Fiche technique

LA METHODE DES COUTS VARIABLES « DIRECT COSTING »

I. Généralités
Le direct costing où coût variable est une méthode qui s’est développée au USA après
la 2ème guerre mondiale.
Le direct costing repose sur l’idée que le coût de revient comprend :
 des charges variables proportionnelles au niveau d’activité
 des charges fixes indépendantes du niveau d’activité.
1. Les charges fixes (charges de structure) :
C’est des charges qui restent stable quelques soit les variations du niveau d’activité de
l’entreprise. Cette fixité ne s’observe que si dans l’intervalle de variation de l’activité, la
structure et l’organisation de l’entreprise ne change pas. L’évolution est discontinue sous
forme de palier, tout changement de structure entraine forcément un changement au niveau
des charges fixes. L’équation des charges fixes est une constante y = b
Exemple :
L’amortissement des machines, une partie des salaires (salaire administratif), le loyer
Graphe représentant l’évolution des charges fixe
Charges fixes

C▪
B▪
A▪
▪ ▪ ▪ Niveau d’activité
1 2 3

2. Les charges variables

Ce sont celles qui varient avec le volume d’activité de l’entreprise. Elles sont liées au
fonctionnement de l’entreprise et leur évolution dépend du degré d’utilisation des capacités et
moyens disponibles, en d’autres termes, ces charges sont celles qui varient en fonction de
l’activité.
Exemple :la consommation de M/F augmente avec l’augmentation de production, les charges
variables sont proportionnelles au nombre d’unité d’œuvre de la section considéré , impôts et
taxes, une partie des salaires
Ces charges variables s’expriment par la fonction linéaire suivante :
Charges variables CV = Y = A
Charges variables totales CVT = Y = AX

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Graphe représentant les charges variable

CVT
C▪ ▪
Y = ax + b
B ▪ ▪

A▪ ▪
▪ ▪ ▪ Quantité
1 2 3
Application
Soit une section usinage dont les charges variables se présente comme suit pour deux niveaux
d’activités différentes, l’UD étant l’heure de MOD
Section usinage
Charges 1 000 Heures 1100 Heures
M/P consommées 80 000 80 X 1100 = 88 000
MOD 50 000 50 X 1100 = 55 000
Autres charges de production 70 000 70 X 1100 = 77 000

Total des charges variables 200 000 200 X 1100 = 220 000
Coût variable unitaire pour :
- M/F consommées (80 000/1000) = 80 (88 000/1100) = 80
- MOD (50 000/1000) = 50 (55 000/1100) = 50
- Autres charges de X° (70 000/1000) = 70 (77 000/1100) = 70

Coût variable unitaire 200 200

Il suffit donc de connaitre les charges variables pour construire autant de niveau que nous
voulons.
3. Les charges semi variables
Elles comportent une partie fixe et une partie variable
Exemple : facture de téléphone, d’électricité : une partie qui est fixe : l’abonnement et une partie
variable : la consommation
Graphe représentant les charges semi variable

CSV
Y= a x +b

Niveau d’activité

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II. Les coûts variables

1. Principes :
Le direct costing consiste à distinguer les charges de l’entreprise en charges variables et fixes. Son
coût de revient repose sur :
 Des charges variables proportionnelles au niveau de l’activité de l’entreprise
 Des charges fixes indépendantes du niveau d’activité de l’entreprise
Les charges variables sont pour l’entreprise des éléments privilégiés sur lesquels elle peut
intervenir en les réduisant ou au contraire en les développant en fonction du besoin.
Les charges fixes sont saisies à la fin du processus en bloc, donc nécessitant pas une
imputation entre sections où entre produits
Le rapprochement des coûts variables ainsi calculé et du prix de vente ne dégage qu’une
marge sur le coût variable.
2. Le tableau d’exploitation différentiel (TED) : le TED nous permet de calculer :
2.1. La marge sur coût variable (M/CV)

Marge sur coût variable (M/CV) = chiffre d’affaire (CA) – charges variables (CV)

2.2. Le résultat d’exploitation

Résultat d’exploitation = Marge sur coût variable (M/CV) - Coût Fixe (CF)

Le Tableau d’exploitation différentiel (TED) se présente comme suit :

Désignation Montant
Chiffre d’affaire CA X
- -
Charges variables CV X
Marge sur coût variable M/CV X
- -
Coûts fixes CF X
Résultat d’exploitation RE X
Exemple :
Une entreprise fabrique un produit unique à partir d’une seule matière première. Le comptable fournit
les données suivantes relatives à l’année 2005
- Stock initial pour matières premières : 45 600 DA
- Stock initial pour produits finis : 51 000 DA
- Achat de matières et fournitures : 792 100 DA
- Ventes : vente de produits finis à 1 800 000 DA
- Stock final pour M/F: 52 400 DA
- Stock final de produits finis: 35 000DA

