaluării se înregistrează în contabilitate cu ajutorul contului 105
„Rezerve din reevaluare”.
Dacă rezultatul reevaluării activelor fixe corporale neamortizabile este o creştere a
valorii contabile se tratează ca o creştere a rezervei din reevaluare care se transferă
concomitent în creditul conturilor de fonduri (conturile 101, 102, 103, 104), iar dacă rezultatul
este o descreştere a valorii contabile, aceasta se tratează ca o diminuare a rezervei din
reevaluare care se transferă concomitent în debitul conturilor de fonduri.
Dacă rezultatul reevaluării activelor fixe corporale amortizabile este o creştere a
valorii contabile nete (valoarea contabilă – amortizarea cumulată) aceasta se tratează astfel: ca
o creştere a rezervei din reevaluare prezentată în cadrul capitalurilor proprii, dacă nu a existat
o descreştere anterioară, recunoscută ca o cheltuială aferentă acelui activ (contul 105); ca un
venit care să compenseze cheltuiala cu descreşterea recunoscută anterior la acel activ (contul
7813). Dacă rezultatul reevaluării activelor fixe corporale amortizabile este o descreştere a
valorii contabile nete, aceasta se tratează astfel: ca o scădere a rezervei din reevaluare,
prezentată în cadrul capitalurilor proprii, cu valoarea minimă dintre valoarea acelei rezerve şi
valoarea descreşterii (contul 105); eventuala diferenţă rămasă neacoperită din rezervele din
reevaluare existente se înregistrează ca o cheltuială (contul 6813); ca o cheltuială cu întreaga
valoare a descreşterii, dacă în rezerva din reevaluare nu este înregsitrată o sumă aferentă
acelui activ (contul 6813).
Diferenţele din reevaluare evidenţiate în contul 105 „Rezerve din reevaluare”
urmează să fie trecute asupra contului 117.15 „Rezultatul reportat reprezentând surplusul
realizat din reevaluare” în situaţia în care activele fixe sunt amortizate integral, scoase din
funcţiune, transferate cu titlu gratuit, vândute prin următoarea înregsitrare: 105 = 117.15.
De la data de 1.01.2008 activele fixe corporale de natura construcţiilor şi terenurilor
aflate în patrimoniul instituţiilor publice vor fi reevaluate cel puţin odată la 3 ani de o comisie
numită de conducătorul instituţiei publice sau de evaluatori autorizaţi, conform

57
reglementărilor legale în vigoare, rezultatele reevaluării urmând a fi înregistrate în
contabilitate până la finele anului în care s-a efectuat reevaluarea.
Bunurile din patrimoniul cultural naţional, cu excepţia acelora care nu pot fi reevaluate
potrivit standardelor internaţionale de evaluare, vor fi reevaluate de către evaluatori autorizaţi,
rezultatele reevaluării urmând a fi înregistrate în contabilitate până la finele anului 2010.
Documentele aflate în colecţiile bibliotecilor care au statut de bunuri culturale comune
sau care au fost clasate în categoria bunurilor culturale ce fac parte din patrimoniul cultural
naţional mobil nu sunt active fixe, ele fiind evidenţiate, gestionate şi inventariate în condiţiile
legii şi nu se reevaluează. Acestea sunt evidenţiate în contabilitate ca materiale de natura
obiectelor de inventar aflate în depozit sau în folosinţă, după caz.

Aplicaţie:

O clădire aparţinând unui liceu este supusă revaluării. Valoarea de intrare este de
100.000 lei, amortizarea calculată este în valoare de 25.000 lei, coeficientul de actualizare este
de 255,5 %.
Evaluare:
• valoarea de intrare actualizată: 100.000 x 255,5 % = 255.500 lei;
• valoarea amortizării calculată actualizată: 25.000 x 255,5% = 63.875;
• diferenţa rezultată din reevaluarea valorii de intrare:
255.500 lei – 100.000 lei = 155.500 lei;
• diferenţa rezultată din reevaluarea amortizării calculate:
63.875 lei – 25.000 lei = 38.875 lei;
• diferenţa din reevaluare: 155.000 lei – 38.875 lei = 116.625 lei.

212 „Construcţii” = %
155.500
2812„Amortizarea construcţiilor” 38.875
105 „Rezerve din reevaluare” 116.625

E. Contabilitatea amortizării activelor fixe corporale

În conformitate cu prevederile legale, doar activele fixe corporale ce aparţin

domeniului privat al statului sunt supuse amortizării, de la:
 data achiziţiei pentru activele fixe corporale ce nu necesită montaj;
 data finalizării construcţiei, pe baza procesului-verbal de recepţie, pentru
utilajele ce necesită montaj dar nu şi probe tehnologice;
 data finalizării probelor tehnologice, pe baza procesului-verbal de punere în
funcţiune, pentru utilajele şi instalaţiile ce necesită montaj şi probe tehnologice.
Pentru determinarea amortizării trebuie luate în vedere: valoarea amortizabilă, ce
reprezintă valoarea contabilă a activului fix corporal, durata normală de utilizare şi metoda de
amortizare.
Duratele normale de utilizare aprobate prin hotărâre de Guvern se pot corecta în
sensul majorării sau reducerii cu până la 20 % cu aprobarea Ordonatorului de credite. Într-o
astfel de situaţie se înscriu modernizările efectuate la activele fixe corporale, acestea pot mări
durata de viaţă cu până la 20 %. Dacă modernizările au fost efectuate după exprimarea duratei
normale de viaţă, se stabileşte o durată nouă, de către o comisie de specialitate, cu aprobarea
Ordonatorului de credite de până la 20 % din durata iniţială. În cazul activelor fixe pentru care

58
nu există date de identificare a duratei normale de utilizare consumate, deoarece nu se
cunoaşte anul punerii în funcţiune, durata rămasă se stabileşte de o comisie de specialitate, cu
aprobarea Ordonatorului de credite.
Metoda de amortizare utilizată de către instituţiile publice este metoda liniară.
Amortizarea se înregistrează lunar în contul 281 „Amortizarea activelor fixe corporale”,
începând cu luna următoare recepţiei sau punerii în funcţiune, după caz, a activului prin
debitarea unui cont de cheltuieli corespunzător.
Amortizarea anuală se calculează prin aplicarea cotei de amortizare la valoarea de
intrare a activelor fixe corporale.
Cota de amortizare este determinată ca raport procentul între 100 şi durata normală de
utilizare prevăzută în „Catalogul privind duratele normale de funcţionare a mijloacelor
fixe” care se aprobă prin hotărâre de Guvern.
Amortizarea activelor fixe corporale date cu chirie, în concesiune sau în folosinţă
gratuită, se calculează de către instituţiile publice care le au în patrimoniu.
Amortizarea investiţiilor efectuate la activele fixe corporale închiriate de instituţiile
publice se înregistrează de instituţiile publice care au efectuat investiţiile, pe perioada
contractului sau pe durata normală de utilizare rămasă, după caz. La încetarea contractului
valoarea investiţiilor nediminuată cu amortizarea calculată, se cedează instituţiei publice care
le are în patrimoniu sau agentului economic, după caz, pentru a majora corespunzător
valoarea de intrare a activelor fixe corporale. În procesul verbal de predare-preluare a
investiţiei se va menţiona şi valoarea amortizării investiţiei, pentru ca instituţia publică care le
are în patrimoniu să poată înregistra amortizarea corespunzătoare noii valori de intrare.
Activele fixe corporale aflate în patrimoniul instituţiei publice se amortizează pe o
durată normală de funcţionare cuprinsă în cadrul unei plaje de ani (durata minimă şi maximă),
existând posibilitatea alegerii numărului de ani de amortizare în cadrul acestei durate. Durata
normală de funcţionare a activelor fixe astfel stabilită, rămâne neschimbată până la
recuperarea integrală a valorii de intrare a acestuia. În situaţia nerecuperării integrale, pe calea
amortizării, a valorii contabile a activelor fixe corporale scoase din funcţiune, valoarea rămasă
neamortizată se include în cheltuielile instituţiilor publice, integral, la momentul scoaterii din
funcţiune.

Aplicaţie:

La data de 20.02.2009, o instituţie de învăţământ superior achiziţionează un

autoturism în valoare de 80.000 lei, care are o durată normală de utilizare de 5 ani, cota de
100
amortizare fiind de: = 20 %. În conformitate cu legislaţia în vigoare, instituţia va începe
5
să înregistreze în contabilitate amortizarea, în luna următoare dării în funcţiune, respectiv de
la 01.03.2009. Astfel, amortizarea lunară va fi de: 80.000 lei x 20 % / 12 luni = 1.333,33 lei,
ce se va înregistra cu formula contabilă:

6811 „Cheltuieli operaţionale = 2813 „Amortizarea instalaţiilor 1.333,33

privind amortizarea tehnice, mijloacelor de transport,
activele fixe” animalelor şi plantaţiilor”

Instituţiile publice pot înregistra ajustări pentru deprecierea activelor fixe corporale la
sfârşitul exerciţiului financiar, pe seama cheltuielilor, utilizând contul 291
„Ajustări
pentru deprecierea activelor fixe corporale”.
59
 În cazul în care ajustarea devine total sau parţial fără obiect, întrucât motivele care au
condus la reflectarea acesteia au încetat să mai existe într-o anumită măsură, atunci acea
ajustare trebuie diminuată sau anulată printr-o reluare corespunzătoare la venituri. Dacă se
constată o depreciere suplimentară faţă de cea care a fost reflectată, atunci ajustarea trebuie
majorată.
Deprecierea unui activ fix corporal poate interveni în următoarele cazuri:
 bunul este inutilizabil sau trebuie cedat;
 deteriorare fizică a activului;
 diminuarea sau creşterea cererii sau valorii de servicii furnizate de
activ;
 există o decizie de oprire a construcţiei unui activ înainte de terminare
sau punere în funcţiune;
 performanţa sa în furnizarea serviciilor este inferioară celei
preconizate;
 modificări de tehnologie sau legislaţie în domeniu.
Instituţiile publice pot constitui la sfârşitul exerciţiului financiar, un provizion
pentru deprecierea activelor fixe corporale, astfel:
681 „Cheltuieli operaţionale = 291 „Ajustări pentru deprecierea Diferenţa
privind amortizările, activelor fixe corporale” dintre
provizionale şi ajustările valoarea
pentru depreciere” actuală şi
valoarea rămasă

F. Aspecte cu privire la valorificarea şi scoaterea din funcţiune a activelor fixe

Conform prevederilor legale în vigoare, pot fi transmise fără plată, orice fel de bunuri
aflate în stare de funcţionare, indiferent de durata de utilizare, dacă acestea nu mai sunt
necesare instituţiei publice, care le are în administrare dar care pot fi folosite în continuare de
altă instituţie publică sau dacă, potrivit legislaţiei în vigoare, instituţia nu mai are dreptul să
utilizeze bunul respectiv. Instituţia publică care disponibilizează bunuri va informa în scris
alte instituţii publice pe care le consideră că ar avea nevoie de aceste bunuri. Transmiterea,
fără plată, de la o instituţie publică la o altă instituţie publică, se realizează pe bază de proces
verbal de predare-primire, aprobat de ordonatorul principal de credite al instituţiei publice
care a solicitat să îi fie transmis bunul respectiv, precum şi de ordonatorul de credite care îl
are în administrare.
Instituţiile publice pot valorifica bunurile şi prin schimbarea acestora cu alte bunuri
noi, similare, având cel puţin aceeaşi parametri. În această situaţie, bunurile valorificate prin
schimb, pot reprezenta, după caz, plată sau parte din plata datorată pentru bunurile noi care se
achiziţionează conform prevederilor legislaţiei privind achiziţiile publice.
Scoaterea din funcţiune a activelor fixe corporale se face cu aprobarea Ordonatorului
principal sau secundar de credite, după caz.

3.2.4. Contabilitatea operaţiunilor privind activele financiare

Contabilitatea activelor financiare are în vedere operaţiunile privind titlurile de

participare, precum şi operaţiunile privind creanţele imobilizate.

60
 Activele financiare de natura titlurilor de participare se înregistrează la momentul
dobândirii acestora, în condiţiile prevăzute de lege. Ele sunt evaluate la costul de achiziţie sau
valoarea determinată prin contractul de dobândire a acestora. Toate cheltuielile accesorii
generate de achiziţie nu afectează valoarea iniţială a titlului, şi se înregistrează în cheltuielile
operaţionale.

Aplicaţii:

a) O instituţie înregistrează titluri de participare cotate în valoare de 20.000 lei, primite

din fondurile speciale.

 înregistrarea primirii titlurilor de participare cotate.

2601 „Titluri de participare cotate” = 466 „Creanţe ale bugetului

20.000
fondurilor speciale”

b) Se înregistrează suma de 10.000 lei, reprezentând sume încasate din răscumpărarea

acţiunilor şi vinderea acestora astfel:
 titluri vândute şi încasate prin conturile de disponibil al bugetului de stat:
9.000 lei.
 diferenţe nefavorabile rezultate în urma reevaluării titlurilor de participare:
1.000 lei.

% = 2601 „Titluri de participare cotate”

10.000
520 „Disponibil al bugetului de stat”
9.000
665 „Cheltuieli din diferenţe de curs valutar”
1.000

c) La sfârşitul exerciţiului financiar, cursul acţiunilor primite scade la 18.000 lei, fapt
ce determină instituţia să-şi constituie un provizion pentru deprecierea în valoare de 2.000 lei.

6863 „Cheltuieli financiare = 296 „Ajustări pentru pierderea de 2.000

privind ajustările pentru valoare a activelor financiare”
pierderea de valoare a
activelor financiare”

d) În anul următor, provizionul se anulează, deoarece valoarea titlurilor a crescut la

suma de 21.000 lei.

296 „Ajustări pentru pierderea = 7863 „Venituri din ajustări pentru

2.000
de valori a activelor pierderea de valoare a activelor
financiare” financiare”

Operaţiunile privind creanţele imobilizate vizează acordarea de împrumuturi pe

61
termen lung, deschiderea de depozite, încasarea de dobânzi aferente lor, rambursarea de
împrumuturi, anularea de depozite, cauţiuni depuse şi rambursate. Împrumuturile acordate pe
termen lung se înregistrează în momentul constatării dreptului de creanţă respectiv.

Aplicaţie:

a) Se înregistrează deschiderea unui depozit bancar pe termen de 3 luni, în valoare de

25.000 lei;

2678 „Alte creanţe imobilizate” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 25.000

b) Se înregistrează dobânda de încasat aferentă depozitului, în valoare de 3.000 lei;

2679 „Dobânzi aferente altor creanţe = 763 „Venituri din creanţe

3.000
imobilizate” imobilizate”

c) Se anulează depozitul deschis şi se încasează dobânda.

5121 „Conturi la bănci în lei” = %

28.000
2678 „Alte creanţe imobilizate”
25.000
2679 „Dobânzi aferente altor 3.000
creanţe imobilizate”

CAPITOLUL 4
CONTABILITATEA STOCURILOR

4.1. Aspecte cu privire la stocuri

Stocurile sunt active curente (circulante):

• deţinute pentru a fi vândute pe parcursul desfăşurării normale a activităţii;
• în curs de producţie în vederea vânzării în aceleaşi condiţii ca mai sus;
• sub formă de materii prime, materiale şi alte consumabile ce urmează să fie
utilizate în derularea activităţii curente a instituţiei publice, în procesul de
producţie sau pentru prestarea de servicii.
Din categoria stocurilor fac parte următoarele:
 materiile prime - participă direct la fabricarea produselor şi se regăsesc în
produsul finit integral sau parţial, în stare iniţială sau transformată;
 materialele consumabile - sunt cele care participă sau ajută la procesul de
fabricaţie fără a se regăsi în produsul finit sau asigură desfăşurarea activităţii curente a
instituţiei. Din această categorie fac parte: materialele auxiliare, combustibilii, materialele
pentru ambalat, piesele de schimb, seminţele şi materialele de plantat, furajele, medicamentele
şi materialele sanitare precum şi alte materiale consumabile;

62
  materialele de natura obiectelor de inventar - sunt bunuri cu o valoare mai
mică decât limita prevăzută de lege pentru a fi considerate active fixe corporale, indiferent de
durata lor de folosinţă, precum şi bunurile asimilate acestora: echipamentul de lucru şi de
protecţie, îmbrăcămintea specială, mecanismele, sculele, dispozitivele, verificatoarele,
aparatele de măsură şi control, echipamentul sportiv şi alte obiecte pentru sport, echipamentul
salvamont, echipamentul salvamar, echipamentul ce se acordă copiilor din casele de copii,
şcolarilor, studenţilor, asistaţilor şi altor persoane, potrivit prevederilor legale în vigoare,
suporturile tehnice de stocare şi păstrare a informaţiei, dischete, CD-uri, benzi magnetice, etc.
De asemenea, documentele aflate în fondurile bibliotecilor, care au statut de bunuri culturale
comune sau care au fost clasate în categoria bunurilor culturale care fac parte din patrimoniul
cultural naţional mobil, fac parte din categoria materialelor de natura obiectelor de inventar,
aflate în folosinţă;
 materialele din rezerva de stat şi de mobilizare - rezerva de stat este formată
din bunuri proprietate publică a statului care se constituie în scopul de a interveni operativ
pentru protecţia populaţiei, a economiei şi pentru apărarea ţării, în situaţii excepţionale
generate de calamităţi naturale, epidemii, epizotii, accidente industriale sau nucleare,
fenomene sociale sau economice, conjucturi externe sau în caz de război. Rezerva de
mobilizare este formată din bunuri proprietate publică a statului, şi anume: în industrie:
materii prime, materiale, semifabricate, subansambluri şi elemente de completare, utilaje strict
specializate, scule, dispozitive, verificatoare; în comerţ : produse alimentare şi industriale
necesare asigurării cererii unităţilor militare, solicitate pe plan local, la mobilizare; în
sănătate: materiale sanitar-farmaceutice consumabile, materii prime şi materiale necesare
fabricării produselor farmaceutice, aparatură, instrumentar medical; în comunicaţii şi
transporturi: materiale destinate restabilirii şi menţinerii în stare de funcţionare a capacităţilor
de transport şi telecomunicaţii necesare asigurării nevoilor forţelor sistemului naţional de
apărare;
 ambalajele din rezerva de stat şi de mobilizare - cuprinde ambalajele
aferente bunurilor ce se constituie în rezervă de stat şi de mobilizare menţionate mai sus;
 alte stocuri - categorie în care intră muniţiile şi furniturile pentru apărare
naţională, ordine publică şi siguranţă naţională, precum şi alte stocuri specifice unor instituţii
publice;
 semifabricatele - sunt produsele care nu au parcurs în întregime fazele
procesului tehnologic şi care au nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul instituţiei sau se
livrează terţilor;
 produsele finite - sunt produsele care au parcurs în întregime fazele procesului
tehnologic şi nu mai au nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul instituţiei ce pot fi depistate
în vederea livrării sau expediate direct clienţilor;
 rebuturile, materialele recuperabile şi deşeurile - categorie în care sunt
cuprinse: rebuturile definitive sunt considerate produsele care nu corespund prevederilor din
standarde, norme tehnice, caiete de sarcini sau contracte şi nu pot fi utilizate decât, ca materie
primă sau ca material pentru producerea altor bunuri; rebuturile parţiale cuprind produsele
care nu corespund prevederilor din standarde, norme tehnice, caiete de sarcini sau contracte,
şi care sunt supuse unor operaţii de remediere, eficiente sub aspect economic, devin produse
corespunzătoare sau pot fi valorificate ca produse declasate; produsele declasate sunt
considerate produsele care nu corespund prevederilor din standarde, norme tehnice, caiete de
sarcini sau contracte, dar pot fi valorificate, potrivit prevederilor legale, la preţ redus;

63
  producţia în curs de execuţie - este reprezentată de producţia care nu a trecut
prin toate fazele procesului tehnologic, precum şi produsele nesupuse probelor şi recepţiei
tehnice sau necompletate în întregime, lucrările, serviciile şi studiile în curs de execuţie;
 bunurile confiscate sau intrate, potrivit legii, în proprietatea privată a
statului sau a unităţilor administrativ-teritoriale precum şi bunurile de acest fel aflate în
custodie sau în consignaţie la terţi sunt evidenţiate de către direcţiile generale ale finanţelor
publice judeţene, respectiv a municipiului Bucureşti, sau alte instituţii ale statului, conform
reglementărilor legale în vigoare;
 stocurile aflate la terţi - sunt bunuri aflate în custodie, pentru prelucrare sau
consignaţie la terţi;
 animalele şi păsările - categorie în care sunt incluse: animalele născute vii şi
cele tinere de orice fel, crescute pentru producţie, reproducţie, muncă, reprezentaţie, expunere
în parcuri şi grădini zoologice;
 mărfurile - sunt bunuri pe care o instituţie publică le cumpără în vederea
revânzării sau produsele realizate în instituţie, predate spre vânzare magazinelor proprii;
 ambalajele - cuprind materiale refolosibile, achiziţionate sau realizate în
instituţie, folosite pentru ambalarea produselor destinate vânzării şi care în mod temporar pot
fi păstrate de terţi, cu obligaţia restituirii în condiţiile prevăzute în contracte.
Bunurile de natura stocurilor sunt considerate ca fiind achiziţionate de către instituţii
din momentul în care acestea devin proprietare ale bunurilor sau atunci când livrarea acestor
bunuri este terminată.
Costurile bunurilor de natura stocurilor se recunosc în momentul consumului acestora,
excepţie fac materialele de natura obiectelor de inventar, al căror cost se recunoaşte în
momentul scoaterii din folosinţă.
Deţinerea, cu orice titlu, de bunuri materiale, precum şi efectuarea de operaţiuni
economice, fără să fie înregistrate în contabilitate, sunt interzise. În vederea respectării acestei
prevederi este necesar să fie asigurată:
 recepţionarea tuturor bunurilor materiale intrate în instituţie şi înregistrarea acestora
la locurile de depozitare. Bunurile materiale primite pentru prelucrare, în custodie sau în
cosignaţie se recepţionează şi înregistrează distinct ca intrări în gestiune, valoarea acestora
înregistrându-se în conturi în afara bilanţului;
 în situaţia unor decalaje între aprovizionarea şi recepţia bunurilor care se dovedesc a
fi în mod cert în proprietatea instituţiei, se procedează în felul următor:
a) bunurile sosite fără factură se înregistrează ca intrări în gestiune atât la locul de
depozitare cât şi în contabilitate, pe baza recepţiei şi a documentelor însoţitoare;
b) bunurile sosite şi nerecepţionate se înregistrează distinct ca intrări în gestiune, la
locul de depozitare pe baza documentelor însoţitoare. Nu se înregistrează în contabilitate
datorită lipsei recepţiei acestora;
 în cazul unor decalaje între vânzarea şi livrarea bunurilor, acestea se înregistrează
ca ieşiri din instituţii, nemaifiind considerate proprietatea acesteia, astfel:
a) bunurile facturate şi nelivrate se înregistrează distinct în gestiune, iar în
contabilitate în conturi în afara bilanţului;
b) bunurile livrate, dar nefacturate, se înregistrează ca ieşiri din gestiune atât la locul
de depozitare cât şi în contabilitate pe baza documentelor care confirmă ieşirea din gestiune
potrivit legii;
c) bunurile aprovizionate sau vândute cu clauze privind dreptul de proprietate se
înregistrează la intrări şi, respectiv la ieşiri, atât în gestiune, cât şi în contabilitate, potrivit
contractelor încheiate.

64
 Standardul IPSAS 12 „Stocuri” în conformitate cu reglementările contabile
internaţionale apreciază că stocurile sunt active:
• sub formă de materiale sau provizii care vor fi consumate în procesul de producţie;
• sub formă de materiale sau provizii care vor fi consumate sau distribuie în furnizarea de
servicii;
• deţinute pentru vânzare sau distribuţie în cursul normal al activităţilor;
• în procesul de producţie pentru vânzare sau distribuţie.
În ceea ce priveşte sectorul public IPSAS 12 „Stocuri”, cuprinde următoarele categorii
de stocuri: muniţie; materii prime consumabile; materiale pentru întreţinere; piese de schimb
pentru imobilizările corporale, altele decât cele care sunt abordate în standardele privind
imobilizările corporale; rezerve strategice (de exemplu, rezerve energetice); stocări de
monedă neemisă; rezerve poştale deţinute pentru vânzare; producţie în curs de execuţie,
inclusiv materiale pentru cursuri educaţionale/de pregătire, şi servicii pentru clienţi (de
exemplu, servicii de audit), dacă acele servicii sunt vândute la preţuri obiective într-o
tranzacţie obiectivă; pământ/proprietate deţinut(ă) pentru vânzare.
Din aspectele prezentate mai sus reiese divergenţa reglementărilor contabile româneşti
cu IPSAS 12 „Stocuri” în ceea ce priveşte atât definiţia cât şi structura stocurilor.

4.2. Contabilitatea stocurilor

4.2.1. Conturi utilizate

Operaţiunile de intrare şi ieşire a stocurilor sunt reflectate prin intermediul conturilor

din clasa a III-a a Planului de Conturi „Conturi de stocuri şi producţie în curs de execuţie”.
Conturile de stocuri au funcţie contabilă de activ.
Se debitează cu valoarea stocurilor intrate în gestiunea instituţiei publice prin achiziţie
de la furnizori, realizate din producţie proprie, primite prin transfer de la ordonatorii superiori
de credite, plusuri constatate la inventariere.
Se creditează cu valoarea stocurilor ieşită din gestiunea instituţiilor publice prin
consum, vânzare, transferuri la ordonatorii de credite subordonaţi.
Soldul este debitor şi reflectă valoarea stocurilor existente la un moment dat în
gestiunea instituţiei publice.
În conformitate cu prevederile legale contabilitatea stocurilor se ţine cantitativ şi
valoric sau numai valoric prin folosirea inventarului permanent sau a inventarului intermitent.
În cazul utilizării metodei inventarului permanent, în contabilitate se înregistrează
toate operaţiunile de intrare şi ieşire, ceea ce permite stabilirea şi cunoaşterea în orice moment
a stocurilor, atât cantitativ cât şi valoric.
Metoda inventarului intermitent presupune stabilirea ieşirilor şi înregistrarea lor în
contabilitate pe baza inventarierii stocurilor la sfârşitul perioadei. În această situaţie ieşirile se
determină ca diferenţă între valoarea stocului iniţial plus valoarea intrărilor şi valoarea
stocului final determinat pe baza inventarierii, conform relaţiei:

Ie = Si +In - Sf

Contabilitatea analitică a bunurilor se ţine pe baza uneia din următoarele metode:

 metoda cantitativ-valorică poate fi utilizată pentru contabilitatea analitică a
materiilor prime, materialelor consumabile, materialelor de natura obiectelor de inventar,

65
semifabricatelor, produselor finite, produselor, produselor reziduale, mărfurilor, animalelor şi
ambalajelor. Metoda constă în conducerea evidenţei cantitative pe feluri de stocuri în cadrul
fiecărei gestiuni, iar în contabilitate ţinerea evidenţei cantitativ-valorice. Verificarea exactităţii
înregistrărilor din evidenţa de la locurile de depozitare şi din contabilitate se efectuează prin
punctajul periodic dintre cantităţile operate în fişele de magazie şi cele din fişele de cont
analitic din contabilitate;
 metoda operativ-contabilă poate fi aplicată pentru contabilitatea analitică a
materiilor prime, materialelor consumabile, materialelor de natura obiectelor de inventar,
semifabricatelor, produselor finite, produselor reziduale, mărfurilor, animalelor şi
ambalajelor. Metoda presupune conducerea, în cadrul fiecărei gestiuni, a evidenţei cantitative
a bunurilor, pe feluri, cu ajutorul fişelor de magazie, iar în contabilitate, ţinerea evidenţei
valorice pe conturi de materiale, derulate valoric pe gestiuni, iar în cadrul gestiunilor, pe
grupe sau subgrupe de materiale, după caz.
Controlul exactităţii înregistrărilor din evidenţa gestiunilor şi din contabilitate se
asigură prin evaluarea stocurilor cantitative, transcrise din fişele de magazie în registrul
stocurilor.
 metoda global-valorică este utilizată pentru contabilitatea analitică a mărfurilor
şi ambalajelor din unităţile de desfacere cu amănuntul, rechizitelor de birou, imprimatelor,
materialelor utilizate la ambalare, materialelor de natura obiectelor de inventar, precum şi a
altor categorii de bunuri. Potrivit acestei metode, contabilitatea analitică a mărfurilor şi
ambalajelor se ţine global-valoric, atât la gestiune cât şi în contabilitate, iar controlul
exactităţii înregistrărilor din evidenţa gestiunii şi din contabilitate se realizează numai valoric
la perioade stabilite de instituţie.
Ajustările pentru deprecierea stocurilor sunt evidenţiate în conturile din
grupa 39 „Ajustări pentru deprecierea stocurilor şi producţiei în curs de execuţie”. Acestea
sunt conturi rectificative.
În credit se înregistrează valoarea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor, constituite
sau majorate.
În debit se înregistrează diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea
stocurilor.
Soldul este creditor şi reflectă valoarea provizioanelor pentru deprecierea stocurilor
constituite la sfârşitul exerciţiului financiar.

4.2.2. Contabilitatea operaţiunilor privind stocurile de materii prime şi

materiale consumabile

Modalităţile de intrare în gestiunea instituţiilor publice a stocurilor de materii prime şi

materiale sunt următoarele:
 achiziţionare de la furnizori;
 plusuri de inventar constatate;
 primite cu titlu gratuit;
 rezultate din dezmembrarea activelor fixe;
 transfer de la instituţiile publice subordonate.
Stocurile de materii prime şi materiale consumabile pot ieşi din gestiunea
instituţiilor prin următoarele modalităţi:
 consum;
 lipsuri constatate cu ocazia inventarierii;

66
  pierderi din calamităţi naturale;
 transfer la instituţiile subordonate.

Aplicaţie:

O instituţie publică efectuează în luna aprilie, anul 2009 o serie de operaţiuni

referitoare la stocurile de materii prime şi materiale consumabile:
a) Se înregistrează achiziţionarea de materii prime de la furnizor în valoare de
5.000 lei;

301 „Materii prime” = 401 „Furnizori”

5.000

b) Se înregistrează primirea prin donaţie a unor materii prime, care sunt evaluate la
valoarea de 3.000 lei;

301 „Materii prime” = 779 „Venituri din bunuri şi servicii

3.000
primite cu titlu gratuit”

c) O universitate de stat primeşte prin transfer de la Ministrul Educaţiei, Cercetării şi

Inovării reactivi în valoare de 12.000 lei;

3028 „Alte materiale consumabile = 4813 „Decontări privind stocurile”

12.000

d) Cu ocazia inventarierii se constată un plus de piese de schimb în valoare de

1.000 lei.

3024 „Piese de schimb” = 6024/20.01.06

1.000
„Cheltuieli privind piesele de schimb”
e) Se înregistrează piese de schimb în valoare de 2.000 lei rezultate din
casarea unui mijloc de transport;

3024 „Piese de schimb” = 7514 „Diverse venituri”

2.000

f) O instituţie publică înregistrează consumul de combustibili pentru parcul auto din

dotare, în valoare de 3.000 lei;

6022/20.01.05 = 3022 „Combustibili”

3.500
„Cheltuieli privind combustibilul”

g) Se înregistrează o lipsă neimputabilă de materiale sanitare constatate cu ocazia

inventarierii în valoare de 1.500 lei;

67
 6029/20.04.02 = 3029 „Medicamente şi materiale 1.500
„Cheltuieli privind medicamentele sanitare”
şi materialele sanitare”

h) În urma unui incendiu la depozitul unei instituţii publice sunt distruse materiale
auxiliare în valoare de 10.000 lei;

690/20.01.30 = 3021 „Materiale auxiliare”

10.000
„Cheltuieli cu pierderi din calamităţi”

i) O instituţie de învăţământ superior, transferă imprimate tipizate cu caracter special

Ministrului Educaţiei, Cercetării şi Inovării, a căror valoare este de 3.500 lei.

4813 „Decontări privind stocurile = 3028 „Alte materiale consumabile”

3.500

j) Se înregistrează primirea a 200 de bonuri valorice pentru carburanţi auto a câte 50

lei, de la ordonatorul superior de credite. Se alimentează un mijloc de transport cu motorină în
valoare de 250 lei, în schimbul a 5 bonuri valorice şi 30 lei achitaţi în numerar din avansul
spre decontare acordat.

5324 „Bonuri valorice pentru = 481 „Decontări între instituţia 10.000

carburanţi auto” superioară şi instituţiile
subordonate”

3022 „Combustibili” = %
280
5324 „Bonuri valorice pentru 250
carburanţi auto”
542 „Avansuri de trezorerie” 30

4.2.3. Contabilitatea operaţiunilor privind materialele de

natura obiectelor de inventar

Materialele de natura obiectelor de inventar sunt asimilate elementelor de stocuri din

categoria activelor circulante şi reprezintă bunuri materiale cu o valoare de înregsitrare mai
mică decât limita prevăzută de lege pentru a fi considerate active fixe corporale indiferent de
durata de folosinţă, precum şi cele care nu depăşesc durata de folosinţă de un an, indiferent de
valoarea de intrare.
Materialele de natura obiectelor de inventar au modalităţi de intrare şi ieşire similare
cu materiile prime şi materialele.
În cadrul acestei categorii de materiale un specific aparte prezintă echipamentul de
lucru şi echipamentul de protecţie. Contravaloarea echipamentului de lucru se suportă în

68
proporţie de 50 % de către instituţie şi 50 % de către salariaţi. În cazul echipamentului de
protecţie, contravaloarea acestuia se suportă integral de către instituţie.
O primă observaţie, legată de materialele de natura obiectelor de inventar de mare
valoare contabilă şi lungă durată de folosinţă, care se impune este dată de includerea pe
cheltuieli a valorii contabile la ieşire în mod eşalonat pe mai multe exerciţii, iar în cadrul
acestora pe fiecare lună în parte pentru a nu încărca nejustificat cheltuielile la data dării în
consum, utilizând ca metode de calcul 11 următoarele:
 metoda includerii treptate (lunare) pentru fiecare exerciţiu financiar,
necesită un volum mare de muncă, impusă atât de calcularea uzurii pentru fiecare lună a
exerciţiului, cât şi de amplificarea nejustificată a contabilităţii analitice a stocurilor de materii
prime şi materiale. Un alt impediment este legat de aprecierea duratei de folosinţă care de cele
mai multe ori are caracter relativ, spre deosebire de activele fixe când se cunoaşte cu
exactitate durata de funcţionare. Primul impediment menţionat legat de consumul mare de
muncă poate fi soluţionat prin dotarea şi folosirea tehnicii de calcul pe când cel legat de
durata de utilizare, impune stabilirea prin norme tehnice, ştiinţific elaborate a unor astfel de
durate de folosinţă;
 metoda cotelor fixe 50 % la data dării în consum şi 50 % la data scoaterii din
folosinţă, este mai simplă ca operaţie de calcul şi de contabilizare, ea poate denatura nivelul
cheltuielilor privind materialele de natura obiectelor de inventar astfel:
a) în cazul unor valori mari, suma inclusă la darea în folosinţă şi la scoaterea din
folosinţă, creşte exagerat nivelul cheltuielilor;
b) scoaterea scriptică din evidenţă nu se realizează de regulă la limita de întrebuinţare,
ci cu unele întârzieri, ceea ce conduce la denaturarea nivelului cheltuielilor;
 metoda recuperării integrale la darea în folosinţă sau la scoaterea din uz, din
punct de vedere al calculului şi al înregistrării în contabilitate este mai simplă, prezentând ca
dezavantaj supraîncărcarea cheltuielilor privind stocurile la data dării în folosinţă sau la data
scoaterii din uz;
 metoda coeficientului mediu de includere, pe baza metodei de evidenţă
global-valorică, evidenţă ţinută numai valoric, atât la nivelul gestiunii, cât şi în contabilitate,
este cea mai eficientă, realistă şi ştiinţifică metodă, dintre toate celelalte prezentate.
Caracteristica esenţială constă în faptul că includerea valorii contabile a materialelor de natura
obiectelor de inventar în cheltuielile privind stocurile de materii prime şi materiale, respectiv,
cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar, are la bază o eşalonare lunară
global-valorică, care constă în calcularea unui coeficient mediu de includere de repartizare
lunară numai a valorilor totale a materialelor de natura obiectelor de inventar pe fiecare loc şi
chiar loc de muncă colectiv sau individual. Coeficientul mediu de repartizare pentru
includerea pe cheltuieli, se calculează la începutul fiecărui exerciţiu financiar pe baza datelor
din contabilitatea exerciţiului de bază, utilizând următoarea relaţie:

V .ob.inv .an + V .ob.inv.s.f .an

K r . i .ch . = x100 , unde:
S .sl .ob.inv .f .

