ISSAI 3000

The International Standards of Supreme Audit Institutions, ISSAI, are issued by the
International Organization of Supreme Audit Institutions, INTOSAI. For more information visit
www.issai.org

DIRECTRICES DE APLICACIÓN
INTOSAI DE LAS NORMAS DE AUDITORÍA
DEL RENDIMIENTO

Normas y directrices para la auditoría del

rendimiento basadas en las Normas de Auditoría y
la experiencia práctica de la INTOSAI

INTOSAI’s Professional Standards Committee is in the process of organising INTOSAI’s professional Standards into one comprehensive framework using the names and
abbreviations International Standards of Supreme Audit Institutions (ISSAI) and INTOSAI Guidelines on Good Governance (INTOSAI GOV). These names as well as the
numbering of documents are provisional and subject to approval by the 19th INTOSAI congress in 2007.

The following number and statement is proposed for the present document: ISSAI 3000
 I NT OS AI P r ofe ss i o n a l S t an d ar ds Co m mi t te e
PSC-Secretariat:
The National Audit Office of Denmark • Landgreven 4 • P.O. Box 9009 • 1022 Copenhagen • Denmark
Tel.:+45 3392 8400 • Fax:+45 3311 0415 •E-mail: [email protected]

INTOSAI

EXPERIENTIA MUTUA
EXPERIENTIA MUTUA

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OMNIBUS
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 DIRECTRICES DE APLICACIÓN
DE LAS NORMAS DE AUDITORÍA DEL RENDIMIENTO
Normas y directrices para la auditoría
del rendimiento basadas en las Normas de Auditoría
y la experiencia práctica de la INTOSAI
Prefacio

En el Congreso Internacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores

(INCOSAI) de Montevideo (1998) se acordó apoyar el desarrollo de
directrices para la aplicación de las Normas de Auditoría de la Organiza-
ción Internacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores (INTOSAI). El
Comité de Normas de Auditoría (CNA) de la INTOSAI llevará a cabo ese
desarrollo con la colaboración de otros comités permanentes y grupos de
trabajo.
Las Normas de Auditoría se centran principalmente en la auditoría
financiera, pero también abarcan la auditoría del rendimiento. Como han
señalado muchas Entidades Fiscalizadoras Superiores, en la auditoría del
rendimiento se necesitan directrices especiales, ya que difiere de la audi-
toría financiera. Por consiguiente, se ha considerado oportuna la creación
de directrices específicas para la auditoría del rendimiento.
En la reunión del Comité celebrada en Londres (2000) se llevó a cabo
un primer debate al respecto, y después de la reunión de Lisboa (2002)
se envió material de trabajo a los miembros del Comité para que éstos lo
comentasen. El trabajo en curso fue apoyado per el Comité Directivo y el
INTOSAI de Seúl (2001).
En la reunión del Comité que tuvo lugar en Estocolmo (2002) se de-
cidió enviar un anteproyecto a todos los miembros de la INTOSAI para
que éstos lo comentasen. Se elaboró un proyecto final que, a continuación,
fue aprobado por el Comité en su reunión de Bratislava (2003). A lo largo
de todo el proceso el Comité Directivo ha estado informado del avance del
trabajo y ha aprobado los necesarios planes de trabajo.
Estas Directrices de Aplicación de la Auditoría del Rendimiento son
el resultado de los esfuerzos conjuntos de los miembros del Comité de
Normas de Auditoría de la INTOSAI, integrado por las Entidades Fiscali-
zadoras Superiores de:
Antigua y Azerbaiyán Eslovaquia Noruega Túnez
Barbuda Brasil Estados Unidos Portugal Ucrania
Arabia Saudita Camerún Filipinas Reino Unido Uruguay
Reino Unido Canadá India Samoa
Argentina Costa Rica Japón Suecia
Australia Dinamarca Lituania Presidente
Austria Egipto Namibia Tonga
 Desearía agradecer especialmente a las EFS del Reino Unido (inglés),
Canadá (francés), Austria (alemán), Arabia Saudita (árabe) y Estados
Unidos (español) su apoyo en la corrección de pruebas de las versiones en
las distintas lenguas.
Tengo la satisfacción de hacerles llegar este documento. Constituye
un paso importante dentro del proceso de perfeccionar la auditoría del
rendimiento entre los auditores de la Administración pública. Deberá con-
siderársele como un documento vivo, que tiene que actualizarse a medida
que se avanza en su aplicación. No es un documento normativo o técnico,
ni tampoco un manual, pero contiene numerosas directrices y otras in-
formaciones con implicaciones prácticas que toman en consideración las
premisas y características especiales de la auditoría del rendimiento.
Si bien estas directrices reflejan las mejores prácticas actuales, no serán
de plena aplicación en todos los miembros de la INTOSAI, debido a los
diferentes mandatos y tradiciones. Le corresponde a cada miembro
determinar cuál es la mejor manera de aplicar y utilizar estas directrices.
El propósito de este documento es:
• Describir las características y los principios de la auditoría del
rendimiento.
• Ayudar a los auditores del rendimiento de las EFS en la dirección y la
realización de las auditorías del rendimiento de un modo eficiente y
eficaz.
• Servir de base para las buenas prácticas de auditorías del rendimiento.
• Establecer un marco para el ulterior desarrollo de la metodología y
el desarrollo profesional de la auditoría del rendimiento.
En representación del Comité de Normas de Auditoría, quisiera agra-
decer a todos los Comités y miembros de la INTOSAI su dedicación y
cooperación en la realización de este proyecto. También agradezco a mis
colegas del Comité su oportuno apoyo y sus contribuciones positivas a
esta actividad.
Estocolmo, julio de 2004
Kjell Larsson
Auditor General, Oficina Nacional de Auditoría de Suecia
Presidente del Comité de Normas de Auditoría de la INTOSAI
Índice

Introducción 7

Parte 1: ¿Qué es la auditoría del rendimiento? 11

1.1 ¿Qué es la auditoría del rendimiento según la INTOSAI? 11
1.2 ¿Cuál es el rasgo característico de la auditoría del rendimiento? 12
1.3 ¿Qué nociones constituyen la base de la auditoría
del rendimiento? 12
1.4 ¿Cuáles son las cuestiones básicas de la auditoría
del rendimiento? 14
1.5 ¿Qué significa la fiscalización de la economía, la eficiencia
y la eficacia? 15
1.6 ¿Cómo afecta la gestión pública a la auditoría del rendimiento? 21
1.7 ¿Cómo se relaciona la auditoría del rendimiento con
la medición del rendimiento y la evaluación de programas? 23
1.8 ¿Existen diferencias en las ambiciones y los enfoques
analíticos? 27
1.9 Resumen 32

Parte 2: Principios de la auditoría gubernamental aplicables

a la auditoría del rendimiento 35
2.1 ¿Cómo se aplican los principios de la auditoría
a la auditoría del rendimiento? 35
2.2 ¿Cuáles son los requisitos generales de un auditor
del rendimiento? 41
2.3 ¿Existen otras medidas de protección importantes? 45
2.4 Resumen 47

Parte 3: Normas y orientaciones prácticas: inicio y planificación

de la auditoría del rendimiento 49
3.1 ¿Cuáles son los pasos generales del ciclo de auditoría
del rendimiento? 49
3.2 ¿Qué implica la planificación estratégica? 50

5
 3.3 ¿Qué implica la planificación de cada auditoría del
rendimiento? 54
3.4 Resumen 65

Parte 4: Normas y orientaciones prácticas: realización

de la auditoría del rendimiento 67
4.1 ¿Qué caracteriza el proceso del estudio principal? 67
4.2 ¿Qué tiene que tomarse en consideración en el proceso
de recogida de datos? 68
4.3 ¿Qué caracteriza la prueba de auditoría y los resultados
de la auditoría? 71
4.4 ¿Cómo debe afrontarse un entorno cambiante y conflictivo? 73
4.5 ¿Qué es lo importante cuando se analizan los datos y
se extraen conclusiones? 75
4.6 Resumen 77

Parte 5: Normas de información y orientación: presentación

de los resultados de la auditoría del rendimiento 79
5.1 ¿Qué implica la necesidad de centrarse en el informe final? 79
5.2 ¿Qué se requiere para que el informe sea fiable? 80
5.3 ¿Cuáles son las características de un informe correcto
y útil de auditoría del rendimiento? 82
5.4 ¿Cómo debe distribuirse un informe de auditoría
del rendimiento? 85
5.5 ¿Para qué sirven los procesos de seguimiento? 86
5.6 Resumen 87

REFERENCIAS Y BIBLIOGRAFÍA 89

Apéndices

1 Metodología de la auditoría del rendimiento 97

2 Criterios de la auditoría del rendimiento 119
3 Prueba y documentación 123
4 Comunicación y aseguramiento de calidad 133
5 Auditoría del rendimiento y tecnología de la información 139
6 Auditorías del rendimiento de las actividades con una
perspectiva medioambiental 147
7 Hacia un enfoque orientado a sistemas en la auditoría
del rendimiento: un marco teórico 159

6
Introducción

Los auditores del rendimiento pueden enfrentarse en su trabajo a una

diversidad y ambigüedad considerables. Necesitan competencias en el
análisis de las actividades y las prácticas de gestión. Pueden encontrarse
con la necesidad de familiarizarse con una amplia gama de contextos
organizativos y disciplinas. Necesitan la capacidad de redactar in-
formes sobre temas complejos de un modo lógico y cuidadosamente
fundamentado. Estas directrices pueden brindar cierta ayuda en estos
campos, pero gran parte de ello depende de que los propios auditores
del rendimiento desarrollen por otros medios su competencia en
dichas áreas.
Las directrices tienen en cuenta las pertinentes Normas de Auditoría
de la INTOSAI y se basan en los principios generalmente aceptados de
la auditoría del rendimiento, extraídos de la experiencia de los miem-
bros de la INTOSAI1. Para elaborar directrices de aplicación basadas
en la experiencia se ha llevado a cabo un estudio sobre las normas y
directrices de diversas EFS con una larga experiencia en auditoría del
rendimiento. Esta experiencia de realizar auditorías del rendimiento y
de aplicación de las Normas de Auditoría ha añadido una valiosa infor-
mación, como mínimo con respecto a la interpretación práctica de las
Normas de Auditoría.
No es posible elaborar directrices aplicables a todas las clases de au-
ditoría del rendimiento, porque las comparaciones entre las prácticas
de auditoría del rendimiento realizadas en diferentes países muestran
notables variaciones en el mandato, el alcance, la organización y los
métodos utilizados. Las directrices de auditoría del rendimiento no
pueden abarcar íntegramente todos los enfoques, métodos y técnicas
posibles, ya que en la práctica esto incluiría la totalidad de las ciencias
sociales. Además, las auditorías del rendimiento hacen referencia a una

1
El Director de Auditoría Tony Angleryd (Suecia) ha elaborado las directrices, pero muchos miembros
de la INTOSAI han ayudado en el proceso. Se han estudiado las Normas de Auditoría del Rendimiento
de los miembros y de los grupos de trabajo regionales. Deben mencionarse explícitamente las “Direc-
trices de Auditoría del Rendimiento”, aprobadas en la VIII Asamblea de la ASOSAI, en octubre de 2000.

7
 multitud de temas y perspectivas que cubren el sector gubernamental
en su integridad, y no sería posible desarrollar normas y procedimien-
tos detallados que funcionen igualmente bien en todas esas situaciones.
En la auditoría del rendimiento no es posible elaborar un manual
tipo “libro de cocina” que pueda aplicarse con carácter universal para
obtener buenos resultados.
Algunas EFS, por consiguiente, encontrarán que las directrices de
este tipo poseen un valor limitado. Por ejemplo, podrían ser consi-
deradas demasiado ambiciosas para los auditores que tengan escasa o
ninguna experiencia en proyectos específicos de auditoría de gestión
o evaluaciones de programas. Como se afirma en las Normas de Au-
ditoría, párrafo 1.0.6: “Las EFS deben aplicar su propio criterio a las
diversas situaciones que surjan en el curso de la fiscalización pública.”
Además, en el párrafo 1.0.13 se señala: “Dado el enfoque y la estructura
de algunas EFS, no todas las Normas de Auditoría son aplicables a to-
dos los aspectos de su actividad. Por ejemplo, los exámenes de carácter
colegial y jurídico que efectúan los Tribunales de Cuentas confieren a
ciertos aspectos de su actividad un carácter fundamentalmente distinto
de la auditoría financiera y operativa que efectúan las EFS organizadas
en un sistema jerárquico regido por un auditor o contador general.”
Esto significa que la propia EFS debe decir en qué forma y en qué
medida tiene que emplear las directrices en sus propias prácticas de
auditoría y en su trabajo de desarrollo.2
Lo que se ha dicho antes no debe considerarse como un argumento
contra la normalización ni las directrices sino que, cuando se trata de
la normalización en la auditoría del rendimiento, la cuestión consiste
en saber qué hacer, y no en cómo hacerlo. Por ejemplo, al diseñar un
estudio cabe esperar que los auditores realicen determinadas consid-
eraciones y abarquen aspectos específicos. Cómo se lleva a cabo esa
labor deberá decidirse caso por caso, teniendo en cuenta que los méto-
dos y técnicas tendrán que aplicarse con todo el cuidado necesario que
suele considerarse como mejor práctica en ciencias sociales y auditoría.
El presente documento refleja la experiencia de las EFS con una
larga tradición y normas consolidadas de auditoría del rendimiento.

2
En este documento los diversos párrafos de las Normas de Auditoría (2001) se citan como “NA”
seguido del (de los) correspondiente(s) número(s) de párrafo. Las citas figuran en cursiva. El término
“auditoría de regularidad (financiera)” se ha abreviado como “auditoría financiera”.

8
Trata primordialmente de cuestiones relacionadas con la auditoría del
rendimiento realizada como exámenes o investigaciones por sepa-
rado. Es decir, la auditoría de gestión como actividad por separado y
profesional que requiere una preparación especializada, normas por
separado, una planificación especial, informes especiales, etc.3 Por con-
siguiente, este documento está destinado sobre todo a aquellas EFS que
están llevando a cabo -o piensan llevar a cabo- este tipo de auditoría
del rendimiento.4
Estas directrices constan de cinco partes principales.
La Parte 1 establece el marco general de la auditoría del rendimiento.
La Parte 2 define la aplicación de los principios de auditoría a la audi-
toría del rendimiento.
La Parte 3 proporciona normas y directrices para la planificación de
auditorías del rendimiento.
La Parte 4 proporciona normas y orientación para realizar auditorías
del rendimiento.
La Parte 5 proporciona normas y orientación para presentar los re-
sultados de la auditoría.
Los Apéndices contienen información adicional sobre la manera de
planificar y realizar auditorías del rendimiento. Los Apéndices incluyen
asimismo información sobre auditoría del rendimiento en relación
con la tecnología de la información, y sobre la realización de auditorías
del rendimiento con una perspectiva ecológica. Además, se expone un
marco de enfoques orientados a sistemas en auditoría del rendimiento.

3
Este documento proporciona directrices generales, y como la auditoría del rendimiento varía
considerablemente entre los distintos países se ha creído conveniente que las directrices sean menos
normativas y detalladas de lo habitual.
4
Por ejemplo, esto excluiría en cierta medida la clase de ejercicio de control continuado que se basa
en los llamados indicadores del rendimiento. Sin embargo, no se excluyen los estudios no periódicos
(en profundidad) sobre temas tales como la posible eficacia y validez de los sistemas de medición del
rendimiento en los programas del sector público. (Véase la sección 1.7).

9
10
Parte 1: ¿Qué es la auditoría del rendimiento?

1.1 ¿Qué es la auditoría del rendimiento según la INTOSAI?

Las Normas de Auditoría de la INTOSAI (NA 1.0.38 y 1.0.40) afirman

lo siguiente:
“El ámbito de actuación de la fiscalización pública abarca las audi-
torías de regularidad y las operacionales o de gestión”, y “La auditoría o
fiscalización operacional o de gestión significa auditoría de economía,
de eficiencia y de eficacia, y comprende:
(a) el control de la economía de las actividades administrativas, de
acuerdo con principios y prácticas administrativos razonables y con las
directrices señaladas
(b) el control de la eficiencia en la utilización de los recursos hu-
manos, financieros y de cualquier otro tipo, junto con el examen de los
sistemas de información, de las medidas de rendimiento y control, y de
los procedimientos seguidos por las entidades fiscalizadas para corregir
las deficiencias encontradas y
(c) el control de la eficacia con que se han llevado a cabo los obje-
tivos de la entidad fiscalizada y de los resultados alcanzados en relación
con los pretendidos”.
La auditoría del rendimiento se basa en decisiones tomadas por
el poder legislativo o en los objetivos establecidos por éste, y puede
llevarse e cabo en todo el sector público.

La auditoría del rendimiento es un examen independiente de la eficien-

cia y la eficacia de las actividades, los programas o los organismos de la
Administración pública, prestando la debida atención a la economía, y
con el propósito de llevar a cabo mejoras.

11
 1.2 ¿Cuál es el rasgo característico de la auditoría del rendimiento?

Como se afirma en las Normas de Auditoría, la auditoría del

rendimiento, en comparación con la auditoría financiera, no está
demasiado sujeta a expectativas y requisitos específicos. La auditoría
financiera tiende a aplicar normas relativamente fijas, mientras que la
auditoría del rendimiento es más flexible en su elección de temas y ob-
jetos, métodos y criterios de fiscalización. La auditoría del rendimiento
no es una auditoría de regularidad con criterios formalizados, y sus
raíces no se encuentran en las auditorías del sector privado. Se trata de
un examen independiente realizado con un carácter no reiterativo. Por
su propia naturaleza, la auditoría de gestión tiene un ámbito amplio
y está abierta a distintos criterios e interpretación. La auditoría de
gestión debe disponer de una amplia selección de métodos de inves-
tigación y evaluación, y actuar desde una base de conocimientos muy
distinta a la de la auditoría tradicional. No se trata de una forma de
auditoría basada en una lista de comprobación. Las características
especiales de la auditoría del rendimiento se deben a la variedad y
complejidad de las cuestiones relacionadas con su actividad. Dentro de
su mandato legal, la auditoría del rendimiento debe tener la libertad
necesaria para examinar todas las actividades del sector público desde
diferentes perspectivas (NA 4.0.4, 4.0.21-23 y 2.2.16).
El carácter distintivo de la auditoría del rendimiento no debe
considerarse, por supuesto, como un argumento que socave la cola-
boración entre los dos tipos de auditoría.

La auditoría del rendimiento no tiene sus raíces en la forma de auditoría

que es habitual en el sector privado. Tiene sus raíces en la necesidad de
análisis independientes y de amplio alcance acerca de la economía, la
eficiencia y la eficacia de los programas y organismos de la Adminis-
tración, efectuados con un criterio no recurrente.

1.3 ¿Qué nociones constituyen la base de la auditoría del

rendimiento?

La rendición de cuentas de la Administración significa que quienes

están a cargo de un programa gubernamental o un ministerio son
responsables de la ejecución eficiente y eficaz de dicho programa o
ministerio. La rendición de cuentas presupone una inspección pú-

12
blica de las actividades del programa o ministerio. La auditoría del
rendimiento es una manera de que los contribuyentes, financiadores,
órganos legislativos, directivos, ciudadanos normales y medios de
comunicación “lleven a cabo un control” y obtengan una perspectiva
acerca de la ejecución y los productos de las diferentes actividades de la
Administración pública. Es una forma de responder a preguntas como
la siguiente: ¿Obtenemos valor a cambio de dinero, o podría gastarse el
dinero de un modo más adecuado o más inteligente? Además, un crite-
rio de correcta gobernanza es que todos los servicios públicos –o todos
los programas de la Administración- se sometan a auditoría.
La legitimidad y la confianza son valores esenciales para todas las
actividades de la Administración, y la auditoría del rendimiento puede
contribuir a fortalecer estos valores elaborando información pública
y fiable sobre la economía, la eficiencia y la eficacia de los programas
gubernamentales. Esto se ve facilitado por el hecho de que la auditoría
del rendimiento es independiente de los ministerios del Gobierno cu-
yas actividades se someten a fiscalización. De este modo se obtiene una
visión independiente y fiable del rendimiento del programa o elemen-
tos fiscalizados. La auditoría del rendimiento no representa a intereses
creados y no tiene vínculos, financieros o de otro tipo, con los sujetos
de la auditoría. Al elaborar evaluaciones independientes, la auditoría
del rendimiento también puede servir de base para las decisiones sobre
futuras inversiones y actividades. La base para este instrumento –pro-
porcionar incentivos para el cambio mediante la realización de análisis
independientes y evaluaciones del rendimiento del sector público- es la
importancia del aprendizaje y de la información fiable. En un mundo
complejo y en rápido cambio, con recursos limitados y muchas incerti-
dumbres, se necesita la auditoría del rendimiento.

La base de la auditoría del rendimiento está constituida por determina-

das nociones:
• El punto de arranque es la importancia de evaluar la economía, la
eficiencia y la eficacia de todas las actividades del gobierno, y para
ello, se necesita una auditoría que examine y evalúe esas materias y
que contribuya a la mejora del gasto público, de los servicios públi-
cos y de la rendición de cuentas y la gestión públicas.
• En segundo lugar, es importante disponer de información fiable e
independiente. Se necesita un examinador que represente el interés
público, que pueda pensar y actuar con independencia con objeto
de mostrar y poner en tela de juicio la situación actual.

13
 • Por último, resultan importantes un resumen general y unas pers-
pectivas sobre las actividades de la Administración pública, y la ca-
pacidad de influir sobre el rendimiento de ésta y mejorarlo. Se
requiere un examinador competente que pueda desempeñar este
papel, y que promueva incentivos para el aprendizaje y el cambio, y
mejores condiciones para la toma de decisiones.

1.4 ¿Cuáles son las cuestiones básicas de la auditoría del

rendimiento?

Al menos en teoría, todos los programas o empresas del sector público

-y la mayoría de los procesos que generan- pueden analizarse emplean-
do una fórmula que describe el modo de pasar de una a otra posición
por determinados medios con objeto de lograr objetivos específicos.
En la auditoría de gestión esto se lleva a cabo a menudo respondiendo
a dos preguntas básicas:
• ¿Las cosas se están haciendo en la forma correcta?
• ¿Se están haciendo las cosas correctas?
La primera pregunta se dirige primariamente al “productor” y
significa, en sentido amplio, si las decisiones políticas se están apli-
cando en la forma adecuada. Esta pregunta suele asociarse con una
perspectiva normativa, es decir, el auditor desea saber si el directivo ha
cumplido las reglas o los requisitos establecidos. Con objeto de ensan-
char el análisis, la pregunta puede ampliarse en el sentido de descubrir
si las actividades realizadas son las que se consideran más apropiadas,
siempre con la condición de que se hagan las cosas correctas. Hasta
este momento, la auditoría del rendimiento se ha ocupado primor-
dialmente de diferentes aspectos de la economía o la eficiencia de las
actividades.
El alcance del análisis se amplía notablemente planteando la se-
gunda pregunta: ¿se están haciendo las cosas correctas? Otra manera
de plantear la cuestión sería preguntarse si las políticas aprobadas se
han aplicado en la forma adecuada o si se han empleado los medios
adecuados.
Así, esta clase de pregunta hace referencia a la eficacia o al influjo
ejercido sobre la sociedad. De hecho, la pregunta podría llegar incluso
a implicar que una empresa del sector público -o una medida elegida
para lograr un objetivo determinado- corre el riesgo de ser puesta en
tela de juicio. Un auditor de gestión, por ejemplo, podría considerar

14
que una medida determinada es ineficaz y no se ajusta a los objetivos.
Sin embargo, en el momento en que el auditor comienza a preguntarse
si el compromiso público en sí mismo es viable, tendrá que mostrarse
cauto para no ir más allá de su mandato, cruzando la frontera que le
separa del ámbito político.
El modelo de input/output es otro medio de ilustrar estas interac-
ciones. El modelo supone un flujo como el que aparece a continuación.
Compromiso Input Acción/producción Output Logro (Producto)
Propósito Recursos Acción Servicios Objetivos
definido asignados realizada prestados cumplidos

Los outputs son el resultado de los inputs y de las acciones realizadas

para lograr objetivos específicos. En teoría, sería posible que la auditoría
del rendimiento investigue todos los componentes y relaciones exis-
tentes en el modelo input/output, excepto el componente que se en-
cuentra en el extremo izquierdo. Las dos preguntas básicas formuladas
más arriba continúan siendo pertinentes, y también lo es la amplia
gama de perspectivas que pueden aplicarse para responder a ellas.

1.5 ¿Qué significa la fiscalización de la economía, la eficiencia

y la eficacia?

Como se ha dicho con anterioridad la auditoría de gestión se ocupa

básicamente de examinar la economía, la eficiencia y la eficacia.5 De
conformidad con las Normas de Auditoría (NA 1.0.40), una auditoría
de gestión individual puede tener como objetivo el examinar uno o
más de uno de estos tres aspectos.

Economía – reducir costes

De acuerdo con las Normas de Auditoría, economía significa reducir al
mínimo el coste de los recursos utilizados para realizar una actividad,
con la calidad requerida. La economía sólo podrá medirse si existe un
criterio razonable – o motivos- para hacerlo.

5
En la auditoría del rendimiento también se tienen en cuenta normas referentes a las “consideraciones
ecológicas” y los “requisitos de equidad”. (Véase el apéndice 6.)

15
 Las fiscalizaciones de la economía pueden aportar respuestas a
interrogantes como los siguientes:
• ¿Los medios elegidos o el equipo obtenido –los inputs- representan
el uso más económico de los fondos públicos?
• ¿Los recursos humanos, financieros o materiales han sido utilizados
de forma económica?
• ¿Las actividades de gestión se han realizado de conformidad con los
principios correctos de administración y las políticas adecuadas de
gestión?
Aunque el concepto de economía esté bien definido, no resulta fácil
llevar acabo una fiscalización de la economía. A menudo representa
una tarea desafiante para el auditor el evaluar si los inputs elegidos
representan el uso más económico de los fondos públicos, si los recur-
sos disponibles se han utilizado de manera económica, y si la calidad
y la cantidad de los “inputs” se han coordinado de forma óptima y
adecuada. Puede resultar aún más difícil el efectuar recomendaciones
que reduzcan los costes sin afectar la calidad y la cantidad de los servi-
cios prestados a los ciudadanos.

Eficiencia – aprovechar lo mejor posible los recursos disponibles

La eficiencia está relacionada con la economía. También en este caso la
cuestión central se refiere a los recursos utilizados. La pregunta princi-
pal es si estos recursos se han empleado de manera óptima o satisfacto-
ria, o si se hubiesen logrado los mismos o similares objetivos, desde el
punto de vista de la calidad y del plazo de tiempo, con menos recursos.
¿Estamos consiguiendo el máximo output –en términos de cantidad y
calidad- de nuestros inputs y acciones? La pregunta se refiere a la rela-
ción existente entre la calidad y cantidad de servicios suministrados,
y las actividades y el coste de los recursos utilizados para producirlos,
con objeto de lograr resultados.
Sin duda, una opinión sobre la eficiencia siempre suele ser relativa.
Son escasas las ocasiones en que la ineficiencia se pone de manifiesto
de inmediato. Puede formularse un juicio sobre la eficiencia apelando
a una comparación con actividades similares, con otros períodos de
tiempo o con una norma que haya adoptado de manera explícita. A
veces la mejor práctica es aplicable como norma. Las evaluaciones de
la eficiencia también pueden basarse en condiciones no relacionadas
con normas específicas, por ejemplo, cuando las cuestiones son tan
complejas que no existen normas. En esos casos las evaluaciones tienen

16
que basarse en los mejores argumentos e informaciones disponibles, de
conformidad con el análisis realizado en la auditoría.
La fiscalización de la eficiencia abarca aspectos como la compro-
bación de si
• se emplean de modo eficiente los recursos humanos, financieros y de
otro tipo,
• los programas, entidades y actividades del sector público se gestion-
an, regulan, organizan, ejecutan, supervisan y evalúan con eficiencia,
• las actividades de las entidades públicas son coherentes con los obje-
tivos y requisitos estipulados,
• los servicios públicos son de buena calidad, están orientados hacia el
cliente y se prestan en el momento oportuno, y
• los objetivos de los programas del sector público se cumplen con
una relación coste-eficacia adecuada.
La noción de coste-eficacia está relacionada con la capacidad o el
potencial de una entidad, una actividad, un programa o una operación
que se fiscalicen para lograr determinados productos a un coste razo-
nable. Los análisis de coste-eficacia son análisis de la relación entre el
coste y los productos, expresado como coste por unidad de producto
obtenido. La relación coste-eficacia sólo es uno de los elementos en el
examen completo de la eficiencia, que también podría incluir análi-
sis del tiempo en el cual se han logrado los productos, por ejemplo.
Sin embargo, esto no siempre coincide con el tiempo óptimo que se
requiere para optimizar el influjo.
En algunos casos puede resultar difícil separar por completo los dos
conceptos, eficiencia y economía. Por ejemplo, ambos pueden referirse
a si la entidad fiscalizada
• se ajusta a prácticas correctas de aprovisionamiento,
• adquiere el tipo, la calidad y la cantidad apropiados de recursos a un
coste adecuado,
• mantiene adecuadamente sus recursos,
• utiliza la cantidad óptima de recursos (personal, equipo e insta-
laciones) en la producción o prestación de la cantidad y calidad
adecuadas de bienes o servicios, con puntualidad,
• cumple los requisitos de las leyes y reglamentaciones que rigen o
afectan la compra, el mantenimiento y el uso de los recursos de la
entidad, y
• ha establecido un sistema de controles de gestión.
En realidad, las auditorías de la economía tienden a centrarse en los
primeros tres puntos antes enumerados. El concepto de eficiencia se

17
 restringe básicamente a la pregunta sobre si los recursos se han em-
pleado de una manera óptima o satisfactoria. Por consiguiente, en la
mayoría de los casos la eficiencia se especifica de dos maneras posi-
bles: (i) si podrían haberse obtenido los mismos resultados utilizando
menos recursos, y (ii) si podrían haberse empleado los mismos recur-
sos para lograr mejores resultados (en cantidad y calidad).
La auditoría financiera también se dedica a estas cuestiones, por
ejemplo cuando se fiscalizan las prácticas de compras. En la auditoría
financiera, empero, el ámbito es más limitado. En comparación con la
auditoría de gestión, el objetivo no consiste en evaluar la economía o la
eficiencia de las actividades del sector público.

Eficacia – lograr los propósitos u objetivos estipulados

La eficacia constituye esencialmente un concepto de logro de obje-

tivos.6 Hace referencia a la relación existente entre los objetivos fijados,
los productos aportados y los objetivos cumplidos. ¿Se están cum-
pliendo los objetivos estipulados de acuerdo con los medios empleados, los
productos obtenidos y los influjos observados? ¿Los efectos constatados son
realmente consecuencia de la política en cuestión, y no de otras circu-
nstancias?
La eficacia consta de dos partes: la cuestión sobre si se han logrado
los objetivos de la política, y la cuestión sobre si esto puede atribuirse
a la política aplicada. Con objeto de juzgar en qué medida se han lo-
grado los objetivos, es necesario que éstos se formulen de un modo que
haga posible una evaluación de este tipo. Tal cosa no puede conseguirse
con objetivos vagos o abstractos. Para juzgar en qué medida los acon-
tecimientos observados corresponden de hecho a la política se requiere
efectuar una comparación. Lo ideal sería realizar una medición antes y
después de la aplicación de la política, y una medición sobre un grupo
de control, que no se haya sometido a esa política.7
En la práctica tales comparaciones suelen ser difíciles de realizar, en
parte porque a menudo se carece de material de comparación. En estos
casos existe la alternativa de evaluar la plausibilidad de los supues-

6
Es decir, el grado en que un programa o una entidad logra sus metas y objetivos.
7
El término política abarca tanto la política del gobierno como la de la entidad fiscalizada (véanse la
sección 2.1 y la nota 25). Si los objetivos de la política son vagos y abstractos, siempre surgen dificulta-
des en la realización de auditorías del rendimiento. Véase más información en el apéndice 2.

18
tos en los que se basa la política. Con frecuencia habrá que elegir un
objetivo de fiscalización menos ambicioso, por ejemplo evaluar en qué
medida se han logrado los objetivos, se ha llegado a los grupos destina-
tarios o el nivel de rendimiento.
El auditor podría tratar de evaluar o medir la eficacia comparando
los productos -o el “influjo”, o el “estado de cosas”- con las metas
establecidas en los objetivos de la política. Este enfoque a menudo se
describe como análisis del “logro de objetivos”. Sin embargo, al fiscali-
zar la eficacia, generalmente también hay que tratar de determinar en
qué grado los instrumentos utilizados han contribuido de hecho al
logro de los objetivos de la política. Esto constituye una fiscalización de
la eficacia en su “auténtico” sentido y exige pruebas de que los pro-
ductos, etc. que se han observado han sido originados efectivamente
por la acción en cuestión, y no por algún otro factor. Por ejemplo, si
el objetivo de la política es reducir el desempleo, la observación de
una reducción en la cantidad de desempleados ¿es consecuencia de las
actividades de la entidad fiscalizada, o es consecuencia de una mejora
general en el entorno económico, sobre el cual la entidad fiscalizada no
ha tenido influencia? En este caso el diseño de la auditoría debe incluir
las cuestiones de atribución, es decir, tiene que afrontar el problema de
excluir eficazmente las variables intermedias externas.
Efectos colaterales. Un aspecto aparte de la auditoría de gestión son
los efectos colaterales no intencionados de la política. El estudio de los
efectos colaterales resulta complicado debido al hecho de que pueden
ser muy diversos, ya que no se limitan a los objetivos de la política. Una
forma de limitar el ámbito de la investigación consiste en centrarse en
aquellos efectos colaterales que en otras situaciones uno trata de evitar
(p. ej. los efectos de la política económica que son negativos para el
medio ambiente). Esto no significa, sin embargo, que todos los efectos
colaterales sean indeseables.
Por ejemplo, al fiscalizar la eficacia la auditoría del rendimiento puede
• evaluar si los programas gubernamentales han sido preparados y
diseñados eficazmente, y son claros y coherentes,
• evaluar si los objetivos de un programa gubernamental nuevo, o en
curso, y los medios que se le asignan (jurídicos, financieros, etc.) son
apropiados, coherentes, adecuados o pertinentes,
• evaluar si la estructura organizacional, el proceso de toma de de-
cisiones y el sistema de gestión para la ejecución del programa son
eficaces,

19
 • evaluar la eficacia de los programas e inversiones gubernamentales
y/o sus componentes individuales, es decir, evaluar si se cumplen las
metas y los objetivos,
• evaluar si los influjos observados sociales, económicos y ecológi-
cos, directos o indirectos, de una política determinada se deben a la
política en cuestión o a otras causas,
• identificar factores que inhiban un rendimiento satisfactorio o el
cumplimiento de los objetivos,
• evaluar si el programa complementa, duplica, se solapa o se contra-
pone a otros programas relacionados,
• evaluar si la calidad de los servicios públicos satisface las expectati-
vas de las personas o los objetivos establecidos,
• evaluar la adecuación del sistema empleado para medir, supervisar e
informar sobre la eficacia de un programa,
• identificar la utilidad relativa de los enfoques alternativos para lograr
un mayor rendimiento, o eliminar factores que inhiban la eficacia
del programa, y
• analizar las causas de los resultados y de los problemas observados al
identificar las formas de conseguir que las actividades y los progra-
mas gubernamentales funcionen con más eficacia.
Si bien una auditoría en particular no necesariamente tiene que llegar
a conclusiones acerca de estos tres aspectos (es decir, economía, efi-
ciencia y eficacia), puede resultar no demasiado ventajoso el examinar
aspectos de la economía o la eficiencia de actividades aisladas, si no se
toma en consideración también –aunque sea brevemente- su eficacia.
A la inversa, en una fiscalización de la eficacia, es posible que el auditor
también desee tener en cuenta aspectos de la economía y la eficien-
cia: los productos de una entidad, una actividad, un programa o una
operación que se fiscalicen pueden haber causado el influjo deseado,
pero ¿los recursos empleados para lograrlo se han utilizado de modo
económico y eficiente?
Para examinar la eficacia por lo general es necesario evaluar el
producto o influjo de una actividad. Si bien un “enfoque basado en el
sistema” puede ser de utilidad (p. ej. para evaluar la manera en que la
entidad fiscalizada mide y controla su influjo), el auditor también suele
necesitar una prueba suficientemente ilustrativa acerca del resultado y
el influjo de la actividad o del programa.
De igual modo, para evaluar el influjo de una actividad o de una
reforma gubernamental, por lo general es necesario siempre recoger
información no sólo sobre las entidades fiscalizadas y sus actividades

20
e interacciones, sino también sobre otros participantes en el área en
cuestión. Por supuesto, esto adquiere un interés especial cuando se cree
que las acciones de otros participantes pueden influir sobre el influjo
mencionado.8
Un aspecto específico lo constituye el estudio de los efectos involun-
tarios, sobre todo si han sido negativos. En este caso se da un problema
de establecimiento de límites, porque tales efectos pueden extenderse
en áreas que se encuentren fuera de la competencia y las facultades de
la EFS. Una forma de limitar el ámbito podría consistir en examinar
los efectos involuntarios contra los que se combate en otros programas,
p. ej. los efectos colaterales sobre el medio ambiente de un programa
de promoción económica.9

En igualdad de circunstancias, la economía hace referencia a la reduc-

ción de costes, la eficiencia se refiere a la obtención de los máximos o
los mejores resultados con los recursos disponibles, y la eficacia con-
siste en lograr los propósitos u objetivos establecidos.

