Activo Biológico Camarón PDF
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LUIS A. CHÁVEZ
Propuesta metodológica para la medición del activo biológico:
camarón, según las Normas Internacionales de Información
Financiera.
Luis A. Chávez
Páginas: 35
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expuesto en la presente publicación
I
PROPUESTA METODOLÓGICA PARA LA MEDICIÓN DEL ACTIVO BIOLÓGICO:
CAMARÓN, EN BASE A LAS NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIÓN
FINANCIERA
RESUMEN
Un tipo de activo que debe medirse a valor razonable (menos los costos de venta)
es el “biológico”. Un activo biológico se define en las NIIF como un animal vivo o una
planta. En caso de no poder medir con fiabilidad el valor razonable, la entidad podrá medir
el activo biológico al costo histórico. En la práctica, se ha podido apreciar que las
entidades relacionadas con la actividad agrícola y acuícola aplican el modelo de costo
histórico sin evaluar realmente la aplicabilidad del modelo de valor razonable menos los
costos de venta, como es el caso de los productores de camarón. Frente a este
escenario, el presente trabajo de investigación propone -mediante el análisis de la crianza
y producción del camarón- una metodología de medición a “valor razonable menos los
costos de venta” que favorezca una adecuada aplicación de las NIIF en las empresas
camaroneras en Ecuador y Latinoamérica.
En Ecuador y la región, los estados financieros que reportan las empresas reguladas
deben ser elaborados bajo Normas Internacionales de Información Financiera –o se
encuentran en proceso de hacerlo. Dentro de los sectores empresariales que aplican o
aplicarán la normativa internacional se encuentran los productores de camarón. Dentro
del estándar internacional que regula el reconocimiento y valoración de los activos
biológicos (para nuestra investigación, el camarón vivo), se establece que se deben
registrar de acuerdo al modelo de valor razonable menos los costos venta (VR – CV). Si,
dado el caso de un activo biológico en especial, no se puede medir el VR - CV de manera
fiable, se deberá aplicar entonces el modelo de costo histórico. La aplicación del VR - CV
o valor justo a nivel regional resulta un cambio de paradigma, puesto que no se
contemplaba o exigía en los bajo las normas contables locales. En los reportes
financieros, el modelo de VR - CV demuestra brindar información más valiosa para la
toma de decisiones, en comparación con el tradicional modelo de costo histórico. Las
técnicas utilizadas para la medición VR - CV crean nuevas prácticas en la profesión
contable-financiera, siendo necesarios la utilización de nuevos tipos de estimaciones y
criterios que anteriormente no se aplicaban cabalmente en Ecuador ni en Latinoamérica.
II
De acuerdo a un estudio emprendido por el Centro Internacional de Investigación
en Ciencias de la Contabilidad, del Departamento de Contabilidad y Auditoría de la
Facultad de Administración y Economía de la Universidad de Santiago de Chile (USACH),
denominado “Un Análisis crítico a las NIIF-IFRS y a los procesos de adopción e
implementación en América Latina y El Caribe” (Ivanovich, Peña, & Torres, 2012) el
principio conservador es uno de los más comunes en la región y dice la relación con la
forma en la cual se valorizan los activos en una entidad. Las NIIF plantean un nuevo
paradigma denominado valor razonable como el criterio común para la determinación del
valor desde una perspectiva más vinculada con el negocio y los mercados donde se
transan los bienes y servicios que se comercializan. Según este estudio de Ivanovich et
ál., consultados respecto de los mecanismos de valoración previos a la implementación
de las normas en la región, prevalece el costo histórico (véase Tabla 1). Sin embargo,
también es posible observar que en países como México, Argentina y Ecuador este
método se combinaba con una visión más enfocada hacia el mercado.
Tabla 1. Modelos de medición contable
III
Como consecuencia de estas incertidumbres técnicas y fiscales, no existe un
apropiado interés en las entidades por implementar metodologías –dependiendo del
activo biológico en cuestión– para calcular el valor razonable de modo fiable, sin incurrir
en costos o esfuerzos desproporcionados. El registrar los activos biológicos simplemente
a costo histórico, sin evaluar previamente una medición a VR - CV, crea una
inconsistencia en la aplicación de la normativa internacional para las entidades del sector
camaronero en Ecuador y la región, perjudicando el principio de comparabilidad,
perdiéndose las cualidades de información confiable y oportuna. Más allá aún, los
productores camaroneros se privan a sí mismos de experimentar los beneficios de
mantener un modelo de medición de VR - CV de su activo biológico.
IV
En particular, estas empresas deben aplicar para la medición de sus activos
biológicos la NIC 41 (NIIF Completas) o la Sección 34 (NIIF para las PYMES). En ambos
estándares se establece que los activos biológicos se pueden medir a VR - CV, ya que se
presume que su medición es fiable. Cuando se concluye que una estimación a VR – CV
no es confiable para los propósitos de la información financiera, se utiliza el modelo de
costo (International Accounting Standards Board [IASB], 2013). Es necesario señalar que,
históricamente, las actividades agrícolas recibieron poca o ninguna atención por parte de
los emisores de estándares de contabilidad del mundo. Esto pudo haber sido debido al
hecho de que los principales organismos emisores de normas internacionales de
contabilidad han sido los de los EE.UU. y el Reino Unido, cuyas economías son mucho
menos dependientes de la agricultura, a diferencia de los países menos desarrollados en
el mundo (Epstein & Jermakowicz, 2010).Cuando se emprendió el proyecto de norma
sobre agricultura en 1999, recibió una gran cantidad de atención. La culminación de este
largo proyecto se cristalizó con la emisión de una nueva norma en el año 2003, la NIC 41,
abordando de manera integral una temática que jamás se había tratado antes en las
normas internacionales de contabilidad. Lógicamente, todos estos avances también se
vieron reflejados en la NIIF para las PYMES emitida en el 2009 (IASB, 2009).
¿Diferencias entre la NIC 41 y la Sección 34?
En esencia y afortunadamente, ambos estándares comparten los mismos principios de
reconocimiento, medición, y presentación en los estados financieros. Según el Módulo 34:
Actividades Especiales (2012) del material de formación publicado por la Fundación IFRS,
la única diferencia señalada es que la NIC 41 especifica que una entidad sólo puede
utilizar el modelo del costo al momento del reconocimiento inicial, en el caso de los
activos biológicos para los que no estén disponibles precios o valores fijados por el
mercado, y para los cuales se haya determinado claramente que no son fiables otras
estimaciones alternativas del valor razonable. En cambio, la NIIF para las PYMES permite
un uso más amplio del modelo del costo para activos biológicos en la actividad agrícola
(es decir, cuando el valor razonable no es fácilmente determinable sin un costo o esfuerzo
desproporcionado). De acuerdo con el SMEIG, la aplicación de un requerimiento daría
lugar a un “costo o esfuerzo desproporcionado” ya sea porque el costo es excesivo (por
ejemplo, los honorarios de un tasador son excesivos) o los esfuerzos de los empleados
son excesivos en comparación con los beneficios que recibirían los usuarios de los
estados financieros por contar con la información. Cabe destacar que “costo o esfuerzo
desproporcionado” es un concepto que se utiliza en lugar de, o conjuntamente con, el
concepto de “impracticable”, este último utilizado en la NIC 41.
Con estas acotaciones, argumentamos que los principios contables utilizados en el
presente trabajo de investigación para la medición del activo biológico: camarón, son
aptos y de aplicación tanto para las entidades que utilizan las NIIF Completas como para
las que utilizan NIIF para las PYMES, y por lo tanto, no haremos distinción de ello en el
desarrollo de la propuesta metodológica (a menos que se exprese alguna particularidad).
Cuando expresemos “las NIIF” en términos generales, deberá entenderse que nos
referimos a las NIIF Completas y a la NIIF para las PYMES en conjunto.
¿Qué se entiende por “actividad agrícola” de acuerdo a las NIIF?
La actividad agrícola es la gestión, por parte de una entidad, de la transformación y
recolección de activos biológicos, para destinarlos a la venta, para convertirlos en
productos agrícolas o en otros activos biológicos adicionales. Un producto agrícola es el
producto ya recolectado, procedente de los activos biológicos de la entidad.
V
Un activo biológico es un animal vivo o una planta. La actividad agrícola abarca una gama
de actividades diversas; por ejemplo el engorde del ganado, la silvicultura, los cultivos de
plantas de ciclo anual o perennes, el cultivo en huertos y plantaciones, la floricultura y la
acuicultura (incluyendo las piscifactorías y camaroneras, como es nuestro caso de
estudio).
¿Cuándo debe reconocerse un activo biológico o un producto agrícola?
De acuerdo con la NIC 41 y la Sección 34, una entidad reconocerá un activo biológico o
un producto agrícola cuando, y sólo cuando: (a) la entidad controle el activo como
resultado de sucesos pasados; (b) sea probable que fluyan a la entidad beneficios
económicos futuros asociados con el activo; y (c) el valor razonable o el costo del activo
puedan ser medidos de forma fiable (es decir, que no resulte “impracticable” o no tenga
“un costo o esfuerzo desproporcionado”)
.
Una vez reconocidos los elementos, ¿cómo deben medirse según las NIIF?
