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# 27310R

EL COSTO DE LA CAPACIDAD Y LAS DECISIONES GERENCIALES

La administración efectiva de los recursos de la organización es

fundamental para una operación rentable. El costo de la capacidad instalada en
muchas organizaciones •• muy Importante en la estructura de costos de los
productos o servicios. Esta capacidad puede referirse a personas en algunas
empresas de servicios o máquinas en la industria de manufactura o espacio físico
en el caso de distribuidoras Además, la capacidad instalada significa costos
comprometidos que no son fáciles de eliminar en el corto y mediano plazo. Otro
asunto muy importante relacionado con la capacidad instalada es la forma
tradicional de asignación de estos costos al producto, servicio, e incluso clientes.

Muchos gerentes toman decisiones de precios basados en el costo del

producto, por lo tanto, es de suma importancia que la información que se está
manejando sea confiable, oportuna y ayude a tomar las mejores decisiones.
Información de costos y la capacidad no utilizada

Tradicionalmente, las empresas asignan los costos de la capacidad

instalada (costos fijos de producción) al producto o servicio, tomando como base
la producción real o una producción estimada para un pertodo determinado. En el
primer caso, se dividen los costos fijos relacionados con la capacidad de
producción entre el número de unidades producidas y se determina una cuota de
asignación a cada unidad. En la segunda situación, se estiman los costos del
período a determinar y se dividen entre la producción, también estimada para el
mismo período. En ambas situaciones, el costo unitario del producto dependerá de
la producción real o planeada y cambiará dependiendo de las variaciones de la
producción, es decir: Si la producción es alta el costo unitario del producto
disminuirá y si la producción es baja el costo del producto aumentará. Esto sucede
porque el costo de la capacidad no utilizada se distribuye entre las unidades
producidas. Esta situación se presenta en companías que tienen ventas y
producción con estacionalidad, tales como embotelladoras, construcción, etc.

• Esta nota técnica fue escrita por el profesor de INCAE, Roberto l. Mendoza, para servir de base de discusión
en clase, más bien que como ilustración del manejo correcto o incorrecto de la gestión administrativa.
Publicado en la revista INCAE, en la primera edición del año 2008
 Al variar el costo unitario de igual manera el margen aumentará o
disminuirá, dependiendo de la producción. Por lo tanto, con esta información el
gerente puede tomar decisiones que pueden ser incorrectas

Riesgos de no reportar el costo de la capacidad no utilizada

Con la información de costos basada en la metodología tradicional de

asignación, lo más probable es que el gerente se enfoque en el análisis de la
contribución del producto: Si el margen es alto la gerencia puede estar más
dispuesta a otorgar mayores descuentos y otros tipos de concesiones tanto a
clientes y canales como también a los vendedores. En cambio, cuando el margen
parece muy reducido el riesgo será que la gerencia puede tratar de no estimular
la venta del producto, más aún, puede eliminarlo si presenta un margen negativo.
Algunas companías han tomado esta última decisión, aumentado el costo de otros
productos, en perjuicio de la utilidad global de la empresa.

El siguiente caso ilustra esta situación: El gerente de Chocolates Naturales,

empresa centroamericana cuestionaba a sus ejecutivos de ventas y producción
por producir chocolates en barras dos onzas. La razón que se esgrimía era que
esa presentación estaba reflejando una pérdida del 7% sobre el precio de venta.
La fábrica estaba produciendo a un 40% de la capacidad práctica. Al distribuir los
costos de la capacidad instalada entre la producción real, hacía que estos costos
representaran el 30o/o en la estructura de costos del producto. Un análisis posterior
llevo a estimar que si la planta estuviera trabajando al 70% de su capacidad, la
presentación de dos onzas se convertiría en un producto rentable. Sumado a lo
anterior, estaba el hecho de que era el producto que tenía más demanda pues su
precio lo hada accesible al mercado de bajos ingresos. Si esta presentación se
hubiera eliminado los costos de las demás presentaciones se hubiera
incrementado, agravando la situación. Como se puede apreciar, en vez de estar
analizando la forma de utilizar la capacidad ociosa la discusión se centraba en el
margen del producto.

