Cours Ias - Irfs - Esa
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JUIN 2013
Sommaire
3. IMMOBILISATIONS ........................................................................................................................... 17
IAS 21 EFFETS DES VARIATIONS DES COURS DES MONNAIES ETRANGERES ........... 79
De plus, les partenaires internationaux exigent que les comptes des projets et
organismes qu’ils financent soient élaborés en normes internationales IFRS.
La consolidation des comptes dans les groupes exige l’harmonisation des principes et
des méthodes comptables et conduit à l’utilisation des normes comptables
internationales.
En IFRS, l’information est orientée vers les investisseurs alors qu’en principes français,
elle conserve une vocation plus générale, souvent imprégnée de considérations
juridiques et fiscales.
L’application du principe de rattachement des charges aux produits ne doit pas
conduire à comptabiliser au bilan des éléments ne répondant pas à la définition d’un
actif ou d’un passif avec interdiction en IFRS de constater des charges différées
représentant les frais de démarrage d’une activité, ceux-ci étant obligatoirement
comptabilisés en charges, de même, interdiction de constater à l’actif des frais
d’établissement.
En IFRS, un recours à l’actualisation obligatoire plus fréquent qu’en principes français,
une définition restrictive des actifs fondée sur la notion d’avantages économiques futurs
contrôlés par l’entreprise plutôt que sur la notion de propriété juridique et de valeur
économique positive.
2. CADRE CONCEPTUEL
Le cadre conceptuel, bien qu’il ne soit pas une norme, constitue une innovation majeure
des IFRS, car il est le fondement qui guide les personnes en charge de l’élaboration des
états financiers. Il traite des questions suivantes :
l’objectif des états financiers ;
e) une annexe comprenant des notes sur les principales méthodes comptables et
autres notes explicatives.
Les caractéristiques qualitatives des états financiers sont les attributs qui rendent utile
l’information fournie dans les états financiers.
L’application appropriée des normes comptables est présumée aboutir, dans la plupart
des circonstances, à des états financiers donnant une image fidèle.
(a) Intelligibilité
Une information est intelligible lorsqu’elle est facilement compréhensible par tout
utilisateur.
Une information est fiable lorsqu’elle est sincère, régulière et exempte d’erreur et de
préjugé significatifs et que les utilisateurs peuvent lui faire confiance.
(d) Comparabilité
Une information est comparable lorsqu’elle est établie et présentée dans le respect de la
permanence des méthodes et permet à son utilisateur de faire des comparaisons
significatives dans le temps et entre entités.
• Les actifs
L’avantage économique futur représentatif d’un actif est le potentiel qu’a cet actif de
contribuer, directement ou indirectement, à des flux de trésorerie et d’équivalents de
trésorerie au profit de l’entreprise.
Les avantages économiques futurs représentatifs d’un actif peuvent aller à l’entreprise
de différentes façons : l’actif peut être utilisé seul ou en combinaison avec d’autres
actifs dans la production de biens ou de services ; l’actif peut être échangé contre
d’autres actifs ; l’actif peut être utilisé pour régler un passif.
La forme physique n’est pas essentielle à l’existence d’un actif (par exemple : brevet,
droits de reproduction…).
• Les passifs
Un passif est principalement caractérisé par une obligation actuelle de l’entreprise.
Une obligation est un devoir ou une responsabilité d’agir ou de faire quelque chose
d’une certaine façon.
Il peut s’agir d’une obligation juridique ou d’une obligation implicite pouvant s’éteindre
de différentes façons : par un paiement en trésorerie ; par un transfert d’autres actifs ;
par la substitution de cette obligation par une autre obligation ; par la conversion de
l’obligation en capitaux propres…
C’est en fonction de l’évaluation des actifs et des passifs qu’est déterminé le montant
pour lequel les capitaux propres figurent dans le bilan.
(b) Performance
La performance d’une entreprise est souvent mesurée par le résultat. Le résultat sert
également de base pour mesurer le rendement des placements ou le résultat par action.
Il est directement lié à l’évaluation des produits et des charges.
• Les produits
Les produits comprennent les produits des activités ordinaires (ventes, honoraires,
intérêts, dividendes, redevances et loyers) et les profits. (ex. : profit résultant de la
sortie d’actifs à long terme, profit provenant de la réévaluation des titres négociables
sur un marché).
• Les charges
Les charges comprennent les charges résultant des activités ordinaires de l’entreprise
(ex. : le coût des ventes, les salaires, les amortissements) et les pertes (ex. : les pertes
résultant de catastrophes naturelles telles que les incendies, ou les inondations, les
pertes résultant de sorties d’actifs non courants, les pertes latentes provenant des effets
de l’augmentation du cours de change d’une monnaie étrangère).
La comptabilisation consiste à incorporer dans les comptes un élément qui satisfait aux
critères de comptabilisation suivants :
- il est probable qu’un avantage économique futur qui est lié à l’élément ira à
l’entreprise ou en proviendra ;
- l’élément a un coût ou une valeur qui peut être évalué de façon fiable.
Il est fréquent que le coût ou la valeur d’un élément doive être estimé. Il est alors
important d’utiliser des estimations raisonnables qui ne nuisent pas à la fiabilité des
états financiers. Si une estimation ne peut être réalisée avec une fiabilité suffisante,
l’élément considéré ne peut être comptabilisé dans le bilan ou dans le compte de
résultat. C’est le cas, par exemple, de la comptabilisation d’une indemnité attendue à
l’issue d’un procès dont on ne peut estimer fiablement le montant. Dans ce cas, cette
indemnité n’est pas comptabilisée, ni en tant qu’actif, ni en tant que produit. Une
information peut néanmoins être nécessaire dans les notes annexes.
Un actif est comptabilisé au bilan s’il est probable que des avantages économiques
futurs iront à l’entité, et que l’actif a un coût ou une valeur qui peut être estimé de
manière fiable.
Si, malgré une dépense encourue, il est improbable que des avantages économiques
futurs iront à l’entité au-delà de l’exercice, alors cette dépense est comptabilisée en tant
que charge dans le compte de résultat.
Un passif est comptabilisé au bilan lorsqu’il est probable qu’une sortie de ressources
représentative d’avantages économiques résultera de l’extinction d’une obligation
actuelle et que le montant de cette extinction peut être mesuré de façon fiable.
⇒ Concepts de capital
Le concept de capital peut être de deux natures :
- le concept financier de capital est celui de l’argent investi, ou du pouvoir d’achat
investi (capital : actif net ou capitaux propres) ;
- le concept physique de capital est considéré comme la capacité productive de
l’entreprise (ex. : nombre d’unités produites par jour).
Le choix du concept de capital doit être motivé par les besoins des utilisateurs qui
peuvent être concernés soit par le maintien du capital investi, soit par la capacité
opérationnelle de l’entreprise.