El modelo de valor razonable menos los costos de venta (VR – CV)
Como ya hemos mencionado, una entidad medirá un activo biológico en el momento del
reconocimiento inicial, y en cada fecha sobre la que se informe, a su valor razonable
menos los costos de venta. Las NIIF presumen que el valor razonable de un activo
biológico puede medirse de forma fiable. Los cambios en el valor razonable menos los
costos de venta se reconocerán en resultados. Es importante resaltar que, ni la Sección
34 ni la NIC 41, incluyen especificaciones sobre el tratamiento de gastos posteriores en la
actividad agrícola (por ejemplo, costos de alimentación, servicios de veterinaria,
sembrado, desmalezado, riego, fertilización, cosecha y faena). Por consiguiente, las
entidades pueden optar por capitalizar (“activar”) dichos costos. En la práctica, muchas
entidades reconocen estos costos como gasto en el periodo en que se incurre en ellos -es
decir, registran los costos como "costos de producción" en el estado de resultados.
(Pricewaterhouse Coopers, 2009).
VI
En la NIIF 13, el valor razonable se define como el precio que sería recibido por
vender un activo o pagado por transferir un pasivo en una transacción ordenada entre
participantes del mercado en la fecha de la medición. Es decir, un precio de salida (IASB,
2013). En la determinación del valor razonable, una entidad considerará lo siguiente:
a) Si existiera un mercado activo para un determinado activo biológico o para un
producto agrícola en su ubicación y condición actuales, el precio de cotización en
ese mercado será la base adecuada para la determinación del valor razonable de
ese activo. Si una entidad tuviera acceso a mercados activos diferentes, usará el
precio existente en el mercado en el que espera operar.
b) Si no existiera un mercado activo, una entidad utilizará uno o más de la siguiente
información para determinar el valor razonable, siempre que estuviesen disponibles:
1) el precio de la transacción más reciente en el mercado, suponiendo que no haya
habido un cambio significativo en las circunstancias económicas entre la fecha de
la transacción y el final del periodo sobre el que se informa;
2) los precios de mercado de activos similares, ajustados para reflejar las
diferencias existentes; y
3) las referencias del sector, tales como el valor de un huerto expresado en
términos de envases estándar para la exportación, fanegas o hectáreas; o el
valor del ganado expresado por kilogramo de carne.
c) En algunos casos, las fuentes de información enumeradas en los apartados a) o b)
pueden sugerir diferentes conclusiones sobre el valor razonable de un activo
biológico o de un producto agrícola. Una entidad considerará las razones de esas
diferencias, para llegar a la estimación más fiable del valor razonable, dentro de un
rango relativamente estrecho de estimaciones razonables.
d) En algunas circunstancias, el valor razonable puede ser fácilmente determinable, sin
que resulte impracticable (o sin incurrir en un costo o esfuerzo desproporcionado)
aun cuando no haya disponibles precios o valores determinados por el mercado
para un activo biológico en su condición actual. Una entidad considerará si el valor
presente de los flujos de efectivo netos esperados procedentes del activo
descontados a una tasa corriente de mercado da lugar a una medición fiable del
valor razonable.
El modelo de costo histórico
De acuerdo con las directrices de la NIC 41 o la Sección 34, se presume que el valor
razonable de un activo biológico puede medirse de forma fiable. No obstante, esa
presunción puede ser refutada, sólo en el momento del reconocimiento inicial, en el caso
de los activos biológicos para los que no estén disponibles precios cotizados de mercado,
y para los cuales se haya determinado claramente que no son fiables otras mediciones
alternativas del valor razonable. La entidad medirá los activos biológicos cuyo valor
razonable no sea fácilmente determinable sin costo o esfuerzo desproporcionado (es
decir, resulte “impracticable), al costo menos cualquier depreciación acumulada y
cualquier pérdida por deterioro del valor acumulada, considerando los principios
establecidos en las normas o secciones de Inventarios (NIC 2 o Sección 13) y
Propiedades, Planta y Equipo (NIC 16 o Sección 17). La medición mediante el modelo de
costo histórico consiste, básicamente, en capitalizar (“activar”) todos los costos
directamente atribuibles al activo, hasta que el mismo se encuentre listo para su uso o
venta.
VII
LA CRIANZA Y PRODUCCIÓN DE LOS CAMARONES (PENAEUS VANNAMEI)
La acuicultura es el conjunto de actividades, técnicas y conocimientos de cultivo de
especies acuáticas vegetales y animales (Cervigon, 1983); que comprende a la
producción de camarones en cautiverio, denominada a veces como camaronicultura. El
cultivo de los camarones marinos, practicado en varios países de América Latina, se ha
revelado como una actividad económicamente rentable (Food and Agriculture
Organization [FAO], 1992).
Principales países productores de camarón
El cultivo de camarón es uno de los sectores de la acuicultura con más rápido
crecimiento en Asia y Latinoamérica y recientemente en África (Organismo Internacional
Regional de Sanidad Agropecuaria [OIRSA], 2010). Dentro de las especies existentes de
camarones, aquel de la familia Penaeidae, del género Penaeus, de la especie Vannamei
(conocido también como “camarón blanco” o P. Vannamei), se lo considera como el mejor
y el más indicado para su cultivo en piscina en Ecuador y el resto de los países del mundo
(Escuela Superior Politécnica del Litoral [ESPOL], 1984). En América Latina, es Ecuador
quien representa la mayor producción -incluso está entre los primeros a nivel mundial
(López, 2006). La lista de completa de países productores de camarón incluye: China,
Tailandia, Indonesia, Brasil, Ecuador, México, Venezuela, Honduras, Guatemala,
Nicaragua, Belice, Viet Nam, Malasia, P.C. de Taiwán, Islas del Pacífico, Perú, Colombia,
Costa Rica, Panamá, El Salvador, Estados Unidos de América, India, Filipinas, Camboya,
Surinam, Saint Kitts, Jamaica, Cuba, República Dominicana y Bahamas (FAO, 2011).
Gráfico 1. Producción acuícola global de P. Vannamei (1990 – 2011)
De acuerdo con Builes (1991) y Soluap (1994), a continuación describimos las prácticas
del sector camaronera en la siembra y proceso de engorde del camarón en piscinas:
VIII
Obtención de la post-larva y su manejo
En primer lugar se seca del fondo del estanque para asegurar que el mismo esté libre de
organismos depredadores o competidores del camarón, luego incorporar el fertilizante e ir
subiendo gradualmente el nivel de agua de la piscina. La siembra puede ser directa e
indirecta mediante el uso de precriaderos. En nuestro medio se siembre directamente a
las piscinas, ya que las semillas de los laboratorios son de buena calidad y se tiene mayor
sobrevivencia (mientras menos manipuleo de la post-larva, mejor).
La calidad del agua de los estanques para cultivo de camarones, es quizás la parte más
importante y a la vez la que más se desconoce. Entre los parámetros físico-químicos que
se consideran más importantes en el manejo y el control de los estanques tenemos: la
temperatura, que debe estar en tre 25 y 30 grados centígrados para un óptimo
crecimiento; la salinidad, que con el rango de 15 a 25 partes por mil, alcanza mejores
resultados; el oxígeno disuelto, rangos de 3 a 9 partes por millón medidos en horas y de la
madrugada, respectivamente, son normales; la turbidez, que se puede controlar mediante
la coloración del agua, se prefiere que se encuentre en un “verde pálido” ya que indica
una concentración deseada de algas; y otro factor es el pH, el rango óptimo para el
desarrollo del camarón fluctúa de 7.2 a 8.2.
B=CxP
IX
La mayoría de las opiniones coinciden en que el primer muestreo de sobrevivencia
debe realizarse de los 20 a 30 días de sembrado totalmente el estanque. El método más
recomendable para realizar este muestreo es de 10 atarrayas por hectárea de estanque
en cultivo. Al final del muestreo, se tabula en promedio de camarones por atarrayadas que
se obtiene sumando la cantidad de camarones, dividiéndolas para el total de atarrayadas
realizadas Luego se hace la relación del área de la atarraya contra el área del estanque.
El área de la atarraya, se obtiene dividiendo el radio de su circunferencia en metros y
aplicando la siguiente fórmula:
A = ᴫ x r2
Los arrastres deben realizarse en cuatro diferentes puntos del estanque tratando
de obtener camarones que representen las diferentes categorías de tamaños (sub-
poblaciones) de las especies presentes en el estanque. Cuando se ha obtenido la
muestra, cada camarón se mide y se clasifica de acuerdo a su longitud. Cada categoría
se pesa y se divide para el número total de camarones para obtener un peso promedio
por categoría. Finalmente, se suman los pesos de cada categoría y se dividen para el
número total de camarones obtenidos en la muestra, para obtener un peso promedio de
todos los camarones de la piscina (P). Los muestreos de crecimiento y peso deben
realizarse en la forma más constante posible, cada semana y el mismo día de la semana.
V. HIPÓTESIS DE LA INVESTIGACIÓN
X
DESARROLLO DE LA METODOLOGÍA PROPUESTA PARA LA MEDICIÓN DEL
ACTIVO BIOLÓGICO
Luego de haber preparado la piscina para la siembra, el 24 de agosto del 2012 la entidad
camaronera compra larvas (semillas para la siembra) al laboratorio proveedor. El
laboratorio de larvas reporta que ha enviado 3.230 millares a la camaronera. Utilizando el
método de la alícuota, la entidad camaronera estima que el número de larvas recibidas y
sembradas ese mismo día es de 3.069 millares (es decir, hum’2bo una supervivencia del
95% aproximadamente del traslado desde el laboratorio a la piscina). Por esta cantidad de
semillas se pagó un valor total de US$ 8,745. Así, el 24 de agosto del 2012, la entidad
camaronera deberá hacer el siguiente registro contable:
Más adelante explicaremos el porqué del paréntesis “Medido a Costo Histórico” que se
encuentra en la cuenta de Activo Biológico.