La pregunta dave es: ¿el producto tiene diferente demanda de recursos en

una u otra situación? La verdad es que cada unidad demandará la misma cantidad
de materia prima, el mismo tiempo de mano de obra y de máquina, lo mismo que
espacio y otros recursos que componen la capacidad instalada. Si esto es cierto,
¿por qué tiene que ser diferente su costo? Lo que sucede es que, cuando la
producción es baja, las unidades producidas absorben el costo de la capacidad de
las unidades no producidas, conduciendo a una distorsión en la información, que
puede llevar al gerente a tomar una decisión incorrecta.

Mejorando la rnetodologia y rehaciendo los reportes para reflejar el costo de

la capacidad no utilizada

Para solventar esta situación muchas empresas están determinando el

costo de la capacidad no utilizada y lo están reflejando por separado, como gastos
del período que se analiza; de esta manera el costo del producto será siempre el

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mismo, independientemente de los niveles de producción proyectados. Para
entender mejor esto es necesario definir que es capacidad instalada. Existen los
siguientes conceptos de capacidad:

Capacidad teórica
Capacidad práctica (disponible)
Capacidad normal
Capacidad utilizada

Capacidad teórica es la máxima capacidad a la que un proceso o una fábrica

puede operar, asumiendo 24 horas de trabajo, durante 365 dfas, sin interrupción.

Capacidad tK'ctica es igual a la capacidad disponible que se puede utilizar. Se

determina restándole a la capacidad teórica los tiempos de interrupción inevitables
de operación como el tiempo ajuste de máquina, el mantenimiento preventiw, dfas
feriados, etc. Es decir, aquellos tiempos de interrupción inevitables de la
operación.

Capacidad normal se refiere a la capacidad de utilización que satisface el

promedio de demanda de los dientes en el cido del negocio, generalmente de tres
a cinco anos.

Capacidad real o presupuestada es la capacidad que la empresa utilizó o estima

utilizar, generalmente en un ano, al elaborar el presupuesto. Esta es la base que
generalmente utilizan las empresas para asignar los costos indirectos. Debido a
las fluctuaciones en el nivel de producción de período a pertodo, el costo unitario
del producto también varia, como se hizo referencia anteriormente.

Para determinar el costo de la capacidad no utilizada se procede de la

manera siguiente:

1. Dividir los costos indirectos totales de la capacidad entre el número de

unidades que se pueden producir a la capacidad práctica para determinar lo
que corresponde asignar a cada unidad producida, lo cual se denomina
tasa de indirectos
2. A cada unidad producida se le asigna la cuota determinada anteriormente
3. Se multiplica el número de unidades producidas por la tasa de indirectos
unitarios y se obtienen los costos absorbidos en el pertodo (también
denominados costos asignados)
4. Se comparan los costos de indirectos totales con los costos absorbidos y la
diferencia es el costo de la capacidad de no utilizada

Para ilustrar lo expuesto anteriormente veamos el siguiente ejemplo:

Cocinas Modemas tiene una planta de producción con capacidad práctica

de 150,000 unidades de producción y los costos indirectos fijos de producción
suman $ 1,800.000 mensuales. La producción esperada para los siguientes tres

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meses es de 90,000 unidades, 120,000 y 60,000 respectivamente. Según el
enfoque tradicional, el costo unitario para cada uno de los meses se determinarla
de la siguiente forma:

Método Tradicional

Mes1 Mes2 Mes3

Costos indirectos $1, 800,000 1, 800,000 1, 800,000
Producción esperada 90,000 120,000 60,000

Costo Unitario Indirecto $20.00 $15.00 $30.00

Materia prima 25.00 25.00 25.00
Mano de obra directa 3.00 3.00 3.00

Total costo del producto S48.00 S43.00 S 58.00

Como puede apreciarse, al utilizar el método tradicional, el costo unitario del

producto cambia según el nivel de producción, con una diferencia hasta de $10.00
entre el primero y el tercer mes. En el primer mes la capacidad no utilizada fue de
60,00 unidades, 30,000 en el segundo y 90,000 en el tercero. El costo de esta
capacidad no se ve reflejado en ninguna parte de los estados financieros porque
ha sido absorbida por las unidades producidas. Para obtener la información de la
capacidad no utilizada procedemos de la siguiente forma:

Método Moderno

Mal Mil,¡ Mll.l

Costos indirectos $1,800,000 1, 800,000 1, 800,000
Capacidad práctica 150,000 150,000 150,000
Capacidad utilizada 90,000 120.000 60,000

Costo Unitario Indirecto $12.00 $12.00 $12.00

Materia prima 25.00 25.00 25.00

Mano de obra directa 3.00 3.00 3.00

Total costo del producto S40.00 S40.00 S40.00

Costo de capacidad no utilizada:

I4U.1 MILi t4IU
Costos Indirectos $ 1,800,000 1,800,000 1,800,000
Menos: Costos Asignados 1,080,000 1,440,000 720,000
(costo unitario x unidades
Producidas)

Costo de Capacidad no Utilizada S 720,000 380,000 1,080.000

A diferencia del método tradicional donde las unidades producidas tienen

diferentes costos, según la producción, porque absorben los costos de las
unidades no producidas (costos de capacidad no utilizada), en el método moderno
el costo unitario permanece siempre constante, independiente del volumen de

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producción, reflejando por separado el costo de la capacidad no producida. Con
está información, la gerencia estaría buscando formas de aprovechar esa
capacidad no utilizada, según la estrategia de la empresa y las oportunidades del
mercado, en vez de enfocarse en la rentabilidad del produdo, como era con la
información del método tradicional

El costo de la capacidad no utilizada se reflejaría en el estado de resultados

de cada periodo como un gasto de operación en vez de aparecer diluido el costo
del inventario y el costo de lo vendido de dichos períodos. La siguiente situación
nos ilustra los beneficios de este nuevo enfoque.

La gerencia de Servicios de Mantenimiento de Aeroplanos del Sur

(SERMAASUR) se aprestaba a subir el precio por hora de servicios de
mantenimiento porque consideraba que el margen que reflejaba el reporte
financiero del último mes era muy bajo. SERMAASUR prestaba el servicio de
mantenimiento de avionetas de clientes particulares y de algunas empresas
pequenas de servicio público. Los costos de la empresa eran principalmente mano
de obra directa califica, y representaban aproximadamente un 70% de todos los
costos. Todos los costos operativos en casi su totalidad eran fijos. El cobro a los
clientes se hacia en base a la hora de mano de obra directa utilizada en cada
orden de trabajo, a una tasa de $ 25,00 por hora. Este precio se habla fijado
tomando muy en cuenta la competencia que era muy agresiva. La capacidad
prádica instalada, se basaba en la disponibilidad de mano de obra y se había
estimado en 10,000 horas hombres por mes. En el último mes reportado la
capacidad utilizada era de 6,000 horas, que se consideraba como una utilización
normal.

Cuadro de Utilidad según método tradicional

SERMAASUR
Usando la capacidad real

Capacidad real utilizada horas

hombre 6,000 Unitario

Ingresos del perfodo 150,000 25.00

Costos de producción 145,500 24.25
Margen bruto 4,500 0.75
Margen 3%

No podfan creer que estuvieran ganando solamente $ O. 75 por hora. Después de

un rato de discusión con su ejecutivo de ventas para que incrementara el precio
por hora en un 1Oo/o el ejecutivo de venta se resistía a poner en práctica tal
disposición porque consideraba que perderían algunos clientes y por
recomendación del gerente financiero acordaron presentar el estado de resultados
reflejando el costo de la capacidad no utilizada, mismo que se presenta a
continuación