= coeficientul mediu de repartizare pentru includerea pe

K r . i .ch .
cheltuieli a valorii obiectelor de inventar;
V.ob.inv.an = valoarea obiectelor de inventar date în folosinţă în cursul anului;
V.ob.inv.s.f.an = valoarea obiectelor de inventar scoase din folosinţă în cursul anului;

11
Jitaru C-tin. - „Noua contabilitate a instituţiilor publice şi unităţilor administrativ teritoriale (comune, oraşe,
municipii, judeţe), Editura Danubius, Brăila, 2006, p. 161-162.

69
 S.sl.ob.inv.f. = suma soldurilor lunare ale obiectelor de inventar aflate în
folosinţă din anul de bază (exprimat la 31 XII).

Acest coeficient mediu de repartizare se aplică asupra soldului obiectelor de inventar

în folosinţă, pe locuri de folosinţă potrivit documentului „Fişa obiectelor de inventar pe
locuri de folosinţă” şi a „Fişei de conturi pentru operaţiuni diverse - global valorice”.
Utilizarea acestei metode conduce la reducerea considerabilă a volumului de muncă,
impunându-se eliminarea evidenţei analitice, ţinută pe obiecte sau grupe de obiecte de
inventar şi la încărcarea uniformă şi echilibrată a exerciţiului financiar cu cheltuieli privind
materialele de natura obiectelor de inventar din instituţiile publice.
Contabilitatea analitică a operaţiunilor economice privind materiualele de natura
obiectelor de inventar are la bază folosirea inventarului permanent şi metoda cantitativ
valorică.
Contabilitatea sintetică a materialelor de natura obiectelor de inventar se ţine cu
ajutorul contului 303 „Materiale de natura obiectelor de inventar”, care se detaliază pe
următoarele conturi sintetice de gradul II :

3031 „Materiale de natura obiectelor de inventar în magazie”;

3032 „Materiale de natura obiectelor de inventar în folosinţă”.

Aplicaţii:

1. Se înregistrează valoarea contabilă a materialelor de natura obiectelor de inventar

obţinută din producţie proprie în valoare de 10.000 lei;

3031 „Materiale de natura obiectelor = 345 „Produse finite”

10.000
de inventar în magazie”

2. În urma scoaterii din funcţiune a unui activ fix achiziţionat din alocaţii bugetare ,
rezultă materiale de natura obiectelor de inventar în valoare de 4.000 lei;

3031 „Materiale de natura obiectelor = 4481 „Alte datorii faţă de buget”

4.000
de inventar în magazie”

3. O instituţie publică achiziţionează de la o firmă de specialitate halate în valoare de

2.000 lei pentru ai fi distribuite ca echipament de lucru şi cizme de protecţie în valoare în
valoare de 1.000 lei. Ulterior se va achita contravaloarea facturii şi se dau în folosinţă
salariaţilor echipamentul de lucru şi de protecţie.

a) se înregistrează achiziţionarea materialelor de natura obiectelor de inventar;

3031 „Materiale de natura obiectelor = 401 „Furnizori” 3.000

de inventar în magazie”

b) se achită contravaloarea facturii;

70
 401 „Furnizori” = 560/20.05.01
3.000
„Disponibil al instituţiilor
publice finanţate integral
din venituri proprii”

c) se înregistrează distribuirea halatelor, reţinându-se 50 % din valoarea acestora,

salariaţilor pe ştatul de plată;

3032 „Materiale de natura obiectelor = 3031 „Materiale de natura obiectelor 3.000

de inventar în folosinţă” de inventar în magazie”

8030 „Active fixe şi obiecte de inventar 3.000

primite în folosinţă”

603/20.05.01 = 3032 „Materiale de natura

2..000
„Cheltuieli privind materialele obiectelor de inventar
de natura obiectelor de inventar” în folosinţă”
4282 „Alte creanţe în legătură = 4481 „Alte datorii faţă de buget” 1.000
cu personalul”

421 „Personal-salarii datorate” = 4282 „Alte creanţe în legătură 1.000

cu personalul”

d) se înregistrează distribuirea cizmelor de protecţie;

603/20.05.01 = 3032 „Materiale de natura obiectelor 1.000

„Cheltuieli privind materialele de inventar în folosinţă”
de natura obiectelor de inventar”

4. Se înregistrează transferul cu titlu gratuit către o altă instituţie publică a unor

materiale de natura obiectelor de inventar în valoare de 500 lei.

658 /20.05.01 = 3032 „Materiale de natura obiectelor 500

„Alte cheltuieli operaţionale” de inventar în folosinţă”

8030 „Active fixe şi obiecte de inventar 500

primite în folosinţă”
5. Se primesc prin transfer de la o altă instituţie publică, cărţi pentru bibliotecă în
valoare de 3.000 lei, luate în evidenţă la locul de folosinţă.

3032 „Materiale de natura obiectelor = 117.01 „Rezultatul reportat-instituţii 3.000

de inventar în folosinţă” publice finanţate integral
din buget”

6. Se înregistrează primirea prin donaţie de la un autor străin cărţi pentru biblioteca

instituţiei în valoare de 400 euro (cursul de schimb BNR la data înregistrării în contabilitate 1
euro = 4,2 lei).

71
 3032 „Materiale de natura obiectelor = 779 „Venituri din bunuri şi servicii
1.680
de inventar în folosinţă” primite cu titlu gratuit”

7. Se înregistrează scăderea de la locul de folosinţă a unor mingi de fotbal, primite prin

transfer, în valoare de 1.500 lei, achiziţionate în anul 2002, cărora le-a expirat durata de
utilizare.

117.01 „Rezultatul reportat-instituţii = 3032 „Materiale de natura obiectelor 1.500

publice finanţate integral din buget” de inventar în folosinţă”

CAPITOLUL 5

CONTABILITATEA TERŢILOR

5.1. Particularităţi privind terţii

Contabilitatea terţilor asigură evidenţa datoriilor şi creanţelor instituţiei în relaţiile

acesteia cu furnizorii, clienţii, personalul, bugetul statului, bugetele locale, bugetul
asigurărilor sociale de stat, Comunitatea Europeană, cu debitorii şi creditorii diverşi, debitori

72
şi creditori ai bugetelor, decontările între instituţiile publice, precum şi evidenţa operaţiunilor
ce necesită clarificări ulterioare şi alte decontări.
Datoriile curente (pe termen scurt) reprezintă acea categorie de resurse externe de
finanţare puse la dispoziţia instituţiei publice de către furnizori (datorii comerciale), de
personalul instituţiei (datorii sociale), de bugetul statului (datorii fiscale), de Comunitatea
Europeană (fonduri PHARE, ISPA, SAPARD) sau de alţi terţi.
Datoriile pe termen scurt sunt generate de relaţiile instituţiei cu persoane fizice sau
juridice referitoare la cumpărarea de bunuri, lucrări sau servicii, la utilizarea forţei de muncă,
la plata impozitelor şi taxelor etc, pentru care instituţia trebuie să plătească un echivalent
valoric sau să efectueze o contraprestaţie.
Creanţele reprezintă drepturi ale instituţiei publice faţă de terţe persoane fizice sau
juridice, rezultate în urma relaţiilor acesteia cu mediul economico-social, relaţii în urma
cărora instituţia a avansat un bun, lucrare sau serviciu pentru care aceasta trebuie să primească
un echivalent valoric sau o contraprestaţie.
Urmărind modul de raportare a creanţelor şi datoriilor în bilanţul instituţiei publice în
raport de natura şi lichiditatea creanţelor, respectiv de natura şi exigibilitatea datoriilor este
important de a delimita creanţele curente de cele imobilizate şi datoriile curente de cele pe
termen lung.
Potrivit IPSAS 1 „Prezentarea situaţiilor financiare”, o creanţă, în calitatea ei de
activ, trebuie clasificată ca activ curent în următoarele situaţii:
 se aşteaptă ca această creanţă să fie realizată în cursul ciclului operaţional al
unei entităţi;
 se aşteaptă ca acesta să fie realizat în termen de 12 luni de la data bilanţului.
Toate celelalte creanţe care nu se încadrează în una din situaţiile prezentate, trebuie să
fie clasificate drept creanţe imobilizate.
În conformitate cu IPSAS 1 „Prezentarea situaţiilor financiare”, o datorie trebuie
clasificată ca datorie curentă în următoarele situaţii:
 să aşteaptă ca datoria să fie decontată în cursul ciclului operaţional al unei
entităţi;
 datoria este exigibilă în termen de 12 luni de la data bilanţului.
În baza celor prezentate mai sus se reţine faptul că în categoria generică de terţi se
cuprind creanţele curente şi datoriile curente, chiar dacă în unele cazuri ele depăşesc ca
termen de lichidare, respectiv exigibilitate, 12 luni de la data bilanţului.
Recunoaşterea elementelor în situaţiile financiare se realizează pe baza a două criterii
care trebuie îndeplinite în mod cumulativ:
 probabilitatea realizării unui beneficiu economic viitor (pentru active)
respectiv a unei ieşiri de resurse purtătoare de beneficii economice (pentru datorii);
 evaluarea să se poată realiza în mod credibil.
În categoria terţilor intră următoarele:
Furnizorii, clienţii şi conturile asimilate cuprind operaţiunile privind achiziţiile de
bunuri, livrările de mărfuri şi produse, lucrările executate şi serviciile prestate.
Personalul şi conturile asimilate evidenţiază drepturile salariale, sporurile, primele,
indemnizaţiile pentru concediile de odihnă precum şi cele pentru incapacitate temporară de
muncă, achitate din fondul de salarii şi alte drepturi în bani şi/sau în natură datorate de
instituţia publică personalului pentru munca prestată. Tot aici, sunt evidenţiate şi decontările
cu elevii, studenţii şi doctoranzii pentru bursele cuvenite.
Asigurările sociale, protecţia socială şi conturi asimilate evidenţiază contribuţiile
angajatorilor (instituţii publice) pentru asigurări sociale de stat, asigurări sociale de sănătate,

73
accidente de muncă şi boli profesionale, asigurări de şomaj precum şi contribuţiile
asiguraţiilor (salariaţi) pentru asigurări sociale de stat, asigurări sociale de sănătate şi asigurări
pentru şomaj. La categoria alte datorii sociale intră sumele datorate altor categorii de
persoane cum ar fi: drepturi pentru donatorii de sânge, alocaţii şi alte ajutoare pentru copii,
ajutoare sociale, indemnizaţii pentru persoanele cu handicap şi altele.
Bugetul statului, bugetele locale, bugetul asigurărilor sociale de stat şi conturi
asimilate, în cadrul cărora sunt cuprinse: taxa pe valoarea adăugată, impozitul pe venituri de
natură salarială, impozitul pe clădiri, taxa asupra mijloacelor de transport şi alte impozite, taxe
şi vărsăminte asimilate.
Decontările cu Comunitatea Europeană privind fondurile nerambursabile (PHARE,
ISPA, SAPARD) sunt reflectate de către instituţiile publice ca şi creanţe, respectiv sume de
primit şi ca datorii, respectiv sume de plată. Aceste sume sunt recunoscute ca venituri şi
cheltuieli numai în contabilitatea instituţiilor care au calitatea de beneficiari finali ai
fondurilor respective.
Debitori şi creditori diverşi, debitori şi creditori ai bugetelor. Debitorii diverşi
cuprind sumele datorate instituţiilor publice de către terţe persoane fizice sau juridice, altele
decât personalul propriu şi clienţii. Creditorii diverşi cuprind sumele datorate de instituţiile
publice unor terţe persoane fizice sau juridice, altele decât personalul propriu şi furnizorii.
Evidenţa creanţelor bugetare ale bugetului de stat, bugetelor locale, bugetul asigurărilor
sociale de stat, bugetul asigurărilor pentru şomaj şi al Fondului Naţional Unic de Asigurări
Sociale de Sănătate, se realizează pe baza declaraţiilor fiscale sau deciziilor emise de organul
fiscal. Creditori ai bugetelor menţionate sunt persoanele fizice şi juridice pentru sumele de
restituit sau de compensat cu alte creanţe ale aceluiaşi buget sau cu creanţe ale altor bugete, la
cererea acestora sau din oficiu. Tot aici, sunt evidenţiate şi împrumuturile pe termen scurt
acordate de la bugetul de stat, bugetele locale, bugetul asigurărilor pentru şomaj, potrivit legii,
precum şi dobânzile aferente acestora.
Conturile de regularizare şi asimilate se utilizează când operaţiunile îşi extind
efectele pe mai mulţi ani iar veniturile şi cheltuielile trebuie să fie atribuite exerciţiului în care
au fost realizate sau efectuate.
Aceste conturi cuprind:
 cheltuielile în avans sunt reprezentate de sumele plătite în exerciţiul financiar
curent, dar care privesc exerciţiile financiare viitoare, cum ar fi spre exemplu: chiriile,
asigurările, abonamente la publicaţii şi alte cheltuieli efectuate în avans;
 veniturile în avans sunt reprezentate de sumele încasate în exerciţiul financiar
curent, dar care privesc exerciţiile financiare următoare, cum ar fi spre exemplu, venituri din
chirii, abonamente la spectacole, abonamente la publicaţii precum şi alte venituri;
 decontările din operaţii în curs de clarificare sunt reprezentate de operaţiunile
care nu pot fi înregistrate direct în conturile corespunzătoare, deoarece sunt necesare
clarificării ulterioare care trebuie soluţionate în timpul cel mai scurt.
Decontările între instituţiile publice cuprind operaţiunile de decontare intervenite în
cursul exerciţiului între instituţia superioară şi instituţiile subordonate sau între instituţiile
subordonate aceleiaşi instituţii superioare, reprezentând valoarea activelor fixe, a materialelor
transmise şi primite în vederea executării unor acţiuni în cadrul instituţiei, precum şi sumele
transmise de instituţia superioară către instituţiile din subordine pentru efectuarea de cheltuieli
din alocaţii bugetare, din fonduri speciale, fonduri cu destinaţie specială, împrumuturi externe
rambursabile şi nerambursabile. Aceste decontări cuprind operaţiunile care se înregistrează
reciproc şi în aceeaşi perioadă de gestiune, atât în contabilitatea instituţiei debitoare, cât şi a

74
celei creditoare aparţinând aceluiaşi ordonator de credite. La consolidare soldurile conturilor
respective se elimină.

5.2. Contabilitatea terţilor

5.2.1. Conturi utilizate

În Planul de conturi general, creanţele şi datoriile sunt reflectate în clasa a IV- a,

numită „Conturi de terţi”.
Conturile de creanţe au funcţie contabilă de activ. Se debiteză la constituirea
creanţelor asupra terţilor. Se creditează la încasarea creanţelor. Soldul este debitor şi reflectă
creanţe de încasat de la terţi.
Conturile de datorii au funcţie contabilă de pasiv. Se creditează cu sumele datorate
terţilor. Se debitează cu sumele achitate terţilor. Soldul este creditor si reprezintă sume
datorate terţilor.
Contabilitatea analitică a furnizorilor şi clienţilor se ţine pe fiecare client, pe termene
de plată, respectiv încasare : sub 1 an şi peste 1 an.
Conturile de terţi mai includ şi grupa 49 „Ajustări pentru deprecierea creanţelor".
Sunt conturi cu funcţie contabilă de pasiv. În credit se înregistrează valoarea ajustărilor
constituite pentru clienţi incerţi, dubioşi, rău platnici sau aflaţi în litigii. În debit se
înregistrează diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea creanţelor-clienţi. Soldul
este creditor şi reprezintă ajustări constituite şi neconsumate la finele exerciţiului financiar.

5.2.2. Contabilitatea furnizorilor, clienţilor şi conturilor asimilate

Furnizorii reprezintă datorii ale instituţiei publice faţă de terţi generate de

achiziţionările de bunuri, executarea de lucrări, prestarea de servicii cu achitare ulterioară.
Decontările cu furnizorii pentru care nu s-au primit facturi sunt înregistrate în
contabilitate în contul 408 „Furnizori - facturi nesosite” Este un cont de pasiv. În credit, se
înregistrează sumele datorate furnizorilor pentru care nu s-au întocmit facturi. În debit se
înregistrează valoarea facturilor sosite. Soldul este creditor şi reflectă datoriile faţă de
furnizorii pentru care nu s-au întocmit facturi.
Avansurile acordate furnizorilor sunt înregistrate în contabilitate cu ajutorul contului
409 „Furnizori - debitori”. Este un cont cu funcţie contabilă de activ. În debit se
înregistrează avansurile achitate furnizorilor. În credit se înregistrează regularizarea
avansurilor la primirea bunurilor, executării lucrărilor sau prestării serviciilor. Soldul este
debitor şi reprezintă avansuri achitate furnizorilor şi nedecontate.
Clienţii reprezintă creanţe ale instituţiilor publice faţă de terţi generate de vânzarea de
bunuri, executarea de lucrări sau prestarea de servicii cu încasare ulterioară.
Decontările cu clienţii pentru care nu sau întocmit facturi sunt reflectate cu ajutorul
contului 418 „Clienţi - facturi de întocmit”. Este un cont de activ. În debit se înregistrează
valoarea prestaţiilor pentru care nu s-au întocmit facturi. În credit se înregistrează valoarea
facturilor întocmite către clienţi. Soldul este debitor şi reflectă valoarea prestaţiilor pentru
care nu s-au întocmit facturi.
Avansurile încasate de la clienţi sunt reflectate prin intermediul contului 419 „Clienţi
- creditori”. Este un cont de pasiv. În credit se înregistrează avansurile încasate de la clienţi.

75
În debit se înregistrează decontarea avansurilor primite de la clienţi. Soldul este creditor şi
reprezintă avansurile primite de la clienţi şi nedecontate.
Efectele comerciale sunt reprezentate de titlurile de credit care îmbracă forma
cambiei, biletului la ordin, trata şi atestă angajamentul clientului sau furnizorului de a efectua
o plată la scadenţa înscrisă pe respectivul efect comercial.
Pentru înregistrarea efectelor comerciale se utilizează următoarele conturi :
 Contul 403 „Efecte de plătit” - ţine evidenţa decontărilor cu furnizorii pentru
bunurile achiziţionate, lucrările executate sau serviciile prestate pe bază de efecte comerciale.
Este un cont de pasiv. În credit înregistrează obligaţia de plată a efectelor. În debit
înregistrează plata efectelor. Soldul este creditor şi reprezintă valoarea efectelor de plătit.
 Contul 413 „Efecte de primit de la clienţi” - tine evidenta decontărilor cu
clienţii pe bază de efecte comerciale. Este un cont de activ. În debit se înregistrează sumele
datorate de clienţi reprezentând valoarea efectelor comerciale acceptate. În credit se
înregistrează sumele încasate de la clienţi. Soldul este debitor şi reprezintă valoarea efectelor
comerciale de primit.

Aplicaţii :

1. O instituţie publică finanţată din bugetul de stat a efectuat în cursul trimestrului I

2009, următoarele operaţiuni:

a) Se achiziţionează de la o societate comercială piese de schimb pentru repararea unor

autoturisme existente în dotare în valoare de 3.500 lei. Ulterior se efectuează şi plata.

3024 „Piese de schimb” = 401 „Furnizori” 3.500

401 „Furnizori” = 7701/20.01.06

3.500
„Finanţarea de la bugetul de stat”

b) Se înregistrează acordarea unui avans pentru efectuarea unor reparaţii curente, in

valoare de 4.000 de lei.

4092 „Furnizori - debitori pentru = 7701/20.02

4.000
prestări de servicii şi „Finanţarea de la bugetul
executări de lucrări” de stat”

c) Se înregistrează recepţia lucrării de reparaţii curente, a cărei valoare cuprinsă în

factură este de 15.000 de lei.

611/20.02 = 401 „Furnizori” 15.000

„Cheltuieli cu întreţinerea şi reparaţiile”

d) Se înregistrează achitarea obligaţiei faţă de furnizori, reţinându-se avansul acordat.

401 „Furnizori” = %
15.000

76
 4092 „Furnizori - debitori 4.000
pentru prestări de servicii
şi executări de lucrări”
7701/20.02
„Finanţarea de la bugetul de stat”
11.000

e) Se înregistrează achiziţionarea unui aparat de măsură în valoare de 6.000 de lei şi

se achită contravaloarea facturii.

2132/71.01.02 = 404 „Furnizori de active fixe” 6.000

„Aparate şi instalaţii de
măsurare, control şi reglare”

404 „Furnizori de active fixe” = 7701/71.01.02

6.000
„Finanţarea de la bugetul de stat”

f) Se înregistrează achiziţionarea unei imprimante laser în valoare de 1.000 de lei,

pentru care nu s-a întocmit factura.

3031 „Materiale de natura = 408 „Furnizori - facturi 1.000

obiectelor de inventar nesosite”
în magazie”

g) Se înregistrează factura primită ulterior în valoare de 1.500 de lei şi se achită

contravaloarea acesteia.
% = 401 „Furnizori”
1.500
3031 „Materiale de natura obiectelor
500
de inventar în magazie”
408 „Furnizori - facturi nesosite”
1.000
401 „Furnizori” = 7701/20.05.30
1.500
„Finanţarea de la bugetul de stat”

2. O instituţie de învăţământ superior finanţată din venituri proprii a efectuat în

trimestrul I 2009 , următoarele operaţiuni :

a) Se înregistrează încasarea în avans a contravalorii unor cursuri postuniversitare, în

suma de 20.000 de lei.

560 „Disponibil al instituţiilor = 419 „Clienţi - creditori” 20.000

publice finanţate integral
din venituri proprii”

77
 b) Se înregistrează efectuarea cursurilor postuniversitare, conform facturii în valoare
de 30.000 de lei.

4111 „Clienţi cu termen sub 1 an” = 704 „Venituri din lucrări executate
30.000
şi servicii prestate”

c) Se reţine avansul primit şi se încasează creanţele de la clienţi.

% = 4111 „Clienţi cu termen sub 1 an” 30.000

419 „Clienţi - creditori”
20.000
560 „Disponibil al instituţiilor
10.000
publice finanţate integral
din venituri proprii”

3. O instituţie publică înregistrează chiria pentru un spaţiu închiriat, pentru care nu s-a
întocmit factura în valoare de 2.000 de lei.
a) Înregistrarea chiriei fără factura.

418 „Clienţi - facturi de întocmit” = 706 „Venituri din chirii” 2.000

b) Ulterior se emite factura în valoare de 2.000 de lei.

4111 „Clienţi cu termen sub 1 an” = 418 „Clienţi - facturi de întocmit” 2.000

4. Un spital de urgenţă a efectuat în trimestrul I 2009 următoarele operaţiuni :

a) Înregistrează achiziţionarea de materiale sanitare şi medicamente conform facturii

în valoare de 15.000 de lei.

3029 „Medicamente si materiale = 401 „Furnizori” 15.000

sanitare”

b) În vederea decontării, se acceptă la plată un bilet la ordin scadent peste 15 zile.

401 „Furnizori” = 403 „Efecte de plătit”

15.000
c) La scadenţă se înregistrează plata biletului la ordin în valoare de 15.000 de lei.

403 „Efecte de plătit” = 7702 /20.04.01-02

15.000
„Finanţarea de la bugetele locale”

5. Un spital înregistrează efectuarea de servicii medicale pentru pacienţii neasiguraţi ai

unei societăţi comerciale, care suportă cheltuielile de spitalizare, conform facturii în
valoare de 6.000 de lei.

78
 a) Înregistrarea efectuării serviciilor medicale

4111 „Clienţi cu termen sub 1 an” = 704 „Venituri din lucrări executate
6.000
şi servicii prestate”

b) Decontarea facturii se realizează prin acceptarea unei cambii scadente peste 10 zile.

413 „Efecte de primit de la clienţi” = 4111 „Clienţi cu termen sub un an” 6.000

c) Se înregistrează la scadenţă, încasarea cambiei în valoare de 6.000 de lei.

560 „Disponibil ale instituţiilor = 413 „Efecte de primit de la clienţi” 6.000

publice finanţate integral
din venituri proprii”

5.2.3. Contabilitatea decontărilor cu personalul, asigurările sociale,

protecţia socială şi conturile asimilate

A. Decontările cu personalul sunt reflectate în contabilitate cu ajutorul următoarelor

conturi :
 421 „Personal - salarii datorate” - evidenţiază decontările cu salariaţii instituţiei
pentru salarii şi celelalte drepturi de personal cuvenite;
 423 „Personal - ajutoare şi indemnizaţii acordate” - evidenţiază ajutoarele de boală,
pentru incapacitate temporară de muncă, a celor pentru îngrijirea copilului, a ajutorului de
deces şi a altor ajutoare acordate;
 425 „Avansuri acordate personalului” - evidenţiază decontările cu personalul pentru
avansurile acordate din salariu şi din alte drepturi salariale cuvenite acestuia;
 426 „Drepturi de personal neridicate” - evidenţiază salariile, ajutoarele,
indemnizaţiile şi pensiile neridicate in termen legal;
 427 „Reţineri din salarii şi din alte drepturi datorate terţilor” - evidenţiază reţinerile
şi popririle din salarii datorate terţilor;
 428 „Alte datorii şi creanţe în legătură cu personalul” - evidenţiază sumele reţinute
din salarii pentru stingerea debitelor datorate instituţiei, indemnizaţiile pentru concediul de
odihnă neefectuat până la închiderea exerciţiului financiar, precum şi alte creanţe şi datorii în
legătură cu personalul;
 429 „Bursieri şi doctoranzi” - evidenţiază decontările cu elevii, studenţii si doctoranzii
pentru drepturile sub formă de burse acordate în conformitate cu prevederile legale;
 641 „Cheltuieli cu salariile personalului” - evidenţiază cheltuielile cu salariile
personalului;
 679 „Alte cheltuieli” - evidenţiază cheltuielile din buget pentru bursele acordate
elevilor, studenţilor si doctoranzilor.
Contabilitatea decontărilor cu personalul reflectă drepturile salariale, sporurile,
adaosurile premiile din fondul de salarii, indemnizaţiile pentru concediile de odihnă precum şi
cele pentru incapacitate temporară de muncă, plătite din fondul de salarii şi alte drepturi în
bani şi/sau în natură datorate de instituţia publică personalului pentru munca prestată care se

79
suportă din fondul de salarii. Sun considerate venituri din salarii, toate veniturile în bani şi/sau
în natură obţinute de o persoană fizică ce desfăşoară o activitate în baza unui contract
individual de muncă sau a unui statut special prevăzut de lege, indiferent de perioada la care
se referă, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acordă, inclusiv indemnizaţiile
pentru incapacitate temporară de muncă.
Stabilirea sistemului de salarizare în instituţiile publice se realizează în funcţie de
nivelul studiilor necesare exercitării funcţiei în raport de categoria instituţiilor respective:
justiţie, sănătate, apărare naţională, învăţământ, administraţie, etc.
Necesarul de personal la instituţiile publice se stabileşte prin ştatele de funcţii aprobate
de către organele competente.
Sunt asimilate salariilor în vederea impunerii următoarele:
 indemnizaţiile din activităţi desfăşurate ca urmare a exercitării unei funcţii de
demnitate publică stabilită prin lege;
 indemnizaţiile din activităţi desfăşurate ca urmare a exercitării unei funcţii alese în
cadrul persoanelor juridice fără scop lucrativ;
 drepturile de soldă lunară, indemnizaţiile, primele, premiile, sporurile şi alte drepturi
ale personalului militar, acordate potrivit legii;
 orice alte sume sau avantaje de natură salarială ori asimilate salariilor.
Veniturile din salarii nu includ :
 ajutoarele pentru bolile grave şi incurabile, ajutoarele pentru naştere, veniturile
reprezentând cadouri pentru copiii minori ai salariaţilor, cadourile oferite salariaţilor,
contravaloarea transportului la şi de la locul de munca al salariaţilor, costul prestaţiilor pentru
tratament şi odihnă , inclusiv transportul pentru salariaţii proprii sau alte persoane, conform
contractului de muncă, ajutoarele de înmormântare, ajutoarele pentru pierderi produse în
gospodăriile proprii ca urmare a calamităţilor naturale;
 tichetele de masă, şi drepturile de hrană acordate de către angajatori angajaţilor în
conformitate cu prevederile legale;
 tichetele de creşă acordate potrivit legii;
 cazarea şi contravaloarea chiriei pentru locuinţele puse la dispoziţia oficialităţilor
publice, a angajaţilor consulari şi diplomatici care lucrează în afara ţării, conform prevederilor
legale;
 sumele primite de angajaţi pentru acoperirea cheltuielilor de transport şi cazare, a
indemnizaţiei primite pe perioada delegării şi detaşării în altă localitate, în ţară şi în
străinătate, în interesul serviciului;
 costul abonamentelor telefonice şi al convorbirilor telefonice, inclusiv cartele
telefonice, efectuate în vederea îndeplinirii obligaţiilor de serviciu;
 cheltuielile efectuate de angajator pentru pregătirea profesională şi perfecţionarea
angajatului legate de activitatea desfăşurată de acesta pentru angajator;
 indemnizaţiile de instalare ce se acordă o singură dată, la încadrarea într-o unitate
situată într-o altă localitate decât cea de domiciliu, în primul an de activitate după absolvirea
studiilor, în limita unui salariu de bază la angajare, precum şi indemnizaţiile de instalare şi
mutare acordate, potrivit legilor speciale, personalului din instituţiile publice şi celor care îşi
stabilesc domiciliul în localităţi din zone defavorizate, stabilite potrivit legii, în care îşi au
locul de muncă;
 sumele reprezentând plăţile compensatorii, calculate pe baza salariilor medii nete pe
unitate, primite de persoanele ale căror contracte individuale de muncă au fost desfăcute ca
urmare a concedierilor colective, precum şi sumele reprezentând plăţile compensatorii,
calculat pe baza salariului mediu net pe economie, primite de personalul civil din sectorul de

80
apărare naţională, ordine publică şi siguranţă naţională la încetarea raporturilor de muncă sau
de serviciu, ca urmare a restructurării, acordate potrivit legii;
 veniturile din salarii realizate de persoanele fizice cu handicap grav sau accentuat, la
funcţia de bază;
 orice alte elemente prevăzute de codul fiscal.
În instituţiile publice personalul angajat poate fi încadrad fie în categoria
funcţionarilor publici, fie în categoria personalului contractual. Salariile de bază şi
indemnizaţiile de conducere pentru personalul contractual se stabilesc astfel încât, împreună
cu celelalte elemente ale sistemului de salarizare, să se încadreze în fondurile alocate de la
bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele locale şi bugetele fondurilor
speciale pentru cheltuielile cu salariile, în vederea realizări obiectivelor stabilite.
Fondul total de salarii brute lunare include: salariile de bază; indemnizaţiile; salariile
de bază aferente pesonalului român trimis străinătate, corespunzătoare funcţiilor pe care
persoanele respective sunt încadrate; sporurile, adaosurile şi indemnizaţiile; salariile de merit;
sumele realizate prin plata cu ora, gărzile, indemnizaţiile clinice; premiile de orice fel care se
plătesc din fondul de salarii; indemnizaţiile pentru concediul de odihnă; indemnizaţiile pentru
perioadele de incapacitate temporară de muncă, suportate de unităţi din fondul de salarii; orice
alte sume plătite din fondul de salarii, cu excepţia compensaţiilor acordate în condiţiile legii şi
ale contractului colectiv de muncă, salariaţilor concediaţi pentru motive care nu sunt
imputabile lor.
Salariul cuprinde: salariul de bază, indemnizaţiile, sporurile, precum şi alte adaosuri.
Acestea sunt reglementate de Contractul individual de muncă la nivel naţional pe anii 2007-
2010, precum şi de Codul muncii. Potrivit articolului 41 din Contractul individual de muncă
la nivel naţional, sporurile se acordă numai la locurile de muncă unde acestea nu sunt incluse
în salariu.
Pe lângă salariul de bază, venitul salarial al unei persoane poate cuprinde şi o serie de
sporuri, de exemplu:
• pentru orele suplimentare şi pentru orele lucrate în zilele libere şi în cele de
sărbători legale, care nu au fost compensate cu ore libere plătite, în aceste cazuri se acordă un
spor de 100% din salariul de bază;
• pentru vechime în muncă, valoarea sporurilor se calculează astfel: minimum
5% pentru trei ani vechime şi maximum 25% pentru peste 20 de ani vechime;
• pentru lucrul în timpul nopţii se acordă 25% din salariul de bază;
• pentru exercitarea şi a unei alte funcţii la locul de muncă se poate acorda (prin
negociere) un spor de până la 50% din salariul funcţiei de bază;
• pentru condiţii deosebite de muncă, grele, periculoase sau penibile, în astfel de
cazuri se acordă minimum 10% din salariul de bază;
• de asemenea, pentru condiţii nocive de muncă, sporul este de 10% din salariul
minim negociat la nivel de unitate.
Sporurile prevăzute la ultimele două alineate anterioare nu se includ în salariul de bază
şi nu se mai acordă după normalizarea condiţiilor de muncă în conformitate cu dispoziţiile
contractului colectiv de muncă la nivel naţional.
Contractul colectiv de muncă la nivel de ramură, grupuri de unităţi şi unităţi mai poate
prevedea sporuri de izolare sau pentru utilizarea unei limbi străine, dacă aceasta nu este
cuprinsă în obligaţiile postului. Pe lângă acestea, în Codul muncii mai sunt menţionate
următoarele situaţii în care se pot acorda sporuri salariale:
• atunci când zilele de repaus săptămânal se acordă după o perioadă de
activitate continuă ce nu poate depăşi 14 zile calendaristice;

81
 • în situaţia în care salariatul a fost chemat la muncă, pentru executarea şi
terminarea lucrărilor urgente, în timpul repausului săptămânal;
• în cazurile în care repausul săptămânal se acordă în alte zile decât sâmbătă şi
duminică.
Pentru a determina salariul net (suma cuvenită salariatului pentru activitatea
desfăşurată în cursul unei luni) se au în vedere:
• deducerea personală se acordă în fiecare lună numai pentru veniturile din
salarii la locurile de muncă unde se află funcţia de bază, aceasta se deduce din venitul net
lunar;
• contribuţiile personalului la asigurările sociale de stat, asigurările sociale de
sănătate şi la ajutorul de şomaj în limitele prevăzute de reglementările legale;
• impozitul pe salarii;
• reţineri din salariu dacă este cazul.
Deducerea personală se acordă persoanelor fizice care au un venit brut de până la
1.000 de lei lunar inclusiv la locul de muncă unde au funcţia de bază, astfel:
 pentru contribuabili care nu au persoane în întreţinere 250 lei;
 pentru contribuabili care au în întreţinere o persoana 350 lei;
 pentru contribuabili care au în întreţinere doua persoane 450 lei;
 pentru contribuabili care au în întreţinere trei persoane 550 lei;
 pentru contribuabili care au în întreţinere patru sau mai
multe persoane, 650 lei.
Persoane în întreţinere sunt considerate: soţia, soţul, copii sau alţi membri ai familiei,
rudele contribuabilului până la gradul al doilea inclusiv, ale cărei venituri impozabile sau
neimpozabile nu depăşesc 250 de lei lunar.
Contribuabilii care realizează venituri brute lunare din salarii cuprinse între 1.000,01
lei şi 3.000 lei inclusiv, beneficiază de deduceri personale degresive stabilite prin ordin al
ministrului finanţelor publice. Pentru venituri brute lunare din salarii mai mari de 3.000 lei nu
se mai acordă deducere personală.
Impozitul lunar prevăzut se determină astfel:
 la locul unde se află funcţia de bază, prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul
determinate ca diferenţă între venitul net din salarii, calculat prin deducerea din venitul brut a
contribuţiilor obligatorii aferente unei luni, şi următoarele:
• deducerea personală acordată pentru luna respectivă;
• cotizaţia sindicală plătită în luna respectivă;
• contribuţiile la fondurile de pensii facultative, astfel încât la nivelul anului să nu
se depăşească echivalentul în lei a 400 euro;
 pentru veniturile obţinute în celelalte cazuri, prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de
calcul determinate ca diferenţă între venitul brut şi contribuţiile obligatorii pe fiecare loc de
realizare a acestora;

Relaţia de calcul a bazei impozabile este următoarea:

Salariul de încadrare + Sporuri şi adaosuri + Indemnizaţii de conducere şi

alte sporuri acordate pentru funcţii de conducere +
Avantaje în natură + Alte drepturi de personal = Venit
brut total

82
 Venit brut total - Contribuţia personalului la asigurările sociale de stat -
Contribuţia personalului la ajutorul de şomaj -
Contribuţia personalului la asigurările sociale de
sănătate = Venit net

Venit net - Deduceri = Baza impozabilă

Relaţia de calcul a salariului net este următoarea:

Salariul de încadrare + Sporuri şi adaosuri + Indemnizaţii de conducere şi

alte sporuri acordate pentru funcţii de conducere +
Avantaje în natură + Alte drepturi de personal = Venit
brut total

Venit brut total - Contribuţia personalului la asigurările sociale de stat -

Contribuţia personalului la ajutorul de şomaj -
Contribuţia personalului la asigurările sociale de
sănătate – Impozit pe salariu – Reţineri datorate terţilor –
Reţineri în favoarea instituţiei = Salariul net

Prin Ordinul Ministerului Finanţelor Publice nr. 86/28 ianuarie 2005, ordonatorii
principali de credite, instituţiile publice şi serviciile publice din subordinea acestora, trebuie
să achite salariile într-o singură tranşă lunară, în perioada 5-15 a lunii curente, pentru luna
precedentă.
B. Decontările cu asigurările sociale şi protecţia socială sunt reprezentate de
contribuţiile instituţiei şi salariaţilor la asigurările sociale, la asigurările sociale de sănătate, la
asigurările pentru şomaj şi pentru accidente de muncă şi boli profesionale, evidenţiate prin
intermediul conturilor:

4311 „Contribuţiile angajatorilor pentru asigurările sociale”;

4312 „Contribuţiile asiguraţilor pentru asigurările sociale”;
4313 „Contribuţiile angajatorilor pentru asigurările de sănătate”;
4314 „Contribuţiile asiguraţilor pentru asigurările de sănătate”;
4315 „Contribuţiile angajatorilor pentru accidentele de muncă şi boli
profesionale”;
4317 „Contribuţiile angajatorilor pentru cincedii şi indemnizaţii”;
4371 „Contribuţiile angajatorilor pentru asigurări de şomaj”;
4372 „Contribuţiile asiguraţilor pentru asigurări de şomaj”;
438 „Alte datorii sociale”;
6451 „Contribuţiile angajatorilor pentru asigurările sociale”;
6452 „Contribuţiile angajatorilor pentru asigurări de şomaj”;
6453 „Contribuţiile angajatorilor pentru asigurări sociale de sănătate”;
6454 „Contribuţiile angajatorilor pentru accidente de munca şi boli
profesionale”;
6456 „Contribuţiile angajatorilor la fondul de garantare pentru plata creanţelor
salariale”;
6458 „Alte cheltuieli privind asigurările şi protecţia socială”;
647 „Cheltuieli din fonduri destinat stimulării personalului”.