1.6 ¿Cómo afecta la gestión pública la auditoría del rendimiento?

La forma de gestión pública que se utilice en un momento determina-

do también influirá necesariamente en las prioridades de la auditoría
del rendimiento. En países donde la gestión pública está relacionada
primordialmente con los medios y está menos implicada en los fines,
las auditorías también tienden a centrarse en establecer si las reglas se
han cumplido y aplicado, y no si las reglas sirven -o parecen servir- al
objetivo que se proponen. En aquellos países que han adoptado la
dirección por objetivos y resultados, parece haberse optado por la
posición contraria. En la mayoría de los casos la gestión del sector
público manifiesta una combinación de estos planteamientos.
Como se ha mencionado antes, la dirección por objetivos y resulta-
dos tiende a promover el interés por la fiscalización de la eficiencia y
la eficacia. Asimismo, es posible que el auditor ya no tenga que tratar
con una Administración pública tradicional que se rija por reglas, sino
con una Administración cuyo mandato se ha ampliado de modo con-

8
El ámbito tiene que ser limitado. Los análisis, sin embargo, no deben ser también limitados.
9
Para más información: Auditing Efficiency, OAG (Canadá), 1995, y Auditing Policy Results Manual,
Algemene Rekenkamer (Países Bajos), 1997.

21
 siderable en relación con la forma en que deben ponerse en práctica
las intenciones del poder legislativo, y con los medios que habrá que
emplear para lograrlas.
Preguntas como las siguientes suelen ser de interés para un auditor
del rendimiento:
• ¿Existe una estructura clara de objetivos de rendimiento, y se han
elegido las prioridades y los instrumentos adecuados en la utiliza-
ción de los fondos públicos?
• ¿Existe un reparto claro de responsabilidades entre los distintos
niveles de autoridad, teniendo presente también el principio de
subsidiariedad?
• ¿Existe una conciencia generalizada acerca de los costes, y una
orientación hacia la producción de servicios, centrando la atención
en las necesidades de los ciudadanos?
• ¿Se concede la importancia adecuada a los controles de gestión y a
los requisitos de información?
Los ministerios y los órganos que dependen de ellos se encargan de ga-
rantizar la implantación de las medidas apropiadas de control interno.
En este contexto, la tarea específica del auditor de gestión consiste en
observar si se ha desempeñado correctamente esta responsabilidad. En
qué medida también la entidad fiscalizada lo haya realizado en la prác-
tica en su funcionamiento habitual le corresponde evaluarlo al auditor
financiero.10
Además, un frecuente objetivo de la mayoría de los gobiernos en la
actualidad es la mejora en la calidad de los servicios públicos, sobre
todo a medida que continúan incrementándose las expectativas de las
personas (a menudo en comparación con el servicio que reciben en
el sector privado) acerca de lo que representa la calidad. Para pro-
mover mejoras de este tipo, muchas Administraciones han iniciado
programas de modernización con objeto de prestar mejores servicios
que, por ejemplo, sean accesibles con más facilidad y más cómodos,
brinden a los ciudadanos más capacidad de elección, y se efectúen con
mayor rapidez. La calidad de los servicios públicos es una cuestión
cada vez más importante, y los parlamentarios y los Gobiernos de todo
el mundo esperan que las EFS se refieran a ella en sus informes sobre
auditoría del rendimiento.

10
En los últimos años las EFS han debatido con frecuencia las cuestiones referentes a la fiscalización de
las políticas de la Administración pública y a las reformas administrativas.

22
 Los países que han adoptado la dirección por objetivos y resultados
suelen centrarse más que antes en el rendimiento. La forma de gestión
pública utilizada influirá en el interés por la auditoría del rendimiento.

1.7 ¿Cómo se relaciona la auditoría del rendimiento con la medición

del rendimiento y la evaluación de programas?

Tanto el poder ejecutivo como el legislativo necesitan una información

evaluadora que les ayude a tomar decisiones acerca de los progra-
mas de los cuales son responsables, es decir, una información que les
indique si -y de qué modos importantes- una empresa o un programa
del sector público está funcionando de forma adecuada o no, y por
qué. A lo largo de los años los órganos de la Administración y otras
entidades han empleado numerosos enfoques analíticos para evaluar
las funciones y los resultados de los programas, políticas, actividades
y organizaciones del sector público. La auditoría del rendimiento y
los estudios de evaluación han sido diseñados para juzgar la forma en
que actúan los programas específicos, y pueden diferir mucho en-
tre sí. Un aspecto particular consiste en la relación existente entre la
medición del rendimiento, la evaluación de programas y la auditoría
del rendimiento.

Medición del rendimiento

La medición del rendimiento significa habitualmente el proceso con-
tinuado de control e información sobre los logros de los programas,
sobre todo en su consecución de las metas preestablecidas. Las medi-
ciones del rendimiento pueden hacer referencia al tipo o nivel de las
actividades del programa que se llevan a cabo (proceso), los productos
o servicios directos realizados por un programa (outputs), y/o los
resultados de éstos. La medición del rendimiento se centra en que un
programa haya logrado sus objetivos o requisitos, expresados como
normas mensurables del rendimiento. La medición del rendimiento,
debido a su naturaleza continuada, puede servir como sistema de
alerta temprana para la dirección, y como vehículo de mejoramiento
de la rendición de cuentas ante el público.
El proceso continuado de comprobación del cumplimiento de los
objetivos fijados por parte de un programa o un organismo público es
una cuestión que corresponde a la dirección y el control internos, y no

23
 una tarea de los auditores externos. Es responsabilidad de los auditores
financieros -y no de los auditores del rendimiento- el confirmar que las
cuentas sean correctas. Sin embargo, en el campo de la medición del
rendimiento –la comprobación de la calidad de la información sobre el
rendimiento elaborada por el poder ejecutivo para el poder legislativo-
pueden intervenir tanto los auditores financieros como los auditores
de gestión, ya sea en actividades separadas o en fiscalizaciones con-
juntas.11 Los indicadores del rendimiento a veces pueden utilizarse
también como indicadores o referencias en la planificación de audi-
torías individuales del rendimiento. Uno de los temas de la auditoría
del rendimiento consiste en comprobar si los sistemas de medición del
rendimiento en los programas públicos son eficientes y eficaces. Por
ejemplo, pueden llevarse a cabo estudios en profundidad sobre si los
indicadores del rendimiento miden los elementos correctos, o si los sis-
temas de medición del rendimiento implicados están capacitados para
proporcionar resultados mensurables dotados de credibilidad.12

Evaluación de programas y auditoría del rendimiento

Las evaluaciones de programas son estudios individuales sistemáticos
que evalúan cómo funciona un programa. Las evaluaciones de progra-
mas suelen examinar una gama de informaciones sobre el rendimiento
de los programas y su contexto que tiene un alcance más amplio de
lo que es factible controlar durante su funcionamiento habitual. Una
evaluación del programa permite una valoración general del fun-
cionamiento del programa, y de lo que puede hacerse para mejorar
sus resultados. Las evaluaciones de programas constituyen un tipo de
estudio que podrían ejecutar las EFS bajo el título general de auditorías
del rendimiento.
En los últimos años el concepto de evaluación de programas ha
sido un tema cada vez más debatido entre las EFS. Se ha debatido si
la evaluación de programas es una tarea importante para una EFS. Se
ha creado un grupo especial (Grupo de Trabajo sobre Evaluación de
Programas de la INTOSAI) para promover principios y orientaciones
en este campo. Dentro de la INTOSAI suele aceptarse que la evalua-

11
Los estudios ad hoc y en profundidad suelen ser una tarea típica de la auditoría del rendimiento
en una EFS. Sin embargo, los informes continuados o periódicos sobre diferentes entidades de la
Administración pueden muy bien constituir una tarea de fiscalización para los auditores financieros
(a veces en colaboración con los auditores del rendimiento, por ejemplo, si los auditores financieros no
han sido formados para llevar a cabo auditorías de este tipo).
12
Ver por ejemplo NA 1.0.27 y 1.0.45.

24
ción de programas posee objetivos similares a los de la auditoría del
rendimiento desde el punto de vista de que se propone analizar la rela-
ción existente entre los objetivos, los recursos y los resultados de una
política o un programa. También se ha acordado que la evaluación de
programas constituye una tarea importante para una EFS que tenga la
autoridad y la competencia requeridas para llevar a cabo tales estudios.
La evaluación de programas se ha concebido como un paradigma
de las actividades y los métodos destinados a realizar valoraciones
exhaustivas de una cuestión, empleando enfoques científicos más o
menos elaborados. Aunque la auditoría del rendimiento puede utilizar
enfoques y metodologías semejantes a los empleados en la evaluación
de programas, de conformidad con el Grupo de Trabajo sobre Evalua-
ción de Programas de la INTOSAI no necesariamente se dedica a
evaluar la eficacia de una política o de las políticas alternativas. Además
de examinar el influjo de los resultados, una evaluación de programas
podría incluir temas tales como determinar si los objetivos estipulados
son coherentes con la política general. Este tema ha sido objeto de dis-
cusión entre las EFS. Algunas EFS tienen derecho a evaluar la eficacia
de la política del Gobierno y/o el organismo, e incluyen la evaluación
de programas en su mandato de auditoría del rendimiento. Otras no
están obligadas a llevar a cabo dichas fiscalizaciones.
De acuerdo con el Grupo de Trabajo sobre Evaluación de Programas
de la INTOSAI, la fiscalización y la evaluación pueden dividirse en las
siete categorías siguientes:13
• Fiscalización de la regularidad: ¿Se cumplen las reglamentaciones?
• Fiscalización de la economía: ¿Los medios elegidos representan el uso
más económico de los fondos públicos en la gestión específica?
• Fiscalización de la eficiencia: ¿Los resultados obtenidos son propor-
cionales a los recursos empleados?
• Fiscalización de la eficacia: ¿Los resultados son coherentes con la
política?
• Evaluación de la coherencia de la política: ¿Los medios empleados por
la política son coherentes con los objetivos fijados?
• Evaluación del influjo de la política: ¿Cuál es el influjo económico y
social de la política?
• Evaluación de la eficacia de la política y análisis de las causas: ¿Los
resultados observados se deben a la política, o existen otras causas?

13
Grupo de Trabajo sobre Evaluación de Programas de la INTOSAI (1995). Informe resumido de
proyecto.

25
 En la práctica, empero, las clasificaciones varían. Una EFS con una
prolongada experiencia en evaluación de programas es la General
Accounting Office de los EE.UU. Esta EFS define cuatro tipos frecuentes
de evaluación de programas en la auditoría del rendimiento:14
(1) La evaluación de procesos
valora el grado en que un programa está funcionando en la forma
deseada. Suele hacer referencia a la conformidad de las actividades del
programa con los requisitos legislativos y reglamentarios, el diseño del
programa, y las normas profesionales o las expectativas de los clientes.
Cada vez resulta más importante evaluar si la calidad de las acti-
vidades –por ejemplo, los formularios de solicitud, los tiempos de
proceso, las prestaciones de servicios y otras actividades orientadas a
los clientes- satisfacen las expectativas de los ciudadanos.
(2) La evaluación de productos
valora el grado en que un programa logra sus objetivos orientados a
resultados y orientados a clientes. Se centra en outputs y productos
(incluidos efectos colaterales y efectos involuntarios) con objeto de
juzgar la eficacia de los programas, pero también puede destacar los
temas de calidad y las perspectivas de los clientes. Una evaluación de
productos también puede evaluar los procesos de los programas para
comprender la forma en que se elaboran los productos.
(3) La evaluación del influjo
valora el efecto específico de un programa comparando los productos
del programa con una estimación de lo que podría haber ocurrido en
ausencia del programa. Esta forma de evaluación se emplea cuando
se sabe que hay factores externos que influyen sobre los productos del
programa, con objeto de aislar la contribución de éste al logro de sus
objetivos.
(4) Las evaluaciones del coste-beneficio y del coste-eficacia
son análisis que comparan los outputs o productos de un programa
con los costes (los recursos dedicados) que se requieren para con-
seguirlos. Cuando se aplican a programas ya existentes, también se les
considera como una forma de evaluación de programas. El análisis de
la relación coste-eficacia valora el coste de cumplir un único objetivo

14
Medición y Evaluación del Rendimiento: Definiciones y Relaciones (GAO/GGD-98-26).

26
o meta, y puede utilizarse para identificar la alternativa menos costosa
para satisfacer dicho objetivo. El análisis de coste-beneficio se propone
identificar todos los costes y beneficios pertinentes.15

En el campo de la medición del rendimiento pueden intervenir tanto

los auditores financieros como los auditores del rendimiento. En algu-
nos países una auditoría de gestión individual puede incluir muchas
clases diferentes de estudios, e incluso diversas evaluaciones de progra-
mas. En ese sentido la evaluación de programas puede considerarse
como una de las numerosas “herramientas” posibles que utiliza la audi-
toría del rendimiento. Con independencia de que la evaluación de pro-
gramas se defina como una tarea especial o como un tipo de estudio
realizado por la EFS bajo el título general de auditorías del rendimiento,
se trata de una actividad con un interés y una importancia cre-
cientes.16

1.8 ¿Existen diferencias en las ambiciones y los enfoques

analíticos?

El mandato y la orientación de la auditoría del rendimiento, tal como se

ha dicho con anterioridad, varían en los distintos países. Muchas EFS no
están obligadas a realizar auditorías del rendimiento, o pueden conside-
rar que se encuentran un tanto limitadas en su capacidad y experiencia.
Otras EFS pueden tener una larga tradición de realización de auditorías
del rendimiento avanzadas y complejas evaluaciones de programas.
Uno de los rasgos de la fiscalización es el enfoque normativo, en el
que las discrepancias entre “las normas y la realidad” -los resultados
obtenidos de hecho- se expresan de modo explícito, y las evaluaciones
y recomendaciones poseen un carácter “normativo”. Sin embargo,
además de ser normativa, la auditoría del rendimiento también suele
ser descriptiva, y puede incluir asimismo elementos analíticos. Por
ejemplo, una auditoría del rendimiento puede determinar cuáles son
las causas de la diferencia existente entre las condiciones efectivas y los
criterios teóricos.

15
Algunas EFS, como parte de su mandato, pueden incluir también la “evaluación de políticas” (la
eficacia de las políticas establecidas), y unas cuantas EFS llevan a cabo lo que definen como “evaluación
de sistemas” (la adecuación de los sistemas adoptados).
16
Otras areas áreas de creciente interés son las auditorías del rendimiento de actividades con una
perspectiva ecológica y la auditoría del rendimiento referente a la tecnología de la información. (Véanse
los apéndices 5 y 6.)

27
 El enfoque orientado a resultados y el orientado a problemas
En la auditoría del rendimiento existen diversas tradiciones y aspira-
ciones. Hay dos enfoques que difieren de modo bastante significativo,
aunque ambos se basan en las normas nacionales de auditoría del
rendimiento. Son el enfoque orientado a resultados y el enfoque orien-
tado a problemas.
El enfoque orientado a resultados trata principalmente de cues-
tiones como “¿Cuál es el rendimiento obtenido o qué resultados se han
logrado?” o “¿Se han cumplido los requisitos o los objetivos?” En este
enfoque se estudia el rendimiento (que hace referencia a la economía,
la eficiencia y la eficacia) y se relacionan los descubrimientos efectua-
dos con las normas establecidas (metas, objetivos, reglamentaciones,
etc.) o los criterios de auditoría (definidos antes de que comience
el estudio principal). Si el criterio es difícil de identificar, el auditor
necesita trabajar con los expertos en el campo para desarrollar criterios
creíbles que sean objetivos, pertinentes, razonables y alcanzables en
el momento de su aplicación. Los criterios de fiscalización permiten
proporcionar evaluaciones de los resultados. En este enfoque, es proba-
ble que las deficiencias se definan como desviaciones de las normas y
los criterios. Si se exponen recomendaciones, a menudo se proponen
eliminar tales desviaciones. La perspectiva, en este sentido, es básica-
mente normativa.
En el enfoque orientado a problemas, en cambio, se trata primor-
dialmente de la verificación y el análisis de problemas, por lo general
sin hacer referencia a criterios de fiscalización definidos con anterio-
ridad.17 En este enfoque, las deficiencias y los problemas -o como
mínimo, los indicios de los problemas- son el punto de arranque de
una auditoría, no la conclusión.18 Una de las tareas principales de la

17
Para evaluar un problema primero hay que entender tanto el problema como sus complejas causas y
consecuencias. Al menos cuando se trata de analizar los complejos problemas de la eficiencia y la efica-
cia, no siempre es posible definir el ideal y los criterios de fiscalización en la fase de planificación.
A veces ni siquiera tiene sentido hacerlo.
18
Los indicios acerca de problemas referentes a la eficiencia y la eficacia a menudo son vagos, subje-
tivos, complejos y difíciles de definir y comprender. Éstos son algunos ejemplos de posibles indicios de
problemas referentes a las tres Es (economía, eficiencia y eficacia): costes crecientes que provocan la de-
manda de más recursos; desequilibrio evidente entre aportaciones y metas; falta de claridad en la asig-
nación de responsabilidades entre los órganos del poder ejecutivo que estén implicados; ambigüedades
y contradicciones de la reglamentación; tiempos de espera prolongados o gran cantidad de atrasos; falta
evidente de competencia, críticas del estilo de dirección, deficiencias en los servicios y en la orientación
al cliente; gran número de quejas o reclamaciones del público; cambios en las circunstancias externas,
e indicios de efectos colaterales negativos de los programas de la Administración.

28
auditoría consiste en verificar la existencia de los problemas señalados
y analizar sus causas desde distintas perspectivas (problemas relacio-
nados con la economía, la eficiencia y la eficacia en empresas o progra-
mas del sector público). El enfoque orientado a problemas trata interro-
gantes de este tipo: “¿Los problemas constatados existen realmente, y
en tal caso, cómo pueden entenderse y cuál es su causa?” Se formulan
y se comprueban hipótesis sobre las causas y las consecuencias.19 La
perspectiva es analítica e instrumental; el propósito es facilitar infor-
mación actualizada sobre los problemas constatados y cómo afrontar-
los. Los auditores no tienen restricciones en sus análisis.20 Se toman en
consideración todas las posibles causas importantes (sólo se dan por
supuestas las metas generales), es decir, no se excluyen las propuestas
para modificar las leyes, las reglamentaciones y el diseño estructural
de las empresas del sector público, si se demuestra que las premisas
existentes dan origen a problemas graves y verificados.21
Así, la valoración de estos dos enfoques de la auditoría de gestión
puede tener un origen normativo (basado en las desviaciones con
respecto a las normas o los criterios) o analítico (basado en análisis de
las causas específicas de los problemas). De hecho, el análisis indepen-
diente es lo que caracteriza el enfoque orientado a problemas, mientras
que el enfoque orientado a resultados se caracteriza básicamente por
su evaluación imparcial sobre si se han cumplido determinados crite-
rios o normas (aunque pueda implicar asimismo elementos analíticos).
Los enfoques orientado a resultados y orientado a problemas represen-
tan, por un lado, diferentes tradiciones de fiscalización.22 Por el otro,
los enfoques también pueden servir para ilustrar el hecho de que la au-
ditoría del rendimiento abarca diversos tipos de métodos prácticos.23

19
Una hipótesis es una afirmación bien fundamentada (comprobable) que haga referencia a las causas
y las consecuencias del problema que va a fiscalizarse (basándose en el supuesto de que el problema
existe).
20
No se limitan a los análisis de las diferencias entre las condiciones y los criterios de auditoría.
21
Para más información sobre el enfoque orientado a problemas, véase por ejemplo el Handbook on
Performance Auditing, RRV (Suecia), 1998.
22
Cabe decir que representan distintos niveles de aspiraciones.
23
Los dos enfoques metodológicos también pueden considerarse como enlazados entre sí, como si se
tratase de diferentes pasos de una fiscalización. Aunque, por naturaleza, el enfoque orientado a proble-
mas es más amplio y más profundo en su ambición analítica, el enfoque orientado a resultados, en su
forma avanzada, también puede dar pie a análisis elaborados.

29
 Perspectivas descendentes y ascendentes
Las perspectivas también pueden variar. La auditoría del rendimiento
se basa normalmente en una perspectiva global de propietario, es
decir, una perspectiva descendente. Se centra principalmente en los
requisitos, intenciones, objetivos y expectativas del poder legislativo y
la Administración central. En algunos países, sin embargo, también es
posible -dentro del marco de objetivos y premisas que se establecen-
añadir una “perspectiva orientada al cliente” (un centro de atención en
la gestión de servicios, los tiempos de espera y otros temas pertinentes
para los clientes o consumidores finales en cuestión). Esto podría con-
siderarse como una interpretación de la misión de fiscalización que se
propone satisfacer los intereses de los ciudadanos centrando la aten-
ción en problemas de importancia real para éstos y para la comunidad,
una especie de perspectiva de abajo a arriba.

El centro de atención sobre la obligación de rendir cuentas o sobre las

causas de los problemas
Por norma general la auditoría se relaciona con la obligación de rendir
cuentas, pero esto no siempre ocurre así. La rendición de cuentas de la
auditoría puede describirse como un juicio acerca de la forma en que
los responsables a diferentes niveles han obtenido las metas pertinen-
tes y otros requisitos. Un enfoque alternativo consiste en centrarse en
comprender y explicar las observaciones reales efectuadas durante
la auditoría. En vez de averiguar quién es el que se equivoca, pueden
analizarse los factores que subyacen en los problemas descubiertos,
y debatir qué es preciso hacer al respecto. Este enfoque refleja la idea
de que el objetivo global de la auditoría del rendimiento consiste en
promover la economía, la eficiencia y la eficacia.
Los dos enfoques representan ideas diferentes de la auditoría del
rendimiento. En uno de ellos la auditoría tiene como centro de aten-
ción la rendición de cuentas, al igual que en la auditoría financiera,
mientras que el otro –que pone el acento en la economía, la eficiencia y
la eficacia- se ocupa esencialmente de la materia que se fiscaliza y de las
causas de los problemas observados.
La fiscalización de la rendición de cuentas tiene la ventaja de que
a menudo es más fácil de realizar y, además, corresponde a la imagen
convencional de la auditoría. El problema, empero, reside en que la
eficiencia y la eficacia es un asunto complejo que exige análisis más
amplios. La fiscalización de la rendición de cuentas también implica
riesgos: hay que limitar su perspectiva y su alcance, lo cual limita a su

30
vez de un modo indebido la posibilidad de un análisis independiente.
Por otra parte, si la atención se centra en los problemas observados
y en sus posibles causas, esto facilita la aparición de auditorías que
abarcan áreas de responsabilidad correspondientes a diversas partes
diferentes. De esta manera se crean las condiciones previas para análi-
sis globales. Es preciso señalar, sin embargo, que este enfoque plantea
mayores exigencias con respecto a la competencia de los auditores.
El mensaje de esta sección es que también hay diferencias entre los
enfoques metodológicos en relación con las aspiraciones analíticas. En
términos generales, algunas EFS se han marcado elevadas aspiraciones
analíticas en su auditoría del rendimiento, mientras que otras se fijan
un nivel inferior.
La auditoría del rendimiento no debe racionalizarse excesivamente.
Una auditoría del rendimiento avanzada consiste en un complejo
trabajo investigador que exige flexibilidad, imaginación y una elevada
competencia analítica. Los procedimientos, métodos y normas exce-
sivamente racionalizados pueden entorpecer de hecho el funcionamien-
to y el desarrollo de la auditoría del rendimiento. Por consiguiente, es
preciso evitar un exceso de detalle en las normas, al igual que en los
sistemas de aseguramiento de calidad. El progreso y las prácticas deben
basarse en el aprendizaje que procede de la experiencia.

La orientación de la auditoría del rendimiento varía en las distintas EFS.

Hay dos enfoques especialmente distintos: el orientado a resultados y
el orientado a problemas. El enfoque orientado a resultados trata cues-
tiones tales como “¿Cuál es el rendimiento obtenido, o se han cump-
lido los objetivos?” El enfoque orientado a los problemas se dedica
primordialmente al análisis de problemas. Trata de cuestiones tales
como “¿Los problemas constatados existen realmente, y en tal caso,
cuál es su causa?” La auditoría del rendimiento puede aplicar perspec-
tivas descendentes y ascendentes. Normalmente la fiscalización está
vinculada con la rendición de cuentas, pero en la auditoría del
rendimiento no siempre ocurre tal cosa. La auditoría del rendimiento
no debe ceñirse a normas excesivamente detalladas y racionalizadas.
Esto puede obstaculizar la creatividad y la profesionalidad.

31
 1.9 Resumen

• La auditoría del rendimiento examina la economía, la eficiencia y la

eficacia de los programas y los organismos de la Administración, y
responde a preguntas tales como: ¿Los inputs elegidos representan
la utilización más rentable de los fondos públicos? ¿Estamos
obteniendo los mejores servicios con los recursos disponibles? ¿Los
objetivos de la política se están cumpliendo en su totalidad, y los
logros son consecuencia de la política aplicada? Las perspectivas y
los objetos que se fiscalicen pueden variar, es decir, pueden fiscali-
zarse tanto los organismos específicos como las actividades que
abarquen toda la Administración. La auditoría del rendimiento se
basa en las decisiones tomadas y las metas fijadas por el poder
legislativo, y puede llevarse a cabo en todo el ámbito del sector pú-
blico.
• La auditoría del rendimiento no es una auditoría periódica con
dictámenes formalizados. Se trata de un examen efectuado con
carácter no periódico. Es una fiscalización que se centra en el
rendimiento, más bien que en los gastos y la contabilidad. Tiene su
origen en la necesidad de análisis independientes acerca de la
economía, la eficiencia y la eficacia de los programas y los organis-
mos gubernamentales. El rasgo característico de la auditoría del
rendimiento se debe en parte a la variedad y complejidad de las
cuestiones relacionadas con su labor.
• Todas las actividades de la Administración pueden analizarse
mediante la utilización de una fórmula que describe cómo pasar de
una posición a otra, a través de un medio determinado, para lograr
objetivos específicos. En la auditoría del rendimiento eso se con-
sigue a menudo tratando de responder dos preguntas básicas: ¿Las
cosas se están haciendo del modo correcto? ¿Se están haciendo las
cosas correctas?
• El proceso continuado de garantizar que un programa o un órgano
de la Administración ha cumplido los objetivos es una cuestión de
dirección y control internos. Sin embargo, en el área de la medición
del rendimiento, pueden intervenir tanto los auditores financieros
como los auditores del rendimiento.
• Además de examinar el influjo de los resultados, la evaluación de
programas puede incluir cuestiones tales como si los objetivos son
coherentes con la política o con las opciones existentes para cam-
biar de política con objeto de lograr resultados que sean más efi-
caces. En algunos países las auditorías del rendimiento pueden in-
cluir muchas clases de estudios e incluso diversas evaluaciones de
programas. En ese sentido la evaluación de programas puede con-
siderarse como una de las numerosas “herramientas” posibles que
emplea la auditoría del rendimiento.

32
• La auditoría del rendimiento posee diversas tradiciones. Hay dos
enfoques especialmente distintos. El enfoque orientado a resulta-
dos trata cuestiones tales como “¿Cuál es el rendimiento obtenido,
o qué resultados se han logrado, y se han cumplido los requisitos o
los objetivos?” El enfoque orientado a los problemas trata cuestiones
tales como “¿Los problemas constatados existen realmente, y cuál
es su causa?” La fiscalización está vinculada con la rendición de
cuentas, pero en auditoría del rendimiento no siempre ocurre esto.
• No hay que racionalizar excesivamente la auditoría del rendimiento.
Es un trabajo de investigación que exige flexibilidad, imaginación y
capacidad analítica. Los procedimientos, métodos y normas excesi-
vamente detallados pueden obstaculizar en la práctica el funciona-
miento de la auditoría del rendimiento.

33
34
Parte 2: Principios de la auditoría gubernamental
aplicables a la auditoría del rendimiento

Al llevar a cabo una auditoría del rendimiento los auditores deben

ajustarse al Código de Ética y las Normas de Auditoría de la INTO-
SAI, y a las normas y directrices de la EFS aplicables a la auditoría del
rendimiento. Las normas generales de auditoría de la INTOSAI estipu-
lan que la fiscalización y la EFS deben ser independientes, poseer la
competencia requerida y ejercer la atención debida (NA 1.0.6 y 2.2.1.). 24

2.1 ¿Cómo se aplican los principios de la auditoría a la auditoría del

rendimiento?

Hay que definir adecuadamente el mandato de auditoría y las metas

generales
El mandato de auditoría suele hacerse constar en disposiciones jurídi-
cas. Entre otras cosas, regula en qué medida una EFS puede fiscalizar
programas y organismos del sector público. A menudo se necesitan
reglamentaciones especiales que especifican las condiciones de la
auditoría del rendimiento, por ejemplo, acceso a información pro-
cedente de fuentes que no sean las entidades fiscalizadas, la capacidad
de formular recomendaciones, el mandato de investigar las empresas y
programas gubernamentales, y la eficacia de la legislación. El mandato
de auditoría del rendimiento acostumbra a especificar los requisitos
mínimos de fiscalización e información, especifica qué se requiere del
auditor y le confiere a éste la autoridad necesaria para llevar a cabo la
actividad e informar acerca de los resultados (NA 2.2.12, 2.2.19, 1.0.32-
38, 1.0.42 y 1.0.47).

24
Para más información sobre estos documentos de la INTOSAI véanse: la Declaración de Lima, el
Código de Ética y las Normas de Auditoría, pp. 10-34, e Independencia de las Entidades Fiscalizadoras
Superiores.

35
 Si es posible, el mandato debe abarcar la totalidad del presupuesto es-
tatal, e incluir todos los órganos pertinentes del poder ejecutivo y todos
los programas gubernamentales o servicios públicos correspondientes.
Sin el apoyo legal suficiente podría llegar a considerarse ilegal la publi-
cación de críticas justificadas de la eficiencia y la eficacia de los progra-
mas gubernamentales, al menos con respecto a temas políticamente
sensibles. Para evitar esta situación -y la sospecha de autocensura- el
mandato debe tener apoyo político y público. (NA 2.2.18-20 y 2.2.23)
Los objetos de la auditoría –los objetos que podrían estar sujetos a
auditorías del rendimiento por la EFS, de conformidad con su man-
dato–son la política, los programas, la organización y la dirección. La
política suele definirse como la actividad dirigida a lograr determina-
dos propósitos y, posiblemente, en un plazo determinado.25 Un pro-
grama puede definirse como un conjunto de medios interrelacionados
-legislativos, financieros, etc.- para aplicar una política determinada
del organismo público o del gobierno. La organización puede carac-
terizarse de diferentes formas, pero en la mayoría de los casos significa
la suma de personas, estructuras y procesos que se proponen lograr de-
terminados objetivos. La dirección suele significar todas las decisiones,
acciones y reglas necesarias para la conducción, la contabilización y la
utilización de los recursos humanos, financieros y materiales. A menu-
do la dirección está relacionada con las actividades internas de una
organización. Las políticas y los programas -decididos por el poder
legislativo, el poder ejecutivo o los funcionarios del poder ejecutivo-
también pueden tener un centro de atención interno, relacionado con
una organización específica (y sus actividades y rendimiento internos).
Sin embargo, en la mayoría de los casos su centro de atención es más
amplio y más externo, e incluso puede estar relacionado con activi-
dades de organizaciones no gubernamentales (y el influjo que ejercen
en la sociedad las políticas y programas, etc.).26

25
El término política en las presentes directrices –si no se dice nada en contrario- abarca tanto la
política del gobierno como la del organismo público. El término política puede emplearse como equiva-
lente a política del organismo para aquellas EFS que no poseen el derecho de revisar o evaluar la política
gubernamental. (El término actividad gubernamental abarca tanto la política como el programa.)
26
Véase, por ejemplo el Manual of Performance Auditing, AG (Países Bajos), 1996.

36
 En muchos países la Constitución o la legislación vigente otorga a
la EFS el derecho explícito a realizar determinada forma de auditoría
del rendimiento. Algunas EFS pueden llevar a cabo exámenes de la
eficiencia y eficacia de complejas políticas o empresas gubernamen-
tales, quizás mediante un análisis en profundidad de los problemas
constatados. Otras adoptan un enfoque más limitado. Como parte
de la explicación de las normas, las Normas de Auditoría (NA 1.0.42)
declaran: “En muchos países las facultades legales o mandato relativos
a la auditoría operacional de gestión tienen su límite en la revisión de
los fundamentos políticos de los programas del gobierno”. En estos ca-
sos, la auditoría del rendimiento no pone en tela de juicio los méritos
de los objetivos políticos sino que implica el examen de las acciones
emprendidas para diseñar, aplicar o evaluar los resultados de estas
políticas, y puede implicar un examen de la adecuación de la informa-
ción que conduce a la toma de decisiones políticas. Incluso en países
donde la Constitución o la legislación no exigen que la EFS lleve a cabo
fiscalizaciones de la economía, la eficiencia y la eficacia, la práctica ac-
tual muestra una tendencia a incluir esta clase de actividad como parte
de las auditorías financieras o de regularidad (NA 1.0.13, 1.0.42-43).
Los objetivos generales de la auditoría del rendimiento también
pueden definirse en la legislación o ser materia de decisiones internas
de la EFS. Habitualmente las EFS tratan de lograr uno o varias de las
siguientes metas generales:
(1) proporcionar al poder legislativo un examen independiente
de las prácticas de aplicación económicas, eficientes o eficaces de las
políticas o los programas gubernamentales;
(2) proporcionar al poder legislativo análisis independientes y
no periódicos acerca de la validez y la fiabilidad de los sistemas de
medición del rendimiento, o declaraciones o autoevaluaciones acerca del
rendimiento, que son publicados por las entidades del poder ejecutivo;
(3) proporcionar al poder legislativo análisis independientes acer-
ca de los problemas de economía, eficiencia y eficacia en las actividades
del gobierno, y de esto modo, contribuir al mejoramiento de éstas;
(4) proporcionar al poder legislativo evaluaciones independientes
acerca del influjo deliberado y no deliberado, directo o indirecto, de
los programas de la Administración y de los órganos de ésta, y sobre en
qué medida se han logrado los propósitos o los objetivos, o por qué no
se han logrado.
Un objetivo frecuente de la auditoría del rendimiento en muchos
países –fijado por el legislador o por la propia EFS- consiste en evaluar

37
 y mejorar el funcionamiento de los programas gubernamentales y la
Administración central y organismos vinculados (NA 1.0.20, 1.0.27,
1.0.40, y 4.0.25). En algunos países la formulación de recomendaciones
es importante. En otros no se expresa ninguna recomendación, debido
a las estructuras, las características de la legislación y las tradiciones
históricas.

La auditoría del rendimiento debe tener la libertad de elegir áreas de

fiscalización dentro de su mandato
De acuerdo con las Normas de Auditoría (NA 2.2.10-19), una EFS
debe tener libertad para decidir las áreas que cubran sus auditorías
de gestión. La NA 2.2.8 afirma: “Las EFS pueden dar a conocer a los
miembros del poder legislativo los hechos recogidos en sus informes
de fiscalización, pero es importante que mantengan su independen-
cia ante las influencias políticas con el fin de conservar una posición
imparcial en el ejercicio de sus funciones de fiscalización. Esto significa
que las EFS no deben responder, ni siquiera en apariencia, a los deseos
de intereses políticos concretos”. En el párrafo 2.2.10 se indica: “En
algunos países, la fiscalización de la gestión financiera del gobierno es
una prerrogativa esencial del parlamento o de la asamblea electa; esto
puede aplicarse también a la fiscalización de los ingresos y gastos en
el ámbito regional, donde la fiscalización externa es responsabilidad
de una asamblea legislativa. En tales casos, las auditorías se llevan a
cabo en representación de dicho órgano y conviene que la EFS tenga
en cuenta, al preparar la programación de la actividad fiscalizadora, las
demandas de misiones especiales de investigación que formulen estas
asambleas. No obstante, es importante que la EFS goce de libertad para
decidir el modo en que desempeñará sus tareas, incluidas las requeri-
das por el Parlamento.” También es importante “que el gobierno no
tenga poder de dirección en relación con el cumplimiento del mandato
por la EFS” (NA 2.2.14).

Las auditorías de gestión suelen ser auditorías ex-post

El momento inicial en el cual una EFS puede examinar la eficiencia y la
eficacia es después de que la Administración haya tomado una decisión
respecto a la política en cuestión (esto es lo que se deriva aproximada-
mente de la NA 4.0.22 y 4.0.25). En ciertos países puede llevarse a
cabo un análisis de objetivos o una fiscalización de las actividades de
elaboración de políticas antes de que se aplique la política misma. Por
otra parte, los problemas en los que se centra la auditoría de gestión -o

38
los que se propone eliminar- deben ser problemas actuales con objeto
de que resulten valiosos para el usuario de los informes de auditoría.

