Le contrôle interne

Section 3 : L’appréciation du contrôle interne

Le contrôle interne est un système d’organisation. Le champ d’application du contrôle interne était
autrefois limité au système d’organisation comptable et avait pour objet d’éviter les fraudes et les
erreurs involontaires. Le champ d’application du contrôle interne est aujourd’hui étendu à
l’ensemble des systèmes de l’entreprise et tend de plus en plus à se fondre dans le système qualité
de l’entreprise; dans cette perspective, l’objectif du contrôle interne comprend toujours celui de
disposer d’un système d’organisation comptable qui évite les erreurs involontaires et les fraudes,
mais il est en outre étendu à l’amélioration des performances.

3.1. Définition du contrôle interne

Le contrôle est un terme très courant. Cela signifie «vérification», c'est-à-dire vérifier si le
comportement est conforme aux règles , normes , lois et normes établies par l’entreprise .

Comme elle signifie aussi "maîtrise", c'est à dire compétences, connaissances,

organisations… .C'est dans ces prescriptions surtout que se situe le contrôle interne. Pour
mieux cerner le sens du terme, il est utile de rappeler les définitions suivantes :

Selon SCHICK Pierre :

Le contrôle interne est « un dispositif de la société, défini et mis en œuvre sous sa

responsabilité. Il comprend un ensemble de moyens, de comportements, de procédures et
d’actions adaptés aux caractéristiques propres de chaque société. Il contribue à la maîtrise
de ses activités, à l’efficacité de ses opérations et à l’utilisation efficiente de ses ressources.
Il doit lui permettre de prendre en compte de manière appropriée les risques significatifs,
qu’ils soient opérationnels, financiers ou de conformité1.»

Le dispositif vise plus particulièrement à assurer : -La conformité aux lois et règlement.

-L’application des instructions et des orientations fixées par la direction générale ou le

directoire.

-Le bon fonctionnement des processus internes de la société, notamment ceux concourant
à la sauvegarde de ses actifs.

-La fiabilité des informations financières.2

Selon le référentiel COSO (Committee of Sponsoring of the tread way commission):

1
SCHICK N Pierre, (2007), Op. Cit, p20.
2
Idem
« Le contrôle interne est un processus mis en œuvre par le conseil d’administration, les
dirigeants et le personnel d’une organisation. Il est destiné à fournir une assurance
raisonnable quant à la réalisation des objectifs suivant :

- réalisation et optimisation des opérations;

- fiabilité des informations financières;

- conformité aux lois et aux réglementations en vigueur 3 ».

 Selon l’ordre des experts comptable français en 1977 :

Le contrôle interne est : « l’ensemble des sécurités contribuant à la maîtrise de

l’entreprise. Il a pour but d’un côté d’assurer la protection, la sauvegarde du patrimoine et
la qualité de l’information, de l’autre d’appliquer des instructions de la direction et de
favoriser l’amélioration des performances .Il se manifeste par l’organisation, les
pérennités de celle-ci.4»

Selon la compagnie nationale des commissaires aux comptes en 1987 :

La compagnie nationale propose une définition qui limite le champ d’activité du contrôle
interne à la comptabilité et limite son rôle à des mesures de vérification : « le contrôle
interne est constitué par l’ensemble des mesures de contrôle, comptable ou autre, que le
directeur définit, applique et surveille sous sa responsabilité, afin d’assurer la protection
du patrimoine de l’entreprise et la fiabilité des enregistrements comptables et des
comptes annuels qui en découlent .5»

 Selon international Federation of Accountants (IFAC) en 1994

IFAC propose une définition qui étend le champ d’application du contrôle interne à la
gestion des activités, mais tout en précisant bien qu’il comprend les enregistrements
comptables : « le système de contrôle interne est l’ensemble des politiques et procédures
mis en œuvre par la direction d’une entité en vue d’assurer, dans la mesure du possible, la
gestion rigoureuse et efficace de ses activités. Ces procédures impliquent le respect des
politiques de gestion, la sauvegarde des actifs, la prévention et la détection des fraudes et
des erreurs, l’exactitude et l’exhaustivité des enregistrements comptables.6»

3
BERTINE E., « Audit interne : Enjeux et pratiques à l’international », Édition Eyrolles, Paris, 2007, p.57.
4
GRAND B., VERDALLE B., « Audit comptable et financier », Édition Economica, Paris, 1999, p.63.
5
ARMAND Dayan, « Manuel de gestion » 2eme Édition Ellipes Marketing, Paris, 2004, p.925.
6
Idem.
Conclusion :

Quelle que soit la définition du contrôle interne donnée selon des sources différentes, il
est possible de constater dans un premier sens que le contrôle interne est le champ
d’intervention de l’audit interne.

