CAPÍTULO IX

DETERMINACIÓN DE OFICIO

IX.1. CONCEPTO, MODALIDADES Y PROCEDENCIA. L.: 8; 14; 16; 17; 29

1. CONCEPTO

ES UN PROCEDIMIENTO DE DETERMINACIÓN DE LA MATERIA IMPONIBLE O DEL QUEBRANTO IMPOSITIVO, EN SU

CASO, Y LIQUIDACIÓN DEL GRAVAMEN CORRESPONDIENTE, EFECTUADO DE OFICIO POR LA AFIP-DGI

CONCEPTO MECANISMO SUBSIDIARIO QUE TIENDE A SALVAGUARDAR GARANTÍA DE DEBIDO PROCESO

FINALIDAD DECLARATIVA Y FORMAL

En nuestro sistema tributario, la regla es la autoliquidación, por el sujeto pasivo, de la obligación tributaria. Sólo
cuando este último no presente su declaración jurada o cuando ésta resulte impugnable -entre otros supuestos-, el
Fisco Nacional, en forma subsidiaria pero imperativa, deberá proceder a determinar de oficio la obligación del
responsable.

Descartada pues, la autoliquidación del sujeto pasivo, la autoridad de aplicación realiza de oficio el procedimiento de
verificación donde, mediante el empleo de medios de averiguación, se establece la existencia y graduación del
crédito impositivo. Se trata de un acto de autoridad que deriva de un procedimiento reglado y no discrecional, dado
que su desenvolvimiento no depende de ponderaciones sobre oportunidad o conveniencia y donde para poder
establecer si la función desarrollada por el ente recaudador fue ejercida correctamente, es necesario que en el acto
resolutivo se encuentren explicitadas las razones que llevaron a la determinación, estableciendo de este modo los
motivos que justifiquen las conclusiones a las que se ha arribado.

Por “determinación” ha de entenderse el acto o conjunto de actos emanado de la administración, de los particulares
o de ambos coordinadamente, destinados a establecer en cada caso particular la configuración del presupuesto de
hecho, la medida de lo imponible y el alcance cuantitativo de la obligación.

La determinación de oficio consiste, pues, en un procedimiento administrativo reglado que tiende a salvaguardar la
garantía del debido proceso, por el cual se establece, ante la configuración de hechos imponibles, la medida de la
materia imponible o, en su caso, del quebranto impositivo; y se liquida o cuantifica el gravamen correspondiente.

El acto de determinación de oficio comporta siempre una operación interpretativa y de cálculo, tanto jurídica como
aritmética, por la que se individualiza el aspecto objetivo del hecho imponible y se lo subsume en las normas que
directamente lo describen, se lo cuantifica, se establece el criterio económico de atribución al sujeto pasivo directo,
su localización espacial o nexo de vinculación territorial y, también, se liquida e intima el impuesto resultante.

Distintos tratadistas de prestigio han definido este instituto. Tal es el caso de Giuliani Fonrouge, quien lo
conceptualiza como “el acto o conjunto de actos emanados de la Administración, de los particulares o de ambos
coordinadamente, destinados a establecer en cada caso particular, la configuración del presupuesto de hecho, la
medida de lo imponible y el alcance de la obligación”, considerando asimismo que es el procedimiento a través del
cual la situación contemplada por la ley se materializa y exterioriza en un caso en concreto.(4)Villegas, por su parte,
afirma que la determinación tributaria es el “acto o conjunto de actos dirigidos a precisar, en cada caso particular, si
existe una deuda tributaria; en su caso, quién es el obligado a pagar el tributo al Fisco (sujeto pasivo) y cuál es el
importe de la deuda ('quantum debeatur')”.

De esta forma se aprecia que gran parte de la doctrina clasifica los distintos mecanismos que pueden ser utilizados
para determinar el tributo en:
 a) la presentación de declaración jurada por el sujeto pasivo;
b) la determinación de oficio por el Fisco; y
c) la determinación mixta en la que participan en forma conjunta tanto los particulares como el ente
recaudador.