Dans la pratique, le concept financier de capital est adopté par la plupart des
entreprises pour préparer leurs états financiers.
La principale différence entre ces deux concepts réside dans le traitement comptable
des effets des changements de prix des actifs et des passifs de l’entité. Le choix des
conventions d’évaluation et du concept du maintien de capital détermine le modèle
comptable utilisé pour la préparation des états financiers.
Le cadre conceptuel ne prescrit pas de modèle particulier.
L’objectif du cadre conceptuel est de faciliter la prise de décisions économiques par les
utilisateurs des états financiers, d’aider les investisseurs actuels et futurs, ainsi que les
fournisseurs, à évaluer les montants, l’échéance et le degré de certitude des cash flows
futurs de l’entreprise.
• L’entreprise doit fournir une information sur les profits et sur leur composition.
3. IMMOBILISATIONS
Une immobilisation corporelle est un actif corporel détenu par une entité pour la
production ou la fourniture de biens ou de services, la location ou l’utilisation à des fins
administratives et qu’elle s’attend à utiliser sur plus d’un exercice.
Cette définition est fondée sur la notion de ressource contrôlée et non sur la notion
propriété et de patrimoine, comme dans le système français. Ce qui a des conséquences
sur la date d’enregistrement d’un bien à l’actif.
Exemple : Un bien détenu aux termes d’un bail emphytéotique d’une durée supérieure
à sa durée d’utilité (50 ans par exemple) constitue une immobilisation pour le preneur.
• Un moteur acquis pour 100 000 KF d’une durée de vie de 20 ans est soumis à
révision périodique tous les 5 ans d’un coût global de 20 000 KF.
• Dans un immeuble, les terrains, les murs, les ascenseurs, les aménagements sont
comptabilisés à part et amortis à des taux différents, ce qui constitue un
bouleversement dans la gestion des actifs corporels immobilisés.
Une immobilisation corporelle qui remplit les conditions pour être comptabilisées en
tant qu’actif doit être évaluée initialement à son coût. Ce coût est égal à son coût
d’achat (net de remises et rabais commerciaux), auquel s’ajoutent divers
éléments liés à sa mise en état d’utilisation, notamment :
les coûts liés à la livraison et à la manutention de l’actif ;
les frais d’installation ;
les droits de douanes et taxes non récupérables ;
les coûts de démantèlement, de mise au rebut d’une immobilisation et de
restauration du site résultant d’obligations à la charge de l’entité ;
certains honoraires liés à l’acquisition (ex : acte notarial pour un terrain) ;
les coûts de personnel liés à l’acquisition d’un actif et directement imputables à
cette acquisition (ex : heures de transport depuis chez le fournisseur si l’entité
assure elle-même le convoyage d’une nouvelle machine) ;
les tests de fonctionnement.
Illustration
Les données
La solution
1. En N on actualise les deux montants payés à terme : les 100 MF payés comptant
sont enregistrés pour 100 MF. L’actualisation des deux montants payés à terme
donne : 110/ (1,1)1 + 121/ (1,1)2 = 200. En N, la machine apparaîtra pour 300MF.
2. En N+2, on aura honoré les deux paiements à terme ; pour autant, il n’y a
aucune incidence sur la valeur brute de la machine. L’actualisation tient compte
du fait qu’un paiement à terme est assimilable à un crédit qu’il convient
d’annuler dans l’évaluation des actifs au bilan. Le montant brut de la machine en
N+2 est donc toujours de 300MF.
____________________________31/12/N_____________________
Matériel industriel……………………………….300
Banque…………………………………………..100
Fournisseurs d’immobilisations………………..200
___________________________31/12/N+1_________________________
Fournisseurs d’immobilisations……………….110
Charges financières (200 x 10%) ………….….20
Fournisseurs d’immobilisations………………..20
Banque …………………………………………110
_____________________________31/12/N+2________________________________
Fournisseurs d’immobilisations……………….121
Charges financières (110 x 10%)………………11
Fournisseurs d’immobilisations…………………11
Banque…………………………………………...121
3. Evaluation postérieure
La juste valeur d’un actif est le montant pour lequel l’actif pourrait être échangé entre
des parties bien informées, consentantes et agissant dans des conditions de concurrence
normale.
En pratique, la juste valeur est donnée par les prix actuels sur un marché actif pour
des biens similaires.
L’écart de réévaluation positif d’un actif est inscrit dans les capitaux propres, sauf s’il
compense une perte antérieure constatée en charges.
Quand l’écart est négatif, il s’impute en priorité sur l’écart de réévaluation positif
précédemment constaté et en charges, à concurrence du surplus.
Soit un véhicule acquis le 1er janvier N pour 12 500 000 F, dont le contrat prévoit qu’au
bout de deux ans il sera repris par le constructeur pour 6 875 000 F. Fiscalement, la
durée d’usage de ce type de véhicule est de 4 ans. Déterminer la base amortissable,
l’amortissement fiscal et l’amortissement comptable sur 2 ans.
Solution
Acquisition 10 M le 1er janvier 2005 d’un matériel industriel affecté à des opérations de
recherche bénéficiant de l’amortissement dégressif. En comptabilité ce matériel est
amorti en linéaire sur les bases suivantes :
- composante A 20 %
- structure S 12,5 %.
Taux dégressifs : selon la durée d’utilisation, les coefficients dégressifs sont les
suivants, s’agissant de matériel affecté à des opérations de recherche :
- 3 ou 4 ans 1,50
- 5 ou 6 ans 2
- Supérieurs à 6 ans 2,5
Soit un taux de :
Solution
Amortissement Composant
Amortissement Composant Moteur
Structure
Base
4 000 000 6 000 000
amortissable
1 800 000 1 600 000 800 000 750 000 1 875 000 1 125 000
2 800 000 960 000 160 000 750 000 1 289 063 539 063
3 800 000 576 000 -224 000 750 000 886 230 136 230
4 800 000 432 000 -368 000 750 000 609 283 -140 717
5 800 000 432 000 -368 000 750 000 418 882 -331 118
6 00
Total 4 000 000 4 000 000 0 6 000 000 0 0
00
1. Définition
Un contrat de location est généralement considéré comme contrat de location
financement sitôt que les risques et avantages inhérents à la propriété d’un actif sont
transférés au preneur. Il s’agit donc d’une vision économique, dans laquelle le critère de
contrôle l’emporte sur le critère de propriété.
Un contrat qui n’est pas qualifiable de contrat de location financement est un contrat
de location simple.
Exemple
Une voiture (ou une machine) en contrat de crédit-bail doit figurer à l’actif du preneur
en immobilisations et pour un montant équivalent au passif, en dette de crédit-bail.
Elle doit être amortie sur la durée d’utilité du bien, et les frais financiers sont
comptabilisés distinctement au titre de la dette de crédit bail.