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- Sachant que l’entreprise a obtenu des réductions sur achat de M/F de 7 600 DA
Travail à faire :
- Présenter le tableau d’exploitation différentiel (TED)
- Les charges par nature sont classées ainsi
Charges Achats CV Production CV Vente CV CF total
Total 92300 240 000 26 000 360 000

Solution
 Présentation du TED
Désignation Débit Crédit
Chiffre d’affaire 1 800 000
Prix d’achat 792 100
+
Charges sur achat 92 300
-
Reductions 7 600
+
Stock initial 45 600
-
Stock final 52 400
Coût d’achat variable 870 000
+
Charges variable sur production 240 000
+
Stock initial 51 000
-
Stock final 35 000
Coût de production variable 1 126 000
+
Charge variable de distribution 26 000
Coût de revient variable 1 152 000
Marge sur coût variable (M/CV) 648 000
-
Charges fixes totales 360 000
Résultat 288 000

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EXERCICE N° 1
Une entreprise fabrique deux produits P1 et P2 avec deux matières premières M1 et M2 qui
passent successivement par deux ateliers de production
- La fabrication de 200 unités de P1 nécessite l’emploi de 200 kg de M1 et 150 kg de M2
- La fabrication de 300 unités de P2 nécessite l’emploi de 100 kg de M1 et 200 kg de M2
1) Les achats
M1 : 410 kg à 25 DA/Kg
M2 : 390 kg à 35 DA /kg
2) Les charges directes :
Frais sur achat : 4DA le kg
Frais de production : 5000 DA pour P1 et 4000DA pour P2
Frais de distribution 8DA pour chaque article vendu
3) Productions vendues
150 unités de P1 à 220 DA/unité
250 unités de P2 à 180 DA/unité
4) Les charges indirectes : elles sont réparties suivant ce tableau de répartition
Section Total à Sections auxiliaires Section principales
Charge répartir
ADM ENT Approv. Atelier 1 Atelier 2 Distribut°
∑ RI 197 800 21 900 10 400 24 500 37 800 41 400 61 800
RII
Administration -18 +2 2 5 5 4
Entretien +3 -14 4 3 3 1
Nature de l’unité d’œuvre Kg M/P Pièce P1 Pièce P2 Produits
achetée produite produite vendus
Si on met X : administration et Y entretien on aura :
X= 21 900 + (3 /14) Y Y = 13148,91
Y = 10 400 + (2/18) X
X = 21 900 + (3 /14) (13148,90)
Y = 10 400 + (2/18) (21 900 + (3 /14) Y)
Y = 10 400 + 2 433,33 + 0,024 Y X = 21 900 + 2817,62
Y - 0,024 Y = 12833,33
X = 24717,6
Y = (12833,33/0,976)
Section Total à Sections auxiliaires Section principales
Charge répartir
ADM ENT Approv. Atelier 1 Atelier 2 Distribut°
∑ RI 197 800 21 900 10 400 24 500 37 800 41 400 61 800
RII
Administration (24717,6) 2 746,4 2 746,4 6 866 6 866 5 492,8
Entretien 2817,62 (13 148,91) 3 756,84 2 817,62 2 817,62 939,21
∑ RI 0 0 0 31003,24 47483,62 51083,62 68232,01
Nature de l’unité d’œuvre Kg M/P Pièce P1 Pièce P2 Produits
achetée produite produite vendus
Nombre de l’UD 800 200 300 400
Montant de l’UD 38,75 237,42 170,28 170,58

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 Calcul du coût d’achat

Désignation M1 M2
Q PU M Q PU M
Prix d’achat 410 25 10 250 390 35 13 650
+
Frais d’achat direct 410 4 1 640 390 4 1 560
+
Frais d’achat indirect 410 38,75 15 887,5 390 38,75 15 112,5
Coût d’achat 410 67,75 27 777,5 390 77,75 30 322,5

Calcul du coût de production

Désignation P1 P2
Q PU M Q PU M
Coût d’achat de M/F
consommées
 M1 200 67,75 13 550 100 67,75 6 775
 M2 150 77,75 11 662,5 200 77,75 15 550
+
Frais de X° direct 5 000 4 000
+
Frais de X° indirect
 Atelier 1 200 237,42 47 484
 Atelier 2 300 170,28 51 084
Coût de production 200 388,48 77 696,5 300 258,03 77 409