1
Costos totales de producción
Por ejemplo, considerando nuestro caso real, la granja camaronera tiene un total de 360
hectáreas distribuidas en 50 piscinas de diferentes dimensiones. Los otros costos
indirectos totales mensuales para el mes de agosto ascienden a US$ 94,594. Por tanto,
los costos indirectos mensuales por hectárea son de US$ 263 (US$ 94,594 / 360
hectáreas). Como la piscina de nuestro estudio tiene 15 hectáreas, el costo indirecto
mensual de esta piscina sería de US$ 3,941. No obstante, esta piscina no ha estado
operativa los 31 días de agosto, sino sólo 7 días (desde el día siguiente de la siembra).
Por tanto, la asignación razonable de los otros costos indirectos de producción serían US$
3,941 x (7/31) = US$ 890, en el mes de agosto.
De manera análoga al cálculo que se hizo en agosto, se realizaría para los meses
subsiguientes hasta la cosecha. Los demás costos de producción en la práctica son
rastreables directamente y no necesitan de una distribución razonable. Un buen proceso
de control interno, mantendría los registros de los costos de producción incurridos de
manera semanal (e incluso diaria). Para propósitos de nuestra propuesta metodológica
analizaremos los registros contables al final de cada mes del proceso de engorde del
camarón hasta la fecha de cosecha.
Las distribuciones de pesos (y, por ende, de tallas) de una piscina de camarones, las
obtenemos mediante los resultados de las técnicas de muestreo para obtener la biomasa
en la fecha de medición. También será necesario tener acceso a los resultados de los
muestreos de sobrevivencia, para conocer la cantidad estimada de camarones a la fecha
de medición. Generalmente, estos indicadores se evalúan con una frecuencia semanal,
por lo que no representará impracticable ni se incurrirá en un costo o esfuerzo
desproporcionado obtener esta información para propósitos de registros contables.
2
Camarón en proceso de engorde sin peso comercial aún: modelo de costo histórico
En las semanas iniciales de engorde del camarón, éste no posee un mercado activo
(puesto que aún no alcanza su peso o talla comercial), ni existirían transacciones
históricas (o más recientes) para el activo biológico en ese estatus. Tampoco existe un
mercado activo para activos similares al camarón en las semanas iniciales de cultivo.
Puesto que el precio del camarón para productores y empacadores depende de la
demanda internacional, que es muy variable, estimar un flujo de efectivo neto a recibir en
el punto de cosecha y calcular su valor presente a la fecha de presentación no resulta
confiable.
Para este tipo de casos, en los cuales no hay disponibles precios cotizados de mercado
para el activo biológico evaluado, y para los cuales se haya determinado claramente que
no son fiables otras mediciones alternativas del valor razonable, la NIC 41 o la Sección 34
establecen que los activos biológicos deben ser medidos a su costo menos la
depreciación acumulada y cualquier pérdida acumulada por deterioro del valor. Una vez
que el valor razonable de estos activos biológicos pase a medirse fiablemente, la entidad
debe medirlos a su valor razonable menos los costos de venta.
Valoración del activo biológico durante agosto (semana 1)
Como los camarones fueron sembrados y registrados contablemente el 24 de agosto,
para el cierre de mes deberemos actualizar dicha información. Al cierre de agosto, el
camarón se encuentra en su primera semana de engorde. De acuerdo a la estimación de
la biomasa, los camarones tienen un peso promedio de 0,005 gramos. No existen aún
muestreos de sobrevivencia, ya que se recomienda utilizar esta técnica luego de 20 a 30
días de sembrada toda la piscina. Los costos incurridos (sin incluir la compra de larvas) en
el proceso de producción durante el mes de agosto (semana 1), se muestran a
continuación:
Mano de Obra Otros costos Total costos de
Balanceado Fertilizantes Depreciación
Directa indirectos producción
307 2 794 306 890 2,299
Como el camarón es un activo biológico cuyo ciclo productivo es de corto plazo (entre 4 y
5 meses, por lo general), utilizaremos el modelo de costo histórico de los inventarios (NIC
2 o Sección 13). Cabe indicar que, si tratáremos un activo biológico cuyo ciclo productivo
dure más de un año, sería más apropiado utilizar el modelo de costo histórico de las
propiedades, planta y equipo (NIC 16 o Sección 17). Teniendo en cuenta lo anterior, el
asiento de diario propuesto sería:
3
Valoración del activo biológico durante septiembre (semanas: 2, 3, 4 y 5)
Al cierre de septiembre, el camarón se encuentre en su quinta semana de engorde (37
días). De acuerdo a la estimación de la biomasa de la quinta semana, los camarones
tienen un peso promedio de 2 gramos (aún no tiene peso o talla comercial). Los
muestreos de sobrevivencia indican un índice del 70% (o sea, una mortalidad del 30%).
Los costos incurridos en el proceso de producción durante el mes de septiembre se
muestran a continuación:
Otros Total
Mano de
Balanceado Fertilizantes Depreciación costos costos de
Obra Directa
indirectos producción
4,027 12 3,452 1,380 3,762 12,633
Como el camarón cultivado aún no tiene mercado activo, el registro contable se sigue
manteniendo bajo el modelo de costo histórico:
De esta manera, el activo biológico ahora presenta un saldo de US$ 23,677 medido a
costo histórico.
Como el camarón cultivado aún no tiene mercado activo, el registro contable se sigue
manteniendo bajo el modelo de costo histórico:
De esta manera, el activo biológico ahora presenta un saldo de US$ 40,532 medido a
costo histórico. Nótese que el camarón a esta fecha presenta un gramaje muy cercano a
su peso o talla comercial.
4
Camarón en proceso de engorde con peso comercial: modelo de valor razonable
menos los costos de venta (VR – CV)
Valoración del activo biológico durante noviembre (semanas: 11, 12, 13, 14)
Al cierre de noviembre, el camarón se encuentre en su décimo cuarta semana de engorde
(98 días). De acuerdo a la estimación de la biomasa de la décimo cuarta semana, los
camarones tienen un peso promedio de 11,79 gramos (ya tiene peso o talla comercial).
Los muestreos de sobrevivencia indican un índice del 62% (o sea, una mortalidad del
38%). Los costos incurridos en el proceso de producción durante el mes de noviembre se
muestran a continuación:
Total
Mano de Otros costos
Balanceado Fertilizantes Depreciación costos de
Obra Directa indirectos
producción
9,330 109 2,806 1,483 3,613 17,342
De esta manera, el activo biológico ahora presenta un saldo de US$ 57,874 medido a
costo histórico. Como el camarón ya se encuentra en un peso o talla comercial, el “valor
razonable menos los costos de venta” ya se puede medir fiablemente. Antes de hacerlo,
primero debemos reclasificar al activo biológico, de la categoría “medido a costo histórico”
a “medido a VR - CV”, así:
Para poder obtener una valoración lo más cercana a la realidad, podemos esquematizar
la valoración en los siguientes pasos:
5
1. Obtener la distribución de pesos (biomasa)
Ahora bien, para hacer una medición fiable del valor razonable, debemos acceder a los
resultados de la última estimación de biomasa hecha en la piscina camaronera. Esto nos
permitirá tener una idea más precisa de las distribuciones de pesos (tallas) en la piscina.
Los resultados obtenidos del muestreo llevado a cabo el 29 de noviembre muestran lo
siguiente:
Peso
mm. No. Peso Total % No.
Promedio
120,00 28,00 365,00 13,04 32%
110,00 70,00 790,00 11,29 68%
Totales 98,00 1.155,00 11,79 100%
Los pesos promedios de cada estrato nos servirán para encontrar la talla equivalente
(véase Anexo 2). Recordemos que las diversas tallas internacionales para los camarones
enteros se miden en kilogramos, mientras que las diversas tallas para las colas
(camarones sin cabeza), se miden en libras.
1 2 3 4 5 6 P.P
% Entero A 40,37% 93,15% 54,50% 36,02% 39,61% 45,93% 51,60%
% Entero B 39,97% 0,00% 30,94% 54,59% 51,23% 0,00% 29,46%
% Cola A 16,53% 4,55% 9,86% 4,45% 5,94% 47,42% 14,79%
% Cola B 3,13% 2,30% 4,70% 4,94% 3,22% 6,65% 4,16%
total 100,00% 100,00% 100,00% 100,00% 100,00% 100,00% 100,00%
6
4. Relacionar las tallas internacionales, con las estadísticas de cosecha y los precios de
mercado
Ahora bien, en este paso deberemos relacionar las tallas obtenidas en el punto 2, con las
estadísticas de cosecha del punto 3, y con los precios de mercado en la fecha de
medición (véase el Anexo 2). Relacionando la información, obtendríamos:
Talla Distribución
No. de enteros
Peso Prom. comercial Precio % en
Clasificación (colas) en un
(gr) enteros (26 nov - 1 dic) cosechas
Kg (libra)
(colas) (libras)
Entero A 76 70-80 3,31 51,60%
Entero B 76 70-80 3,25 29,46%
13,04
Cola A 52 51-60 2,25 14,78%
Cola B 52 51-60 1,76 4,16%
Entero A 89 80-100 3,11 51,60%
Entero B 89 80-100 3,05 29,46%
11,29
Cola A 61 61-70 2,02 14,78%
Cola B 61 61-70 1,56 4,16%
Distribución Peso
Siembra Supevi Camarones Peso Total Peso Total Peso Total
% No. Camarones Prom.