Chez le preneur :
- le bien loué est comptabilisé à l’actif du bilan pour le plus faible de la juste valeur
et la valeur actualisée (au taux d’intérêt implicite du contrat) des paiements
minimaux au titre de la location et de la valeur résiduelle du bien en fin de
contrat ;
- l’obligation de payer les loyers futurs est comptabilisée pour le même montant au
passif du bilan (en dettes financières).
Chez le bailleur non fabricant ou non distributeur du bien loué, la créance constituée
par l’investissement net correspond au bien loué est enregistrée à l’actif en coûts
d’acquisition incluant les frais initiaux directs. La location financement est
comptabilisée comme une vente à crédit.
Chez le bailleur
Comptabilisation Chez le preneur
A la signature du contrat : A la signature du contrat :
Location–
Immobilisations ………..X Créance ………..X
financement
Dette financière ……..X Vente …………..X
Produits de location
Location simple Charges locatives
3. Intérêts et capital
Au cours du contrat, les loyers sont comptabilisés chez le bailleur comme chez le
preneur en distinguant :
- les intérêts financiers déterminés sur la base d’une formule traduisant un taux
de rentabilité périodique constant de l’investissement net ;
- le remboursement en principal.
L’actif loué fait l’objet d’un amortissement dans la comptabilité du locataire en retenant
une durée d’utilisation du bien égale à sa durée d’utilité, conformément aux règles
générales concernant les immobilisations et à la politique d’amortissement appliquée
par le preneur aux actifs amortissables dont il est propriétaire. Cependant, s’il n’existe
pas une certitude raisonnable que le preneur conserve le contrôle de l’actif à la fin du
contrat de location, l’actif est totalement amorti sur la plus courte de la durée du
contrat de location et de sa durée d’utilité.
5. La location simple
Les charges locatives et les produits locatifs sont comptabilisés en linéaire sur la durée
du contrat, sauf si une méthode systématique s’avère plus représentative.
6. Les transactions de cession-bail (lease-back)
On parle de cession-bail lorsqu’une entreprise cède un bien à un tiers pour le reprendre
en bail pour l’exploiter. S’il s’agit d’un contrat de location financement, les plus-values
liées à la cession doivent être étalées et amorties sur la durée du contrat.
Ex : Une société A acquis au 01/01/N-10 un immeuble de bureau pour 250 000 F, évalué
au coût historique et amorti sur 25 ans. Confrontée à des difficultés de trésorerie, elle
revend l’immeuble à la société B au 01/01/N pour 180 000 F. La société B s’engage à lui
relouer l’immeuble pendant 10 ans, lui garantissant une option d’achat au prix
intéressant de 20 628 F au 31/12/N+9.
Ventilation
redevance Dette à
Date Échéance Échéance
rembourser
Dette Intérêts
Comptabilisation
A la signature du contrat :
_______________________31/12/N+2______________________
D. Disponibilités……………….180 000
C. Produits de cession d’actifs…………………180 000
Sortie d’actif
____________________________01/01/N___________________________
D. Valeur comptable des actifs cédés 150 000
D. Amortissement des actifs cédés 100 000
C. Constructions…………………………… 250 000
Ventilation de la plus-value
________________________________01/01/N______________________________
D. Produits de cession ……………………. 30 000
C. Produits constatés d’avance………………. 30 000
Une entreprise doit apprécier, à chaque date de clôture, s’il existe un quelconque indice
(interne ou externe) montrant qu’un actif a pu perdre de la valeur. Dans l’affirmative,
l’entreprise doit estimer la valeur recouvrable de l’actif.
La norme IAS 36 impose un test de dépréciation annuel, qu’il y ait ou non un indice de
perte de valeur, dans les 2 cas suivants :
- immobilisations incorporelles ayant une durée d’utilité indéfinie ou
immobilisations incorporelles non encore prêtes à être mises en service ;
- goodwill acquis par un regroupement d’entreprises.
Le test de dépréciation annuel peut être réalisé à n’importe quelle date, à condition que
celle-ci soit la même chaque année.
La valeur recouvrable est définie comme étant le montant le plus élevé entre juste
valeur nette des frais de cession de l’actif et sa valeur d’utilité. La détermination de la
valeur d’utilité nécessite les 2 étapes suivantes :
- application d’un taux d’actualisation approprié (taux avant impôt reflétant les
appréciations actuelles par le marché de la valeur temps de l’argent et des
risques spécifiques à l’actif).
Une dépréciation est constatée dès lors que la valeur recouvrable d’un actif est
inférieure à sa valeur comptable :
(Application de la réciproque pour les reprises, avec cette nuance : la valeur comptable
reprise comprise d’un actif ne doit pas excéder la valeur comptable que l’actif aurait
atteint à la date de la reprise, en l’absence de pertes de valeurs antérieures).
En cas de dépréciation d’un actif, le plan d’amortissement est modifié pour les exercices
futurs :
Quand, à la clôture d’un exercice, on décèle un indice indiquant qu’une perte de valeur
antérieurement constatée peut avoir diminué, voire disparu, il convient de recalculer la
valeur recouvrable de l’actif. Une reprise de perte de valeur est enregistrée, pour
ramener la valeur comptable de l’actif à sa valeur recouvrable.
Toutefois, la valeur comptable d’un actif augmentée suite à la reprise d’une perte de
valeur, ne doit pas être supérieure à la valeur comptable qui aurait été déterminée en
l’absence de constatation de perte de valeurs sur les exercices antérieurs.
Les pertes de valeur du goodwill sont irréversibles.
La méthode des UGT s’applique aux cas pour lesquels il n’est pas possible de
déterminer la valeur recouvrable d’un actif pris isolément.
La valeur recouvrable d’une UGT est le montant le plus élevé entre la juste valeur
nette des frais de cession et la valeur d’utilité de l’UGT.
Les règles d’évaluation de la valeur recouvrable d’une UGT sont les mêmes que celles
appliquées aux actifs isolés.
Le goodwill acquis par un regroupement d’entreprise ne génère pas de flux de
trésorerie indépendamment des autres actifs ou groupe d’actifs. La valeur recouvrable
du goodwill en tant qu’actif isolé ne peut donc pas être déterminée. Il faut dès lors
affecter le goodwill à une UGT ou à un groupe d’UGT.
Goodwill
1. Définition
Une immobilisation incorporelle est un actif non monétaire identifiable sans substance
physique. Les immobilisations incorporelles sont des éléments incorporels satisfaisant
aux trois (3) conditions suivantes :
2. Fait générateur
- d’acquisition séparée
- de création interne
- d’échange entre deux entités
- de regroupement d’entreprises.
- de recherche
- de développement.