83
 Instituţiile publice au obligaţia înregistrării în contabilitate atât a salariilor cuvenite
personalului pentru munca prestată cât şi a contribuţiilor privind asigurările şi protecţia
socială.
În sistemul public sunt consideraţi contribuabili:
• asiguraţii care datorează contribuţii individuale de asigurări sociale;
• angajatorii;
• Agenţia Naţională de Ocupare şi Formare Profesională care administrează
bugetul fondului pentru plata ajutorului de şomaj.

Contribuţiile angajatorului se determină prin aplicarea cotelor de contribuţii asupra

fondului total de salarii brute realizate lunar, astfel:
a) Cotele de contribuţie la asigurările sociale se stabilesc pentru :

• condiţii normale de munca 31,3 %;

• condiţii deosebite de munca 36,3 %;
• condiţii speciale de munca 41,3 %.

Cotele mai sus prezentate sunt diminuate cu contribuţiile asiguraţilor la asigurările

sociale astfel:
• condiţii normale de munca 31,3% - 10,5% = 20,8 %;
• condiţii deosebite de munca 36,3% - 10,5% = 25,8 %;
• condiţii speciale de munca 41,3% - 10,5% = 30,8 %.

În vederea determinării contribuţiei la asigurările sociale de către angajator, din fondul

total de salarii brute realizate lunar se scad concediile medicale suportate de către angajator,
astfel că la diferenţa rezultată se aplică procentul corespunzător în funcţie de categoria din
care face parte instituţia.
b) Cota de contribuţie pentru concedii şi indemnizaţii este de 0,85%. Din suma
rezultată se scad concediile medicale suportate de angajator.
c) Cota de contribuţie la asigurările sociale de sănătate este de 5,2%.
d) Cota de contribuţie la asigurările pentru şomaj este de 0,5%;
e) Cota de contribuţie la fondul pentru accidente de munca si boli profesionale este
cuprins între 0,15% şi 0,85%, în funcţie de clasa de risc conform Legii nr. 346/2002 (procente
de risc 2009 CAEN);
f) Cota de contribuţie la fondul de garantare pentru plata creanţelor salariale este de
0,25%, excepţie făcând instituţiile publice definite conform legii nr. 500/2002 privind
finanţele publice;
g) Cota de contribuţie la fondul pentru handicapaţi, pentru instituţii cu un număr de
peste 50 salariaţi (legea 448/06.12.2006). Relaţia de calcul fiind următoarea:

Nr. de salariaţi x 4 % = Locuri pentru persoane cu dizabilităţi

Dacă nu sunt create aceste locuri, relaţia este:

Nr. total locuri de munca/instituţie x salariul minim (600 lei) x 50 % =
Contribuţie fond pentru handicapaţi.
În situaţia în care instituţia are persoane cu dizabilităţi, relaţia este:

84
 Nr. total locuri de muncă/instituţie - nr. locuri pentru persoane cu dizabilităţi x
salariul minim x 50% = Contribuţie fond pentru handicapaţi.

Totodată, angajatorul datorează la asigurările sociale o contribuţie pentru concediile

medicale de asigurări conform următoarei relaţii:

Număr de zile în care angajaţii se află în concedii medicale x Salariul minim pe

economie raportate la numărul de zile lucrătoare din luna respectivă.
La suma rezultată din această relaţie se aplică cota corespunzătoare de contribuţie.

Contribuţiile asiguraţilor la asigurările sociale, la asigurările sociale de sănătate, se

determină prin aplicarea cotelor de contribuţie asupra venitului salarial impozabil lunar iar
contribuţia asiguraţilor la bugetul asigurărilor de şomaj se calculează prin aplicarea cotei de
contribuţie asupra fondului de salarii. Cotele de contribuţie sunt următoarele:

 contribuţia individuală la asigurările sociale, este de 10,5 %;

 contribuţia lunară la asigurările de sănătate datorate de angajaţi este de 5,5 %;
 contribuţia individuală datorată la fondul de şomaj este de 0,5 %.

Contribuţiile angajatorului şi angajaţilor la asigurările sociale şi protecţia socială

trebuie achitate lunar de către instituţie până cel mai târziu la data de 25 a lunii următoare
celei pentru care se datorează contribuţiile.
Indemnizaţiile de maternitate şi cele de îngrijire a copilului se suportă din bugetul
asigurărilor sociale de stat. Acestea se acordă numai dacă angajatul a cotizat la bugetul
asigurărilor sociale de stat cel puţin 10 luni în ultimele 12 luni, anterioare producerii riscului
şi sunt scutite de contribuţii la asigurările sociale, asigurările sociale de sănătate, şomaj,
impozit pe salarii. Se utilizează următoarea formulă contabilă:

4311 „Contribuţiile angajatorilor = 423 „Personal - ajutoare şi

pentru asigurările sociale” indemnizaţii datorate”

Aplicaţii:

a) O instituţie publică de învăţământ superior finanţată din alocaţii bugetareprimite de

la MECI conform contractului instituţional, în luna Mai 2009, prezintă următoarele informaţii:

• fond total de salarii 100.000 lei;

• avansuri acordate salariaţilor 5.000 lei;
• reţineri în favoarea terţilor 1.000 lei;
• contribuţiile salariaţilor sunt: CAS 10,5%, CASS 5,5%, şomaj 0,5%;
• impozit pe salarii 13.360 lei;
• salarii neridicate 1.000 lei;
• contribuţiile instituţiei sunt : CAS 20,8%, CASS 5,2%, ajutor de şomaj
0,5%, fond pentru accidente de muncă şi boli profesionale 0,205%;
• contribuţii pentru concedii şi indemnizaţii 0,85%;
• concedii medicale suportate de angajator 3.000 lei;
• concedii medicale de asigurări: 50 de zile, număr de zile lucrătoare
pentru luna Mai, 20 zile.

85
 1. Se înregistrează avansurile acordate personalului în sumă de 5.000 lei.

425 „Avansuri acordate personalului” = 5311 „Casa în lei”

5.000

2. Se înregistrează în baza centralizatorului statelor de salarii, fondul total de salarii

aferent lunii mai, în valoare de 100.000 lei.

641/10.01.01...30 = 421 „Personal - salarii 100.000

„Cheltuieli cu salariile personalului” datorate”

3. Se înregistrează reţinerile din salarii.

421 „Personal - salarii datorate” = %

35.860
4312 „Contribuţiile asiguraţilor
10.500
pentru asigurări sociale”
4314 „Contribuţiile asiguraţilor
5.500
pentru asigurări sociale
de sănătate”
4372 „Contribuţiile asiguraţilor
500
pentru asigurări de şomaj”
444 „Impozit pe venitul din
13.360
salarii şi alte drepturi”
427 „Reţineri din salarii şi din alte 1.000
drepturi datorate terţilor”
425 „Avansuri acordate personalului” 5.000

4. Se înregistrează contribuţiile angajatorului la asigurările şi protecţia socială.

6451/10.03.01 = 4311 „Contribuţiile angajatorilor 20.176

„Contribuţiile angajatorilor pentru asigurări sociale”
pentru asigurări sociale”

6452/10.03.02 = 4371 „Contribuţiile angajatorilor 500

„Contribuţiile angajatorilor pentru asigurări de şomaj”
pentru asigurări de şomaj”

6453/10.03.03 = 4313 „Contribuţiile angajatorilor 5.200

„Contribuţiile angajatorilor pentru asigurări sociale
pentru asigurări sociale de sănătate”
de sănătate”

86
 6454 /10.03.04 = 4315 „Contribuţiile angajatorilor 205
„Contribuţiile angajatorilor pentru accidente de muncă
pentru accidente de muncă şi şi boli profesionale”
boli profesionale”

6455/10.03.06 = 4317 „Contribuţiile angajatorilor 538

„Contribuţiile angajatorilor pentru pentru concedii şi
concedii şi indemnizaţii” indemnizaţii”

5. Se înregistrează cota de contribuţie la asigurările sociale pentru concediile medicale

de asigurări.

6451/10.03.01 = 4311 „Contribuţiile angajatorilor 312

„Contribuţiile angajatorilor pentru asigurări sociale”
pentru asigurări sociale”

6. Se înregistrează plata salariilor nete în valoare de 64.140 lei, din care 1.000 lei nu se
ridică, 3.140 lei se achită prin caserie, diferenţa, se virează în conturile de card ale salariaţilor.

421 „Personal - salarii datorate” = % 64.140

426 „Drepturi de personal neridicate” 1.000
5311 „Casa în lei” 3.140
562/10.01.01..30
60.000
„Disponibil ale activităţilor
finanţate din venituri proprii”

7. Se înregistrează virarea obligaţiilor la bugetele respective.

% = 562/10.03.01
30.988
4311 „Contribuţiile angajatorilor „Disponibil ale activităţilor 20.488
pentru asigurări sociale” finanţate din venituri proprii”
4312 „Contribuţiile asiguraţilor
10.500
pentru asigurări sociale”

% = 562/10.03.03
10.700
4313 „Contribuţiile angajatorilor „Disponibil ale activităţilor
5.200
pentru asigurări sociale finanţate din venituri proprii”
de sănătate”
4314 „Contribuţiile asiguraţilor
5.500
pentru asigurări sociale
de sănătate”

87
 % = 562/10.03.02
1.000
4371 „Contribuţiile angajatorilor „Disponibil ale activităţilor
500
pentru asigurări de şomaj” finanţate din venituri proprii”
4372 „Contribuţiile asiguraţilor 500
pentru asigurări de şomaj”

% = 562/10.01.30
14.360
444 „Impozit pe venitul din „Disponibil ale activităţilor
13.360
salarii şi alte drepturi” finanţate din venituri proprii”
427 „Reţineri din salarii şi din 1.000
alte drepturi datorate terţilor”

4315 „Contribuţiile angajatorilor = 562/10.03.04 205

pentru accidente de muncă „Disponibil ale activităţilor
şi boli profesionale” finanţate din venituri proprii”

4317 „Contribuţiile angajatorilor = 562/10.03.04 538

pentru concedii şi indemnizaţii” „Disponibil ale activităţilor
finanţate din venituri proprii”

b) O instituţie publică de învăţământ superior finanţată din venituri proprii acordă unui
salariat, în luna Mai 2009, următoarele drepturi salariale: salariu de încadrare: 1.000 lei, spor
de vechime 25%, indemnizaţie de conducere 10%, spor de doctorat 15%, convorbiri
telefonice 100 lei, tichete de masă 200 lei. Salariatul are în întreţinere trei copii minori. Se va
calcula salariul cuvenit angajatului şi se vor înregistra în contabilitate operaţiunile
corespunzătoare:

Salariul de încadrare: 1.000 lei

Spor de vechime: 250 lei
Indemnizaţie de conducere 100 lei
Spor de doctorat 150 lei
Total venit brut: 1.500 lei
CAS (10,5% x 1.500 lei) : 157,5 lei
CASS (5,5% x 1.500 lei) : 82,5 lei
Şomaj (0,5% x 1.050 Lei) : 7,5 lei
Total venit net: 1.252,5 lei
Deducere 3 persoane: 550 lei
Baza impozabilă: 702,5 lei
Impozit pe salariu (702,5 lei x 16%) 112,4 lei
Salariu net (1.252,5 – 112,4): 1.140,1 lei

1. Se înregistrează salariul cuvenit conform ştatului de plată.

88
 641/10.01.01 = 421 „Personal - salarii datorate”
1.000
„Cheltuieli cu salariile personalului”

641/10.01.03 = 421 „Personal - salarii datorate”

100
„Cheltuieli cu salariile personalului”

641/10.01.04 = 421 „Personal - salarii datorate”

250
„Cheltuieli cu salariile personalului”

641/10.01.06 = 421 „Personal - salarii datorate”

150
„Cheltuieli cu salariile personalului”
2. Se înregistrează reţinerile din salariul angajatului.

421”Personal - salarii datorate” = %

359,9
4312 „Contribuţiile asiguraţilor 157,5
pentru asigurări sociale”
4314 „Contribuţiile asiguraţilor 82,5
pentru asigurări sociale
de sănătate”
4372 „Contribuţiile asiguraţilor 7,5
pentru asigurări de şomaj”
444 „Impozit pe venitul din
112,4 salarii şi alte drepturi”

3. Se înregistrează contribuţiile instituţiei pentru salariul cuvenit angajatului astfel:

CAS 20,8%, CASS 5,5%, şomaj 0,5%, fond pentru accidente de muncă şi boli profesionale
0,205%, contribuţii pentru concedii şi indemnizaţii 0,85%.

6451/10.03.01 = 4311 „Contribuţiile angajatorilor 312

„Contribuţiile angajatorilor pentru asigurări sociale”
pentru asigurări sociale”

6452/10.03.02 = 4371 „Contribuţiile angajatorilor 7,5

„Contribuţiile angajatorilor pentru asigurări de şomaj”
pentru asigurări de şomaj”

6453/10.03.03 = 4313 „Contribuţiile angajatorilor 78

„Contribuţiile angajatorilor pentru asigurări sociale
pentru asigurări sociale de sănătate”
de sănătate”

6454/10.03.04 = 4315 „Contribuţiile angajatorilor 3

„Contribuţiile angajatorilor pentru accidente de muncă

89
 pentru accidente de muncă şi boli profesionale”
şi boli profesionale”

6455/10.03.06 = 4317 „Contribuţiile angajatorilor 12,75

„Contribuţiile angajatorilor pentru pentru concedii şi indemnizaţii”
concedii şi indemnizaţii”

4. Se virează restul de plată cuvenit salariatului în contul de carduri.

421 „Personal - salarii datorate” = 560 „Disponibil al instituţiilor

1.140,1
publice finanţate integral
din venituri proprii”

5. Se virează obligaţiile la bugetele în cauză.

% = 560/10.03.01 469,5
4311 „Contribuţiile angajatorilor „Disponibil al instituţiilor 312
pentru asigurări sociale” publice finanţate integral
4312 „Contribuţiile asiguraţilor din venituri proprii”
157,5
pentru asigurări sociale”

% = 560/10.03.03
160,5
4313 „Contribuţiile angajatorilor „Disponibil al instituţiilor
78
pentru asigurări sociale publice finanţate integral
de sănătate” din venituri proprii”
4314 „Contribuţiile asiguraţilor
82,5
pentru asigurări sociale
de sănătate”

% = 560/10.03.02
15
4371 „Contribuţiile angajatorilor „Disponibil al instituţiilor 7,5
pentru asigurări de şomaj” publice finanţate integral
4372 „Contribuţiile asiguraţilor din venituri proprii”
7,5
pentru asigurări de şomaj”

4315 „Contribuţiile angajatorilor = 560/10.03.04

3
pentru accidente de muncă „Disponibil al instituţiilor
şi boli profesionale” publice finanţate integral
din venituri proprii”

90
 4317 „Contribuţiile angajatorilor = 560/10.03.06
12,75
pentru concedii şi indemnizaţii” „Disponibil al instituţiilor
publice finanţate integral
din venituri proprii”

444 „Impozit pe venitul din = 560/10.01.30

112,4
salarii şi alte drepturi” „Disponibil al instituţiilor
publice finanţate integral
din venituri proprii”

C. Imputarea minusurilor constatate in gestiune se efectuează la valoarea actuală.

Diferenţa dintre valoarea actuală mai mare şi valoarea contabilă mai mică a bunului imputat
reprezintă o datorie faţă de bugetul statului ce urmează a fi achitată. Aceasta se reflectă în
contul 4481 „Alte datorii faţă de buget”, iar valoarea contabilă a bunului imputat, în creditul
contului 719 „Alte venituri operaţionale”.

Aplicaţii:

 Minusuri imputabile constatate în gestiune.

La o instituţie publică, gestionarului magaziei de materiale i se impută un minus,
valoarea actuală fiind 500 lei, valoarea contabilă 200 lei. Gestionarul îşi recunoaşte vina şi
depune banii.

a) Se înregistrează imputarea lipsei.

4282 „Alte creanţe în legătură = % 500
cu personalul” 719 „Alte venituri operaţionale”
200
4481 „Alte datorii faţă de buget” 300

b) Se înregistrează încasarea pagubei şi se depune numerarul în contul de disponibil.

5311 „Casa în lei” = 4282 „Alte creanţe în legătură

500 cu personalul”

581 „Viramente interne” = 5311 „Casa în lei”

500

7701 „Finanţarea de la = 581 „Viramente interne” 500

bugetul de stat”

c) Se înregistrează virarea obligaţiei la bugetul de stat.

4481 „Alte datorii faţă de buget” = 7701 „Finanţarea de la bugetul 300

de stat”

91
 În situaţia în care imputaţiile urmează să fie soluţionate de instanţele judecătoreşti
până la decizia acesteia, pentru suma depusă de vinovat se utilizează contul 462 „Creditori”.
Pentru soluţionarea cazului există următoarele variante :
• declararea vinovaţiei gestionarului;
• declararea nevinovaţiei gestionarului.

 Având drept exemplu aplicaţia de mai sus, gestionarul contestă imputaţia în

instanţă. Aceasta hotărăşte vinovăţia gestionarului.

a) Se înregistrează imputarea lipsei.

4282 „Alte creanţe in legătură = %

500
cu personalul” 719 „Alte venituri operaţionale”
200
4481 „Alte datorii faţă de buget” 300

b) Se înregistrează încasarea imputaţiei şi se depune numerarul în contul de disponibil

bancar.

5311 „Casa în lei” = 462 „Creditori”

500

581 „Viramente interne” = 5311 „Casa în lei”

500

7701 „Finanţarea de la bugetul = 581 „Viramente interne” 500

de stat”

c) Instanţa decide că gestionarul este vinovat, prin urmare se va înregistra

compensarea creanţei asupra gestionarului cu datoria instituţiei publice faţă de acesta.

462 „Creditori” = 4282 „Alte creanţe în

500 legătură cu personalul”

d) Se înregistrează virarea obligaţiei la bugetul de stat.

4481 „Alte datorii faţă de buget” = 7701 „Finanţare de la bugetul 300

de stat”

 În situaţia în care instanţa hotărăşte nevinovăţia gestionarului.

a) Se înregistrează imputarea lipsei.

4282 „Alte creanţe în legătură = %

500
cu personalul” 719 „Alte venituri operaţionale”
200

92
 4481 „Alte datorii faţă de buget” 300
b) Se înregistrează încasarea imputaţiei şi se depune suma în contul de disponibil
bancar.

5311 „Casa în lei” = 462 „Creditori”

500

581 „Viramente interne” = 5311 „Casa în lei”

500

7701 „Finanţarea de la bugetul = 581 „Viramente interne” 500

de stat”

c) Se înregistrează restituirea sumei gestionarului.

5311 „Casa în lei” = 581 „Viramente interne” 500

581 „Viramente interne” = 7701 „Finanţarea de la 500

bugetul de stat”

462 „Creditori” = 5311 „Casa în lei” 500

d) Se înregistrează anularea operaţiunii de imputaţie.

500
4282 „Alte creanţe în legătură = % 500
cu personalul” 719 „Alte venituri operaţionale”
200
4481 „Alte datorii faţă de buget”
30
0

e) Se înregistrează minusul de materiale pe cheltuiala instituţiei.

602 „Cheltuieli cu materialele = 302 „Materiale consumabile” 200

consumabile”

5.2.4. Contabilitatea decontărilor cu bugetul statului, bugetul local,bugetul

asigurărilor sociale de stat şi conturi asimilate

În cadrul decontărilor cu bugetul de stat se includ : impozitul pe venitul din salarii,

taxa pe valoarea adăugată, alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate, alte datorii şi creanţe cu
bugetul.
Problematica impozitului pe salarii a fost tratată la capitolul anterior.
Taxa pe valoarea adăugată este un impozit indirect datorat bugetului de stat, de către
instituţiile publice finanţate din venituri proprii. Cu excepţia acestora, celelalte instituţii nu
reflectă distinct în contabilitate taxa pe valoarea adăugată.

93
 Documentele obligatorii ce trebuie întocmite de plătitorii de taxă pe valoarea
adăugată, sunt :
 Jurnalul pentru vânzări care stabileşte TVA colectat;
 Jurnalul pentru cumpărări care stabileşte TVA deductibilă;
 Decontul pentru TVA.
Cotele de TVA sunt:
a) cota de 19% aplicată asupra bazei de impozitare pentru orice operaţiune
impozabilă care nu este scutită de TVA sau nu este supusă cotei reduse de TVA;
b) cota de 9% aplicată asupra bazei de impozitare pentru anumite categorii de bunuri
şi servicii, spre exemplu : medicamente, livrarea de manuale şcolare, etc.;
c) există si operaţiuni scutite de TVA, spre exemplu : spitalizarea, centre de îngrijire
şi diagnostic.
Reflectarea în contabilitate a operaţiunilor privind taxa pe valoarea adăugată se
realizează cu ajutorul următoarelor conturi :

4423 „TVA de plată”;

4424 „TVA de recuperat”;
4426 „TVA deductibilă”;
4427 „TVA colectată”;
4428 „TVA neexigibilă”.

Contul 4423 „TVA de plată”, ţine evidenţa taxei pe valoarea adăugată datorată
bugetului de stat. Este un cont de pasiv.
În credit, se înregistrează, la sfârşitul lunii, TVA datorată bugetului de stat, rezultată
ca diferenţă între TVA colectată mai mare şi TVA deductibilă mai mică.
În debit, se înregistrează TVA virată la bugetul statului.
Soldul este creditor şi reflectă suma exigibilă datorată bugetului de stat.
Contul 4424 „TVA de recuperat”, ţine evidenţa TVA de recuperat de la bugetul
statului. Este un cont de activ.
În debit, se înregistrează, la sfârşitul lunii, TVA de recuperat de la bugetul de stat,
rezultată ca diferenţă între TVA colectată mai mică şi TVA deductibilă mai mare.
În credit, se înregistrează TVA recuperată de la bugetul statului.
Soldul este debitor şi reprezintă TVA rămasă de recuperat de la bugetul statului.
Contul 4426 „TVA deductibilă”, ţine evidenţa TVA înscrisă în facturile emise de
furnizori pentru bunuri achiziţionate, lucrări executate şi servicii prestate. Este un cont de
activ.
În debit, se înregistrează TVA deductibilă potrivit reglementarilor legale.
În credit, se înregistrează suma dedusă din TVA colectată, suma ce urmează a se
recupera de la bugetul statului precum şi partea din TVA nedeductibilă pentru operaţiunile
scutite de TVA.
Acest cont nu prezintă sold la sfârşitul lunii.
Contul 4427 „TVA colectată”, ţine evidenţa sumelor datorate bugetului de stat
reprezentând TVA aferentă vânzărilor de bunuri, executării de lucrări sau prestărilor de
servicii. Este un cont de pasiv.
În credit se înregistrează, în cursul lunii, TVA aferentă vânzărilor de bunuri,
executărilor de lucrări sau prestărilor de servicii către clienţi.
În debit, se înregistrează TVA reprezentând dreptul la deducere al instituţiei, precum
şi TVA datorată bugetului de stat.

94
 Acest cont nu prezintă sold la sfârşitul lunii.
Contul 4428 „TVA neexigibilă”, ţine evidenţa TVA neexigibilă rezultată din
vânzările şi cumpărările de bunuri, servicii şi lucrări efectuate cu plata în rate, precum şi TVA
inclusă în preţul de vânzare cu amânuntul la instituţiile care ţin evidenţa mărfurilor la acest
preţ. Este un cont bifuncţional.
În credit, se înregistrează TVA înscrisă în facturile emise pentru bunurile livrate sau
serviciile prestate ce urmează a se încasa în lunile următoare sau prin decontări succesive,
TVA aferentă preţului de vânzare cu amânuntul pentru mărfurile achiziţionate de către
unităţile comerciale cu amânuntul în cazul în care evidenţa gestiunii se ţine la preţul de
vânzare cu amânuntul, inclusiv TVA aferentă cumpărărilor de bunuri şi servicii cu plata în
rate devenită exigibilă.
În debit, se înregistrează TVA aferentă vânzărilor de bunuri şi servicii cu plata în rate
devenită exigibilă, TVA aferenta mărfurilor vândute prin unităţile comerciale cu amânuntul,
în cazul în care evidenţa gestiunii se ţine la preţul de vânzare cu amânuntul precum şi TVA
aferentă cumpărărilor de bunuri şi servicii cu plata în rate.
Soldul acestui cont reprezintă TVA neexigibilă.

Aplicaţii:

1. O instituţie publică de învăţământ superior finanţată din venituri proprii a efectuat

următoarele operaţiuni.

a) Se înregistrează achiziţionarea de combustibili conform facturii în valoare de 2.000

lei, TVA 19%.

% = 401 „Furnizori”
2.380
3022 „Combustibili”
2.000
4426 „TVA deductibilă”
380

b) Se înregistrează achiziţionarea unui autoturism cu plata în rate, conform facturii în

valoare de 50.000 lei, TVA 19%.

% = 404 „Furnizori de active fixe”

59.500
2133 „Mijloace de transport”
50.000
4428 „TVA neexigibilă”
9.500

c) Se înregistrează plata primei rate a autoturismului în valoare de 1.000 lei,

TVA 19%.
404 „Furnizori de active fixe” = 562/71.01.02
1.000
„Disponibil al activităţiilor
finanţate din venituri proprii”

95
 4426 „TVA deductibilă” = 4428 „TVA neexigibilă” 1 90

d) Se înregistrează vânzarea de produse finite conform facturii în valoare de 15.000

lei, TVA 19%, valoarea la preţ de producţie a produselor finite este de 10.000 lei.

4111 „Clienţi cu termen sub 1 an” = %

17.850
701 „Venituri din vânzarea
15.000
produselor finite”
4427 „TVA colectată” 2.850

711 „Variaţia stocurilor” = 345 „Produse finite” 10.000

c) Se înregistrează închiderea conturilor de TVA.

D 4426 C D 4427 C D 4428 C

380
2.850 9.500 190
190
RD 570
2.850 RC RD 9.500 190 RC
TSD 570
SFD 570 2.850 TSC TSD 9.500 190 TSC
SFC 2.850 SFD 9.310

4427 „TVA colectată” > 4426 „TVA deductibilă” => 4423 „TVA de plată” = TVA
colectată - TVA deductibilă = 2.850-570 = 2.280 lei

4427 „TVA colectată” = %

2.850
4426 „TVA deductibilă” 570
4423 „TVA de plată” 2.280

d) Se înregistrează plata TVA.

4423 „TVA de plată” = 562 „Disponibil al activităţii 2.280

finanţate din venituri proprii”

În situaţia în care 4426 „TVA deductibilă” > 4427 „TVA colectată” = 4424 „TVA de
recuperat” = TVA deductibilă - TVA colectată. Înregistrarea contabilă fiind următoarea:

% = 4426 „TVA deductibilă”

4427 „TVA colectată”
4424 „TVA de recuperat”

a) Se înregistrează încasarea TVA de recuperat.

96
 562 „Disponibil al activităţiilor = 4424 „TVA de recuperat”
finanţate din venituri proprii”

b) Se înregistrează compensarea cu TVA de plată din lunile anterioare.

4423 „TVA de plată” = 4424 „TVA de recuperat”

În categoria alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate se includ taxe asupra

mijloacelor de transport, impozitul pe clădiri, alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate. În
contabilitatea analitică, acestea se detaliază pe feluri de impozite, taxe şi vărsăminte datorate
bugetului de stat şi bugetelor locale.

Aplicaţie:

a) Se înregistrează achiziţionarea din import a unor piese de schimb în valoare de

1.500 euro, cursul de schimb fiind de 4,2 lei, taxe vamale 300 lei.
3024 „Piese de schimb” = %
6.600
401 „Furnizori” 6.300
446 „Alte impozite,taxe 300
şi vărsăminte asimilate”

b) Se înregistrează impozitul pe clădiri în valoare de 3.500 lei.

658 „Alte cheltuieli operaţionale” = 446 „Alte impozite,taxe 3.500

şi vărsăminte asimilate”

5.2.5. Contabilitatea decontărilor între instituţiile publice

Decontările între instituţiile publice sunt reflectate cu ajutorul următoarelor conturi:

 Contul 481 „Decontări între instituţia superioară şi instituţia subordonată”,
evidenţiază raporturile de decontare intervenite între instituţii, reprezentând valoarea activelor
fixe, a materialelor transmise şi primite în vederea executării unor acţiuni în cadrul instituţiei,
precum şi cu sumele transmise de instituţia superioară către instituţia din subordine pentru
efectuarea unor cheltuieli. Este un cont bifuncţional.
În debit, se înregistrează valoarea activelor fixe, a materialelor şi a sumelor transmise.
În credit, se înregistrează justificarea utilizării materialelor şi sumelor transmise.
Soldul poate fi debitor sau creditor. La consolidare, soldul contului trebuie să fie
zero.
Se detaliază pe următoarele conturi sintetice de gradul II:

4811 „Decontări privind operaţiuni financiare”;

4812 „Decontări privind activele fixe”;
4813 „Decontări privind stocurile”;
4814 „Alte decontări”.

97
  Contul 482 „Decontări între instituţii subordonate”, evidenţiază raporturile de
decontare intervenite între instituţii subordonate aceluiaşi ordonator de credite. Este un cont
bifuncţional. În debit, se înregistrează valoarea activelor fixe şi materialelor transmise de
instituţia care transmite. În credit, se înregistrează valoarea activelor fixe şi materialelor
primite la instituţia care primeşte. Soldul poate fi debitor sau creditor. La consolidare, soldul
contului trebuie să fie zero.
 Contul 483 „Decontări din operaţii în participaţie”, evidenţiază decontările din
operaţii în participaţie, respectiv a decontării cheltuielilor şi veniturilor realizate din operaţii
în participaţie, precum şi a sumelor virate intre coparticipanţi. Este un cont bifuncţional.
În credit, se înregistrează veniturile realizate din operaţii în participaţie transferate
coparticipanţilor, conform contractului de asociere, cheltuielile primite prin transfer din
operaţii în participaţie şi sumele primite de la coparticipanţi. În debit, se înregistrează
veniturile primite prin transfer din operaţii în participaţie, cheltuielile transferate din operaţii
în participaţie şi sumele achitate coparticipanţilor sau virate ca rezultat al operaţiei în
coparticipaţie.
Soldul creditor, reflectă sume datorate participanţilor ca rezultat favorabil din operaţii
în participaţie precum şi sumele datorate de coparticipanţi pentru acoperirea eventualelor
pierderi înregistrate din operaţii în participaţie. Soldul debitor, reflectă sume ce urmează a fi
încasate din operaţii în participaţie ca rezultat favorabil sau sumele datorate de
coparticipanţi pentru acoperirea eventualelor pierderi înregistrate din operaţii în participaţie.

Aplicaţii :

1. Se înregistrează transferul unor active fixe, respectiv tehnică de calcul, în valoare de

50.000 lei.

a) Înregistrarea operaţiunii în contabilitatea instituţiei superioare.

4812 „Decontări privind = 214 „Mobilier, aparatură birotică

50.000
activele fixe” echipamente de protecţie a
valorilor umane şi materiale şi
alte active fixe corporale”

b) Înregistrarea operaţiei în contabilitatea instituţiilor publice subordonate.

214 „Mobilier, aparatură birotică = 4812 „Decontări privind

50.000
echipamente de protecţie a activele fixe”
valorilor umane şi materiale şi
alte active fixe corporale”

2. Ministerul Educaţiei, Cercetării şi Inovării transferă Universităţii din Petroşani,

materiale consumabile în valoare de 20.000 lei.

a) Înregistrarea operaţiei în contabilitate M.E.C.I.

482 „Decontări între instituţii = 3028 „Alte materiale consumabile” 20.000

98
 subordonate”

b) Înregistrarea operaţiei în contabilitatea Universităţii din Petroşani.

3028 „Alte materiale consumabile” = 482 „Decontări între instituţii 20.000

subordonate”

3. În baza unui contract de asociere între Universitatea din Petroşani şi un Institut de

Cercetare, se înregistrează suma de 25.000 lei primită de la coparticipanţi.

a) Înregistrarea operaţiei la Universitatea din Petroşani.

560 „Disponibil al instituţiei = 473 „Decontări din operaţii

25.000
publice finanţate integral în participaţie”
din venituri proprii”

b) Înregistrarea operaţiei la Institutul de cercetare.