inicial vencia vivos (gr) (Kg) (lb)
Vivos (gr)
29% 551.806 13,04 7.195.553 7.196 15.864
3.069.000 62% 1.902.780
71% 1.350.974 11,29 15.252.494 15.252 33.626
Totales 1.902.780 22.448.047 22.448 49.490
7
Talla Distribución
Precio Peso por Peso por Valor
Peso Prom. comercial Peso Total % en
Clasificación Entero = $ / Kg clasificación clasificación razonable por
(gr) enteros (libras) cosechas
Cola = $ / lb (libras) (Kg) clasificación
(colas) (libras)
Entero A 70-80 3,31 51,60% 8.186 3.721 12.316
Entero B 70-80 3,25 29,46% 4.673 2.124 6.904
13,04 15.864
Cola A 51-60 2,25 14,78% 2.345 1.066 5.275
Cola B 51-60 1,76 4,16% 660 300 1.161
Entero A 80-100 3,11 51,60% 17.351 7.887 24.528
Entero B 80-100 3,05 29,46% 9.906 4.503 13.734
11,29 33.626
Cola A 61-70 2,02 14,78% 4.970 2.259 10.039
Cola B 61-70 1,56 4,16% 1.399 636 2.182
Totales 49.490 49.490 22.495 76.140
Cabe destacar que en la última columna, el valor razonable se lo obtuvo, en el caso de los
enteros: multiplicando el peso por clasificación en Kg por el precio; y en el caso de las
colas: multiplicando el peso en libras por el precio. De esta manera, llegamos a la
medición del valor razonable del camarón en proceso de engorde al cierre de noviembre
del 2012, por un valor de $76,140. No deduciremos los costos de venta al valor razonable
obtenido, puesto que, de acuerdo a las características de las negociaciones en la industria
camaronera, el vendedor no incurre en costos de transporte (de la logística se encarga el
comprador) ni en costos de venta (porque no existen intermediarios en la negociación, ni
se paga alguna tasa o comisión por la ventas. Por tanto, los $76,140 constituyen el valor
que deberá reflejarse en la cuenta contable de activo biológico medido a VR - CV.
Realizamos el alcance correspondiente:
El alcance de US$ 18,266 (US$ 76.140 - US$ 57.874) a la partida de activo biológico
para reflejarla a su valor razonable menos los costos de venta, se reconoce como efecto
neto también en el estado de resultados. En modelos como éste, en donde el activo en su
transformación biológica, combina tanto la medición a costo histórico como a valor
razonable (VR – CV), resulta más controlable y práctico registrar la ganancia o pérdida en
términos netos. Incluso facilita el proceso de conciliación tributaria por el impuesto a las
ganancias. Además, este tratamiento es permitido por la NIC 41 y la Sección 34. Esta
recomendación también tendrá sentido más adelante, cuando presentemos el registro
contable por la venta del activo biológico. En caso de otros activos biológicos, en donde el
valor razonable se puede estimar fiablemente desde el inicio, sería recomendable que los
gastos posteriores a la siembra se carguen directamente a resultados (y no se
capitalicen), y que el activo biológico se ajuste periódicamente a su valor razonable
menos los costos de venta con efecto en resultados; de tal manera que la ganancia y el
gasto se reconozcan por separado (en términos brutos) en el estado de resultados.
Valoración del activo biológico durante diciembre (semanas: 15, 16, 17, 18)
Al cierre de noviembre, el camarón se encuentre en su décimo octava semana de
engorde (129 días). De acuerdo a la estimación de la biomasa de la décimo octava
semana, los camarones tienen un peso promedio de 16,8 gramos Los muestreos de
sobrevivencia indican un índice del 53% (o sea, una mortalidad del 47%). Los costos
incurridos en el proceso de producción durante el mes de diciembre se muestran a
continuación:
8
Total
Mano de Otros costos
Balanceado Fertilizantes Depreciación costos de
Obra Directa indirectos
producción
11.803 153 3.044 1.368 2.802 19.170
De esta manera, el activo biológico ahora presenta un saldo preliminar de US$ 95.310
antes del alcance definitivo por medición a valor razonable menos los costos de venta.
Talla Distribución
Precio Peso por Peso por Valor
Peso Prom. comercial Peso Total % en
Clasificación Entero = $ / Kg clasificación clasificación razonable por
(gr) enteros (libras) cosechas
Cola = $ / lb (libras) (Kg) clasificación
(colas) (libras)
Entero A 50-60 4,15 51,60% 26.831 12.196 50.612
Entero B 50-60 4,05 29,46% 15.318 6.963 28.200
17,47 51.997
Cola A 36-40 2,57 14,78% 7.685 3.493 19.751
Cola B 36-40 2,11 4,16% 2.163 983 4.564
Entero A 60-70 3,61 51,60% 4.750 2.159 7.794
Entero B 60-70 3,55 29,46% 2.712 1.233 4.376
15,10 9.205
Cola A 41-50 2,32 14,78% 1.361 618 3.156
Cola B 41-50 1,96 4,16% 383 174 751
Totales 61.202 61.202 27.819 119.204
El valor razonable de los camarones en proceso de engorde para finales del 2012
asciende a US$ 119,204. Debido a los términos de negociación, no existen costos de
transporte para llevar el activo biológico cosechado al mercado, ni costos de venta (costos
de transacción incrementales en el punto de venta). Utilizando la información histórica de
la compañía, y las técnicas de muestro y estadísticas del industria camaronera, en la
práctica, la valoración del activo biológico podría obtenerse de manera práctica y precisa
con ayuda de algún programa o utilitario informático parametrizado. De tal manera, que el
contador o la persona a cargo, con el ingreso de ciertos parámetros de información,
automáticamente pueda generar el valor razonable total de los camarones en la piscina.
Procedemos a hacer el ajuste por US$ 23,894 (US$ 119,204 – US$ 95,310) en la cuenta
del activo biológico por la medición a VR - CV, reconociendo la respectiva ganancia neta
(pérdida neta), en resultados, así:
9
Cuentas Debe Haber
Activo Biológico (medido a VR - CV) 23,894
Ganancia por medición a VR – CV 23,894
Antes de pasar a nuestro último mes de análisis (enero del 2013), consideramos
importante hacer unas acotaciones para la presentación de estados financieros.
El “Costo de producción por medición a VR - CV” será una de las cuentas del grupo
“Costos de Producción”. En la contabilidad de la entidad camaronera, esta cuenta de
naturaleza deudora puede desglosarse en subcuentas los conceptos mensuales
acumulados que conforman el total de US$ 77,044 (es decir, larvas: US$ 8,745,
balanceado: US$ 33,879, fertilizantes: US$ 538, mano de obra directa: US$ 14,003,
depreciación: US$ 6,144, otros costos: US$16,268). Esta desagregación que surge de
sumar los conceptos de cada mes, puede presentarse en el mismo estado de resultados,
o si se prefiere, en notas a los estados financieros.
Por otra parte, la cuenta “Ingreso por medición a VR - CV” pertenece al grupo “Ingreso de
Actividades Ordinarias”. Más adelante, presentaremos un segmento ilustrativo del estado
de resultados propuesto.
Consideraciones tributarias por la medición a “valor razonable menos los costos de venta”
Si bien es cierto, para el caso de análisis, el estado de resultados presenta una ganancia
(expresada en términos brutos o netos) por US$ 42,160, aún no se ha realizado la venta
10
del activo biológico. Para beneficio del empresario –y para promover una aplicación no
sesgada de las NIIF– sería ideal que la Administración Tributaria, tanto en Ecuador como
en los demás países de la región, haga tributables las ganancias (o las pérdidas) por la
medición a VR - CV del activo biológico, solamente al momento de su venta; y no a
medida que este ingreso se va devengando y aún no se han generado entradas de
efectivo.
Otra razón, es que si se tributa sobre la ganancia por medición a VR - CV, sin que aún no
se haya vendido el activo biológico, se perjudica el capital de trabajo de la empresa. El
efecto tributario debería efectuarse al momento de la venta, cuando se generan entradas
de efectivo (o cuentas por cobrar), beneficiando las actividades empresariales
promoviendo la inversión y el crecimiento económico del sector.
En el caso de que la Administración Fiscal del país haga tributables las ganancias (o
pérdidas) por la medición a VR - CV cuando aún no se haya dado la venta del activo
biológico, la entidad camaronera tendrá que pagar entonces impuesto a las ganancias por
dichos conceptos (lo cual induce a las empresas a evitar la medición a VR - CV. En el
caso de que la Administración Fiscal establezca que no se paguen tributos por las
ganancias (o pérdidas) derivadas de la medición a VR - CV hasta el momento de la venta,
la entidad camaronera deberá reconocer un pasivo por impuesto diferido equivalente a la
ganancia neta acumulada por la tasa fiscal aplicable. Si utilizamos el método del pasivo
basado en el balance de la NIC 12, obtendríamos:
Pasivo por
Valor en Libros Diferencia
Cuenta Base Fiscal Impuesto
(Base NIIF) Temporaria
Diferido
Activo Biológico 119.204 77.044 42.160 9.275
Por tanto, los US$ 9,275 deberán quedar también registrados en los estados financieros
de cierre (sin considerar otros gastos deducibles, por practicidad), de la siguiente forma:
De este modo, la entidad reconocerá en el ejercicio económico 2012, parte del impuesto a
las ganancias que deberá pagar en el 2013, al momento de la venta de los camarones
cosechados.
11
Consideraciones para los camarones cultivados sin talla comercial al cierre del ejercicio, y
para los sembrados y cosechados en el mismo ejercicio económico
El caso planteado en nuestro propuesta metodológica, se refiere a un proceso de engorde
del camarón, cuya siembre fue la última semana de agosto del 2012, y su cosecha es la
primera semana de enero del 2013. Se escogió a propósito esta piscina, para que en la
fecha de cierre el camarón cultivado posea una talla comercial que permita hacer la
medición a valor razonable menos los costos de venta, y así poder analizar ciertos
aspectos en la presentación de los estados financieros de cierre del ejercicio, y analizar
los potenciales efectos tributarios – que también consideramos importantes.