Disiente con esta clasificación Jarach, quien afirma que cuando el derecho tributario positivo admite que la
obligación tributaria pueda ser cumplida espontáneamente por el contribuyente o responsable sin intervención de la
autoridad administrativa y que dicho cumplimiento consista, por ejemplo, en el pago por declaración jurada, ésta no
es una forma de determinación, sino un acto de exteriorización de la voluntad de cumplir con la obligación legal a su
cargo, para conocimiento de la administración recaudadora.

En líneas generales, la “determinación de oficio” es un procedimiento administrativo determinativo de la materia

imponible o del quebranto impositivo, según el caso, y liquidatorio del tributo correspondiente, realizado de oficio
por el ente de fiscalización mediante un procedimiento que tiende a salvaguardar la garantía del debido proceso
adjetivo. Generalmente, es subsidiaria de la declaración jurada que debe presentar el responsable, habida cuenta de
que procederá sólo ante la ausencia o impugnación de la aludida declaración, o cuando se quiera efectivizar la
responsabilidad solidaria de los responsables por deuda ajena, conforme a lo prescripto por el artículo 8º, Ley de
Procedimiento Tributario.

¿Carácter administrativo o jurisdiccional?

Por otra parte, cabe traer a colación un tema que se discute mucho en doctrina: si la determinación de oficio tiene
carácter administrativo o, por el contrario, jurisdiccional. Sobre este punto, las opiniones se encuentran divididas.
Jarach sostiene que la determinación tiene naturaleza de acto jurisdiccional y no de acto administrativo, por cuanto
las facultades determinativas del juez administrativo no son discrecionales; en este sentido, explica que el contenido
de la determinación no depende de un juicio de oportunidad o conveniencia, sino exclusivamente del cumplimiento
de la ley, razón por la cual en su aspecto objetivo la resolución determinativa no se diferencia de la sentencia del
juez en tanto ambas constituyen el ejercicio de la función jurisdiccional. Sobre el particular, considera García
Vizcaíno que si bien por regla general las determinaciones de oficio son de carácter administrativo, la determinación
de oficio prevista por la Ley 11683 es de carácter jurisdiccional, comenzando el procedimiento tributario al correrse
la vista prevista por el artículo 17 de dicha ley.

Con distinto parecer, otros autores sostienen que la determinación de oficio es un acto administrativo, pues por su
naturaleza, deriva de una función de la Administración investida de espontaneidad. Entre ellos se encuentran
Martínez, Giuliani Fonrouge y Villegas. Este último afirma que la determinación de oficio tomada en su conjunto
tiene carácter administrativo y que el hecho de que las disposiciones de la ley de rito establezcan garantías contra la
arbitrariedad no la torna en jurisdiccional, habida cuenta de que ésta requiere, además, ser desarrollada por órganos
imparciales, calidad que no revisten los jueces administrativos.

El requisito de razonabilidad.

Finalmente, y en lo que hace a la validez de la determinación de oficio, ésta debe cumplir con el requisito de
razonabilidad en las conclusiones con relación a las constancias del expediente. Debe analizarse la aptitud del
método de reconstrucción de la materia imponible, considerando el deber de no gravar más allá de lo previsto por el
legislador. Si la determinación no es razonable, no tendrá presunción de legitimidad, haya o no existido actividad del
contribuyente dirigida a demostrar lo contrario. El respeto de la ley de fondo que el Fisco aplique en el caso concreto
es imprescindible para asegurar el principio de legalidad. La actividad del Fisco, en este aspecto, es reglada. Debe
cumplir con los fines de la ley, pero no excederlos. La determinación sólo tiene como finalidad aplicar la ley al caso
particular. Es decir, para poder establecer si la función desarrollada por el ente recaudador fue ejercida
correctamente, es necesario que en la resolución determinativa se encuentren explicitadas las razones que llevaron
a la determinación, estableciendo de este modo los motivos que justifiquen las conclusiones a las que se ha arribado.