Si la distinction n’est pas possible toutes les dépenses doivent être traitées en tant que
frais de recherche. Les frais de recherche sont obligatoirement comptabilisés en
Les frais de développement sont immobilisés si l’entreprise satisfait aux 6 critères ci-
après :
Elle est basée sur son coût. Celui-ci est mesuré différemment selon le mode
d’acquisition :
Immobilisations incorporelles
Acquise
Généré en interne Echangé Regroupement
séparément
Coût
d’acquisition = Juste valeur à la
Coûts de production =
prix d’achat + coûts Juste valeur date
Coûts directs
directement d’acquisition
attribuables
Seules les dépenses Sauf si pas de Si durée d’utilité
Prix d’achat
postérieures à la date de substance
Rabais, remises et finie de l’actif,
reconnaissance du commerciale de la
escompte
caractère immobilisable transaction ou pas de présomption
retranchés
des frais de détermination fiable
Normes comptables internationales IAS/IFRS. G. M. GNIMASSOUN, 2013 Page 39
ECOLE SUPERIEURE DES AFFAIRES (ESA)
- modèle du coût ;
- modèle de la réévaluation
Modèle du coût
Valeur comptable
de l’immobilisation incorporelle = Coût historique
- Cumul des amortissements
- Cumul des pertes de valeur
Modèle de la réévaluation
Valeur comptable
de l’immobilisation incorporelle = Coût réévalué selon sa juste valeur
- Cumul des amortissements
- Cumul des pertes de valeur
Dans la pratique, ces conditions sont rarement atteintes, car il n’existe, le plus souvent,
pas de marché actif.
Exemples de marchés non actifs : marques, titres de journaux, brevets, car ces actifs
sont uniques.
Illustration
Les données
Une société de taxi a acquis le 01/01/N une licence de taxi, d’une durée d’utilité de 10
ans, au prix de 80 000 F.
1. Résumé de la norme
Un immeuble de placement est un bien immobilier détenu pour en retirer des loyers
et/ou valoriser le capital. Mais lorsqu’il est en cours ou utilisé pour les activités
ordinaires de l’entreprise, il est classé comme immobilisés et corporelles.
Non
Non
Le modèle d’évaluation adopté doit être retenu pour tous les immeubles de placement.
Dans le modèle de la juste valeur, l’évaluation de cette dernière doit être réalisée
chaque année et l’écart de réévaluation est enregistré en résultat
Un immeuble de placement doit être évalué à son coût (coût d’achat ou coût de
production), y compris les frais directement attribuables incluant les frais de
transaction. Dans le cas de payement différé, le coût d’entrée est comptabilisé au prix
d’acquisition actualisée.
4. Evaluation postérieure
Modèle du coût (Idem que pour la norme IAS 16 immobilisation corporelle). Elle ne
s’applique toutefois pas aux immeubles de placement classées « destinés à être
cédés » selon les dispositions de la norme IFRS 5 actifs détenus en vue de la vente et
activités abandonnées. Le choix de la méthode du coût implique néanmoins la
détermination de la juste valeur des biens en vue d’une information dans l’annexe.
IAS 2 STOCKS
1. Définition
2. Evaluation à l’entrée
- le prix d’achat
- les droits de douane
- les taxes non récupérables
- les frais de transport et de manutention
- les autres coûts directs imputables
- la déduction des escomptes, rabais, remises et ristournes obtenus.
- les frais calculés d’après la capacité normale de production (le coût de la sous-
activité ne peut être imputé aux stocks)
- Sont à exclure :
- les montants anormaux des déchets de fabrication, de main d’oeuvre ou d’autres
coûts de production
- les coûts de stockage, sauf s’il s’agit d’un stockage nécessaire entre deux étapes
de production
- les coûts des emprunts (sauf dispositions de la norme IAS 23)
- les frais généraux administratifs ne contribuant pas à mettre les stocks dans
l’état ou l’endroit où ils se trouvent.
- les différences de change liées à l’acquisition des stocks (IAS21)
- les frais de commercialisation.
3. Illustration
Escompte de règlement 2%
Calculer le coût unitaire d’acquisition de cet article.
Solution
A l’inventaire, la dépréciation d’un stock est nécessaire sitôt que la valeur nette de
réalisation est inférieure au coût d’entrée.
1. Champ d’application
les contrats à forfait pour lesquels le prix est fixé à l’origine et révisable
éventuellement en fonction des clauses
les contrats en régie, prévoyant le paiement par le client du remboursement des
coûts engagés plus une rémunération fixe ou variable
2. Traitement comptable
Lorsqu’un contrat porte sur plusieurs actifs, la construction de chaque actif doit être
traitée séparément lorsque les charges et les produits sont bien identifiables. Sinon
l’ensemble des contrats est traité comme un contrat unique.
Les charges sont composées des coûts directs, des frais généraux imputables au contrat
et des frais contractuellement à la charge du client.
Sont exclus les charges d’administration générale, les frais de recherche et de
développement non prévus par le contrat.
les produits rattachés sont présumés égaux aux coûts engagés, s’il est probable
de récupérer une somme au moins égale à ceux-ci.
lorsqu’une perte est prévisible, elle doit être immédiatement prise en compte.
Dès que la fiabilité des estimations devient suffisante, les produits et les charges sont
rattachés au prorata de l’avancement des travaux.
les produits, les coûts et le degré d’avancement des travaux sont mesurables ;
la probabilité d’encaisser le bénéfice est élevée.
La mesure du degré d’avancement des travaux peut être réalisée de différentes façons,
l’entreprise devant retenir la méthode appropriée. Elle peut, par exemple utiliser le
prorata des coûts engagés par rapport au total prévu, la proportion du degré
d’avancement physique ou encore les résultats d’une expertise.
Le degré d’avancement est estimé selon la proportion des coûts engagés. Seules les
charges effectivement consommées sont à prendre en compte. Par conséquent, les frais
supportés se rapportant à une production ultérieure sont à exclure.
Illustration 1
Les données
La solution
2. les produits rattachés à l’exercice N sont égaux à 1000 x 31,25% soit 312,50.
Normes comptables internationales IAS/IFRS. G. M. GNIMASSOUN, 2013 Page 51
ECOLE SUPERIEURE DES AFFAIRES (ESA)
4. si l’estimation n’est pas suffisamment fiable mais que le résultat attendu n’est
pas déficitaire les produits à rattacher sont égaux aux charges, c’est-à-dire ici
égaux à 250. Le résultat rattaché à l’exercice est donc nul.
Illustration 2
Les données
Soit un contrat de construction se déroulant sur plusieurs exercices. Le contrat une fois
terminé, devrait très probablement permettre de dégager une perte de 100 s’expliquant
comme suit :
Solution
3. comme le résultat attendu est déficitaire, la perte totale doit être immédiatement
prise en compte. Le résultat à rattacher est donc égal à (100 – 1100) soit -100.
Les produits sont définis comme des entrées brutes d’avantages économiques au cours
de la période correspondant à des augmentations de capitaux propres, autres que les
augmentations relatives aux apports des associés. Ils comprennent :
- les produits des activités ordinaires : les ventes de biens, les prestations de
services, les intérêts, redevances et dividendes,
- les autres produits et autres plus-values.