En el caso de que el camarón en proceso de engorde a la fecha de cierre (31 de
diciembre del 2012) no posea aún una talla comercial, este activo simplemente se
presenta en el grupo de activos biológicos, dentro de la subcuenta “Activos Biológicos
medidos a Costo Histórico”, con un saldo que representa todos los costos incurridos en el
proceso de producción hasta la fecha. Por tanto, no habrá ningún registro de ganancias (o
pérdidas) por medición a valor razonable en el estado de resultados, y en consecuencia,
no habrá ningún potencial pago de impuesto a las ganancias o registro de algún pasivo
por impuesto diferido.
En el caso de que el camarón se siembre y se coseche en el mismo ejercicio económico,
los registros contables desde la siembra serían análogos a los planteados anteriormente
en este estudio. No obstante, hay que hacer una consideración importante al momento de
la venta. Supongamos que en la misma piscina de nuestro caso (cuyo proceso de
producción abarca desde agosto del 2012 hasta enero del 2013), hubo anteriormente otro
proceso productivo dentro del 2012 que abarcó los meses de febrero, marzo, abril, mayo,
junio, julio). La información clave del proceso productivo para los registros contables se
resume a continuación:
Costo (o VR)
Peso Costos Costos Valor del mes
Ganancia neta Ganancia neta
promedio en mensuales acumulado razonable anterior más
Mes Semanas mensual por acumulada por
la última de s de (VR) Activo costo de
medición a VR medición a VR
semana (gr) producción producción Biológico producción del
mes actual
Febrero 1-4 2,4 16.521 16.521 - 16.521 - -
Marzo 5-8 7,6 12.650 29.171 - 29.171 - -
Abril 8 - 13 11,9 16.844 46.015 72.217 46.015 26.202 26.202
Mayo 14 - 17 15,3 17.711 63.726 98.480 89.928 8.552 34.754
Junio 18 - 20 19,5 19.124 82.850 121.439 117.604 3.835 38.589
Con respecto a la piscina en análisis, para finales del mes de mayo los activos biológicos
cultivados reflejan un valor US$ 98,480 (medidos a VR - CV) en el estado de situación
financiera; y mediante el ajuste de este mes por la ganancia neta de US$ 8,552 en la
medición a valor razonable menos los costos de venta, el estado de resultados presenta
una ganancia neta acumulada para finales de mayo de US$ 34,754.
De conformidad con nuestra metodología, los costos incurridos de producción durante el
mes de junio se capitalizan como parte del activo biológico. Este monto es de US$19,124:
12
El activo biológico presenta ahora un saldo de US$ 117,604. En la tercera semana de
junio (semana 20), se produce la venta de los camarones cosechados. Como se planteó
en la sección de Fundamentación Teórica del presente trabajo, la diferencia entre el VR -
CV en la cosecha (que en nuestro caso es equivalente al valor total de venta mediante la
liquidación de la empacadora), y el saldo en libros del activo biológico, se debe reconocer
en el estado de resultados, bajo el modelo de VR - CV.
En este punto, la ganancia neta presenta en Libros un saldo acumulado de US$ 38,589.
El Activo Biológico en cuestión refleja un saldo de cero porque fue vendido. Asumiendo
que la Administración Tributaria estipule que las ganancias o pérdidas derivadas de los
activos biológicos sólo tributen al momento de la venta, la entidad deberá pagar impuesto
a las ganancias por US$ 8,490 (sin considerar otros gastos deducibles de impuestos, por
practicidad). De manera similar a la separación o “desglose” que hicimos de la ganancia o
pérdida neta por medición a VR - CV para el camarón que estaba en proceso de engorde
con peso o talla comercial y que aún no ha sido vendido (para propósitos de presentación
al 31 de diciembre del 2012), también lo hacemos para aquellos activos biológicos que ya
han sido vendidos. Para un mejor análisis y toma de decisiones para los diferentes
usuarios de los estados financieros, y para un mejor control de los impuestos y otros
tributos, resulta útil dejar el ingreso y el costo en términos brutos (y no en términos netos).
La diferencia con el asiento de “desneteo” que hicimos en diciembre, es que en esta
asiento que presentamos para junio las cuentas no contendrán la palabra “a VR - CV”,
sino “ventas”, esa será la clave para una mejor interpretación de los estados financieros, y
un mejor control tributario. De esta manera, el registro contable sugerido sería:
Con este modelo sugerido, el total facturado coincidirá con el total por “Ingreso por
Ventas” (que es un factor de análisis crítico en las revisiones tributarias), el costo de
ventas reflejará todos los costos incurridos para esa producción o cosecha, y la ganancia
quedará reflejada por la diferencia entre ambos conceptos. La cuenta “Ingreso por
Ventas” formará parte del grupo mencionado anteriormente “Ingreso de Actividades
Ordinarias” (junto con la cuenta “Ingreso por medición a VR - CV”, que pertenece al
ingreso reconocido por los camarones en proceso de engorde con talla comercial pero
aún no han sido vendidos); y la cuenta “Costo de Ventas” pertenecerá al grupo “Costos
de Producción” (junto con la cuenta “Costos de producción por medición a VR - CV”, que
corresponde a los activos biológicos que ya se pueden medir a valor razonable menos los
costos de venta pero aún no se han cosechado y vendido).
13
La cuenta “Costo de Ventas” también se puede desagregar en los diferentes
componentes que la conforman (a saber: larvas, balanceado, mano de obra, entre otros),
ya sea en la presentación del estado de resultados o en las notas a los estados
financieros.
Cabe destacar que este enfoque de presentación es útil tanto si se tributa sólo en la venta
del activo biológico, o en la medida que se reconoce la ganancia (o pérdida) por ajuste a
valor razonable menos los costos de venta. De cualquier manera el efecto fiscal queda
reconocido en el mismo ejercicio económico, y el impuesto a las ganancias se pagará por
el mismo valor total (de cualquiera de las dos formas). Si existen pasivos por impuestos
diferidos provenientes del año anterior (en este caso, el año 2011), habrá que
considerarlos en el pago del impuesto a las ganancias mediante la conciliación tributaria.
Para propósitos de nuestro análisis, asumiremos que no existe un pasivo por impuesto
diferido proveniente de años anteriores.
Ahora bien, luego de las acotaciones hechas para la presentación de estados financieros
en el cierre del ejercicio, estamos llegando al final de nuestro camino. Retomando nuestro
proceso productivo de análisis principal (de agosto del 2012 a enero del 2013), y habiendo
ya hecho los registros de diciembre, nos encontramos cercanos al proceso de cosecha y
siembra.
Total
Mano de Otros costos
Balanceado Fertilizantes Depreciación costos de
Obra Directa indirectos
producción
910 0 714 270 641 2.535
Luego de este asiento, el activo biológico tiene un saldo de US$ 121,739. Luego que el
camarón fue cosechado, y llevado a la planta, la empacadora (exportadora) hace la
respectiva clasificación del producto y emite la liquidación de compra por las libras
realmente procesadas. El total de la liquidación de compra de la empacadora (es decir, el
valor total de venta de la camaronera por todo el producto cosechado), es de $125,132.
14
Reconociendo la transacción de venta en los estados financieros, registraríamos lo
siguiente:
De esta forma, el activo biológico ha sido dado de baja por su venta. Debido a que ahora
estamos en nuevo ejercicio económico (2013), la ganancia generada en este mes, pasa a
ser automáticamente la ganancia acumulada para este proceso productiva (el resto de la
ganancia por la medición a valor razonable menos los costos de venta registrada a
diciembre, se encuentra depositada en la cuenta patrimonial “Resultados Acumulados”).
Debido a que ya se generó la venta, reclasificamos la “Ganancia por medición a VR - CV”
a la cuenta “Ingreso por Ventas”, así:
Resumiendo la información clave del proceso productivo para los registros contables de
agosto a enero:
Costo (o VR)
Peso Costos Costos Valor del mes
Ganancia neta Ganancia neta
promedio en mensuales acumulado razonable anterior más
Mes Semanas mensual por acumulada por
la última de s de (VR) Activo costo de
medición a VR medición a VR
semana (gr) producción producción Biológico producción del
mes actual
Agosto 1 - 11.044 11.044 - 11.044 - -
Septiembre 2-5 2 12.633 23.677 - 23.677 - -
Octubre 6 - 10 7,1 16.855 40.532 - 40.532 - -
Noviembre 11 - 14 11,79 17.342 57.874 76.140 40.532 18.266 18.266
Diciembre 15 - 18 16,8 19.170 77.044 119.204 95.310 23.894 42.160
Enero 19 17,2 2.535 79.579 125.132 121.739 3.393 45.553
Cuando se efectúe el cálculo del impuesto a las ganancias anual al final del 2013, el total
facturado seguramente no coincidirá con el total “Ingreso por Ventas” registrado en el
estado de resultados. No obstante, la diferencia será la ganancia acumulada de este
cultivo por medición a VR - CV en el 2012, es decir: US$ 42,160 (que quedó expresada en
forma separada al cierre, como Ingreso por medición a VR - CV: US$ 119,204 menos los
Costos de producción por medición a VR - CV: US$ 77,044). Si sumamos a los $3,393
reconocidos como “Ingresos por Ventas” en el 2013, los US$ 42,160, generados como
ganancia por medición a valor razonable menos los costos de venta, obtendremos un
ingreso total imponible por la venta de US$ 45,553, que resulta en un impuesto a pagar
por US$ 10,021 (US$ 45,553 x 22%). Parte de este impuesto se calcula directamente del
estados de resultados 2013, es decir los US$ 3,393 x 22% = US$ 746, y el restante
liquidando (pagando) el pasivo por impuesto diferido proveniente del 2012, por US$ 9,275,
en la conciliación tributaria del impuesto a las ganancias del 2013.