Los objetivos generales del poder legislativo se dan por supuestos

Por regla general, las decisiones políticas y los objetivos establecidos
por el poder legislativo constituyen el marco de referencia que sirve
de base a los criterios de fiscalización empleados en la auditoría del
rendimiento. No es función de una EFS el poner en tela de juicio estos
objetivos y decisiones. Sin embargo, la EFS –como consecuencia de sus
resultados- puede efectuar comentarios críticos sobre los objetivos, por
ejemplo, preguntarse si son coherentes o si resulta imposible cali-
brar en qué medida se han logrado. Por consiguiente, un informe de
auditoría del rendimiento puede poner de hecho en tela de juicio los
méritos de las políticas o decisiones actuales. Las metas o los objetivos
pueden ser demasiado vagos, entrar en conflicto con otros objetivos,
o basarse en una información insuficiente. Las políticas pueden ser
ineficientes e ineficaces, y es posible que se requieran cambios con
objeto de superar las carencias existentes. Por otra parte, el papel
de la auditoría del rendimiento consiste sin duda alguna en evaluar
la economía, eficiencia y eficacia de los objetivos y regulaciones de
carácter más específico que establezcan, por ejemplo, los órganos de la
Administración. (Ver NA 2.2.5 y 2.2.9.)
Si bien la auditoría del rendimiento no cuestiona los objetivos
políticos, puede señalar las consecuencias de una política determinada.
También puede identificar e ilustrar las carencias provocadas por los
objetivos en conflicto. Por lo tanto, la auditoría del rendimiento, por
ejemplo, no pone en tela de juicio el nivel de compensación en los
sistemas de bienestar social. Los auditores deben disponer, como punto
de partida, de un conjunto de problemas que estén relacionados con la
economía, la eficiencia y la eficacia de los sistemas de bienestar que se
fiscalizan. Esto podría ocurrir, por ejemplo, cuando determinado nivel
de compensación en un área específica provoca efectos marginales in-
voluntarios en otra área. El auditor del rendimiento, en ese caso, puede
estudiar la falta de coordinación entre los diferentes sistemas e indicar
los problemas que surgen. Si el nivel real de compensación es palpable-
mente distinto del nivel que se había fijado en un principio, la audi-
toría del rendimiento puede examinar los motivos de este fenómeno.

39
 Hay que promover y garantizar un trabajo de alta calidad profesional
Las Normas de Auditoría de la INTOSAI y su Código Deontológico
ponen de manifiesto que todos los auditores de la Administración
pública deben actuar con integridad, imparcialidad, objetividad, com-
petencia y profesionalidad. Es preciso ceñirse a niveles éticos estrictos
para servir lo mejor posible al interés público, y en la NA 2.2.36 se
declara: “Dado que el cumplimiento de los deberes y las obligaciones
que recaen sobre las EFS es decisivo para el concepto de control de las
cuentas públicas, las EFS deben aplicar, en el desarrollo de sus fun-
ciones, las metodologías y prácticas más cualificadas. Les incumbe,
por tanto, fijar las normas y los procedimientos que han de aplicarse
de modo que quede garantizado el ejercicio eficaz de sus funciones en
los informes de auditoría, lo que supone, por parte tanto de su propio
personal como de los expertos externos contratados, una estricta ob-
servancia de sus normas, procedimientos de planeación, metodologías
y supervisión.”
A menudo las auditorías de gestión son actividades complejas, que
requieren una amplia gama de competencias, conocimientos y experien-
cias para ser llevadas a cabo. La NA 2.1.26 declara: “Dada la importancia
que tiene el que las EFS realicen sus funciones de la mejor manera posi-
ble, debe prestarse especial atención a los programas relativos al control
de calidad de sus actividades fiscalizadoras y de los resultados de ellas.”
También se afirma que las EFS deben establecer sistemas y métodos para
“(a) confirmar que los procedimientos de control de calidad han fun-
cionado de manera satisfactoria; (b) asegurar la calidad de los informes
de fiscalización, y (c) conseguir alguna mejora y evitar que se repitan las
deficiencias.” (NA 2.1.27). Sin embargo, ningún sistema de asegurami-
ento de calidad puede proporcionar garantías de una alta calidad en
los informes sobre auditoría del rendimiento. En pocas palabras, para
el aseguramiento de calidad los sistemas avanzados son menos impor-
tantes que disponer de un personal competente y motivado. En otros
términos, los sistemas de aseguramiento de calidad deberán ser perti-
nentes y fáciles de gestionar, y no complejos ni demasiado elaborados.
Según la INTOSAI, los temas de calidad tienen que integrarse en el
proceso de ejecución, e incluso en las fases iniciales de planificación los
sistemas de aseguramiento de calidad pueden resultar indispensables
para garantizar que los problemas que van a tratarse son importantes
y están bien definidos. Los objetivos, problemas e interrogantes de la
auditoría, así como las áreas seleccionadas, determinan en gran medida
la calidad de la auditoría.

40
 El proceso de planificación y las diversas etapas que constituyen
el proceso de toma de decisiones garantizan que la calidad se evalúe
periódicamente, ya que es preciso cumplir determinadas condi-
ciones antes de que la auditoría pueda avanzar. Es importante una
preparación meticulosa con objeto de definir los interrogantes de la
fiscalización, la información necesaria y el diseño de la auditoría (NA
2.1.27 y 3.1.1).

El mandato de la auditoría del rendimiento debe abarcar el presupues-

to del Estado y la totalidad de los correspondientes programas de la
Administración. El auditor debe tener la libertad necesaria para elegir
áreas de fiscalización dentro de su mandato. El marco de referencia
básico está constituido por los objetivos y las decisiones políticas que
establece el poder legislativo. Como consecuencia de sus resultados,
una auditoría del rendimiento puede poner en tela de juicio los méritos
de las políticas existentes. Por lo general, las auditorías del rendimiento
son fiscalizaciones ex post que hacen referencia a temas actuales. Es
preciso promover y garantizar un alto nivel de calidad en su trabajo.

2.2 ¿Cuáles son los requisitos generales de un auditor del

rendimiento?

Los auditores del rendimiento deben poseer una competencia profesional

específica
La auditoría del rendimiento es una actividad basada en la informa-
ción, donde los valores profesionales ocupan una posición central.
Estos valores incluyen la importancia de que a los auditores se les dé
la oportunidad de desarrollar competencias y niveles adecuados de
calidad y de resultados en su producción. Esto incluye la creación de
un entorno estimulante y que promueva las mejoras en la calidad (NA
1.0.45 y 2.1.9).
Todos los auditores deben poseer la adecuada capacidad profesional
para llevar a cabo sus tareas (NA 2.2.1 y 2.2.33-38) y la EFS debe selec-
cionar personal que posea las cualificaciones adecuadas (NA 2.1.2). Las
Normas de Auditoría generales de la INTOSAI también señalan que las
EFS tienen que
• desarrollar y formar a los empleados de las EFS para que éstos
puedan realizar eficazmente sus tareas, y definir la base para el
avance de los auditores;

41
 • preparar manuales y otros materiales de orientación acerca de la
realización de auditorías;
• apoyar las competencias y la experiencia disponibles dentro de las
EFS e identificar las competencias de las que carecen; establecer una
adecuada distribución de competencias en las tareas de fiscalización
y asignar el número de personas suficientes para la auditoría, y llevar
a cabo una planificación y una supervisión adecuadas para lograr
sus metas al nivel requerido de cuidado y preocupación; y
• examinar la eficiencia y eficacia de las normas y los procedimientos
internos de la EFS.
La capacidad de contratar al personal adecuado constituye un factor
decisivo para la auditoría del rendimiento. Cada miembro de la plantilla
constituye una inversión de carácter único. Un auditor del rendimiento
debe poseer la formación académica pertinente, y como norma general,
se requiere que el auditor posea un título universitario y experiencia en
trabajos de investigación/evaluación. Las cualidades personales también
son de una importancia considerable (capacidad analítica, creatividad,
receptividad, habilidades sociales, honradez, criterio, resistencia, adecua-
das capacidades de comunicación oral y escrita, etc.). (NA 2.1.4 y 2.1.10.)
Para convertirse en auditor del rendimiento, jefe de equipo de
auditoría del rendimiento o director de auditoría del rendimiento es
preciso poseer determinadas cualificaciones características. Por ejem-
plo, un auditor del rendimiento debe tener una adecuada formación en
ciencias sociales y en métodos de investigación y evaluación científica.
También podría resultar esencial un conocimiento especializado en las
distintas áreas funcionales que van a fiscalizarse, pero en la auditoría
del rendimiento o la evaluación de programas no siempre se necesitan
competencias avanzadas en contabilidad y auditoría financiera. En el
caso de las EFS que hayan organizado su auditoría del rendimiento por
separado de la auditoría financiera, resulta perfectamente admisible
que el personal seleccionado para la auditoría del rendimiento tenga
un historial y unas competencias diferentes a las del personal seleccio-
nado para la realización de auditorías financieras27.Con objeto de satis-
facer los requisitos de calidad especificados en las Normas de Auditoría
(NA 2.2.36-39), las EFS deberán tener un programa que garantice que
su personal mantenga su competencia profesional mediante un estudio
y una formación permanentes. El aprendizaje a través del trabajo prác-
27
Salvo que tenga una amplia experiencia en auditoría del rendimiento o en tareas similares,
un jefe de equipo o un director de auditoría del rendimiento quizás corra el riesgo de no ser
aceptado (o respetado) del todo por los auditores del rendimiento.

42
tico de auditoría es un factor central en el proceso de desarrollo
(NA 2.1.2, 2.2.37-38 y 2.1.16).
El estudio y la formación permanentes pueden incluir temas tales
como los avances actuales en metodología de fiscalización del rendimien-
to, dirección o mando, métodos de investigación cualitativa, análisis
de estudios de caso, muestreo estadístico, técnicas de recogida de datos
cuantitativos, diseño de la evaluación, análisis de datos y redacción legible
para el lector. También puede incluir temas relacionados con el ámbito
de trabajo de los auditores, por ejemplo administración pública, política
y estructura del sector público, política de la Administración, economía,
ciencias sociales o Tecnología de la Información. (NA 2.1.6-10)
Las cualificaciones de los miembros del personal que llevan a cabo
auditorías del rendimiento incluyen
• conocimiento de los métodos y técnicas aplicables en auditoría del
rendimiento, y formación, competencias y experiencia necesarias
para aplicar este conocimiento a la auditoría que se realice,
• conocimiento de los organismos, programas y funciones de la Ad-
ministración pública,
• competencias para una comunicación clara y eficaz, tanto oral como
escrita, y
• competencias especiales en función de la auditoría específica (estadís-
tica, Tecnología de la Información, ingeniería, etc., o conocimiento
experto en la materia en cuestión (NA 2.2.33-38 y 2.1.11-12).
La auditoría del rendimiento debe constituir una actividad en equipo,
ya que las cuestiones implicadas son complejas. Por consiguiente, no
se requiere que todos los miembros del equipo posean la totalidad de
las competencias antes mencionadas. Además, no siempre será posible
que una EFS contrate a personal que cumpla todos los requisitos. Las
competencias requeridas, por lo tanto, podrán desarrollarse cuando la
persona esté ya ocupando su cargo, en la medida en que los candida-
tos para la contratación hayan demostrado con claridad que tienen el
potencial y la actitud necesarios para la clase de trabajo que implica la
auditoría del rendimiento.

La eficacia, la profesionalidad y el cuidado deben servir de guía al trabajo

de auditoría
La auditoría del rendimiento debe estar suficientemente bien definida
y el enfoque de la auditoría tiene que ser funcional. La organización
de la auditoría tiene que cumplir los requisitos generales de la correcta
gestión de proyectos (NA 3.0.2-3 y 3.1.1-3).

43
 La auditoría del rendimiento debe llevarse a cabo de forma meticu-
losa, con el propósito de recoger pruebas pertinentes, fiables y sufi-
cientes con objeto de permitir que cualquier otro llegue a las mismas
conclusiones que aparecen en el informe de auditoría del rendimiento.
Esto exige ejercer un criterio correcto al decidir el objetivo de fiscaliza-
ción, qué y cuándo fiscalizar, el enfoque y la metodología, el ámbito de
la auditoría, las cuestiones sobre las cuales se informará, y la con-
clusión global de la auditoría.
La buena comunicación con la entidad fiscalizada y con distintas clases
de expertos es importante durante todo el proceso de auditoría. De
igual modo, los responsables de la auditoría del rendimiento deben
mostrarse vigilantes. Es importante que la base fáctica de las descrip-
ciones, los análisis y las recomendaciones finales sea exacta. El informe
tiene que ser objetivo y equilibrado, y asumir un tono mesurado, con el
propósito de que sea valioso para la Administración. (NA 2.2.39, 3.5.1-
2 y 4.0.22-25.)
Tienen que cumplirse los principios de la adecuada administración.
El proceso de fiscalización debe quedar registrado en la forma apropia-
da. Hay que dejar constancia por escrito de las decisiones importantes
efectuadas a lo largo de la auditoría, y de las consideraciones subya-
centes. Es preciso llevar archivos accesibles y un cuaderno de bitácora.
Los principales objetivos de la documentación –además de ayudar al
equipo de fiscalización- consisten en registrar las pruebas de auditoría
que sirvan de apoyo a las conclusiones y decisiones, proporcionar
registros que ayuden a la gestión y la supervisión de la auditoría, y
permitir que el trabajo sea revisado por funcionarios de nivel superior.
La información obtenida durante la auditoría deberá ser tratada con
carácter confidencial hasta que se haya presentado el informe (NA
2.2.39-40, 3.0.2-3, 3.1.1, 3.2.1, 3.5.2-7, y 4.0.24).
Todos los auditores de la Administración deben actuar con honra-
dez, imparcialidad, objetividad, competencia y profesionalidad. Para
cumplir estas normas el auditor del rendimiento debe tener la forma-
ción adecuada y poseer experiencia en trabajo de investigación/eval-
uación. Las cualidades personales también son de una importancia
considerable. La eficacia, la profesionalidad y el cuidado deben guiar el
trabajo de auditoría.

44
2.3 ¿Existen otras medidas de protección importantes?

Aunque estas directrices constituyen una base coherente para la reali-

zación de una auditoría de gestión, el criterio profesional (si bien apli-
cado sobre la base de reglas y procedimientos pertinentes) continúa
siendo el componente más importante de la auditoría del rendimiento.
El auditor deberá adoptar una actitud de escepticismo profesional du-
rante toda la auditoría, reconociendo que pueden existir circunstancias
que hagan que determinados aspectos de la información relacionada
con el rendimiento se expongan erróneamente.
Es posible que haya que aplicar diversas medidas de protección -
tanto esenciales como prácticas- para evitar que ocurran estas cosas.

Deberá darse una garantía razonable sobre la calidad de información

Una auditoría de gestión realizada de conformidad con las normas
de auditoría aplicables proporciona una garantía razonable de que la
información relacionada con el rendimiento está exenta de errores de
importancia. La auditoría del rendimiento depende cada vez más de
la calidad de la información presentada por las entidades auditadas y
de las posibilidades de obtener información, que en la actualidad se
almacena en soportes electrónicos. Un adecuado sistema de control del
funcionamiento interno servirá de ayuda para el auditor. Lo “razona-
ble” depende de la situación, es decir, de la clase de pruebas disponibles
y las conclusiones que puedan extraerse de ellas. (NA 3.5.2)
Es preciso informar adecuadamente a las entidades en cuestión
La EFS deberá notificar a las entidades de la Administración respon-
sables del programa fiscalizado, o que intervengan en él, acerca de las
características de la auditoría, preferentemente antes de que comience
ésta (NA 3.1.4). Debido a los rasgos de la auditoría del rendimiento,
es importante que los funcionarios de nivel superior estén adecuada-
mente familiarizados con el propósito de la fiscalización.

El trabajo realizado debe supervisarse en la forma apropiada

Las normas de auditoría de la INTOSAI afirman: “El trabajo realizado
por el personal de auditoría en cada nivel, y en cada fase de la fiscali-
zación, debe ser adecuadamente supervisado durante la auditoría y
la documentación obtenida debe ser revisada por un miembro ex-
perimentado del equipo fiscalizador”(NA 3.2.1). Cuando el trabajo
se delega en un miembro del equipo de auditoría, el responsable del
proyecto debe dirigir, supervisar y revisar cuidadosamente el trabajo

45
 delegado. Todos los miembros del equipo deben comprender los
objetivos de la auditoría, los términos de referencia del trabajo que les
ha sido asignado, y la naturaleza de las obligaciones que se les imponen
(NA 3.2.2.).
La supervisión del equipo de auditoría del rendimiento por parte de
miembros experimentados del personal de fiscalización implica dirigir,
apoyar y supervisar el trabajo del equipo con objeto de garantizar el
cumplimiento de los objetivos de la auditoría. (Ver apéndice 4.) De
conformidad con las Normas de Auditoría (NA 3.2.3), esto implica
garantizar que
• todos los miembros del equipo comprenden plenamente los obje-
tivos de la auditoría,
• los procedimientos de fiscalización son adecuados y se llevan a cabo
en la forma apropiada,
• se ponen en práctica las normas de auditoría internacionales y na-
cionales,
• las pruebas de la fiscalización son relevantes, fiables, suficientes,
documentadas y sirven de apoyo a los resultados y conclusiones, y
• se cumplen los presupuestos, los programas y los calendarios.

El uso de expertos requiere un cuidado especial

En auditoría del rendimiento a menudo se utilizan expertos. Antes de
acudir a un experto, sin embargo, el auditor deberá asegurarse de que
el experto posee la competencia necesaria requerida para los obje-
tivos de la auditoría. Un experto, en caso necesario, es una persona o
una empresa que posee competencias, experiencia y conocimientos
especializados en un campo determinado distinto de la auditoría.
El auditor debe asegurarse de que el experto es independiente de la
actividad/el programa, y hay que informar a los expertos acerca de
las condiciones y de la deontología necesarias. Aunque el auditor del
rendimiento puede utilizar el trabajo de un experto como prueba de
auditoría, el auditor continúa siendo íntegramente responsable de las
conclusiones que contenga el informe de auditoría (NA 2.1.18, 2.2.43-
45.).

46
 Los auditores deben notificar a las entidades de la Administración im-
plicadas en el programa fiscalizado acerca de las características del
compromiso. Dichas entidades deben garantizar de modo razonable
que la información relacionada con el rendimiento es fiable. Aunque el
auditor puede utilizar el trabajo de un experto, es aquél el que sigue
siendo plenamente responsable de las conclusiones.

2.4 Resumen

• El mandato de auditoría del rendimiento debe estar definido por la

legislación, y con frecuencia se necesitan reglamentaciones espe-
ciales que especifiquen las condiciones de la auditoría del rendimien-
to. El mandato debe abarcar la totalidad del presupuesto del Estado,
incluidas todas las empresas públicas y todos los servicios públicos
pertinentes. El mandato debe establecer auditorías de las entidades
individuales de la Administración y de las grandes empresas de in-
terés público que son de propiedad estatal, así como de los progra-
mas que hacen referencia a toda la Administración desde distintas
perspectivas. El auditor del rendimiento debe tener libertad para se-
leccionar áreas de fiscalización dentro del mandato de auditoría del
rendimiento.
• Las decisiones y los objetivos políticos establecidos por la legislatura
deben constituir el punto de partida de la auditoría del rendimiento.
Sin embargo, una EFS –como consecuencia de sus resultados- tam-
bién puede efectuar comentarios críticos sobre aquellos, por ejem-
plo, si los objetivos son incoherentes o si se demuestra que es im-
posible comprobar hasta qué punto se han logrado.
• Por lo general las auditorías del rendimiento tienen que ser audi-
torías ex post, pero en algunos países puede llevarse a cabo una
auditoría de las actividades de preparación de políticas antes de que
éstas sean puestas en práctica.
• Todos los auditores de la Administración deben actuar con honra-
dez, imparcialidad, objetividad, competencia y profesionalidad, pero,
debido a las características de la auditoría del rendimiento, esto
adquiere una importancia especial. El auditor del rendimiento debe
poseer una formación adecuada y tener experiencia en trabajos de
investigación/evaluación. Las cualidades personales también son de
una importancia considerable (capacidad analítica, creatividad, re-
ceptividad, habilidades sociales, honradez, criterio, resistencia y
adecuadas competencias de comunicación oral y escrita).

47
 • La auditoría del rendimiento es una actividad basada en el cono-
cimiento, y debido a sus rasgos especiales –y a sus estrechos víncu-
los con la política- un trabajo de elevada calidad representa quizás
el factor individual de mayor importancia para reconocerla. Con ob-
jeto de garantizar una alta calidad en el trabajo, la EFS debe prestar
una atención especial a la creación de un entorno para la auditoría
del rendimiento que garantice incentivos para la buena calidad y las
mejoras en la calidad. Un sistema de aseguramiento de calidad que
funcione adecuadamente constituye un elemento importante en
este contexto.
• La eficacia, la profesionalidad y el cuidado deben guiar el trabajo
de auditoría, y deben cumplirse los principios de una correcta ad-
ministración. Los auditores tienen que notificar a las entidades de
la Administración que intervienen en el programa cuáles son las
características del compromiso.
• Antes de utilizar expertos, el auditor debe asegurarse de que es
necesario y garantizar que los expertos son independientes.
Aunque el auditor puede utilizar como prueba el trabajo de los
expertos, él continuará siendo plenamente responsable de las con-
clusiones.

48
Parte 3: Normas y orientaciones prácticas: inicio y
planificación de la auditoría del rendimiento

3.1 ¿Cuáles son los pasos generales del ciclo de auditoría del
rendimiento?

Como se afirma en NA 3.0.1: “El propósito de las normas de campo es

establecer los criterios o sistemas generales que el auditor debe seguir
para lograr que sus actuaciones sean objetivas, sistemáticas y equilibra-
das. Las normas de campo establecen el marco para la planificación,
realización y dirección del trabajo de auditoría (NA 3.0.2).
El ciclo de auditoría del rendimiento abarca diversos pasos. En senti-
do amplio, incluye el proceso de planificación, el proceso de ejecución
y el proceso de seguimiento. A menudo el proceso de planificación
se divide en diferentes etapas. La primera etapa consiste en la planifi-
cación estratégica, donde se analizan los posibles temas y cuestiones.
Una vez elegido un tema para la auditoría del rendimiento, puede
realizarse un estudio previo –que origine un plan de trabajo para el
estudio principal- con objeto de recoger información que permita
diseñar una propuesta de estudio principal.
A lo largo de todo el estudio principal hay que conceder una impor-
tancia especial a la elaboración de un informe final que se someta a la
consideración del Gobierno, el poder legislativo, los órganos ejecutivos
implicados, y el público en general. El proceso de redacción del in-
forme –basado en la experiencia- debe considerarse como un proceso
continuado de formulación, prueba y revisión de ideas acerca del tema.
Cuestiones tales como el influjo y el valor previstos de la auditoría
deben tomarse en consideración a lo largo de toda la auditoría. Fijar
plazos para el proceso de redacción puede mejorar la puntualidad de la
información.
Los procesos de seguimiento identifican y documentan el influjo
de la auditoría y el avance efectuado en la ejecución de las recomen-

49
 daciones de la auditoría. Dichos procesos son decisivos para aportar
comentarios a la EFS y al poder legislativo (NA 2.2.5-6).

El ciclo de auditoría del rendimiento implica diferentes pasos: planifi-

cación estratégica, trabajo de preparación, estudio principal y activi-
dades de seguimiento.

3.2 ¿Qué implica la planificación estratégica?

La auditoría del rendimiento se aplica primordialmente a las áreas en

que se considera que una fiscalización externa e independiente resulta
valiosa para promover la economía, la eficiencia y la eficacia. Con fre-
cuencia en la auditoría financiera los objetos de la fiscalización –y las
perspectivas que se aplicarán- los define la propia legislación básica de
la EFS. Como se señaló antes, la EFS suele disponer de mayor libertad
en la elección de objetos y enfoques de la auditoría de gestión. La EFS
debe prestar una cuidadosa consideración a la estrategia de selección
de temas para las auditorías de rendimiento, que ayuden a fijar priori-
dades y efectuar elecciones. El interés en el cambio que manifieste el
gobierno, por ejemplo, puede contribuir a este proceso. (NA 2.1.21-22
y 3.1.1-2).
La elección de áreas de auditoría debe realizarse sin presiones exter-
nas (NA 2.2.14). La EFS debe mantener su neutralidad política, pero el
mantenimiento de la independencia de la EFS no impide que el poder
ejecutivo le haga solicitudes y proponga temas de fiscalización. Sin em-
bargo, para disfrute de la independencia adecuada, la EFS debe poder
rechazar las solicitudes de este tipo (NA 2.2.16).
La planificación estratégica es la base de la elección de temas de fis-
calización y de posible estudios previos. La planificación puede llevarse
a cabo siguiendo estos pasos:
1. Determinar las posibles áreas de fiscalización a partir de las cuales
se efectuarán las elecciones estratégicas. La elección de áreas de
fiscalización implica opciones estratégicas con consecuencias para la
EFS. El número de áreas posibles es amplio, y la capacidad de la EFS
es limitada. Esto significa que tales elecciones deben realizarse con
cuidado (NA 2.1.21 y 2.2.38).
2. Establecer los criterios que se emplearán en estas elecciones. Proba-
blemente el principal criterio de selección sea la potencial con-

50
 tribución de la auditoría a la evaluación y la mejora del funcionami-
ento de la Administración central y los organismos vinculados con
ella. (NA 3.0.1.)
Como en el apartado 2, los criterios generales de elección serían los
siguientes:
• Valor añadido: cuanto mejores sean las perspectivas de realizar
una fiscalización útil de calidad elevada, y cuanto menos haya sido
objeto de evaluación el campo o el tema en cuestión, mayor será el
valor añadido correspondiente. Añadir valor significa proporcionar
nuevos conocimientos y perspectivas.
• Problemas o áreas de problemas importantes: Cuanto mayor sea
el riesgo de que surjan consecuencias desde el punto de vista de
la economía, la eficiencia y la eficacia, o la confianza pública, más
importantes tienden a ser los problemas. Puede considerarse que
un problema es importante o de relevancia si es probable que los
conocimientos existentes acerca de él influyan sobre el usuario del
informe de auditoría del rendimiento. Una supervisión activa y
orientada a problemas facilita la identificación de áreas de fiscaliza-
ción.28
• Riesgos o incertidumbres: La planificación estratégica puede basarse
en el análisis de riesgos, o –con un carácter menos teórico- en el
análisis de los indicios de problemas reales o potenciales. Cuanto
mayor sea el interés público implicado cuando existan motivos
para sospechar de ineficiencias, mayores serán los riesgos, y cuanto
menor sea el conocimiento, mayor será la incertidumbre. La acumu-
lación de estos indicios o factores vinculados con una entidad o un
programa de la Administración puede representar una señal impor-
tante para las EFS e inducirlas a planificar auditorías cuyo alcance y
ámbito dependerán de los indicios detectados. Entre los factores que
podrían indicar un mayor riesgo (o incertidumbre) se cuentan por
ejemplo los siguientes:
– Las cuantías financieras o presupuestarias son de un gran volu-
men, o se han producido cambios importantes en dichas cuantías.
– Están implicadas áreas tradicionalmente proclives al riesgo
(adquisiciones, alta tecnología, cuestiones ecológicas, sanidad, etc.
o áreas de riesgo imposible de aceptar).

28
Véase una exposición más amplia sobre la selección de problemas en Handbook in Performance
Auditing RRV (Suecia), 1999, y Picking the winners, NAO (Reino Unido) 1997.

51
 – Están implicadas actividades nuevas o urgentes, o condiciones
modificadas (requisitos, exigencias).
– Las estructuras de gestión son complejas, y podría producirse
cierta confusión en torno a las responsabilidades.
– No existe información fiable, independiente y actualizada sobre la
eficiencia o la eficacia de un programa de la Administración.
Algunas EFS pueden elegir temas basándose en elecciones estratégicas
y no en criterios de selección (por ejemplo, con respecto al tipo de
auditoría del rendimiento, las esferas de políticas, la relación con refor-
mas dentro del sector público, etc.). A veces estas elecciones estratégi-
cas pueden reflejar las condiciones constitucionales y legales, así como
las tradiciones establecidas. También pueden reflejar las “realidades
políticas”, es decir, no se espera que determinados temas estén sujetos a
fiscalización.
Por consiguiente, la planificación estratégica permite diferentes
aspiraciones y decisiones. Vinculada con un sistema de planificación
anual de la EFS, la planificación estratégica puede ser una herramienta
que sirva para establecer prioridades y elegir posibles auditorías para
su ejecución. En otro contexto, puede servir como mecanismo para
elegir futuros temas de auditoría, como base de una planificación más
detallada. También puede servir como instrumento para tomar deci-
siones estratégicas acerca de las políticas referentes al futuro derrotero
de la fiscalización. Por ejemplo, una EFS puede manifestar las siguien-
tes opciones con respecto a su futura orientación fiscalizadora.
Centrada en el cumplimiento de las leyes y reglamentaciones para garantizar su ejecución

Centrada en unidades Centrada en empresas/

organizacionales individuales programas de la Administración

Centrada en la eficacia para contribuir al cambio y la renovación

Una posible elección estratégica consiste en contribuir a la moderni-

zación de la Administración pública y centrarse en la fiscalización de
programas del gobierno que tengan problemas importantes de eficacia.
Una elección alternativa podría ser otra aspiración y otro centro de
atención dedicados a la fiscalización de organismos individuales de la
Administración, y su cumplimiento de las reglamentaciones adminis-
trativo-económicas.
En una sociedad cambiante es muy lógico revisar periódicamente
las actividades públicas para comprobar si cumplen los objetivos y
solucionan los problemas para los cuales han sido creadas. A medida

52
que avanza el tiempo, nuevas exigencias sustituyen a las anteriores.
Como las demandas y las circunstancias cambian constantemente, la
auditoría del rendimiento o de gestión tendrá que estar preparada para
controlar y seguir los avances y las tendencias de desarrollo, revisar las
prioridades y utilizar nuevos enfoques y métodos. Si se define una EFS
-o ella misma se define- como instrumento de cambio, es importante
que las prioridades de la auditoría de gestión reflejen las necesidades
de mejora del sector público. Por ejemplo, en una situación de gran
déficit presupuestario o con un estilo de gestión anticuado, la auditoría
del rendimiento puede realizar aportaciones al ahorro, a un mejor uso
de los recursos o a una modernización de la gestión. En cambio, si el
debate público se centra en el problema del desempleo, la ecología, la
equidad, la transparencia, los servicios al cliente, etc., es posible que la
auditoría del rendimiento prefiera otorgar prioridad a estos temas.
En otras palabras, la planificación estratégica puede no limitarse a
proponer temas viables de fiscalización. Lo ideal sería integrar los temas
de auditoría –o cuestiones de auditoría- en una perspectiva global. 29
Algunas EFS llevan a cabo estudios especiales para configurar cono-
cimientos o competencias –dentro de una única área de la Adminis-
tración pública o en un área definida por un tema de auditoría- que
ayuden al proceso de planificación estratégica.30
El ejercicio de la planificación estratégica, por regla general, da como
resultado un programa de auditoría coherente y convincente de la
EFS. El programa enumera las áreas de auditoría y expone brevemente
los problemas, interrogantes y demás cuestiones provisionales en las
que se apoya cada uno de aquéllas. Lo ideal es que, a continuación, el
programa sirva de base para la planificación operativa y la asignación
de recursos.

La planificación estratégica constituye la base de la elección de temas

de auditoría, y vinculada con el sistema de planificación anual de la EFS,
puede servir como herramienta para fijar prioridades y elegir auditorías.
Puede servir como mecanismo de elección de futuros temas de audi-
toría, y como base para una planificación más detallada. Finalmente,
puede servir como instrumento de las decisiones de política estratégica

29
El trabajo de fiscalización sobre un tema específico se ha vuelto más frecuente en los últimos años. Se
trata de un trabajo a largo plazo, que suele producir diversos informes de auditoría interrelacionados.
30
Véase un ejemplo en Strategy for Performance Audits in the Chemical Sector, Oficina Nacional de
Suecia, 2002.

53
 acerca del futuro derrotero de la auditoría. La planificación puede lle-
varse a cabo mediante los pasos siguientes: determinar las áreas poten-
ciales de fiscalización, establecer los criterios de selección que van a
utilizarse, e identificar las fuentes principales de información para las
posibles auditorías. Por lo general el ejercicio de planificación es-
tratégica dará como resultado un programa coherente y convincente
de auditoría para la EFS, como base para la planificación operativa y la
asignación de recursos.

3.3 ¿Qué implica la planificación de cada auditoría del rendimiento?

De acuerdo con las normas de auditoría (NA 3.1.1) de la INTOSAI, el

auditor debe planificar la fiscalización de un modo que garantice la
realización de una auditoría de alta calidad de un modo económico,
eficiente y eficaz, y con la debida puntualidad. Por lo general, en la au-
ditoría del rendimiento se hace indispensable un plan bien meditado.
Antes de iniciar el estudio principal de la auditoría del rendimiento,
por consiguiente, es importante definir los objetivos de fiscalización,
su ámbito y la metodología requerida para lograr los objetivos. Esto se
lleva a cabo a menudo en forma de estudio previo.31
El propósito del estudio previo es determinar si existen las con-
diciones necesarias para efectuar un estudio principal, y si existen,
presentar una propuesta de auditoría junto con un plan de trabajo.
En primer lugar, la planificación operativa debe ser una herramienta
que oriente el proceso de ejecución. Además, aporta los conocimientos
básicos y la información que se necesitan para comprender la entidad,
el programa o la función. Por ejemplo, un plan adecuado del trabajo
de fiscalización garantiza mejor que la auditoría del rendimiento sea
amplia y realista. Normalmente el estudio previo debe llevarse a cabo
en un período bastante breve.

Tres pasos importantes

Los pasos más importantes en la elaboración de una propuesta de
auditoría son los siguientes:
• definir el tema específico que va a estudiarse y los objetivos de la
fiscalización,

31
Algunas EFS utilizan el término “estudio preliminar”.

54
• desarrollar el ámbito y el diseño de la auditoría,
• determinar el aseguramiento de la calidad, el calendario y los
recursos.
En la práctica, estos pasos no siempre pueden separarse estrictamente
entre sí, y no siempre tienen lugar en el mismo orden.

1. Definir el tema específico que va a estudiarse y los objetivos de la

fiscalización
El paso inicial es una definición más precisa del tema o de los proble-
mas que van a fiscalizarse. Hay que elaborar los motivos y los objetivos
del estudio. Se trata de un paso difícil e importante que implica, por
ejemplo, un examen en profundidad de la materia en cuestión,
mediante el estudio de la bibliografía, los documentos y las estadísticas
pertinentes, la realización de entrevistas con los principales protagonis-
tas y expertos, etc., y un análisis de los indicios de problemas potencial-
es desde diversos puntos de vista. Es importante que las definiciones
sean claras. Hay que evitar definiciones ambiguas o vagas.32 Incluso
cambios secundarios en el tema que se fiscaliza o en el problema que
va estudiarse pueden ejercer un influjo importante sobre el alcance
general de la auditoría.
En pocas palabras, este paso implica responder a estas dos pregun-
tas:
¿Qué? ¿Cuál es el tema de la fiscalización o el problema que
va a estudiarse?
¿Por qué? ¿Cuáles son los objetivos de la auditoría?
El enunciado de la cuestión básica de la auditoría constituye un
aspecto de fundamental importancia dentro del proceso de examen:
se trata de un factor decisivo para los resultados de la auditoría. La
cuestión básica de la auditoría puede considerarse como la cuestión
fundamental que va a investigarse dentro de un programa de la Ad-
ministración y a la que los auditores se proponen dar respuesta. Por lo
tanto, es importante que se base en consideraciones racionales y ob-
jetivas. Con carácter general, una EFS deberá aplicar a la auditoría del
rendimiento la perspectiva totalizadora más conveniente para el interés
público y para su misión general.

32
Para más información, ver por ejemplo Handbook on Performance Auditing, RRV, 1999.

55
 Los objetivos de fiscalización están relacionados con los motivos que
justifican la realización de la auditoría y deben establecerse al principio
del proceso de ejecución para ayudar a identificar las materias que van
a fiscalizarse y sobre las que va a informarse. Al determinar los obje-
tivos, el equipo de auditoría tiene en cuenta las funciones y responsa-
bilidades de la EFS y el influjo neto previsto de la fiscalización tal como
se define en el plan estratégico de auditoría. Los objetivos y el ámbito
de la fiscalización están relacionados entre sí y es preciso tomarlos en
consideración en conjunto. Es una práctica adecuada de gestión el
debatir el ámbito de la auditoría con las entidades fiscalizadas en la
primera oportunidad de que se disponga.33 Al definir los objetivos de
fiscalización, un criterio podría consistir en optimizar la contribución
efectuada por la auditoría. Una posible herramienta para determinar
esta contribución es exponer las conclusiones previstas. Si se lleva a
cabo una auditoría a petición, los objetivos de fiscalización pueden
estar más o menos determinados o ser más o menos obvios (NA 3.1.3).
El detalle con el que hay que planificar la auditoría es otra de las
elecciones que hay que efectuar. Siempre se plantea la necesidad de una
fiscalización elaborada con cuidado. Una adecuada planificación previa
impedirá que más adelante surjan problemas en la realización de la
auditoría. Por otra parte, una planificación excesivamente detallada
puede inhibir en ocasiones el pensamiento innovador y la apertura. Las
auditorías se llevan a cabo en un mundo complejo, y por consiguiente,
rara vez es posible diseñar una fiscalización amplia que pronostique el
avance de una auditoría del rendimiento en todos sus detalles.

2. Definir el ámbito y el diseño de la auditoría

El próximo paso en la fase de diseño es el desarrollo del ámbito y el
diseño de la auditoría. Como en la fiscalización financiera, es preciso
estructurar el enfoque de la auditoría del rendimiento.34

33
En algunos casos también puede ser de utilidad aclarar explícitamente lo que no va a fiscalizarse en el
estudio real (aquello que no se intenta abarcar). Esto puede contribuir a reducir las nociones erróneas o
las falsas expectativas entre los interesados.
34
En este paso a veces resulta útil estudiar las teorías y el trabajo científicos referentes al area que va a
fiscalizarse o las preguntas que van a responderse.