La norme IAS 18.14 énonce des critères plus restrictifs que, ceux retenus par les
principes français, fondés essentiellement sur la notion de patrimoine. Elle prévoit en
effet que le produit généré par une vente de biens doit être constaté lorsque les quatre
conditions suivantes ont été satisfaites :
Remarque : le risque de crédit n’est pas un risque lié à la propriété des biens mais
plutôt un risque lié à l’actif financier (créance) qui résulte de la vente de ces biens.
d) Le montant du produit et les coûts engagés (ou devant l’être) dans le cadre de la
vente peuvent être mesurés de manière fiable.
Il résulte, notamment de ces différences de critères que les produits peuvent ne pas être
comptabilisés à la même date en principes français qu’en IFRS.
La vente à réméré (ou pacte de réméré) est une convention par laquelle le vendeur se
réserve, dans le contrat, le droit de reprendre la chose vendue moyennant la restitution
à l’acheteur du prix principal et le remboursement des frais de vente. Tant que le
vendeur n’exerce pas ce droit, c’est l’acheteur qui en est propriétaire.
Ex : La société KLAC a cédé le 1er juin N pour 4.080.000 à Mr VATER 12.000 titres de
la société RALEX. Ces titres avaient été acquis 320 F l’un, le 1er avril N-3 et
- 31 décembre N, la société KLAC envisage d’exercer son droit à réméré, elle doit
neutraliser la plus-value et faire face aux risques.
Annulation de la plus-value
prorata de dédommagement (300 000 x7/8) prorata de dédommagement (300 000 x7/8)
Par exemple : L’encaissement des intérêts de retard dus par un client au titre de
créances douteuses peut s’avérer non probable du fait de l’insolvabilité de ce client ;
dans ce cas les intérêts de retard courus à recevoir ne sont pas comptabilisés en
Val Variation
Années Valeur actualisée Ecart total
nominale écart
31 / 12 / N D. C.
Créances 1 000
Produits 1 000
Comptabilisation en IFRS
31 / 12 / N D. C.
Clients 650
Ventes 650
Accroissement brut de la créance d’un montant égal aux produits financiers calculés
selon la méthode du taux d’intérêt effectif, ce qui revient à ramener la créance à sa
valeur actualisée à la fin de l’exercice. Ainsi, les comptes des périodes N à N+5 sont
affectés comme suit :
31 décembre N+1
Clients 58
Produits financiers 58
31 décembre N+2
Clients 64
Produits financiers 64
31 décembre N+3
Clients 70
Produits financiers 70
31 décembre N+4
Clients 75
Produits financiers 75
31 décembre N+5
Clients 83
Produits financiers 83
Salaires,
Cotisations,
Congés payés et congés maladie,
Avantages à court terme
Intéressement et les primes
Avantages non monétaires : voiture,
logement et autres services.
Prestations de retraite
Avantages postérieurs à l’emploi Assurance médicale et assurance vie post
emploi
Plans d’intéressement
Programmes de prestations différées
Jubilés et autres avantages liés à
l’ancienneté (médailles de travail)
Autres avantages à long terme
Congés liés à l’ancienneté s’ils ne sont pas
dus dans les 12 mois suivant la fin de
l’exercice où ils sont générés
Bonis et primes à long terme
Indemnités de licenciement
Indemnités de fin de contrat
Ces avantages au personnel constituent des charges qui sont éventuellement plus
élevées et peuvent donner lieu à des provisions plus importantes. Exemple : Le
maintien du salaire durant les absences pour maladie, congés payés constitue des
avantages au personnel qui figurent dans les charges.
Les avantages à court terme désignent les avantages du personnel autres que les
indemnités de fin de contrat de travail qui sont dus intégralement dans les 12 mois
suivant la fin de l’exercice. Leur montant non actualisé est comptabilisé sur la période.
_____________________Date___________________
Charges………………………………XX
Dettes …………………………..…………… XX
Exemple : En IFRS, les congés payés sont comptabilisés directement en charges et non
en provisions, et apparaissent dans les dettes du personnel.
Ce sont : (i) les prestations de retraite et (ii) d’autres prestations comme l’assurance vie
et l’assurance médicale.
les régimes à cotisations définies : l’entreprise paie des cotisations à une caisse
de retraite qui assure à ses risques le règlement des avantages aux employés.
Ex : CNSS.
les régimes à prestations définies : l’entreprise fournit des avantages convenus
aux employés en poste ou ex-salariés bénéficiaires. Le risque actuariel et le
risque de placement incombent à l’entreprise. Ce type de régime correspond en
général à celui en vigueur dans les pays anglo-saxons.
Date
Charges……………………… …………..…….XX
Dettes ……………… ;…………………..…………… XX
Pour les régimes à prestations définies, la norme IAS 19 encourage les entreprises à
faire appel à un actuaire pour évaluer les obligations significatives au titre des
avantages postérieurs à l’emploi. L’évaluation du passif au titre des prestations
définies requiert une démarche en plusieurs étapes :
Illustration
Taux d'actualisation 2%
Solution
La norme IAS 37 définit les règles relatives aux provisions, passifs éventuels et aux
actifs éventuels.
Dans certains cas (procès), cette probabilité peut s’appuyer sur des événements
survenus et sur l’opinion d’experts.
Exemple : Un fabricant accorde lors de la vente de ses produits une garantie. Selon les
termes du contrat de vente, le fabricant s’engage à réparer ou à remplacer les articles
défectueux dans un délai de 3 ans à compter de la date de vente. D’après les
expériences passées, il est probable qu’il y aura certaines réclamations au titre de la
garantie.
Fait générateur : obligation juridique. Probabilité basée sur les données statistiques
Le montant de la provision est égale à la meilleure estimation nécessaire pour éteindre
l’obligation. Elle est calculée avant impôt. Lorsque l’effet de la valeur temps est
significatif, elle doit faire l’objet d’une actualisation. Les provisions doivent être
révisées à chaque date de clôture et ajustées pour tenir compte de la meilleure
estimation à cette date. L’impact de la variation de la provision liée à l’actualisation est
comptabilisé en charges financières.
Si la sortie de ressources n’est plus probable, la provision doit être reprise en résultat.
Une provision ne peut être utilisée que pour les dépenses pour lesquelles elle a été
comptabilisée à l’origine.
Une entreprise vend des biens avec une garantie assurant aux clients le coût des
réparations ou de tout défaut de fabrication apparent dans les 6 premiers mois suivant
l’achat.
Si des défauts mineurs étaient détectés dans tous les produits vendus, le coût des
réparations s’élèvent à 1 MF.CFA. Si des défauts majeurs étaient détectés dans tous les
produits vendus, le coût des réparations s’élèverait à 4 MFCFA.