15
Conclusiones
Con estas políticas de registros contables en el proceso de crianza y producción del
camarón, creemos firmemente que la entidad podrá generar información valiosa y
oportuna para la toma de decisiones, además de cumplir cabalmente con los principios
establecidos en las NIIF. En otras palabras, la medición a VR - CV de los camarones si es
aplicable en los estados financieros del sector camaronero, y la información necesaria
para desarrollar la valoración se puede obtener sin costo ni esfuerzo desproporcionado.
Estados financieros ilustrativos al cierre del 2012 y análisis para la toma de decisiones
Dentro de nuestro caso de análisis ya completado, a continuación presentaremos
segmentos del estado de situación financiera y del estado de resultados para el año 2012,
que son producto de los asientos de diario expuestos en nuestra propuesta metodológica:
Estado de Resultados
(...)
Ingreso de Actividades Ordinarias
Ingreso por Ventas……………………………….. 121,439
Ingreso por medición a VR - CV………………… 119,204
Costos de Producción
Costo de Ventas………………………………….... (82,850)
Costo de Producción por
medición a VR - CV………………………………... (77,044)
Otros Activos
(...)
Con este tipo de información, los diversos usuarios de los estados financieros pueden
tener un mejor entendimiento del ingreso proveniente de las ventas de los productos
agrícolas (y su respectivo costo), así como el ingreso por medición por valor razonable
menos los costos de venta para el activo biológico en crecimiento que en la fecha de
medición ya es comercializable (y su respectivo costo). Así también, logramos un mejor
control de los potenciales efectos tributarios que pueda tener la entidad camaronera, y el
proceso de conciliación tributaria con el resultado contable se facilita.
El modelo de VR – CV resulta muy útil porque permite evaluar el rendimiento de la
actividad agrícola como tal sin esperar el momento de la venta. Además, el medir el activo
biológico a VR – CV permite estimar las ganancias y pérdidas potenciales, y así elegir un
momento óptimo para su cosecha. Asimismo, si la metodología de medición estima
pérdidas, podrán tomarse las medidas correctivas de manera oportuna para poder
generar ganancias (o minimizar las pérdidas), trabajando como una “contabilidad
preventiva”, que más que decirnos los registros históricos, nos permite evaluar y tomar
decisiones en “tiempo real” y en sentido cuantificado (medible).
16
Las estimaciones hechas en el valor del activo biológico por la medición a valor razonable
menos los costos de venta sirven también como un referente o punto de control en los
valores efectivos obtenidos en la venta. Es decir, en la práctica, para considerar que una
metodología de valoración es apropiada, el VR - CV debería registrado en libros en la
cuenta de activo biológico, debería ser muy aproximado a lo que realmente se obtendría
por la venta de éste en la fecha de medición. Si las variaciones entre el saldo en libros y el
valor obtenido en venta (mediante la liquidación de compra del cliente), se podrían
evidenciar dos situaciones: (1) que el modelo de valoración no es adecuado o hay que
calibrar ciertos estimadores; o (2) que el proceso de análisis y clasificación del camarón
cosechado en la planta empacadora del cliente no es correcto (por alguna situación), y se
necesitará una mejor supervisión por parte de un representante de la camaronera en las
instalaciones del cliente.
En definitiva, la aplicación del modelo de valor razonable menos los costos de venta
convierte el proceso contable en un sistema de gestión de información, que exigirá una
sinergia e integración de diversos profesionales y departamentos de la empresa.
Resumen
1. La medición a “valor razonable menos los costos de venta” (VR – CV) en base a
las NIIF sí es aplicable al activo biológico: camarón.
17
5. Cuando el activo biológico se cosecha y se vende como producto agrícola,
cualquier diferencia entre el saldo en libros del activo dado de baja, y el valor
realmente facturado por venta (producto de la liquidación que envía la
empacadora), se reconocerá en resultados. Para brindar mayor información a los
usuarios de los estados financieros, la entidad camaronera pueda optar por
“desnetear” la ganancia neta acumulada por los ajustes a VR - CV, reconociendo
una cuenta por separado de “Ingreso por Ventas” y otra cuenta por separado de
“Costo de Ventas”.
18
Referencias
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manejo y engorde de la camarones del gérnero Penaeus en estanque. Medellín.
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realizado por sociedades cooperativas. México.
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Grupo de Implementación de la NIIF para las PYMES (SMEIG). (Abril de 2012). Q&A 2012/01.
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Ivanovich Pages, J., Peña Cortés, A., & Torres Zapata, I. (2012). Un análisis crítico a las NIIF-
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International Accounting Standards Board (2009). NIIF para las PYMES. Londres
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International Accounting Standards Board (2013). NIIF 13. En IASB, NIIF. Londres.
19
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Agricultural Assets: www.pwc.com/ifrs
Soluap, E. (1994). Compendio del manejo y engorde camarones Penaeus en cautiverio. Guayaquil:
Caupolicán .
Zyla, M. (2013). Fair Value Measurement (Second edition ed.). John Wiley & Sons, Inc.
20
Anexo 1. Tabla relación entre pesos de enteros y colas, con sus respectivas tallas
TALLA ENTERO
TALLA ENTERO
TALLA ENTERO
PESO ENTERO
PESO ENTERO
PESO ENTERO
TALLA COLA
TALLA COLA
TALLA COLA
PESO COLA
PESO COLA
PESO COLA
% CABEZA
% CABEZA
% CABEZA
% COLA
% COLA
% COLA
USA EUR USA EUR USA EUR
10 45,36 15 66,95 32,3% 67,8% 71 6,39 102 9,84 35,1% 64,9% 131 3,46 181 5,52 37,3% 62,7%
11 41,24 16 60,87 32,3% 67,8% 72 6,30 103 9,70 35,1% 64,9% 132 3,44 182 5,48 37,3% 62,7%
12 37,80 18 55,79 32,3% 67,8% 73 6,21 104 9,57 35,1% 64,9% 133 3,41 184 5,44 37,3% 62,7%
13 34,89 19 51,50 32,3% 67,8% 74 6,13 106 9,44 35,1% 64,9% 134 3,39 185 5,40 37,3% 62,7%