56
Definir el ámbito y las cuestiones o hipótesis específicas que van a
examinarse
El ámbito define las fronteras de la auditoría. Trata aspectos tales como
las preguntas específicas que van a formularse, el tipo de estudio que
va a realizarse y el carácter de la investigación.35 Además, abarca el
trabajo de recoger información y los análisis que van a ejecutarse (NA
3.1.3-4). 36
El ámbito de una auditoría está determinado por la respuesta a las
siguientes preguntas:
¿Qué? ¿Qué preguntas o hipótesis específicas van
a examinarse?
¿Qué clase de estudio parece adecuado?37
¿Quién? ¿Quiénes son los protagonistas clave y la(s) entidad(es)
que se fiscaliza)?
¿Dónde? ¿Hay limitaciones en el número de centros de trabajo
que se abarcan?
¿Cuándo? ¿Hay limitaciones en el tiempo que va a abarcarse?
Después de definir las razones y los objetivos del estudio, así como la
cuestión general de auditoría o los problemas que van a estudiarse, es
importante definir las preguntas específicas que van a responderse o las
hipótesis que van a examinarse (las posibles causas del problema). En
la práctica, constituirán la base para la elección de métodos de recogida
de datos. El auditor deberá definir también el carácter del estudio: ¿qué
clase de estudio se requiere para destacar las preguntas?
Debe afirmarse, sin embargo, que la realización del trabajo de
campo consiste en un proceso de aprendizaje continuado más que en
limitarse a recoger datos. Además, las preguntas (o hipótesis) quizás
tengan que modificarse a medida que los auditores adquieren más
conocimientos durante la fiscalización. No obstante, a lo largo de la
fase de planificación el propósito es dirigir la atención de un modo
sistemático a lo que los auditores necesitan conocer, y dónde y cómo
pueden obtener tal información.

35
Ver la siguiente sección 4.2. Para más información, ver Performance Audit Manual, CAG, Bangladesh,
2000, y Government Auditing Standards, GAO (EE.UU.), 2002.
36
A veces una EFS puede limitar su auditoría del rendimiento a una “metaevaluación” (una evaluación
de las autoevaluaciones). Debe entenderse, sin embargo, que ese enfoque sólo es factible cuando el
auditor de la EFS está completamente convencido de que los procesos de evaluación interna aportan
valoraciones objetivas, puntuales y amplias acerca de los programas en cuestión.
37
El diseño del estudio (estudio sobre logro de objetivos, estudio sobre gestión del tiempo, etc.).

57
 La posibilidad de fiscalización es otro requisito importante del
proceso de planificación operativa. Define si un tema es adecuado para
la realización de un estudio principal. Como los objetivos y el ám-
bito varían de una a otra auditoría, el equipo de fiscalización necesita
evaluar si puede llevarse a cabo una auditoría. Una cuestión debe ser,
al mismo tiempo, susceptible de ser fiscalizada, y tiene que valer la
pena fiscalizarla, para que se incluya en el ámbito de la auditoría. Por
ejemplo, el auditor podría tomar en consideración si se dispone de
enfoques, metodologías y criterios, y si es probable que se disponga de
la información o las pruebas requeridas, y si pueden obtenerse de un
modo eficiente. Además, tiene que haber información fiable y objetiva,
y oportunidades razonables de obtener esta información. Otros aspec-
tos que deben tenerse en cuenta son el cumplimiento del mandato de
auditoría, los recursos, las competencias profesionales requeridas y los
plazos temporales. Debe disponerse de personal con las competencias
pertinentes, y una auditoría no debe quedar desestimada por otros
estudios que ya estén realizando otros organismos (NA 2.1.23, 2.2.39,
3.0.3 y 3.1.1-4).
La comprensión del programa
Es importante lograr una comprensión adecuada del programa fiscali-
zado o de la actividad de la entidad fiscalizada que sirva para lograr los
objetivos de la auditoría, facilitar la identificación de los temas impor-
tantes de la fiscalización y cumplir las responsabilidades asignadas a las
auditorías. Este conocimiento incluirá, por ejemplo, una comprensión
de
• el carácter del programa de la Administración que se fiscaliza,
(papel y función, actividades y procesos en general, tendencias de
desarrollo, etc.)
• la legislación y los objetivos generales de los programas y del
rendimiento,
• la estructura organizacional y las relaciones de rendición de cuentas,
• el entorno interno y externo de la entidad fiscalizada y de los
interesados38,
• las limitaciones externas que afectan la realización del programa,
• las investigaciones previas en el campo correspondiente,
• los procesos y los recursos de dirección.

38
En caso necesario, algunas EFS pueden llevar a cabo análisis de los interesados durante esta etapa,
para conseguir una imagen clara de la situación real desde distintas perspectivas.

58
Obtener los conocimientos necesarios constituye un proceso continua-
do y acumulativo de recoger y evaluar información, y de relacionar el
conocimiento resultante con las pruebas de fiscalización a lo largo de
todas las fases de la auditoría. Es importante que los auditores sopesen
los costes de la obtención de información y el valor añadido de la
información para la auditoría. Entre las fuentes de información se
incluyen las siguientes:
• la legislación vigente y los discursos parlamentarios,
• las declaraciones ministeriales, las manifestaciones y decisiones de la
Administración pública,
• los informes de auditoría, revisiones, evaluaciones e investigaciones
recientes,
• los estudios científicos y la investigación pertinente (incluso en otros
países),
• los planes estratégicos y empresariales, las declaraciones sobre la
misión y las memorias anuales,
• los expedientes sobre políticas y las actas de las reuniones de los
comités de dirección y consejos de administración,
• los organigramas, las directrices internas y los manuales operativos,
• la evaluación de programas y los planes y memorias de auditoría
interna,
• los informes y actas de conferencias,
• puntos de vista de expertos en el campo en cuestión
• los debates con la dirección de la entidad fiscalizada y los principales
interesados, y
• los sistemas de información de gestión, y
• otros sistemas pertinentes de información y las estadísticas oficiales.
Las revisiones anteriores constituyen a menudo una fuente de infor-
mación útil. Pueden evitar un trabajo innecesario al examinar áreas
que han sido investigadas recientemente, y poner de manifiesto las
deficiencias que aún no se han subsanado. También pueden ser de
importancia los debates con la alta dirección de los programas para
obtener una perspectiva global a ese respecto. Otras fuentes relevantes
de información son las siguientes:
• estudios realizados por grupos industriales, profesionales o de inte-
reses especiales,
• investigaciones o revisiones anteriores realizadas por el poder legis-
lativo,
• información en poder de organismos públicos de coordinación o
comités de la Administración pública,

59
 • trabajos realizados por otras Administraciones públicas, y
• cobertura periodística.
Definir los criterios de auditoría
Los criterios de auditoría se proponen servir de orientación a la
evaluación (ayudando al auditor a responder a preguntas como por
ejemplo: ¿sobre qué fundamento puede evaluarse el comportamiento
real, qué se requiere o se espera, qué resultados va a lograr el programa,
y de qué forma?) En otros términos, los criterios son normas que se
emplean para determinar si un programa cumple o supera las expecta-
tivas.39
En las auditorías financieras las transacciones examinadas suelen
ser consideradas como “correctas” o “incorrectas”, “legales” o “ilegales”,
etc. por el auditor. Estos criterios acostumbran a ser relativamente
cerrados y por lo general han sido preestablecidos, por ejemplo, por
la legislación mediante la cual se crea la entidad fiscalizada (para más
información, véase el apéndice 2). En las auditorías del rendimiento,
sin embargo, la elección de los criterios de fiscalización suele ser relati-
vamente abierta, y la efectúa el propio auditor, y como se ha señalado
antes, a menudo los criterios son menos importantes en el enfoque
orientado a problemas. En este tipo de enfoque es más importante for-
mular hipótesis comprobables (verificables) sobre las causas posibles
del problema fiscalizado.40
Por consiguiente, en auditoría de gestión los conceptos generales
de economía, eficiencia y eficacia tienen que interpretarse en relación
con la materia en cuestión, y los criterios resultantes variarán en las
distintas auditorías. Al definir los criterios de auditoría los auditores
deben asegurarse de que sean pertinentes, razonables y alcanzables.
Finalmente, cada indicador se configura en forma de preguntas. Éstas
poseen un carácter práctico y se proponen describir o medir la
situación específica que va a fiscalizarse.
Los criterios de auditoría pueden extraerse, por ejemplo, de las
fuentes siguientes:

39
Por ejemplo, los criterios de auditoría tendrán que ser fiables, objetivos, útiles, completes y acepta-
dos.
40
Véase información, por ejemplo, sobre cómo definir los problemas de auditoría, y cómo formular y
comprobar hipótesis, en Handbook in Performance Auditing: Theory and practice, Oficina Nacional de
Auditoría de Suecia, 1999.

60
• las leyes y las reglamentaciones que rigen el funcionamiento de la
entidad fiscalizada,
• las decisiones tomadas por el poder legislativo o el poder ejecutivo,
• las referencias a comparaciones históricas y comparaciones con la
mejor práctica,
• las normas, las experiencias y los valores profesionales,
• los indicadores clave del rendimiento establecidos por la entidad
fiscalizada o por la Administración,
• el asesoramiento y el know-how de expertos independientes,
• conocimientos científicos nuevos o ya consolidados, y otras infor-
maciones fiables,
• los criterios utilizados previamente en auditorías similares, o
empleados por otras EFS,
• organizaciones (dentro o fuera del país) que lleven a cabo activi-
dades semejantes o tengan programas similares,
• normas de rendimiento, o investigaciones anteriores efectuadas por
el poder legislativo, y
• bibliografía sobre dirección general y sobre la materia en cuestión.
La base de los criterios de auditoría puede considerarse desde distintos
ángulos:
• Según el caso en cuestión, las fuentes más autorizadas serán las
normas oficiales (por ejemplo los objetivos establecidos en las leyes,
y las reglamentaciones, decisiones y políticas aprobadas por el poder
legislativo o el poder ejecutivo), o
• Tomando como base los fundamentos científicos de las normas, se
otorgará un mayor énfasis a la bibliografía científica especializada
y a otras fuentes tales como las normas profesionales y las mejores
prácticas.
A veces los criterios de auditoría son fáciles de definir, por ejemplo
cuando los objetivos fijados por el poder legislativo o el poder ejecu-
tivo son claros, precisos y relevantes. A menudo, sin embargo, no
ocurre tal cosa. Los objetivos pueden ser vagos, conflictivos o inexi-
stentes. En estas condiciones los auditores quizás tengan que recons-
truir los criterios. Una posibilidad consiste en aplicar un enfoque
“teórico”, permitiendo que los expertos en el campo en cuestión
respondan a preguntas como las siguientes: ¿Cuáles tendrían que ser
los resultados ideales en perfectas condiciones, de acuerdo con el pen-
samiento racional o la mejor práctica conocida que sea comparable?
De modo alternativo, para definir y obtener apoyo para criterios bien
fundamentados y realistas, quizás sirva de ayuda aplicar un enfoque

61
 “empírico”, que implique debates con interesados y personas con ca-
pacidad de decisión.41
Planificación metodológica
La planificación metodológica implica gran cantidad de actividades
diferentes. Por ejemplo, es importante distinguir entre el programa de
auditoría (el tipo de investigación que se necesita para la recogida de
datos) y las técnicas de recogida de datos. Las auditorías del rendimien-
to pueden basarse en una amplia diversidad de técnicas de recogida de
datos que se emplean habitualmente en las ciencias sociales, por ejem-
plo encuestas, entrevistas u observaciones, y en el estudio de documen-
tos escritos.42 El propósito consiste en adoptar las mejores prácticas,
pero puede haber razones prácticas –por ejemplo la disponibilidad de
datos- que restrinjan la elección de métodos, y a menudo los auditores
quizás tengan que optar por la segunda mejor solución. Como norma
general, resulta aconsejable mostrarse flexibles y pragmáticos en la
elección de métodos.43 Las consideraciones prácticas también tendrán
que influir sobre el programa de auditoría. Los métodos de muestreo y
las encuestas podrían servir para extraer conclusiones generales, y los
estudios de caso proporcionan la oportunidad de realizar estudios en
profundidad.44
Aunque la naturaleza de las auditorías del rendimiento exige op-
ciones –y combinaciones- cuidadosas con respecto a las metodologías

41
Véase, por ejemplo, información sobre cómo definir problemas de auditoria, y cómo formular y pro-
bar hipótesis, en Handbook in Performance Auditing: Theory and practice, Oficina Nacional de Auditoría
de Suecia, 1999.
Véase el apéndice 2.
42
Esto implica que los auditores del rendimiento deben estar activamente interesados en una mejora
continuada de sus competencies metodológicas –y disponer del tiempo necesario para ello- y seguir
los avances metodológicos en diversas entidades de investigación, etc. Esto puede llevarse a cabo, por
ejemplo, organizando seminarios internos con profesionales externos, y leyendo artículos y bibliografía.
Al elegir métodos de recogida de datos los auditores deben estar guiados por el propósito de la auditoría
y las cuestiones o hipótesis específicas que van a responderse. Véase una perspectiva global sobre el
empleo de diferentes técnicas para recoger datos de auditoría y para analizar la información en Evi-
dence-Gathering Techniques, OAG (Canadá), 1994. Véase un debate más profundo sobre metodología,
técnicas y conceptos en investigación social en The Research Methods Knowledge Base, Trochim, 2002.
Ver también Evaluation, Rossi et al. 1999, y Case Study Research, Design and methods, Yin et al., 1994.
43
Los motivos para mostrarse pragmáticos en la elección de métodos se exponen en Designing Evalua-
tions, GAO (EE.UU.), 1991, capítulo 2.
44
Ver Case Study Research, Diseño y Métodos, Yin et al., 1994. Pueden emplearse formas de seleccionar
casos en Case Study Evaluation, GAO, (EE.UU.), 1990. Sobre las encuestas ver Conducting Surveys, OAG
(Canadá), 1998, Using statistical sampling, GAO (EE.UU.), 1992 y The Research Methods Knowledge Base,
Trochim, 2002.

62
de examen de variables, es importante tener una mentalidad abierta
durante el proceso de ejecución. En esta etapa la elección de fuentes no
tiene que ser rígida (NA 3.0.3, 3.1.1-4, 3.5.2-4 y 4.0.4). Para más infor-
mación, véase apéndice 1.45
En particular para las auditorías del rendimiento el auditor se
preocupará por la validez y fiabilidad de los métodos utilizados para
recoger y analizar datos:
• Validez: los métodos tienen que medir aquello que se proponen
medir;
• Fiabilidad: los resultados tienen que ser coherentes si se efectúan
mediciones reiteradas en la misma población.46

3. Determinar el aseguramiento de calidad, el calendario y los recursos

La fase final consiste en la determinación de las medidas de asegurami-
ento de calidad que vayan a tomarse en la auditoría, el calendario y el
presupuesto financiero.
Aseguramiento de calidad
Las Normas de Auditoría (NA 2.1.27) de la INTOSAI afirman que la
EFS debe establecer sistemas y procedimientos de aseguramiento de
calidad. Hay que diseñar procedimientos de control de calidad para
garantizar que todas las auditorías se llevan a cabo de acuerdo con las
normas y políticas pertinentes.
Podría distinguirse entre procedimientos de aseguramiento de cali-
dad ex ante y procedimientos durante el trabajo en curso, por ejemplo
a través de revisiones paritarias, “co-lectores”, utilización de paneles de
expertos, comités especiales y especialistas o expertos en el campo en
cuestión, y técnicas como por ejemplo análisis del tema y procedimien-
tos ex post tales como revisiones independientes de informes publica-
dos, para identificar las lecciones aprendidas y la forma en que reciben
los informes los interesados clave, y los beneficios que éstos extraen de
dichos informes. Algunas EFS han contratado científicos individuales
o instituciones científicas para llevar a cabo evaluaciones ex post. Hay
que planificar procedimientos ex ante, intermedios y ex post.

45
Para diseñar auditorías del rendimiento véase Handbook in Performance Auditing, RRV (Suecia) y
Designing vfm studies, a guide, NAO (Reino Unido), 1997.
46
Por ejemplo, véase una exposición más amplia en The Research Method Knowledge Base, Trochim,
2002.

63
 El director de la auditoría es el responsable de la gestión diaria de
la auditoría, incluida su planificación detallada, la ejecución de la
auditoría, la supervisión del personal, el informe a la dirección de la
EFS y el control de la preparación del informe de auditoría. En el caso
de auditorías del rendimiento más complejas, la EFS puede tomar en
consideración la designación de un comité directivo que sirva de guía
al equipo de auditoría y controle el avance de la fiscalización (véase el
apéndice 4).

Planificación administrativa
Hay que elegir el equipo de auditoría y un jefe de equipo, y se requiere
un plan de actividades. Es importante determinar el calendario y los
recursos necesarios. Entre los factores relevantes se cuentan la forma
en que está organizada la auditoría, los costes previstos (de personal,
tomando como base las tarifas determinadas previamente, y de
equipos), y el tiempo previsto de duración. Es preciso documentar el
presupuesto y el calendario. Deberá controlarse el avance hacia estos
objetivos. El director de auditoría y la dirección de la EFS son los
responsables de garantizar que la auditoría del rendimiento se lleve a
cabo dentro de los límites de presupuesto y de tiempo (NA 2.1.26-28,
2.2.36 y 3.1.4).

Cumplimiento de leyes y reglamentaciones

Cuando las leyes, las reglamentaciones y otros requisitos de cum-
plimiento correspondientes a la entidad fiscalizada son significativos
para los objetivos de la auditoría, los auditores tienen que diseñar
la auditoría de forma que proporcione una seguridad razonable de
cumplimiento de tales requisitos. En las auditorías del rendimiento
los auditores deben estar alertas ante situaciones o transacciones que
pueden ser indicativas de actos ilegales o de abusos. El auditor necesita
asimismo determinar el grado en que tales actos afectan los resultados
de la fiscalización. En los casos complicados podrían requerirse
especialistas en estas cuestiones (NA 3.4.1-7).
El resultado del estudio previo – la propuesta de estudio principal
La fase de diseño de la auditoría da origen a una propuesta coheren-
te de auditoría junto con un plan de trabajo (NA 3.0.1-3). Hay que
asegurar la calidad del trabajo antes de decidir el inicio de un estudio
principal.

64
 Antes de iniciar el estudio principal de la auditoría del rendimiento, es
importante definir los objetivos de la auditoría, el ámbito y la metodo-
logía para lograr los objetivos. Esto se lleva a cabo mediante un estudio
previo. El propósito de un estudio previo consiste en establecer si
existen las condiciones requeridas para un estudio principal, y en caso
de que existan, presentar una propuesta de auditoría junto con un plan
de trabajo. Los pasos más importantes en la elaboración de una pro-
puesta de auditoría son definir la cuestión específica que va estudiarse
y los objetivos de fiscalización; desarrollar el marco de referencia y el
diseño de la auditoría; y determinar el aseguramiento de calidad, el
equipo de auditoría, el calendario y los recursos. Deberá informarse a
la(s) entidad(es) fiscalizada(s) acerca de los objetivos, el ámbito y el
calendario de la auditoría.

3.4 Resumen

• El ciclo de la auditoría del rendimiento implica una planificación

estratégica, un trabajo de preparación, un estudio principal y activi-
dades de seguimiento. La planificación estratégica es la base de la
selección de temas o cuestiones de auditoría que se lleven a cabo.
También puede servir como instrumento para tomar decisiones es-
tratégicas referentes a la orientación de la auditoría. La planificación
podría realizarse a través de los pasos siguientes: determinar las
áreas potenciales de fiscalización, establecer los criterios de selec-
ción e identificar las principales fuentes de información para las au-
ditorías potenciales.
• Antes de iniciar el estudio principal de la auditoría del rendimiento,
es importante definir los objetivos de fiscalización, el ámbito y la
metodología para lograr los objetivos. Esto se consigue mediante un
estudio previo. El propósito de un estudio previo consiste en esta-
blecer si existen las condiciones requeridas por un estudio principal
y, en caso de que existan, presentar una propuesta de auditoría
junto con un plan de trabajo.
• En la planificación de las auditorías del rendimiento, los auditores
deberán cumplir lo siguiente:
– Tomar en consideración la importancia y las necesidades de los
usuarios potenciales del informe de auditoría y de otras partes
interesadas.
– Comprender la entidad pública que va a fiscalizarse y los problemas
que van a investigarse, incluida una comprensión del contexto de las
actividades en cuestión.

65
 – Identificar los resultados significativos de las auditorías previas y
demás investigaciones e informes que podrían afectar los objetivos
de fiscalización (incluidos los estudios en curso).
– Tomar en consideración los objetivos políticos, así como los entor-
nos legislativo y reglamentario.
– Definir los temas y los problemas que van a estudiarse, la entidad
que va a fiscalizarse y los objetivos de la auditoría, es decir, el efecto
previsto de la auditoría.
– Definir las preguntas básicas de la auditoría –así como las preguntas
más específicas- que van a responderse o la hipótesis que va a com-
probarse.
– Establecer los criterios de auditoría. Los criterios de auditoría repre-
sentan las normas obligadas con respecto a las cuales se juzga la
comprobación de la auditoría. Los criterios variarán según el tema y
los objetivos específicos de la auditoría, la legislación que rija la em-
presa o la entidad fiscalizada, los objetivos establecidos y las condi-
ciones específicas que la EFS considere pertinentes e importantes
en ese caso.
– Determinar la comprobación de auditoría que responderá a la pre-
gunta de la fiscalización: deberá evaluarse la pertinencia, la fiabili-
dad y el carácter suficiente de los datos disponibles dentro de las
entidades fiscalizadas. Deberá comprobarse la posibilidad de reco-
ger las pruebas (los datos) que se requieran.
– Identificar las fuentes potenciales de información que deberán utili-
zarse en la auditoría para verificar hipótesis, obtener un mayor cono-
cimiento acerca del objeto de fiscalización, o lograr respuestas a los
interrogantes de la auditoría, esto es, información que pueda em-
plearse como comprobación.
– Tomar en consideración, en caso necesario, la ayuda procedente de
expertos (consultores, otros auditores) y cómo garantizar la calidad
de la auditoría. Es importante evaluar el conocimiento y las compe-
tencias profesionales que requiere el equipo de fiscalización para
llevar a cabo la auditoría.
– Asignar el personal y demás recursos suficientes para realizar la au-
ditoría y elaborar un plan por escrito. Elegir un equipo de auditoría
adecuado. Decidir un presupuesto correspondiente a los recursos
necesarios para poner en práctica el examen y el calendario.
– Tomar en consideración los posibles influjos y conclusiones del exa-
men. El producto al que aspira la auditoría del rendimiento debe
juzgarse en términos de “utilidad” y “viabilidad”. El auditor debe
tener en cuenta las opiniones y los intereses de los protagonistas.

66
Parte 4: Normas y orientaciones prácticas: realización
de la auditoría del rendimiento

4.1 ¿Qué caracteriza el proceso del estudio principal?

El propósito del estudio principal es ejecutar el plan de trabajo, llevar a

cabo la auditoría y presentar un informe de auditoría de alta calidad.47
Una auditoría de gestión no consiste en una serie de mediciones,
operaciones o subprocesos claramente definidos que se llevan a cabo
por separado y de forma consecutiva. En la práctica, los procesos
evolucionan gradualmente a través de su interacción recíproca, y
se llevan a cabo de modo simultáneo, haciendo que los métodos se
desarrollen en profundidad y adquieran una complejidad cada vez
mayor. (NA 2.2.39, 3.0.1 y 4.0.21).
El trabajo de realizar una auditoría puede considerarse un proceso
analítico y, al mismo tiempo, de comunicación. En el proceso analítico
se recogen, interpretan y analizan datos. El proceso de comunicación
comienza cuando la auditoría se expone por primera vez ante la
entidad fiscalizada, y continúa a medida que avanza la fiscalización, al
valorar los distintos resultados y temas, y sigue hasta el momento en
que finalice el informe.48
El ideal consiste en un diálogo abierto y constructivo, pero una
auditoría puede provocar reacciones negativas. El auditor tiene que en-
frentarse a situaciones diversas, desde la apertura y la voluntad de co-
operar hasta una actitud de evasión y secretismo. Por consiguiente, es
importante que los auditores informen a la entidad fiscalizada acerca
de los objetivos y métodos de la fiscalización. Esto no significa que el
objeto de la auditoría dicte las condiciones del proceso de fiscalización

47
El estudio principal se llevará a cabo ciñéndose a las mejores prácticas referentes a las técnicas y
metodologías (NA 2.2.36-37, 1.0.14 y 1.0.46).
48
Para más información, véase por ejemplo Performance Auditing at the Swedish National Audit
Bureau, RRV (Suecia), 1994.

67
 o lo controle de algún otro modo. Por el contrario, implica establecer
un proceso constructivo de interacción. Por regla general, la ayuda de
personas que trabajen en el organismo fiscalizado es esencial para que
la auditoría sea eficaz. Un diálogo activo con la entidad fiscalizada, los
expertos y demás implicados durante la auditoría hace que resulte más
fácil, por ejemplo, la realización de continuadas comprobaciones de los
resultados preliminares (NA 2.2.25-26).
También es importante llevar a cabo la auditoría con honradez.
Debe cumplirse el plan de trabajo (recursos, tiempo y calidad) y la au-
ditoría debe realizarse de conformidad con las decisiones y las normas
pertinentes (NA 2.2.39 y 3.0.2).

El propósito del estudio principal es ejecutar el plan de trabajo, llevar a

cabo la fiscalización y presentar un informe de auditoría. Las auditorías
del rendimiento se realizarán empleando las mejores prácticas. El tra-
bajo de realización de una auditoría puede considerarse como un
proceso analítico y comunicativo al mismo tiempo. El ideal consiste en
un diálogo abierto y constructivo, pero la honradez también es impor-
tante. Hay que ceñirse al plan de trabajo y deben cumplirse las normas
pertinentes.

4.2 ¿Qué tiene que tomarse en consideración en el proceso de

recogida de datos?

La calidad en la recogida de datos y la documentación es decisiva,

porque la auditoría de gestión está sometida a un enjuiciamiento. Las
NA declaran que: “Para fundamentar las opiniones y las conclusiones
del auditor relativas a la organización, al programa, a la actividad o a
la función fiscalizada, deben aportarse pruebas adecuadas, pertinentes
y razonables”(NA 3.5.1). Si bien en las auditorías financieras la prueba
tiende a ser concluyente (“sí/no” o “correcto/equivocado”), rara vez
sucede lo mismo en las auditorías del rendimiento. Lo más frecuente es
que la prueba en la auditoría de gestión tenga un carácter convincente
(“apunta hacia la conclusión según la cual …”).49
Los auditores deben ser creativos, flexibles y cuidadosos en la
búsqueda de pruebas. Al trabajar en ámbitos donde la prueba que se
obtenga sea convincente y no concluyente, a veces resulta útil debatir

49
Para más información, ver Government Auditing Standards, GAO (EE.UU.), 2002.

68
previamente con la entidad fiscalizada la naturaleza de la prueba que
vaya a obtenerse y la forma en que el auditor la analizará e interpre-
tará. Este enfoque reduce el riesgo de desacuerdo, y puede acelerar el
proceso. También es importante que los auditores busquen informa-
ción de diferentes fuentes, ya que las organizaciones, las personas de
una organización, los expertos y las partes interesadas tienen diferentes
perspectivas y argumentos que defender (NA 2.2.39, 3.4.5 y 4.0.24).
Los datos, la información y los conocimientos, en sentido amplio,
son conceptos semejantes que están encadenados entre sí. Los datos
constituyen la herramienta primaria. Una vez compilados, se transfor-
man en información. Ésta, al ser analizada y comprendida, se convierte
en conocimientos. Durante una auditoría pueden recogerse datos -
tanto cuantitativos como cualitativos- con diferentes propósitos, como
parte del proceso de aprendizaje o debido a la necesidad de describir y
analizar un producto o un problema.50
Basándose en la experiencia general, es importante distinguir entre
los siguientes componentes dentro del proceso de recogida de infor-
mación:
• Interrogantes formulados que el estudio deberá responder
• Diseño del estudio, es decir, el tipo de estudio necesario para
responder a las preguntas (gestión del tiempo, coste-beneficio, estu-
dios de logro de objetivos, etc.)
• Programas de auditorías, es decir, el tipo de investigación necesaria
para la recogida de datos (por ejemplo muestreo, estudios de caso,
análisis secundarios, investigaciones, “análisis antes y después”,
evaluaciones comparables, etc.)
• Técnicas de recogida de datos necesarias para responder a las pre-
guntas establecidas (estudio de documentación, reuniones, cues-
tiones, entrevistas, etc.)
• Análisis cuantitativos y cualitativos aplicados a los datos recogidos
(para un análisis más profundo de la información recogida).
La recogida de datos se realiza de una sola vez o a través de mediciones
continuadas (diseño de serie temporal, análisis longitudinal). La infor-
mación se recoge tomando como base las pruebas físicas, los docu-
mentos (incluidas las declaraciones por escrito), los testimonios orales
(entrevistas) o por cualquier otro medio, en función de los objetivos de
la auditoría. Con frecuencia será necesario recoger datos tanto cuan-
titativos como cualitativos. Los tipos de datos que vayan a obtenerse
50
Véase Handbook on Performance Auditing, RRV (Suecia), 1998.

69
 tienen que poderse explicar y justificar en lo que respecta a su suficien-
cia, validez, fiabilidad, pertinencia y razonabilidad. La auditoría del
rendimiento elabora datos primarios (su propio material original) con
la ayuda de los cuestionarios, las encuestas y la observación directa.
Sin embargo, también se emplea con frecuencia un gran volumen de
datos secundarios (material producido por otros). Hay que recoger la
mejor información disponible (dentro de los límites razonables). Los
auditores, sin embargo, no deben mostrarse rígidos en sus requisitos de
exactitud. Podría resultar costoso e innecesario, y en otras palabras, a
menudo es suficiente y apropiada la segunda mejor solución (NA 3.4.5
y 3.5.1-4).51
Tiene una importancia decisiva el que los auditores adopten un
enfoque crítico y mantengan una distancia objetiva con respecto a la
información aportada en el transcurso de una auditoría. Al mismo
tiempo, tienen que ser receptivos a las opiniones y los argumentos.
Los auditores deben ser capaces de ver las cosas desde distintas per-
spectivas, y mantener una actitud abierta y objetiva con respecto a los
diferentes argumentos y opiniones. Si no son receptivos, a los auditores
pueden escapárseles los mejores argumentos. Esto también subraya la
importancia de realizar evaluaciones racionales, es decir, el hecho de
que los auditores eliminen sus propias preferencias personales y las de
los demás. Por lo tanto, es importante que la implicación del auditor
se exprese mediante un proceso de reflexión y de análisis objetivo, y
no en el convencimiento de que determinados puntos de vista son los
correctos. (NA 2.2.40, 3.5.1 y 4.0.24).
Cuando los datos procesados informáticamente sean importantes
para los resultados de la auditoría, es conveniente tomar precauciones
adicionales con el propósito de obtener pruebas suficientes, compe-
tentes y pertinentes de que los datos son válidos y fiables. Además,
cuando el objetivo primario de la auditoría es la fiabilidad de un
sistema de información, los auditores tienen que efectuar una revisión
de los controles generales y de aplicación del sistema. Con carácter
adicional, durante un estudio principal los auditores pueden obtener
información confidencial (por ejemplo, opiniones sobre la dirección o
sobre política). En consecuencia, deben garantizar el anonimato y no
divulgar las opiniones de las personas (NA 2.2.37, 2.2.46 y 3.3.4).

51
Como suele decirse: “Es mejor ser vagamente correcto que estar equivocado con exactitud”.

70
 Es necesario documentar, archivar y efectuar referencias cruzadas
sobre los resultados del trabajo de campo y del análisis, junto con la
documentación de planificación de la auditoría, para que los responsa-
bles de la fiscalización puedan revisar el trabajo efectuado y validar las
conclusiones alcanzadas. Es preciso conservar un registro de la labor en
forma de documentos de trabajo. Hay que obtener pruebas suficientes,
competentes y relevantes como base justificativa de los resultados y
conclusiones (NA 3.2.1 y 3.5.5-7).

La calidad en la recogida de datos y la documentación es decisiva. Los

auditores tienen que ser creativos, flexibles y cuidadosos en su búsque-
da de pruebas suficientes. Es importante mantener una distanciación
objetiva con respecto a la información aportada, pero los auditores
también tienen que ser receptivos a las opiniones y los argumentos, y
buscar información procedente de diferentes fuentes e interesados.

4.3 ¿Qué caracteriza la prueba de la auditoría y los resultados de la

auditoría?

Las pruebas pueden ser físicas, documentales, testimoniales o analíti-

cas. Una inspección u observación directas de las personas, los bienes
o los acontecimientos aportan pruebas físicas. La prueba documental
consiste en información como por ejemplo cartas, contratos, asientos
contables, facturas e información de la dirección sobre el rendimiento.
La prueba testimonial se obtiene mediante entrevistas o cuestionarios.
La prueba analítica abarca los aspectos informáticos, las compara-
ciones, la división de la información en sus componentes, y los argu-
mentos racionales.
Las pruebas tienen que ser suficientes, competentes y relevantes.
La prueba es suficiente si está en condiciones de servir de apoyo a los
resultados de la auditoría. La prueba que se utiliza en apoyo de un
resultado es pertinente si posee una relación lógica y detectable con ese
resultado. La prueba es competente si es coherente con los hechos (NA
3.4.5 y 3.5.1).
Los resultados de la auditoría son las pruebas específicas recogidas
por el auditor para cumplir los objetivos de la auditoría, es decir, para
responder las preguntas de fiscalización, verificar las hipótesis formu-
ladas, etc. Las conclusiones son afirmaciones que el auditor deduce de
dichos resultados, y las recomendaciones son tipos de acción

71
 sugeridos por el auditor en relación con los objetivos de la fiscaliza-
ción. Los resultados de la auditoría contienen los elementos siguientes:
los criterios (“lo que debería ser”), la condición efectiva (“lo que es”), y
el efecto (“cuáles son las consecuencias”, consideradas asimismo como
el influjo futuro lógico y razonable), más la causa (“por qué se produce
una desviación con respecto a las normas o los criterios”), cuando se
encuentran problemas.52 Sin embargo, no siempre es obligatorio que
los cuatro elementos estén presentes en una auditoría; por ejemplo, el
elemento “criterios” no siempre interviene en el enfoque orientado a
problemas.53 El proceso de analizar pruebas, desarrollar resultados y
presentar recomendaciones para solucionar las áreas en que se produz-
ca una práctica deficiente se resume en el siguiente diagrama de las
directrices de la ASOSAI.
Criterios de auditoría (lo que debería ser)

Pruebas de auditoría (lo que es)

Resultado de la auditoría (”lo que es” comparado con ”lo que debería ser”)

Determinar las causas y los efectos del resultado

Desarrollar las conclusiones y recomendaciones de la auditoría

Calcular los probables influjos de las recomendaciones, siempre que sea posible

Después de haber identificado un resultado de la fiscalización, se llevan

a cabo dos formas complementarias de evaluación: la evaluación de
la importancia de los resultados y la determinación de sus causas (del
incremento de rendimiento o de la falta de rendimiento cuando éste es
inferior a lo previsto).
Los auditores también pueden tratar de evaluar las consecuencias
del resultado. En muchos casos las consecuencias de éste pueden cuan-
tificarse. Por ejemplo, es posible calcular el coste de los procesos o los
inputs caros, o de las instalaciones no productivas. Además, el efecto
de los procesos ineficientes, por ejemplo, los recursos sin utilizar o una
dirección deficiente, se traducen en retrasos temporales o en el desa-
provechamiento de recursos materiales. Los efectos cualitativos que
52
Para más información, ver Government Auditing Standards, GAO (EE.UU.), 2002.
53
Véase la sección 1.8.

72
se ponen de manifiesto en la inexistencia de controles, las decisiones
erróneas o la falta de preocupación por el servicio también pueden
ser importantes. La consecuencia debe demostrar la necesidad de una
acción correctora. Dicha consecuencia también puede haber ocurr-
ido en el pasado, estar ocurriendo ahora u ocurrir en el futuro. Para
que un descubrimiento tenga validez, hay que cerciorarse de que -si el
efecto ya ocurrió en el pasado- la situación no se haya remediado ya,
con objeto de evitar que reaparezca. Si los efectos no se identifican con
rapidez, es posible que el auditor de gestión necesite comprobar sus
efectos potenciales.54

Las pruebas pueden clasificarse en físicas, documentales, testimoniales

o analíticas. Las prueban deben ser suficientes, competentes y relevan-
tes. Los resultados de la auditoría aportan respuesta a los interrogantes
de la fiscalización. Las conclusiones son afirmaciones deducidas de los
resultados. La comparación entre las observaciones (condiciones) de la
fiscalización y los criterios de la auditoría sirve para identificar los re-
sultados de la auditoría. Una vez identificado un resultado de la audi-
toría, se llevan a cabo dos formas complementarias de evaluación: la
evaluación de la importancia de los resultados y la determinación de
sus causas.

4.4 ¿Cómo debe afrontarse un entorno cambiante y conflictivo?