473 „Decontări din operaţii = 560 „Disponibil al instituţiei publice

25.000
în participaţie” finanţate integral din venituri proprii”

CAPITOLUL 6

CONTABILITATEA TREZORERIEI

6.1. Aspecte ale contabilităţii trezoreriei

Contabilitatea trezoreriei asigură evidenţa existenţei şi mişcării titlurilor de plasament,

a altor valori de trezorerie, a disponibilităţilor existente în conturi la trezoreria statului, Banca
Naţionala a României, băncile comerciale şi în casierie.
Pentru asigurarea unei discipline bugetare ferme şi a întăririi rolului finanţelor publice,
instituţiile publice indiferent de sistemul de finanţare şi de subordonare, inclusiv activităţile de
pe lângă unele instituţii publice, finanţate integral din venituri proprii, efectuează operaţiunile
de încasări şi plăţi prin unităţile teritoriale ale trezoreriei statului în raza cărora îşi au sediul şi
unde au deschise conturile de venituri, cheltuieli şi disponibilităţi în condiţii de siguranţă si
fără comisioane. Instituţiile publice au interdicţia de a efectua operaţiunile de mai sus prin
bănci comerciale, cu excepţia situaţiilor prevăzute de lege.
În vederea efectuării cheltuielilor prevăzute în buget, instituţiile publice au obligaţia
de a prezenta trezoreriei statului la care au conturile deschise, bugetul de venituri şi cheltuieli,
aprobat în conformitate cu prevederile legale. Creditele bugetare aprobate pot fi utilizate de
către instituţiile publice finanţate de la buget la cererea ordonatorilor de credite numai după
deschiderea şi repartizarea creditelor bugetare. Angajarea şi folosirea creditelor bugetare se
realizează în limita prevederilor şi destinaţiilor aprobate prin buget, pentru cheltuieli strict
legate de activitatea instituţiei.

99
 Creditele bugetare aprobate în bugetul instituţiilor publice finanţate integral sau parţial
din venituri proprii pot fi utilizate numai în limita disponibilităţilor existente în cont.
Contabilitatea instituţiilor publice asigură înregistrarea plăţilor de casă şi a
cheltuielilor efective, pe subdiviziunile clasificaţiei bugetare, potrivit bugetului aprobat.
Contabilitatea trezoreriei cuprinde :
 Investiţiile pe termen scurt sunt reprezentate de obligaţiunile emise şi
răscumpărate de consiliile locale, judeţene şi Consiliul General al Municipiului Bucureşti şi
vărsămintele de efectuat pentru obligaţiuni emise şi răscumpărate şi alte investiţii pe termen
scurt;
 Conturile la trezoreria statului şi bănci sunt reprezentate de disponibil din
împrumuturi din disponibilităţile contului curent general al trezoreriei statului, valori de
încasat, conturi la bănci, disponibil din împrumuturi interne şi externe contractate sau
garantate de stat, disponibil din fonduri externe nerambursabile, disponibil din împrumuturi
interne şi externe contractate sau garantate de autorităţile administraţiei publice locale,
dobânzi, împrumuturi pe termen scurt.
Dobânzile de încasat aferente disponibilităţilor aflate în conturi la bănci se înregistrează
în contabilitate distinct faţă de cele de plătit, aferente împrumuturilor pe termen scurt.
Dobânzile de încasat şi cele de plătit, în cursul exerciţiului financiar, se înregistrează
la cheltuieli financiare sau venituri financiare, după caz.
Sumele virate sau depuse la bănci ori prin mandat poştal, pe bază de documente
prezentate instituţiei şi neapărute în extrasele de cont, se înregistrează în mod distinct ca
„Sume în curs de decontare”.
Contabilitatea disponibilităţilor aflate în conturi la bănci comerciale şi a mişcării
acestora, ca urmare a încasărilor şi plăţilor în valută, se ţin atât în lei cât şi în valută. Aceste
operaţiuni se înregistrează în contabilitate la cursul zilei comunicat de BNR. Operaţiunile de
vânzare-cumpărare de valută se înregistrează în contabilitate la cursul utilizat de banca
comercială la care se efectuează schimbul valutar, fără ca acestea să genereze diferenţe de
curs valutar. La sfârşitul perioadei, diferenţele de curs valutar rezultate din evaluarea
disponibilităţilor în valută şi a altor valori de trezorerie cum sunt creditele, depozite pe termen
scurt în valută, la cursul de schimb comunicat de BNR, valabil pentru această dată, se
înregistrează în conturile de venituri şi cheltuieli din diferenţe de curs valutar, după caz.
 Disponibil al bugetelor, sunt reprezentate de conturile de disponibil ale
bugetului de stat, bugetelor locale şi bugetului asigurărilor sociale de stat care au drept scop
evidenţierea veniturilor încasate şi a cheltuielilor efectuate din aceste bugete. De asemenea
mai cuprinde: disponibilul din fondul de rulment al bugetului local, disponibilul din cote
defalcate din impozitul pe venit pentru echilibrarea bugetelor locale, disponibilul din venituri
încasate pentru bugetul capitalei, disponibil din fondul de rezervă al bugetului asigurărilor
sociale de stat, disponibil din fondul de rezervă constituit conform O.N.G. nr. 150/2002,
disponibil din sume încasate în cursul procedurii de executare silită şi disponibil din sumele
colectate pentru unele bugete.
 Casa şi alte valori. Contabilitatea disponibilităţilor aflate în casieria instituţiilor
publice precum şi a mişcării acestora, ca urmare a operaţiunilor de încasări şi plăţi efectuate în
numerar, se ţine distinct în lei şi în valută.
Instituţiile publice pot ridica din contul de finanţare sau din conturile de disponibil,
după caz, deschise la trezoreria statului, sume pentru efectuarea de plăţi în numerar,
reprezentând drepturi de personal, precum şi pentru alte cheltuieli care nu se justifică a fi
efectuate prin virament.

100
 Instituţiile publice au obligaţia organizării activităţi de caserie, astfel încât încasările şi
plăţile în numerar să fie efectuate în condiţii de siguranţă, cu respectarea condiţiilor legale în
vigoare şi în limita plafonului de casă stabilit de către trezoreria statului pentru fiecare
instituţie publică.
În contabilitatea „Altor valori” la instituţiile publice sunt cuprinse: timbrele fiscale şi
poştale, bilete de tratament şi odihnă, tichetele şi biletele de călătorie, bonurile valorice pentru
carburanţi auto, bilete cu valoare nominală, tichete de masă, alte valori.
 Acreditivele în lei şi valută sunt deschise în vederea achitării unor obligaţii faţă
de furnizor;
 Disponibilităţile din fonduri cu destinaţie specială se depun la unităţile
trezoreriei statului şi se utilizează potrivit destinaţilor aprobate prin legislaţia în vigoare
privind constituirea şi utilizarea acestor fonduri;
 Disponibilităţi ale instituţiilor publice şi activităţiilor finanţate integral sau
parţial din venituri proprii;
 Disponibilităţile fondurilor speciale aflate în conturile deschise la trezorerie
sunt constituite pentru : Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi bugetul
asigurărilor pentru şomaj şi au drept scop evidenţierea veniturilor încasate şi cheltuielilor
efectuate din aceste bugete;
 Viramentele interne înregistrează transferurile de disponibilităţi băneşti între
conturile de la trezoreria statului şi bănci comerciale, precum şi între conturile de la trezorerie
sau bănci, după caz şi din casieria instituţiei;
 Ajustările pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie sunt
reprezentate de ajustările pentru pierderea de valoare a obligaţiunilor emise şi răscumpărate.

6.2. Contabilitatea trezoreriei

6.2.1. Conturi utilizate

Conturile de trezorerie sunt reflectate în contabilitate cu ajutorul conturilor din clasa a

V-a a Planului de conturi, numită „Conturi la trezoreria statului şi instituţii de credit”.
Conturile din această clasă au funcţie contabilă de activ cu excepţia contului 519
„Împrumuturi pe termen scurt” şi contului 509 „Vărsăminte de efectuat pentru investiţiile
pe termen scurt”care au funcţie contabilă de pasiv.
Conturile de activ se debitează cu intrările de disponibilităţii în contul deschis la
trezorerie sau la bănci, sau în numerar şi se creditează cu plăţile efectuate de acestea. Soldul
final este debitor şi reflectă disponibilităţile existente în cont sau în casierie la sfârşitul
perioadei respective.
Contul 509 „Vărsăminte de efectuat pentru investiţiile pe termen scurt” se
creditează cu sumele datorate pentru obligaţiuni emise şi se debitează cu sumele achitate
pentru acestea. Soldul este creditor şi reprezintă sume datorate pentru obligaţiunile emise.
Contul 519 „Împrumuturi pe termen scurt” se creditează cu creditele pe termen
scurt primite de instituţii. Se debitează cu rambursările de credite. Soldul este creditor şi
reprezintă valoarea creditelor primite şi nerambursate.

101
 6.2.2. Contabilitatea investiţiilor pe termen scurt

Obligaţiunile emise şi răscumpărate sunt titluri de credit pe care autorităţile locale le

emit în vederea obţinerii de împrumuturi publice. Contabilitatea analitică se ţine distinct pe
categorii de titluri de obligaţiuni emise, ce urmează a fi răscumpărate şi anulate.
Contabilitatea analitică a vărsămintelor de efectuat pentru investiţiile pe termen scurt
se ţine pe unităţile emitente de obligaţiuni.

Aplicaţii:

1. Se înregistrează obligaţiuni emise şi răscumpărate în valoare de 20.000 lei, din care:

15.000 lei prin contul de finanţare bugetară şi 5.000 lei prin casierie.

505 „Obligaţiuni emise = %

20.000
şi răscumpărate” 5311 „Casa în lei”
5.000
770 „Finanţare de la buget” 15.000

2. Se înregistrează anularea obligaţiunilor emise şi răscumpărate în valoare de

20.000 lei.

161 „Împrumuturi din emisiunea = 505 „Obligaţiuni emise

20.000
de obligaţiuni” şi răscumpărate”

3. Se înregistrează suma de 15.000 lei, reprezentând nume datorate pentru

răscumpărarea a 10.000 de obligaţiuni emise.

505 „Obligaţiuni emise = 509 „Vărsăminte de efectuat

15.000
şi răscumpărate” pentru investiţiile pe termen scurt
4. Se înregistrează plata sumei de 120.000 lei, reprezentând plata pentru
răscumpărarea obligaţiunilor emise.

509 „Vărsăminte de efectuat = 505 „Obligaţiuni emise

120.000
pentru investiţiile pe şi răscumpărate”
termen scurt”

6.2.3. Contabilitatea disponibilităţilor băneşti

Operaţiunile de încasări şi plăţi cu sau fără numerar sunt acele operaţiuni prin care
strângerea drepturilor şi obligaţiilor se realizează prin intermediul trezoreriei statului a
unităţilor bancare sau a casieriei instituţiei în baza documentelor depuse de acestea. Toate
operaţiunile efectuate prin conturile de la trezorerie sau bănci vor fi consemnate în extrasul de
cont.

102
 În vederea înregistrării în contabilitate a operaţiunilor de încasări şi plăţi în numerar se
utilizează contul 531 „Casa”. Pentru înregistrarea operaţiunilor prin virament se utilizează
următoarele conturi.

 Conturile grupei 51 „Conturi la trezorerii şi insituţii de credit”;

 Conturile grupei 52 „Disponibil al bugetelor”;
 Conturile grupei 55 „Disponibil din fonduri cu destinaţie specială”;
 Conturile grupei 56 „Disponibil al instituţiilor publice şi al
activităţilor finanţate integral sau parţial din venituri
proprii”;
 Conturile grupei 57 „Disponibil din veniturile fondurilor speciale”.

În cadrul conturilor de disponibilităţi, un specific aparte prezintă contul 552

„Disponibil pentru sume de mandat şi sume în depozit”. Cu acest cont, instituţiile publice ţin
evidenţa sumelor primite:
a) de la agenţii economici, în vederea efectuării unor operaţiuni în cazuri speciale
cum ar fi: garanţiile depuse de agenţii economici la instituţiile publice pentru participarea la
licitaţii, inclusiv taxa de participare şi contravaloarea caietelor de sarcini, operaţii de mandat
efectuate din sumele puse la dispoziţie de către agenţii economici care nu pot fi restituite până
la finele anului.
b) de la persoanele fizice ale instituţiei, în vederea păstrări unor drepturi băneşti cum
ar fi spre exemplu: drepturile băneşti ale persoanelor lipsite de libertate, păstrate de
penitenciare, drepturi de personal şi sume ordonanţate dar neridicate în cursul anului de către
persoanele beneficiare.
Contabilitatea analitică se ţine pe fiecare mandat şi depozit.

Aplicaţii:

1. Se înregistrează încasarea la bugetul local a impozitului pe profit în valoare de

1.500.000 lei.

5211 „ Disponibil al = 730 „Impozit pe profit”

1.500.000
bugetului local”

2. Se înregistrează primirea de către o instituţie publică a sumei de 500.000 EURO la

cursul de 4,2 lei/EURO, reprezentând contribuţia financiară nerambursabilă a Uniunii
Europene pentru Fondul PHARE.

515 „Disponibil din fonduri = 774 „Finanţare din fonduri

2.100.000
externe nerambursabile” externe nerambursabile”

3. O instituţie publică finanţată din venituri proprii achită obligaţia faţă de furnizori, în
valoare de 500.000 lei.

401 „Furnizori” = 562 „Disponibil al activităţiilor

500.000

103
 finanţate din venituri proprii”

4. Se înregistrează încasarea cotelor de contribuţie la fondul de asigurări de şomaj, în

sumă de 2.000.000 lei.

574 „ Disponibil din veniturile = 7704 „Finanţarea din bugetul

2.000.000
bugetului asigurărilor asigurărilor pentru şomaj”
pentru şomaj”

5. Consiliul judeţean Hunedoara-Deva, beneficiază de un împrumut extern garantat de

către stat, în sumă de 200.000 EURO, la cursul de 4,2 lei/EURO.

5142 „Disponibil în valută = 165 „Împrumuturi interne 840.000

din împrumuturi interne şi externe garantate de stat”
şi externe garantate de stat”

6. Se înregistrează diferenţe favorabile de curs valutar la următoarele conturi: pentru

valută existentă în conturi la bănci 2.000 lei, pentru valută existentă în casierie 100 lei, pentru
creditele deschise în valută 700 lei, pentru împrumuturile garantate de stat 3.000 lei.

% = 765 „Venituri din diferenţe

5.800
5124 „Conturi la bănci în valută” de curs valutar”
2.000
5314 „Casa în valută”
100
5412 „Acreditive în valută”
700
5142 „Disponibil în valută
3.000
din împrumuturi interne şi
externe garantate de stat”

7. Se înregistrează diferenţe nefavorabile de curs valutar la următoarele conturi: pentru

valuta deţinută la conturi în bănci 1.500 lei, pentru valuta existentă în contul de disponibil din
fonduri externe nerambursabile 1.000 lei, pentru valute deţinute în contul de disponibil din
împrumuturi externe contractate de autorităţile administraţiei publice locale 2.000 lei.

665 „Cheltuieli din diferenţe = %

4.500
de curs valutar” 5124 „Conturi la bănci în valută”
1.500
515 „Disponibil din fonduri
1.000
externe nerambursabile”

5162 „Disponibil în valută din 2.000

104
 împrumuturi interne şi externe
contractate de autorităţile
administraţiei publice locale”

8. O universitate de stat încasează de la un agent economic o garanţie pentru

participare la licitaţie, în valoare de 100.000 lei.

552 „Disponibil pentru sume de = 462 „Creditori”

100.000
mandat şi sume în depozit”

9. Se înregistrează restituirea garanţiei de participare la licitaţie agentului economic

care nu a întrunit procedurile de câştigare a licitaţiei în sumă de 100.000 lei.

462 „Creditori” = 552 „Disponibil pentru sume de 100.000

mandat şi sume în depozit”

10. Se înregistrează virarea sumei de 2.000 lei din contul de la trezorerie în contul de
sume de mandat.

581 „Viramente interne” = 7701 „Finanţarea de la bugetul

2.000
de stat”

552 „Disponibil pentru sume de = 581 „Viramente interne”

2.000
mandat şi sume în depozit”

6.2.4. Contabilitatea altor valori, acreditivelor şi avansurilor de trezorerie

A. Instituţiile publice pot păstra în casierie, în afara numerarului şi alte valori,

categorie în care sunt cuprinse: timbre fiscale şi poştale, bilete de tratament şi odihnă, tichete
şi bilete de călătorie, bonuri valorice pentru carburanţi auto, bilete cu valoare nominală,
tichete de masă, bilete de intrare în muzee, expoziţii şi spectacole, cartele de masă pentru
cantine.
Contul 532 „Alte valori” este cont cu funcţie contabilă de activ. În debit se
înregistrează alte valori primite în gestiune, iar în credit, se înregistrează celor utilizate.
Soldul este debitor şi reflectă alte valori existente.
Se detaliază pe următoarele conturi sintetice de gradul II:

5321 „Timbre fiscale şi poştale”;

5322 „Bilete de tratament şi odihnă”;
5323 „Tichete şi bilete de călătorie”;
5324 „Bonuri valorice pentru carburanţi auto”;
5325 „Bilete cu valoare nominală”;
5326 „Tichete de masă”;
5328 „Alte valori”.

105
 Aplicaţie:

O instituţie publică achiziţionează timbre poştale în valoare de 5000 lei, bonuri

valorice pentru carburanţi auto de 15000 lei şi tichete de masă de 100000 lei. Aceste valori
sunt distribuite sau consumate.

a) Se înregistrează achiziţionarea acestor alte valori cu numerar existent în casierie.

% = 5311 „Casa în lei”

120.000
5321 „Timbre fiscale şi poştale”
5.000
5324 „Bonuri valoricepentru
15.000
carburanţi auto”
5326 „Tichete de masă”
100.000

b) Se înregistrează consumul de timbre poştale.

626 „Cheltuieli poştale şi taxe = 5321 „Timbre fiscale şi poştale” 5.000

de telecomunicaţii”

c) Se înregistrează consumul de bonuri valorice pentru carburanţi auto.

6022 „Cheltuieli privind = 5324 „Bonuri valoricepentru

15.000 combustibilul” carburanţi auto”

d) Se înregistrează distribuirea tichetelor de masă angajaţilor instituţiei.

642 „Cheltuieli salariale în natură” = 5326 „Tichete de masă”

100.000

B. Acreditivul reprezintă o formă de decontare solicitată de furnizor pentru a avea

certitudinea încasării de la instituţia publică a contravalorii bunurilor livrate, a lucrărilor
executate şi a serviciilor prestate. Acesta se deschide la o bancă, prin virarea unei sume din
contul de disponibilităţi într-un cont deschis la dispoziţia furnizorului. Plata se realizează pe
măsură ce furnizorul face băncii dovada realizării obiectivului prevăzut în contractul dintre
părţi. El se deschide fie în lei, fie în valută.

Aplicaţie:

O instituţie publică deschide un acreditiv în lei în favoarea unui furnizor de active fixe
în valoare de 20.000 lei. Pe măsură ce acesta furnizează instituţiei bunurile contractate se
efectuează plăţi din acreditiv.

106
 a) Se înregistrează deschiderea acreditivului.

5411 „Acreditive în lei” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 20.000

b) Se înregistrează plata contravalori bunurilor livrate.

404 „Furnizori de active fixe” = 5411 „Acreditive în lei”

20.000
C. Avansurile de trezorerie sunt reprezentate de sumele puse la dispoziţia unor
salariaţi ai instituţiei în vederea aprovizionării cu materiale, deplasări în interes de serviciu şi
achitarea unor servicii.
În cazul în care titularii de avansuri întocmesc şi prezintă deconturi incomplete sau
anexează la acestea documente nevalabile, avansurile se consideră justificate numai cu
valoarea documentelor legale.
Titularii de avans care nu depun în termen deconturile pentru justificarea avansurilor,
împreună cu documentele justificative sau nu restituie în termen sumele rămase necheltuite,
vor plăti o penalizare de 0,50% asupra avansului primit sau asupra sumelor nerestituite în
termen, pentru fiecare zi de întârziere12.
Suma percepută ca penalizare de întârziere nu poate depăşi debitul datorat. Dacă
titularul de avans nu a justificat avansul primit sau nu a depus sumele rămase necheltuite la
termenele stabilite ori până la data întocmirii statului de salarii, acestea, insclusiv penalizarea
aferentă, se reţin din salariul titularului de avans.

Aplicaţie:

1. Un angajat al instituţiei publice se deplasează în interes de serviciu, motiv pentru

care în baza Ordinului de deplasare primeşte un avans de .2000 lei în numerar. La întoarcere
din deplasare justifică avansul astfel:

• diurnă 52 lei;
• cazare 250 lei;
• cheltuieli de deplasare cu autoturismul 150 lei;
• materiale consumabile 1.300 lei;
• numerarul neutilizat 248 lei.

a) Se înregistrează acordarea avansului de trezorerie.

542 „Avansuri de trezorerie” = 5311 „Casa în lei”

2.000

b) Se înregistrează justificarea avansului acordat.

% = 542 „Avansuri de trezorerie” 2.000

614/20.06.01 400
„Cheltuieli cu deplasări,
detaşări, transferări”
12
Decretul nr. 2009/1976 pentru aprobarea Regulamentului operaţiilor de casă ale unităţilor socialiste. Această
reglemetare este încă în vigoare, iar prevederile ei trebuie respectate de către instituţiile publice. Conform
prevederilor din acest document, avansurile acordare pentru deplasarea în interes de serviciu trebuie justificate în
termen de cel mult 3 zile lucrătoare de la sosirea din deplasare, exclusiv ziua sosirii.

107
 646/10.01.13
52
„Cheltuieli cu indemnizaţiile
de delegare, detaşare şi
alte drepturi salariale”
3028 „Alte materiale consumabile” 1.300
5311 „Casa în lei”
248
2. Pornind de la aplicaţia de mai sus presupunem că titularul de avans a sosit din
delegaţie în data de 06.05.2009, a depus decontul cu documentele justificative în data de
07.05.2009, dar a restituit diferenţa de 248 lei în data de 15.05.2009, achitând şi penalităţi de
întârziere. În această situaţie, salariatul este obligat la plata unei penalizări de întârziere de:
248 x 6 x 0,5% = 7,44 lei.

a) înregistrarea depunerii decontului pe data de 07.05.2009.

% = 542 „Avansuri de trezorerie” 1.752

614/20.06.01 400
„Cheltuieli cu deplasări,
detaşări, transferări”
646/10.01.13 52
„Cheltuieli cu indemnizaţiile
de delegare, detaşare şi
alte drepturi salariale”
3028 „Alte materiale consumabile” 1.300

b) Constituirea creanţei asupra angajatului pe data de 11.05.2009.

4282 „Alte creanţe în legătură = 542 „Avansuri de trezorerie” 248

cu personalul”

c) recuperarea creanţei şi încasarea penalităţilor.

5311 „Casa în lei” = % 255,44

4282 „Alte creanţe în legătură 248
cu personalul”
719 „Alte venituri operaţionale” 7,44

108
 CAPITOLUL 7

CONTABILITATEA CHELTUIELILOR ŞI VENITURILOR

7.1. Aspecte cu privire la cheltuieli şi venituri

Contabilitatea cheltuielilor şi veniturilor este organizată având în vedere clasificaţia

bugetară, obiectul său fiind evaluarea şi înregistrarea în funcţie de natură şi destinaţia
cheltuielilor şi în funcţie de natura şi sursa veniturilor.
În conformitate cu prevederile contabilităţii de angajamente, cheltuielile reflectă
costul bunurilor şi serviciilor utilizate în vederea realizării serviciilor publice sau veniturilor,
după caz, precum şi subvenţii, transferuri, asistenţă socială acordată, aferente unei perioade de
timp, indiferent dacă acestea au fost sau nu plătite în această perioadă. Prin legile bugetare
anuale se prevăd şi se aprobă creditele bugetare pentru cheltuielile fiecărui exerciţiu bugetar,
precum şi structura economică a acestora. Pe parcursul execuţiei bugetare cheltuielile parcurg
următoarele faze: angajare, lichidare, ordonanţare şi plată, operaţiunile specifice fiind de
competenţa ordonatorului de credite şi efectuându-se pe baza avizelor compartimentelor de
specialitate ale instituţiei publice. Aşadar, în buget nu poate fi înscrisă nici o cheltuială şi nici
angajată, respectiv efectuată, dacă nu este aprobată şi nu are prevederi bugetare.
Efectuarea plăţilor în limita creditelor aprobate, se realizează numai pe bază de acte
justificative întocmite în conformitate cu prevederile legale şi numai după ce acestea au fost
lichidate şi ordonanţate.
Conform reglementărilor contabile în vigoare, activităţile instituţiei publice se împart
în activităţi curente şi activităţi extraordinare. Prin activităţi curente se înţeleg activităţile
desfăşurate de o instituţie publică, pentru realizarea obiectului său de activitate şi ele dau
naştere veniturilor şi cheltuielilor curente.
Veniturile şi cheltuielile care apar altfel decât în cursul activităţilor curente ale
instituţiei publice trebuie prezentate la venituri extraordinare şi cheltuieli extraordinare.
Acestea rezultă din desfăşurarea unor tranzacţii sau evenimente ce sunt clar diferite de
activităţile curente ale instituţiei şi care, prin urmare, nu se aşteaptă să se repete într-un mod
frecvent sau regulat. Pentru stabili dacă un eveniment sau o tranzacţie se delimitează clar de
activităţile curente ale entităţii, se are în vedere, natura elementului sau tranzacţiei aferente
activităţii desfăşurate în mod curent de instituţie, decât frecvenţa cu care se aşteaptă ca aceste
evenimente să aibă loc.
Contabilitatea cheltuielilor se ţine pe conturi sintetice şi analitice şi se dezvoltă pe
structura clasificaţiei bugetare. Structura contului contabil de cheltuieli este următoarea:
a) Simbolul contului din planul de conturi;
b) Capitolul;
c) Sursa de finanţare a cheltuieli, respectiv: bugetul de stat, bugetele locale,
bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetul asigurărilor pentru şomaj, bugetul Fondului

109
naţional unic de asigurări sociale de sănătate, bugetul fondurilor externe nerambursabile,
bugetul instituţiilor publice şi activităţilor finanţate integral sau parţial din venituri proprii,
cheltuieli evidenţiate în afara bugetelor locale;
d) Subcapitolul;
e) Titlul;
f) Articolul;
g) Alineatul;
Conturile de cheltuieli se închid la sfârşitul perioadei, lunar sau cel mai târziu la
întocmirea situaţiilor financiare, în vederea stabilirii rezultatului patrimonial.
În conformitate cu prevederile contabilităţii de angajamente, veniturile reflectă sumele
care trebuie încasate în timpul unui an, chiar dacă sunt alocate sau nu,fiind prevăzute în
bugetul ordonatorilor principali de credite şi sunt reprezentate de impozite, taxe, contribuţii şi
alte sume de încasat potrivit legii, precum şi preţul bunurilor vândute şi serviciilor prestate.
Indiferent de sursa de finanţare veniturile se înregistrează în contabilitatea instituţiilor
publice, pe baza documentelor care atestă crearea dreptului de creanţă, respectiv declaraţia
fiscală sau decizia emisă de organul fiscal, avize de creditare, facturi, alte documente legal
întocmite sau în momentul încasării efective a acestora, în situaţia în care nu există documente
anterioare încasării pentru înregistrarea creanţei. Înregistrarea veniturilor trebuie realizată
conform contabilităţii de angajamente. Prin urmare, efectele tranzacţiilor şi ale altor
evenimente sunt recunoscute atunci când acestea sau produs şi nu la încasare, fiind
înregistrate şi raportate în situaţiile financiare ale perioadelor aferente.
La instituţiile publice contabilitatea veniturilor se ţine pe feluri de venituri, după
natură şi sursă. Conturile de venituri se detaliază în analitic pe structura clasificaţiei bugetare.
Astfel, structura contului contabil de venituri este următoarea:
a) Simbolul contului din planul de conturi;
b) Bugetul căruia îi aparţine venitul: bugetul de stat, bugetele locale, bugetul
asigurărilor sociale de stat, bugetul asigurărilor pentru şomaj, bugetul Fondului naţional unic
de asigurări sociale de sănătate, bugetul fondurilor externe nerambursabile, bugetul
instituţiilor publice şi activităţilor finanţate integral sau parţial din venituri proprii, venituri
evidenţiate în afara bugetelor locale;
c) Capitolul;
d) Subcapitolul;
e) Paragraful.
Conturile de venituri se închid la sfârşitul perioadei în vederea stabilirii rezultatului
patrimonial.

7.2. Contabilitatea cheltuielilor

Conform IPSAS 1 „Prezentarea situaţiilor financiare” cheltuielile sunt definite ca

fiind „descreşteri ale beneficiilor economice sau ale potenţialului de servicii înregistrate pe
parcursul perioadei de raportate sub formă de ieşiri sau consum de active, sau apariţii de
datorii care au ca rezultat descreşteri în activele nete/capitalurile proprii altele decât cele
legate de distribuirile către proprietari” .
Potrivit cadrului general elaborat de IASC, contabilitatea de angajamente aplicată şi în
sistemul public din România de la 01.01.2006 se referă la modul cum trebuie să fie întocmite
situaţiile financiare, pentru ca acestea să-şi atingă obiectivele. Conform contabilităţii de

110
angajamente, cheltuielile vor fi recunoscute potrivit normelor contabile româneşti şi grupate
după cum urmează: cheltuieli operaţionale; cheltuieli financiare şi cheltuieli extraordinare.
Contabilitatea cheltuielilor se ţine pe grupe de cheltuieli, după natura şi destinaţia lor.
Grupele de cheltuieli sunt următoarele:
 cheltuieli privind stocurile;
 cheltuieli cu lucrările şi serviciile executate de terţi;
 cheltuieli cu alte servicii executate de terţi;
 cheltuieli cu alte impozite, taxe, şi vărsăminte asigurate;
 cheltuieli cu personalul;
 alte cheltuieli operaţionale;
 cheltuieli financiare;
 alte cheltuieli finanţate din buget;
 cheltuieli cu amortizările, provizioanele şi ajustările pentru depreciere
sau pierderile de valoare.

Conturile de cheltuieli au funcţie contabilă de activ. Se debitează, în cursul

exerciţiului financiar cu cheltuielile înregistrate la data constatării sau la data consumului.
Se creditează, la sfârşitul perioadei sau exerciţiului financiar prin debitarea contului
121 „Rezultatul patrimonial”, pe surse de finanţare.
La sfârşitul perioadei, după efectuarea operaţiunilor de închidere, conturile de
cheltuieli nu prezintă sold.
A. Grupa 60 „ Cheltuieli privind stocurile” cuprinde următoarele cheltuieli: cheltuieli
cu materiile prime, materialele consumabile, cheltuieli privind materialele de natura
obiectelor de inventar, animalele şi păsările, mărfurile, utilajele şi cheltuieli cu alte stocuri.

Aplicaţii:

1. Se înregistrează un consum de materii prime, în valoare de 2.000 lei.

601 „Cheltuieli cu materiile = 301 „Materii prime”

2.000
prime”

2. O instituţie publică de învăţământ superior înregistrează un consum de alimente la

cantina studenţească, pe luna Mai 2009 în valoare de 10.000 lei.

6027/20.03.01 = 3027 „ Hrana”

10.000
„ Cheltuieli privind hrana”

3. Se înregistrează animale trecute la categoria active fixe în valoare de 9.000 lei.

606 „Cheltuieli privind = 361 „ Animale şi păsări” 9.000

animalele şi păsările”

4. O instituţie publică înregistrează ambalaje nerestituite furnizorilor ca urmare a

degradării, în valoare de 1.000 lei.

111
 608 „ Cheltuieli privind = 409 „ Furnizori-debitori”
1.000
ambalajele”

5. Cu ocazia inventarierii se constată un plus de inventar la mărfuri în valoare

de 2.500 lei.

371 „ Mărfuri” = 607 „ Cheltuieli privind mărfurile” 2.500

B. Grupa 61 „Cheltuieli cu serviciile şi lucrările executate de terţi”, cuprinde:

cheltuieli privind energia şi apa, cheltuieli cu întreţinerea şi reparaţiile, diurnele, primele de
asigurare, detaşări, deplasări, transferări.

Aplicaţii:

1. Se înregistrează contravaloarea unei facturi de energie electrică emisă de CONEL în

valoare de 100.000 lei.

610/20.01.03 = 401 „Furnizori”

100.000
„Cheltuieli privind energia şi apa

2. La 31.12.2008 se înregistrează preluarea de la instituţiile subordonate a cheltuielilor

cu chiriile în valoare de 3.500 lei.

612/20.30.04 = 4819 „ Alte decontări”

3.500
„Cheltuieli cu chiriile”

3. Se înregistrează justificarea unui avans de deplasare în interesul serviciului în

valoare de 1.500 lei.

614/20.06.01 = 542 „ Avansuri de trezorerie” 1.500

„Cheltuieli cu deplasări,
detaşări, transferări”

C. Grupa 62 „ Cheltuieli cu alte servicii executate de terţi”, cuprinde: cheltuieli

privind comisioanele şi avansurile, cheltuieli de protocol, reclamă şi publicitate, cheltuieli cu
transportul de bunuri şi de personal, cheltuieli poştale şi taxe de telecomunicaţii, cheltuieli cu
serviciile bancare şi asimilate, alte cheltuieli cu servicii executate de terţi şi alte cheltuieli
autorizate prin dispoziţii legale.

Aplicaţii:

1. O instituţie publică, înregistrează onorariul cuvenit unui avocat pentru a o

reprezenta într-un proces, în suma de 300 lei.

622/20.30.30 = 401 „ Furnizori” 300

112
 „Cheltuieli privind
comisioanele şi onorariile”

2. Se înregistrează contravaloarea cheltuielilor de protocol efectuate de o instituţie

publică pentru o delegaţie străină decontată din avansuri de trezorerie, în valoare de 1.500 lei.

623/20.30.02 = 542 „Avansuri de trezorerie” 1.500

„Cheltuieli de protocol,
reclamă şi publicitate

3. Pentru operaţiunile în valută din fonduri europene derulate prin conturile de la BCR,
o instituţie publică plăteşte comisioane bancare de 100 lei.

627/20.30.30 = 515 „Disponibil din fonduri

100
„Cheltuieli cu serviciile externe nerambursabile”
bancare şi asimilate”

4. Se înregistrează prestarea cu titlu gratuit a unor servicii de către o societate

comercială în valoare de 5.000 lei.

628/20.30.30 = 779 „Venituri din bunuri

5.000
„ Alte cheltuieli cu şi servicii primite cu titlu
serviciile executate de terţi” gratuit”

D. Grupa 63 „ Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate”, cuprinde

contul 635 „Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate”.

Aplicaţii:

1. Se înregistrează taxa pe valoare adăugată aferentă lipsurilor constatate la

inventariere peste normele legale neimputabile în sumă de 800 lei.

635 „Cheltuieli cu alte = 4427 „ T.V.A. colectată” 800

impozite, taxe şi
vărsăminte asimilate”

E. Grupa 64 „ Cheltuieli cu personalul”, cuprinde: cheltuieli cu salariile

personalului, cheltuieli salariale în natură, cheltuieli privind asigurările sociale, cheltuieli cu
indemnizaţiile de delegare, detaşare şi alte drepturi salariale, cheltuieli din fondul destinat
stimulării personalului.

Aplicaţii:

1. Se înregistrează cheltuielile cu diurna de deplasare în valoare de 130 lei, decontată

din avansurile de trezorerie primite.

113
 646/10.01.13 = 542 „Avansuri de trezorerie” 15
„Cheltuieli cu indemnizaţiile
de delegare, detaşare şi
alte drepturi salariale”

2. Se înregistrează sume primite de către angajaţii unei instituţii din fondul destinat
stimulării personalului, în valoare de 2.000 lei.

647 „Cheltuieli din fondul = 428 „Alte datorii şi creanţe

2.000
destinat stimulării în legătură cu personalul”
personalului”

F. Grupa 65 „ Alte cheltuieli operaţionale” cuprinde pierderile din creanţe şi debitori

diverşi şi alte cheltuieli operaţionale.

Aplicaţii:

1. O primărie înregistrează suma de 15.000 lei, drept impozit pe proprietate neîncasat.

654 „Pierderi din creanţe = 464 „ Creanţe ale bugetului 15.000

şi debitori diverşi” local”

2. Se înregistrează transferul cu titlu gratuit către o altă instituţie a unei clădiri în

valoare de 200.000 lei, amortizare calculată şi înregistrată 150.000 lei.

% = 212 „Construcţii” 200.000

658/71.01.01
„Alte cheltuieli operaţionale” 50.000
2812 „Amortizarea construcţiilor” 150.000

3. Se transferă cu titlu gratuit unei alte instituţii, un program informatic în valoare de

10.000 lei, amortizarea calculată 8.500 lei.