Dans cette approche, il est possible d’en déduire qu’il n’existe pas d’audit interne sans
contrôle interne formalisé. Dans un autre sens l’objectif de l’audit interne est le contrôle
interne, dans cette optique se retrouve l’audit opérationnel qui a pour but de contrôler la
pertinence des procédures de contrôle interne mais aussi l’audit de conformité qui a pour
but d’évaluer la bonne application des instructions.

De plus, la finalité du contrôle interne et de l’audit interne se rejoignent. A titre d’exemple

l’objectif de la conformité aux lois et réglementations est un but commun qu’on tend à
atteindre que ce soit en audit interne ou en contrôle interne
3.2. L’appréciation et l’évaluation du contrôle interne

L'évaluation porte sur les opérations courantes et répétitives (achats, ventes, banque,
etc.). Pour les opérations non récurrentes, ni répétitives ni conventionnelles, l'auditeur
vérifie directement les pièces justificatives nécessaires.

Afin d'évaluer le contrôle interne, l'auditeur doit porter des jugements sur les procédures
en cours de l'entité auditée. Il effectue une série de tests, et l'échelle de ces tests doit être
suffisamment grande pour convaincre le reviseur que le programme contrôlé est appliqué
de manière permanente et parfaite.

 Test de conformité : Il est destiné à confirmer que la description du programme a

été correctement comprise et cohérente avec le programme d'application de
l'entreprise. D'une part, ils peuvent vérifier l'existence de procédures contrôlées, et
d'autre part, ils peuvent détecter des procédures que l'auditeur ne connaissait pas
auparavant.
 Tests de permanence : visent à vérifier que les procédures constituant les points
forts du système comptable sont effectivement et constamment appliquées.

L'objectif de l'évaluation du contrôle interne est double :

-La fiabilité de la procédure conduit à très peu d'enquêtes de la part de l’auditeur

pendant la période de contrôle direct du compte. Au contraire, l'existence de
programmes peu fiables l'incite à effectuer des tests de vérification détaillés ;

-La procédure peut être inefficace, amenant l'auditeur à recommander des

améliorations à un coût raisonnable pour éliminer toute source de risque évitable.
Ainsi, l'auditeur contribue à améliorer les performances de l'entreprise tout en
préparant les conditions favorables à l'accomplissement de sa prochaine mission.

3.3. Objectifs du contrôle interne

 Contrôle de l’entreprise: Diriger l'entreprise de manière à assurer le

développement durable et la bonne survie de l'entreprise dans le cadre de
l'atteinte des objectifs fixés.
 Protection des actifs: S'assurer que les actifs qui constituent les actifs de
l'entreprise sont protégés. Il s'agit non seulement de diverses immobilisations,
stocks et immobilisations incorporelles, mais aussi :

-Les ressources humaines sont l'élément le plus précieux de l'héritage de l'entreprise;

-L'image de l'entreprise qui pourrait être détruite à cause d’un Mauvais contrôle des
opérations.

 Assurer la qualité de l'information : contrôler l'exactitude des informations, et

assurer la fiabilité et l'intégrité des informations financières et opérationnelles.
  Assurer l'application des instructions de gestion : en respectant les politiques
Gestion, plans, procédures, lois et règlements.
 Assurer l'utilisation rentable des ressources : en favorisant l'amélioration des
performances, une efficacité accrue et un fonctionnement efficace de l'entreprise.

3.4. Les principes fondamentaux du contrôle interne

Ces principes conduisent les entreprises à utiliser un minimum de règles et de
techniques7 qui sont :
3.4.1. L’organisation

Quelle que soient sa taille ou la branche d’activité d’une entreprise , elle doit être
organisée rationnellement ,Ses structures doivent être décrites dans un organigramme, ses
procédures doivent être écrites et rassemblées dans un manuel.

Plus la taille l’entreprise est grande plus la nécessité d’existence d’un manuel écrit
s’avère nécessaire. Ce dernier permet de définir les différentes tâches, les responsabilités
(d’encadrement en particulier), les pouvoirs (de signature, par exemple), et de décrire les
procédures de transmission de l’information. L’organigramme doit mettre en évidence les
diverses tâches des services et des membres du personnel : l’organigramme décrit
l’architecture de l’entreprise, il indique sa structure et les diverses liaisons qui existent
entre les services et les membres qui la composent.

3.4.2. La séparation des tâches

Le principe de séparation des fonctions est apparu après la croissance de l’entreprise.