Una auditoría del rendimiento puede durar mucho tiempo, y pueden

surgir cambios en los conocimientos y en la realidad con posterioridad
al punto de partida originario. A menudo es difícil, en una auditoría
del rendimiento, elegir entre las instrucciones que figuran en el plan de
trabajo y la descripción de la estructura de fiscalización, por una parte,
y el interés por estudiar cuestiones que pasan a primer plano en un
momento posterior, por la otra. Para no quedar atrapado en detalles y
en una cantidad abrumadora de datos, antes de la auditoría y durante
su realización es preciso efectuar evaluaciones detalladas de la necesi-
dad de información acerca de los problemas que van a tratarse. Basán-
dose en la experiencia, esto facilita la eliminación de detalles superfluos
y enfoques irrelevantes, y la clasificación o estructuración de la infor-

54
Para más información, ver Performance Auditing Guidelines, ASOSAI, 2000.

73
 mación recogida. Una vez más, sin embargo, los auditores no deben ser
rígidos y tienen que evitar toda recogida de datos no planificada.
La NA 2.2.26 estipula: “En contraposición con lo que sucede en el
sector privado, en el que la labor del auditor se concreta en una carta
de contratación, la entidad fiscalizada no tiene el carácter de cliente de
la EFS. La EFS ha de cumplir su mandato libre e imparcialmente, y ha
de tener en cuenta, en la formación de sus opiniones, conclusiones y
recomendaciones, el punto de vista de la dirección de las entidades fis-
calizadas, pero no es responsable ante la dirección de éstas con respecto
al ámbito o la naturaleza de las auditorías realizadas”. Sin embargo, los
auditores tienen que crear buenas relaciones con la entidad fiscalizada
y otras partes interesadas.
Para evitar conflictos innecesarios, los auditores deben escuchar y
aprender, y tratar de entender la naturaleza específica de la actividad
que se somete a fiscalización. Para ello deberán contemplar una activi-
dad desde perspectivas diferentes, y adoptar una actitud abierta y
objetiva ante las opiniones y objeciones que se planteen. Con fre-
cuencia las reuniones y los debates periódicos con la entidad fiscalizada
constituyen una parte valiosa de la auditoría. Si aparece un conflicto,
hay que esforzarse por sacar a la luz las opiniones discrepantes con el
propósito de configurar una imagen definitiva tan veraz y justa como
sea posible. Los auditores tratan de establecer una actitud de cooper-
ación y unas interacciones abiertas, así como un clima de confianza
con la entidad fiscalizada. Sin embargo, la naturaleza misma de la
auditoría y la importancia de su independencia significa que es
necesario fijar un límite claro para evitar que el auditor del ren-
dimiento se implique en el trabajo práctico de implantar cambios
en la entidad fiscalizada (NA 2.2.25, 2.2.29, 4.0.24).
Existen límites para el grado al que una auditoría de gestión puede
llegar con objeto de corroborar declaraciones y verificar resultados. Por
regla general, no es posible evitar críticas, ni siquiera se emplean los
métodos científicos más perfeccionados. Por consiguiente, las ventajas
de verificar una cuestión deberán sopesarse en relación con las lim-
itaciones temporales y el consumo de recursos. Al mismo tiempo, los
datos básicos tienen que ser de buena calidad. (NA 3.1.1, 3.5.1, 4.0.23 y
2.1.26).

74
 Un plan de trabajo bien diseñado ayuda a los auditores a no quedar
atrapados en detalles y en una cantidad abrumadora de datos. Para
evitar conflictos innecesarios los auditores deben comprender la natu-
raleza específica de la actividad que se fiscaliza. Si se producen conflic-
tos, hay que esforzarse para que se den a conocer las opiniones dis-
crepantes con el propósito de configurar una imagen definitiva tan veraz
y correcta como sea posible.

4.5 ¿Qué es lo importante cuando se analizan los datos y se extraen

conclusiones?

La mayoría de las auditorías implican algún tipo de análisis para

entender o explicar lo que se ha observado. Como se ha mencionado
antes, se utiliza una amplia gama de modelos o métodos de análisis
(NA 4.0.21). Esto puede asumir la forma de análisis estadísticos más
detallados, debates sobre los resultados dentro del equipo de auditoría,
estudios de la documentación y de los documentos de trabajo, etc.
A veces el análisis puede exigir comparaciones entre los resultados, por
ejemplo
• entre cuestiones que funcionan bien y otras que no funcionan tan
bien,
• entre una o varias cuestiones, y una visión general, y
• el área fiscalizada y un área semejante fiscalizada en otro país.
La fase final en el análisis de los datos consiste en combinar resulta-
dos de diferentes tipos de fuentes. No existe un método general para
llevarlo a cabo. Sin embargo, es de una importancia básica que el audi-
tor trabaje de manera sistemática y cuidadosa en la interpretación de
los datos y argumentos recogidos.
Esta fase implica comparar los argumentos y las afirmaciones entre
sí, consultar expertos, y efectuar comparaciones y análisis. A medida
que el trabajo continúa va configurándose gradualmente un proyecto
de informe.55 Las notas y observaciones se ordenan de un modo
estructurado. Al avanzar los debates internos y externos, se redactan,
evalúan y reescriben textos; se comprueban los datos, y se debaten las
conclusiones. Es necesario intercambiar informaciones tomando como

55
Si los análisis se basan en conocimientos científicos y en teorías consolidadas, probablemente resul-
tarán más sólidos e interesantes. A menudo también es más fácil interpretar las observaciones a la luz de
una teoría solvente. (“No existe nada más práctico que una buena teoría. ”)

75
 base los documentos debatidos para discutir los principales asuntos
que han surgido en el curso de la auditoría. Estas reuniones sirven para
confirmar hechos con las entidades fiscalizadas y promover el des-
arrollo de resultados y recomendaciones de la auditoría.
Si es posible, hay que abarcar la totalidad de los argumentos prin-
cipales que puedan contemplarse, con objeto de que en la fase final de
la auditoría no se presenten argumentos –o hechos- completamente
nuevos y quizás decisivos. En una auditoría de gestión ejecutada
adecuadamente los argumentos formulados se equilibran en
relación con los mejores argumentos contrarios, y las diversas
opiniones contrastantes se comparan entre sí. En este proceso pueden
ayudar colegas experimentados, asesores externos contratados al
efecto, etc. Las conclusiones deberán basarse en los objetivos, la
racionalidad, y normas y criterios específicos del proyecto (NA 2.2.36,
2.2.39-40, 3.2.4, 3.5.2, 3.5.7 y 4.0.24).
Las recomendaciones tienen que argumentarse de un modo lógico,
basado en conocimientos y racional. La causa de un resultado cons-
tituye la base de la recomendación. La causa puede encontrarse fuera
del control de la entidad que se fiscaliza, en cuyo caso la recomen-
dación debería dirigir la atención hacia el exterior de la entidad fis-
calizada. Las recomendaciones requieren una cuidadosa revisión para
garantizar que son viables, valiosas y hacen referencia a los objetivos de
la auditoría. (NA 1.05 y 4.0.23-27).
Antes de publicar un informe de auditoría del rendimiento, hay que
conceder siempre a la(s) entidad(es) implicada(s) la oportunidad de
examinar el contenido fáctico del informe. El proyecto de informe le
da a la entidad fiscalizada la primera oportunidad de ver por escrito
el contexto completo de resultados y conclusiones de la auditoría.
Cuando las reacciones aporten nuevas informaciones, el auditor
deberá evaluarlo y estar dispuesto a modificar el proyecto de informe,
siempre que se cumplan las normas habituales correspondientes a las
pruebas. En la medida de lo posible, las reacciones orales y escritas
deberán estar documentadas. Es preciso analizar todos los desacuerdos
(NA 3.2.4 y 4.0.23-24).

76
 La fase final del análisis de los datos consiste en combinar los resulta-
dos procedentes de distintos tipos de fuentes. No existe un método
general para llevarlo a cabo. En una auditoría del rendimiento ade-
cuadamente realizada los argumentos expuestos se comparan con los
mejores argumentos en contrario, y las diversas opiniones se sopesan
entre sí. Las conclusiones deben basarse en los objetivos, la racionali-
dad, y en normas y criterios específicos del proyecto. Antes de publicar
un informe de auditoría del rendimiento hay que dar a la(s) entidad(es)
fiscalizada(s) la oportunidad de examinar su contenido fáctico. Las
recomendaciones, en su caso, tienen que argumentarse de un modo
lógico, basado en conocimientos y racional. Deben tratar de remediar
las causas que están en la raíz de los problemas.

4.6 Resumen

En pocas palabras, cuando se lleva a cabo una auditoría, hay que tomar
en consideración lo siguiente:
• Ejecutar el plan de trabajo con honradez y con cuidado, puntual-
mente, de conformidad con las normas internacionales y nacionales
para la auditoría de gestión. La planificación debe continuar a lo
largo de toda la auditoría. Las actividades deberán revisarse y modi-
ficarse a medida que avance el proceso de fiscalización.
• El proyecto debe presentarse adecuadamente a la entidad fiscaliza-
da. Mantener un diálogo activo, abierto y constructivo con ésta y con
las otras partes interesadas durante la auditoría. La entidad fiscali-
zada (o los principales organismos del poder ejecutivo que interven-
gan en la entidad que va a investigarse) deberá participar en el
proceso.
• Ejecutar con cuidado el propósito de la auditoría. La calidad en la
recogida de datos, el análisis y la documentación es un factor deci-
sivo.
• Recoger la mejor información posible (dentro de lo razonable) o la
más adecuada –tanto hechos como opiniones, argumentos y reflex-
iones- procedente de distintas fuentes, y buscar los conocimientos y
los conocimientos técnicos que se requieren. Es preciso que el tra-
bajo se caracterice por la objetividad, la imparcialidad y la confiden-
cialidad. Valorar de un modo crítico la información obtenida y los
argumentos aportados. Hay que recoger todos los hechos y argu-
mentos pertinentes.

77
 • Proteger la integridad de las personas que proporcionan la informa-
ción, garantizar que los documentos de trabajo no se divulguen de
modo incorrecto, y a todos los demás efectos, ceñirse a normas éti-
cas elevadas.
• Si se efectúan recomendaciones, deben proponerse remediar las
causas que están en la raíz de los problemas. Hay que documentar,
archivar y efectuar referencias cruzadas con respecto a los resultados
del trabajo de campo. Las pruebas tienen que ser suficientes, com-
petentes y pertinentes.
• Llevar a cabo los adecuados análisis cuantitativos y cualitativos.
Debatir los análisis con los auditores de nivel superior, los interesa-
dos y los expertos en el campo. Analizar y evaluar las observaciones
sobre la base de las intenciones políticas, las consideraciones
racionales y los criterios específicos de la auditoría. Los resultados
deben constituir la base de las recomendaciones.
• Garantizar que la base fáctica de las descripciones, los análisis y las
recomendaciones sea exacta, esté adecuadamente fundamentada,
sea equilibrada y se comunique correctamente a la entidad fiscali-
zada. El auditor deberá comprobar que las recomendaciones, en su
caso, hagan referencia a los objetivos de la auditoría.

78
Parte 5: Normas de información y orientación:
presentación de los resultados de la auditoría

5.1 ¿Qué implica la necesidad de centrarse en el informe final?

De conformidad con las Normas de Auditoría, los auditores deben

preparar informes de auditoría por escrito (NA 4.0.7). Los informes es-
critos tienen que comunicar los resultados de las auditorías a todos los
niveles de la Administración, hacer que los resultados susciten menos
interpretaciones erróneas, hacer que los resultados puedan ser inspec-
cionados públicamente, y facilitar un seguimiento que determine si se
han efectuado acciones correctoras. El informe sobre la auditoría del
rendimiento es el producto con respecto al cual la Administración, el
poder legislativo y los ciudadanos enjuician la función fiscalizadora del
rendimiento de la EFS.
La mayoría de las EFS con una larga experiencia de auditoría del
rendimiento publican informes individuales, es decir, cada audi-
toría del rendimiento se publica por separado. Otras EFS que no
están obligadas a ejecutar esos proyectos de auditoría, o que no están
autorizadas a publicar la totalidad de los resultados de sus auditorías
del rendimiento, pueden publicar sus observaciones y conclusiones de
forma resumida en sus informes anuales. Las directrices siguientes se
aplican principalmente a las EFS que carecen de restricciones en sus
informes.
Debido al volumen de información que se requiere durante una
auditoría, el proceso de información puede facilitarse mediante el uso
de un proceso continuado de redacción de informes. Este proceso
puede comenzar al principio de la auditoría mediante un esquema
que origine diversos documentos de debate, unificados a continuación
en el proyecto de informe, y que dé lugar más adelante al informe de
auditoría definitivo (NA 3.2.4).

79
 Los auditores deben preparar informes de auditoría por escrito. Dado el
volumen de información que se requiere durante una auditoría, el
proceso de información puede verse facilitado por el uso de un proceso
continuado de redacción de informes.

5.2 ¿Qué se requiere para que el informe sea fiable?

El informe de auditoría tiene que ser fiable. En él deben figurar los

objetivos y el alcance de la auditoría, así como la metodología y las
fuentes empleadas, los resultados de la auditoría, las conclusiones y
las recomendaciones.56 Hay que hacer constar cualesquiera limita-
ciones en el ámbito del trabajo y los motivos de ello. El lector tiene que
comprender con facilidad los propósitos de la auditoría e interpretar
adecuadamente sus resultados. El informe deberá ser completo, exacto,
objetivo, convincente, y tan claro y conciso como lo permita la materia
(NA 4.0.8 y 4.0.24).
La integridad exige, por ejemplo, que el informe contenga todos los
argumentos e informaciones necesarios para cumplir los objetivos de
fiscalización, promover una comprensión adecuada y correcta de las
materias y condiciones sobre las que se informa, y cumplir los requisi-
tos de contenido del informe.57 Es decisivo que en el informe final de
auditoría se hagan constar los puntos de partida de la fiscalización y
los métodos empleados, así como las fuentes importantes de material
y las conclusiones. Es preciso que la relación entre los objetivos de la
auditoría, los criterios, los resultados y las conclusiones sea verificable
y completa, y se exprese con claridad. Si se efectúan recomendaciones,
es necesario que exista un vínculo claro entre el análisis o las conclu-
siones y las recomendaciones. Los auditores, dentro de los objetivos
de la auditoría, deberán comunicar todos los casos significativos de
incumplimiento y los abusos significativos que se hayan encontrado
durante la fiscalización o en relación con ésta (NA 4.0.87-88, 4.0.22).

56
El informe, por ejemplo, podría incluir comparaciones con los criterios de auditoría, y contener un
análisis de las diferencias existentes entre lo observado y los criterios de auditoría, y hacer constar las
causas y las consecuencias de las diferencias.
57
La legislación o las reglamentaciones quizás prohíban la divulgación general de determinadas
informaciones. Éstas podrían facilitarse, sólo en la medida en que alguien esté obligado a conocerlas,
únicamente a aquellas personas autorizadas por la ley a recibir esa comunicación. Quizás sea possible
incluir material confidencial o reservado en un informe aparte, no publicado (NA 4.0.8).

80
 La exactitud requiere que las pruebas presentadas sean veraces y
completas, y que todos los resultados se expongan correctamente. La
necesidad de exactitud se basa en la necesidad de garantizar a los lec-
tores que lo que se informa es creíble y fiable. Una sola inexactitud de
un informe puede suscitar dudas sobre la validez de todo el informe, y
desviar la atención con respecto a la esencia del informe. Además, los
informes inexactos dañan la credibilidad de la EFS. En otras palabras,
un nivel elevado de precisión exige un sistema eficaz de aseguramiento
de calidad. Las pruebas que se aleguen deben demostrar la corrección y
la justificación de los asuntos objeto de informe. Una imagen correcta
implica describir con exactitud el alcance y la metodología de la fiscali-
zación, y exponer los resultados y conclusiones de un modo coherente
con el alcance del trabajo de auditoría (NA 4.0.23-24).
La objetividad requiere, como se ha dicho antes, que la exposición
de todo el informe tenga un contenido y un tono equilibrados. La
credibilidad de un informe se ve incrementada significativamente
cuando expone las pruebas con imparcialidad. El informe tiene que
ser justo y no provocar confusiones, y debe situar en perspectiva los
resultados de la auditoría. Esto implica presentar tales resultados con
imparcialidad y evitar la tendencia a exagerar o a recalcar en exceso las
deficiencias de rendimiento. Las interpretaciones deberán basarse en
la observación en profundidad y la comprensión de los hechos y las
situaciones. Es preciso evitar las exposiciones unilaterales. Aunque la
naturaleza misma de la fiscalización se centra en las carencias, conviene
que en los informes de auditoría del rendimiento se hagan constar los
resultados y valoraciones de carácter positivo, y no sólo los negativos
(NA 4.0.7 y 4.0.23).
Ser convincentes exige, en sentido amplio, que los resultados de la
fiscalización respondan a los objetivos de la auditoría, los resultados
se presenten de modo persuasivo, y las conclusiones y recomenda-
ciones se deduzcan lógica o analíticamente de los hechos y argumentos
expuestos. Los hechos deben exponerse por separado de las opiniones.
El lenguaje empleado no tiene que ser tendencioso ni sugerente. La
información presentada deberá bastar para convencer a los lectores
de la validez de los resultados, la justificación de las conclusiones y las
ventajas de poner en práctica las recomendaciones. Tienen que estar
representados diferentes argumentos y opiniones (NA 4.0.7 y 4.0.24).
La claridad requiere que el informe sea fácil de leer y de entender
(tan claro como el tema lo permita). Hay que definir con claridad los
términos técnicos y las abreviaturas. La organización lógica del mate-

81
 rial y la exactitud al exponer los hechos y extraer conclusiones son
esenciales para la claridad y la comprensión. Aunque los resultados se
presenten con claridad, los auditores deben tener presente que uno de
los objetivos es mostrarse convincentes, y que el mejor método para
lograrlo consiste en evitar un lenguaje que genere defensividad y
oposición (NA 4.0.7-8).
Ser conciso exige que el informe no sea más largo de lo necesario
para transmitir y apoyar el mensaje. Si bien puede dedicarse espacio a
un enjuiciamiento amplio en el contenido de los informes, es probable
que los informes completos, pero concisos, obtengan mejores resulta-
dos. Debe manifestarse, empero, que los estudios avanzados exigen a
menudo informes más extensos. También es preciso tener presente que
los informes de auditoría del rendimiento no se escriben únicamente
para quienes posean conocimientos especiales; se escriben asimismo
para aquellos que necesitan más información para comprender los
temas. Un informe más amplio podría proporcionar al lector una com-
prensión más completa del fundamento en que se basan las conclu-
siones extraídas, y de este modo añadir valor y credibilidad al informe
de auditoría (NA 4.0.4).

El informe de auditoría tiene que ser fiable. El informe debe informar y,

en su caso, establecer recomendaciones lógicas y claras que estén vin-
culadas con los objetivos y los resultados de la auditoría. Es preciso que
los auditores informen sobre los objetivos y el ámbito de la fiscaliza-
ción, así como sobre los resultados, conclusiones y recomendaciones
de la auditoría. Los propósitos de la auditoría tienen que ser fáciles de
comprender, y sus resultados deben interpretarse con facilidad. El in-
forme ha de ser completo, exacto, objetivo, convincente, y tan convin-
cente como sea posible.

5.3 ¿Cuáles son las características de un informe correcto y útil de

auditoría del rendimiento?

Los buenos informes de auditoría del rendimiento deben ser valio-

sos para los interesados en cuestión, y cumplir los objetivos fijados.
Tienen que aportar información accesible, concisa y actualizada, que
la Administración, el Parlamento, la entidad fiscalizada y otros intere-
sados puedan emplear para mejorar la economía, eficiencia y eficacia
del sector público, es decir, el informe debe contribuir a un mejor

82
conocimiento y a las mejoras apropiadas.58 Los adecuados informes de
auditoría del rendimiento tienen que basarse en los intereses del lec-
tor y estar bien estructurados, y el lenguaje no tiene que ser ambiguo.
Deben exponer los resultados de un modo objetivo y equilibrado
(NA 4.0.7). Esto exige que:
• los resultados y conclusiones se presenten por separado,
• los hechos se expongan e interpreten en términos neutrales,
• estén representados puntos de vista y perspectivas diferentes,
• se incluyan todos los resultados, argumentos y pruebas pertinentes,
y
• los informes sean constructivos y se expongan conclusiones
positivas.59
En un sentido más amplio–y a modo de resumen– la calidad de una
auditoría del rendimiento puede evaluarse mediante criterios específi-
cos, entre los que se cuentan los siguientes:

Importancia, pertinencia y objetividad

Los temas tratados deben ser importantes. La información dada deberá
ser pertinente para el tema, la cuestión que se fiscaliza o el problema
analizado. La objetividad puede definirse como imparcialidad, equi-
librio y neutralidad. Al tomar decisiones sobre el alcance, las pruebas
de la fiscalización, la importancia de las observaciones y las conclu-
siones, el auditor deberá adoptar un punto de vista imparcial y una
actitud objetiva. El diseño de la auditoría debe garantizar que la selec-
ción de hechos que se investiguen y que se expongan en el informe sea
equilibrada y carente de prejuicios. Los resultados tienen que estar de-
terminados por las pruebas obtenidas y estructuradas de conformidad
con las normas de auditoría pertinentes. No hay que suprimir hechos,
y el auditor no debe exagerar las deficiencias de carácter secundario.
Siempre hay que buscar explicaciones –sobre todo por parte de la enti-
dad fiscalizada, y evaluarlas críticamente (NA 1.0.9, 2.2.40, 3.5.4, 4.0.7
y 4.0.24-26).

58
La forma y el contenido de todos los informes de auditoría se fundamentan en los siguientes prin-
cipios generales: un título adecuado y un informe firmado adecuadamente, una presentación clara de
los objetivos y el ámbito, la integridad, el destinatario y la identificación de la material en cuestión (NA
4.0.7-8).
59
Ésta podría ser una posible estructura de los informes sobre el rendimiento: (1) resumen ejecutivo,
(2) introducción y diseño de la auditoría (incluido el trasfondo, las razones del estudio, sus objetivos, al-
cance y métodos), (3) descripción de la material que se fiscaliza, (4) resultados y análisis, (5) conclusión
y valoraciones, y (6) recomendaciones y apéndices.

83
 Fiabilidad, validez y coherencia
Los usuarios deben poder confiar en la fiabilidad y la validez de los
resultados sobre los que se informe. Los métodos de recogida de datos
tienen que ser válidos y fiables. El diseño de auditoría debe hacer que
las conclusiones surjan de los resultados y los análisis, y se basen en
hechos verificados y en otras informaciones procedentes de fuentes
diversas. Es preciso que todos los documentos del proceso estén
adecuadamente equilibrados en sus perspectivas y juicios (NA 2.2.36,
2.2.39, 3.2.3, 3.4.5, 3.5.2, 4.0.8 y 4.0.22-25).

Transparencia, utilidad y puntualidad

No se debe obligar a una EFS a retener resultados, y dentro de su man-
dato legal, deberá disponer de la libertad necesaria para decidir qué se
publica y en qué forma. El informe debe proporcionar información
accesible, concisa y actualizada, que la Administración, el Parlamento y
los organismos gubernamentales pueden utilizar para mejorar su fun-
cionamiento, es decir, la información proporcionada debe ser valiosa.
Hay que responder las preguntas que se formulan en la auditoría. Es
preciso señalar con claridad aquellos puntos en los que la EFS prevé
emprender acciones, y quién se encargará de ello. La puntualidad exige
que el informe se publique a tiempo para que su información esté a
disposición de la dirección, la Administración, los miembros del poder
legislativo y otras partes interesadas en el momento oportuno
(NA 2.2.10-11, 3.1.1, 4.0.4-5, 4.0.7-8 y 4.0.21-22).

Los informes adecuados de auditoría del rendimiento son valiosos para

los interesados y cumplen los objetivos fijados. Contribuyen a un mejor
conocimiento y a realizar las mejoras necesarias. Tienen en cuenta al
lector y están bien estructurados, y su lenguaje no es ambiguo. Los re-
sultados se presentan de forma objetiva y equilibrada. Se exponen por
separado los resultados y las conclusiones, y los hechos se presentan e
interpretan en términos neutrales. Están representados puntos de vista
y perspectivas diferentes, se incluyen todos los resultados, argumentos
y pruebas pertinentes, y los informes son constructivos: se presentan
conclusiones positivas.

84
5.4 ¿Cómo debe distribuirse un informe de auditoría del
rendimiento?

Unos informes amplios y una extensa distribución de cada informe

son claves para la credibilidad de la función de fiscalización. De acuer-
do con su papel institucional, cada EFS debe decidir cuál es la forma de
servir mejor a los intereses de los ciudadanos y a los de la propia EFS
en la distribución de los informes de auditoría, tanto en general como
cada uno de los informes. Si es posible, todos los resultados pertinentes
de la auditoría deberán hacerse públicos (mediante informes individu-
ales del rendimiento, o en el informe anual de la EFS). Es conveniente
que los informes se sometan a la crítica y al debate públicos (NA
2.2.11).
El informe, siempre que sea posible, deberá entregarse a la entidad
fiscalizada, la Administración, los representantes legislativos, los me-
dios de comunicación y otros interesados. Los funcionarios que deban
incluirse en la distribución son, por ejemplo, los designados por la ley
o la reglamentación como destinatarios de tales informes, los respon-
sables de poner en práctica los resultados y las recomendaciones, los
pertenecientes a otros niveles de la Administración que haya prestado
asistencia a la entidad fiscalizada, y los legisladores (NA 4.0.8).
La publicación de los informes de auditoría puede provocar malen-
tendidos. Los medios de comunicación pueden interpretar errónea-
mente y exagerar los resultados, y como consecuencia, frustrar el
propósito de la auditoría. Por consiguiente, y basándose en la
experiencia, se recomienda que se entregue a los medios de comuni-
cación una información adecuada y equilibrada, que esté respaldada
por pruebas fácticas, que asuman la forma de comunicados de prensa,
por ejemplo.

Unos informes extensos y una amplia distribución de cada informe son

decisivos para la credibilidad de la función fiscalizadora. Siempre que
sea posible, cada auditoría del rendimiento deberá publicarse en un
informe por separado.

85
 5.5 ¿Para qué sirven los procesos de seguimiento?

Un proceso de seguimiento facilitará la ejecución eficaz de las reco-

mendaciones de los informes y aportará comentarios a la EFS, el poder
legislativo y la Administración sobre la eficacia de la auditoría del
rendimiento. En el seguimiento del informe el auditor deberá man-
tener la objetividad y la independencia, y por lo tanto, centrarse en
determinar si se han corregido los puntos débiles identificados, y no en
el hecho de que se hayan puesto en práctica o no las recomendaciones
específicas.60 La prioridad de las tareas de seguimiento debe tenerse en
cuenta en el contexto de la estrategia global de fiscalización, tal como
se establezca en el proceso de planificación estratégica (NA 4.0.26).
El seguimiento de las recomendaciones de la EFS sirve para cuatro
objetivos principales:
• aumentar la eficacia de los informes de auditoría - la razón pri-
mordial para hacer un seguimiento de los informes de auditoría es
aumentar la probabilidad de que se pongan en práctica las recomen-
daciones;
• ayudar a la Administración pública y al poder legislativo – el
seguimiento tiene que ser útil para orientar las medidas del poder
legislativo;
• la evaluación de la gestión de la EFS – la actividad de seguimiento
proporciona una base para valorar y juzgar el rendimiento de la EFS;
y
• crear incentivos para el aprendizaje y el desarrollo - las actividades
de seguimiento pueden contribuir a un mejor conocimiento y a una
mejor práctica.
Cuando finaliza una auditoría del rendimiento, existen diversas
oportunidades para obtener información sobre la forma en que ha
sido recibida, por ejemplo, observando las reacciones de las entidades
fiscalizadas, el Parlamento y los medios de comunicación. Pueden or-
ganizarse conferencias internas y externas para resumir la experiencia
y promover el aprendizaje. Asimismo, pueden ser útiles las revisiones y
evaluaciones internas de la fiscalización. Además, puede pedirse a críti-
cos externos –científicos, expertos y otros- que examinen los informes

60
Hay que reconocer la dificultad de aislar el impacto de un informe de auditoría en el contexto de
otros cambios importantes. El factor clave sigue siendo el que se hayan llevado a cabo las recomen-
daciones de auditoría, y a menudo esto puede ser el único indicador susceptible de medición del
impactoin.

86
de auditoría del rendimiento o expresen sus opiniones sobre la calidad
del trabajo (NA 2.1.26-30).
Es preciso registrar los resultados del seguimiento de las recomen-
daciones de la auditoría. En caso necesario, deberá informarse a la Ad-
ministración o al poder legislativo acerca de las deficiencias y mejoras
identificadas en el seguimiento de las auditorías.

Un proceso de seguimiento facilitará la ejecución eficaz de las reco-

mendaciones del informe y aportará comentarios a la EFS. Existen
diferentes formas de obtener dicha información: revisiones y evalua-
ciones internas, conferencias y seminarios, auditorías especial de
seguimiento, etc.

5.6 Resumen

En resumen, he aquí unos cuantos principios importantes acerca de la

información:
• Los resultados deben documentarse, y la información tiene que ser
puntual.
• Es preciso que el informe de auditoría se comunique en la forma
adecuada a la entidad fiscalizada y facilite informaciones, valora-
ciones y análisis bien fundamentados y equilibrados, que sean valio-
sos para quienes toman decisiones y a otros interesados.
• El informe deberá ser objetivo, estar bien redactado y bien estruc-
turado, ser completo, fiable, y contener conclusiones pertinentes y
utilizables.
• El informe debe publicarse y ser objeto de seguimiento de manera
objetiva.

87
88
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93
94
Apéndices

95
96
 Apéndice 1

Metodología de la auditoría del rendimiento

Introducción – la auditoría del rendimiento y el proceso de recogida

de datos

Los auditores del rendimiento pueden tratar gran cantidad de temas

y perspectivas que abarcan la totalidad del sector público. También
pueden utilizar –y combinar- una gran diversidad de métodos para
recoger y procesar información, y en una auditoría los datos pueden
recogerse con diferentes propósitos.
Por lo general la información y los datos se recogen para posibili-
tar la comprensión y descripción del objeto de fiscalización, valorar
y medir el resultado, identificar las deficiencias, describir y anali-
zar las relaciones de causa/efecto, comprobar hipótesis y explicar el
rendimiento, y someter a prueba argumentos y propuestas. La recogida
de datos puede constituir asimismo una parte importante del proceso
de aprendizaje mediante el cual el auditor trata de comprender el área
estudiada y sus problemas.
Resulta imposible describir todos los enfoques, modelos y métodos
que emplean los auditores del rendimiento. Los enfoques varían y
existen pocas restricciones. A continuación se realiza una breve
descripción de los enfoques y métodos más utilizados. Algunos de ellos
se proponen obtener conocimientos y una mejor comprensión,
mientras que otros se utilizan para verificar y extraer hechos básicos.61

61
Aquí se pretende facilitar una descripción general de los métodos utilizados en la auditoría del
rendimiento. Para una ejecución práctica se requiere una información más detallada, que incluya la
exposición de las prácticas de auditoría. El hecho de que la INTOSAI deba proporcionar o no dicha
orientación es una cuestión que deberá debatirse en el futuro. En Internet hay mucha información
disponible.

97
 Las auditorías del rendimiento implican diversos pasos durante el
proceso de recogida de datos, por ejemplo:
Planificación (el proceso de definir las cuestiones o los problemas que van a estudiarse)

Preguntas de fiscalización (las preguntas que van a responderse)

Diseño del estudio (la información necesaria y el estudio que va a realizarse)

Programa de fiscalización (el tipo de investigaciones que van a llevarse a cabo)

Recogida de datos (las técnicas de recogida de datos que van a utilizarse)

Análisis (las explicaciones y las relaciones que van a examinarse)

Aunque estos pasos constituyen la metodología de la auditoría del
rendimiento, debe señalarse que una auditoría del rendimiento tam-
bién tiene que estar siempre basada en la intuición, la experiencia, la
imaginación, la creatividad, etc. de cada persona, es decir, en procesos
o acontecimientos que no pueden “seguirse o aplicarse de forma
mecánica”.

1. Planificación de la auditoría

La recogida de datos se inicia ya en la fase de planificación, cuando se

controlan y seleccionan posibles temas de fiscalización. La búsqueda
se vuelve más específica durante el estudio de viabilidad, cuando se
prepara el estudio principal. Los estudios de documentos y entrevistas
con diferentes interesados constituyen probablemente las técnicas más
frecuentes de recogida de datos en esta fase. Las EFS emplean diversos
métodos que colaboran en el proceso de planificación, por ejemplo:
• Análisis de riesgos,
• Análisis SWOT, y
• Análisis de problemas.62

62
El análisis de riesgos es frecuente en todas las formas de fiscalización, sobre todo en la auditoría fin-
anciera. Siempre ha sido una herramienta importante en la auditoría interna. El análisis SWOT (análisis
de puntos fuertes, puntos débiles, oportunidades y peligros) quizás sea menos frecuente en la auditoría
del sector público, pero algunas EFS lo aplican en sus procesos de planificación. El análisis de problemas
es básicamente una herramienta que emplean aquellas EFS que han adoptado un enfoque más orien-
tado a problemas. Véase más información, por ejemplo, en Auditing: A Risk Analysis Approach., 5ª ed.,
Konrath, Larry, F. Thomson, Learning. 2002; Dynamic SWOT Analysis – the Developer’s guide, Richard
Dealtry, IPC, Reino Unido, 1994; y Handbook in Performance Auditing, RRV, 1998.

98
2. Formulación de la pregunta de fiscalización o definición del
problema de fiscalización

Un vez decididos los objetivos y la materia de la auditoría, es preciso

definir las preguntas que deberá responder el estudio. He aquí unos
cuantos ejemplos de preguntas generales de fiscalización que son fre-
cuentes en auditoría del rendimiento:
• ¿Los medios elegidos constituyen un uso económico de los fondos
públicos?
• ¿Cuál es la causa de los rápidos incrementos de costes?
• ¿Los servicios prestados son de la calidad adecuada y están orienta-
dos al cliente?
• ¿Por qué los servicios no se prestan en el momento oportuno?
• ¿Los programas de la Administración se ejecutan de un modo efi-
ciente?
• ¿Se cumplen las metas y los objetivos de los programas de la
Administración?
• ¿Cuál es el motivo por el cual el programa de la Administración
ejerce un influjo tan escaso?
Al formular la pregunta de fiscalización, los auditores del rendimiento
tienen que fiarse de la información recogida y de sus propias compe-
tencias y experiencia. En esta fase se emplean a veces técnicas del tipo
del mind-mapping, el brain-storming, etc.63 El proceso requiere debates
internos con el equipo de auditoría (y con los auditores más experi-
mentados y los directivos), y al mismo tiempo, reuniones externas con
expertos e interesados en la cuestión. Después de formular la pregunta
general de fiscalización, los auditores tienen que desglosarla en sub-
preguntas específicas y susceptibles de comprobación que van a ser re-
spondidas por el estudio, es decir, preguntas más específicas referentes
al ¿qué es? o ¿por qué es? Se trata de un proceso iterativo.
En el enfoque orientado a problemas, hay que poner el acento en
la forma adecuada de definir el problema. Por lo general, la auditoría
comienza con indicios de problemas de alguna clase (carencias en el
servicio, reclamaciones, costes crecientes, etc.…). En la fase siguiente,
los auditores tratan de relacionar y vincular entre sí los diferentes
problemas, y finalmente, tratarán de definir de la manera más exacta

63
Véase por ejemplo Brainstorming: How To Create Successful Ideas, Charles Clarke, Paperback, 1990; y
Mapping the Mind, Rita Carter, Paperback, 2000.

99
 posible el problema que va a fiscalizarse. También formularán hipótesis
comprobables referentes a las posibles causas del problema.64

3. Definición del diseño del estudio

El paso siguiente consiste en decidir qué clase de información es

necesaria para responder a las preguntas. Hay que tomar en con-
sideración una amplia gama de cuestiones para poder elegir un
enfoque que refleje la realidad y se ajuste a las preguntas formuladas.
Véanse a continuación determinados enfoques frecuentes de la
auditoría del rendimiento:

1. Estudios sobre el logro de metas o estudios basados en resultados65

Pregunta básica: ¿los programas están logrando sus objetivos globales?

Estos estudios evalúan en qué medida un programa logra sus metas
u objetivos orientados a resultados y orientados a clientes. Se centran
en outputs y productos (incluidas las consecuencias colaterales y las
consecuencias involuntarias) con objeto de enjuiciar la eficacia del
programa, pero también pueden conceder una atención especial a los
temas de calidad y a las perspectivas de los clientes. Éstas son algunas
de las preguntas frecuentes, por ejemplo: ¿De qué forma se han esta-
blecido las metas del programa? ¿En qué estado se encuentra el avance
del programa? ¿Las metas se lograrán en los plazos especificados? Entre
los pasos generales de los estudios sobre el logro de metas o sobre los
basados en resultados se cuentan los siguientes: definir los principales
outputs y productos que van a estudiarse, especificar las medidas ob-
servables que indican que se están alcanzando los resultados clave para
los clientes que se estudian, e identificar qué información se necesita
para ponerlo de manifiesto.
Los estudios sobre el logro de metas son frecuentes en la auditoría
del rendimiento. Se emplean principalmente para examinar si se están
alcanzando los objetivos fijados, y para establecer –mediante una

64
Véase información práctica sobre el modo de definir problemas y formular hipótesis, etc. en Hand-
book in Performance Auditing, Theory and practice, RRV, 1999.
65
Para más información, ver Weiss, C. H., Evaluation research: Methods for assessing program effective-
ness, Englewood Cliffs, N.J., Prentice Hall.,1972, y Rossi, Peter H. y Howard E. Freeman, Evaluation A
Systematic Approach, Beverly Hills, Ca, SAGE, 1985.