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 SERMAASUR
Enfoque moderno

Capacidad práctica horas hombre 10,000 Unitario

Capacidad utilizada 8,000

Ingresos $ 150,000 25.00

Costos de producción 87,300 14.55
Margen bruto 62,700 10.45

Costo de la capacidad no utilizada 58,200 14.55

Utilidad neta $ 4,500

Al ver esta información la sorpresa fue grande para todos cuando

observaron que el costo de la capacidad no utilizada sumaba $ 58,200. Además
vieron con mucha satisfacción que el margen bruto total se habia incrementado en
casi 14 veces y el margen por hora habia subido de $ O. 75 a $ 10.45. Con esta
nueva perspectiva de la información, el ejecutivo de ventas propuso que en vez de
subir el precio se debena bajar en un 1O% para recuperar algunos clientes que se
habían retirado y atraer a otros nuevos. El estimado que hacía era de que si el
precio se fijaba en $ 22.50 el podrfa vender 2,000 horas de esa capacidad no
utilizada. Nuevamente el gerente financiero preparó el estado financiero con las
estimaciones anteriores y presentó el siguiente informe

SERMAASUR
Enfoque Moderno

Capacidad práctica horas hombre 10,000 Unitario

Capacidad real 8,000

Ingresos $ 180,000 22.50

Costos de producción 116,400 14.55
Margen bruto 63,600 7.95

Costo de la capacidad no utilizada 29,100 14.55

Utilidad neta $ 34,500

Con la nueva información la gerencia decidió aceptar la propuesta del

ejecutivo de ventas, si bien era cierto que el margen unitario se reducía en$ 2.50
con respecto al reporte anterior el margen bruto total subiría a $ 63,000 y la
utilidad neta tendña un incremento de $ 30,000. Para asegurarse de los

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resultados, el gerente le solicitó al ejecutivo de ventas un plan de implementación
de la decisión. ¿Qué habrfa pasado si se hubiera subido el precio?

El efecto es aún más pronunciado si los cambios en la demanda afectan el

precio de venta del producto como lo muestra el siguiente cuadro.

DEMANDA PRECIO PRODUCCION COSTO UNITARIO MARGEN

Sube Sube Sube Baja Sube
Baja Baja Baja Sube Baja

Este comportamiento nos indica que cuando la demanda es alta la

contribución no sube únicamente por el incremento en el precio sino porque el
costo unitario ha bajado. En sentido contrario, si la demanda baja el precio bajará
y el costo subirá, lo cual hará que la contribución se reduzca de una forma
dramática. La situación anterior se observa en companras hoteleras, lineas
aéreas, entre otras.

Conclusiones

El gerente debe conocer cuál es el costo de la capacidad no utilizada para

tomar decisiones mejores decisiones y administrar mejor los recursos de la
empresa. Con esta información la gerencia enfocará su atención en cómo puede
aprovechar mejor la capacidad, y las preguntas podrfan ser: ¿Es la capacidad no
utilizada una situación temporal? ¿Se puede utilizar con otros productos? ¿La
capacidad no utilizada puede rentarse? ¿Cuánto tiempo se puede mantener esta
situación? ¿Es parte de la estacionalidad del negocio? ¿Si la situación no es
temporal podemos vender la capacidad en exceso?

Si en la estrategia se ha contemplado que haya capacidad no utilizada para

tener mayor flexibilidad, amplia gama de productos u otro motivo estratégico, el
costo de esa capacidad deberá cargarse al producto fabricado y por lo ende,
cobrarse al cliente

Es critico para la gerencia contar con información confiable de costos que le

permita tomar las mejores decisiones en la fijación de precios, descuentos,
comisiones a vendedores y mezda de productos. El costo de la capacidad no
utilizada puede ser un elemento distorsionador de la información, si es absorbida
por los productos fabricados, cuando esta capacidad no es una parte de la
estrategia del negocio. Para mejorar la información es recomendable utilizar la
capacidad práctica como base de distribución de los indirectos y no la capacidad
utilizada o presupuestada.

El conocimiento de la capacidad no utilizada, también denominada costo de

no producir, enfocará la atención de la gerencia en el análisis de sus causas y a la
búsqueda de opciones para su mejor utilización. Las opciones para resolver el
problema dependerán de que la situación sea temporal, permanente o estratégica.