% = 208 „Alte active fixe corporale” 10.000

658/70.01.30
1.500
„Alte cheltuieli operaţionale”
2808 „Amortizarea altor
8.500
active fixe necorporale”

G. Grupa 66 „ Cheltuieli financiare”, cuprinde: pierderile din creanţe imobilizate,

cheltuieli din investiţii financiare cedate, din diferenţe de curs valutar, cheltuieli privind
dobânzile, sume de transferat bugetului de stat reprezentând câştiguri din schimb valutar –
PHARE, SAPARD, ISPA, dobânzi de transferat Comunităţii europene sau de alocat
programului – PHARE, SAPARD, ISPA, alte pierderi (cheltuieli neeligibile-conturi bancare)
– PHARE. SAPARD, ISPA.

114
 Aplicaţii:

1. Se înregistrează o pierdere dintr-o creanţă imobilizată în valoare de 100 lei,

reprezentată dintr-o garanţie telefonică.

663/20.30.30 = 267 „Creanţe imobilizate”

100
„Pierderi din creanţe imobilizate”

2. Se înregistrează scoaterea din evidenţă a unor titluri de participare în valoare de

8.000 lei.

664/20.30.30 = 260 „Titluri de participare” 8.000

„Cheltuieli din investiţii
financiare cedate”

3. Se înregistrează diferenţe de curs valutar nefavorabile înregistrate la împrumuturile

externe contractate de stat, în sumă de 4.000 lei.
665/20.30.30 = 164 „Împrumuturi interne
4.000
„Cheltuieli din diferenţe şi externe contractate
de curs valutar” de stat”

4. Se înregistrează plata dobânzilor aferente unor împrumuturi contractate, în valoare

de 1.000 lei.

666/20.30.30 = 168 „Dobânzi aferente 1.000

„Cheltuieli privind dobânzile” împrumuturilor şi
datoriilor asimilate”

H. Grupa 67 „ Alte cheltuieli finanţate de la buget” înregistrează cheltuielile cu

privire la sumele alocate din bugetul ordonatorilor principali de credite, conform bugetului
aprobat. Cuprinde: subvenţii acordate de buget, transferuri curente între unităţi ale
administraţiei publice, transferuri de capital între unităţi ale administraţiei publice, transferuri
interne, transferuri în străinătate, asigurări sociale şi alte cheltuieli.

Aplicaţii:

1. Se înregistrează plata unor subvenţii efectuate din contul de finanţare bugetară, în

valoare de 1.500.000 lei.

670/40.30 = 7701 „Finanţarea de la 1.500.000

„Subvenţii” bugetul de stat”

2. Se înregistrează transferul unor sume în străinătate din contul de finanţare bugetară,

în valoare de 500.000 lei.

115
 674/55.02.04 = 7701 „Finanţarea de la
500.000
„Transferuri în străinătate” bugetul de stat”

3. Se înregistrează decontarea cheltuielilor cu transportul elevilor efectuat de o firmă

specializată, în valoare de 1.200 lei, pentru deplasarea la un concurs şcolar.

677/57.02.01 = 401 „Furnizori”

1.200
„Ajutoare sociale”

4. Se înregistrează plata sumelor cuvenite doctoranzilor unei universităţi, în valoare de

3.500 lei.

679/59.01 = 429 „Bursieri şi doctoranzi” 3.500

„Alte cheltuieli”

I. Grupa 68 „Cheltuieli cu amortizările, provizioanele şi ajustările pentru

depreciere”, cuprinde următoarele cheltuieli: cheltuieli operaţionale privind amortizările,
provizioanele şi ajustările pentru depreciere, cheltuieli cu activele fixe neamortizabile,
cheltuieli financiare privind amortizările, provizioanele şi ajustările pentru pierderea de
valoare şi cheltuieli privind rezerva de stat şi de mobilizare.
Aplicaţii cu privire la utilizarea conturilor din această grupă au fost prezentate la
capitolele 3,4,5 şi 6.

J. Grupa 69 „ Cheltuieli extraordinare”, cuprinde: cheltuieli cu pierderile din

calamităţi şi cheltuieli extraordinare din operaţiuni cu active fixe.

Aplicaţii:

1. În urma unui incendiu produs la un depozit de materiale din rezerva de stat, sunt
constatate lipsuri de 250.000 lei.

690/20.30.30 = 304 „Materiale rezerva

250.000
„Cheltuieli cu pierderi din calamităţi” de stat şi de mobilizare”

2. La o instituţie publică se scot din funcţiune autoturisme în valoare de 118000 lei,

care se află într-un stadiu avansat de uzură, amortizarea calculată şi înregistrată este de
100.000 lei.

% = 2133 „Mijloace de transport” 118.000

691/71.01.02
„Cheltuieli extraordinare
18.000
din operaţiuni cu active fixe”

116
 2813 „Amortizarea instalaţilor
100.000
tehnice, mijloacelor de transport,
animalelor şi plantaţiilor”

7.3. Contabilitatea veniturilor şi finanţărilor

Potrivit IPSAS 1 „Prezentarea situaţiilor financiare” veniturile din activităţi curente

sunt definite ca fiind „intrări brute de beneficii economice şi potenţial de servicii înregistrate
pe parcursul perioadei de raportare atunci când aceste intrări se concretizează în creşteri ale
activelor nete/capitalurilor proprii, altele decât cele legate de contribuţii ale proprietarilor”.
Veniturile din activităţile curente vor fi evaluate la valoarea justă a mijlocului de plată
primit sau de primit, ţinând cont de valoarea oricăror reduceri comerciale şi de rabatul
cantitativ permis de entitate aşa cum se precizează în IPSAS 9 „Venituri din tranzacţii de
schimb”. Potrivit acestui standard valoarea justă este „suma la care poate fi tranzacţionat un
activ sau poate fi decontată o datorie între părţi interesate aflate în cunoştinţă de cauză, în
cadrul unei tranzacţii desfăşurate în condiţii obiective”. De remarcat, este faptul că în
standarde se tratează distinct noţiunile referitoare la venituri din activităţi curente şi elemente
extraordinare.
Conform IPSAS 1 „Prezentarea situaţiilor financiare”, elementele extraordinare
sunt definite ca fiind „venitul sau cheltuielile care rezultă din evenimente sau tranzacţii care
se delimitează clar de activităţile obişnuite ale entităţii, nu sunt preconizate a reapărea
frecvent sau regulat şi sunt în afara controlului sau influenţei entităţii”. Având în vedere
cerinţele IPSAS 1 privind situaţia performanţei financiare a instituţiei cât şi principiile
contabilităţii de angajamente, veniturile sunt urmărite potrivit reglementărilor contabile
româneşti după natură şi provenienţă în următoarele categorii: venituri operaţionale; venituri
financiare şi venituri extraordinare13.
Veniturile operaţionale reprezintă venituri ale instituţiilor publice care se realizează în
mod curent pentru atingerea obiectivelor specifice entităţii şi care se referă Ia: venituri fiscale,
venituri din contribuţii de asigurări, venituri nefiscale, venituri din activităţi economice,
finanţări, subvenţii, transferuri, alocaţii bugetare cu destinaţie specială, alte venituri
operaţionale.
Veniturile financiare apar în legătură cu activitatea de natură financiară şi se prezintă
sub formă de: venituri din creanţe imobilizate, din investiţii financiare cedate, din diferenţe de
curs valutar, venituri din dobânzi, alte venituri financiare.
Veniturile extraordinare sunt acelea legate de activităţi şi evenimente extraordinare
cum sunt: venituri din despăgubiri din asigurări şi venituri din valorificarea unor bunuri ale
statului.
La instituţiile publice, veniturile sunt grupate în:

 venituri din activităţi economice;

 alte venituri operaţionale;
 venituri din producţia de active fixe;
 venituri fiscale;
 venituri din contribuţii de asigurări;
 venituri nefiscale;
13
Criveanu M. - „Contabilitate publică”, Editura Universitaria, Craiova, 2007, p. 347.

117
  venituri financiare;
 finanţări, subvenţii, transferuri, alocaţii bugetare cu destinaţie
specială,fonduri cu destinaţie specială;
 venituri din provizioane şi ajustări pentru depreciere sau pierdere de
valoare;
 venituri extraordinare.

Conturile de venituri şi finanţări au funcţie contabilă de pasiv.

Se creditează în cursul exerciţiului financiar cu veniturile înregistrate la data încasării
lor sau la momentul constatării.
Se debitează, la finele perioadei sau exerciţiului financiar creditarea contului 121
„ Rezultatul patrimonial”, pe surse de finanţare.
Conturile de venituri şi finanţări la sfârşitul exerciţiului financiar nu prezintă sold.

A. Grupa 70 „ Venituri din activităţi economice”, cuprinde venituri din vânzarea

produselor finite, semifabricatelor, produselor reziduale, mărfurilor, venituri din studii şi
cercetări, lucrări executate şi servicii prestate, chirii, activităţi diverse şi variaţia stocurilor.

Aplicaţii:

1. O instituţie publică înregistrează venituri realizate din vânzarea mărfurilor în sumă

de 12.000 lei şi din vânzarea produselor finite, în valoare de 9.000 lei.

a) Încasarea veniturilor.

411 „ Clienţi” = % 21.000

707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” 12.000
701 „Venituri din vânzarea 9.000
produselor finite”
b) Descărcarea de gestiune.

709 „Variaţia stocurilor” = 345 „Produse finite”

12.000

607 „Cheltuieli privind mărfurile” = 371 „Mărfuri”

9.000

2. Un institut de cercetare înregistrează contracte de cercetare executate pentru o

universitate de stat în valoare de 210.000 lei, pentru care nu s-a întocmit factură.

418 „Clienţi-facturi de întocmit” = 705 „Venituri din studii 210.000

şi cercetări”

3. Se înregistrează încasarea prin contul de disponibil al unei instituţii publice

finanţate din venituri proprii, ambalaje vândute în valoare de 3.200 lei.

562 „Disponibil al activităţilor = 708 „Venituri din activităţi diverse” 3.200

finanţate din venituri proprii”

118
 B. Grupa 71 „Alte venituri operaţionale” cuprinde veniturile din creanţe reactivate şi
debitori diverşi şi alte venituri operaţionale.

Aplicaţii:

1. Se înregistrează clienţi reactivaţi în valoare de 1.500 lei.

4112 „Clienţi peste 1 an” = 714 „Venituri din creanţe reactivate

1.500
şi debitori diverşi”

2. Se înregistrează obligaţii faţă de furnizori care au fost prescrise, în sumă de

2.500 lei.

401 „Furnizori” = 719 „Alte venituri operaţionale” 2.500

3. Se înregistrează datorii care au fost anulate, în valoare de 500 lei.

462 „Creditori” = 719 „Alte venituri operaţionale” 500

C. Grupa 72 „Venituri din producţia de active fixe”, cuprinde următoarele: veniturile

din producţia de active fixe necorporale şi venituri din producţia de active fixe corporale.

Aplicaţii:

1. Se înregistrează efectuarea unor proiecte de dezvoltare de către instituţia publică, în

valoare de 3.000 lei.
203 „Cheltuieli de dezvoltare” = 721 „Venituri din producţia de 3.000
active fixe necorporale”

2. Se înregistrează de către o instituţia publică, realizarea cu forţe proprii a unei clădiri

în curs de execuţie, în valoare de 325.000 lei.

231 „Active fixe corporale în = 722 „Venituri din producţia de 325.000

curs de execuţie” active fixe corporale”

D. Grupa 73 „Venituri fiscale”, cuprinde: impozitul pe venit, profit şi câştiguri de

capital de la persoane fizice şi juridice, alte impozite pe venit, profit şi câştiguri din capital,
impozit pe salarii, impozite şi taxe pe proprietate, impozite şi taxe pe bunuri şi servicii,
impozit pe comerţul exterior şi tranzacţiile internaţionale, alte impozite şi taxe fiscale.

Aplicaţii:

1. Se înregistrează încasarea în numerar a impozitului pe salarii în valoare

de 150.000 lei.

119
 5311 „Casa în lei” = 733 „Impozit pe salarii”
150.000

2. În baza declaraţiilor fiscale se înregistrează impozit pe venit datorat de persoane

fizice în valoare de 10.000 lei.

463 „Creanţe ale bugetului = 731 „Impozit pe venit, profit şi 10.000

de stat” câştiguri din capital de la
persoane fizice”

3. Se înregistrează venituri realizate din impozitul pe comerţul exterior şi tranzacţii

internaţionale în valoare de 350.000 lei.

463 „Creanţe ale bugetului = 736 „Impozit pe comerţul exterior 350.000

de stat” şi tranzacţii internaţionale”

E. Grupa 74 „Venituri din contribuţii de asigurări”, cuprinde contribuţiile

angajatorilor pentru asigurări sociale, asigurări pentru şomaj, asigurări sociale de sănătate,
accidente de muncă şi boli profesionale, vărsăminte de la persoane juridice pentru persoane cu
handicap neîncadrate, alte asigurări sociale datorate de către angajator şi contribuţiile
asiguraţilor pentru: asigurări sociale, asigurări de şomaj, asigurări sociale de sănătate, alte
contribuţii ale altor persoane pentru asigurări sociale.

Aplicaţii:

1. Se înregistrează creanţe bugetare provenite din contribuţii de asigurări sociale

datorate de angajatori, pe baza declaraţiilor fiscale, în valoare de 35.000 lei

465 „Creanţe ale bugetului = 7451 „Contribuţiile angajatorilor

35.000
asigurărilor sociale de stat” pentru asigurări sociale”
2. Urmare a procesului legal de executare silită, se înregistrează creanţe bugetare
stinse provenite din contribuţiile la asigurările sociale de sănătate datorate de angajator, în
valoare de 15.000 lei.

4665 „Creanţe ale bugetului = 7453 „Contribuţiile 15.00

angajatorilor 0
Fondului naţional unic de pentru asigurări sociale
asigurări sociale de sănătate” de sănătate”

3. Se înregistrează creanţe bugetare provenite din contribuţiile asiguraţilor pentru

asigurări de şomaj, în sumă de 15.000 lei.

4664 „Creanţe ale bugetului = 7462 „Contribuţiile asiguraţilor 15.000

asigurărilor pentru şomaj” pentru asigurări de şomaj”

4. Se înregistrează încasarea contribuţiilor din alte venituri prin contul de disponibil,

datorate de alte persoane asigurate, în valoare de 7.000 lei.

120
 5251 „Disponibil al bugetului = 7469 „Alte contribuţii ale altor
7.000
asigurărilor sociale de stat” persoane pentru asigurări sociale”

5. Casa de asigurări sociale de sănătate a utilizat până la sfârşitul exerciţiului

financiar, din suma de 1.200.000 lei, 1.000.000 lei, diferenţa urmează a fi virată la
bugetul de stat.

7453 „Contribuţiile angajatorilor = % 1.200.000

pentru asigurări sociale 121.05„Rezultatul patrimonial 1.000.000
de sănătate” bugetul Fondului naţional
unic de asigurări sociale
de sănătate”
4481 „Alte datorii faţă de buget” 200.000

4481 „Alte datorii faţă = 571 „Disponibil din veniturile 200.000

de buget” Fondului naţional unic de
asigurări sociale de sănătate”

F. Grupa 75 „Venituri nefiscale”, cuprinde: veniturile din proprietate, din vânzări de

bunuri şi servicii.

G. Grupa 76 „Venituri financiare”, cuprinde: veniturile din creanţe imobilizate, din

investiţii financiare cedate, din diferenţe de curs valutar, din dobânzi, sume de primit de la
bugetul de stat pentru acoperirea pierderilor din schimb valutar – PHARE, SAPARD,ISPA,
alte venituri financiare – PHARE, SAPARD, ISPA, sume de primit de la bugetul de stat
pentru acoperirea altor pierderi (cheltuieli neeligibile-conturi bancare-PHARE, SAPARD,
ISPA).

H. Grupa 77 „Finanţări, subvenţii, transferuri, alocaţii bugetare cu destinaţie

specială, fonduri cu destinaţie specială”, cuprinde: finanţarea de la buget, finanţarea în baza
unor acte normative speciale, veniturile din subvenţii, veniturile din alocaţii bugetare cu
destinaţie specială, finanţarea din fonduri externe nerambursabile, venituri din cofinanţare de
la buget aferentă programelor/proiectelor finanţate din fonduri externe nerambursabile,
venituri din bunuri şi servicii primite cu titlu gratuit.

Aplicaţii:

1. Agenţia Naţională pentru Ocuparea Forţei de Muncă Hunedoara-Deva, beneficiază

în luna Aprilie 2007, de subvenţii de la bugetul de stat, în valoare de 12.800.000 lei.

574 „Disponibil din veniturile = 7721 „Subvenţii de la bugetul 12.800.000

bugetului asigurărilor de stat”
pentru şomaj”

2. O universitate de stat primeşte în cursul lunii Aprilie 2007, alocaţii bugetare pentru
cheltuieli de capital în valoare de 450.000 lei.

121
 551 „Disponibil din alocaţii = 773 „ Venituri din alocaţii
450.000
bugetare cu destinaţie bugetare cu destinaţie
specială” specială”

3. În baza contratelor încheiate cu programul naţional SOCRATES-ERASMUS, o

universitate de stat încasează în contul de disponibil în valută, suma de 15.000 euro, la cursul
de 3,25 lei/euro.

515 „Disponibil din fonduri = 774 „Finanţarea din fonduri

48.750
externe nerambursabile” externe nerambursabile”

4. Ca urmare a stingerii unor obligaţii bugetare prin compensare, potrivit legii se

înregistrează sume datorate unor furnizori de materiale şi neachitate în valoare de 125.000 lei.

401 „Furnizori” = 771 „Finanţarea în baza unor acte

125.000
normative speciale”

I. Grupa 78 „Venituri din provizioane şi ajustări pentru depreciere sau pierderile de

valoare”, cuprinde: venituri din provizioane şi ajustări pentru depreciere privind activitatea
operaţională şi veniturile financiare din ajustări pentru pierdere de valoare.
Aplicaţii legate de utilizarea conturilor din această grupă au fost prezentate la
capitolele anterioare.

J. Grupa 79 „Venituri extraordinare”, cuprinde: venituri din despăgubiri din

asigurări şi venituri din valorificarea unor bunuri ale statului.

Aplicaţii:

1. O instituţie publică, încasează în contul de disponibil din venituri proprii,

despăgubiri pentru bunuri asigurate şi distruse în urma unui incendiu, în valoare de
15.000 lei.

561 „Disponibil al instituţiilor = 790 „Venituri din despăgubiri

15.000
publice finanţate integral din asigurări”
din venituri proprii”

2. O instituţie publică înregistrează vânzarea unor programe informatice în

valoare de 10.000 lei.

461 „Debitori” = 791 „Venituri din valorificarea

10.000
unor bunuri ale statului”

122
 CAPITOLUL 8

SITUAŢIILE FINANCIARE LA INSTITUŢIILE PUBLICE

8.1. Particularităţi ale situaţiilor financiare la instituţiile publice

Instituţiile publice reflectă situaţia patrimoniului aflat în administrarea statului şi a

unităţilor administrativ teritoriale precum şi execuţia bugetului de venituri şi cheltuieli prin
intermediul situaţiilor financiare trimestriale şi anuale care se întocmesc conform normelor
elaborate de Ministerul Finanţelor Publice, aprobate prin ordin al Ministerului Finanţelor
Publice.

123
 Potrivit normelor emise de Ministerul Finanţelor Publice situaţiile financiare anuale se
întocmesc în mod obligatoriu după inventarierea generală a elementelor de activ şi pasiv
precum şi a celorlalte bunuri şi valori aflate în gestiunea instituţiilor.
Situaţiile financiare trimestriale şi anuale trebuie să ofere o imagine fidelă a activelor,
datoriilor, poziţiei şi performanţei financiare precum şi a rezultatului patrimonial al instituţiei
în exerciţiul financiar în cauză.
La instituţiile publice, situaţiile financiare se semnează de către conducătorul
instituţiei (ordonatorul de credite) şi de conducătorul compartimentului financiar contabil sau
de altă persoană împuternicită să îndeplinească această funcţie. Un aspect important care
trebuie reţinut, este faptul că instituţiile publice sunt obligate să prezinte la unităţile de
trezorerie la care îşi au deschise conturile, situaţia fluxurilor de trezorerie pentru obţinerea
vizei privind exactitatea plăţilor de casă, a soldurilor conturilor de disponibilităţi în vederea
asigurării concordanţei datelor din contabilitatea trezoreriei cu cele din contabilitatea
instituţiei publice. Astfel, instituţiile publice care centralizează situaţiile financiare ale
instituţiilor din subordine, le este interzisă primirea lor fără viza trezoreriei statului.
Instituţiile publice ai căror conducători au calitatea de ordonatori secundari sau terţiari,
depun un exemplar din situaţiile financiare la organul ierarhic superior, la termenele stabilite
de acesta iar ministerele, celelalte organe de specialitate ale administraţiei publice centrale,
alte autorităţi publice, instituţii autonome şi unităţile administrativ-teritoriale, ai căror
conducători au calitatea de ordonatori principali de credite, depun un exemplar din aceste
situaţii financiare la Ministerul Finanţelor Publice sau Direcţiile Generale ale Finanţelor
Publice şi a municipiului Bucureşti la termenele prevăzute de aceştia.
Situaţiile financiare se întocmesc în monedă naţională, dar luând în considerare
implicarea României ân relaţiile financiare internaţionale, precum şi acordurile de finanţare
încheiate cu diverse organisme europene şi nu numai, există posibilitatea ca situaţiile
financiare să fie întocmite şi într-o monedă străină, la solicitarea acestora.
Potrivit reglementărilor legale se recomandă ca situaţiile financiare anuale să fie
însoţite de un raport privind auditarea bilanţului şi a contului de execuţie bugetară.
Depunerea la Ministerul Finanţelor Publice a situaţiilor financiare centralizate se
realizează de către conducătorii compartimentelor financiar-contabile sau de către alte
persoane cu atribuţii în activitatea de analiză şi centralizare a acestora şi care sunt în măsură
să ofere informaţiile solicitate. Pe baza situaţiilor financiare primite de la instituţiile publice,
Ministerul Finanţelor Publice întocmeşte anual bilanţul instituţiilor publice, care se prezintă
Guvernului odată cu contul general de execuţie a bugetului de stat.
În vederea îndeplinirii angajamentelor asumate pentru aderarea României la Uniunea
Europeană au fost luate mai multe măsuri, realizându-se reforme în domenii diferite, unde s-a
evidenţiat ca fiind mai semnificativă reforma administraţiei publice şi reforma contabilităţii
publice, prin intermediul cărora s-a urmărit asigurarea convergenţei contabilităţii publice din
România la Standardele Internaţionale de Contabilitate pentru Sectorul Public. Baza pentru
aplicarea acestor standarde o constituie situaţiile financiare al căror obiectiv principal constă
în oferirea informaţiilor utile luării deciziilor şi demonstrarea răspunderii instituţiei pentru
resursele ce i-au fost încredinţate.
IPSAS 1 „Prezentarea situaţiilor financiare” oferă informaţii cu privire la întocmirea
situaţiilor financiare, structura acestora şi conţinutul rapoartelor financiare de uz general
întocmite pe baza contabilităţii de angajamente. Obiectivul şi scopul situaţiilor financiare este
de a oferi informaţii despre poziţia financiară, performanţe şi fluxurile de trezorerie ale unei
instituţii, utile pentru o gamă largă de utilizatori în luarea deciziilor economice. Potrivit
IPSAS 1, setul complet de situaţii financiare cuprinde:

124
  situaţia poziţiei financiare;
 situaţia performanţei financiare;
 situaţia modificării activelor nete / capitalurilor proprii;
 situaţia fluxurilor de trezorerie;
 politicile contabile şi notele la situaţiile financiare;

De reţinut este faptul că aceste standarde nu prevăd contul de execuţie bugetară.

Din urmărirea cu atenţie a componentelor situaţiilor financiare conform IPSAS 1 se
observă că acest standard este inspirat din IAS 1 „Prezentarea situaţiilor financiare”, cu
precizarea unor diferenţe14:
 IPSAS 1 conţine comentarii suplimentare faţă de IAS 1 pentru a clarifica
aplicabilitatea standardelor la contabilitatea instituţiilor din sectorul public;
 IPSAS 1 prezintă un set diferit de definiţii ale termenilor tehnici utilizaţi faţă
de cel din IAS 1;
 IPSAS 1 utilizează o terminologie diferită în anumite cazuri faţă de IAS 1. spre
exemplu: instituţie-întreprindere; venituri din activităţi curente-profit; situaţia performanţei
financiare-cont de profit şi pierdere; situaţia poziţiei financiare-bilanţ; active nete/capitaluri
proprii-capitaluri proprii;

8.2. Componentele situaţiilor financiare la instituţiile publice

În conformitate cu prevederile legale şi ca urmare a introducerii Standardelor

Internaţionale de Contabilitate pentru Sectorul Public, IPSAS 1 „Prezentarea situaţiilor
financiare” şi IPSAS 2 „Situaţiile fluxurilor de trezorerie”, instituţiile publice întocmesc
situaţii financiare trimestriale şi anuale care cuprind:

 Bilanţul;
 Contul de rezultat patrimonial;
 Situaţia fluxurilor de trezorerie;
 Situaţia modificării în structura activelor/capitalurilor;
 Contul de execuţie bugetară;
 Anexe la situaţiile financiare, care conţin: politici contabile şi note
explicative;

8.2.1. Structura şi conţinutul bilanţului

Bilanţul (situaţia poziţiei financiare) este documentul contabil de sinteză prin care se
prezintă elementele de activ şi de pasiv la sfârşitul perioadei de raportare (trimestru sau an)
precum şi în orice altă situaţie prevăzută în normele legale. În bilanţ fiecare post bilanţier este
prezentat, în coloane separate, cu valoarea corespunzătoare pentru exerciţiul financiar
precedent şi cu cea a exerciţiului curent. Elementul de bilanţ, pentru care nu există valoare nu
trebuie prezentat, cu excepţia cazului în care există un element corespondent pentru exerciţiul
financiar precedent. Structura bilanţului nu se poate modifica de la un exerciţiu financiar la

14
Criveanu M. - „Contabilitate publică”, Editura Universitaria, Craiova, 2007, p. 364.

125
altul. Bilanţul grupează elementele de activ (activele) funcţie de gradul crescător al
lichidităţii, iar elementele de pasiv (datoriile) funcţie de gradul crescător al exigibilităţii.
Prevederile legale utilizează pentru elementele cu grad ridicat de lichiditate noţiunea
de active curente, iar pentru cele cu un grad scăzut de lichiditate, noţiunea de active
necurente.
Un activ reprezintă o sursă controlată de către instituţia publică ca rezultat al unor
evenimente trecute, de la care se aşteaptă să genereze beneficii economice viitoare pentru
instituţie şi al cărui cost poate fi evaluat în mod credibil.
O datorie reprezintă o obligaţie actuală a instituţiei publice ce decurge din evenimente
trecute şi prin decontarea căreia se aşteaptă să rezulte o ieşire de resurse care încorporează
beneficii economice.
Capitalul propriu reprezintă interesul rezidual al statului sau unităţilor administrativ-
teritoriale, în calitate de proprietari ai activelor unei instituţii publice după deducerea
datoriilor.
Activele şi datoriile curente sunt prezentate în bilanţ distinct de activele şi datoriile
necurente. Dacă din total active se scade totalul datoriilor se obţine capitalul propriu denumit
şi activ net.
Conform normelor legale structura bilanţului (poziţia financiară) se prezintă astfel:

A. ACTIVE

I. Active necurente:
• Active fixe necorporale;
• Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale, plantaţii,
mobilier, aparatură birotică şi alte active corporale;
• Terenuri şi clădiri;
• Alte active nefinanciare;
• Active financiare;
• Creanţe (peste un an);
Total active necurente.

II. Active curente:

• Stocuri;
• Creanţe (sub un an);
• Investiţii pe termen scurt;
• Conturi la trezorerii şi instituţii de credit;
• Cheltuieli în avans;
Total active curente.
TOTAL ACTIVE

B. DATORII

I. Datorii necurente:
• Datorii (peste un an);
• Împrumuturi pe termen lung;
• Provizioane;
Total datorii necurente.

126
 II. Datorii curente:
• Datorii (sub un an);
• Împrumuturi pe termen scurt;
• Împrumuturi pe termen lung ce trebuie plătite în exerciţiul curent;
• Venituri în avans;
• Provizioane;
Total datorii curente.
TOTAL DATORII

Active nete/capitaluri proprii = Total active - Total datorii

C. CAPITALURI PROPRII
• Rezerve şi fonduri;
• Rezultatul patrimonial;
• Rezultatul reportat;

Ministerul Finanţelor Publice, funcţie de necesităţile de informare, poate solicita

prezentarea în bilanţ a unor informaţii suplimentare faţă de cele care trebuie prezentate în
concordanţă cu reglementările actuale.
Bilanţul se întocmeşte pe baza balanţei de verificare a conturilor sintetice încheiată la
sfârşitul perioadei de raportare, pusă de acord cu soldurile conturilor analitice, întocmită după
înregistrarea tuturor documentelor în care au fost înregistrate cronologic şi sistematic
operaţiunile consemnate în documentele justificative aprobate de ordonatorul de credite,
vizate în prealabil de persoanele care execută controlul financiar preventiv intern. În cazul
operaţiunilor supuse controlului Curţii de Conturi, documentele de angajare a cheltuielilor vor
avea şi viza acesteia.
În vederea întocmirea corecte a bilanţului ca document oficial de gestiune şi de
prezentare a poziţiei financiare a instituţiei publice este necesară parcurgerea unor etape
premergătoare, problematică care va fi tratată la subcapitolul următor. Modelul de bilanţ este
prezentat în anexa 3.

8.2.2. Structura şi conţinutul contului de rezultat patrimonial

Contul de rezultat patrimonial (situaţia performanţei financiare) exprimă performanţa

financiară a instituţiei publice prin intermediul componentelor sale referitoare la cheltuieli şi
venituri, atât pentru cerinţele proprii cât şi în relaţiile cu furnizorii, creditorii, clienţii,
instituţiile guvernamentale şi alţi utilizatori. În cadrul acestora veniturile şi finanţările sunt
prezentate pe feluri de venituri după natură sau sursă, indiferent dacă au fost încasate sau nu
iar cheltuielile după natură sau destinaţie, indiferent dacă au fost plătite sau nu.
Ca şi în cazul bilanţului, în contul de rezultat patrimonial se prezintă în coloane
separate, fiecare element cu valoarea pentru exerciţiul financiar precedent şi exerciţiul
financiar curent. Un element din contul de rezultat patrimonial pentru care nu există valoare
nu trebuie prezentat, cu excepţia cazului în care există un element corespondent pentru
exerciţiul financiar precedent.
Contul de rezultat patrimonial prezintă şi veniturile calculate, cum ar fi spre exemplu:
veniturile din reluarea provizioanelor şi ajustările de valoare care nu presupune o încasare a

127
acestora precum şi cheltuielile calculate, cum sunt spre exemplu: cheltuielile cu amortizările,
provizioanele şi ajustările de valoare care nu presupun o plată a acestora.
Prin intermediul contului de rezultat patrimonial instituţia publică are posibilitatea
determinării rezultatului economic al exerciţiului, care exprimă performanţa financiară, ca
diferenţă între veniturile şi finanţarea pe de o parte şi cheltuielile pe de altă parte, pe fiecare
sursă de finanţare şi pe total, respectiv excedentul sau deficitul patrimonial. Fiind astfel
determinat, rezultatul patrimonial conţine angajamente şi datorii neachitate.
Rezultatul patrimonial se completează cu datele preluate din rulajele conturilor de
venituri, finanţări şi cheltuieli pe fiecare sursă de finanţare şi pe structura clasificaţiei
bugetare. Veniturile, finanţările şi cheltuielile sunt grupate pe activităţi astfel: operaţionale,
financiare şi extraordinare. Structura contului de rezultat patrimonial este următoarea:

VENITURI OPERAŢIONALE
• venituri din impozite şi taxe, contribuţii de asigurări şi
alte venituri ale bugetelor;
• venituri din activităţi economice;
• finanţări, subvenţii, transferuri, alocaţii bugetare cu
destinaţie specială;
• alte venituri operaţionale;
Total venituri operaţionale.

CHELTUIELI OPERAŢIONALE
• cheltuieli cu salariile şi contribuţiile aferente;
• subvenţii, transferuri;
• cheltuieli privind stocurile, lucrările şi serviciile
executate de terţi;
• cheltuieli de capital, amortizări şi provizioane;
• alte cheltuieli operaţionale;
Total cheltuieli operaţionale.

EXCEDENT/DEFICIT din activitatea operaţională

VENITURI FINANCIARE
CHELTUIELI FINANCIARE
EXCEDENT/DEFICIT din activitatea financiară.
EXCEDENT/DEFICIT din activitatea curentă(excedent/deficit din activitatea
operaţională +/- excedent/deficit din activitatea
financiară).
VENITURI EXTRAORDINARE
CHELTUIELI EXTRAORDINARE
EXCEDENT/DEFICIT din activitatea extraordinară.
REZULTATUL PATRIMONIAL (excedent/deficit din activitatea curentă +/-
excedent/deficit dinactivitatea extraordinară).

Modelul pentru contul de rezultat patrimonial este prezentat în anexa 4.

8.2.3. Structura şi conţinutul situaţiei fluxului de trezorerie

128
 Situaţia fluxurilor de trezorerie reprezintă o componentă importantă a situaţiilor
financiare deoarece prin intermediul ei se prezintă existenţa şi mişcările de numerar aflate în
conturile de disponibilităţi de la trezorerie, bănci comerciale şi casieria instituţiei publice.
Informaţiile referitoare la fluxurile de trezorerie permit utilizatorilor să determine modul în
care instituţia publică a acumulat numerarul necesar pentru a-şi finanţa activităţile şi modul în
care numerarul respectiv a fost utilizat. De asemenea, informaţiile referitoare la fluxurile de
trezorerie creează posibilitatea utilizării lor pentru evaluarea acestora, pentru evaluarea
modului în care instituţia publică respectă legislaţia şi reglementările, având posibilitatea de
decizie în oferirea de resurse sau încheierea de tranzacţii cu o altă instituţie publică.
Situaţia fluxurilor de trezorerie identifică sursele de numerar, elementele care au
condus la cheltuirea numerarului în timpul perioadei de raportare precum şi soldul
numerarului şi al echivalenţelor sale de numerar la data întocmirii situaţiilor financiare.
Această situaţie raportează fluxurile de trezorerie pe activităţi astfel:
Fluxurile de trezorerie din activitatea operaţională, prezintă mişcările de numerar
rezultate din activitatea curentă:
• încasări;
• plăţi;

Fluxurile de trezorerie din activitatea de investiţii prezintă mişcările de numerar ce

rezultă din achiziţiile sau vânzările de active fixe:
• încasări;
• plăţi;

Fluxurile de trezorerie din activitatea de finanţare, prezintă mişcările de numerar

rezultate din împrumuturi primite şi rambursate, ori alte surse financiare:
• încasări;
• plăţi;

Informaţiile pentru completarea situaţiei fluxurilor de numerar cu privire la încasări şi

plăţi sunt preluate din rulajele conturilor de disponibilităţi. Situaţia se întocmeşte separat
pentru conturile de disponibilităţi în lei şi separat pentru conturile de disponibilităţi în valută.
Modelul pentru situaţia fluxurilor de trezorerie este prezentat în anexa 5.

8.2.4. Conţinutul situaţiei modificărilor în structura activelor/capitalurilor

Situaţia modificărilor în structura activelor/capitalurilor oferă informaţii importante cu

privire la structura capitalurilor proprii, influenţele ce rezultă din schimbarea politicilor
contabile, din reevaluarea activelor, calcularea şi înregistrarea amortizării sau din corectarea
erorilor contabile. Prin intermediul acesteia se prezintă în detaliu creşterile şi diminuările din
timpul anului al fiecărui element al conturilor de capital.