100
evaluación general- si se han encontrado deficiencias en el trabajo
que se ha realizado. Pueden determinarse las posibles desviaciones
relacionando los resultados y consecuencias con las metas y demandas
estipuladas. El auditor del rendimiento utiliza principalmente los estu-
dios sobre logro de metas cuando éstas se han definido con claridad y
se emplean como instrumento de la dirección, cuando sólo se dispone
de un conocimiento limitado acerca de las consecuencias, y cuando se
necesiten evaluaciones de un carácter más general.
El examen de los productos en comparación con los objetivos
formulados en términos generales pueden dar una idea de la forma
en que se han cumplido dichos objetivos. Sin embargo, esta clase de
información no suele originar satisfactoriamente directrices para un
evaluación más detallada de las entidades en cuestión, o de lo que se
necesita para mejorar el producto. En determinadas circunstancias,
los estudios sobre el logro de metas, sin embargo, proporcionan una
base sobre la cual evaluar qué cambios se necesitan. Tal es el caso, por
ejemplo, cuando los objetivos son pocos, compatibles, concretos, y
están relacionados más directamente con una actividad determinada o
un medio de control específicos (una reglamentación, una campaña de
información, etc.).
De vez en cuando se utiliza el análisis de objetivos-medios, para
ilustrar determinadas deficiencias entre los recursos dedicados y los
objetivos alcanzados. Un análisis de objetivos-medios también puede
utilizarse cuando hay razones para creer que una entidad fiscalizada no
ha actuado de modo eficiente.
Un modelo lógico del programa (o una teoría política/teoría de la
intervención) ayuda al auditor a llevar a cabo estudios de obtención
de metas (así como otros estudios). El modelo representa la estruc-
tura o la lógica del programa que se fiscaliza. Muestra la jerarquía del
programa desde el punto de vista de los objetivos y responsabilidades.
Comenzando por los objetivos y efectos deseados de máximo nivel
de los programas, el modelo lógico del programa va descendiendo a
través de sub-programas y componentes de sub-programa y activi-
dades específicas, y cada elemento de nivel inferior está relacionado
lógicamente con un elemento de nivel superior. Un modelo lógico del
programa ayuda al auditor a comprender las cuestiones de la auditoría
del rendimiento puesto que centra la atención en la relación entre los
objetivos y sub-objetivos del programa, por un lado, y los outputs y

101
 productos (influjos y consecuencias) que se derivan del programa, por
el otro. Ayuda al auditor a identificar y buscar respuestas a preguntas
como las siguientes:
• ¿Los objetivos proporcionan una comprensión clara de la lógica fun-
damental del programa, de los productos y servicios que se propor-
cionan, y de los receptores de estos bienes y servicios?
• ¿Los objetivos permiten la identificación de resultados mensurables?
• ¿Son plausibles los enlaces causales entre los niveles jerárquicos?
En la fase de planificación los modelos lógicos del programa ayudan al
auditor a comprender la entidad fiscalizada y a identificar los resulta-
dos claves del programa y los sistemas y operaciones que los producen.
Un modelo lógico del programa es aplicable sobre todo cuando la
realidad es sencilla y racional. El inconveniente del modelo es que la
realidad rara vez se ajusta a estas premisas.

2. Estudios basados en el proceso66

Pregunta básica: ¿Cómo funciona el programa?

Los estudios basados en el proceso tienen el propósito de permitir una
comprensión completa de la forma en que funciona un programa de
la Administración pública: ¿cómo produce sus resultados? Las pre-
guntas típicas que se formulan son de este tipo: ¿Cuáles son los pasos
y procedimientos del proceso de trabajo? ¿Los recursos se gestionan y
utilizan de un modo económico y eficiente? ¿Cuál es el proceso general
que siguen los clientes a lo largo del programa? ¿Cuáles son las recla-
maciones más frecuentes? ¿Qué es lo que los clientes y el personal
consideran como puntos fuertes y débiles del programa? ¿Sobre qué
base se necesitan los servicios? Esta clase de estudios son frecuentes, y
son de especial utilidad cuando los programas son de larga duración y
se han modificado a lo largo del tiempo, y cuando se advierten señales
de deficiencias. El enfoque basado en el proceso implica muchas clases
de investigaciones (por ejemplo, estudios sobre gestión del tiempo,
utilización de los recursos, los interesados, etc.).

66
Ver por ejemplo Weiss, C. H. Evaluation research: Methods for assessing program effectiveness, Engle-
wood Cliffs, N.J., Prentice Hall, 1972, y Rossi, Peter H., y Howard E. Freeman, Evaluation A Systematic
Approach, Beverly Hills, Ca, SAGE, 1985.

102
3. Estudios sobre el influjo67

Pregunta básica: ¿Cuáles son los efectos netos del programa de

la Administración?
Los estudios sobre el influjo evalúan el efecto neto de un programa
mediante la comparación de los productos del programa con una
estimación de lo que habría sucedido en ausencia del programa. Este
tipo de estudio se utiliza, por ejemplo, cuando se sabe que hay factores
externos que influyen sobre los productos del programa, con objeto
de determinar cuál es la contribución del programa al logro de sus
objetivos.

4. Estudios de coste-beneficio y estudios de coste-eficacia68

Preguntas básicas: ¿Los beneficios del programa son superiores a sus

costes, y los objetos se consiguen con el mínimo de costes posibles?
Los estudios de coste-beneficio son investigaciones sobre la relación
entre los costes y las ventajas de los proyectos o programas de la Ad-
ministración, expresados en términos dinerarios. Un estudio de coste-
beneficio puede utilizarse, por ejemplo, para fiscalizar la eficiencia de
los proyectos de inversión (por ejemplo, proyectos de construcción de
carreteras). El propósito de estos estudios es determinar si las ventajas
de una entidad, un programa o un proyecto superan sus costes. Los
estudios de coste-beneficio pueden utilizarse para:
• asegurarse de que un análisis efectuado por la entidad fiscalizada se
ajusta a las normas profesionales;
• comparar costes y beneficios cuando ambos se conocen o pueden
calcularse de modo razonable;
• comparar los costes de las alternativas, manteniendo constantes las
ventajas.
Realizado de forma apropiada un estudio de coste-beneficio debería
considerar habitualmente no sólo los costes y beneficios tangibles (y
que pueden medirse con una relativa facilidad), sino también los costes
y beneficios intangibles (y difíciles de calcular).

67
Para más información véase por ejemplo Impact Analysis for Program Evaluation, Lawrence. B. Mohr,
Paperback, 1996, y Causal Analysis: A method to Identify and Test Cause and Effect Relationships in
Program Evaluation, GAO, 1982.
68
Ver Cost-benefit and cost-effectiveness analysis en D.S. Codray, H.S. Bloom y J.R. Light (eds.), Evalua-
tion practice in review, San Francisco, Ca. Jossey-Bass, 1987.

103
 Los estudios de coste-eficacia son estudios sobre la relación entre los
costes y los resultados de un proyecto, expresados en costes por unidad
de resultado conseguida. Un estudio de coste-beneficio permite que
los auditores comparen la eficiencia económica de las alternativas del
programa, mientras que un estudio de coste-eficacia está destinado
a encontrar el medio más barato de lograr un objetivo definido o el
valor máximo con respecto a un gasto determinado. A diferencia de la
versión de los economistas sobre los estudios de coste-beneficio, en los
estudios de coste-eficacia los beneficios pueden expresarse en unidades
físicas y no en unidades dinerarias: la eficacia de un programa para el
logro de determinadas metas de importancia está relacionada con el
valor dinerario de los recursos asignados al programa o actividad.

5. Estudios de evaluación comparativa (benchmarking)69

Pregunta básica: ¿Las cosas se están haciendo de conformidad con las

mejores prácticas?
La evaluación comparativa es un proceso de comparación de los
métodos, procesos, procedimientos, productos y servicios de una
organización (un programa) con los de organizaciones (programas)
que destaquen de manera sistemática en las mismas categorías. La
evaluación comparativa se utiliza para:
• estimular una revisión objetiva de los procesos, prácticas y sistemas;
• desarrollar criterios de funcionamiento e identificar mejores formas
posibles de actuar;
• conceder más credibilidad a las recomendaciones de la auditoría.

6. Estudios de meta-evaluación70

Pregunta básica: ¿Es aceptable la calidad de la evaluación realizada?

Los propósitos de las meta-evaluaciones son juzgar la calidad de las
evaluaciones, mejorar la calidad de las evaluaciones y promover el uso
efectivo de la investigación sobre la evaluación en el proceso de gestión.
El papel de la EFS consistirá en examinar la calidad real de las evalua-
ciones realizadas, y la adecuación y las condiciones de procedimiento
de la evaluación. Los criterios de las meta-evaluaciones se centrarán en
la calidad de la investigación evaluadora efectuada y en la forma en que

69
Ver Benchmarking. How benchmarking can help in vfm examination, NAO, 1997.
70
Véase, por ejemplo, Cook, T. D. & Gruder, C. L., Meta-evaluation research. Evaluation Quarterly, 2 (1), p.
5-51, 1978; y Scriven, M., An introduction to meta-evaluation, Educational Product Report No 2, 1999.

104
se ha integrado la función de evaluación en el proceso de gestión. En
sentido amplio, existen dos criterios posibles:
La calidad científica y epistemológica de la investigación sobre
la evaluación: los criterios teóricos, metodológicos y técnicos más
avanzados sobre la cuestión. Los requisitos teóricos hacen referencia,
entre otras cosas, a la formulación del problema, la definición de los
conceptos, las hipótesis y la coherencia de la teoría en conjunto. Los
requisitos metodológicos impuestos a la investigación de la evaluación
implican, entre otras cosas, la validez y fiabilidad de los resultados de
la investigación. Los requisitos se refieren, entre otras cosas, a la puesta
en práctica de los criterios de evaluación, con base en los cuales puede
determinarse si la situación en el campo de las políticas cumple las
normas de evaluación.
Criterios de utilidad de la investigación para la política/la práctica
de gestión: esto significa que un informe de evaluación debe propor-
cionar información, lo cual es importante para lograr un enfoque
eficaz, eficiente y legítimo ante determinados problemas políticos, p.
ej., el informe deberá contener referencias explícitas a la necesidad de
información que debe aportar la investigación, a un problema de prác-
tica política, a los objetivos de investigación asociados con la práctica
política, etc.

7. Otros tipos frecuentes de estudios

Tanto los enfoques como las razones de las valoraciones deben
adaptarse a la multiplicidad de asuntos que trata la auditoría del
rendimiento. Puede llegar a decirse que la naturaleza de la auditoría
del rendimiento, en gran medida, ha ayudado a configurar y definir los
temas de fiscalización y a seleccionar y diseñar los modelos y métodos
que van a aplicarse en cada auditoría. El auditor del rendimiento debe
mantener una extensa red de contactos, que incluye contactos en el
campo de las ciencias sociales. La naturaleza especial de su trabajo
exige que los auditores del rendimiento controlen los nuevos resulta-
dos de la investigación y adquieran nuevos conocimientos, por
ejemplo para estar al día de los avances y familiarizarse con los en-
foques innovadores. Éstos son ejemplos de otros enfoques frecuentes:
• Estudios organizacionales: estudios sobre si las estructuras, los
procesos, los programas, etc. corresponden a las mejores prácticas.
• Estudios específicos sobre gestión de servicios y de la calidad: estu-
dios sobre la capacidad del servicio, y sobre los sistemas de asegu-
ramiento de calidad.

105
 4. Definición del programa de auditoría

En la auditoría del rendimiento rara vez se llevan a cabo investiga-

ciones sobre grandes poblaciones. Sin embargo, son frecuentes los
muestreos y los estudios de casos. Cuando en una auditoría se incluyen
estudios de casos, el interés no se centra en los casos individuales sino
en las posibles conclusiones que pueden extraerse de ellos. Éstos son
algunos de los diseños habituales de investigación:

1. Investigación comparativa71
El análisis comparativo se emplea sobre todo para examinar las ten-
dencias de desarrollo y las situaciones alternativas. Pueden efectuarse
comparaciones a lo largo del tiempo, y entre diferentes productos o
alternativas. Es posible comparar sujetos que trabajan bien con quienes
trabajan menos bien, se comparan una o varias materias con una
imagen general, y se realizan comparaciones entre áreas similares de
diferentes países.

2. Investigación antes y después72

En una investigación antes y después se compara la situación anterior
al comienzo del programa con la posterior a la ejecución de éste. Un
sencillo estudio antes y después es aquél en el cual se efectúan un con-
junto de mediciones en un grupo de sujetos antes de su participación
en el programa, y se realiza un segundo conjunto de mediciones sobre
los mismos sujetos después de una participación lo suficientemente
prolongada. El influjo se calcula comparando los dos conjuntos de
medidas. El principal inconveniente de este diseño consiste en que las
diferencias entre las mediciones antes y después no pueden adjudicarse
al programa con toda seguridad.

3. Investigación de muestreos73
Los resultados, conclusiones y recomendaciones de la auditoría deben
basarse en pruebas. Como los auditores rara vez tienen la oportuni-
dad de tomar en consideración toda la información existente acerca

71
Para más información véase Ragin, C.C., The Comparative Method: Moving Beyond Qualitative and
Quantitative Strategies, Berkeley, University of California Press, 1989.
72
Ver, por ejemplo, Campbell, D.T. & Stanley, J.C., Experimental and Quasi-Experimental Designs for
Research, Chicago, Rand McNally, 1966.
73
Por ejemplo, véase Using Statistical Sampling, GAO. 1992.

106
de la entidad fiscalizada, es decisivo elegir con cuidado las técnicas de
recogida de datos y de muestreo.
El auditor debe juzgar si el muestreo constituye una forma apro-
piada de obtener una parte de las pruebas de auditoría requeridas.
Entre los factores que hay que tomar en consideración se encuentran
los siguientes:
• la cantidad y el tamaño relativo de los elementos pertenecientes a la
población;
• la complejidad de las preguntas que deberá responder la muestra;
• la pertinencia y fiabilidad de las pruebas obtenidas mediante
exámenes y procedimientos alternativos, y los correspondientes
costes y plazos que éstos requieran.
Cuando el auditor trata de extraer conclusiones acerca de toda una
población, sometiendo a prueba una muestra de elementos pro-
cedentes de dicha población, es esencial que la muestra sea repre-
sentativa de la población de la cual se extraen. Una muestra puede ser
estadística o no estadística. Ambas requieren el empleo de un criterio
profesional.
La primera fase de planificación de la muestra es definir exacta-
mente la población. En las muestras estadísticas es importante que la
población sea homogénea. También es esencial que el auditor defina
con claridad el objetivo específico de fiscalización que la comprobación
de la muestra se propone lograr.
Además, es preciso determinar el tamaño de la muestra. A lo largo
de todo el proceso de selección el auditor debe examinar de forma
periódica si la muestra seleccionada representa adecuadamente a la
población. Siempre que sea posible, la comprobación debe ajustarse a
un cuestionario previo. Cuando se encuentren errores o excepciones es
necesario tomar en consideración su causa y su naturaleza. Los resulta-
dos deberán evaluarse y documentarse.
En las auditorías de gestión se utiliza a menudo el muestreo para
obtener pruebas. Si bien los objetivos específicos del ejercicio de
muestreo pueden ser diferentes, los principios subyacentes son los
mismos. En la auditoría del rendimiento las técnicas de muestreo se
utilizan sobre todo cuando los hechos esenciales no pueden obtenerse
de otra forma y cuando se necesita una comparación estructurada o se
requieren generalizaciones bien fundamentadas. Debido a la limitación
de recursos las muestras rara vez son muy numerosas, y por lo gener-
al es necesario limitar el número de interrogantes a los que hay que
responder. Con objeto de obtener un conocimiento más profundo, los

107
 métodos de selección pueden complementarse con otras técnicas de
recogida de información, por ejemplo los estudios de casos.

4. Investigación de estudios de casos74

Los estudios de casos pueden utilizarse para demostrar que existen los
problemas supuestos, y que no se trata de simples problemas margina-
les. Los estudios de casos también pueden ser de utilidad para realizar
análisis y comparaciones en profundidad. Sin embargo, es difícil efec-
tuar afirmaciones basadas en estudios de casos con respecto a la fre-
cuencia y el alcance de los problemas, aunque los casos se seleccionen
para ilustrar problemas generales y sean representativos. Sin embargo,
en combinación con otros métodos, los estudios de casos permiten
extraer determinadas conclusiones generales. Como estos estudios son
preferibles a las grandes investigaciones, se utilizan con frecuencia en
las fiscalizaciones del rendimiento.
Entre otras cosas, los estudios de casos se emplean para:
• efectuar un análisis amplio y en profundidad de problemas comple-
jos;
• obtener ejemplos ilustrativos que puedan debatirse y comprobarse
en comparación con otras informaciones,
• combinar sus resultados con las estadísticas generales e ilustrar y
confirmar los resultados de estudios más amplios.
Al elegir la cantidad de casos que van a estudiarse, debe establecerse un
equilibrio entre la amplitud y la profundidad del examen. La selección
de estudios de casos puede incluir casos con dificultades y casos con
éxito, de modo que se realicen comparaciones que identifiquen los fac-
tores subyacentes. Otro tipo de estudio de caso es el que se lleva a cabo
para complementar informaciones más generales obtenidas mediante
el examen en profundidad de un caso individual.
Después de haber compilado diversos estudios de casos, los audi-
tores pueden comunicar los resultados a las entidades fiscalizadas en
cuestión para que éstas expresen su opinión sobre en qué medida los
estudios brindan una imagen general de los problemas. Los resulta-
dos de los estudios de casos también pueden debatirse con científicos,
expertos y especialistas en seminarios y en otros lugares. Combinando
las estadísticas generales con los estudios de casos en profundidad -y

74
Para más información véase Case Study Evaluation, GAO, 1990., Yin, Robert K., Case Study Research.
Design and Methods, 2ª ed., Applied Social Research Methods. Vol. 5, Sage Publications, Thousands Oaks,
Londres, Nueva Delhi, 1994.

108
verificándolos- los auditores pueden obtener una aceptación suficiente
de su validez como ilustración que les sirva para establecer la base de
determinadas generalizaciones.

5. Investigación cuasi-experimental75
El rasgo esencial de los experimentos auténticos es la asignación al
azar de sujetos a grupos sometidos a tratamiento o no, que constituyen
respectivamente los grupos experimentales y los grupos de control. Un
grupo de control es un grupo de sujetos no sometidos a tratamiento
que se compara con grupos experimentales en lo que se refiere a sus
productos. Un grupo experimental es un grupo de sujetos sobre los
cuales se practica una intervención y cuyas mediciones de productos.
se comparan con las de los grupos de control.
Un cuasi-experimento es un diseño de investigación en el que los
grupos “experimental” y “de control” no se han constituido al azar. El
uso del método experimental en problemas prácticos y políticos ha
provocado un incremento de los métodos “cuasi-experimentales”, que
se proponen eliminar en la mayor medida posible los efectos externos
que dificultan la evaluación del influjo, pero sin llegar al mismo rigor
científico total que caracteriza a un experimento llevado a cabo en la
forma adecuada.
Los dos tipos más frecuentes de diseños cuasi-experimentales
implican la configuración de grupos de control o comparativos con
el propósito de aproximarse a una asignación al azar. Esto se consigue
emparejando a los sujetos participantes con los no participantes, o
mediante un ajuste estadístico de participantes y no participantes de
modo que tengan la máxima equivalencia posible de características
pertinentes.

5. Elección de técnicas de recogida de información

La recogida de datos puede efectuarse de una sola vez o a través de

mediciones continuadas (diseño de series temporales, análisis longi-
tudinales). Puede recogerse información que esté basada en pruebas
materiales, documentos (incluidas las declaraciones por escrito),

75
Ver Campbell, D. T. & Stanley, J.C., Experimental and Quasi-Experimental Designs for Research,
Chicago, Rand McNally, 1966.

109
 testimonios orales (entrevistas), o que proceda de otros medios, según
los objetivos que tenga la auditoría. A menudo será necesario recoger
datos tanto cuantitativos como cualitativos. Los tipos de datos que
vayan a obtenerse tienen que poderse explicar y justificar en lo que
respecta a su suficiencia, validez, fiabilidad, pertinencia y razonabili-
dad. La auditoría del rendimiento elabora datos primarios (su propio
material original) con la ayuda de los cuestionarios, las encuestas y la
observación directa. Sin embargo, también se emplea con frecuencia
un gran volumen de datos secundarios (material producido por otros).
Esto incluye las estadísticas oficiales, que se extractan y procesan;
también se emplean a menudo las estadísticas propias de las entidades
fiscalizadas, si se consideran pertinentes y fiables.
Se utilizan (y se combinan) informaciones y datos tanto cuantita-
tivos como cualitativos. Los datos cuantitativos se refieren a relaciones
mensurables o numéricas, y pueden utilizarse para ilustrar o apoyar
una afirmación. Las informaciones y los datos cualitativos pueden
referirse, por ejemplo, a opiniones y actitudes u observaciones gene-
rales, pero también a conocimientos más profundos. Normalmente se
necesitan determinadas informaciones cualitativas para elaborar un
análisis amplio y en profundidad acerca de la auditoría del rendimien-
to.
Éstos son algunos de los métodos utilizados para la recogida de
datos.

1. Examen de archivos
Los documentos proporcionan un modo eficiente de recoger datos, y
es probable que el examen de archivos constituya la base de muchas
auditorías del rendimiento. Los archivos contienen una amplia gama
de tipos de prueba: por ejemplo, decisiones de funcionarios, los “regis-
tros de casos” de los beneficiarios de programas y los registros de los
programas de la Administración. Es importante determinar la natu-
raleza, localización y disponibilidad de los archivos al principio de una
auditoría del rendimiento con objeto de poder examinarlos de manera
rentable.

2. Análisis secundario y búsqueda de bibliografía

El análisis secundario puede estar relacionado con el examen de los
informes de investigación de carácter general, los libros y artículos
pertenecientes a la materia del programa o a estudios más específicos,
y las estadísticas correspondientes a ese ámbito, incluyendo tanto los

110
materiales anteriores como las publicaciones actuales. Es importante
estudiar diferentes clases de documentos pertenecientes a la entidad
fiscalizada, o a auditorías y evaluaciones anteriores realizadas por la
EFS o por otros, ya que así se actualiza y amplía el conocimiento
operativo del auditor sobre un tema en particular.
Los estudios sobre la documentación otorgan al auditor de gestión
el acceso a material útil, pero es importante evaluar la fiabilidad del
contenido de los documentos, y saber si la información que contienen
ofrece una imagen objetiva o subjetiva, o si brindan una imagen plural,
etc.

3. Encuestas o cuestionarios
Una encuesta es una recogida sistemática de información procedente
de una población determinada, por lo general mediante entrevistas o
cuestionarios administrados a una muestra de miembros de la po-
blación. Las encuestas se utilizan para recoger información detallada
y específica sobre un grupo de personas u organizaciones. Son de par-
ticular utilidad cuando hay que cuantificar información procedente de
gran cantidad de individuos sobre una cuestión o un tema específicos.
Los cuestionarios se utilizan principalmente para recoger hechos
que no están disponibles de ningún otro modo, y que son importantes
como referencia para documentar un punto de vista. Por lo tanto se
utilizan cuestionarios cuando se necesita un conocimiento amplio. Los
estudios de casos y otros métodos de mayor profundidad se utilizan a
menudo como complemento del cuestionario.
Existe una amplia gama de técnicas de encuesta. Las utilizadas
con más frecuencia son las encuestas por correo, por Internet o por
teléfono, y las entrevistas personales. Los cuestionarios requieren
a menudo que se procesen informáticamente los datos obtenidos.
También suponen un conocimiento adecuado del ámbito en cuestión.
La técnica del cuestionario es eficaz si se utiliza de forma apropiada,
aunque redactar las preguntas y procesar las respuestas puede resultar
difícil y exigir mucho tiempo. Por consiguiente, a menudo se necesita
disponer de expertos.

4. Entrevistas
Una entrevista es, en esencia, una sesión de preguntas y respuestas
para obtener una información específica. Gran parte del trabajo de
auditoría del rendimiento está basado en entrevistas, y en las distin-
tas fases del proceso de fiscalización se llevan a cabo diferentes clases

111
 de entrevistas. Se utiliza toda la gama de posibles entrevistas, desde
las conversaciones y los debates para el establecimiento de hechos,
pasando por las entrevistas no estructuradas (es decir, con preguntas
“abiertas”) hasta las entrevistas estructuradas que se ajustan a una lista
de preguntas cerradas:
• Entrevistas preparatorias y de inventario
• Entrevistas para recoger material e informaciones
• Entrevistas para describir actitudes y argumentos.
• Entrevistas para generar y evaluar ideas y sugerencias.
Las entrevistas pueden utilizarse en la fase de planificación y también
en el propio examen, para obtener documentos, opiniones e ideas
que se relacionen con los objetivos de la auditoría, confirmar hechos
y corroborar datos procedentes de otras fuentes, o explorar posibles
recomendaciones. Se utilizan diversas clases de técnicas de entrevista,
pueden entrevistarse una o varias personas al mismo tiempo, y las
entrevistas pueden realizarse por teléfono o mediante visitas perso-
nales. A veces se trata de entrevistas en profundidad, o pueden limi-
tarse a comprobar informaciones.
Para obtener una visión lo más amplia posible de la realidad, con-
viene entrevistar a personas que tengan diferentes cargos, perspectivas
y opiniones (por ejemplo, personas que trabajen en niveles centrales o
locales, o que pertenezcan a diferentes partes u organismos afectados, y
expertos en el campo en cuestión.)
Las entrevistas son una forma de recoger hechos e informaciones, y
de obtener apoyo para una diversidad de argumentos, pero uno puede
fiarse exclusivamente de las entrevistas. Muchos de los datos y declara-
ciones procedentes de una entrevista tendrán que comprobarse antes
de utilizarlos, pero en muchos contextos las entrevistas siguen siendo
una forma útil de recoger hechos. A continuación, los resultados de las
entrevistas deben compilarse y documentarse de un modo que facilite
el análisis y el aseguramiento de calidad, por ejemplo agrupando por
separado el material constituido por los hechos; los problemas, las
causas y las consecuencias que se mencionen, y las propuestas formu-
ladas (condiciones, criterios, causas, consecuencias y recomendaciones
potenciales).

112
5. Seminarios y audiencias
A menudo se utilizan seminarios en las diferentes fases de una au-
ditoría del rendimiento, sobre todo cuando hay que debatir obser-
vaciones y conclusiones preliminares. Por ejemplo, los seminarios
pueden servir para:
- obtener conocimientos acerca de una área especializada,
- debatir problemas, observaciones y posibles medidas,
- expresar argumentos a favor y en contra de diferentes criterios y
perspectivas.
Los seminarios tienen la ventaja de reunir a gran número de personas
que representan una amplia gama de conocimientos y perspectivas.
Esto permite conocer mejor el área en cuestión. Sin embargo, la
organización y realización de seminarios y audiencias, que son
semejantes a los seminarios, es una tarea exigente. Sin embargo, el
objetivo de las audiencias consiste, de un modo mucho más específico,
en invitar o convocar a las partes interesadas y a expertos para que
expongan sus opiniones sobre el área que va a fiscalizarse.

6. Grupos especializados, técnicas grupales, grupos de referencia y

expertos
Los grupos especializados son una selección de personas que se reúnen
para discutir cuestiones y temas específicos. Se utilizan primordial-
mente para recoger datos cualitativos, es decir, información que pro-
porcione perspectivas sobre los valores y opiniones de dichas personas
durante el proceso o actividad que se fiscaliza. Las técnicas grupales se
utilizan para obtener información sobre la ejecución de los programas
de la Administración y los influjos ejercidos por éstos, tomando como
base las perspectivas de los beneficiarios y otros implicados.
El patrón de las opiniones puede expresarse mediante un modelo
de implicado. En la planificación de la auditoría podría utilizarse un
estudio sobre los implicados, con objeto de identificar los principales
grupos interesados en una acción determinada que desarrolle la
Administración.
Los grupos de referencia están compuestos por personas pro-
cedentes o no de la EFS, y suelen estar formados por expertos y espe-
cialistas. A veces se utilizan para iniciar un proyecto de auditoría, o en
el curso de la fiscalización, como fuente de distintas opiniones. Algu-
nos expertos son consultores o empleados temporales de la
organización.

113
 En los grupos de referencia puede haber expertos empleados di-
rectamente por la EFS, consultores contratados por la entidad fiscali-
zada o expertos independientes (p. ej. investigadores académicos).
El propósito de utilizar expertos consiste, por ejemplo, en poner a
disposición del equipo de auditoría los conocimientos técnicos o las
competencias esenciales para el logro de los objetivos de la auditoría.
Esta clase de ayuda especializada tiene la ventaja de permitir que se
adquiera con rapidez la información pertinente. Un inconveniente,
sin embargo, es que puede resultar difícil juzgar la competencia de los
expertos, obtener la competencia apropiada, comprobar su trabajo y
evaluar los resultados que aporten los expertos.

7. Observaciones directas
Las observaciones directas no son habituales en la auditoría del
rendimiento. Este método se emplea principalmente para obtener
perspectivas acerca de la forma en que se lleva a cabo una operación,
y para comprender dicha forma de actuar; obtener opiniones del per-
sonal sobre el terreno, y debatir y comprobar ideas, así como sumarse a
otras informaciones, y compararlas con ellas.
En la tabla siguiente se exponen algunos de los métodos mencio-
nados para la recogida de datos durante las auditorías/evaluaciones
(fuente: Carter McNamara, 1998).

114
Método Propósito global Ventajas Dificultades

Cuestionarios, encuestas, Cuando se necesita – Puede respetarse el – Podría no obtenerse

listas de com- obtener, con rapidez y/o anonimato una retroalimentación
probación facilidad, gran – realización barata cuidadosa
cantidad de información – fácil de comparar y – la redacción puede
que poseen las personas, analizar sesgar las respuestas de
de un modo que no – puede administrarse a los clientes
resulte amenazador muchas personas – son impersonales
– puede obtener gran – en las encuestas pueden
cantidad de datos requerirse expertos en
– ya existen muchos muestreo
modelos de cuestionarios – no cuentan toda la
historia
Entrevistas Cuando se quiere en- – Obtener una gama – Puede tardar mucho
tender por completo las completa de informacio- tiempo
impresiones o la experien- nes, en profundidad – puede ser de difícil
cia de alguien, o conocer – desarrollar la relación análisis y comparación
mejor sus respuestas a los con el cliente – puede ser cara
cuestionarios – puede ser flexible con – el entrevistador puede
el cliente sesgar las respuestas del
cliente

Revisión de la documen- Cuando se desea una – Brinda una información – A menudo ocupa
tación impresión acerca de la amplia y a lo largo del mucho tiempo
forma en que actúa el tiempo – la información puede
programa, sin – no interrumpe el ser incompleta
interrumpirlo, a partir programa ni el compor- – es necesario tener una
de una revisión de tamiento del cliente en el idea muy clara sobre lo
solicitudes, documentos programa que uno está buscando
financieros, memoránd- – la información ya existe – medio no flexible de
ums, actas, etc. – pocos sesgos de la obtención de datos; los
información datos se limitan a lo ya
existente
Observación Para recoger información – Ver las actividades de un – La conducta puede re-
exacta acerca de la forma programa mientras están sultar difícil de interpretar
en que actúa realmente ocurriendo realmente – categorizar las ob-
un programa, sobre todo – puede adaptarse a los servaciones puede ser
en lo referente a sus acontecimientos mientras complicado
procesos éstos se producen – puede influir en la con-
ducta de los participantes
en el programa
– puede ser cara
Grupos Explorar una cuestión en –Obtener con rapidez y – Las respuestas pueden
especializados profundidad mediante fiabilidad impresiones resultar difíciles de
el debate en grupo, p. frecuentes analizar
ej. las reacciones ante –puede ser un modo – se necesita un facilitador
una experiencia o una eficiente de obtener una adecuado para que haya
sugerencia, información amplia y seguridad y para el cierre
comprender las quejas profunda en poco tiempo – es difícil programar la
frecuentes, etc.; útil en la –puede transmitir infor- reunión de un conjunto
evaluación y el marketing mación clave acerca de de 6–8 personas
los programas

115
 6. El análisis y la interpretación de la información

El análisis de los datos cuantitativos y cualitativos constituye un paso

importante en todas las auditorías del rendimiento. Al analizar los
datos (procedan de cuestionarios, entrevistas, grupos especializados, o
tengan cualquier otro origen), los auditores tienen que comenzar por
revisar los objetivos y la pregunta de la fiscalización. Esto ayudará a los
auditores a organizar sus datos y centrar sus análisis. Cuando inter-
preten la información los auditores deben tratar de situarla en perspec-
tiva, comparando los resultados con los criterios de auditoría o con lo
que cabría esperar normalmente.
Es importante estudiar la información en profundidad y con ampli-
tud. Un análisis de la auditoría del rendimiento debe basarse siempre
en una comprensión adecuada de la actividad fiscalizada y sus condi-
ciones de trabajo. Sin embargo, ningún análisis puede tomar en con-
sideración todas las cosas. Cada análisis debe elaborarse con sentido
común y con una visión realista de lo que se puede y se debe proponer.
Al analizar la información o los datos procedentes de las entrevistas,
el primer problema que se plantea es clasificar en diferentes categorías
o temas lo que se ha dicho. El auditor busca en sus entrevistas líneas
comunes de la información, cosas que se ajusten entre sí, o ejemplos de
un mismo problema, cuestión o concepto subyacente. En este sentido,
puede utilizarse el análisis cualitativo (no numérico) para evaluar y
para explicar el rendimiento de una entidad fiscalizada. Al leer los
documentos, los auditores recogen información descriptiva y analizan
sistemáticamente el texto y buscan lo que sea pertinente.
El análisis de la información es un proceso intelectual, creativo e
iterativo, que incluye elementos tanto racionales como irracionales.
Siempre implica reflexiones y discusiones, brainstorming y, primordial-
mente, técnicas no cuantitativas tales como el análisis de contenidos,
el análisis comparativo, el análisis con la ayuda de equipos de expertos,
etc.76
A continuación se exponen dos ejemplos de técnicas cuantitativas.77

76
La mayoría de estos métodos se describen en libros como p. ej. Weiss, Carol H., Evaluation: methods
for studying programs and policies, Upper Saddled River, N.J., Prentice Hall, 1998; y Roosi, Peter H.,
Freeman Howard E. y Lipsey, Mark W., Evaluation A Systematic Approach. 6a edición, Sage Publications
Inc, Thousands Oaks, California, 1999.
77
Véase por ejemplo Quantitative Data Analysis, GAO, 1992.

116
1. Estadísticas descriptivas para la comprensión de las distribuciones
de datos
A menudo una distribución de datos puede expresarse mediante un
gráfico (un diagrama de barras o una curva) que muestra todos los
valores de una variable. Las estadísticas que describen las distribu-
ciones de datos son potentes herramientas de análisis e informes acerca
de la fiscalización.
En una distribución de datos existen tres dimensiones básicas que
son importantes para un auditor:
• La "tendencia central" de la distribución de los datos (moda,
mediana, media, nivel de cuartil, etc.).
• La amplitud (variabilidad o dispersión) de los datos (valores míni-
mos y máximos, colas, etc.).
• La forma de los datos (desviación estándar, distribución normal,
distribución plana, distribución bi-modal, etc.).
Las distribuciones de datos pueden utilizarse para:
• identificar el nivel, la amplitud o la forma de los datos cuando esto
sea más importante que una única cifra “promedio”,
• decidir si un rendimiento variable cumple o no un criterio de
fiscalización,
• interpretar la probabilidad de una distribución determinada para
evaluar el riesgo; y
• valorar si los datos de la muestra son representativos de la población.

2. Análisis de la regresión
El análisis de la regresión es una técnica para valorar el grado en que
están asociadas (correlacionadas) las variables. El análisis de la re-
gresión puede utilizarse para:
• demostrar una relación cuya existencia se supone;
• identificar relaciones entre variables causalmente relacionadas que
puedan explicar los resultados,
• identificar casos inhabituales que se aparten de los valores previstos,
y
• efectuar predicciones acerca de los futuros valores.

117
118
 Apéndice 2

Criterios de la auditoría del rendimiento

Los criterios de auditoría son niveles razonables y alcanzables de

rendimiento en comparación con los cuales pueden evaluarse la
economía, la eficiencia y la eficacia de las actividades. Reflejan un mode-
lo normativo (es decir, deseable) con respecto a la materia que es objeto
de revisión. Representan una buena práctica, o la mejor posible: la
expectativa de una persona razonable e informada acerca de “lo que de-
bería ser”. Cuando los criterios se comparan con lo realmente existente,
surgen los resultados de la auditoría. El cumplimiento o la superación
de los criterios podrían indicar la “mejor práctica”, pero el no cum-
plimiento de los criterios indicaría la posibilidad de introducir mejoras.
Éstos son algunos de los rasgos de los criterios adecuados:
Fiabilidad: Los criterios fiables permiten conclusiones coherentes
cuando son utilizados por otro auditor en las mismas circunstancias.
Objetividad: Los criterios objetivos están exentos de cualquier sesgo
del auditor o la dirección.
Utilidad: Los criterios útiles originan resultados y conclusiones que
satisfacen las necesidades de información de los usuarios.
Comprensibilidad: Los criterios comprensibles se expresan con
claridad y no dan pie a interpretaciones significativamente diferentes.
Comparabilidad: Los criterios comparables son coherentes con los
utilizados en auditorías del rendimiento de otros organismos o activi-
dades similares, y con los utilizados en anteriores auditorías de gestión
dentro de la entidad fiscalizada.
Integridad: La integridad hace referencia al desarrollo de todos los
criterios importantes que sean adecuados para evaluar el rendimiento.
Aceptabilidad: Los criterios aceptables son aquellos en los que suelen
coincidir los expertos independientes en el campo, las entidades fiscali-
zadas, el poder legislativo, los medios de comunicación y el público en
general.