Ensuite, il y a les délégations de pouvoir dont, en particulier, des délégations de signatures
sociales. Dès lors,  il est nécessaire de séparer les fonctions de base suivantes et de les
affecter à différentes personnes ou niveaux :

 -Fonction décisionnelle (autorisation, approbation);

-La fonction de protection et de préservation de la valeur de l'argent (trésorier) ;
-La fonction de protection et de conservation des objets physiques (magasiniers) ;
-Fonction comptable (comptabilité)

 Conséquences du non-respect de la séparation des tâches :

Une même personne exerce deux de ces quatre fonctions avec des degrés de
gravité différents. Par exemple :
-Si le magasinier a le droit d'approuver lui-même les commandes
d'approvisionnement en stock, il risque de commettre des erreurs (stock trop
important, coûts d'achat excessifs, etc.).
-Si la personne qui a le droit de décider d'acheter des immobilisations possède
également la signature de l'entreprise, il existe un risque qu'elle paie le fournisseur

7
20 ARMAND D., (2004), Op. Cit, p926.
 immédiatement après la passation de la commande, y compris en commandant le
doute sur l'utilité de la marchandise. Cependant, si ces erreurs ou fraudes sont
regrettables, leur gravité est généralement limitée. Cependant, il y a deux fonctions
qui ne devraient jamais être exercées par la même personne : la fonction d'avoir
une signature d'entreprise et la fonction d'accéder à un compte. Sinon, l'arnaque
suivante est facile :
-Comptabilisez les faux achats et payez immédiatement.
-Voler les chèques reçus des clients et radier les comptes clients avec des écritures
de crédit ou de créance irrécouvrable.
-Enregistrez les ventes qui sont inférieures au montant indiqué sur la facture
envoyée au client, puis après avoir reçu le paiement du client, conservez la
différence entre le montant reçu et le montant enregistré.
-Soustraire une partie du paiement du client et comptabiliser immédiatement
l'entrée de remise accordée.

3.4.3. L’intégration

Les procédures de contrôle interne doivent inclure des procédures de contrôle

Réciprocité, permettant la détection d'anomalies par des procédures régulières.
Ils reposent sur le recoupement des informations et le contrôle mutuel par une
bonne séparation fonctionnelle.

3.4.3.1. Recoupement

Le recoupement consiste à comparer des informations qui doivent être similaires

lorsqu'elles apparaissent dans des documents différents. Par exemple, apparaît dans Le
compte de résultat doit être le même que celui figurant au bilan, et une facture doit
apparaître Le montant dans le journal et le grand livre est le même. Le recoupement des
informations est absolument nécessaire pour les comptes manuels, parmi lesquels
presque Erreurs inévitables dues aux soins humains Révocation pendant la période de
prolongation); en revanche, en comptabilité informatisée, de telles erreurs ne seront pas
Ne peut pas être soumis par ordinateur.

Il est évident que l’informatique double les possibilités de recoupements

automatiques pour un coût dérisoire ; par exemple, tout bon de sortie informatisé de
marchandise est comparé par l’ordinateur à une facture de vente puis à un
encaissement, et la procédure prévoit l’émission du listing des bons de sortie
informatisés auxquels ne correspondent aucune facture de vente ou aucun
encaissement .

3.4.3.2. Contrôle réciproque (contrôle mutuel)

 Le contrôle réciproque, dans sa forme la plus conceptuelle, est un travail qui

prolonge l'autre tout en contrôlant celui-ci ;
Exemple :

-La comptabilité traite les informations lors de la comptabilisation des ventes.

-Le trésorier traite des informations lorsqu’il enregistre les chèques reçus des clients.

 Personnel chargé de suivre les impayés, de traiter également les informations et en
même temps de vérifier l'intégration du système sur le processus : si la vérification
de l'adresse du client "" a été volée, le client Cette ligne "x" fournira une fausse preuve de son
paiement et de la fraude sera alors facilement détecté.

 Le contrôle réciproque, s'il permet d'éviter les fraudes, c'est aussi de détecter les erreurs

involontaires puis la banque réconcilie pour détecter les erreurs.

3.4.4. La bonne information

Les informations circulant dans
lescircuits de contrôleinterne sont pertinentes, objectives, communicables, vérifiables et 
utiles :

- Les informations pertinentes sont des informations adaptées à leur utilisation.

 Il doit être disponible et accessible au bon moment.

Tout simplement, le, les reçus sont obligatoires pour les
chiffres qui apparaissent en kilogrammes ou en litres, et en dirham sur les
factures sont délivrés au comptable.

- Les informations communicables sont des informations à partir desquelles le destinataire
peut obtenir clairement les informations dont il a besoin. L’analyse financière ou le contrôle
de gestion offrent des exemples qui remettent en cause le principe de
communicabilité : que retenir ?
 En calculant sur quelle période ?