8.2.5. Structura şi conţinutul contului de execuţie bugetară

Contul de execuţie bugetară cuprinde toate operaţiunile din timpul anului bugetar cu
privire la veniturile încasate şi plăţile efectuate pe structura în care a fost aprobat bugetul. Se

129
întocmeşte pe baza datelor preluate din rulajele debitoare şi creditoare ale conturilor de
disponibil, care trebuie să corespundă cu cele din conturile deschise la trezorerie şi bănci.
Contul de execuţie bugetară se întocmeşte separat pentru cheltuieli şi separat pentru
venituri.

Contul de execuţie pentru venituri conţine următoarele informaţii:

 Prevederi bugetare iniţiale, prevederi bugetare
definitive (pentru raportările anuale);
 Drepturi constatate;
 Încasări realizate;
 Drepturi constatate de încasat;

Contul de execuţie pentru cheltuieli conţine următoarele informaţii:

 Credite bugetare iniţiale, credite bugetare definitive;
 Angajamente bugetare;
 Angajamente legale;
 Plăţi efectuate;
 Angajamente legale de plătit;
 Cheltuieli efective (consum de resurse, costuri):

Informaţiile cu privire la rezultatul execuţiei bugetare se referă la încasările realizate

minus plăţile efectuate.
Conturile de execuţie ale instituţiilor publice de subordonare centrală vor fi însoţite de
liste cu instituţiile care au fost cuprinse în aceste anexe.
În conformitate cu prevederile Ordinului Ministrului Finanţelor Publice nr.
629/03.04.2009, instituţiile publice au obligaţia raportării lunare a conturilor de execuţie
pentru cheltuieli şi venituri.
Modelul pentru cont de execuţie-venituri este prezentat în anexa 6 iar modelul
pentru cont de execuţie-cheltuieli este prezentat în anexa 7.

8.2.6. Conţinutul anexelor la situaţiile financiare

Anexele la situaţiile financiare în conformitate cu prevederile legale, constituie parte

integrantă a acestora şi sunt reprezentate de politici contabile şi note explicative. În aplicarea
politicilor contabile, conducerea fiecărei instituţii publice trebuie să stabilească un set de
proceduri pentru toate operaţiunile desfăşurate, pornind de la întocmirea documentelor
justificative până la întocmirea situaţiilor financiare. Procedurile sunt elaborate de specialişti
în domeniul economic şi tehnic, cunoscători ai specificului activităţii derulate şi ai strategiei
promovate de instituţie şi cu respectarea conceptelor de bază ale contabilităţii, respectiv
contabilitatea de angajamente şi principiile contabile generale specifice acesteia.
Politicile contabile trebuie elaborate astfel încât să asigure furnizarea unor informaţii
relevante pentru necesităţile utilizatorilor în luarea deciziilor economice şi credibile în sensul
de a reprezenta fidel patrimoniul şi poziţia financiară a instituţiei de a fi neutre, prudente,
complete şi sub toate aspectele semnificative. Orice modificare intervenită în politicile
contabile este posibilă numai dacă este cerută de lege sau are drept rezultat informaţii mult
mai relevante şi credibile şi trebuie menţionată în notele explicative.

130
 Conform prevederilor IPSAS 1 prezentarea politicilor contabile vizează următoarele
aspecte:
 descrierea fiecărei politici contabile relevante pentru înţelegerea situaţiilor
financiare;
 baza de evaluare utilizată la întocmirea situaţiilor financiare;
 măsura în care instituţia publică a aplicat prevederile tranzitorii din IPSAS 1.
Notele explicative la situaţiile financiare conţin informaţii referitoare la metodele de
evaluare a activelor şi orice informaţii suplimentare care sunt relevante pentru utilizatori în
reflectarea poziţiei şi performanţei financiare. Ele sunt prezentate sistematic pentru fiecare
element semnificativ din bilanţ, respectiv active fixe, stocuri, creanţe şi datori, venituri şi
investiţii financiare. Pentru fiecare element prezentat în notele explicative, se trece suma
corespunzătoare anului curent şi celui precedent.

8.3 Etapele premergătoare întocmirii

situaţilor financiare anuale

La instituţiile publice exerciţiul financiar începe la 1 ianuarie şi se încheie la 31

decembrie. Documentele oficiale pentru finalizarea încheierii exerciţiului financiar sunt
situaţiile financiare anuale. Prelucrarea datelor în vederea întocmirii situaţiilor financiare
anuale constituie un proces complex, care se concretizează într-o succesiune de etape (lucrări)
dintre care unele cu caracter preliminar, iar altele se referă la redactarea propriu-zisă a
documentelor de sinteză. Dintre aceste etape amintim:

 Verificarea înregistrări corecte în conturi a tuturor operaţiunilor

economico-financiare şi stabilirea rulajelor şi soldurilor;
În această etapă se urmăreşte:
• dacă au fost întocmite documentele justificative pentru toate operaţiile
economice efectuate în cursul exerciţiului bugetar şi dacă acestea au fost corect înregistrate în
contabilitate;
• legalitatea şi sinceritatea datelor înregistrate în contabilitate care trebuie
să dea o descriere fidelă, clară şi completă a operaţiunilor economico-financiare efectuate;
• verificarea zilnică a operaţiunilor de deschidere şi repartizare a
creditelor bugetare, a plăţilor înregistrate în extrasele de cont, corectarea eventualelor erori de
înregistrare;
• urmărirea lichidări debitorilor, clienţilor sau încasarea altor creanţe;
• dispunerea de măsuri de către ordonatorii de credite cu privire la
angajarea fondurilor până la sfârşitul exerciţiului bugetar în limita creditelor aprobate şi
deservite şi numai pentru cheltuieli oportune funcţionării instituţiei;
Înainte de finalizarea exerciţiului bugetar Ministerul Finanţelor Publice elaborează
„Norme metodologice de încheiere a exerciţiului bugetar”(anexa 8), în cadrul căruia sunt
prevăzute elemente suplimentare cu privire la modalităţile şi termenele referitoare la
executarea operaţiunilor şi evidenţierea lor în contabilitate.

 Întocmirea balanţei de verificare înainte de inventariere

131
 Prin sistemul balanţelor de verificare se realizează verificarea exactităţii înregistrărilor
efectuate în cursul exerciţiului bugetar precum şi controlul relaţiilor de echilibru dintre
elementele valorice ale conturilor sintetice şi analitice.
Cu ajutorul balanţei de verificare sintetică, pusă de acord cu balanţele de verificare
analitice sunt identificate eventualele erori de înregistrare din contabilitatea curentă, care se
grupează în:
a) erori de înregistrare contabilă care pot fi identificate prin lipsa unor egalităţi
valorice în cadrul balanţei de verificare a conturilor sintetice, între care reţinem:
• erori de întocmire a balanţelor de verificare;
• erori de stabilire a elementelor valorice ale conturilor, respectiv rulaje,
sume, solduri finale;
• erori de înregistrare în evidenţa sistematică;
• erori de stabilire a sumelor în formulele contabile compuse din evidenţa
cronologică.
Toate aceste erori sunt determinate de nerespectarea principiului dublei înregistrări a
operaţiilor economico-financiare în conturi care duce la nerespectarea principiului dublei
centralizări a existenţelor, mişcările şi transformările elementelor patrimoniale, fapt
manifestat prin inexistenţa unor egalităţi valorice care trebuie să existe în cadrul balanţei de
verificare.
b) erori de înregistrare contabilă care pot fi identificate prin lipsa unor corelaţii
valorice din cadrul balanţei de verificare a conturilor sintetice şi a balanţelor de verificare
analitice. Cu ajutorul balanţelor de verificare a conturilor sintetice nu pot fi descoperite
erorile care modifică mişcările de conturi, în mod egal, atât în debit, cât şi în credit, între care
amintim:
• omisiunile de înregistrare contabilă;
• erorile de compensaţie;
• erorile de imputaţie;
• erorile de înregistrare în evidenţa cronologică

 Inventarierea generală a patrimoniului

Inventarierea stabileşte situaţia reală a tuturor elementelor de activ şi pasiv ale fiecărei
instituţii, precum şi a bunurilor şi valorilor deţinute cu orice titlu, aparţinând altor persoane
juridice sau fizice, în vederea întocmirii situaţiilor financiare anuale care trebuie să ofere o
imagine fidelă a poziţiei financiare şi a performanţei instituţiei pentru respectivul exerciţiu
bugetar. Inventarierea patrimoniul instituţiilor publice se efectuează pe baza Normelor privind
organizarea şi efectuarea inventarierii elementelor de activ şi pasiv, aprobate prin Ordinul nr.
1753/2004.
Potrivit prevederilor legale, inventarierea elementelor de activ şi pasiv reprezintă
ansamblul operaţiunilor prin care se constată existenţa tuturor elementelor respective,
cantitativ valoric sau numai valoric, după caz, la data la care aceasta se realizează.
Instituţiile publice au obligaţia efectuării inventarierii generale a elementelor de
activ şi de pasiv deţinute la începutul activităţii, cel puţin odată pe an, pe parcursul
funcţionării lor, în cazul fuzionării sau încetării activităţii, precum şi în alte situaţii
prevăzute de lege, cum ar fi:
• în cazul predării-primirii de gestiune;
• la cererea organelor de control din cadrul instituţiei sau din afara ei;
• cu prilejul reorganizării gestiunilor;
• în cazul modificării preţurilor la bunurile aflate în stoc;

132
 • în cazul producerii de calamităţi naturale sau în cazuri de forţă majoră;
• când au loc comasări, divizări sau desfiinţări de instituţii;
• ori de câte ori există indicii legate de lipsuri sau plusuri în gestiune, care
nu pot fi stabilite cu exactitate decât prin inventariere.
La începutul activităţii, obiectul principal al inventarieri îl constituie stabilirea şi
evaluarea elementelor de activ şi pasiv.
Pe parcursul funcţionării instituţia publică efectuează inventarierea elementelor de
activ şi de pasiv cel puţin odată pe an, de regulă, cu ocazia finalizării exerciţiului bugetar.
Inventarierea are drept obiectiv principal constatarea faptică a existenţei tuturor
elementelor de activ şi pasiv, cantitativ şi valoric, a modului de îndeplinire a sarcinilor de
către gestionari precum şi stabilirea eventualelor diferenţe faţă de situaţia scriptică din
contabilitate, urmărind în principal:
• inventarierea activelor fixe, materialelor, obiectelor de inventar,
produselor etc.;
• inventarierea disponibilităţilor băneşti;
• inventarierea decontărilor cu terţi;
• inventarierea creditelor bugetare.
Fiecare instituţie publică, are obligaţia ca funcţie de natura şi complexitatea activităţii
derulate să asigure:
• stabilirea perioadelor pentru efectuarea inventarieri elementelor de activ
şi de pasiv;
• numirea persoanelor împuternicite să efectueze inventarierea;
• pregătirea condiţiilor necesare efectuării inventarierii;
• înregistrarea în contabilitate a tuturor operaţiilor aferente exerciţiului
bugetar curent;
• realizarea faptică a inventarierii;
• determinarea rezultatelor inventarierii şi valorificarea acestora.
Inventarierea se efectuează la locurile de depozitare sau păstrare a bunurilor, prin
observare directă, numărare, cântărire, măsurare în cazul bunurilor materiale şi compararea pe
bază de registre sau documente justificative confirmate de terţi pentru cele nemateriale.
Pentru efectuarea corectă a inventarierii este necesară parcurgerea următoarelor etape:
a) Declanşarea operaţiunii de inventariere. Conducătorul instituţiei publice emite
decizia de inventariere, prin intermediul căruia se stabileşte perioada de efectuare a
operaţiunii de inventariere, componenţa comisiei de inventariere, numele responsabilului
comisiei, modul de efectuare a inventarierii, gestiunile supuse inventarierii.
La instituţiile publice comisia de inventariere este unică. Din aceasta fac parte
persoane cu pregătire economică şi tehnică care trebuie să asigure efectuarea corectă şi în
bune condiţii a inventarierii elementelor de activ şi de pasiv. Fiecare membru al comisiei de
inventariere este numit prin decizie scrisă, semnată de ordonatorul de credite şi şeful
compartimentului financiar-contabil. Din comisia de inventariere nu pot face parte:
gestionarii, şeful compartimentului supus inventarierii şi nici contabilii care ţin evidenţa
gestiunii supuse inventarierii. După primirea deciziei de inventariere responsabilul comisiei
de inventariere va ridica, sub semnătura contabilului şef sau a altei persoane împuternicite,
listele de inventariere vizate şi parafate de către acesta.
b) Pregătirea inventarierii constă în luarea unor măsuri de natură organizatorică şi
contabilă care să asigure derularea în bune condiţii a inventarierii.
În vederea efectuării în bune condiţii a operaţiunii de inventariere, ordonatorii de
credite şi gestionarii au obligaţia de a lua o serie de măsuri:

133
 • pregătirea instrumentelor de măsură, aranjarea şi etichetarea pe raft a
valorilor materiale ce vor fi inventariate;
• depozitarea valorilor materiale grupate pe sortimente, prototipuri,
dimensiuni şi codificarea acestora;
• punerea la zi a evidenţei tehnico-operative şi a celei contabile şi
efectuarea lunară a confruntării datelor dintre aceste evidenţe;
• dotarea comisiei de inventariere cu calculatoare şi cu mijloace tehnice
pentru sigilarea gestiunilor;
• dotarea gestiunilor cu două rânduri de încuietori diferite;
• separarea bunurilor degradate precum şi a bunurilor ce aparţin
altor instituţii.
De asemenea, legat de etapele pregătirii inventarierii este necesar ca la magazii şi
depozite sa fie înregistrate în fişele de magazie toate documentele care privesc intrări sau
ieşiri de bunuri. Acelaşi lucru trebuie făcut şi de către contabilul care ţine evidenţa gestiunii
respective, adică să înregistreze la zi toate documentele pe care le deţine şi care privesc
gestiunea supusă inventarieri, atât în contabilitatea sintetică cât şi în contabilitatea analitică.
c) Efectuarea inventarierii propriu-zise. În cazul acestei etape, inventarierea începe
prin luarea unei declaraţii scrise gestionarului răspunzător de gestiunea valorilor materiale din
care să rezulte:
• dacă există în magazie bunuri ce aparţin unor terţe persoane, primite cu
sau fără documente;
• dacă a primit sau eliberat bunuri fără documente legale;
• are documente de primire-predare care nu au fost operate în evidenţa
tehnic-operativă sau contabilă;
• dacă gestionează valori materiale şi în alte locuri de depozitare;
• are cunoştinţă de existenţa unor plusuri sau minusuri în gestiune.
Comisia de inventariere dispune sistarea operaţiunilor de predare-primire, iar dacă
acest lucru nu este posibil se va menţiona pe documente „predat sau primit în timpul
inventarierii”. Sunt şi situaţii în care la data inventarierii anumite bunuri nu se află în
instituţie ci în afara ei, cum ar fi, spre exemplu: active fixe date cu chirie, materiale aflate la
terţi sau în curs de aprovizionare. În astfel de cazuri, inventarierea se realizează prin
verificarea documentelor care au stat la baza unor asemenea operaţiuni respectiv: facturi,
contracte de concesionare, contracte de locaţie de gestiune, contracte de închiriere, dispoziţie
de livrare-aviz de expediţie.
Diversele constatări ale comisiei de inventariere se fac numai în prezenţa tuturor
membrilor comisiei de inventariere şi în prezenţa gestionarului. Acestea sunt consemnate în
documentul intitulat „Listă de inventariere”, ce se întocmeşte pe locuri de depozitare, pe
categorii de bunuri şi pe gestionari, menţionându-se existenţa în etalon natural şi se
completează cu situaţia fiecărui element preluată din contabilitatea curentă, după care se
efectuează diferenţa între situaţia faptică şi cea scriptică, determinându-se diferenţele în plus
sau în minus. Listele de inventariere se întocmesc separat: pentru bunuri aparţinând altor
instituţii; pentru bunuri proprii care au mişcare lentă; pentru stocuri de bunuri obţinute din
diverse surse de finanţare. Pentru produsele degradate se întocmesc procesele verbale în care
se consemnează gradul de degradare şi persoanele vinovate. În cazul listelor de inventariere
întocmite pentru bunuri care aparţin altor instituţii acestea vor fi trimise în copie şi instituţiilor
aparţinătoare. Fiecare pagină a listelor de inventariere se semnează de către membri comisiei
de inventariere şi de gestionar.

134
 Disponibilităţile aflate în conturi la trezorerie şi bănci, precum şi creanţele şi
obligaţiile aflate la terţi sunt inventariate prin verificarea şi confirmarea pe baza extraselor de
cont sau punctajelor reciproce funcţie de necesităţi.
Pentru celelalte elemente de activ şi pasiv, cu ocazia inventarierii se verifică realitatea
soldurilor conturilor respective.
După efectuarea inventarierii, datele centralizate sunt trecute din listele de inventariere
în Registru-inventar.
d) Evaluarea elementelor de activ şi de pasiv cu ocazia inventarierii se realizează
astfel:
• bunurile de natura activelor fixe, stocurilor şi celelalte bunuri se
evaluează la valoarea actuală, numită valoare de inventar;
• bunurile depreciate, constatate ca atare la inventariere, se evaluează la
valoarea de utilitate a fiecărui element funcţie de utilitatea bunului în
instituţie şi de preţul pieţei;
• creanţele şi datoriile se evaluează la valoarea nominală;
• creanţele şi datoriile incerte şi în litigiu se evaluează la valoarea de
utilitate stabilită funcţie de valoarea lor probabilă de încasare sau de
plată;
• creanţele, datoriile şi disponibilităţile în valută se evaluează la cursul
valutar în vigoare din ultima zi a exerciţiului;
• titlurile şi certificatele de trezorerie se evaluează la cursul valutar mediu
al ultimei luni a exerciţiului bugetar sau la valoare probabilă de
negociere.
e) Diferenţele constatate la inventariere şi regularizarea acestora este ultima etapă a
acestei operaţiuni. Listele de inventariere conţin coloane anume în care se stabilesc diferenţele
între existentul faptic şi cel scriptic, cantitativ şi apoi utilizând preţul unitar se calculează şi
valoarea. În urma analizei diferenţelor, membrii comisiei de inventariere întocmesc procesul
verbal de inventariere în care se înscriu rezultatele inventarierii, cu precizarea următoarelor
elemente: data întocmirii; numele şi prenumele membrilor comisiei de inventariere; numărul
şi data actului de numire a comisiei de inventariere şi gestiunea inventariată; data de începere
şi finalizarea inventarierii; rezultatele inventarierii; concluziile şi propunerile comisiei cu
privire la diferenţele constatate în urma inventarierii pentru eventuala recuperare a acestora,
cu menţionarea persoanelor vinovate; compensările efectuate, dacă este cazul; bunurile
depreciate fără mişcare, cu mişcare lentă, greu vandabile, fără desfacere asigurată şi propuneri
de măsuri în vederea integrări lor în circuitul economic; creanţele, datoriile şi lichidităţile în
valută precum şi orice alte elemente specifice operaţiunii de inventariere.
Procesul verbal de inventariere se depune în termen de trei zile de la finalizarea
operaţiunii de inventariere la conducătorul instituţiei, care, cu avizul contabilului şef şi a
şefului compartimentului juridic, hotărăsc în termen de cinci zile, asupra soluţionării
propunerilor făcute.
În urma operaţiunii de inventariere rezultă plusuri de inventar, adică existentul faptic
este mai mare decât cel scriptic sau lipsuri de inventar, când existentul faptic este mai mic
decât cel scriptic.
Pentru lipsurile constatate cu ocazia inventarierii comisia poate propune o serie de
soluţii, între care se pot menţiona:
- sunt situaţii în care lipsurile constatate la inventariere se încadrează în normele legale
de perisabilitate prevăzute de lege. Într-un astfel de caz, comisia propune această soluţie după
ce lipsa a fost constatată iar ordonatorul de credite decide asupra ei;

135
 - uneori inventarierea are loc în urma producerii pe teren de calamităţi, situaţie în care
comisia de inventariere constată şi evaluează pagubele produse şi propune soluţionarea lor;
- la unele elemente patrimoniale constatate lipsă, legea permite compensări, adică
lipsurile constatate să fie compensate cu plusurile. Astfel comisia de inventariere propune
compensarea în următoarele condiţii:
• situaţia creată să se refere la produsele confundabile pentru care trebuie să
existe o listă de produse confundabile întocmită de către specialişti şi depusă la
compartimentul financiar-contabil;
• să existe riscul de confuzie între sorturile aceluiaşi bun material din cauza
asemănărilor exterioare, respectiv desen, culoare, dimensiuni ş.a.m.d.;
• diferenţele constatate în plus şi în minus să se refere la aceeaşi gestiune şi la
aceeaşi perioadă de gestiune;
• compensarea poate fi propusă până la limita la care nu se produc pagube în
gestiune, respectiv compensarea plusurilor cu minusurile pentru cantităţi egale
de plusuri şi minusuri, interzicându-se compensarea valorică;
• să nu existe motive de a suspecta gestionarul de intenţii neloiale.
Comisia de inventariere poate considera uneori, că lipsurile constatate se datorează
gestionarului, prin sustrageri, neglijenţă, lipsă de pregătire profesională, propunând ca aceste
lipsuri să fie imputate. Imputarea se face la preţul pieţei existent la data producerii sau
constatării pagubelor. La evaluarea pagubelor se va ţine seama şi de gradul de uzură stabilit
prin probe legale, iar dacă acesta nu este posibil se impută la valoarea integrală. Rezultatele
inventarierii sunt înregistrate şi în registrul-inventar.
Registrul-invetar regrupează datele rezultate în urma inventarierii după natura
elementelor patrimoniale şi modul de evaluare a acestora. El este utilizat ca document
contabil obligatoriu de înregistrare anuală şi de grupare a rezultatelor inventarierii elementelor
de activ şi pasiv, precum şi ca probă în litigiu. Este întocmit într-un exemplar la sfârşitul
anului, pe baza datelor cuprinse în listele de inventariere şi procesele verbale de inventariere,
prin gruparea acestora pe conturi şi grupe de conturi.
Soluţionarea diferenţelor constatate la inventariere se realizează prin luarea în
considerare a unor aspecte ca:
• natura diferenţelor şi cauzele care le-au generat;
• forma juridică de organizare a instituţiei publice şi modalitatea de
finanţare a activităţii;
• categoria patrimonială inventariată, pentru care au fost consemnate
lipsurile: active fixe, disponibilităţi băneşti, materiale, debitori, creditori;
• natura activităţii în care se încadrează diferenţele constatate, cât şi
exerciţiul financiar la care se referă.
Modalitatea de înregistrare în contabilitate a diferenţelor constatate cu ocazia
efectuării operaţiunii de inventariere a fost prezentată la capitolele anterioare.
 Întocmirea balanţei de verificare după realizarea inventarierii elementelor
de activ şi de pasiv.
După efectuarea inventarierii şi a regularizărilor ce i-au urmat se întocmeşte o nouă
balanţă de verificare, al cărei scop este de a pregăti informaţia contabilă necesară închiderii
conturilor de bilanţ şi a celor de venituri şi cheltuieli.

 Stabilirea rezultatului execuţiei bugetare prin închiderea conturilor de

venituri şi cheltuieli.

136
 La finalizarea exerciţiului financiar are loc regularizarea bugetelor instituţiilor publice
şi determinarea rezultatului execuţiei bugetare. Regularizarea excedentelor rezultate din
execuţia bugetelor instituţiilor publice în limita sumelor care au fost finanţate de la bugetul de
stat şi cu aceste sume reconstituie plăţile de casă.

 Elaborarea propriu-zisă a situaţiilor financiare.

Are loc pe baza informaţiilor prelucrate şi înregistrate prin etapele premergătoare
întocmirii situaţiilor financiare. Este etapa în care se completează formularul tipizat de bilanţ
atât pentru elementele de activ cât şi pentru cele de pasiv, celelalte situaţii şi anexe, în baza
prevederilor elaborate de Ministerul Finanţelor Publice.

BIBLIOGRAFIE

1. Chilărescu D. - „Ghidul managerului din universităţile de stat”, Editura

Mirton, Timişoara ,2000.

2. Criveanu M. - „Contabilitatea instituţiilor publice”, Editura Universitaria,

Craiova, 2001.

3. Criveanu M. - „Contabilitate publică”, Editura Universitaria, Craiova, 2007.

137
4. Dascălu C. -„Noua contabilitate publică”, Editura Infomega, Bucureşti, 2005.
Ştefănescu A.
Niţulescu I.

5. Drehuţă E. - „Bugetul public şi contabilitatea cheltuielilor bugetare”, Editura

Neamţu G. Agora, Bacău, 2002.
Voicu E.

6. Gherghel S. - „Contabilitatea instituţiilor publice”, Editura Focus, Petroşani,

Măcriş M. 2002.

7. Greceanu-Cocoş V. - „Contabilitatea instituţiilor publice. Comentată, actualizată şi

simplificată”, Editura Tribuna Economică, Bucureşti, 2006.

8. Jitaru C-tin - „Contabilitatea instituţiilor din administraţia publică”, Editura

Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 1996.

9. Jitaru C-tin - „Noua contabilitate a instituţiilor publice şi unităţilor

administrativ teritoriale (comune, oraşe, municipii, judeţe)”
Editura Danubius, Brăila, 2006.

10. Lefter C. -„Finanţe publice. Contabilitate bugetară şi de trezorerie”, Vol. I şi

Bănuţ Al. II , Editura Economică, Bucureşti, 2002.

11. Măcriş M. - „Contabilitate publică”, Editura Universitas, Petroşani, 2007.

12. Moşteanu T. - „Buget şi trezorerie publică”, Editura Didactică şi Pedagogică,
Bucureşti, 1997.

13. Pântea I.P. - „Contabilitatea financiară românească conformă cu Directivele

Bodea Ghe. Europene”, Editura Intelcredo, Deva, 2006.

14. Pitulice C. - „Contabilitatea instituţiilor publice”, Editura Inter Contact Group,

Bucureşti, 2008.

15. Răscolean I. -„Gestiunea instituţiilor publice”, Editura Focus, Petroşani,2003.

Măcriş M.

16. Roman C-tin - „Gestiunea financiară a instituţiilor publice. Contabilitate publică

la nivel macroeconomic”, Vol. I, Editura Economică, Bucureşti,
2000.

17. Şoşdean A. - „Gestiunea financiară a instituţiilor publice”, Editura Inter Graf,

Reşţa, 1996.

18. *** - „Contabilitatea instituţiilor publice - Legislaţie, formulare,

registre”, Vol. II, Editura Lumina Lex, Bucureşti, 2005.

138
19. *** - IPSASB, Standardele Internaţionale de Contabilitate pentru Sectorul
Public, traducere, Editura CECCAR, Bucureşti, 2005.

20. *** - Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată în Monitorul Oficial

nr. 48/14.01.2005

21. *** - Legea finanţelor publice nr. 500/2002, Monitorul Oficial nr.597/
13.08.2002.

22. *** - Legea finanţelor publice locale nr. 45/2003.

23. *** - Ordinul Ministerului Finanţelor Publice nr. 1792/2002 pentru

aprobarea Normelor metodologice privind angajarea, lichidarea,
ordonanţarea şi plata cheltuielilor instituţiilor publice precum şi
organizarea, evidenţa şi raportarea angajamentelor bugetare şi
legale, Monitorul Oficial, nr.37/23.01.2003.

24. *** - Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr. 1487/30.10.2003 pentru

aprobarea Normelor metodologice privind reevaluarea şi
amortizarea activelor fixe aflate în patrimoniul instituţiilor publice
şi al persoanelor juridice fără scop lucrativ.

25. *** - Hotărârea Guvernului nr. 2139/2004 pentru aprobarea Catalogului

privind clasificarea şi duratele normale de funcţionare a activelor
fixe, modificată prin H. G. 1496/2008.

26. *** - Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr. 1917/2005 pentru

aprobarea Normelor metodologice privind organizarea şi
conducerea patrimoniului instituţiilor publice, a Planului de
conturi pentru instituţii publice şi instrucţiunile de aplicare a
acestuia, Monitorul Oficial nr. 1186/29.12.2005.

27. *** - Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr. 1954/2005 privind

Clasificaţia indicatorilor finanţelor publice, Monitorul Oficial
nr. 176/2005.

28. *** - Norme metodologice privind organizarea şi conducerea

contabilităţii instituţiilor publice. Planul de conturi pentru
instituţiilepublice şi instrucţiunile de aplicare a acestuia, Editura
Lumina Lex, Bucureşti, 2006.
29. *** - Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr. 556/7.04.2006 pentru
modificarea şi completarea Normelor metodologice privind
organizarea şi conducerea contabilităţii instituţiilor publice, Planul
de conturi pentru instituţiile publice şi instrucţiunile de aplicare a
acestuia, aprobate prin Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr.
1912/2005, Monitorul Oficial nr. 439/22.05.2006.

139
30. *** - Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr. 3769/23.12.2008 pentru
aprobarea Normelor metodologice privind întocmirea şi depunerea
situaţiilor financiare la instituţiile publice la 31.12.2008.

31. *** - Ordinul 3471/25.11.2008 pentru aprobarea Normelor

metodologice
privind reevaluarea şi amortizarea activelor fixe corporale aflate în
patrimoniul instituţiilor publice.

32. *** - Legea 18/26.02.2009 a bugetului de stat pe anul 2009, Monitorul

oficial nr. 121/27.02.2009.

33. *** - Legea 19/26.02.2009 a bugetului asigurărilor sociale de stat pe anul

2009, Monitorul oficial nr. 121/27.02.2009.

34. *** - Ordonanţa de urgenţă nr. 226/30.12.2008 privind unele măsuri

financiar bugetare.

35.*** - Ordinul 629/03.04.2009 pentru aprobarea Normelor

metodologice
privind întocmirea şi depunerea situaţiilor financiare trimestriale
ale instituţiilor publice, precum şi a unor raportări financiare
lunare în anul 2009.

36. *** - Ordinul Ministrului finanţelor publice nr. 529/19.03.2009 pentru

modificarea şi completarea Normelor metodologice
privind
organizarea şi conducerea contabilităţii instituţiilor publice, planul
de conturi pentru instituţiile publice şi instrucţiunile de aplicare
a acestuia, aprobate prin Ordinul Ministrului finanţelor publice nr.
1917/2005.

37. *** - Ordinul Ministrului finanţelor publice nr. 547/20.03.2009 pentru

modificarea şi completarea normelor metodologice privind
angajarea, lichidarea, ordonanţarea şi plata cheltuielilor instituţiilor
publice, precum şi organizarea, evidenţa şi raportarea
angajamentelor bugetare şi legale prin Ordinul Ministrului
finanţelor publice 1972/2002.

38. *** - Colecţia, Consilier-Contabilitate pentru instituţii publice, Editura

Rentrop & Straton, Bucureşti, 2008, 2009.

49. *** - w.w.w.mfinanţe.ro.

140
ANEXE

Anexa 1

PLANUL DE CONTURI GENERAL

pentru instituţii publice

141
Clasa Grupa Cont sintetic Denumirea conturilor

1 CONTURI DE CAPITALURI

10 CAPITAL, REZERVE, FONDURI

100 Fondul activelor fixe necorporale
101 Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al statului
102 Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al statului
103 Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al unităţilor
administrativ-teritoriale
104 Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al unităţilor
administrativ-teritoriale
105 Rezerve din reevaluare
1051 Rezerve din reevaluarea terenurilor şi amenajărilor la terenuri
1052 Rezerve din reevaluarea construcţiilor
1053 Rezerve din reevaluarea instalaţiilor tehnice, mijloacelor de
transport, animalelor şi plantaţiilor
1054 Rezerve din reevaluarea mobilierului, aparaturii birotice,
echipamentelor de protecţie a valorilor umane şi materiale şi a altor
active fixe corporale
1055 Rezerve din reevaluarea altor active ale statului
106* Diferenţe din reevaluare şi diferenţe de curs aferente dobânzilor
încasate (SAPARD)

11 REZULTATUL REPORTAT
117 Rezultatul reportat
117.01 Rezultatul reportat – instituţii publice finanţate integral din buget (de
stat, local, asigurări, sănătate, şomaj)
117.02 Rezultatul reportat – bugetul local
117.03 Rezultatul reportat – bugetul asigurărilor sociale de stat
117.04 Rezultatul reportat – bugetul asigurărilor pentru şomaj
117.05 Rezultatul reportat – bugetul Fondului naţional unic de asigurări
sociale de sănătate
117.08 Rezultatul reportat – bugetul fondurilor externe nerambursabile
117.09 Rezultatul reportat – bugetul de stat
117.10 Rezultatul reportat – instituţii publice şi activităţi finanţate integral
sau parţial din venituri proprii
117.11 Rezultatul reportat – bugetul trezoreriei statului
117.12 Rezultatul reportat – trezoreria centrală
117.13 Rezultatul reportat – operaţiuni de clearing, barter şi cooperare
economică
117.15 Rezultatul reportat reprezentând surplusul realizat din reevaluare
117.20 Rezultatul reportat – alte influenţe

12 REZULTATUL PATRIMONIAL
121 Rezultatul patrimonial
121.01 Rezultatul patrimonial – instituţii publice finanţate integral din buget
(de stat, local, asigurări sociale, şomaj, sănătate)
121.02 Rezultatul patrimonial – bugetul local
121.03 Rezultatul patrimonial – bugetul asigurărilor sociale de stat
142
 121.04 Rezultatul patrimonial – bugetul asigurărilor pentru şomaj
121.05 Rezultatul patrimonial – bugetul Fondului naţional unic de asigurări
sociale de sănătate
121.08 Rezultatul patrimonial – bugetul fondurilor externe nerambursabile
121.09 Rezultatul patrimonial – bugetul de stat
121.10 Rezultatul patrimonial – instituţii publice şi activităţi finanţate
integral sau parţial din venituri proprii
121.11 Rezultatul patrimonial – bugetul trezoreriei statului
121.12 Rezultatul patrimonial – trezoreria centrală
121.13 Rezultatul patrimonial – operaţiuni de clearing, barter şi cooperare
economică

13 FONDURI CU DESTINAŢIE SPECIALĂ

131 Fondul de rulment
132 Fondul de rezervă al bugetului asigurărilor sociale de stat
133 Fondul de rezervă constituit conform Ordonanţei de urgenţă a
Guvernului nr. 150/2002
134 Fondul de amortizare aferent activelor fixe deţinute de serviciile
publice de interes local
135 Fondul de risc
136 Fondul depozitelor speciale constituite pentru construcţii de locuinţe
137 Taxe speciale
139 Alte fonduri
1391 Fond de dezvoltare a spitalului
1392 Fond din comisioane de risc constituite conform O G nr. 34/96
1393 Fond din cota de 1/10 din dobânda BIRD
1394 Fond din vărsăminte din privatizare şi din valorificarea activelor
neperformante
1396 Fondul de contrapartidă

15 PROVIZIOANE
151 Provizioane
1511 Provizioane pentru litigii
1512 Provizioane pentru garanţii acordate clienţilor
1518 Alte provizioane

16 ÎMPRUMUTURI ŞI DATORII ASIMILATE – pe termen

mediu şi lung
161 Împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni
1611 Împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni cu termen de
răscumpărare în exerciţiul curent
1612 Împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni cu termen de
răscumpărare în exerciţiile viitoare
162 Împrumuturi interne şi externe contractate de autorităţile
administraţiei publice locale
1621 Împrumuturi interne şi externe contractate de autorităţile
administraţiei publice locale cu termen de rambursare în exerciţiul
curent
1622 Împrumuturi interne şi externe contractate de autorităţile
administraţiei publice locale cu termen de rambursare în exerciţiile
viitoare
163 Împrumuturi interne şi externe garantate de autorităţile