L’expérience passée de l’entreprise et les prévisions futures indiquent que, pour l’année
à venir, 75% des biens vendus n’auront aucun défaut, 20% présenteront des défauts
mineurs et 5% des défauts majeurs.
Solution
La provision est égale à la valeur attendue du coût des réparations. Cette valeur est
obtenue en pondérant chaque possibilité de résultat par sa possibilité associée, soit :
(75% x 0) + (20% x 1 M) + (5% x 4 M) = 400 000 MFCFA.
Un passif éventuel n’est pas constaté en comptabilité. Il fait l’objet d’une information en
annexe. Lorsqu’il devient probable et s’il peut être estimé de manière fiable une
provision est alors constatée.
Un actif éventuel n’est pas constaté en comptabilité. Il fait l’objet d’une information en
annexe si la perception d’avantages économiques futurs est probable. Quand la
réalisation du produit est certaine, l’actif n’est plus éventuel et il doit être comptabilisé.
1. Définition
Un instrument financier est un contrat, qui pour l’une des parties, est à l’origine d’un
actif financier et, pour l’autre, à l’origine soit d’un passif financier, soit d’un instrument
de capitaux propres.
- Une dette financière est une dette provenant d’une obligation contractuelle
prévoyant :
- la remise de liquidités ou d’autres actifs financiers à la contre partie au contrat ;
- l’échange d’instruments financier avec un tiers à des conditions potentiellement
défavorables.
2. Classification
Mais elles concernent également les entreprises non bancaires dont les bilans incluent
des instruments financiers primaires et non fréquemment des instruments financiers
secondaires.
La norme IAS 39 énonce qu’à la date d’entrée au bilan, l’actif, ou le passif, financier est
porté au bilan à son coût constitué :
- s’il s’agit d’un actif financier, par la juste valeur de ce qui est donné ;
- s’il s’agit d’un passif financier, par la juste valeur de ce qui est reçu.
augmentée des frais directs liés à l’opération (ou coûts de transaction directement
attribuables) à l’actif financier ou déduite de la valeur d’entrée du passif financier (hors
actifs et passifs financiers évalués à la juste valeur par résultat)
La juste valeur de ce qui est donné pour acquérir l’actif financier, ou de ce qui est reçu
en contre partie de la prise en charge d’un passif financier, est déterminée par
référence au prix conclu dans le cadre de l’opération en cause ou par référence à des
cours ou des prix de marché.
Les différentes catégories comptables prévues par la norme IAS 39 sont les suivantes :
Evaluation
Catégories Définition Impact
postérieure
L’entreprise MILLIONNE dont l’exercice court du 01/07 au 30/06 acquiert le 01/ 07/N
des obligations pour un montant global de 1 100 000 F. Les frais de transaction
s’élèvent à : 20 000 F. Elle a l’intention de les détenir jusqu’à leur échéance. Ces
obligations ont été émises le 01/07/N-1 au nominal de 1 000 000 F et sont
remboursables pour cette valeur le 30/06/N+3. Le taux d’intérêt servi annuellement est
de 10%. Le taux du marché financier pour des placements équivalents est de 6,24% au
01/07/N.
1. Déterminer la nature de cet actif financier et sa méthode d’évaluation ultérieure.
2. Enregistrer ce placement lors de son acquisition le 01/07/N.
3. Déterminer les enregistrements comptables ultérieurs au 30/06/N+1,
30/06/N+1, 30/06/N +2 et 30/06/N+3.
Solution
1. Les obligations acquises vont être détenues jusqu’à l’échéance. Elles entrent dans la
catégorie placements détenus jusqu’à l’échéance. Leur évaluation postérieure à
l’évaluation initiale se fera selon la méthode du coût amorti avec la méthode du
taux d’intérêt effectif.
2. L’évaluation initiale d’actif financier s’effectue à la juste valeur augmentée des coûts
de transaction directement attribuables. Compte tenu d’un taux du marché financier
pour un placement équivalent de 6,24%, la juste valeur lors de l’acquisition ressort à :
La juste valeur de l’actif financier correspond bien ici au prix payé. La valeur initiale
du placement ressort à 1 100 000 + 20 000 = 1 120 000.
01/07/N
Actif financier……………………… …..1 120 000
Banque ………………………..…………… 1 120 000
3. L’évaluation postérieure à la clôture d’un actif financier détenu jusqu’à son échéance
est réalisée au coût amorti, en utilisant la méthode du taux d’intérêt effectif. En
appelant t le taux d’intérêt effectif, celui-ci sera déterminé de la façon suivante :
30/06/N+1
Banque……………………… …..1 00 000
Produits financiers (1 120 000 x 5,5481%) 62 139
Actif financier…………..……………….… 37 861
30/06/N+2
Banque……………………… …..1 00 000
Produits financiers (1 082 139 x 5,5481%) 60 039
Actif financier…………..……………….… 39 961
30/06/N+3
Banque……………………… …..1 1 00 000
Produits financiers(1 042 178 x 5,5481%) 57 822
Actif financier…………..……………….… 1 042 178
La norme IAS 12 prescrit le traitement comptable des impôts sur le résultat avec :
- la comptabilisation des passifs d’impôt différé générés par des différences
temporelles imposables ;
- la comptabilisation des actifs d’impôt différé générés par des différences
temporelles déductibles, par des pertes fiscales ou des crédits d’impôt non
utilisés.
La norme IAS 12 distingue deux types d’impôt : l’impôt exigible (payable ou
récupérable d’un exercice) c’est le bénéfice imposable ou la perte fiscale calculé selon les
règles établies par les administration fiscales. L’impôt différé provient de trois origines.
1. de différences temporelles entre valeur comptable d’un actif ou d’un passif et sa base
fiscale
2. du report en avant de pertes fiscales non utilisées du report en avant de crédits
d’impôt non utilisés
Un impôt différé correspond à un montant d’impôt sur les bénéfices payable (impôt
différé passif) ou recouvrable (impôt différé actif) au cours d’exercices futurs.
Lorsqu’il est fait une distinction entre (i) actifs et passifs courants et (ii) actifs et passifs
non courants, les actifs (passifs) d’impôts différés doivent figurer en actifs (passifs) non
courants. Il correspond à la différence entre l’impôt « juridique » (exigible ou
récupérable au titre de l’exercice) et l’impôt « économique » (né à la suite des opérations
de l’exercice payable ou récupérable ultérieurement).
En principe, les impôts différés-actif sont enregistrés dans les actifs non-courants et les
impôts différés-passif dans les passifs non courants.
Exemple : Un report en avant de pertes fiscales ou de crédits d’impôts non utilisés doit
être comptabilisé en actif d’impôt différé et en produit d’impôt différé.
L’IAS 20 définit les subventions publiques comme des aides publiques prenant la forme
de transferts de ressource à une entité en échange du fait que celle-ci s’est conformée ou
se conformera à certaines conditions liées à ses activités opérationnelles.