2. MODALIDADES.
Podemos encontrar dos modalidades de determinación de oficio: sobre base cierta y sobre base presunta.

SOBRE BASE SOBRE DATOS SUMINISTRADOS POR RESPONSABLES POR DEUDA

CIERTA (REGLA PROPIA O AJENA O TERCEROS O MEDIANTE ACCIÓN DIRECTA
CONCEPTO MODALIDADES
GENERAL) DEL FISCO
 Determinación sobre base cierta.

La primera se realiza sobre datos ciertos suministrados por los responsables por deuda propia o ajena o terceros,
mediante acción directa del Fisco, que realiza la tarea que debió efectuar el sujeto si hubiera presentado su
declaración jurada correctamente. Esta modalidad es la regla general; sólo cuando ella sea imposible de realizar
podrá recurrirse a la segunda. El Organismo Fiscal no puede recurrir al sistema de determinación presunta para
fundamentar la invalidez de las declaraciones juradas del contribuyente, sino que debe proceder exactamente a la
inversa. Es decir, la impugnación de la validez de las declaraciones juradas del contribuyente justificada en la falta de
sustentación jurídica de los elementos en los que se fundamenta y la falta de elementos para determinar con
exactitud la real carga tributaria son las condiciones para abrir el camino de la determinación de oficio sobre base
presunta.

La determinación de oficio sobre base cierta se apoya en datos e informaciones ciertas, suministradas por
contribuyentes, responsables o terceros u obtenidas a través de una directa acción del organismo de fiscalización.
Tiene virtualidad cuando el Fisco posee los elementos necesarios para conocer directamente y con certeza la
existencia y magnitud de la obligación tributaria sustancial, independientemente de cuál sea su fuente. En otras
palabras, la Administración efectúa la misma tarea que la que tendría que haber realizado el sujeto pasivo si hubiese
presentado correctamente su declaración jurada. Esta modalidad es también denominada “determinación en forma
directa”, siendo la regla dentro de las formas de determinación.

Determinación sobre base presunta.

Por su parte -como ya dijimos-, la determinación sobre base presunta es subsidiaria frente a la manifiesta
imposibilidad de reconstruir la situación tributaria del contribuyente. Se realiza a través del empleo de presunciones,
de hechos y circunstancias conocidas vinculadas con el hecho imponible que posibilitan en casos particulares inducir
su existencia y medida a través de una operación lógica. Por eso, a veces se alude a ella como “estimación” de oficio.

Esto significa que se lleva a cabo cuando los elementos conocidos sólo permitan suponer la existencia y magnitud de
la materia imponible, frente a la manifiesta imposibilidad de practicar la determinación sobre base cierta. Conforme
el artículo 18 de la Ley11683, se funda en los hechos y circunstancias conocidos que “por su vinculación o conexión
normal con los que las leyes respectivas prevén como hecho imponible, permitan inducir en el caso particular la
existencia y medida del mismo”. Es decir, se practica sobre la base de indicios o presunciones discreta y
razonablemente aplicados. Tanto la jurisprudencia como las conclusiones de eventos organizados por entes
profesionales recomendaron que la presente modalidad de determinación sea utilizada sólo ante la imposibilidad de
practicar la determinación sobre base cierta. Giuliani Fonrouge agrupa algunas causales que, según la jurisprudencia
y fuera de la no presentación de declaraciones juradas, autorizan la determinación sobre base presunta. Entre ellas
han sido con-templadas: el hecho de que el contribuyente no lleve libros; no posea elementos de contabilidad o
éstos sean deficientes; cuando la autoridad fiscal procuró obtener los libros de contabilidad y los elementos
probatorios y no pudo lograrlo; si en general el contribuyente no cumple con el deber de colaboración e imposibilita
la verificación; si la contabilidad no discrimina adecuadamente las actividades desarrolladas; si la declaración jurada
ofrece dudas en cuanto a su veracidad o carece del respaldo suficiente; etc.

Determinación sobre base mixta.

Asimismo, cabe considerar también la determinación sobre base mixta, la cual es una combinación de los
procedimientos de determinación sobre bases cierta y presunta; es decir, el ente recaudador maneja el
procedimiento recurriendo a datos ciertos y presunciones.
3. CASOS EN QUE PROCEDE

CUANDO NO SE PRESENTA LA DDJJ

CUANDO SE IMPUGNE LA DDJJ PRESENTADA

CUANDO SE QUIERA EFECTIVIZAR LA RESPONSABILIDAD SOLIDARIA DEL ART. 8º, LPTRIB.