143
 administraţiei publice locale
1631 Împrumuturi interne şi externe garantate de autorităţile
administraţiei publice locale cu termen de rambursare în exerciţiul
curent
1632 Împrumuturi interne şi externe garantate de autorităţile
administraţiei publice locale cu termen de rambursare în exerciţiile
viitoare
164 Împrumuturi interne şi externe contractate de stat
1641 Împrumuturi interne şi externe contractate de stat cu termen de
rambursare în exerciţiul curent
1642 Împrumuturi interne şi externe contractate de stat cu termen de
rambursare în exerciţiile viitoare
165 Împrumuturi interne şi externe garantate de stat
1651 Împrumuturi interne şi externe garantate de stat cu termen de
rambursare în exerciţiul curent
1652 Împrumuturi interne şi externe garantate de stat cu termen de
rambursare în exerciţiile viitoare
166 Sume primite pentru acoperirea deficitelor bugetare
1661 Sume primite pentru acoperirea deficitului bugetului asigurărilor
sociale de stat din contul curent general al trezoreriei statului
1662 Sume primite pentru acoperirea deficitului bugetului de stat
167 Alte împrumuturi şi datorii asimilate
1671 Alte împrumuturi şi datorii asimilate cu termen de rambursare în
exerciţiul curent
1672 Alte împrumuturi şi datorii asimilate cu termen de rambursare în
exerciţiile viitoare
168 Dobânzi aferente împrumuturilor şi datoriilor asimilate
1681 Dobânzi aferente împrumuturilor din emisiuni de obligaţiuni
1682 Dobânzi aferente împrumuturilor interne şi externe contractate de
autorităţile administraţiei publice locale
1683 Dobânzi aferente împrumuturilor interne şi externe garantate de
autorităţile administraţiei publice locale
1684 Dobânzi aferente împrumuturilor interne şi externe
contractate de stat
1685 Dobânzi aferente împrumuturilor interne şi externe garantate de stat
1687 Dobânzi aferente altor împrumuturi şi datorii asimilate
169 Prime privind rambursarea obligaţiunilor

2 CONTURI DE ACTIVE FIXE

20 ACTIVE FIXE NECORPORALE

203 Cheltuieli de dezvoltare
205 Concesiuni, brevete, licenţe, mărci comerciale, drepturi şi active
similare
206 Înregistrări ale evenimentelor cultural-sportive
208 Alte active fixe necorporale
2081 Programe informatice
2082 Alte active fixe necorporale
21 ACTIVE FIXE CORPORALE
211 Terenuri şi amenajări la terenuri
2111 Terenuri
2112 Amenajări la terenuri

144
 212 Construcţii
213 Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii
2131 Echipamente tehnologice (maşini, utilaje şi instalaţii de lucru)
2132 Aparate şi instalaţii de măsurare, control şi reglare
2133 Mijloace de transport
2134 Animale şi plantaţii
214 Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecţie a valorilor
umane şi materiale şi alte active fixe corporale
215 Alte active ale statului

23 ACTIVE FIXE ÎN CURS ŞI AVANSURI PENTRU ACTIVE FIXE

231 Active fixe corporale în curs de execuţie
232 Avansuri acordate pentru active fixe corporale
233 Active fixe necorporale în curs de execuţie
234 Avansuri acordate pentru active fixe necorporale

26 ACTIVE FINANCIARE (peste 1 an)

260 Titluri de participare
2601 Titluri de participare cotate
2602 Titluri de participare necotate
265 Alte titluri imobilizate
267 Creanţe imobilizate
2671 Împrumuturi pe termen lung acordate din Fondul special de
dezvoltare aflat la dispoziţia Guvernului
2672 Împrumuturi pe termen lung acordate din disponibilităţile contului
curent general al trezoreriei statului
2673 Împrumuturi pe termen lung acordate din venituri din privatizare
2675 Împrumuturi acordate pe termen lung
2676 Dobânzi aferente împrumuturilor pe termen lung
2678 Alte creanţe imobilizate
2679 Dobânzi aferente altor creanţe imobilizate
269 Vărsăminte de efectuat pentru active financiare

28 AMORTIZĂRI PRIVIND ACTIVELE FIXE

280 Amortizări privind activele fixe necorporale
2803 Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare
2805 Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licenţelor, mărcilor
comerciale, drepturilor şi activelor similare
2808 Amortizarea altor active fixe necorporale
281 Amortizări privind activele fixe corporale
2811 Amortizarea amenajărilor la terenuri
2812 Amortizarea construcţiilor
2813 Amortizarea instalaţiilor tehnice, mijloacelor de transport,
animalelor
şi plantaţiilor
2814 Amortizarea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de
protecţie a valorilor umane şi materiale şi a altor active fixe
corporale
29 AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIEREA SAU PIERDEREA DE
VALOARE A ACTIVELOR FIXE
290 Ajustări pentru deprecierea activelor fixe necorporale
2904 Ajustări pentru deprecierea cheltuielilor de dezvoltare

145
 2905 Ajustări pentru deprecierea concesiunilor, brevetelor, licenţelor,
mărcilor comerciale, drepturilor şi activelor similare
2908 Ajustări pentru deprecierea altor active fixe necorporale
291 Ajustări pentru deprecierea activelor fixe corporale
2911 Ajustări pentru deprecierea terenurilor şi amenajărilor la terenuri
2912 Ajustări pentru deprecierea construcţiilor
2913 Ajustări pentru deprecierea instalaţiilor tehnice, mijloacelor de
transport, animalelor şi plantaţiilor
2914 Ajustări pentru deprecierea mobilierului, aparaturii birotice,
echipamentului de protecţie a valorilor umane şi materiale şi a altor
active fixe corporale
293 Ajustări pentru deprecierea activelor fixe în curs de execuţie
2931 Ajustări pentru deprecierea activelor fixe necorporale în curs de
execuţie
2932 Ajustări pentru deprecierea activelor fixe corporale în curs de
execuţie
296 Ajustări pentru pierderea de valoare a activelor financiare
2961 Ajustări pentru pierderea de valoare a acţiunilor
2962 Ajustări pentru pierderea de valoare a altor active financiare

3 CONTURI DE STOCURI ŞI PRODUCŢIE ÎN CURS DE

EXECUŢIE

30 STOCURI DE MATERII ŞI MATERIALE

301 Materii prime
302 Materiale consumabile
3021 Materiale auxiliare
3022 Combustibili
3023 Materiale pentru ambalat
3024 Piese de schimb
3025 Seminţe şi materiale de plantat
3026 Furaje
3027 Hrană
3028 Alte materiale consumabile
3029 Medicamente şi materiale sanitare
303 Materiale de natura obiectelor de inventar
3031 Materiale de natura obiectelor de inventar în magazie
3032 Materiale de natura obiectelor de inventar în folosinţă
304 Materiale rezervă de stat şi de mobilizare
3041 Materiale rezervă de stat
3042 Materiale rezervă de mobilizare
305 Ambalaje rezervă de stat şi de mobilizare
3051 Ambalaje rezervă de stat
3052 Ambalaje rezervă de mobilizare
307 Materiale date în prelucrare în instituţie
309 Alte stocuri

33 PRODUCŢIE ÎN CURS DE EXECUŢIE

331 Produse în curs de execuţie
332 Lucrări şi servicii în curs de execuţie

146
34 PRODUSE
341 Semifabricate
345 Produse finite
346 Produse reziduale
347 Bunuri confiscate sau intrate, potrivit legii, în proprietatea privată a
statului
348 Diferenţe de preţ la produse
349 Bunuri confiscate sau intrate, potrivit legii, în proprietatea privată a
unităţilor administrativ-teritoriale

35 STOCURI AFLATE LA TERŢI

351 Materii şi materiale aflate la terţi
3511 Materii şi materiale la terţi
3512 Materiale de natura obiectelor de inventar aflate la terţi
354 Produse aflate la terţi
3541 Semifabricate aflate la terţi
3545 Produse finite aflate la terţi
3546 Produse reziduale aflate la terţi
356 Animale aflate la terţi
357 Mărfuri aflate la terţi
358 Ambalaje aflate la terţi
359 Bunuri în custodie sau în consignaţie la terţi

36 ANIMALE
361 Animale şi păsări

37 MĂRFURI
371 Mărfuri
378 Diferenţe de preţ la mărfuri (adaos comercial)

38 AMBALAJE
381 Ambalaje

39 AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIEREA STOCURILOR ŞI

PRODUCŢIEI ÎN CURS DE EXECUŢIE
391 Ajustări pentru deprecierea materiilor prime
392 Ajustări pentru deprecierea materialelor
3921 Ajustări pentru deprecierea materialelor consumabile
3922 Ajustări pentru deprecierea materialelor de natura obiectelor de
inventar
393 Ajustări pentru deprecierea producţiei în curs de execuţie
394 Ajustări pentru deprecierea produselor
3941 Ajustări pentru deprecierea semifabricatelor
3945 Ajustări pentru deprecierea produselor finite
3946 Ajustări pentru deprecierea produselor reziduale
395 Ajustări pentru deprecierea stocurilor aflate la terţi
3951 Ajustări pentru deprecierea materiilor şi materialelor aflate la terţi
3952 Ajustări pentru deprecierea semifabricatelor aflate la terţi
3953 Ajustări pentru deprecierea produselor finite aflate la terţi
3954 Ajustări pentru deprecierea produselor reziduale aflate la terţi
3956 Ajustări pentru deprecierea animalelor aflate la terţi
3957 Ajustări pentru deprecierea mărfurilor aflate la terţi

147
 3958 Ajustări pentru deprecierea ambalajelor aflate la terţi
396 Ajustări pentru deprecierea animalelor
397 Ajustări pentru deprecierea mărfurilor
398 Ajustări pentru deprecierea ambalajelor

4 CONTURI DE TERŢI

40 FURNIZORI ŞI CONTURI ASIMILATE

401 Furnizori
403 Efecte de plătit
404 Furnizori de active fixe
4041 Furnizori de active fixe sub 1 an
4042 Furnizori de active fixe peste 1 an
405 Efecte de plătit pentru active fixe
408 Furnizori – facturi nesosite
409 Furnizori – debitori
4091 Furnizori – debitori pentru cumpărări de bunuri de natura stocurilor
4092 Furnizori – debitori pentru prestări de servicii şi executări de lucrări

41 CLIENŢI ŞI CONTURI ASIMILATE

411 Clienţi
4111 Clienţi cu termen sub 1 an
4112 Clienţi cu termen peste 1 an
4118 Clienţi incerţi sau în litigiu
413 Efecte de primit de la clienţi
418 Clienţi – facturi de întocmit
419 Clienţi – creditori

42 PERSONAL ŞI CONTURI ASIMILATE

421 Personal – salarii datorate
422 Pensionari – pensii datorate
4221 Pensionari civili – pensii datorate
4222 Pensionari militari – pensii datorate
423 Personal – ajutoare şi indemnizaţii datorate
424 Şomeri – indemnizaţii datorate
425 Avansuri acordate personalului
426 Drepturi de personal neridicate
427 Reţineri din salarii şi din alte drepturi datorate terţilor
4271 Reţineri din salarii datorate terţilor
4272 Reţineri din pensii datorate terţilor
4273 Reţineri din alte drepturi datorate terţilor
428 Alte datorii şi creanţe în legătură cu personalul
4281 Alte datorii în legătură cu personalul
4282 Alte creanţe în legătură cu personalul
429 Bursieri şi doctoranzi

43 ASIGURĂRI SOCIALE, PROTECŢIA SOCIALĂ ŞI CONTURI

ASIMILATE
431 Asigurări sociale
4311 Contribuţiile angajatorilor pentru asigurări sociale
4312 Contribuţiile asiguraţilor pentru asigurări sociale
4313 Contribuţiile angajatorilor pentru asigurări sociale de sănătate

148
 4314 Contribuţiile asiguraţilor pentru asigurări sociale de sănătate
4315 Contribuţiile angajatorilor pentru accidente de muncă şi boli
profesionale
4317 Contribuţiile angajatorilor pentru concedii şi indemnizaţii
437 Asigurări pentru şomaj
4371 Contribuţiile angajatorilor pentru asigurări de şomaj
4372 Contribuţiile asiguraţilor pentru asigurări de şomaj
438 Alte datorii sociale

44 BUGETUL STATULUI, BUGETUL LOCAL, BUGETUL

ASIGURĂRILOR SOCIALE DE STAT ŞI CONTURI ASIMILATE
440 Cote defalcate din impozitul pe venit pentru echilibrarea bugetelor
locale
441 Sume încasate pentru bugetul capitalei
442 Taxa pe valoarea adăugată
4423 Taxa pe valoarea adăugată de plată
4424 Taxa pe valoarea adăugată de recuperat
4426 Taxa pe valoarea adăugată deductibilă
4427 Taxa pe valoarea adăugată colectată
4428 Taxa pe valoarea adăugată neexigibilă
444 Impozit pe venitul din salarii şi din alte drepturi
446 Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate
448 Alte datorii şi creanţe cu bugetul
4481 Alte datorii faţă de buget
4482 Alte creanţe privind bugetul

45 DECONTĂRI CU COMUNITATEA EUROPEANĂ PRIVIND

FONDURILE NERAMBURSABILE (PHARE, SAPARD, ISPA etc.)
450* Sume de primit şi de restituit Comunităţii Europene – PHARE,
SAPARD, ISPA
4501* Sume de primit de la Comunitatea Europeană – PHARE, SAPARD,
ISPA
4502* Sume de restituit Comunităţii Europene –PHARE, SAPARD, ISPA
451* Sume de primit şi de restituit Fondului Naţional – PHARE,
SAPARD, ISPA
4511* Sume de primit de la Fondul Naţional –PHARE, SAPARD, ISPA
4512* Sume de restituit Fondului Naţional – PHARE, SAPARD, ISPA
452* Sume datorate Agenţiilor de Implementare – PHARE, SAPARD,
ISPA
453* Sume de primit şi de restituit Autorităţilor de Implementare –
PHARE, SAPARD, ISPA
4531* Sume de primit de la Autorităţile de Implementare – PHARE,
SAPARD, ISPA
4532* Sume de restituit Autorităţilor de Implementare – PHARE,
SAPARD, ISPA
454* Sume de primit şi de restituit beneficiarilor* – PHARE
4541* Sume de primit de la beneficiar – PHARE
4542* Sume de restituit beneficiarilor – PHARE
455* Sume de primit şi de restituit bugetului (cofinanţare, indisponibilităţi
temporare de fonduri de la Comisia Europeană – PHARE,
SAPARD, ISPA
4551* Sume de primit de la buget (cofinanţare, indisponibilităţi temporare

149
 de fonduri de la Comisia Europeană – PHARE, SAPARD, ISPA
4552* Sume de restituit bugetului (cofinanţare, indisponibilităţi temporare
de fonduri de la Comisia Europeană – PHARE, SAPARD, ISPA
456* Sume de primit de la bugetul de stat pentru cheltuieli neeligibile –
PHARE, SAPARD, ISPA
457* Sume de recuperat de la Agenţiile de Implementare – PHARE,
SAPARD, ISPA
458* Sume de primit de la Agenţii/Autorităţi de Implementare (la
beneficiarii finali)

46 DEBITORI ŞI CREDITORI DIVERŞI, DEBITORI ŞI

CREDITORI AI BUGETELOR
461 Debitori
4611 Debitori sub 1 an
4612 Debitori peste 1 an
462 Creditori
4621 Creditori sub 1 an
4622 Creditori peste 1 an
463 Creanţe ale bugetului de stat
464 Creanţe ale bugetului local
465 Creanţe ale bugetului asigurărilor sociale de stat
466 Creanţe ale bugetelor fondurilor speciale şi ale bugetului trezoreriei
statului
4664 Creanţe ale bugetului asigurărilor pentru şomaj
4665 Creanţe ale bugetului Fondului naţional unic de asigurări sociale de
sănătate
4669 Creanţele bugetului trezoreriei statului
467 Creditori ai bugetelor
4671 Creditori ai bugetului de stat
4672 Creditori ai bugetului local
4673 Creditori ai bugetului asigurărilor sociale de stat
4674 Creditori ai bugetului asigurărilor pentru şomaj
4675 Creditori ai bugetului Fondului naţional unic de asigurări sociale de
sănătate
4679 Creditori ai bugetului trezoreriei statului
468 Împrumuturi pe termen scurt acordate potrivit legii
4681 Împrumuturi acordate potrivit legii din bugetul de stat
4682 Împrumuturi acordate potrivit legii din bugetul local
4683 Plasamente financiare pe termen scurt efectuate din contul curent
general al trezoreriei statului
4684 Împrumuturi acordate potrivit legii din fondul de tezaur
4685 Împrumuturi pe termen scurt acordate din contul curent general al
trezoreriei statului
4686 Împrumuturi pe termen scurt acordate din venituri din privatizare
4687 Sume acordate din fondul de rulment potrivit legii
4688 Împrumuturi pe termen scurt acordate din Fondul special de
dezvoltare aflat la dispoziţia Guvernului
4689 Alte împrumuturi acordate pe termen scurt
469 Dobânzi aferente împrumuturilor acordate pe termen scurt

47 CONTURI DE REGULARIZARE ŞI ASIMILATE

471 Cheltuieli înregistrate în avans

150
 472 Venituri înregistrate în avans
473 Decontări din operaţii în curs de clarificare

48 DECONTĂRI
481 Decontări între instituţia superioară şi instituţiile subordonate
4811 Decontări privind operaţiuni financiare
4812 Decontări privind activele fixe
4813 Decontări privind stocurile
4819 Alte decontări
482 Decontări între instituţii subordonate
483 Decontări din operaţii în participaţie

49 AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIEREA CREANŢELOR

491 Ajustări pentru deprecierea creanţelor – clienţi
4911 Ajustări pentru deprecierea creanţelor – clienţi sub 1 an
4912 Ajustări pentru deprecierea creanţelor – clienţi peste 1 an
496 Ajustări pentru deprecierea creanţelor – debitori
4961 Ajustări pentru deprecierea creanţelor – debitori sub 1 an
4962 Ajustări pentru deprecierea creanţelor – debitori peste 1 an
497 Ajustări pentru deprecierea creanţelor bugetare

5 CONTURI LA TREZORERII ŞI INSTITUŢII DE CREDIT

50 INVESTIŢII PE TERMEN SCURT

505 Obligaţiuni emise şi răscumpărate
509 Vărsăminte de efectuat pentru investiţiile pe termen scurt

51 CONTURI LA TREZORERII ŞI INSTITUŢII DE CREDIT

510 Disponibil din împrumuturi din disponibilităţile contului curent
general al trezoreriei statului
511 Valori de încasat
5112 Cecuri de încasat
512 Conturi la trezorerii şi instituţii de credit
5121 Conturi la trezorerii şi instituţii de credit în lei
5124 Conturi la trezorerii şi instituţii de credit în valută
5125 Sume în curs de decontare
5126 Disponibilităţi în lei ale trezoreriei centrale
5127 Disponibilităţi în valută ale trezoreriei centrale
5128 Conturi de clearing, barter şi cooperare economică
513 Disponibil din împrumuturi interne şi externe contractate de stat
5131 Disponibil în lei din împrumuturi interne şi externe
contractate de stat
5132 Disponibil în valută din împrumuturi interne şi externe
contractate de stat
514 Disponibil din împrumuturi interne şi externe garantate de stat
5141 Disponibil în lei din împrumuturi interne şi externe garantate de stat
5142 Disponibil în valută din împrumuturi interne şi externe
garantate de stat
515 Disponibil din fonduri externe nerambursabile
5151 Disponibil în lei din fonduri externe nerambursabile
5152 Disponibil în valută din fonduri externe nerambursabile
5153 Depozite bancare

151
 516 Disponibil din împrumuturi interne şi externe contractate de
autorităţile administraţiei publice locale
5161 Disponibil în lei din împrumuturi interne şi externe contractate de
autorităţile administraţiei publice locale
5162 Disponibil în valută din împrumuturi interne şi externe contractate
de autorităţile administraţiei publice locale
517 Disponibil din împrumuturi interne şi externe garantate de
autorităţile administraţiei publice locale
5171 Disponibil în lei din împrumuturi interne şi externe garantate de
autorităţile administraţiei publice locale
5172 Disponibil în valută din împrumuturi interne şi externe garantate de
autorităţile administraţiei publice locale
518 Dobânzi
5186 Dobânzi de plătit
5187 Dobânzi de încasat
519 Împrumuturi pe termen scurt
5191 Împrumuturi pe termen scurt
5192 Împrumuturi pe termen scurt nerambursate la scadenţă
5193 Depozite atrase
5194 Împrumuturi primite din bugetul de stat pentru înfiinţarea unor
instituţii sau a unor activităţi finanţate integral din venituri proprii
5195 Împrumuturi primite din bugetul local pentru înfiinţarea unor
instituţii şi servicii publice sau activităţi finanţate integral
din venituri proprii
5196 Împrumuturi interne şi externe contractate de autorităţile
administraţiei publice locale
5197 Sume primite din fondul de rulment conform legii

5198 Împrumuturi primite din disponibilităţile contului curent general al

trezoreriei statului

52 DISPONIBIL AL BUGETELOR
520 Disponibil al bugetului de stat
5201 Disponibil al bugetului de stat
5202 Rezultatul execuţiei bugetului de stat din anul curent
5203 Rezultatul execuţiei bugetului de stat din anii precedenţi
521 Disponibil al bugetului local
5211 Disponibil al bugetului local
5212 Rezultatul execuţiei bugetare din anul curent
522 Disponibil din fondul de rulment al bugetului local
5221 Disponibil curent din fondul de rulment al bugetului local
5222 Depozite constituite din fondul de rulment al bugetului local
523 Disponibil din cote defalcate din impozitul pe venit pentru
echilibrarea bugetelor locale
524 Disponibil al bugetului trezoreriei statului
5241 Disponibil al bugetului trezoreriei statului
5242 Rezultatul execuţiei bugetului trezoreriei statului din anul curent
5243 Rezultatul execuţiei bugetului trezoreriei statului din anii precedenţi
525 Disponibil al bugetului asigurărilor sociale de stat
5251 Disponibil al bugetului asigurărilor sociale de stat
5252 Rezultatul execuţiei bugetare din anul curent
5253 Rezultatul execuţiei bugetare din anii precedenţi

152
 526 Disponibil din fondul de rezervă al bugetului asigurărilor
sociale de stat
527 Disponibil din fondul de rezervă constituit conform Ordonanţei de
urgenţă a Guvernului nr. 150/2002
528 Disponibil din sume încasate în cursul procedurii de executare silită
529 Disponibil din sumele colectate pentru unele bugete
5292 Disponibil din sumele colectate pentru bugetul local
5294 Disponibil din venituri încasate pentru bugetul capitalei
5291 Disponibil din sumele colectate pentru bugetul de stat
5292 Disponibil din sumele colectate pentru bugetul local
5299 Disponibil din sume colectate prin intermediul cardurilor

53 CASA ŞI ALTE VALORI

531 Casa
5311 Casa în lei
5314 Casa în valută
532 Alte valori
5321 Timbre fiscale şi poştale
5322 Bilete de tratament şi odihnă
5323 Tichete şi bilete de călătorie
5324 Bonuri valorice pentru carburanţi auto
5325 Bilete cu valoare nominală
5326 Tichete de masă
5328 Alte valori

54 ACREDITIVE
541 Acreditive
5411 Acreditive în lei
5412 Acreditive în valută
542 Avansuri de trezorerie

55 DISPONIBIL DIN FONDURI CU DESTINAŢIE SPECIALĂ

550 Disponibil din fonduri cu destinaţie specială
551 Disponibil din alocaţii bugetare cu destinaţie specială
552 Disponibil pentru sume de mandat şi sume în depozit
553 Disponibil din taxe speciale
554 Disponibil din amortizarea activelor fixe deţinute de serviciile publice
de interes local
555 Disponibil al fondului de risc
556 Disponibil din depozite speciale constituite pentru construirea de
locuinţe
557 Disponibil din valorificarea bunurilor intrate în proprietatea
privată a statului
558 Disponibil din cofinanţarea de la buget aferentă programelor/
proiectelor finanţate din fonduri externe nerambursabile

56 DISPONIBIL AL INSTITUŢIILOR PUBLICE ŞI AL

ACTIVITĂŢILOR FINANŢATE INTEGRAL SAU PARŢIAL
DIN VENITURI PROPRII
560 Disponibil al instituţiilor publice finanţate integral din

153
 venituri proprii
5601 Disponibil curent
5602 Depozite ale instituţiilor publice finanţate integral din venituri
proprii
561 Disponibil al instituţiilor publice finanţate din venituri
proprii şi subvenţii
562 Disponibil al activităţilor finanţate din venituri proprii

57 DISPONIBIL DIN VENITURILE FONDURILOR SPECIALE

571 Disponibil din veniturile Fondului naţional unic de asigurări sociale
de sănătate
5711 Disponibil din veniturile curente ale Fondului naţional unic de
asigurări sociale de sănătate
5712 Rezultatul execuţiei bugetare din anul curent
5713 Rezultatul execuţiei bugetare din anii precedenţi
5714 Depozite din veniturile Fondului naţional unic de asigurări
sociale de sănătate
574 Disponibil din veniturile bugetului asigurărilor pentru şomaj
5741 Disponibil din veniturile curente ale bugetului
asigurărilor pentru şomaj
5742 Rezultatul execuţiei bugetare din anul curent
5743 Rezultatul execuţiei bugetare din anii precedenţi
5744 Depozite din veniturile bugetului asigurărilor pentru şomaj

58 VIRAMENTE INTERNE
581 Viramente interne

59 AJUSTĂRI PENTRU PIERDEREA DE VALOARE A

CONTURILOR DE TREZORERIE
595 Ajustări pentru pierderea de valoare a obligaţiunilor emise şi
răscumpărate

6 CONTURI DE CHELTUIELI

60 CHELTUIELI PRIVIND STOCURILE

601 Cheltuieli cu materiile prime
602 Cheltuieli cu materialele consumabile
6021 Cheltuieli cu materialele auxiliare
6022 Cheltuieli privind combustibilul
6023 Cheltuieli privind materialele pentru ambalat
6024 Cheltuieli privind piesele de schimb
6025 Cheltuieli privind seminţele şi materialele de plantat
6026 Cheltuieli privind furajele
6027 Cheltuieli privind hrana
6028 Cheltuieli privind alte materiale consumabile
6029 Cheltuieli privind medicamentele şi materialele sanitare
603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar
606 Cheltuieli privind animalele şi păsările
607 Cheltuieli privind mărfurile
608 Cheltuieli privind ambalajele
609 Cheltuieli cu alte stocuri

154
61 CHELTUIELI CU LUCRĂRILE ŞI SERVICIILE
EXECUTATE DE TERŢI
610 Cheltuieli privind energia şi apa
611 Cheltuieli cu întreţinerea şi reparaţiile
612 Cheltuieli cu chiriile
613 Cheltuieli cu primele de asigurare
614 Cheltuieli cu deplasări, detaşări, transferări

62 CHELTUIELI CU ALTE SERVICII EXECUTATE DE TERŢI

622 Cheltuieli privind comisioanele şi onorariile
623 Cheltuieli de protocol, reclamă şi publicitate
624 Cheltuieli cu transportul de bunuri şi personal
6241 Cheltuieli cu transportul de bunuri
6242 Cheltuieli cu transportul de personal
626 Cheltuieli poştale şi taxe de telecomunicaţii
627 Cheltuieli cu serviciile bancare şi asimilate
628 Alte cheltuieli cu serviciile executate de terţi
629 Alte cheltuieli autorizate prin dispoziţii legale

63 CHELTUIELI CU ALTE IMPOZITE, TAXE ŞI VĂRSĂMINTE

ASIMILATE
635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate

64 CHELTUIELI CU PERSONALUL
641 Cheltuieli cu salariile personalului
642 Cheltuieli salariale în natură
645 Cheltuieli privind asigurările sociale
6451 Contribuţiile angajatorilor pentru asigurări sociale
6452 Contribuţiile angajatorilor pentru asigurări de şomaj
6453 Contribuţiile angajatorilor pentru asigurări sociale de sănătate
6454 Contribuţiile angajatorilor pentru accidente de muncă şi boli
profesionale
6455 Contribuţiile angajatorilor pentru concedii şi indemnizaţii
6458 Alte cheltuieli privind asigurările şi protecţia socială
646 Cheltuieli cu indemnizaţiile de delegare, detaşare şi
alte drepturi salariale
647 Cheltuieli din fondul destinat stimulării personalului

65 ALTE CHELTUIELI OPERAŢIONALE

654 Pierderi din creanţe şi debitori diverşi
658 Alte cheltuieli operaţionale

66 CHELTUIELI FINANCIARE
663 Pierderi din creanţe imobilizate
664 Cheltuieli din investiţii financiare cedate
665 Cheltuieli din diferenţe de curs valutar
666 Cheltuieli privind dobânzile
667* Sume de transferat bugetului de stat reprezentând câştiguri din
schimb valutar –PHARE, SAPARD, ISPA
668* Dobânzi de transferat Comunităţii Europene sau de alocat
programului – PHARE, SAPARD, ISPA

155
 669* Alte pierderi (cheltuieli neeligibile – costuri bancare) – PHARE,
SAPARD, ISPA

67 ALTE CHELTUIELI FINANŢATE DIN BUGET

670 Subvenţii
671 Transferuri curente între unităţi ale administraţiei publice
672 Transferuri de capital între unităţi ale administraţiei publice
673 Transferuri interne
674 Transferuri în străinătate
676 Asigurări sociale
677 Ajutoare sociale
679 Alte cheltuieli

68 CHELTUIELI CU AMORTIZĂRILE, PROVIZIOANELE ŞI

AJUSTĂRILE PENTRU DEPRECIERE SAU PIERDERILE DE
VALOARE
681 Cheltuieli operaţionale privind amortizările, provizioanele şi
ajustările pentru depreciere
6811 Cheltuieli operaţionale privind amortizarea activelor fixe
6812 Cheltuieli operaţionale privind provizioanele
6813 Cheltuieli operaţionale privind ajustările pentru deprecierea
activelor fixe
6814 Cheltuieli operaţionale privind ajustările pentru deprecierea
activelor circulante
682 Cheltuieli cu activele fixe neamortizabile
6821 Cheltuieli cu activele fixe corporale neamortizabile
6822 Cheltuieli cu activele fixe necorporale neamortizabile
686 Cheltuieli financiare privind amortizările, provizioanele şi ajustările
pentru pierderea de valoare
6863 Cheltuieli financiare privind ajustările pentru pierderea de valoare a
activelor financiare
6864 Cheltuieli financiare privind ajustările pentru pierderea de valoare a
activelor circulante
6868 Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de
rambursare a obligaţiunilor
689 Cheltuieli privind rezerva de stat şi de mobilizare
6891 Cheltuieli privind rezerva de stat
6892 Cheltuieli privind rezerva de mobilizare

69 CHELTUIELI EXTRAORDINARE
690 Cheltuieli cu pierderi din calamităţi
691 Cheltuieli extraordinare din operaţiuni cu active fixe

7 CONTURI DE VENITURI ŞI FINANŢĂRI

70 VENITURI DIN ACTIVITĂŢI ECONOMICE

701 Venituri din vânzarea produselor finite
702 Venituri din vânzarea semifabricatelor
703 Venituri din vânzarea produselor reziduale
704 Venituri din lucrări executate şi servicii prestate
705 Venituri din studii şi cercetări
706 Venituri din chirii

156
 707 Venituri din vânzarea mărfurilor
708 Venituri din activităţi diverse
709 Variaţia stocurilor

71 ALTE VENITURI OPERAŢIONALE

714 Venituri din creanţe reactivate şi debitori diverşi
718 Alte venituri ale trezoreriei statului
719 Alte venituri operaţionale

72 VENITURI DIN PRODUCŢIA DE ACTIVE FIXE

721 Venituri din producţia de active fixe necorporale
722 Venituri din producţia de active fixe corporale

73 VENITURI FISCALE
730 Impozit pe venit, profit şi câştiguri din capital de la persoane juridice
7301 Impozit pe profit
7302 Alte impozite pe venit, profit şi câştiguri din capital de la
persoane juridice
731 Impozit pe venit, profit şi câştiguri din capital de la persoane fizice
7311 Impozit pe venit
7312 Cote şi sume defalcate din impozitul pe venit
732 Alte impozite pe venit, profit şi câştiguri din capital
7321 Alte impozite pe venit, profit şi câştiguri din capital
733 Impozit pe salarii
734 Impozite şi taxe pe proprietate
735 Impozite şi taxe pe bunuri şi servicii
7351 Taxa pe valoarea adăugată
7352 Sume defalcate din TVA
7353 Alte impozite şi taxe generale pe bunuri şi servicii
7354 Accize
7355 Taxe pe servicii specifice
7356 Taxe pe utilizarea bunurilor, autorizarea utilizării bunurilor sau
pe desfăşurarea de activităţi
736 Impozit pe comerţul exterior şi tranzacţiile internaţionale
7361 Taxe vamale şi alte taxe pe tranzacţiile internaţionale
739 Alte impozite şi taxe fiscale

74 VENITURI DIN CONTRIBUŢII DE ASIGURĂRI

745 Contribuţiile angajatorilor
7451 Contribuţiile angajatorilor pentru asigurări sociale
7452 Contribuţiile angajatorilor pentru asigurări de şomaj
7453 Contribuţiile angajatorilor pentru asigurări sociale de sănătate
7454 Contribuţiile angajatorilor pentru accidente de muncă şi boli
profesionale
7455 Vărsăminte de la persoane juridice pentru persoane cu
handicap neîncadrate
7459 Alte contribuţii pentru asigurări sociale datorate de angajatori
746 Contribuţiile asiguraţilor
7461 Contribuţiile asiguraţilor pentru asigurări sociale
7462 Contribuţiile asiguraţilor pentru asigurări de şomaj
7463 Contribuţiile asiguraţilor pentru asigurări sociale de sănătate
7469 Alte contribuţii ale altor persoane pentru asigurări sociale

157
75 VENITURI NEFISCALE
750 Venituri din proprietate
751 Venituri din vânzări de bunuri şi servicii
7511 Venituri din prestări de servicii şi alte activităţi
7512 Venituri din taxe administrative, eliberări permise
7513 Amenzi, penalităţi şi confiscări
7514 Diverse venituri
7515 Transferuri voluntare, altele decât subvenţiile (donaţii, sponsorizări)

76 VENITURI FINANCIARE
763 Venituri din creanţe imobilizate
764 Venituri din investiţii financiare cedate
765 Venituri din diferenţe de curs valutar
766 Venituri din dobânzi
767* Sume de primit de la bugetul de stat pentru acoperirea pierderilor din
schimb valutar – PHARE, SAPARD, ISPA
768* Alte venituri financiare – PHARE, SAPARD, ISPA
769* Sume de primit de la bugetul de stat pentru acoperirea altor pierderi
(Cheltuieli neeligibile – costuri bancare – PHARE, SAPARD, ISPA

77 FINANŢĂRI, SUBVENŢII, TRANSFERURI, ALOCAŢII

BUGETARE CU DESTINAŢIE SPECIALĂ, FONDURI CU
DESTINAŢIE SPECIALĂ
770 Finanţarea de la buget
7701 Finanţarea de la bugetul de stat
7702 Finanţarea de la bugetele locale
7703 Finanţarea de la bugetul asigurărilor sociale de stat
7704 Finanţarea din bugetul asigurărilor pentru şomaj
7705 Finanţarea din bugetul Fondului naţional unic de asigurări
sociale de sănătate
7709 Finanţarea de la bugetul trezoreriei statului
771 Finanţarea în baza unor acte normative speciale
772 Venituri din subvenţii
7721 Subvenţii de la bugetul de stat
7722 Subvenţii de la alte bugete
773 Venituri din alocaţii bugetare cu destinaţie specială
774 Finanţarea din fonduri externe nerambursabile
7741 Finanţarea din fonduri externe nerambursabile în bani
7742 Finanţarea din fonduri externe nerambursabile în natură
776 Fonduri cu destinaţie specială
778 Venituri din cofinanţarea de la buget aferentă programelor/
proiectelor finanţate din fonduri externe nerambursabile
779 Venituri din bunuri şi servicii primite cu titlu gratuit

78 VENITURI DIN PROVIZIOANE ŞI AJUSTĂRI PENTRU

DEPRECIERE SAU PIERDERILE DE VALOARE
781 Venituri din provizioane şi ajustări pentru depreciere privind
activitatea operaţională
7812 Venituri din provizioane
7813 Venituri din ajustări privind deprecierea activelor fixe
7814 Venituri din ajustări pentru deprecierea activelor circulante

158
 786 Venituri financiare din ajustări pentru pierderea de valoare
7863 Venituri din ajustări pentru pierderea de valoare a
activelor financiare
7864 Venituri din ajustări pentru pierderea de valoare a
activelor circulante