119
 Los criterios desempeñan una serie de importantes funciones para
ayudar en la realización de una auditoría del rendimiento. Entre otras
cosas:
• constituyen una base común para la comunicación dentro del
equipo de auditoría y con la dirección de la EFS en lo referente a la
naturaleza de la auditoría;
• constituyen una base para la comunicación con la dirección de la
entidad fiscalizada;
• constituyen el fundamento de la fase de recogida de datos de la audi-
toría, y sirven de base sobre la cual construir procedimientos para la
recogida de pruebas de auditoría; y
• proporcionan la base para los resultados de la auditoría, ayudando a
implantar una forma y una estructura en las observaciones.
Su nivel de detalle y la forma que asumen determinará a menudo el
grado en que los criterios son satisfactorios al servicio de estos usos.
No es realista esperar que estos sistemas, actividades o niveles de
rendimiento en las áreas de la economía, la eficiencia y la eficacia
cumplan siempre íntegramente estos criterios. Es importante darse
cuenta de que la gestión satisfactoria no significa un rendimiento
perfecto, sino que está basada en lo que una persona razonable podría
prever, teniendo en cuenta las circunstancias de la entidad fiscalizada.
Los criterios de auditoría deben fijarse con objetividad. El proceso
requiere una consideración racional y un juicio correcto. Por ejemplo,
los auditores deben:
• Tener una comprensión general del área que va a fiscalizarse, y estar
familiarizados con los documentos jurídicos y de otro tipo que sean
pertinentes, así como los recientes estudios y auditorías efectuados
en dicha área;
• Tener un conocimiento adecuado de las razones y el fundamento
jurídico del programa o la actividad de la Administración que vaya a
fiscalizarse, y de las metas y los objetivos fijados por el poder legisla-
tivo o la Administración pública;
• Tener una comprensión razonablemente adecuada de las expecta-
tivas de los principales implicados, y disponer de conocimientos
especializados básicos; y
• Tener un conocimiento general de las prácticas y la experiencia en
otros programas o actividades semejantes de la Administración que
sean pertinentes.

120
Además, con frecuencia es útil recibir las observaciones de la dirección
de la(s) entidad(es) fiscalizada(s) para desarrollar los criterios.
A continuación el desacuerdo acerca de los criterios puede identi-
ficarse, debatirse y, quizás, solucionarse en una fase más temprana. Sin
embargo, los hechos y argumentos presentados por la(s) entidad(es)
fiscalizada(s) deben compararse con otros hechos y argumentos perti-
nentes (procedentes de otras fuentes, expertos, etc.).
Las metas fijadas por el poder legislativo o el poder ejecutivo a veces
son vagas o contradictorias. En tales condiciones, los auditores podrían
tener que interpretar las metas para que resulten más operativas o
mensurables. Una posibilidad sería que los expertos y los implicados
en el campo en cuestión respondiesen a preguntas tales como: ¿Cuál
sería la mejor forma de interpretar y medir las metas y los objetivos?
¿Cuáles serían los resultados previsibles dentro de las condiciones
existentes? ¿Cuál es la práctica comparable más conocida? Si las metas
son contradictorias, una opción sería –si otras alternativas parecen
inadecuadas- dividir el proyecto de auditoría en varios estudios se-
cuenciales, que cubran una meta cada uno. En el caso de metas vagas
o a largo plazo a veces sería posible establecer un ámbito un poco más
estrecho, y buscar perspectivas a corto plazo (y criterios claros). Tam-
bién existen otras opciones.

121
122
 Apéndice 3

Las pruebas y la documentación

1. Las pruebas de auditoría

Las pruebas de auditoría consisten en información recogida y utilizada

para apoyar los resultados de auditoría. Las conclusiones y recomenda-
ciones que aparecen en el informe de auditoría están fundamentadas
en dichas pruebas.78 Por consiguiente, los auditores de gestión deben
reflexionar cuidadosamente acerca de la naturaleza y la cantidad de
las pruebas que recojan. Todo el trabajo de campo deberá planificarse
desde la perspectiva de adquirir pruebas que apoyen los resultados que
aparecen en el informe definitivo.
Las normas de auditoría de la INTOSAI manifiestan que “Para fun-
damentar las opiniones y las conclusiones del auditor relativas a la or-
ganización, al programa, a la actividad o a la función fiscalizada, deben
aportarse pruebas adecuadas, pertinentes y razonables.” (NA 3.5.1).

1.1. Competencia de las pruebas

La prueba es competente (válida y fiable) si representa de hecho lo que
se propone representar. La fiabilidad de las pruebas puede evaluarse
tomando en consideración los siguientes factores:
• La corroboración aportada por las pruebas es una técnica poderosa
para aumentar la fiabilidad. Esto implica que el auditor busque
diferentes tipos de prueba que tengan diferentes orígenes.
• A menudo, con razón o sin ella, las pruebas originadas en el exterior
de la entidad fiscalizada se consideran más fiables, a los efectos de la
auditoría, que la información generada dentro de la propia entidad
fiscalizada.

78
Código de Ética y Normas de Auditoría de la INTOSAI, glosario.

123
 • La prueba documental suele considerarse más fiable que la prueba
oral.
• La prueba que tiene su origen en la observación o el análisis directos
del auditor es más fiable que la prueba obtenida de modo indirecto.
• La fiabilidad de la información generada por la entidad fiscalizada
estará parcialmente en función de la fiabilidad de la dirección/los
sistemas de control interno de la entidad fiscalizada.
• La prueba oral corroborada por escrito es más fiable que la prueba
meramente oral.
• Los documentos originales son más fiables que las fotocopias.

1.2 Pertinencia de las pruebas

La pertinencia exige que la prueba posea una relación clara y lógica
con los objetivos y los criterios de la auditoría. Un enfoque de la
planificación de la recogida de datos consiste en enumerar, para cada
tema y cada criterio, la naturaleza y la localización de la prueba que se
necesita, así como el procedimiento de auditoría que va a ejecutarse.

Suficiencia de las pruebas

El auditor deberá obtener las suficientes pruebas apropiadas de audi-
toría como para extraer conclusiones razonables que sirvan de base
al informe de auditoría. La suficiencia es la medida de la cantidad de
pruebas de auditoría, y el carácter apropiado es la medida de la calidad
de las pruebas, su pertinencia con respecto a determinados criterios y
su fiabilidad.
La prueba es suficiente cuando existe una prueba pertinente y fiable
que alcance para convencer a una persona razonable de que los resulta-
dos, conclusiones y recomendaciones de la auditoría del rendimiento
están fundamentados y garantizados. Al establecer si la prueba docu-
mental es suficiente, el auditor debe tener en cuenta la clase del docu-
mento.
Los factores que indican la fuerza de las pruebas requeridas en
apoyo de una observación en auditoría del rendimiento son los
siguientes:
• Nivel de importancia o significación de la observación,
• Grado de riesgo asociado con la adopción de una conclusión
errónea,
• Experiencia obtenida en anteriores exámenes de fiscalización –u
otras investigaciones- sobre el grado de fiabilidad de los registros y
declaraciones de la entidad fiscalizada,

124
• Sensibilidad conocida de la entidad fiscalizada con respecto a un
tema, y
• Coste de obtención de las pruebas, en comparación con los benefi-
cios logrados a favor de la observación.
Las pruebas recogidas durante una auditoría del rendimiento pueden
tener una naturaleza predominantemente cualitativa y exigir una
amplia aplicación de criterio profesional. Por consiguiente, el audi-
tor buscará generalmente pruebas confirmatorias en fuentes distintas,
o pruebas de naturaleza diferente al efectuar evaluaciones y elaborar
conclusiones.
Al planificar la auditoría, el auditor identificará la naturaleza, los
orígenes y la disponibilidad probables de las pruebas de auditoría
requeridas. El auditor deberá tomar en consideración factores tales
como la disponibilidad de otros informes o estudios de fiscalización, y
el coste de obtención de las pruebas de auditoría.

2. Características de las pruebas de auditoría del rendimiento

Los auditores tienen que ser conscientes de los problemas o debilidades

potenciales de las pruebas de auditoría del rendimiento. Los problemas
potenciales son los siguientes:
• Pruebas basadas en una única fuente (fiabilidad, validez, suficien-
cia);
• Pruebas orales carentes de documentación u observaciones de apoyo
(fiabilidad);
• No sensibles al tiempo, es decir, demasiado viejas y que no reflejan
los cambios (pertinencia);
• Prueba demasiado costosa de obtener en comparación con los
beneficios que aporta (pertinencia y suficiencia);
• El origen de la prueba tiene un interés creado en el resultado
(fiabilidad);
• las muestras recogidas no son representativas (pertinencia, validez,
suficiencia);
• La prueba sólo puede relacionarse con un único hecho (validez,
suficiencia);
• La prueba es incompleta, es decir, no demuestra una causa o un
efecto (fiabilidad, suficiencia); y
• La prueba es contradictoria (fiabilidad).

125
 Las pruebas pueden clasificarse, de acuerdo con el tipo al que pertene-
cen, en materiales, orales, documentales o analíticas.

2.1 Pruebas materiales

La observación de personas y acontecimientos, o el examen de bienes,
son formas de obtener pruebas materiales. La prueba puede consistir
en fotografías, tablas, mapas, gráficos u otras representaciones me-
diante imágenes. Una imagen de un estado inseguro es mucho más
convincente que una descripción escrita.
Cuando la observación de un estado material es decisiva para lograr
los objetivos de la auditoría, tendrá que ser confirmada. Esto puede
lograrse haciendo que dos o más auditores lleven a cabo la obser-
vación, acompañados -si es posible- por representantes de la entidad
fiscalizada.

2.2 Pruebas orales

Las pruebas orales asumen la forma de manifestaciones que, por lo
general, proceden de encuestas o entrevistas. Estas manifestaciones
pueden proporcionar importantes indicios que no siempre cabe
obtener a través de otras formas de trabajo de auditoría. Son efectua-
das por empleados de la entidad fiscalizada, beneficiarios y clientes del
programa que se fiscaliza, expertos y consultores contactados para que
aporten pruebas que confirmen la prueba en relación con una fiscali-
zación, y miembros del público en general. Se requiere la confirmación
de las pruebas orales si van a utilizarse como prueba y no como simple
historial de base.
La confirmación de las pruebas orales puede efectuarse:
• Mediante confirmación por escrito del entrevistado,
• Mediante el análisis de múltiples fuentes independientes que revelen
los mismos hechos, o
• Mediante comprobación posterior de los registros.
Al valorar la fiabilidad y pertinencia de las pruebas orales el auditor
necesita tener en cuenta la credibilidad del entrevistado; es decir, el
cargo, los conocimientos, la experiencia y la franqueza de la persona
que se entrevista.

2.3 Pruebas documentales

La forma más común de pruebas de auditoría son las pruebas docu-
mentales de carácter material o electrónico. Puede ser externas o
internas a la entidad fiscalizada. Las pruebas documentales externas

126
abarcan cartas o memorándums recibidos por la entidad fiscalizada,
facturas de proveedores, arrendamientos, contratos, auditorías externas
e internas y otros informes, y confirmaciones de terceros. Las prue-
bas documentales internas tienen su origen en la entidad fiscalizada.
Incluye elementos como por ejemplo registros contables, copias de la
correspondencia de salida, descripciones de puestos de trabajo, planes,
presupuestos, informes y memorándums internos, estadísticas de re-
sumen del rendimiento, y políticas y procedimientos internos.
La fiabilidad y pertinencia de las pruebas documentales tienen que
valorarse en relación con los objetivos de la auditoría. Por ejemplo,
la existencia de un manual de procedimientos no demuestra que el
manual se ponga en práctica. Al igual que en el caso de las pruebas
orales, hay que evaluar el cargo, los conocimientos y la experiencia del
autor o del emisor del documento.
Los documentos que son consecuencia de los sistemas de control de
la gestión (p. ej. el sistema contable) tendrán que evaluarse de con-
formidad con los controles internos que se aplican dentro de dicho
sistema. Los auditores que deseen basarse en dichas pruebas deberán
valorar los controles internos del sistema.

2.4 Pruebas analíticas

Las pruebas analíticas surgen del análisis y verificación de los datos. El
análisis puede realizarse sobre cálculos, análisis de ratios, tendencias y
patrones de datos procedentes de la entidad fiscalizada u otras fuentes
pertinentes. También pueden efectuarse comparaciones con las normas
obligatorias o con las evaluaciones comparativas propias del sector. El
análisis suele ser numérico, por ejemplo, y toma en consideración los
ratios entre productos y recursos, o el porcentaje del presupuesto que
se ha gastado. Puede tener asimismo un carácter no numérico; por
ejemplo, cuando se observa una tendencia coherente en la naturaleza
de las reclamaciones realizadas con respecto a una entidad fiscalizada.

3. El proceso de prueba

La recogida de pruebas se lleva a cabo durante las fases de estudio

previo y de examen de una auditoría. El trabajo realizado en la fase de
estudio previo también forma parte de la prueba general.

127
 Los auditores deberán:
• Examinar las características de los datos requeridos,
• Recoger datos pertinentes para el logro de los objetivos específicos
de la auditoría,
• Recoger datos basados en los criterios de auditoría expuestos en el
plan de trabajo de la auditoría,
• Recoger datos suficientes y convincentes que fundamenten lógica-
mente los análisis, observaciones, conclusiones y recomendaciones, y
• Aplicar la norma de prueba para establecer de forma satisfactoria
"un equilibrio de probabilidades".
Las fuentes de pruebas se exponen en los párrafos siguientes.

3.1 Declaraciones políticas y legislación

Los auditores deben recoger documentos de política, directrices de
funcionamiento, manuales, directivas ministeriales, delegaciones, etc.,
y examinar el trasfondo que ha conducido a su promulgación. Los
auditores también tienen que tomar en consideración los cambios en
la legislación y la serie de documentos que imponen la necesidad de
efectuar cambios, es decir documentos presentados, recortes de prensa,
reclamaciones, historiales de casos y discursos.

3.2 Datos publicados sobre el rendimiento de los programas

Los estados presupuestarios publicados de la entidad fiscalizada
proporcionan datos sobre los objetivos y el rendimiento de los organis-
mos. Incluyen una visión general de la entidad fiscalizada y proporcio-
nan una información sobre su financiación y rendimiento.

3.3 Entrevistas
Las entrevistas pueden ser útiles, pero es necesario identificar a la
persona correcta que facilite la información, y confirmar la informa-
ción oral. Es esencial una sólida preparación a este respecto, y resulta
útil una lista de interrogantes elaborada con antelación; en algunos
casos, puede resultar efectivo suministrar con anterioridad esta lista al
entrevistado.

3.4 Examen de archivos

La información procedente de los archivos aporta una prueba
elocuente en apoyo de las recomendaciones. En los sistemas de registro
de la entidad fiscalizada deberá obtenerse un listado de archivos.
Además, la información de archivos que sea relevante para una área de

128
trabajo particular puede encontrarse en esa área de trabajo. Las entre-
vistas de auditoría también pueden ofrecer indicios sobre qué archivos
es preciso buscar y revisar.
Los archivos útiles para la revisión son los que hacen referencia a:
• Planificación estratégica y operativa,
• Control de gestión,
• Actas de las reuniones de carácter ejecutivo,
• Reclamaciones y conflictos, y
• Revisiones y auditorías.
Las pruebas procedentes de archivos pueden proporcionar un sólido
apoyo a los resultados. El examen de los archivos exige tiempo, y por lo
general no pueden examinarse todos los archivos. Hay que decidir si se
examina una selección al azar o una selección basada en el propósito
de la investigación. Habitualmente se adopta esta última clase de selec-
ción, pero si hay tiempo suficiente, deberá examinarse una muestra al
azar de otros archivos.

3.5 Informes y revisiones de la gestión

Los organismos públicos suelen generar diversos informes o revisiones
de carácter interno que resumen para la alta dirección los temas de
interés en cada momento, o que proponen alternativas de actuación.
Los auditores deben localizar y analizar dichos informes. Las formas de
identificar los informes incluyen las entrevistas y el examen de las actas
de las reuniones de la dirección.

3.6 Bases de datos

La mayoría de los organismos públicos poseen algún sistema de in-
formación a la dirección que recoge la información pertinente para la
realización de las operaciones. Estos sistemas son importantes fuentes
de pruebas, sobre todo en la cuantificación de distintos asuntos.

3.7 Fuentes externas

Es posible que los organismos de mayores dimensiones tengan grandes
bibliotecas especializadas pertinentes para sus áreas de responsabi-
lidad. Puede resultar especialmente útil la búsqueda de bibliografía
sobre los temas pertinentes y los términos claves.

129
 3.8 Fuentes de la EFS
El auditor no debe pasar por alto las pruebas que se han recogido en
las auditorías previas o a través de la recogida de información que sirve
de apoyo a la planificación estratégica de la entidad fiscalizada.

3.9 Observación
El valor de la observación directa tampoco debe subestimarse. Una
observación del comportamiento general del personal aporta infor-
mación sobre la presión, la moral laboral o la falta de trabajo, sobre las
cuales puede efectuarse a continuación un seguimiento, si se considera
apropiado.
Sin embargo, es preciso realizar una cuidadosa consideración con
objeto de seleccionar las actividades o instalaciones que van a inspec-
cionarse físicamente. Éstas tienen que ser representativas del área que
se examina. Los auditores también tienen que ser conscientes de que
las personas actúan de forma diferente cuando se las somete a obser-
vación.
Este tipo de pruebas pueden considerarse como “débiles” salvo que
se confirmen. Las fotografías y las grabaciones de vídeo incrementan el
valor de la observación directa. Se recomienda efectuar una
descripción detallada por escrito de los resultados de las observaciones.

4. Documentación

Las normas de auditoría de la INTOSAI estipulan que: “Los auditores

deben justificar documentalmente, de manera adecuada, todos los
hechos relativos a la fiscalización, incluso los antecedentes y la exten-
sión de la planeación, del trabajo realizado y de los hechos puestos de
manifiesto” (NA 3.5.5). También se ha afirmado que: “Una documenta-
ción adecuada es importante por diversas razones:
a) para confirmar y fundamentar las opiniones e informes del audi-
tor
b) para incrementar la eficiencia y la eficacia de la auditoría
c) como fuente de información en la preparación de los informes
o en la respuesta a las preguntas de la entidad fiscalizada o de otras
partes interesadas
d) como prueba del cumplimiento por parte del auditor de las nor-
mas de auditoría

130
 e) para facilitar la planeación y la supervisión
f) como ayuda al desarrollo profesional del auditor
g) como ayuda para garantizar que los trabajos delegados han sido
realizados satisfactoriamente, y
h) como prueba del trabajo realizado, para futuras referencias (NA
3.5.6).
Son documentos de trabajo todos aquellos documentos pertinentes
que se recogen y generan durante una auditoría del rendimiento. De-
berán incluir los documentos en los que se registran la planificación, el
calendario y el alcance de los procedimientos de auditoría realizados,
los resultados de la auditoría y las conclusiones extraídas de las pruebas
de auditoría obtenidas. Los documentos de trabajo, por consiguiente,
deben contener tres secciones como mínimo: planificación, ejecución e
información.
Los documentos de trabajo sirven como vínculo de conexión entre
el trabajo de campo y el informe de auditoría, y tienen que ser lo
bastante completos y detallados como para permitir una comprensión
de la auditoría. Por lo tanto, tienen que contener las pruebas acumu-
ladas en apoyo de las opiniones, las conclusiones y los análisis que
apoyan las recomendaciones del informe.
Los documentos de trabajo organizan y facilitan el acceso a la docu-
mentación probatoria, y de este modo:
• ayudan en la planificación y la realización de la auditoría;
• facilitan la dirección eficaz de las auditorías individuales y de la tarea
de auditoría en su conjunto;
• colaboran en la supervisión y revisión del trabajo de auditoría; y
• registran las pruebas resultantes del trabajo de fiscalización realizado
en apoyo de la opinión de auditoría.
El auditor debe adoptar los procedimientos apropiados para mantener
la confidencialidad y la custodia segura de los documentos de trabajo,
y debe conservarlos durante el período suficiente para cumplir los
requisitos legales y profesionales de conservación de registros.

131
 5. Es mejor ser vagamente correcto que estar equivocado con
exactitud

Rara vez es posible que los auditores del rendimiento obtengan toda la
información que necesitan. Los datos disponibles pueden ser inexactos,
incompletos o contradictorios. En consecuencia, los auditores tienen
que ser creativos para encontrar datos que describan con una correc-
ción mínimamente razonable lo que aquellos están buscando. Quizás
se pueda obtener estimaciones bien fundamentadas, o puede haber
otros medios de hallar datos que sean útiles para el análisis práctico y
la evaluación global. Datos menos precisos –combinados con deduc-
ciones lógicas y otras informaciones- a veces podrían bastar; por ejem-
plo, si lo que se desea es describir tendencias. Otra posibilidad consiste
en que las entidades fiscalizadas y demás implicados confirmen que los
datos menos precisos que se recogen proporcionan una imagen
razonable y correcta de la realidad, es decir, la información recogida
puede utilizarse como prueba de un tipo u otro, y como base de
posteriores análisis y conclusiones generales.
La recogida de datos es siempre un compromiso entre el ideal (la
mejor solución) y la realidad (la segunda o tercera mejor solución). De
hecho, unas ambiciones demasiado elevadas en la búsqueda de datos
completos, precisos y exactos pueden perjudicar la eficacia de una
auditoría del rendimiento. Los esfuerzos por lograr exactitud pueden
entrar en conflicto fácilmente con la ambición de realizar un análisis
inteligente. La necesidad de exactitud, por consiguiente, siempre debe
tener en cuenta aquello que es razonable, económico y pertinente a los
efectos de la recogida de datos.
En consecuencia, en todos los casos los auditores del rendimiento
deben tratar de ser prácticos en sus esfuerzos para recoger, interpretar
y analizar datos. Es importante, sin embargo, que el lector del informe
de auditoría esté informado acerca de la calidad de todas las informa-
ciones que han sido recogidas, y de la forma en que han sido reunidas.
Esto resulta incluso más decisivo en el caso de enfrentarse con datos
menos precisos. Los auditores sólo deben extraer aquellas conclusiones
que sean permitidas por la calidad de los datos.

132
 Apéndice 4

Comunicación y aseguramiento de calidad

Relaciones externas y relaciones con las entidades fiscalizadas

El establecimiento de buenas y apropiadas relaciones con la entidad

fiscalizada a menudo constituye un factor clave para el logro de audi-
torías eficaces y eficientes de los programas de la Administración o de
un programa o una función de una entidad fiscalizada. El desarrollo y
el resultado de la auditoría mejorarán si el equipo de auditoría con-
sigue un contacto adecuado y fomenta la confianza, manteniendo un
enfoque plenamente profesional a lo largo de la auditoría.
El personal de la EFS debe tratar de mantener buenas relaciones con
todos los implicados, promover un flujo libre y franco de información,
y llevar a cabo debates en una atmósfera de mutuo respeto y compren-
sión. La EFS tiene que utilizar con prudencia su capacidad de acceso
a la información, y prestar la atención debida a las responsabilidades
operativas en curso. La EFS deberá notificar con una antelación
razonable a las entidades fiscalizadas su propósito de iniciar una
auditoría, y tendrá que debatir el alcance general del estudio con los
directivos pertinentes.

Relaciones con las entidades fiscalizadas

El director de la auditoría a cargo del estudio –o el líder del proyec-
to- es el que, normalmente, establece el contacto inicial con la(s)
entidad(es) fiscalizada(s) para comunicarle(s) cuestiones como las
siguientes:
• los objetivos, calendario, duración y tipo de fiscalización que va a
efectuarse;
• las oficinas o regiones que se tiene la intención de visitar; y
• los nombres, cargos, números de teléfono, etc. del personal de
auditoría y de una persona de contacto oficial dentro de la EFS con
respecto a la auditoría.

133
 Los objetivos de las reuniones o conferencias en el proceso inicial son:
• Establecer acuerdos adecuados de enlace en los niveles de dirección
y de trabajo, que abarquen acuerdos para realizar gradualmente
informes sobre posibles resultados;
• Garantizar que la(s) entidad(es) fiscalizada(s) comprende(n)
claramente los objetivos y procesos de fiscalización, lo cual incluye
una descripción de las capacidades de acceso y la protección de la
confidencialidad;
• Describir las responsabilidades de la(s) entidad(es) fiscalizada(s)
y aclarar las consultas o los malentendidos que puedan tener la(s)
entidad(es) fiscalizada(s); y
• Llevar a cabo acuerdos administrativos referentes al equipo de audi-
toría, tales como acceso a los edificios, personal, archivos, sistemas y
datos.
Al final de cada auditoría, deberá concertarse una entrevista de salida
con los directivos de la(s) entidad(es) fiscalizada(s), por ejemplo para
• Debatir los resultados, conclusiones y recomendaciones pro-
visionales de la auditoría, con la dirección de la entidad fiscalizada,
y recibir los comentarios de la dirección sobre aquellos;
• Dar a la entidad fiscalizada la oportunidad de corregir los malenten-
didos y poner en tela de juicio las conclusiones y los resultados de la
auditoría.

Sistemas de aseguramiento de calidad y de control de calidad

Las normas de auditoría de la INTOSAI estipulan que la EFS debe es-

tablecer sistemas que confirmen que los procesos de aseguramiento de
una calidad integral han funcionado de modo satisfactorio; garantizan
la calidad del informe de auditoría; y aseguran las mejoras de calidad y
evitan la repetición de los puntos débiles. La EFS debe poner en prác-
tica políticas y procedimientos de aseguramiento/control de calidad
tanto en la EFS como en cada auditoría. El aseguramiento de calidad
hace referencia a políticas, sistemas y procedimientos establecidos por
la EFS para mantener un nivel elevado en la actividad de fiscalización.
También se refiere a los requisitos aplicables a la dirección de los en-
cargos de fiscalización en el día a día. El control de calidad, en cambio,
hace referencia a las revisiones efectuadas para evaluar el sistema de
aseguramiento de calidad o los proyectos de fiscalización ejecutados.

134
Actividades de aseguramiento de calidad de la EFS
Como parte de las obligaciones legales y profesionales de la EFS ésta
debe establecer y apoyar los adecuados sistemas de aseguramiento de
calidad. Los sistemas abarcan la estructura, las políticas y los procedi-
mientos diseñados para proporcionar a la EFS el adecuado asegura-
miento de que el trabajo efectuado por la EFS cumple los requisitos y
las normas profesionales. Las actividades de aseguramiento de calidad
incluyen lo siguiente:
• Garantizar la calidad de la planificación; hay que revisar la plani-
ficación de las tareas seleccionadas para asegurar que se presta la
consideración adecuada a todas las materias consideradas como
esenciales.
• Garantizar la calidad del trabajo en curso; el trabajo en curso debe
estar sujeto a una revisión continuada. Esta revisión es esencial para
el mantenimiento de la calidad de las tareas de auditoría, y para
promover el aprendizaje y la retroalimentación.
• Garantizar la calidad de la auditoría finalizada; todas las tareas
acabadas deberán revisarse antes de firmar los informes.
Los procedimientos de aseguramiento de calidad deberán diseñarse
de un modo que garantice que todas las auditorías se llevan a cabo de
conformidad con las normas de auditoría pertinentes. Los objetivos de
los procedimientos de aseguramiento de calidad deben incluir:
• la competencia y la honradez profesional,
• la supervisión y la asignación de personal a las actividades,
• orientación y asistencia,
• evaluación de los clientes, y
• adjudicación de responsabilidades administrativas y técnicas.
Las políticas y los procedimientos generales de aseguramiento de cali-
dad de la EFS deberán darse a conocer a su personal de un modo que
permita un aseguramiento razonable de que las políticas y los procedi-
mientos se comprenden y se ejecutan. Éstos son algunos de los he-
chos y elementos del trabajo de fiscalización que exigen una atención
especial por parte de los directores de la auditoría y de los directores de
la EFS:
Planificación de la auditoría y del presupuesto
El director de la auditoría debe tener en cuenta factores tales como la
calidad, los recursos y el calendario en la planificación de la auditoría.
Los presupuestos consisten en asignaciones a salarios, viajes, consul-
tores y otros costes directos.

135
 Utilización de consultores
Si la EFS busca el asesoramiento de expertos externos, las normas de
ejercicio de la debida atención y la confidencialidad de la información
se aplicarán a estos casos.
Supervisión y ejecución de la auditoría
Los directores deberán garantizar que las auditorías se llevan a cabo
dentro de los límites presupuestarios y temporales, ampliando el
presupuesto en caso necesario. El director de la auditoría debe ser con-
sciente de los riesgos que ponen en peligro la conclusión de la fiscaliza-
ción en el momento fijado, y garantizar que el trabajo de auditoría es
pertinente para los objetivos y el alcance de la auditoría. El desarrollo
del proceso de recogida de datos y del trabajo de análisis tiene que
someterse a control. El director de la auditoría debe garantizar que los
equipos de auditoría están capacitados para mantener relaciones
correctas y adecuadas con la(s) entidad(s) fiscalizada(s) y otros
implicados.

Información sobre el avance e información sobre la auditoría

El director de la auditoría deberá informar a la dirección de la EFS
sobre el avance de la auditoría, donde figuren recomendaciones acerca
de acciones correctoras en caso necesario. El director también debe
garantizar que los informes de auditoría del rendimiento cumplan las
normas de información.

Programa de revisión del aseguramiento de calidad – revisiones externas

e internas
Un programa de revisión del aseguramiento de calidad consiste en una
serie de revisiones externas e internas sobre las actividades efectua-
das por la EFS: evalúa la calidad general del trabajo que se ha llevado
a cabo, y abarca diversos temas y perspectivas. Por consiguiente, el
programa tiene que ser flexible. Los resultados del programa deberán
comunicarse a la dirección de la EFS como mínimo una vez al año
(con un elevado volumen de auditorías del rendimiento). Una revisión
de aseguramiento de calidad puede examinar la fidelidad con que se
pongan en práctica las políticas y los procedimientos, e identificar
áreas donde exista la oportunidad de efectuar mejoras en estos pro-
cedimientos y políticas, o evaluar la calidad del trabajo realizado para
cumplir los objetivos especificados o satisfacer las perspectivas de
los implicados. Las revisiones de aseguramiento de calidad tratarán

136
normalmente tanto la fidelidad a los procesos especificados como la
calidad del trabajo realizado. El informe sobre el programa de revisión
del aseguramiento de calidad deberá resumir los resultados de todas
las revisiones, incluyendo las tareas seleccionadas (cantidad y tipo), los
resultados y las posibles recomendaciones.

Aseguramiento de calidad y desarrollo de la calidad

Es importante que todas las actividades de aseguramiento/control de
calidad tengan un alto grado de legitimación entre los auditores, y
que los procedimientos y sistemas no sean demasiado complicados.
Además de las actividades de aseguramiento y control de la calidad,
quizás la manera más eficaz de promover la calidad en el trabajo de au-
ditoría consiste en seleccionar personal competente y crear condiciones
de trabajo que (i) estimulen el desarrollo de la calidad, (ii) mejoren la
apertura y la delegación dentro de la organización, y (iii) alienten el
sentido de responsabilidad propio de los auditores. En una actividad
basada en la información y de carácter profesional como la auditoría
del rendimiento, suele ser más importante apoyar a los equipos de au-
ditoría en su trabajo, en vez de supervisarlos en el sentido tradicional
del término.

137
138
 Apéndice 5

Auditoría del rendimiento y tecnología de

la información

Introducción79
La tecnología de la información (TI) está siendo utilizada cada vez más
en la planificación, la ejecución y el control de programas dentro del
sector público. Compartir o integrar información entre organismos
plantea temas tales como el riesgo de infracciones de la seguridad y el
manejo no autorizado de información. Los auditores no sólo deben
conocer los usos de la TI sino también desarrollar estrategias y técni-
cas que aseguren a los interesados la rentabilidad del uso de la TI, la
seguridad de los sistemas, la existencia de los adecuados controles del
proceso, y la integridad y exactitud de los outputs. Con anterioridad
era frecuente que la auditoría del rendimiento se centrase en cuestiones
tales como la planificación, el desarrollo y el mantenimiento de siste-
mas individuales de TI. En la actualidad la perspectiva es más amplia.
Los sistemas de TI se consideran primordialmente como componentes
importantes en todos los programas de la Administración (gobierno
electrónico). El cambio de perspectivas tiene consecuencias para la
auditoría del rendimiento en el área de la tecnología de la información.
El valor de los buenos sistemas de TI consiste en que pueden mejo-
rar la economía, la eficiencia y la eficacia de los programas existentes
y contribuir a la mejora de los servicios públicos. Los sistemas de TI
podrán constituir un mecanismo eficiente y eficaz de realización de
programas. Disponen del potencial necesario para prestar los servi-
cios actuales a un precio más reducido, y proporcionan una gama de
servicios adicionales, entre los que se incluyen la información sobre
el rendimiento de los programas, con una eficiencia, una seguridad y

79
Este apéndice se basa en documentos procedentes del Comité de TI de la INTOSAI, y en las
directrices de auditoría del rendimiento propuestas por la ASOSAI. También se ha tenido en cuenta la
experiencia de EFS individuales.

139
 una capacidad de control mayores que las existentes en los sistemas
manuales. Sin embargo, los sistemas de TI también pueden provocar
importantes errores sistémicos, con un influjo sobre el rendimiento
del organismo público mucho mayor del que se daría en los sistemas
manuales.
Este apéndice pone de relieve diversas consideraciones importantes
para la auditoría del rendimiento en un entorno de TI, y no se pro-
pone sustituir las directrices detalladas que las EFS necesiten crear para
evaluar el entorno de TI de las entidades fiscalizadas.
El enfoque de la auditoría del rendimiento en un entorno de TI
deberá abarcar los siguientes procesos interrelacionados:
• Comprender los sistemas de TI de las entidades fiscalizadas y deter-
minar su importancia para el objetivo de la auditoría del rendimien-
to,
• Identificar el grado de fiscalización de los sistemas de TI requerido
para lograr el objetivo de la auditoría del rendimiento (p. ej. fiscali-
zación de los procesos de inversión en TI y sus vinculaciones con las
estrategias empresariales, fiscalización del desarrollo de sistemas; au-
ditoría de los controles del entorno y de las aplicaciones) y emplear
auditores especializados en sistemas de información/TI para llevar a
cabo la tarea; y
• desarrollar y utilizar, en su caso, técnicas de auditoría asistida por
ordenador para facilitar la auditoría.
Una auditoría del rendimiento en un entorno de TI deberá:
• Evaluar si los sistemas de TI mejoran la economía, la eficiencia y la
eficacia de los objetivos del programa y de su dirección, sobre todo
en relación con la planificación, la ejecución, el control y la retroali-
mentación referentes a los programas.
• Determinar si los resultados del sistema cumplen los parámetros
establecidos de realización de calidad, servicio y coste;
• Identificar las deficiencias en los sistemas de información y los
controles de IT, y las consecuencias resultantes sobre la eficiencia,
economía y eficacia del rendimiento;
• Comparar las prácticas de desarrollo y mantenimiento de los sis-
temas de TI de la entidad fiscalizada con las principales prácticas y
normas;
• Comparar la planificación estratégica de TI, la gestión de riesgos y
las prácticas de gestión de proyectos de la entidad fiscalizada con las
principales prácticas y normas, incluidas las prácticas de gobernanza
empresarial.

140
Un modelo de alto nivel para fiscalizar la utilización de TI

Al fiscalizar la utilización de TI en programas empresariales, el audi-

tor necesita centrarse en determinados aspectos. En sentido amplio, es
posible identificar los componentes siguientes en un modelo de alto
nivel para fiscalizar cuestiones de TI:
• Los requisitos de la Administración y otras exigencias referentes a la
utilización de TI en los servicios de la Administración pública.
• Las estrategias de mejora de actividades y de procesos de decisión
basados en TI por parte de la Administración y referentes a proyec-
tos de inversión en mejora de actividades de la Administración
tomando como base la TI (ejecución de la TI).
• Proyectos de desarrollo de la Administración, ejecución y manteni-
miento de actividades/programas basados en TI, sistemas de TI e
infraestructura de TI, incluidos aspectos de seguridad, honradez,
control, etc.
• Utilización de los sistemas de TI por parte de los clientes, incluidos
los aspectos de capacidad de uso y la interacción entre usuarios y
sistemas de TI.
• La eficacia a largo plazo de los sistemas de TI y el apoyo de la TI a los
programas empresariales (rentabilidad de la utilización de TI).
• El apoyo de diferentes protagonistas en cuestiones relacionadas con
la TI y entregadas a organismos de la Administración pública, in-
cluidos temas como por ejemplo normas de TI, tecnología de la TI,
etc.
• Los principales protagonistas que influyen sobre la Administración
y sus organismos en cuestiones relacionadas con la TI, por ejemplo
tendencia de la TI, conocimientos sobre TI, etc.

Aspectos del rendimiento de la fiscalización en un entorno de TI

En muchos casos el tema más importante de la auditoría consiste en

determinar si el sistema de TI ha mejorado la eficiencia con la que la
entidad fiscalizada gestiona sus programas, y si el sistema de TI tiene
consecuencias beneficiosas para los implicados.
También puede esperarse que el auditor evalúe si los sistemas de TI
han facilitado una gestión mejorada del programa. Éstas son algunas
de las áreas que hay que tomar en consideración:

141
 • La vinculación del proceso de inversión en TI –especialmente el
sistema de innovación de la entidad fiscalizada para crear, procesar y
decidir acerca de las propuestas de inversión en TI- con los procesos
de estrategia empresarial, dirección y planificación;
• La TI debe apoyar los objetivos y la estrategia empresarial de la
entidad fiscalizada y, por consiguiente, es parte integrante de sus
operaciones;
• Las actividades de TI exigen un personal de alta cualificación;
• La contribución de la TI a las actividades se mide en términos de
eficiencia operativa;
• Es posible que las ventajas de la TI no se consigan sin la realización
de los cambios adecuados; y
• Quizás resulten más difíciles de aplicar las mediciones habituales de
la rentabilidad.
Además de evaluar si los sistemas de TI son rentables, también cabe
esperar que el auditor del rendimiento mida si el entorno de TI ha
contribuido a la transparencia, la rendición de cuentas y la adecuada
gobernanza.
La auditoría también puede contener temas de TI más especializados,
p. ej. desarrollo de sistemas de TI y su gestión operativa.