14 32,40 21 47,82 32,3% 67,8% 75 6,05 107 9,31 35,1% 64,9% 135 3,36 187 5,36 37,3% 62,7%
15 30,24 22 44,63 32,3% 67,8% 76 5,97 109 9,19 35,1% 64,9% 136 3,34 188 5,32 37,3% 62,7%
16 28,35 24 41,85 32,3% 67,8% 77 5,89 110 9,07 35,1% 64,9% 137 3,31 189 5,28 37,3% 62,7%
17 26,68 25 39,38 32,3% 67,8% 78 5,82 112 8,96 35,1% 64,9% 138 3,29 191 5,24 37,3% 62,7%
18 25,20 27 37,20 32,3% 67,8% 79 5,74 113 8,84 35,1% 64,9% 139 3,26 192 5,20 37,3% 62,7%
19 23,87 28 35,24 32,3% 67,8% 80 5,67 115 8,73 35,1% 64,9% 140 3,24 194 5,17 37,3% 62,7%
20 22,68 30 33,48 32,3% 67,8% 81 5,60 116 8,62 35,1% 64,9% 141 3,22 195 5,13 37,3% 62,7%
21 21,60 31 31,88 32,3% 67,8% 82 5,53 117 8,52 35,1% 64,9% 142 3,19 196 5,09 37,3% 62,7%
22 20,62 33 30,43 32,3% 67,8% 83 5,47 119 8,42 35,1% 64,9% 143 3,17 198 5,06 37,3% 62,7%
23 19,72 34 29,11 32,3% 67,8% 84 5,40 120 8,32 35,1% 64,9% 144 3,15 199 5,02 37,3% 62,7%
24 18,90 36 27,90 32,3% 67,8% 85 5,34 122 8,22 35,1% 64,9% 145 3,13 200 4,99 37,3% 62,7%
25 18,14 37 26,78 32,3% 67,8% 86 5,27 123 8,12 35,1% 64,9% 146 3,11 202 4,96 37,3% 62,7%
26 17,45 39 25,83 32,5% 67,5% 87 5,21 125 8,03 35,1% 64,9% 147 3,09 203 4,92 37,3% 62,7%
27 16,80 40 24,87 32,5% 67,5% 88 5,15 126 7,94 35,1% 64,9% 148 3.0o6 205 4,89 37,3% 62,7%
28 16,20 42 23,99 32,5% 67,5% 89 5,10 127 7,85 35,1% 64,9% 149 3,04 206 4,86 37,3% 62,7%
29 15,64 43 23,16 32,5% 67,5% 90 5,04 129 7,76 35,1% 64,9% 150 3,02 207 4,83 37,3% 62,7%
30 15,12 45 22,39 32,5% 67,5% 91 4,98 128 7,81 36,2% 63,8% 151 3,00 203 4,92 39,0% 61,0%
31 14,63 46 21,66 32,5% 67,5% 92 4,93 129 7,73 36,2% 63,8% 152 2,98 205 4,89 39,0% 61,0%
32 14,18 48 20,99 32,5% 67,5% 93 4,88 131 7,64 36,2% 63,8% 153 2,96 206 4,83 39,0% 61,0%
33 13,75 49 20,35 32,5% 67,5% 94 4,83 132 7,56 36,2% 63,8% 154 2,95 207 4,82 39,0% 61,0%
34 13,34 51 19,75 32,5% 67,5% 95 4,77 134 7,48 36,2% 63,8% 155 2,93 208 4,80 39,0% 61,0%
35 12,96 52 19,19 32,5% 67,5% 96 4,73 135 7,41 36,2% 63,8% 156 2,91 210 4,77 39,0% 61,0%
36 12,60 54 18,66 32,5% 67,5% 97 4,68 136 7,33 36,2% 63,8% 157 2,89 211 4,74 39,0% 61,0%
37 12,26 55 18,15 32,5% 67,5% 98 4,63 138 7,25 36,2% 63,8% 158 2,87 212 4,71 39,0% 61,0%
38 11,94 57 17,67 32,5% 67,5% 99 4,58 139 7,18 36,2% 63,8% 159 2,85 214 4,68 39,0% 61,0%
39 11,63 58 17,22 32,5% 67,5% 100 4,54 141 7,11 36,2% 63,8% 160 2,84 215 4,65 39,0% 61,0%
4O 11,34 60 16,79 32,5% 66,4% 101 4,49 142 7,04 36,2% 63,8% 161 2,82 217 4,62 39,0% 61,0%
41 11,06 60 16,66 33,6% 66,4% 102 4,45 143 6,97 36,2% 63,8% 162 2,8 218 4,59 39,0% 61,0%
42 10,80 61 16,27 33,6% 66,4% 103 4,40 145 6,90 36,2% 63,8% 163 2,78 219 4,56 39,0% 61,0%
43 10,55 63 15,89 33,6% 66,4% 104 4,36 146 6,84 36,2% 63,8% 164 2,77 221 4,53 39,0% 61,0%
44 10,31 64 15,53 33,6% 66,4% 105 4,32 148 6,77 36,2% 63,8% 165 2,75 222 4,51 39,0% 61,0%
45 10,08 66 15,18 33,6% 66,4% 106 4,28 149 6,71 36,2% 63,8% 166 2,73 223 4,48 39,0% 61,0%
46 9,86 67 14,85 33,6% 66,4% 107 4,24 150 6,64 36,2% 63,8% 167 2,72 225 4,45 39,0% 61,0%
47 9,65 69 14,53 33,6% 66,4% 108 4,20 152 6,58 36,2% 63,8% 168 2,70 226 4,43 39,0% 61,0%
48 9,45 70 14,23 33,6% 66,4% 109 4,16 153 6,52 36,2% 63,8% 169 2,68 227 4,40 39,0% 61,0%
49 9,26 72 13,94 33,6% 66,4% 110 4,12 155 6,46 36,2% 63,8% 170 2,67 229 4,37 39,0% 61,0%
50 9,07 73 13,66 33,6% 66,4% 111 4,09 154 6,49 37,0% 63,0% 171 2,65 230 4,35 39,0% 61,0%
51 8,89 75 13,39 33,6% 66,4% 112 4,05 156 6,43 37,0% 63,0% 172 2,64 231 4,32 39,0% 61,0%
52 8,72 76 13,14 33,6% 66,4% 113 4,01 157 6,37 37,0% 63,0% 173 2,62 233 4,30 39,0% 61,0%
53 8,56 78 12,89 33,6% 66,4% 114 3,98 158 6,32 37,0% 63,0% 174 2,61 234 4,27 39,0% 61,0%
54 8,40 79 12,65 33,6% 66,4% 115 3,94 160 6,26 37,0% 63,0% 175 2,59 235 4,25 39,0% 61,0%
55 8,25 81 12,42 33,6% 66,4% 116 3,91 161 6,21 37,0% 63,0% 176 2,58 237 4,23 39,0% 61,0%
56 8,10 82 12,20 33,6% 66,4% 117 3,88 163 6,15 37,0% 63,0% 177 2,56 238 4,20 39,0% 61,0%
57 7,96 83 11,98 33,6% 66,4% 118 3,84 164 6,1 37,0% 63,0% 178 2,55 239 4,18 39,0% 61,0%
58 7,82 85 11,78 33,6% 66,4% 119 3,81 165 6,05 37,0% 63,0% 179 2,53 241 4,15 39,0% 61,0%
59 7,69 86 11,58 33,6% 66,4% 120 3,78 167 6,00 37,0% 63,0% 180 2,52 242 4,13 39,0% 61,0%
60 7,56 88 11,39 33,6% 66,4% 121 3,75 168 5,95 37,0% 63,0% 181 2,51 243 4,11 39,0% 61,0%
61 7,44 89 11,20 33,6% 66,4% 122 3,72 169 5,90 37,0% 63,0% 182 2,49 245 4,09 39,0% 61,0%
62 7,32 91 11,02 33,6% 66,4% 123 3,69 171 5,85 37,0% 63,0% 183 2,48 246 4,06 39,0% 61,0%
63 7,20 92 10,84 33,6% 66,4% 124 3,66 172 5,81 37,0% 63,0% 184 2,47 247 4,04 39,0% 61,0%
64 7,09 94 10,67 33,6% 66,4% 125 3,63 174 5,76 37,0% 63,0% 185 2,45 249 4,02 39,0% 61,0%
65 6,98 95 10,51 33,6% 66,4% 126 3,60 175 5,71 37,0% 63,0% 186 2,44 250 4,00 39,0% 61,0%
66 6,87 97 10,35 33,6% 66,4% 127 3,57 176 5,67 37,0% 63,0% 187 2,43 251 3,98 39,0% 61,0%
67 6,77 98 10,20 33,6% 66,4% 128 3,53 178 5,63 37,0% 63,0% 188 2,41 253 3,93 39,0% 61,0%
68 6,67 100 10,05 33,6% 66,4% 129 3,52 179 5,58 37,0% 63,0% 189 2,40 254 3,93 39,0% 61,0%
69 6,57 101 9,90 33,6% 66,4% 130 3,49 181 5,54 37,0% 63,0% 190 2,39 256 3,91 39,0% 61,0%
70 6,48 102 9,76 33,6% 66,4% 191 2,37 257 3,89 39,0% 61,0%
A
Anexo 2. Precios semanales del camarón (ofertados por la empacadora al productor) desde el mes de agosto 2012 hasta
enero del 2013
TIPO TALLAS Del 28-08 Del 4-09 Del 14-09 Del 19-09 Del 29-09 Del 11-10 Del 19-10 Del 21-10 Del 5-11 Del 12-11 Del 19-11 Del 26-11 al 1-12 Del 2-12 al 7-12 Del 10-12 al 17-12 Del 2-01 al 11-01 Del 10-01 al 19-01
CABEZAS
20/30 $7,26 $7,26 $7,71 $7,71 $7,81 $7,71 $7,71 $7,71 $7,71 $7,71 $7,71 $7,71 $7,71 $7,71 $7,71 $7,71
30/40 $5,06 $5,14 $5,22 $5,41 $5,71 $5,76 $6,01 $6,01 $6,39 $6,41 $6,41 $6,39 $6,31 $6,41 $6,24 $6,25
40/50 $4,24 $4,31 $4,36 $4,56 $4,71 $4,86 $5,01 $5,01 $5,15 $5,20 $5,36 $5,33 $5,31 $5,31 $5,11 $5,16
50/60 $3,86 $3,98 $4,04 $4,16 $4,26 $4,28 $4,26 $4,26 $4,40 $4,29 $4,32 $4,24 $4,21 $4,15 $3,91 $4,01
A
60/70 $3,59 $3,65 $3,71 $3,81 $3,81 $3,81 $3,81 $3,81 $3,81 $3,81 $3,71 $3,71 $3,61 $3,61 $3,61 $3,61
70/80 $3,31 $3,31 $3,31 $3,41 $3,31 $3,31 $3,41 $3,41 $3,41 $3,41 $3,31 $3,31 $3,21 $3,16 $3,16 $3,16
80/100 $3,11 $3,11 $3,11 $3,11 $3,21 $3,21 $3,21 $3,21 $3,21 $3,21 $3,11 $3,11 $2,91 $3,06 $2,91 $3,06