79 VENITURI EXTRAORDINARE
790 Venituri din despăgubiri din asigurări
791 Venituri din valorificarea unor bunuri ale statului

8 CONTURI SPECIALE

80** CONTURI ÎN AFARA BILANŢULUI

8030 Active fixe şi obiecte de inventar primite în folosinţă
8031 Active fixe corporale luate cu chirie
8032 Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare
8033 Valori materiale primite în păstrare sau custodie
8034 Debitori scoşi din activ, urmăriţi în continuare
8036 Chirii şi alte datorii asimilate
8038 Ambalaje de restituit
8039 Alte valori în afara bilanţului
8041 Publicaţii primite gratuit în vederea schimbului internaţional
8042 Abonamente la publicaţii care se urmăresc până la primire
8043 Imprimate de valoare cu decontare ulterioară
8044 Documente respinse la viza de control financiar preventiv
8046 Ipoteci imobiliare
8047 Valori materiale supuse sechestrului
8048 Garanţie bancară pentru oferta depusă
8049 Garanţie bancară pentru bună execuţie
8050 Disponibil din garanţia constituită pentru buna execuţie
8051 Garanţii constituite de concesionar
8052 Garanţii depuse pentru sume contestate
8053 Garanţii depuse pentru înlesniri acordate
8054 Înlesniri la plata creanţelor bugetare
8055 Cauţiuni depuse pentru contestaţie la executarea silită
8056 Garanţii legale constituite în cadrul procedurii de suspendare a
executării silite prin decontare bancară
8057* Garanţie bancară pentru avansul acordat (ISPA)
8058 Creanţe fiscale pentru care s-a declarat starea de
insolvabilitate a debitorului
8059 Garanţii acordate de autorităţile administraţiei publice locale
8060 Credite bugetare aprobate
8061 Credite deschise de repartizat
8062 Credite deschise pentru cheltuieli proprii
8063* Fonduri de primit de la bugetul de stat
8064* Fonduri de primit de la Comunitatea Europeană – SAPARD
8065* Fonduri de primit de la Comunitatea Europeană – PHARE
8066 Angajamente bugetare
8067 Angajamente legale
8068* Angajamente legale – SAPARD
8069* Angajamente de plată
8071 Credite de angajament aprobate

159
 8072 Credite de angajament angajate
8073 Împrumuturi interne şi externe garantate de stat
8074 Dobânzi şi alte costuri aferente împrumuturilor interne şi
externe garantate de stat

89 BILANŢ
891 Bilanţ de închidere
892 Bilanţ de deschidere

Anexa 2
CLASIFICAŢIA ECONOMICĂ A CHELTUIELILOR

160
161
Alte bunuri şi servicii pentru întreţinere si funcţionare 20.01.30
Reparaţii curente 20.02
Hrană 20.03
Hrană pentru oameni Denumirea indicatorilor Cod indicator
20.03.01
CHELTUIELI
Hrană pentru animale 20.03.02
CHELTUIELI
Medicamente şiCURENTE materiale sanitare 01
20.04
Medicamente 20.04.01
TITLUL
MaterialeIsanitare
CHELTUIELI DE PERSONAL 10
20.04.02
Cheltuieli
Reactivi salariale în bani 10.01
20.04.03
Salarii de bază
Dezinfectant 10.01.01
20.04.04
Salarii
Bunuridedemerit
natura obiectelor de inventar 10.01.02
20.05
Indemnizaţie de conducere
Uniforme şi echipament 10.01.03
20.05.01
Spor de vechime
Lenjerie şi accesorii de pat 10.01.04
20.05.03
Sporuri pentru
Alte obiecte decondiţii
inventarde muncă 10.01.05
20.05.30
Alte sporuri
Deplasări, detaşări, transferări 10.01.06
20.06
Ore suplimentare
Deplasări interne, detaşări, transferări interne 10.01.07
20.06.01
Fond de premii
Deplasări în străinătate 10.01.08
20.06.02
Prima de vacanţă
Materiale de laborator 10.01.09
20.09
Fond pentru posturi ocupate prin cumul
Cercetare - dezvoltare 10.01.10
20.10
Fonduri
Cărţi, publicaţiiplăţii
aferente cu ora documentare
şi materiale 10.01.11
20.11
Consultanţă şi expertizăpersoane din afara unităţii
Indemnizaţii plătite unor 10.01.12
20.12
Indemnizaţii de delegare
Pregătire profesională 10.01.13
20.13
Indemnizaţii
Protecţia muncii de detaşare 10.01.14
20.14
Alocaţii pentru
Muniţie, furnituri transportul la şi dede
şi armament la natura
locul deactivelor
muncă fixe pentru armată 10.01.15
20,15
Alte
Studiidrepturi salariale în bani
şi cercetări 10.01.30
20.16
Cheltuieli salariale
Plăţi pentru finanţarea în natură
patrimoniului genetic al animalelor 10.02
20.18
Tichete de masă
Contribuţii ale administraţiei publice locale Ia realizarea unor lucrări şi servicii 10.02.01
20.19
Norma de hrană
de interes public local, în baza unor convenţii sau contracte de asociere 10.02.02
Uniforme şi echipament obligatoriu 10.02.03
Locuinţa
Reabilitarede serviciu folosităprogram
infrastructură de salariatinundaţii
şi familiapentru
sa autorităţi publice locale 10.02.04
20.20
Transporiul la şi de la locul de muncă 10.02.05
Meteorologic
Alte drepturi salariale în natura 20.21
10.02.30
Finanţarea acţiunilor din domeniul apelor
Contribuţii 20.22
10.03
Prevenireade
Contribuţii şi asigurări
combaterea inundaţiilor
sociale de stat şi îngheţurilor 20.23
10.03.01
Comisioane şi alte costuri
Contribuţii de asigurări de şomaj aferente împrumuturilor 20.24
10.03.02
Comisioane şi alte costuri aferente
Contribuţii de asigurări sociale de sănătate împrumuturilor externe 20.24.01
10.03.03
Comisioanede
Contribuţii şi asigurări
alte costuri aferente
pentru împrumuturilor
accidente de muncă şiinterne
boli profesionale 20.24.02
10.03.04
Stabilirea riscului de ţară
Prime de asigurare viaţă plătite de angajator pentru angajaţi 20.24.03
10.03.05
Cheltuieli judiciare
Contribuţii pentru concediişi extrajudiciare
şi indemnizaţiiderivate din acţiuni în reprezentarea 20.25
10.03.06
intereselor la
Contribuţia statului,
fond depotrivit
garantaredispoziţiilor
a creanţelorlegale
salariale 10.03.07
Alte cheltuieli
TITLUL II BUNURI ŞI SERVICII 20.30
20
Reclamăşişiservicii
Bunuri publicitate 20.30.01
20.01
Protocol şi
Furnituri dereprezentare
birou 20.30.02
20.01.01
Materiale asigurare
Prime de non - viaţă
pentru curăţenie 20.30.03
20.01.02
Chirii
Încălzit, iluminat şi forţă motrică 20.30.04
20.01.03
Prestări
Apă, servicii
canal pentru transmiterea drepturilor
şi salubritate 20.30.06
20.01.04
Fondul preşedintelui
Carburanţi şi lubrifianti / Fondul conducătorului instituţiei publice 20.30.07
20.01.05
Fondul primului
Piese de schimb ministru 20.30.08
20.01.06
Executarea
Transport silită a creanţelor bugetare 20.30.09
20.01.07
Alte
Poşta,cheltuieli cu bunuriradio,
telecomunicaţii, şi servicii
tv. internet 20.30.30
20.01.08
TITLUL
MaterialeIII DOBÂNZI
şi prestări de s e r vi c i i cu caracter funcţional 30
20.01.09
Dobânzi aferente datoriei publice interne 30.01

162
Dobânzi aferente datoriei publice interne directe 30.01.01
Dobânzi aferente datoriei publice interne garantate 30.01.02
Dobânzi aferente datoriei publice externe 30.02
Dobânzi aferente datoriei publice externe directe 30.02.01
Dobânzi aferente creditelor externe contractate de ordonatorii de credite 30.02.02
Dobânzi aferente creditelor externe garantate şi / sau directe subîmprumutate 30.02.03
Dobânzi aferente datoriei publice externe locale 30.02.05
Alte dobânzi 30.03
Dobânzi aferente împrumuturilor d i n Fondul de tezaur 30.03.01
Dobânda datorată trezoreriei statului 30.03.02
Dobânzi aferente împrumuturilor temporare din trezoreria statului 30.03.03
Dobânzi la depozite şi disponibilităţi păstrate în contul trezorerie statului 30.03.04
Dobânzi la operaţiunile de leasing 30.03.05
TITLUL IV SUBVENŢII 40
Subvenţii pe produse 40.01
Subvenţii pe activităţi 40.02
Subvenţii pentru acoperirea diferenţelor de preţ şi tarif 40.03
Subvenţii pentru susţinerea transportului feroviar public de călători 40.04
Subvenţii pentru transportul de călători cu metroul 40.05
Acţiuni de ecologizare 40.06
Valorificarea cenuşilor de pirită 40.07
Subvenţii pentru dobânzi Ia credite bancare 40.08
Plăţi către angajatori pentru formarea profesională a angajaţilor 40.09
Fonduri nerambursabile pentru crearea de noi locuri de muncă 40.10
Prime acordate producătorilor agricoli 40.11
Subvenţii pentru completarea primelor de asigurare pentru factorii de risc în 40.12
agricultură
Stimularea exporturilor 40.13
Susţinerea infrastructurii de transport 40.14
Sprijinirea producătorilor agricoli 40.15
Programe de conservare sau închidere a minelor 40.16
Programe de protecţie socială şi integrare socioprofesională a persoanelor cu 40.17
handicap
Protecţie socială în sectorul minier 40.18
Plăţi pentru stimularea creării de locuri de muncă 40.19
Alte subvenţii 40.30
TITLUL V FONDURI DE REZERVĂ 50
Fond de rezervă bugetară la dispoziţia Guvernului 50.01
Fond de intervenţie la dispoziţia Guvernului 50.02
Fond de rezervă la dispoziţia autorităţilor locale 50.04
TITLUL VI TRANSFERURI ÎNTRE UNITĂŢI ALE ADMINISTRAŢIEI 51
PUBLICE
Transferuri curente 51.01
Transferuri către instituţii publice 51.01.01
Finanţarea de bază a învăţământului superior 51.01.02
Acţiuni de sănătate
Finanţarea drepturilor acordate persoanelor eu handicap 51.01.04
Finanţarea aeroporturilor de interes local 51.01.05
Transferuri din fondul de intervenţie 51.01.06
Transferuri din bugetul de stat către bugetul asigurărilor sociale de stat 51.01.07
Transferuri din bugetul de stat către bugetul asigurărilor pentru şomaj 51.01.08
Transferuri privind contribuţii de sănătate pentru persoane care satisfac serviciul 51.01.09
militar în termen

163
Transferuri privind contribuţii de asigurări de sănătate pentru persoane care execută 51.01.10
pedepse private de libertate sau arest preventiv
Transferuri din bugetul de stat către bugetul fondului naţional unic de asigurări sociale de 51.01.11
sănătate
Contribuţia persoanelor asigurate pentru Finanţarea ocrotirii sănătăţii 51.01.12
Transferuri pentru lucrările de cadastru imobiliar 51.01.13
Transferuri din bugetele consiliilor judeţene pentru finanţarea centrelor de zi pentru 51.01.14
protecţia copilului
Transferuri din bugetele locale pentru instituţiile de asistenţă socială pentru persoanele 51.01.15
cu handicap
Transferuri din bugetul asigurărilor sociale de stat către bugetul fondului naţional 51.01.16
unic de asigurări sociale de sănătate
Transferuri din bugetul asigurărilor pentru şomaj către bugetul asigurărilor sociale de 51.01.17
sănătate
Transferuri din bugetul asigurărilor pentru şomaj către bugetele locale pentru finanţarea 51.01.18
programelor pentru ocuparea temporară a forţei de muncă şi subvenţionarea locurilor
de muncă
Transferuri din bugetul asigurărilor pentru şomaj către bugetul naţional unic de asigurări 51.01.19
sociale de sănătate
Transferuri din bugetul asigurărilor pentru şomaj către bugetul asigurărilor sociale de 51.01.20
stat reprezentând asigurare pentru accidente de muncă şi boli
profesionale pentru şomeri pe durata practicii profesionale
Transferuri din bugetul asigurărilor sociale de stat către bugetul fondului unic de asigurări 51.01.21
sociale de sănătate reprezentând contribuţia persoanelor aflate în concediu medical din
cauză de accident de muncă sau boli profesionale
Transferuri reprezentând cota - parte din tarifele de utilizare a spectrului 51.01.22
Vărsăminte efectuate către bugetul fondului unic de asigurări sociale de sănătate din 51.01.23
valorificare creanţelor bugetare
Transferuri din bugetele consiliilor locale şi judeţene pentru acordarea unor ajutoare 51.01.24
către unităţile administrativ teritoriale în situaţii de extremă dificultate
Programe pentru sănătate 51.01.25
Transferuri privind contribuţia de asigurări sociale de sănătate pentru 51.01.26
persoanele aflate în concediu pentru creşterea copilului
Transferuri către bugetele locale din venituri din privatizare realizate de AVAS 51.01.27
Întreţinerea infrastructurii rutiere 51,01.28
Transferuri privind contribuţia de sănătate pentru pensionari 51.01.30
Transferuri privind contribuţia de sănătate pentru persoane beneficiare de ajutor social 51.01.31
Reabilitarea termică a clădirilor de locuit 51.01.32
Transferuri pentru compensarea creşterilor neprevăzute ale preţurilor la 51.01.34
combustibil
Transferuri din veniturile proprii ale Ministerului Sănătăţii Publice către bugetul 51.01.35
fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate
Transferuri pentru sprijin financiar la constituirea familiei 51.01.36
Transferuri pentru acordarea ajutorului pentru încălzirea locuinţei cu lemne, cărbuni, 51.01.37
combustibili petrolieri
Transferuri din bugetul de stat către bugetele locale pentru finanţarea unităţilor de 51,01.38
asistenţă medico - sociale
Transferuri dîn bugetele consiliilor locale şi judeţene pentru finanţarea 51.01.39
unităţilor de asistenţă medico - sociale
Transferuri pentru acordarea trusoului pentru nou născuţi 51.01.40
Transferuri către bugetul de stat din dividende şi dobânzi încasate de instituţiile 51.01.41
implicate în procesul de privatizare
Transferuri de capital 51.02
Finanţarea străzilor care se vor amenaja în perimetrele destinate construcţiilor 51.02.01
de cvartale de locuinţe noi

164
Finanţarea investiţiilor finanţate parţial din împrumuturi externe 51.02.02
Subprogramul privind pietruirea, reabilitarea, modernizarea şi / sau asfaltarea 51.02.03
drumurilor de interes local clasate
Programul pentru construcţii de locuinţe şi săli de sport 51.02.04
Finanţarea elaborării şi / sau actualizării planurilor urbanistice generale şi a 51.02.05
regulamentelor locale de urbanism
Retehnologizarea centralelor termice şi electrice de termoficare 51.02.06
Finanţarea studiilor de fezabilitate aferente proiectelor SAPARD 51,02,07
Aparatura medicală şi echipamente de comunicaţii în urgenţe 51.02,08
Finanţarea acţiunilor privind reducerea riscului seismic al construcţiilor existente 51.02.09
cu destinaţie de locuinţă
Plăţi din contul creditelor garantate şi / sau subâmprumutate 51.02.10
Transferuri pentru reparaţii capitale la spitale 51.02.11
Transferuri pentru finanţarea investiţiilor la spitale 51.02.12
Dezvoltarea infrastructurii rutiere 51.02,13
Programe multianuale de mediu şi gospodărire a apelor 51.02,14
Finanţarea unor cheltuieli de capital ale unităţilor de învăţământ preuniversitar 51.02.15
Transferuri din bugetul de stat către bugetele locale din Fondul Naţional de 51.02.16
Dezvoltare
Transferuri din bugetul de stat către bugetele locale pentru finanţarea 51.02.17
investiţiilor capitale
Transferuri din bugetul de stat către bugetele locale pentru finalizarea lucrărilor de 51.02.18
construcţie a aşezămintelor culturale
Transferuri din bugetul de stat către bugetele locale din Fondul pentru dezvoltarea 51.02.19
satului românesc
Subprogramul privind alimentarea cu apă a satelor 51.02.20
TITLUL VII ALTE TRANSFERURI 55
Transferuri interne 55.01
Restructurarea industriei de apărare 55.01.01
Sprijin financiar pentru activitatea Comitetului Olimpic şi Sportiv Român 55.01.02
Programe cu finanţare rambursabilă 55.01.03
Fondul de garantare a împrumuturilor acordate întreprinderilor mici şi mijlocii 55.01.04
Programul de realizare a sistemului naţional antigrindină 55.01.05
Sprijinirea proprietarilor de păduri 55.01.06
Programe comunitare 55.01.07
Programe PHARE şi alte programe cu finanţare nerambursabila 55.01.08
Programe 1SPA 55.01.09
Programe SAPARD 55.01.10
Cofinanţarea asistenţei financiare nerambursabile post aderare de la 55.01.11
Comunitatea Europeană
Investiţii ale agenţilor economici cu capital de stat 55.01.12
Programe de dezvoltare 55.01.13
Fond Naţional de Preaderare 55.01.14
Fond Român de dezvoltare Socială 55.01.15
Sprijinirea înfiinţării de noi întreprinderi şi susţinerea dezvoltării 55.01.16
întreprinderilor mici şi mijlocii
Transferuri pentru programe şt proiecte de prevenire a accidentelor de muncă şi 55.01.17
bolilor profesionale
Mie transferuri curente interne 55.01.18
Vârsăminte din fondul de risc pentru garanţiile de stat pentru împrumuturile externe 55.01.19
(doar pentru instituţiile implicate în procesul de privatizare)
Vărsăminte din trezoreria statului din valorificarea activelor bancare şi 55.01.20
creanţelor comerciale şi privatizare (doar pentru instituţiile implicate în procesul de
privatizare)

165
Programe FEDR 55.01.21
Programe FSE 55.01.22
Programe FC 55.01.23
Programe FEADR 55.01.24
Programe FEP 55.01.25
Sprijin financiar pentru construirea de locuinţe, reabilitarea, consolidarea şi 55.01.26
extinderea locuinţelor existente
Programe FEDA 55.01.27
Cheltuieli neeligibile ISPA 55.01.28
Reparaţii curente aferente infrastructurii feroviare publice 55.01.29
Programe finanţate în cadrul facilităţii Sehengen 55.01.30
Programe IPA 55.01.31
Programe ENPI 55.01.32
Transferuri către întreprinderi în cadrul schemelor de ajutor de stat pentru stimularea 55.01.33
realizării de investiţii
Transferuri către întreprinderi în cadrul schemelor de ajutor de stat pentru acordarea 55.01.34
de ajutoare de minhnis
Sume aferente Fondului European pentru Refugiaţi 55.01.35
Sume aferente 1 ondului European de Retumare 55.01.36
Sume aferente Fondului European de integrare a resortisanţilor ţărilor terţe 55.01.37
Sume aferente Fondului Frontierelor Externe 55.01.38
Asistenţă tehnică în cadrul Programului Operaţional de Asistenta Tehnică 55.01.39
Asistenţă tehnică în cadrul programelor operaţionale, altele decât Programul 55.01.40
Operaţional de Asistenţă Tehnică
Asistenţă pentru dezvoltarea alocată în beneficiul statelor partenere 55.01.41
Transferuri din bugetul local către asociaţiile de dezvoltare intercomunitară 55.01.42
Transferuri în străinătate (către organizaţii internaţionale) 55.02
Contribuţii şi cotizaţii la organismele internaţionale 55.02.01
Cooperare economică internaţională 55.02.02
Asistenţă pentru dezvoltare alocată in străinătate 55.02.03
Alte transferuri curente în străinătate 55.02.04
Contribuţia României la bugetul U.E. 55.03
Contribuţii din taxe vamale (altele decât cele din sectorul agricol) 55.03.01
Contribuţii din taxe vamale legate de sectorul agricol 55.03.02
Contribuţii din sectorul zahărului 55.03.03
Contribuţii din resursa TVA 55.03.04
Contribuţii pentru corecţia / rabatul acordat Marii Britanii 55.03.05
Contribuţii din resursa VNB 55.03.06
Contribuţii suplimentare şi neprevăzute 55.03.07
Alte contribuţii 55.03.08
Contribuţii pentru rezerve calculate la VNB 55.03.09
Alte plăti către U.E. 55.04
Sume virate la fondul temporar pentru restructurarea industriei zahărului în 55.04.01
Comunitatea Europeană
TITLUL VIII ASISTENŢĂ SOCIALĂ 57
Asigurări sociale 57.01
Ajutoare sociale 57.02
Ajutoare sociale în numerar 57.02.01
Ajutoare sociale în natură 57.02.02
Tichcte de masă 57.02.03
Tichete cadou acordate pentru cheltuieli sociale 57.02.04
TITLUL IX ALTE CHELTUIELI 59
Burse 59.01
Ajutoare pentru daune provocate din calamităţile naturale 59.02

166
Finanţarea partidelor politice 59.03
Sprijinirea organizaţiilor cetăţenilor aparţinând minorităţilor naţionale, altele 59.04
decât cele care primesc subvenţii de la bugetul de stat potrivit legii
Finanţarea unor programe şi proiecte interetnice şi combatere a 59.05
intoleranţei
Producerea şi distribuirea filmelor 59.06
Sprijinirea activităţii românilor de pretutindeni şi organizaţiilor reprezentative 59.07
de pretutindeni ale acestora
Programe pentru tineret 59.08
Despăgubiri acordate producătorilor agricoli în caz de calamităţi naturale în 59.09
agricultură
Fond la dispoziţia primului ministru pentru sprijinirea comunităţilor 59.10
româneşti de pretutindeni
Asociaţii şi fundaţii 59.11
Susţinerea cultelor 59.12
Contribuţia statului pentru sprijinirea Bisericii Ortodoxe Române din afara 59.13
graniţelor
Contribuţia statului la salarizarea personalului de cult 59.14
Contribuţii la salarizarea personalului neclerical 59.15
Proiecte de comunicare, informare publică şi promovarea imaginii şi intereselor 59.16
româneşti peste hotare
Despăgubiri civile 59.17
Despăgubiri pentru animale sacrificate în vederea prevenirii şi combaterii 59.18
epizootiilor
Indemnizaţia de merit 59.19
Sume destinate finanţării programelor sportive realizate de structurile sportive 59.20
de drept privat
Comenzi de stat pentru cărţi şi publicaţii 59.21
Acţiuni cu caracter ştiinţific şi caracter social - cultural 59.22
Finanţarea ansamblului „Memorialul victimelor comunismului şi al 59.23
rezistenţei Sighet”
Finanţarea ansamblului „Memorialul revoluţiei Decembrie 1989" din 59.24
municipiul Timişoara
Sume aferente plăţii creanţelor salariale 59.25
Sume acordate membrilor Academiei Române 59.26
Renta viageră agricolă 59.27
Finanţarea Schitului Românesc Prodromu de la Muntele Athos 59.28
Sume acordate membrilor Academici Oamenilor de Ştiinţă din România 59.29
Programe şi proiecte privind prevenirea şi combaterea discriminării 59.30
CHELTUIELI DE CAPITAL 70
TITLUL X ACTIVE NEFINANCIARE 71
Active fixe 71.01
Construcţii 71.01.01
Maşini, echipamente şi mijloace de transport 71.01.02
Mobilier, aparatură birotică şi alte active corporale 71.01.03
Alte active fixe 70.01.30
Stocuri 71.02
Rezerve de stat şi de mobilizare 71.02.01
Reparaţii capitale ale activelor fixe 71.03
TITLUL XI ACTIVE FINANCIARE 72
Active financiare 72.01
Participare la capitalul social al societăţilor comerciale 72.01.01
TITLUL XII FONDUL NAŢIONAL DE DEZVOLTARE 75
OPERAŢIUNI FINANCIARE 79

167
TITLUL XIII ÎMPRUMUTURI 80
Împrumuturi acordate pentru obiective aprobate prin convenţii bilaterale şi 80.01
interguvernamentale
Împrumuturi pentru persoane cu statut de refugiat 80.02
Împrumuturi pentru instituţii şi servicii publice sau activităţi finanţate integral 80.03
din venituri proprii
Împrumuturi din bugetul asigurărilor pentru şomaj 80.04
Împrumuturi acordate pentru construirea, cumpărarea, reabilitarea, 80.05
consolidarea şi extinderea unor locuinţe
Microcredite acordate persoanelor fizice care desfăşoară activităţi pe cont 80.06
propriu, aducătoare de venituri, în vederea întreţinerii materiale
Împrumuturi acordate pentru protejarea monumentelor istorice 80.07
Fondul de rulment pentru acoperirea golurilor temporare de casă 80.08
Împrumuturi acordate de agenţiile guvernamentale şi administrate prin agenţii 80.09
de credit
Alte împrumuturi 80.30
TITLUL XIV RAMBURSĂRI DE CREDITE 81
Rambursări de credite externe 81.01
Rambursări de credite externe contractate de ordonatorii de credite 81.01.01
Rambursări de credite din fondul de garantare 81.01.02
Rambursări de credite externe aferente datoriei publice externe locale 81.01.05
Diferenţe de curs aferente datoriei publice externe 81.01.06
Rambursări de credite interne 81.02
Rambursări de credite interne garantate 81.02,01
Diferenţe de curs aferente datoriei publice inteme 81.02.02
Rambursări de credite aferente datoriei publice interne locale 81.02.05
PLAŢI EFECTUATE IN ANII PRECEDENŢI ŞI RECUPERATE ÎN 84
ANUL CURENT
TITLUL XV PLAŢI EFECTUATE ÎN ANII PRECEDENŢI ŞI 85
RECUPERATE ÎN ANUL CURENT
Plăţi efectuate în anii precedenţi şi recuperate în anul curent 85.01
TITLUL XVI REZERVE, EXCEDENT / DEFICIT 90
Rezerve 91.01
Excedent 92.01
Deficit 93.01

168
 Anexa 3
BILANŢ
Incheiat la data de …….

- lei -
NR. DENUMIREA INDICATORILOR Cod Sold la Sold la
CRT. rand inceputul sfarsitul
anului perioadei
A B C 1 2
A. ACTIVE
I. ACTIVE NECURENTE
1. Active fixe necorporale 01
(ct.203+205+206+208+233-280-290-293*)
2. Instalatii tehnice, mijloace de transport, animale, 02
plantatii, mobilier, aparatura birotica si alte active
corporale
(ct.213+214+231-281-291-293*)
3. Terenuri si cladiri 03
(ct.211+212+231-281-291-293*)
4. Alte active nefinanciare 04
(ct.215)
5. Active financiare necurente (investitii pe termen lung) 05
– peste 1 an
(ct.260+265+267-296)
6. Creante necurente – sume ce urmeaza a fi incasate dupa o 06
perioada mai mare de 1
an (ct.4112+4612 – 4912 - 4962)
7. TOTAL ACTIVE NECURENTE 07
(rd.01+02+03+04+05+06)
ACTIVE CURENTE
1. Stocuri 08
(ct.301+302+303+304+305+307+309+331+
332+341+345+346+347+349+351+354+356+
357+358+359+361+371+381+/-348+/-378-
391-392-393-394-395-396-397-398)

2. Creante curente – sume ce urmeaza a fi incasate intr-o 09

perioada mai mica de 1 an, din care:

Creante din operatiuni comerciale si avansuri 10

(ct.232+234+409+4111+4118+413+418+425
+4282+ 4611+ 473**+481+482+483 - 4911-
4961+5187)

169
 Creante bugetare 11
(ct.431**+437**+4424+4428**+444**+446**+
4482+463+464+465+4664+4665+4681+4682
+4684+4687+469 - 497)

Creante din operatiuni cu Comunitatea 12

Europeana
(ct.4501+4511+4531+4541+4551+456+457+
458)
3. Investitii financiare pe termen scurt 13
(ct.505 – 595)

4. Conturi la trezorerie si banci (rd.15+17) 14

din care:
Conturi la trezorerie, casa, alte valori, avansuri de 15
trezorerie
(ct.510+5125+5126+5131+5141+5161+5171
+520+5211+5212+5221+5222+523+524+
5251+5252+5253+526+527+528+5291+5292
+5299+531+532+542+550+551+552+553+
554+555+556+557+558+5601+5602+561+
562+5711+5712+5713+
+5714+5741+5742+5743+5744)

din care: depozite 16

Conturi la banci comerciale 17
(ct.5112+5121+5124+5125+5126+5131+
5132+5141+5142+5151+5152+5153+5161+
5162+5172+5411+5412+550+558+560)
din care: depozite 18
5. Cheltuieli in avans 19
(ct.471)
TOTAL ACTIVE CURENTE 20
(rd.08+09+13+14+19)

TOTAL ACTIVE (rd.07+20) 21

B. DATORII 22
DATORII NECURENTE- sume ce trebuie platite intr- 23
o perioada mai mare de 1 an
1. Sume necurente de plata 24
(ct.4042+269+4622+509)
2. Imprumuturi pe termen lung 25
(ct.1612+1622+1632+1642+1652+166+1672
+168 -169)
3. Provizioane (cont 151) 26

TOTAL DATORII NECURENTE 27

170
 (rd.24+25+26)

1. DATORII CURENTE - sume ce trebuie platite 28

intr-o perioada de pana la 1 an, din care:

Datorii comerciale si avansuri 29

(ct.401+403+4041+405+408+419+4621+473
481+482+483+ 269)

Datorii catre bugete 30

(ct.438+440+441+4423+4428+444+446+
4481+4671+4672+4673+4674+4675)

Datorii catre Comunitatea Europeana 31

(ct.4502+4512+452+4532+4542+4552)

2. Imprumuturi pe termen scurt- sume ce trebuie platite 32

intr-o perioada de pana la
1 an
(ct.5186+5191+5192+5194+5195+5196+
5197+5198)

3. Imprumuturi pe termen lung – sume ce trebuie platite in 33

cursul exercitiului curent
(ct.1611+1621+1631+1641+1651+1671+168
-169)
4. Salariile angajatilor si contributiile aferente 34
(ct.421+423+426+427+4281+431+437+438)

5. Alte drepturi cuvenite altor categorii de persoane 35

(pensii, indemnizatii de somaj, burse)
(ct.422+424+429)

6. Venituri in avans (ct.472) 36

7. Provizioane (ct. 151) 37
TOTAL DATORII CURENTE 38
(rd.28+32+33+34+35+36+37)

TOTAL DATORII (rd.27+38) 39

ACTIVE NETE = TOTAL ACTIVE – 40

TOTAL DATORII = CAPITALURI
PROPRII
(rd.21- 39 = rd.41)
C. CAPITALURI PROPRII 41

171
1. Rezerve, fonduri 42
(ct.100+101+102+103+104+105+106+131+
132+133+134+135+136+137+139)

2. Rezultatul reportat 43
(ct.117- sold creditor)
3. Rezultatul reportat 44
(ct.117- sold debitor)
4. Rezultatul patrimonial al exercitiului 45
(ct.121- sold creditor)
5. Rezultatul patrimonial al exercitiului 46
(ct.121- sold debitor)
TOTAL CAPITALURI PROPRII 47
(rd.42+43–44+ + 45- 46)

Conducătorul institutiei Conducătorul compartimentului

financiar-contabil

172
 Anexa .4

CONTUL DE REZULTAT PATRIMONIAL

la data de….

- lei-
Nr. DENUMIREA INDICATORULUI Cod An precedent An curent
crt. rand

A B C 1 2
I. VENITURI OPERATIONALE 01
1. Venituri din impozite, taxe, contributii de asigurari 02
si alte venituri ale bugetelor
(ct.730+731+732+733+734+735+736+
+739+745+746+750+751)

2. Venituri din activitati economice 03

(ct.701+702+703+704+705+706+707+
708 +/- 709)
3. Finantari, subventii, transferuri, 04
alocatii bugetare cu destinatie speciala
(ct.770+771+772+773+774+776+778+
779)
4. Alte venituri operationale 05
(ct.714+719+721+722+781)
TOTAL VENITURI 06
OPERATIONALE
(rd.02+03+04+05)
II. CHELTUIELI OPERATIONALE 07
1. Salariile si contributiile sociale aferente 08
angajatilor
(ct.641+642+645+646+647)
2. Subventii si transferuri 09
(ct.670+671+672+673+674+676+677+
679)
3. Stocuri, consumabile, lucrari si servicii executate de 10
terti
(ct.601+602+603+606+607+608+609+
610+611+612+613+614+622+623+624+
626+627+628+629)

4. Cheltuieli de capital, amortizari si 11

provizioane
(ct.681+682+689)

173
5. Alte cheltuieli operationale 12
(ct.635+654+658)

TOTAL 13
CHELTUIELI
OPERATIONALE
III. REZULTATUL DIN 14
ACTIVITATEA OPERATIONALA

- EXCEDENT (rd.06- rd.13) 15

- DEFICIT (rd.13- rd.06) 16

IV. VENITURI FINANCIARE 17

(ct.763+764+765+766+767+768+769+
786)
V. CHELTUIELI FINANCIARE 18
(ct.663+664+665+666+667+668+669+
686)
VI. REZULTATUL DIN 19
ACTIVITATEA FINANCIARA
- EXCEDENT (rd.17- rd.18) 20

- DEFICIT (rd.18- rd.17) 21

VII. REZULTATUL DIN 22
ACTIVITATEA CURENTA
- EXCEDENT (rd.15+20) 23

- DEFICIT (rd.16+21) 24
VIII. VENITURI EXTRAORDINARE 25
(ct.790+791)
IX. CHELTUIELI EXTRAORDINARE 26
(ct.690+691)
REZULTATUL DIN 27
ACTIVITATEA
- EXCEDENT (rd.25-rd.26) 28

- DEFICIT (rd.26-rd.25) 29

REZULTATUL PATRIMONIAL AL 30
EXERCITIULUI
- EXCEDENT (rd.20+23+28) 31

- DEFICIT (rd.21+24+29) 32

Conducătorul institutiei Conducătorul compartimentului

financiar-contabil

174
 Anexa nr.5

SITUATIA FLUXURILOR DE TREZORERIE

- lei-
DENUMIREA INDICATORULUI Cod
ran
d
A B 1 2 3
I. NUMERAR DIN ACTIVITATEA 01
OPERATIONALA
1. Incasari 02
2. Plati 03
3. Numerar net din activitatea operationala (rd. 02- rd.03) 04

II. NUMERAR DIN ACTIVITATEA DE 05

INVESTITII
1. Incasari 06
2. Plati 07
3. Numerar net din activitatea de investitii (rd.06-07) 08
III. NUMERAR DIN ACTIVITATEA DE 09
FINANTARE
1. Incasari 10
2. Plati 11
3. Numerar net din activitatea de finantare (rd.10- rd.11) 12

IV. CRESTEREA (DESCRESTEREA) NETA DE 13

NUMERAR SI ECHIVALENT DE NUMERAR
(rd.04+rd.08+rd.12)
V. NUMERAR SI ECHIVALENT DE NUMERAR LA 14
INCEPUTUL PERIOADEI
VI. NUMERAR SI ECHIVALENT DE NUMERAR LA 15
SFARSITUL PERIOADEI (rd.13+rd.14)

Conducătorul institutiei Conducătorul compartimentului Viză trezorerie

financiar-contabil

175
 Anexa 6

CONT DE EXECUTIE AL INSTITUTIEI PUBLICE-VENITURI

176
 Anexa 7
Nr. Drepturi Drepturi
rrand
rând Prevederi Prevederi consta- Incasari constatate
DENUMIREA COD initiale definitive tate realizate de
INDICATORILOR incasat

A B C 1 2 3 4 5=3-4

CONT DE EXECUTIE AL INSTITUTIEI

PUBLICE-CHELTUIELI
Capitol…………………………….Subcapitol………………………..

Credite bugetare Angajamente Cheltuieli

Nr. Denumirea cod Angajamente Angajamente Plati legale efective
rd. indicatorilor anuale **) trimestriale bugetare legale efectuate de platit
cumulate**)
A B C 1 2 3 4 5 6=4-5 7

177
178