On distingue :
(a) les subventions liées à des actifs (subventions d’équipement). L’entité répondant aux
conditions d’obtention doit acheter, construire ou acquérir des actifs à long terme.
2. Principes de comptabilisation
Les subventions publiques ne doivent pas être comptabilisées tant qu’il n’existe pas une
assurance raisonnable que :
L’IAS 20 précise que les subventions publiques doivent être comptabilisées en produit,
sur une base systématique sur les exercices nécessaires pour les rattacher avec les
coûts liés qu’elles sont sensées compenser.
Elles ne doivent pas être créditées directement en capitaux propres, du fait qu’elles ne
sont pas apportées par les actionnaires.
(a) l’approche par le bilan selon laquelle la subvention est créditée en capitaux propres,
et
(b) l’approche par le résultat, selon laquelle la subvention est comptabilisée en résultat
sur un ou plusieurs exercices.
Les subventions liées aux actifs doivent être présentées au bilan soit
(b) en déduisant la subvention des montants des actifs pour arriver à leur valeur
comptable nette.
La première méthode est préférable à la seconde qui opère une compensation entre
actif et passif (contraire au principe de non compensation au bilan).
Elles sont présentées au crédit du compte de résultat dans une rubrique générale telle
que «Subventions d’exploitation» ou « Autres produits »
L’IAS 20 autorise qu’elles soient présentées en déduction des charges auxquelles elles
sont liées.
(c) Les conditions non remplies et toute autre éventualité relative à de l’aide publique
qui a été comptabilisée.
1. Champ d’application
La norme IAS 21 ne traite pas des dérivés de change, ni des opérations de couverture
de change qui sont du ressort de la norme IAS 39. Toutefois, les dérivés de change
exclus du champ d’application de la norme IAS 39 (par exemple, certains dérivés
incorporés dans d’autres contrats) rentrent bien dans le champ d’application de la
norme IAS 21.
2. Principes généraux
- Les éléments non monétaires en monnaie étrangère qui sont évalué au coût
historique doivent être convertis en utilisant le cours de change à la date de
transaction.
Normes comptables internationales IAS/IFRS. G. M. GNIMASSOUN, 2013 Page 80
ECOLE SUPERIEURE DES AFFAIRES (ESA)
- Les éléments non monétaires en monnaie étrangère qui sont évalué à la juste
valeur doivent être convertis en utilisant le cours de change à la date à laquelle
cette juste valeur a été déterminée.
- Les écarts de change naissant de cette conversion sont comptabilisés en charges ou
en produits de la période sauf :
- Ceux liés directement à une perte ou à un gain reconnu directement dans les
capitaux propres, qui sont comptabilisés dans les capitaux propres ;
- Ceux naissant de la conversion d’un investissement net dans une filiale étrangère,
qui sont comptabilisés dans les capitaux propres et en résultat lors de la vente de
l’investissement.
Pour une entité dont la monnaie fonctionnelle n’est pas celle d’une économie hyper
inflationniste :
Les actifs, passifs et éléments de capitaux propres sont convertis au taux de clôture ;
Les produits et charges de chaque période présentée sont convertis au taux à la date de
transaction. Tous les écarts de change en résultant sont comptabilisés dans les capitaux
propres.
Pour les entités dont la monnaie fonctionnelle est celle d’une économie hyper
inflationniste, les retraitements, prévus par IAS 29 « Information financières dans les
économies hyper inflationnistes », sont appliqués avant de convertir tous les montants
(actifs, passifs, capitaux propres, produits et charges incluant les comparatifs) au taux
de clôture de la monnaie de présentation.
Lorsque les résultats et la situation financière d’une activité à l’étranger sont convertis
dans une monnaie de présentation afin d’être intégrés par consolidation, consolidation
proportionnelle ou mise en équivalence dans les états financiers consolidés d’une entité,
les procédures suivantes sont utilisées :
1. Objectifs
2. Champ d’application
La norme IAS 23 s’applique à tous les coûts d’emprunt. Les coûts d’emprunt sont les
intérêts et autres coûts supportés par une entreprise dans le cadre d’un emprunt.
La norme IAS 23 stipule que les coûts d’emprunts, dans le cadre du traitement de
référence de la norme, doivent être comptabilisés en charges dans l’exercice au cours
duquel ils sont encourus, indépendamment de l’utilisation faite des fonds empruntés.
Principe
Un actif éligible est un actif qui demande une longue période préparation avant d’être
utilisé ou vendu.
Les coûts d’emprunt à incorporer au coût d’un actif éligible sont les coûts qui auraient
pu être évités si l’entité souscripteur de l’emprunt n’avait pas eu l’intention d’effectuer
une dépense relative à un actif éligible.
Emprunt spécifique
Les coûts d’emprunt incorporables à l’actif éligible sont les coûts d’emprunt réels
encourus au cours de l’exercice, diminués des éventuels produits de placement
temporaire de tout ou partie de la somme empruntée.
Le montant des coûts d’emprunt incorporables au coût éligible doit être déterminé en
appliquant un taux de capitalisation aux dépenses relatives à l’actif. Ce taux de
capitalisation est la moyenne pondérée des coûts d’emprunt applicables aux emprunts
en cours de l’entité, autres que les emprunts contractés spécifiquement dans le but
d’obtenir l’actif concerné.
Le montant des coûts d’emprunt incorporés au coût de l’actif d’un exercice donné ne
doit pas excéder le montant total des coûts d’emprunt encourus au cours de l’exercice.
Illustration :
E1 : 100 000 à 4%
E2 : 200 000 à 8%
Les coûts d’emprunt nets s’élèvent ainsi à : 3 000+12 000 – 1 500 – 33 = 13 467
L’incorporation des coûts d’emprunt d’un actif éligible doit commencer lorsque :
Les coûts d’emprunt ne doivent plus être incorporés quand on observe une longue
période d’interruption de l’activité de développement d’un actif.
Le bilan est un état récapitulatif des actifs, des passifs (externes) et des capitaux
propres de l’entité à la date de clôture des comptes. Les IFRS s’éloignent de la notion de
patrimoine notamment en substituant la notion de contrôle à celle de patrimoine.
C’est donc la conception anglo-saxonne du bilan qui l’emporte sur l’approche du PCG,
qui incluait les capitaux propres dans le passif. Ceux-ci sont considérés comme étant la
différence entre l’actif et les passifs externes. En outre, le bilan doit être
obligatoirement présenté avant répartition du résultat.
1.1 Actifs
Les actifs représentent les ressources contrôlées par l’entité du fait d’événements
passés et dont elle attend des avantages économiques futurs. Le contrôle d’un actif
correspond au pouvoir d’obtenir les avantages économiques futurs procurés par cet
actif.