CASOS EN QUE
PROCEDE
PARA DETERMINAR LA RESPONSABILIDAD PERSONAL Y SOLIDARIA DE LOS CEDENTESDE CRÉDITOS
TRIBUTARIO

CUANDO EXISTA DISCONFORMIDAD DEL AFECTADO RESPECTO DE LIQUIDACIONES

ADMINISTRATIVAS DE LA AFIP A QUE ALUDE EL ÚLTIMO PÁRRAFO DEL ART. 11, SIEMPRE QUE SE
BASE EN CUESTIONES CONCEPTUALES

El artículo 16 de la Ley 11683 consagra taxativamente una norma imperativa no potestativa, por lo que el
procedimiento de determinación de oficio resulta obligatorio en los casos tipificados en el artículo de marras y
reseñados en el cuadro precedente.

4. CASOS EN QUE NO PROCEDE.

CUANDO SE TRATE DE LIQUIDACIONES Y ACTUACIONES DE INSPECTORES Y EMPLEADOS

CUANDO EN DDJJ CONTRA IMPUESTO

DETERMINADO SE COMPUTEN CONCEPTOS BASTA LA SIMPLE INTIMACIÓN DE PAGO
IMPROCEDENTES

NO PROCEDE CUANDO LA DISCONFORMIDAD CON LIQUIDACIONES ADMINISTRATIVAS SE REFIERA A ERRORES

DE CÁLCULO

CUANDO LOS AGENTES DE RETENCIÓN O PERCEPCIÓN -HABIENDO PRACTICADO LA RETENCIÓN O

PERCEPCIÓN-HUBIERAN PRESENTADO LA DDJJ DETERMINATIVA O INFORMATIVA DE SU
SITUACIÓN FRENTE AL GRAVAMEN O ALTERNATIVAMENTE LA AFIP CONSTATARE LA RETENCIÓN
O PERCEPCIÓN PRACTICADA A TRAVÉS DE LOS PERTINENTES CERTIFICADO

No tiene lugar la aplicación del procedimiento de determinación de oficio cuando en una declaración jurada se
computen conceptos improcedentes, tales como retenciones, pagos a cuenta, acreditaciones de saldos a favor
propios o de terceros o el saldo a favor de la AFIP se cancele o se difiera impropiamente (certificados de cancelación
de deuda falsos, regímenes promocionales incumplidos, caducos o inexistentes, cheques sin fondos, etc.), bastando
la simple intimación de pago de los conceptos reclamados o de la diferencia que generen en el resultado de dicha
declaración jurada (art. 14, LPTrib.).

Tampoco es de aplicación en los casos de liquidaciones y actuaciones practicadas por inspectores y empleados del
Fisco, habida cuenta de que la determinación administrativa sólo le compete a los denominados “jueces
administrativos” (art. 16, LPTrib.).En los supuestos en los que la disconformidad con la liquidación administrativa
(art. 17, LPTrib.) se deba exclusivamente a errores de cálculo -se resuelve sin sustanciación- o ante la conformidad
del responsable frente a las impugnaciones y cargos formulados, tampoco resulta procedente el procedimiento
determinativo en cuestión.

La Ley 26044 incorporó un nuevo supuesto en el cual no procede la determinación de oficio, al establecer el caso en
que los agentes de retención o percepción -habiendo practicado la retención o percepción correspondiente-
hubieran presentado declaraciones juradas determinativas o informativas de su situación frente al gravamen de que
se trate o, alternativamente, la AFIP constatare la retención o percepción practicada a través de los pertinentes
certificados, bastando la simple intimación delas deudas reclamadas.
IX.2. PRESUNCIONES
1. CONCEPTOS GENERALES

IX.3. PROCEDIMIENTO DE DETERMINACIÓN DE OFICIO. L.: 17 / DR: 34; 35