Una auditoría del rendimiento que implique desarrollo de sistemas

de TI

Una auditoría del rendimiento que implique el desarrollo de sistemas

de TI deberá determinar si la entidad fiscalizada
• Posee la adecuada aprobación ejecutiva para el desarrollo del sistema
de TI, es decir, la dirección de la TI se ajusta a la gobernanza empre-
sarial de la entidad fiscalizada;
• Tiene instalados los procesos apropiados de dirección de proyectos
que sirvan para gestionar el proyecto;
• Ha cumplido los objetivos requeridos de tiempo, coste, funciona-
miento de sistemas y rentabilidad;
• Emplea una metodología apropiada de desarrollo de sistemas; y
• Tiene instalados procesos, incluida la implicación de auditores inter-
nos, que garanticen que el nuevo sistema incluye todos los controles
e itinerarios de auditoría que sean necesarios, y es probable que
cumpla los requisitos de la entidad fiscalizada y los implicados en
ésta.

142
La auditoría del rendimiento con sistemas operativos de TI

En la lista siguiente aparecen algunos de los aspectos más importantes

que se espera que tome en consideración el auditor, y que deberán ser
modificados en la forma requerida por la entidad específica que se
fiscalice:
• la dirección estratégica y operativa de TI, incluida la seguridad de
que la TI está incluida en la gobernanza empresarial general de la
entidad fiscalizada;
• la dirección de proyectos de TI, incluido el historial de la entidad
fiscalizada en el cumplimiento de los plazos legislativos y de otras
clases;
• las prácticas de dirección de riesgos en relación con la TI;
• diseño, desarrollo y controles de mantenimiento de los sistemas de
TI;
• cumplimiento de las normas, incluidas las normas externas;
• controles de aplicación;
• controles de proceso, incluidos los itinerarios de fiscalización;
• acuerdos de continuidad empresarial;
• integridad de los datos, que incluye el muestreo de datos (posi-
blemente utilizando técnicas de auditoría asistidas por ordenador
(CAAT));
• controles de acceso y seguridad física y lógica de redes y ordena-
dores, incluidos cortafuegos de Internet;
• controles para protegerse del software ilegal;
• dirección y medición del rendimiento; y
• otros asuntos que surjan durante la auditoría.
Al efectuar la evaluación el auditor podrá:
• revisar archivos y otros documentos pertinentes para el desarrollo y
el funcionamiento de los sistemas de TI;
• utilizar un paquete de software adecuado para probar los controles
centrales y en red del sistema informático;
• probar una muestra de transacciones (incluido el uso de CAAT)
para validar los sistemas y controles pertinentes; y
• entrevistar al Auditor General y a los miembros clave del personal.

143
 Planificación

Como ocurre en toda auditoría, es necesario planificar la auditoría del

rendimiento en un entorno de TI. El proceso de planificación debe
integrar los objetivos de la auditoría en los objetivos de la entidad
fiscalizada referentes a la adopción/introducción de sistemas de TI, y
deberá incluir aspectos de la fiscalización relacionados con la seguri-
dad, los controles y la rentabilidad. La fase de planificación también
tiene que identificar los sistemas de TI, sus funciones en los programas,
los sistemas informáticos y los paquetes de software utilizados por la
entidad fiscalizada. Durante esta fase los auditores también necesitan
identificar los principales riesgos potenciales de los sistemas de TI.
La auditoría del rendimiento en un entorno de TI requiere com-
petencias especializadas, y hay que dedicar a esta tarea un personal
formado de manera específica en competencias de TI, sistemas de
información, auditoría y contabilidad. Quizás sean necesarios los servi-
cios de consultores externos para las áreas técnicas más especializadas.
La EFS también necesita tomar en consideración la adquisición de las
herramientas apropiadas de hardware y software. El personal de la EFS
requerirá una amplia formación para mantenerse al día de los avances
tecnológicos y de las técnicas de fiscalización de la TI.

Técnicas de Auditoría Asistidas por Ordenador

Los auditores están utilizando cada vez más las Técnicas de Auditoría
Asistida por Ordenador (CAAT). Estas técnicas utilizan programas de
software adaptados específicamente para ayudar en la ejecución de la
auditoría. Pueden utilizarse para el muestreo de datos de transacciones
del sistema y para probar el sistema en conjunto. Las herramientas de
CAAT pueden desarrollarse para:
• acceder y extraer información de las bases de datos de la entidad
fiscalizada;
• totalizar, resumir, clasificar, comparar y seleccionar a partir de
grandes volúmenes de datos de conformidad con criterios específi-
cos;
• tabular, comprobar y realizar cálculos sobre los datos;
• llevar a cabo muestreos, procesos estadísticos y análisis;
• facilitar informes diseñados para satisfacer determinadas necesi-
dades de auditoría;

144
• facilitar la planificación y el control de la auditoría, p. ej. documen-
tos de trabajo de auditoría electrónica que apoyen una indexación,
una revisión y una información eficaces;
• realizar encuestas a través de cuestionarios por Internet;
• incrementar el análisis de las pruebas y los resultados de la auditoría.
Las CAAT pueden utilizarse para recoger datos, validar los procesos del
programa o analizar los datos. Los auditores deberán desarrollar estas
técnicas y formar al personal de la entidad fiscalizada. Estas herra-
mientas automatizadas de fiscalización deben desarrollarse/modific-
arse teniendo presente el entorno de TI en la entidad fiscalizada y los
objetivos de la auditoría. Las CAAT también pueden utilizarse en las
auditorías del rendimiento tanto en entornos de TI como fuera de
ellos.

Información

El informe de auditoría del rendimiento debe elaborarse con el

propósito de reducir al mínimo el uso de terminología técnica para
que la TI sea fácil de entender por la dirección, los miembros del poder
legislativo y el público en general. Cuando el uso de términos técnicos
sea inevitable, deberán explicarse. Los informes de auditoría deberán
publicarse en los sitios web de la EFS o en CD, para que los informes
tengan una amplia distribución.

145
146
 Apéndice 6

Auditorías del rendimiento en actividades con una

perspectiva ecológica

1. Introducción

A lo largo de los últimos 20 años la conciencia general acerca de los

temas ecológicos ha crecido rápidamente, y se ha otorgado un re-
lieve especial a materias como la disminución de la capa de ozono,
la destrucción de los bosques tropicales y el calentamiento global. El
conocimiento y la experiencia cada vez mayores que se han adquirido
acerca de los asuntos medioambientales durante este período han
llevado a replantear la función y las responsabilidades de las Adminis-
traciones públicas (nacionales y locales, y sus organismos vinculados)
y las empresas. Éstos son algunos de los cambios decisivos que se han
producido:
• El incremento de las reglamentaciones ecológicas por parte de las
autoridades estatales o locales.
• El coste creciente de la protección ecológica tanto en el sector pri-
vado como en el público. Han aumentado los recursos que gastan
ambos sectores en el control de la contaminación, y las entidades
empresariales y públicas están buscando las maneras más rentables
de afrontar estas cuestiones.
• La conciencia ecológica de las entidades financieras, nacionales e
internacionales. La presión y los controles a que están sometidas
estas entidades impulsan a Administraciones y empresas a prestar
una atención más profunda a los temas ecológicos.
• Después de la Conferencia sobre el Medio Ambiente celebrada por
las Naciones Unidas en Río de Janeiro, los gobiernos y las empre-
sas de todo el mundo han mostrado mayor preocupación por el
desarrollo sostenible.
El creciente interés en que las organizaciones que dañan el medio am-
biente tengan que rendir cuentas de sus actos ha llevado a exigir que

147
 se informe acerca de las consecuencias de dichos actos. A su vez, han
crecido las expectativas de que las declaraciones efectuadas en estos
informes ecológicos estén obligadas a someterse a una fiscalización
independiente. Debido a las implicaciones que tales expectativas tienen
para las EFS, la INTOSAI se hizo cargo de esta cuestión.
En el XV INCOSAI, en El Cairo (1995), se decidió que, utilizando
como base las Normas de Auditoría de la INTOSAI, el Grupo de
Trabajo sobre Auditoría Ecológica de la INTOSAI crease una guía que
contuviese directrices y metodologías para la realización de auditorías
con una perspectiva ecológica. El resultado del trabajo, “Orientación
para la Ejecución de Auditorías de Actividades con una Perspectiva
Medioambiental”, fue aprobado en el XVII INCOSAI, en Seúl (2001).80
El propósito de la guía es proporcionar a las EFS una base de compren-
sión de la naturaleza de dicha fiscalización, tal como se ha desarrollado
hasta ahora en el ámbito de la Administración pública. Esta base aspira
a constituir un punto de partida a partir del cual crear un enfoque que
permita el cumplimiento satisfactorio de las obligaciones de auditoría
ecológica en el contexto de la jurisdicción correspondiente a cada EFS.
El término “auditoría ecológica” es una etiqueta cómoda que suele
utilizarse para describir multitud de actividades –por ejemplo, au-
ditorías de dirección, certificación de productos, medidas de control
de la Administración y muchas otras– que tienen escasa o ninguna
relación con una auditoría externa. A menudo las EFS también llevan
a cabo actividades que, por definición, no son auditorías, pero con-
tribuyen a una mejor Administración pública. En este apéndice el
término “auditoría ecológica” se emplea exclusivamente en el contexto
de la fiscalización externa independiente.
En el XV INCOSAI (El Cairo) se acordó que la auditoría ecológica,
en principio, no es diferente del enfoque de fiscalización tal como lo
practican las EFS, y puede abarcar todos los tipos de auditoría. En este
contexto la fiscalización puede dedicarse, por ejemplo, a establecer
cuáles son los activos y pasivos ecológicos, el cumplimiento de la
legislación y los convenios-nacionales e internacionales- y las medidas
instituidas por la entidad fiscalizada para promover la economía, la efi-
ciencia y la eficacia. Por consiguiente, a veces resulta más fácil referirse
a la auditoría del rendimiento con una perspectiva ecológica.

80
Esta breve presentación se basa en gran medida en dicha guía y en otros documentos e informes del
Grupo de Trabajo sobre Auditoría Ecológica de la INTOSAI. También se ha tenido en cuenta la experi-
encia de EFS individuales.

148
2. Aplicación del Código de Ética y las Normas de Auditoría de la
INTOSAI

El Código de Ética y las Normas de Auditoría de la INTOSAI reflejan

un consenso acerca de las mejores prácticas entre las EFS. Por lo tanto,
es evidente que las normas codifican las prácticas profesionales de
general aceptación, que se aplican en la realización de auditorías
externas independientes, lo cual también puede incluir la auditoría de
actividades con una perspectiva ecológica. De ello se deduce que una
EFS -en la medida más amplia que sea adecuada- debe tener en cuenta
las Normas de Auditoría de la INTOSAI al planificar, realizar e in-
formar sobre una auditoría ecológica.

2.1 El postulado básico de pertinencia y sus consecuencias para la

auditoría del rendimiento con una perspectiva ecológica
La EFS debe tomar en consideración el cumplimiento del Código de
Ética y las Normas de Auditoría de la INTOSAI en todas las materias
que se definan como importantes. Cada EFS tiene que implantar una
política que garantice que las auditorías ecológicas sean de alta calidad.
La EFS debe reconocer la naturaleza global de los asuntos ecológicos y
promover auditorías del rendimiento con una perspectiva ecológica.
Los programas o entidades de la Administración que ejercen un
influjo sobre el medio ambiente pueden clasificarse en los tres grupos
siguientes:
• Programas y entidades cuyas actividades afectan directa o indirecta-
mente al medio ambiente.
• Programas o entidades cuyas actividades pueden afectar directa
o indirectamente la formulación de políticas y reglamentaciones
ecológicas, en el ámbito internacional, nacional o local.
• Programas o entidades cuyas tareas implican la capacidad de super-
visar y controlar las actividades medioambientales de otras.
La Administración es la responsable de determinar qué información
necesita para comprobar que está cumpliendo sus objetivos ecológicos.
Además, las autoridades ejecutivas (los organismos de la Adminis-
tración) y sus directivos son directamente responsables de la
corrección y suficiencia de la información sobre el influjo de la entidad
sobre el medio ambiente, ya sea en lo relacionado con el rendimiento
financiero, los activos o pasivos, el cumplimiento de la legislación u
otras disposiciones relacionadas con su rendimiento.

149
 Sin embargo, es probable que surjan en la práctica situaciones donde
no exista la legislación pertinente que ordene la divulgación de la
información ecológica pertinente, o en las que no se comunique tal in-
formación por algún otro motivo. En ese caso la EFS deberá informar
de esta carencia, y también puede tomar en consideración los posibles
efectos que tenga sobre su informe de auditoría.
El ámbito completo de la auditoría del sector público, de regularidad
(financiera y de cumplimiento) y auditoría del rendimiento, se aplica
asimismo a la auditoría ecológica. La auditoría del rendimiento de las
actividades ecológicas puede evaluar, por ejemplo:
• si los programas ecológicos están adecuadamente preparados,
• si las políticas y los programas ecológicos se llevan a cabo de un
modo económico, eficiente y eficaz,
• si los programas ecológicos se controlan y evalúan de forma
apropiada,
• si los programas ecológicos son eficaces.
La auditoría ecológica añade un desafío especial a las funciones en
expansión de los auditores y a la responsabilidad de éstos de mejorar y
desarrollar nuevas técnicas y metodologías para verificar si la enti-
dad fiscalizada está utilizando medidas del rendimiento razonables y
válidas.

2.2 Las normas generales de auditoría de pertinencia y sus consecuencias

El auditor y la EFS deben ser, y debe considerarse que son, indepen-
dientes y objetivos en la realización de auditorías ecológicas. El auditor
y la EFS deben poseer asimismo la competencia requerida. Cuanto más
amplio es el mandato de la EFS y cuanto más discrecional es su natu-
raleza, más compleja será la tarea de garantizar la calidad de la gestión
en todo el mandato. Esto se aplica directamente a la auditoría ecológica
y a menudo puede conseguirse mediante el empleo de equipos u
obteniendo la colaboración especial de expertos en ese campo. Si la
EFS utiliza expertos medioambientales externos, debe tener el cuidado
oportuno para asegurarse de la competencia de éstos.
Las EFS y sus auditores y otras personas que lleven a cabo auditorías
ecológicas deben demostrar un adecuado conocimiento tanto de las
cuestiones medioambientales como de la auditoría del rendimiento/la
evaluación de programas.

150
2.3 Normas de trabajo de campo y de información
El auditor debe planificar la auditoría de un modo que garantice una
fiscalización de alta calidad, y recoger información acerca del progra-
ma o de la entidad fiscalizada. En su caso, esto debe incluir asimismo
información ecológica pertinente, por ejemplo:
• Leyes y reglamentaciones pertinentes
• Metas y objetivos fijados por el Parlamento o la Administración
• Las políticas, los objetivos y las prácticas establecidos por las enti-
dades que van a fiscalizarse
• La existencia de activos y pasivos ecológicos, y los cambios que
puedan haber ocurrido en ellos durante el período sometido a re-
visión.
El objetivo y el alcance de la auditoría ecológica deben definirse con
claridad. Las necesidades específicas de la auditoría ecológica pueden
exigir procedimientos adicionales para que puedan llevarse a cabo.
Quizás resulte aconsejable apelar a especialistas de la EFS para revisar
la planificación y el trabajo de campo desde una perspectiva ecológica.

3. Desarrollo de métodos y prácticas

Una EFS puede emprender auditorías ecológicas en virtud de su

mandato de llevar a cabo auditorías de regularidad o del rendimiento.
En las auditorías del rendimiento existen como mínimo cinco tipos
distintos de centros de atención ecológica:
• Auditorías del control por parte de la Administración del
cumplimiento de las leyes ecológicas,
• Auditorías del rendimiento de los programas ecológicos de la
Administración,
• Auditorías del influjo ecológico de otros programas de la
Administración,
• Auditorías de los sistemas de gestión del medio ambiente, y
• Evaluaciones de los proyectos de políticas y programas ecológicos.
Como la EFS no puede fiscalizar todos los programas o entidades
implicados en esta cuestión, necesitará diseñar cuidadosamente una
metodología que le permita extraer conclusiones fundamentadas sobre
la forma en que una función o una actividad determinada se ejecuta
en el país. Algunas de las herramientas que pueden emplearse son las
visitas de campo, los cuestionarios y el muestreo estadístico.

151
 3.1 Fiscalización del control por parte de la Administración pública
En muchos países existe un ministerio o departamento del medio am-
biente (u otro órgano del poder ejecutivo) que se encarga de garantizar
que las entidades públicas y/o privadas cumplen correctamente las
leyes y los objetivos ecológicos. Estas leyes pueden encargar al ministe-
rio de medio ambiente actividades de este tipo:
• Expedir autorizaciones que limiten la cantidad o la concentración de
los vertidos contaminantes,
• Controlar el cumplimiento de esas autorizaciones,
• Controlar la situación del medio ambiente con objeto de identificar
otras posibles infracciones de la reglamentación,
• Colaborar en la interpretación de la reglamentación, y proporcionar
otras ayudas a las entidades reguladas para ayudarlas en su labor de
cumplimiento, y
• Exigir la aplicación de las normas cuando se produzcan infracciones.
En algunos casos la Administración federal (nacional), estatal o de
otros niveles puede delegar estas responsabilidades reguladoras del
medio ambiente. Además, otros tipos de departamentos o ministerios
-por ejemplo el ministerio de transportes o el de agricultura- pueden
ejercer asimismo determinadas responsabilidades reguladoras del me-
dio ambiente. A menudo se encarga a la EFS que examine en qué me-
dida estos otros ministerios ejercen sus responsabilidades ecológicas.
Los datos necesarios para apoyar los resultados y las conclusiones
quizás estén en una localización central y puede disponerse de ellos con
facilidad. Lo más habitual, sin embargo, es que haya que recoger
información importante en diversos lugares y en numerosas entidades
tanto públicas como no gubernamentales. Una EFS debe ser consciente
de que en muchos países se ha demostrado que los datos de cumplimi-
ento de las reglamentaciones ecológicas son particularmente suscep-
tibles a los errores. La inexistencia de datos ecológicos fiables puede
convertirse en sí misma en un mensaje central del informe de la EFS.

3.2 Fiscalización del rendimiento

Una Administración puede estar facultada por la legislación u otra
autoridad para llevar a cabo (o financiar a otras entidades para que
lleven a cabo) diversos programas o actividades con objeto de proteger
o mejorar el medio ambiente. Dicho programa o actividad:
• Puede ser responsabilidad de un ministerio, un departamento o uno
o varios organismos de la Administración con un interés particular
en el medio ambiente, o

152
• Puede ser responsabilidad, por ejemplo, de un departamento o un
organismo de la Administración para la agricultura, a través de un
programa de asistencia a los agricultores para que adopten prácticas
que reduzcan al mínimo la contaminación.
Para una EFS puede resultar útil identificar los acuerdos inter-
nacionales en materia ecológica que hayan sido aprobados por el
gobierno, y a continuación, identificar qué programas se han estable-
cido para ponerlos en práctica. Hay que tener cuidado en la selección
y la configuración de la auditoría de un programa ecológico de la
Administración. Una EFS también puede considerar la posibilidad de
centrar la atención en un único instrumento político principal, o en
muchos instrumentos políticos diferentes. Al seleccionar una auditoría
del rendimiento la EFS tiene que prestar una atención particular a la
disponibilidad de datos suficientes, pertinentes y fiables. Al planificar
la auditoría, la EFS deberá tomar en consideración los riesgos y la im-
portancia del programa o actividad de la Administración, teniendo en
cuenta los recursos implicados, la importancia del problema ecológico
que va a tratarse, y la magnitud del efecto al que se aspira. Los au-
ditores deben estudiar también si existen indicios de problemas de
eficiencia y eficacia en el área que vaya a estudiarse.
Al considerar el ámbito y la metodología de fiscalización habrá
que referirse a la disponibilidad de criterios de auditoría, sobre todo
cuando el programa no está sujeto a requisitos legales. La EFS puede
identificar maneras de comparar las actividades del programa con la
mejor práctica de gestión, o con las prácticas utilizadas en progra-
mas ecológicos similares en el mismo país o en otros lugares. La EFS
también puede informar sobre los logros del programa a lo largo del
tiempo, en comparación con las metas propias del programa, o las
metas o los puntos de referencia establecidos por expertos.
El auditor debe tener presente que los programas ecológicos pueden
pretender influjos que:
• sean, cada uno de ellos, de pequeñas dimensiones, pero que en con-
junto influyan a gran escala,
• tarden mucho tiempo en manifestar efectos apreciables, y
• se vean afectados por factores externos importantes (condiciones
meteorológicas, etc.)

153
 3.3 Fiscalización del influjo ecológico de otros programas de la
Administración
Además de los programas cuyo fin principal sea proteger o mejorar
el medio ambiente, todas las actividades afectan de un modo u otro al
medio ambiente a través de su utilización de recursos o las consecuen-
cias de sus demás actividades. Algunos programas de la
Administración producen influjos significativos, que pueden ser
positivos o negativos, voluntarios o involuntarios.
Los influjos ecológicos de las actividades pueden destacarse como
parte de una auditoría del rendimiento de amplio espectro -sobre
la economía, la eficiencia y la eficacia de una actividad de la Admin-
istración- o mediante un estudio de ámbito reducido que se centre
exclusivamente en los influjos ecológicos.
La EFS puede revisar la adecuación de:
• La descripción del programa o actividad, su entorno y las condi-
ciones de la base de referencia,
• La integridad de la gama de influjos clave que se hayan identificado,
• Los datos utilizados para evaluar la probabilidad de los influjos y su
escala prevista, y
• Las propuestas de medidas para contrarrestar los influjos.
La EFS quizás desee comprobar por sí misma qué influjos puede tener
sobre el medio ambiente una actividad de la Administración, su escala
probable, y los valores que puedan asignarse a sus costes y beneficios.
Los debates con expertos y las búsquedas de bibliografía permiten
identificar las metodologías de evaluación que se emplean habitual-
mente. Puede resultar útil asimismo identificar y solicitar opiniones
a los interesados decisivos (p. ej. residentes en el área afectada por la
actividad, grupos claves de intereses ecológicos, y las organizaciones no
gubernamentales existentes en ese ámbito) y a académicos especializa-
dos en las pertinentes metodologías de evaluación.
Desde el primer momento la Administración puede identificar me-
didas que contrarresten o reduzcan los influjos ecológicos. La fiscaliza-
ción de la EFS puede referirse a si estas medidas
• Han sido establecidas y se ajustan a las mejores prácticas o a la mejor
información o tecnología disponible, y no implican un coste exce-
sivo, y
• han tenido el efecto preventivo al que se aspiraba, y en caso contra-
rio, qué acciones ha adoptado la Administración.
En algunos casos quizás sea necesario que la contramedida sea adecua-
da para impedir o afrontar hechos de escaso riesgo pero con un influjo

154
importante, por ejemplo la liberación involuntaria de sustancias ra-
dioactivas. Los procedimientos para casos de accidente o de incidente
quizás tengan que utilizarse pocas veces, pero es necesario que estén
operativos en caso de necesidad. Cuando dichos procedimientos son
importantes, una auditoría puede revisar
• los procedimientos,
• la formación del personal que intervenga,
• la frecuencia de comprobación de los procedimientos, y
• si están actualizados los necesarios acuerdos con terceros
(proveedores, servicios de urgencias, etc.).

3.4 Fiscalización de los sistemas de gestión ecológica

Las organizaciones introducen sistemas de gestión ecológica para
garantizar el establecimiento sistemático de políticas de mejora con-
tinuada del rendimiento ecológico, y el logro eficaz de los objetivos
políticos. Al considerar la conveniencia de realizar o no una auditoría
de los sistemas de gestión ecológica, la EFS debe identificar la política
de la Administración en relación con el establecimiento de dichos sis-
temas. La EFS puede fiscalizar sistemas completos de gestión ecológica
para ministerios específicos del Gobierno. De forma alternativa, la
auditoría puede centrarse en uno o varios elementos pertenecientes
a distintos ministerios, organismos u otras organizaciones dentro de
la jurisdicción de la EFS. Este último enfoque es útil para afrontar
asuntos a pequeña escala donde exista, sin embargo, la posibilidad de
efectuar mejoras significativas en toda la Administración.
Una EFS puede tomar en consideración la posibilidad de fiscalizar
e informar acerca del cumplimiento real de los objetivos fijados por
la Administración. En dicha fiscalización la EFS podría investigar
útilmente la forma en que actúa la Administración en comparación
con las prácticas empleadas en otros lugares, y con los compromisos y
prácticas que ha contraído el gobierno mediante acuerdos inter-
nacionales. Una EFS también puede analizar si el control de la Admini-
stración sobre los sistemas de gestión de los ministerios de medio am-
biente y los informes de cumplimiento de las disposiciones ecológicas
les permite rendir cuentas de modo suficiente ante el poder legislativo
y el público en general acerca del cumplimiento de los objetivos claves
de su actividad. La EFS podría realizar una fiscalización que identifique
el nivel de rendimiento y los motivos que explican la no consecución
de los objetivos.

155
 3.5 Evaluación de las políticas y los programas propuestos
Es posible que se solicite a algunas EFS que expongan análisis o infor-
men sobre propuestas de políticas o programas ante el poder legis-
lativo de sus países. Puede ocurrir tal cosa, por ejemplo, cuando un
poder legislativo nacional abandona el interrogante “¿El programa está
actuando correctamente de conformidad con sus requisitos oficiales?”
y pasa a una pregunta más básica: “¿Los requisitos oficiales de fondo
necesitan modificarse para que sean más rentables o para mejorarlos
en otros aspectos?” En estas circunstancias el poder legislativo puede
solicitar a la EFS que analice propuestas alternativas sometidas a con-
sideración.
Por lo general, este trabajo supone desafíos y riesgos. En particu-
lar, los análisis de las propuestas de políticas o programas exigen a
veces competencias especiales (personal con una formación especial,
consultores, equipos de expertos, etc.) Incluso con estas competencias
añadidas la naturaleza de estos análisis plantea riesgos para la EFS,
sobre todo si se llega a pensar que está tomando partido en los debates
sobre materias políticas. La EFS puede optar por las siguientes alterna-
tivas para reducir al mínimo dichos riesgos:
• Proporcionar información sobre hechos, y no efectuar juicios.
• Llegar a un consenso entre los expertos.
• Evaluar y comentar los análisis realizados por otras organizaciones.
• Declinar la solicitud de intervención.

4. Establecimiento de criterios de fiscalización

Una preocupación de las EFS en la realización de auditorías ecológicas

consiste en determinar los criterios con respecto a los cuales se
evaluarán las entidades o el programa fiscalizados. Es importante
garantizar que los criterios elegidos –si se utilizan- sean de general
aceptación como pertinentes, completos y comprensibles.
Una auditoría del rendimiento quizás tenga que basarse en criterios,
en un sentido formal, que pueden tener un doble origen: “normativo”
(basados en leyes, políticas y metas documentadas, normas de general
aceptación, etc.) y “no normativo” (bibliografía académica, expertos,
indicadores o medidas que utilizan entidades semejantes u otras enti-
dades dedicadas a actividades similares, etc.). Véase apéndice 2.
El riesgo especial que afronta una EFS al realizar una auditoría
ecológica es que los criterios que haya utilizado sean inaplicables,

156
inadecuados o sesgados. El máximo riesgo para la EFS procederá de
la utilización de criterios con orígenes no normativos. Por otra parte,
estas fuentes a menudo son necesarias y fructíferas cuando se requiere
un análisis más profundo o más amplio. La prueba definitiva de los
criterios elegidos es que (al igual que todos los criterios de fiscaliza-
ción) sean objetivos y no subjetivos. Los criterios también tienen que
garantizar la integridad de los indicadores del rendimiento empleados
(y los indicadores de gestión tienen que ser pertinentes, comprensibles
y fiables).
En el enfoque orientado a problemas, sin embargo, el uso de
criterios de auditoría desempeñará un papel menos importante. En
cambio, adquiere gran importancia la formulación de hipótesis
correctamente fundamentadas.81

81
Ver por ejemplo Handbook in Performance Auditing. Theory and practice, 1999.

157
158
 Apéndice 7

Hacia un enfoque sistémico de la auditoría del

rendimiento: un marco teórico

1. El enfoque sistémico de la fiscalización de la eficacia82

Los servicios públicos son complejos, y la creciente complejidad de

los programas de la Administración incrementa la aparición de metas
contradictorias y efectos colaterales involuntarios, que tienen su origen
en funciones que se solapan o coinciden. Además, las decisiones más
esenciales acerca de los programas públicos deben tomarse sin estar
completamente seguros de que lograrán los objetivos establecidos,
como mínimo no en el primer intento.
No es tarea fácil convertir las metas políticas en programas de
gobierno ni diseñar y ejecutar medidas que obtengan los resultados de-
seados. Incluso el hecho de encontrar métodos adecuados para evaluar
los resultados y la eficacia de las intervenciones de la Administración
resulta difícil. Cada vez se cree en mayor medida que a menudo existe
una gran distancia entre lo que se ha decidido políticamente y lo que
más adelante se ejecutará y se logrará finalmente.
Por lo tanto, es esencial desarrollar modelos que ayuden a los
auditores del rendimiento en sus esfuerzos por analizar y evaluar la
ejecución y la eficacia de las intervenciones de la Administración. Un
enfoque común en la auditoría del rendimiento es el llamado modelo
de objetivos y medios (propósitos y métodos). En este modelo se con-
sidera que la ejecución es un proceso en el que los objetivos generales
se desglosan en sub-objetivos o medios por parte de los ministerios
o autoridades ejecutivas, que a continuación deberán rendir cuentas
acerca de la forma en que gestionan y producen los servicios.

82
Para más información, ver Towards A System-Oriented Approach In Performance Auditing:
A Theoretical Framework, Oficina Nacional de Auditoría de Suecia (RRV), 1985.

159
 El enfoque sistémico en la fiscalización de la eficacia, que se expone
más adelante, tiene sus raíces en el modelo de objetivos y medios.
También se basa en ideas y conceptos procedentes de la “teoría de
sistemas”, donde las actividades o los programas de la Administración
son considerados como sistemas de elementos que interactúan y son
funcionalmente interdependientes. Las reglamentaciones, los recursos,
los órganos de la Administración, etc. son ejemplos de elementos que
constituyen un sistema de este tipo de actividad gubernamental.
Definir como sistema una actividad gubernamental significa que los
auditores del rendimiento tienen que aplicar una perspectiva totali-
zante. Al fiscalizar la eficacia de dichos sistemas no se pone tanto énfa-
sis en la rendición de cuentas de los organismos individuales. El centro
de atención consiste en la eficacia de los propios sistemas.

2. El modelo sistémico y las actividades de la Administración

A continuación se presenta el modelo sistémico, paso a paso.

2.1 La producción: primer componente del modelo

La producción se encuentra en el centro del modelo sistémico. En
cualquier producción de servicios, la producción y el consumo se lle-
van a cabo al mismo tiempo. Por consiguiente, los clientes, el personal,
los métodos de trabajo y los recursos forman parte en todos los casos
del sistema de producción. Esto se aprecia en la figura siguiente.

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El objetivo de la producción es prestar servicios a la sociedad, de un

modo eficiente. Esto podría exigir, por ejemplo, un personal motivado
y competente; la utilización racional de los recursos; buenas prácticas;
clientes participativos y adecuadamente informados, etc.

160
2.2 La administración: segundo componente del modelo
El funcionamiento del sistema de producción tiene lugar en el marco
de una administración, y puede implicar a varios ministerios y nu-
merosos departamentos y organismos, así como oficinas regionales y
autoridades locales.
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La función de los sistemas administrativos -asignar recursos, planificar

y ejecutar actividades, controlar y evaluar el avance, etc.- consiste bási-
camente en facilitar la coordinación y el control de las actividades de
la Administración. Los sistemas administrativos deben contribuir a la
ejecución eficaz de las actividades.

2.3 El diseño estructural: tercer componente del modelo

Este diseño estructural forma otro marco (en torno a los sistemas de
producción y administración). La empresa societaria y los correspon-
dientes objetivos políticos no son las únicas cuestiones sobre las que
deben decidir los Parlamentos y los gobiernos. Son igualmente impor-
tantes la estructura de la organización ejecutiva, los marcos presu-
puestarios y las reglamentaciones que dirigirán las operaciones de los
sistemas de producción. Esto puede apreciarse en la figura siguiente.

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161
 2.4 El entorno y el modelo sistémico completo
Finalmente, hay que señalar que las fuerzas del entorno influyen sobre
la manera en que se ejecuta una actividad societaria. Por lo tanto, el
modelo sistémico completo es el siguiente:

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El modelo sistémico muestra que las actuaciones de los organismos o

autoridades de la Administración (ministerio u órganos) constituyen
sólo uno entre los muchos eslabones de una cadena más larga de
acontecimientos. Por consiguiente, un órgano de la Administración
tendrá que evaluarse a la luz de otros factores de control: las reglas, los
recursos, la organización creada para llevar a cabo determinadas activi-
dades, y el entorno social en el cual actúan la unidad o la organización
individuales.
El modelo sistémico da origen a un concepto amplio de la fiscali-
zación de la eficacia, y a interrogantes de este tipo: ¿la actividad de la
Administración está bien estructurada? Las fiscalizaciones de estas cues-
tiones pueden implicar evaluaciones acerca del enfoque reglamentario,
la distribución de responsabilidades o la concesión de fondos, etc.

162
3. La fiscalización de la eficacia: algunas conclusiones
En su fiscalización de la eficacia, la EFS examina la eficacia de la
Administración y de las actividades financiadas por ésta. Con ello nos
referimos a que se examina si los resultados son los que el Parlamento
y el gobierno aspiraban a lograr al asignar recursos, crear organismos y
aprobar leyes para ejecutar una empresa societaria.
El modelo que aparece más arriba ilustra que este tipo de evalu-
ación de la eficacia requiere un enfoque sistémico. Es preciso tomar en
consideración todos los factores que tienen un efecto tangible sobre
el grado en que se consiguen las metas. En caso contrario, existe un
riesgo considerable de que en la evaluación, por ejemplo, se hipertrofie
la importancia de un único organismo. Los instrumentos a disposición
de los organismos pueden ser de hecho bastante débiles en com-
paración con las diversas fuerzas que actúan en la sociedad.
Una parte importante de la fiscalización de la eficacia en su totalidad
es la evaluación de las actuaciones y de la toma de decisiones. Por lo
tanto, no es suficiente con una mera exposición de los posibles motivos
de la no consecución de los objetivos establecidos. También es preciso
identificar los factores sobre los que puede influirse. El modelo sistémi-
co muestra que existen dos tipos de factores sobre los que es posible
influir:
• Las actuaciones del organismo público: ¿los organismos desem-
peñan sus tareas del modo más apropiado, en relación con la activi-
dad que hay que poner en práctica?
• El diseño estructural: ¿el conjunto de reglas, la adjudicación de
recursos y la organización propia de los organismos son apropiados
para su propósito en relación con la actividad que se pondrá en
práctica?
El enfoque sistémico de la fiscalización de la eficacia se basa en un
doble aspecto de la fiscalización. Se toman en consideración tanto las
actividades de la entidad fiscalizada como su diseño estructural, con
objeto de valorar si el funcionamiento es o no eficaz.
La auditoría de la eficacia siempre ha incluido un cierto riesgo de
contemplar ciegamente el funcionamiento interno del órgano fiscali-
zado. No siempre se advierte que el necesario cumplimiento estricto
de las tareas habituales y los procedimientos de planificación pueden
tener menos importancia con respecto al influjo sobre la eficacia real.
A veces se plantean fuertes críticas, sin caer en la cuenta que las activi-
dades del organismo se ven limitadas por una gran escasez de recursos

163
 o una posición débil en la Administración pública. Situando el
organismo fiscalizado en un contexto más amplio el enfoque sistémico
de la fiscalización compensa el riesgo de adoptar una perspectiva
demasiado estrecha.
El propósito del modelo que se ha expuesto es poner en claro los fines
de una auditoría sistémica. La pregunta siguiente es cómo alcanzar este
nivel de aspiraciones. Basándose en la experiencia del organismo en
el enfoque sistémico, obtenida a través de proyectos específicos, cabe
distinguir tres requisitos con respecto a los métodos:
1. Las auditorías sistémicas toman como punto de partida las opera-
ciones dentro de un área determinada de la sociedad. Esto se pone
de manifiesto permitiendo que una actividad específica sirva de base
al estudio y a la evaluación final.
2. En la fiscalización sistémica el ámbito del análisis se define como
“sistema” constituido por la propia actividad y las fuerzas/los actores
que influyen sobre la realización de esta actividad.
3. En la fiscalización sistémica los datos sobre el resultado siempre se
incluyen en la base de los análisis y evaluaciones.
El propósito de este modelo es aportar un marco teórico para la fiscali-
zación de la eficacia que tome como punto de partida la actividad de la
Administración pública, es decir, los efectos últimos que el programa/
el organismo de la Administración se propone obtener.

164