 Quels sont les indicateurs utilisés ?

 À qui faut-il remettre les tableaux de bord ?

 À qui dois-je fournir le panneau de contrôle ?

 Selon quelle périodicité ?

 La vérification des informations implique des règles d'enregistrement et

de catégorisation méthodiques des événements, et d'affichage sans délai en détectant les anom
alies si besoin. La vérification implique également que la numérotation des pièces
comptables constitue un référentiel approprié.
-Les utilités dépendent des critères déjà mentionnés : pertinent, objectif et
vérifiable.De plus, les informations utiles doivent être simplifiée et directe .

3.4.5. La qualité du personnel

Tout système de contrôle qualité est voué à l'échec. La qualité des employés passe par la
compétence et l'honnêteté, mais la vulnérabilité des facteurs humains nécessite toujours de
bonnes procédures de contrôle interne. Les personnes exerçant des fonctions de supervision
ne devraient pas prendre de congé en même temps que leurs subordonnés afin de pouvoir
contrôler pleinement les travailleurs temporaires. De même, le taux élevé de rotation du
personnel doit être compensé par des managers à long terme. Une bonne protection repose sur
la mobilité du personnel, quel que soit son grade. Des hommes, considérés comme
indispensables, confiants et toujours est restée à risque, au fil
des années leur éthique sur l'argent qu'ils gèrent .

3.4.6. L’harmonie

Le respect du principe d'harmonie signifie l'adéquation du contrôle interne aux

caractéristiques et à l'environnement de l'entreprise. Sinon, le contrôle interne forcera
Composants rigides et liés. Le principe d'harmonie est peut-être le principe le moins compris
Contrôle interne : Le contrôle interne ne signifie en aucun cas une telle multiplication inutile
Une procédure lourde ou redondante coûte cher, elle doit au contraire être ajustée en fonction
de l'importance des risques que l'entreprise évite et de l'environnement de l'entreprise. Son
coût de mise en œuvre. L'élaboration de procédures appropriées conduira toujours à
: -Définir les risques que la direction de l'entreprise entend éviter.
-Prendre en compte le coût des procédures de traitement ou de vérification Coûts encourus du
fait de la survenance de risques ; à l'instar des autres départements d'activité, cette règle de
rentabilité est bien connue du contrôle interne.

3.4.7. L’universalité

Ce principe signifie que le contrôle interne implique tout le personnel de l'entreprise, à tout
moment et en tout lieu : pas de zones réservées, pas de personnel privilégié, plus de
procédures ne sont plus applicables, Il n'y a pas non plus de lieux ou d'événements exclus. Le
principe d'universalité est probablement le plus souvent bafoué, soit au nom du secret, soit au
nom du manque de temps, soit par crainte du pouvoir d'un baron de l'entreprise. Ainsi, les
conditions particulières figurant dans les contrats de travail des proches collaborateurs du
Directeur général ne seront pas vérifiées par le service juridique, et le budget alloué à ces
recherches ne sera pas justifié poste par poste, mais sera accordé globalement ; les dépenses
d'un certain directeur ne peuvent pas être prouvées par une facture, mais un relevé bancaire
payé par carte de crédit pour prouver que les activités du département échapperont aux
procédures usuelles …

3.4.8. L’indépendance

Ce principe de durabilité a du sens car tout nécessite la stabilité de ses

structures afin que les employés et les machines ne prennent pas de
temps pour s'adapter aux processus nouvellement introduits.
Bien entendu, le respect du principe de pérennité ne doit pas conduire à la
création d'une règle rigide, mais à tout ajustement des procédures
à l'appréciation de l'environnement économique et technique d'une entreprise.
De même, nous pouvons toujours, lorsque les circonstances l'exigent, violer les
bonnes pratiques si celles-ci sont déterminées comme telles.

3.4.9. La permanence

Le principe d'indépendance signifie que l'objectif du contrôle interne est Indépendamment des
méthodes, des processus et des méthodes de l'entreprise : peu importe qu'elle soit utilisée pour
conclure des contrats (notarisation ou simples appels téléphoniques), la comptabilité
(enregistrement sur un ordinateur séparé, sous-traitance), ou Informations d'archives (papier,
CD, ROM), objectifs de protection du patrimoine et Des améliorations des performances
doivent être obtenues. Cela est généralement dû à des changements dans les méthodes de
travail L'entreprise introduit de nouveaux procédés (nouveaux ordinateurs, nouveaux
logiciels, nouveaux supports d'archives, réseaux, etc.), et le principe d'indépendance n'est plus
le respect.