Cette modification de la définition des actifs est essentielle, car elle fait référence à la
notion d’avantages économiques futurs et non à la notion de propriété juridique
patrimoniale ou à celle de valeur économique positive. Les conséquences sont multiples
: enregistrement en charges des frais d’établissement, des frais de recherche, des
fichiers clients et marques créés en interne, enregistrement à l’actif des biens en crédit
bail. On distingue les actifs courants et les actifs non courants.
qui sont détenus essentiellement à des fins de transactions ou pour une durée
courte et que l’entité s’attend à réaliser dans les douze (12) mois suivant la date
de clôture de son exercice ; ou
qui constituent de la trésorerie ou de l’équivalent de trésorerie dont l’utilisation
n’est pas soumise à restriction : fonds de caisse, dépôts à vue et placements à
court terme très liquides qui sont facilement convertibles en un montant connu
de trésorerie.
En réalité, les actifs non courants sont tous les actifs qui ne sont pas classés en actifs
courants.
Exemple : Les actifs non courants incluent les prêts à plus d’un an et les impôts
différés Actif, ainsi que les immobilisations.
1.2 Passifs
Les passifs sont constitués des obligations actuelles de l’entité résultant d’événements
passés et dont l’extinction devrait se traduire pour l’entité par une sortie de ressources
représentatives d’avantages économiques. Pour l’entité, une obligation consiste dans le
devoir ou la responsabilité d’agir ou de faire quelque chose d’une certaine façon. Des
obligations naissent :
- que l’entité s’attend à éteindre dans le cadre de son cycle d’exploitation normal ;
ou
- dont le règlement doit intervenir dans les douze mois suivant la date de clôture
de son exercice.
Le premier cas couvre les dettes aux fournisseurs, envers le personnel et autres coûts
opérationnels, Le second cas couvre la partie à moins d’un an des emprunts (sauf
crédits « revolving »), découverts, dividendes dus et impôts sur les sociétés.
Le montant de ces actifs exclus des passifs courants doit figurer en annexe.
Le classement en passif non courant est plus restrictif en IFRS que celui du PCG, et ne
doit prendre en compte que les accords de refinancement finalisés à la date de clôture
(et non à la date d’arrêté des comptes).
Les capitaux propres ou capital financier, correspond à l’excédent des actifs de l’entité
sur ses passifs courants et non courants tels que définis aux articles précédents. Les
capitaux propres sont définis comme la différence entre la valeur comptable des actifs
et l’ensemble des éléments passif (passifs externes).
Cette définition des capitaux propres comme étant l’intérêt résiduel dans les actifs
après déduction de tous les passifs (dettes). Autre différence avec le PCG, il n’existe pas
de rubrique « fonds non remboursables », ce qui signifie que les instruments financiers
ne peuvent figurer en capitaux propres, mais doivent tous être comptabilisés en dettes.
Exemple : Les capitaux propres comprennent notamment le capital social (appelé, sauf
part non appelée), les réserves, le report à nouveau, les écarts d’évaluation et de
réévaluation et le résultat. Par contre, ils ne comprennent ni les provisions, ni les
subventions d’investissement, ni les emprunts, ni les dettes rattachées à des
participations.
2 420
Immobilisations corporelles 2 2 750
210
Titres de participation 3 210
2 630
TOTAL 2 960
ACTIFS COURANTS
Trésorerie 90 100
PASSIFS COURANTS
2.1 Charges
Les charges sont des diminutions d’avantages économiques au cours de la période sous
forme de consommations, de sorties ou diminutions d’actifs ou de survenance de passifs.
Elles ont pour effet de diminuer les capitaux propres autrement que par des
distributions aux participants aux capitaux propres.
Le principe d’enregistrement est que les charges doivent être rattachées aux produits,
avec pour conséquence supplémentaire qu’il ne faut pas enregistrer en actif mais en
charges certains éléments tels que frais d’établissement, charges à étaler et charges
différées.
Exemple : Les redevances de crédit bail considérées comme des locations financement
ne doivent figurer en charges que pour la partie frais financiers et amortissements du
bien. Par contre, les frais d’établissement, les charges à étaler et les charges différées
doivent figurer en charges.
2.2 Produits
Exercice Exercice
Postes Notes
N N-1
Tableau de variation des capitaux propres pour l'exercice clos le 31 décembre (n+2)
Ecart
Prime Ecart de Bénéfices
Capital de Total
d'émission réévaluat accumulés
convers
Soldes ajustés X X X X X X
Ecart de conversion X X
Bénéfice net X X
Dividendes X X
Augmentation de capital X X X
Ecart de conversion X X
Bénéfice net X X
Dividendes X X
Augmentation de capital X X X
Cette information est considérée comme très utile par les analystes financiers et par les
investisseurs car elle permet de mieux connaître les risques et les potentiels d’une
entreprise n’ayant pas une activité homogène et ayant des implantations
géographiques diverses. A l’inverse, les dirigeants des entreprises sont très réticents à
fournir ces informations car elles sont de nature à renseigner les concurrents et
peuvent avoir des conséquences internes notamment d’ordre social.
L’objectif de la norme : La norme fixe les règles selon lesquelles font état d’informations
financières par secteurs d’activité et par zone géographique. L’objectif est d’assister les
utilisateurs des états financiers à mieux comprendre les résultats d’une entreprise, à
mieux en apprécier les risques et les potentiels et à effectuer une appréciation
d’ensemble plus pertinente, en appréciant les produits, les charges, les résultats, les
actifs et les passifs sectoriels.
Résultat dilué
La présentation du résultat par action fait partie des obligations d’information des
sociétés cotées depuis de nombreuses années. Cet indicateur permet d’apprécier
l’évolution des performances d’une unité et de les comparer aux concurrents.
Le résultat par action doit être fourni sur la base des actions émises (résultat de
base), d’une part et sur la base du nombre d’actions potentielles dilutives
(résultat dilué), d’autre part.
Ces résultats doivent être présentés au pied du compte de résultat sur la base du
résultat net consolidé des résultats poursuivis.
2. Actions ordinaires et actions ordinaires potentielles
Actions ordinaires conditionnelles : actions qui seront émises dans le cadre d’un
contrat visant à l’émission d’actions sous conditions.
Le nombre d’actions ordinaires est calculé comme étant le nombre moyen pondéré
d’actions ordinaires en circulation au cours de l’exercice. Les dividendes préférentiels
au titre des actions préférentielles sont déduits du résultat net afin de déterminer le
résultat attribuable aux seules actions ordinaires en circulation.
Exemple : Une entreprise détient 10 000 actions au 1er janvier N. Elle augmente son
capital social le 1er juillet N par émission de 2 actions nouvelles contre 5 anciennes.
Elle réalise un bénéfice de 1 125 000. Calculer le résultat par action. De plus 3 000
actions sont autodétenues du 1er septembre au 1er décembre N.
Solution
(1) soit 10 000 + 4 000 = 14 000, les 3000 actions auto détenues ayant été cédées avant
le 31 décembre
REFERENCES BIBLIOGRAPHIQUES