100/120 $3,01 $3,01 $3,01 $3,01 $3,01 $3,01 $3,01 $3,01 $3,01 $3,01 $3,01 $3,01 $3,01 $3,01 $3,01 $3,01
20/30 $7,20 $7,20 $7,45 $7,45 $7,65 $7,65 $7,65 $7,65 $7,65 $7,65 $7,65 $7,65 $7,65 $7,65 $7,65 $7,65
30/40 $4,90 $4,92 $5,00 $5,20 $5,65 $5,65 $5,95 $5,95 $6,25 $6,25 $6,35 $6,33 $6,25 $6,25 $6,15 $6,19
40/50 $4,18 $4,25 $4,30 $4,45 $4,60 $4,65 $4,85 $4,85 $5,09 $5,14 $5,15 $5,11 $5,11 $5,13 $5,05 $5,10
B 50/60 $3,80 $3,80 $3,80 $3,95 $3,95 $4,05 $4,09 $4,09 $4,15 $4,15 $4,15 $4,15 $4,05 $4,05 $3,85 $3,95
60/70 $3,53 $3,59 $3,60 $3,60 $3,65 $3,65 $3,65 $3,65 $3,65 $3,65 $3,65 $3,65 $3,55 $3,55 $3,55 $3,55
70/80 $3,10 $3,10 $3,10 $3,20 $3,25 $3,25 $3,25 $3,25 $3,25 $3,25 $3,25 $3,25 $3,15 $3,10 $3,10 $3,10
80/100 $2,85 $2,85 $2,85 $2,85 $3,05 $2,95 $2,95 $2,95 $2,95 $2,95 $3,05 $3,05 $2,85 $2,85 $2,85 $2,85
COLAS
U-7 $8,77 $8,77 $8,77 $8,77 $8,77 $8,77 $8,77 $8,77 $8,77 $8,77 $8,77 $8,77 $8,77 $8,77 $8,77 $8,77
U-10 $7,02 $7,02 $7,02 $7,02 $7,02 $7,02 $7,02 $7,02 $7,02 $7,02 $7,02 $7,02 $7,02 $7,02 $7,02 $7,02
U-12 $6,02 $6,02 $6,02 $6,02 $6,02 $6,02 $6,02 $6,02 $6,02 $6,02 $6,02 $6,02 $6,02 $6,02 $6,02 $6,02
U-15 $4,52 $4,52 $4,52 $4,52 $4,52 $4,52 $4,52 $4,52 $4,52 $4,52 $4,62 $4,62 $4,62 $4,62 $4,62 $4,62
16/20 $3,52 $3,52 $3,52 $3,52 $3,67 $4,02 $4,22 $4,22 $4,22 $4,22 $4,42 $4,42 $4,42 $4,42 $4,57 $4,62
21/25 $3,37 $3,37 $3,37 $3,37 $3,42 $3,62 $3,72 $3,72 $3,72 $3,77 $4,12 $4,12 $4,17 $4,22 $4,37 $4,37
26/30 $3,07 $3,07 $3,12 $3,17 $3,22 $3,37 $3,47 $3,47 $3,42 $3,42 $3,42 $3,42 $3,42 $3,42 $3,52 $3,37
31/35 $2,62 $2,62 $2,62 $2,67 $2,67 $2,67 $2,78 $2,78 $2,75 $2,73 $2,78 $2,72 $2,62 $2,62 $2,67 $2,58
A 36/40 $2,35 $2,35 $2,37 $2,38 $2,43 $2,47 $2,59 $2,59 $2,63 $2,67 $2,65 $2,65 $2,59 $2,57 $2,49 $2,51
41/50 $2,27 $2,27 $2,27 $2,27 $2,27 $2,32 $2,41 $2,41 $2,41 $2,42 $2,42 $2,39 $2,37 $2,32 $2,32 $2,32
51/60 $2,12 $2,12 $2,17 $2,17 $2,03 $2,03 $2,03 $2,03 $2,02 $2,12 $2,27 $2,25 $2,07 $2,12 $2,07 $2,04
61/70 $1,90 $1,90 $1,92 $1,92 $1,92 $1,95 $1,95 $1,95 $1,97 $2,02 $2,02 $2,02 $1,92 $2,01 $1,92 $1,92
71/90 $1,62 $1,62 $1,62 $1,62 $1,62 $1,85 $1,85 $1,85 $1,85 $1,92 $1,92 $1,92 $1,72 $1,92 $1,82 $1,82
91/110 $1,22 $1,22 $1,22 $1,22 $1,22 $1,22 $1,22 $1,22 $1,22 $1,22 $1,22 $1,22 $1,22 $1,22 $1,22 $1,22
110/130 $0,77 $0,77 $0,77 $0,77 $0,77 $0,77 $0,77 $0,77 $0,77 $0,77 $0,77 $0,77 $0,77 $0,77 $0,77 $0,77
131/150 $0,62 $0,62 $0,62 $0,62 $0,62 $0,62 $0,62 $0,62 $0,62 $0,62 $0,62 $0,62 $0,62 $0,62 $0,62 $0,62
150/up $0,52 $0,52 $0,52 $0,52 $0,52 $0,52 $0,52 $0,52 $0,52 $0,52 $0,52 $0,52 $0,52 $0,52 $0,52 $0,52
U-7 $8,51 $8,51 $8,51 $8,51 $8,51 $8,51 $8,51 $8,51 $8,51 $8,51 $8,51 $8,51 $8,51 $8,51 $8,51 $8,51
U-10 $6,76 $6,76 $6,76 $6,76 $6,76 $6,76 $6,76 $6,76 $6,76 $6,76 $6,76 $6,76 $6,76 $6,76 $6,76 $6,76
U-12 $5,76 $5,76 $5,76 $5,76 $5,76 $5,76 $5,76 $5,76 $5,76 $5,76 $5,76 $5,76 $5,76 $5,76 $5,76 $5,76
U-15 $4,26 $4,26 $4,26 $4,26 $4,26 $4,26 $4,26 $4,26 $4,26 $4,26 $4,36 $4,36 $4,36 $4,36 $4,36 $4,36
16/20 $2,96 $2,96 $2,96 $2,96 $2,96 $3,56 $3,76 $3,76 $3,76 $3,76 $3,76 $3,76 $3,76 $3,76 $4,16 $4,16
21/25 $2,76 $2,76 $2,76 $2,76 $2,86 $3,16 $3,26 $3,26 $3,26 $3,31 $3,46 $3,46 $3,61 $3,66 $4,01 $4,01
26/30 $2,51 $2,51 $2,51 $2,56 $2,66 $2,86 $3,06 $3,06 $3,06 $3,06 $3,06 $3,06 $3,06 $3,06 $3,06 $2,96
31/35 $2,21 $2,21 $2,21 $2,26 $2,26 $2,26 $2,31 $2,31 $2,31 $2,31 $2,36 $2,36 $2,21 $2,21 $2,21 $2,21
36/40 $2,01 $2,01 $2,01 $2,01 $2,06 $2,06 $2,16 $2,16 $2,21 $2,21 $2,21 $2,21 $2,11 $2,11 $2,11 $2,21
41/50 $1,91 $1,91 $1,91 $1,91 $1,91 $1,96 $2,06 $2,06 $2,06 $2,06 $2,06 $2,06 $2,01 $1,96 $1,96 $1,96
B 51/60 $1,56 $1,56 $1,56 $1,56 $1,56 $1,66 $1,66 $1,66 $1,66 $1,71 $1,76 $1,76 $1,66 $1,66 $1,71 $1,71
61/70 $1,46 $1,46 $1,46 $1,46 $1,46 $1,56 $1,56 $1,56 $1,56 $1,56 $1,56 $1,56 $1,46 $1,46 $1,46 $1,46
71/90 $1,26 $1,26 $1,26 $1,26 $1,26 $1,36 $1,36 $1,36 $1,36 $1,46 $1,46 $1,46 $1,31 $1,41 $1,36 $1,36
91/110 $0,96 $0,96 $0,96 $0,96 $0,96 $0,96 $0,96 $0,96 $0,96 $0,96 $0,96 $0,96 $0,96 $0,96 $0,96 $0,96
110/130 $0,61 $0,61 $0,61 $0,61 $0,61 $0,61 $0,61 $0,61 $0,61 $0,61 $0,61 $0,61 $0,61 $0,61 $0,61 $0,61
131/150 $0,46 $0,46 $0,46 $0,46 $0,46 $0,46 $0,46 $0,46 $0,46 $0,46 $0,46 $0,46 $0,46 $0,46 $0,46 $0,46
150/up $0,36 $0,36 $0,36 $0,36 $0,36 $0,36 $0,36 $0,36 $0,36 $0,36 $0,36 $0,36 $0,36 $0,36 $0,36 $0,36
BK-SM $0,66 $0,66 $0,66 $0,66 $0,66 $0,66 $0,66 $0,66 $0,66 $0,66 $0,66 $0,66 $0,66 $0,66 $0,66 $0,66
BK-MD $0,96 $0,96 $0,96 $0,96 $0,96 $0,96 $0,96 $0,96 $0,96 $0,96 $0,96 $0,96 $0,96 $0,96 $0,96 $0,96
BK-LG $1,16 $1,16 $1,16 $1,16 $1,16 $1,16 $1,26 $1,26 $1,16 $1,16 $1,16 $1,16 $1,16 $1,16 $1,16 $1,16
LOCAL $0,36 $0,36 $0,36 $0,36 $0,36 $0,36 $0,36 $0,36 $0,36 $0,36 $0,36 $0,36 $0,36 $0,36 $0,36 $0,36
B
Datos del autor
Miembro del SMEIG (Grupo asesor del IASB). Implementador y formador en NIIF
Completas y NIIF para las PYMES. Auditor financiero y de costos en importantes
empresas comerciales, industriales, agrícolas-acuícolas y de construcción. Evaluador de
riesgos por deficiencias de control interno en empresas. Encargado de valoraciones de
portafolios de inversión y procesos de due diligence. Colaborador en reuniones de trabajo
con la Superintendencia de Compañías del Ecuador, abordando temas de relevancia en la
aplicación de las NIIF. Consultor de la Superintendencia de Bancos y Seguros del
Ecuador para evaluar la aplicabilidad de las NIIF en el sistema financiero. Consultor y
capacitador en NIIF del Servicio de Rentas del Ecuador (SRI).
Miembro del Panel de Expertos del portal web ‘Wiley Insight IFRS’. Ex-Gerente de
Consultoría e Investigación de Hansen-Holm & Co., una firma corresponsal del Grupo
Mazars. Se ha desempeñado como asesor contable-financiero para los socios de la
Cámara de Comercio de Guayaquil. Conferencista en congresos internacionales en varios
países de Latinoamérica; asimismo, conferencista en congresos internacionales virtuales
para toda Iberoamérica. Ha publicado tres obras: NIIF: Teoría y Teoría y Práctica (2009);
NIIF: Teoría y Práctica – 2da. Edición (2011); y NIIF para PYMES: Teoría y Práctica
(2012).
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