Calcul du coût de revient

Désignation P1 P2
Q PU M Q PU M
Coût de X° des produits vendus 150 388,48 58 272 250 258,03 64 507,5
+
Frais de distribution direct 150 8 1 200 250 8 2 000
+
Frais de distribution indirect 150 170,58 25 587 250 170,58 42 645
Prix de revient 150 567,06 85 059 150 727,68 109 152,5

Calcul du résultat analytique

Désignation P1 P2
Q PU M Q PU M
Chiffre d’affaire 150 220 33 000 250 180 45 000
-
Prix de revient 85 059 109 152,5
Résultat analytique 150 -52 059 150 -64 152,5

Résultat analytique net -116 211,5

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Exercice N° 2
L’entreprise produits trois produits, les coûts complets de ces produits sont :
Désignation P1 P2 P3 Total
Chiffres d’affaires 220 100 1 062 500 634 200 1 916 800
Coût complet 259 040 684 450 654 330 1 597 820
Résultat -38 940 378 050 -20 130 318 980

L’analyse par variabilité nous donne les résultats suivants :

Désignation P1 P2 P3 Total
Montant % Montant % Montant % Montant %
C.A 220 100 1 062 500 634 200 1 916 800
-
CV 229 040 528 050 404 330 1 161 420
M/CV - 8 940 534 450 229 870 755 380
CF 436 400
RA 318 980
Commentaire
L’abondant du produit P1 sera bénéfique pour l’entreprise, sa marge sur coût variable étant négative.
La M/CV des produits P2 et P3 est positive cela signifie que chacun des produits contribue à la
couverture des charges fixes globales
3. Outils d’analyse des résultats
La méthode du coût variable permet de procéder à une analyse des résultats de l’entreprise grâce
aux différents indicateurs de gestion qui constituent des supports essentiels pour la prise de
décisions stratégiques parmi ces indicateurs : le seuil de rentabilité (SR), l’indice de sécurité , la
date du seuil de rentabilité, l’indice de prélèvement, …
3.1. Seuil de rentabilité :
3.1.1.Définition : Le seuil de rentabilité représente le chiffre d’affaire qui permet à
l’entreprise de couvrir la totalité de ses charges. A ce niveau de chiffre d’affaires, le
résultat est nul. L’entreprise ne réalise alors ni perte, ni bénéfice. Au-delà du seuil de
rentabilité l’entreprise commence à dégager des bénéfices.
On parle alors de chiffre d’affaire critique, ou point mort.
3.1.2. Le calcul du seuil de rentabilité
A. Calcul du seuil de rentabilité en valeur :
Le seuil de rentabilité est calculé comme suit :
RA = 0 c’est-à-dire M/CV = CF ou bien RA = CV + CF

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 Calcul du Seuil de Rentabilité

Cas général Cas particulier
CA = PVU * Q CA0 = SR = PVU * Q0
-
CV0 = CVU * Q0
CV = CVU * Q
M/CV = M/CV u * Q M/CV = M/CV0 * Q0
CF CF
RA RA = 0
Les coûts fixes sont en général indépendants du niveau de l’activité
Le taux de marge sur coût variable (Tx /M /CV) c’est-à-dire M/CV / CA reste constant est donc
(M/CV / CA) = M/CV0 /CA0
M/CV * CA0 = M/CV0 * CA
CA0 (SR) = (M/CV0 * CA) / M/CV
Lorsque l’entreprise atteint son seuil de rentabilité M/CV = CF donc M/CV0 = CF
CA0 (SR) = (CF * CA) / M/CV

Ou bien si on divise les deux partie sur le CA ou aura le SR = [(CF*CA)/CA) / (M/CV/CA)]

On a la [(M/CV)/CA] = (Tx M/CV) donc on aura le SR = CF / (Tx M/CV)

Ou bien SR = (CF *CA)/(M/CV)

Exemple : une entreprise a réalisé en un chiffre d’affaire de 800 000 DA, les coûts variables sont de
340 000 DA et les coûts fixes de 180 000 DA
T.A.F. : Calculer le seuil de rentabilité
Correction :
M/CV = chiffre d’affaire (CA) – coûts variables (CV)
M/CV = 800 000 – 340 000
M/CV = 460 000 DA
Tx. M/CV = (M/CV / CA) * 100
Tx. M/CV = (460 000 / 800 000) * 100
Tx. M/CV = 57,5%
Seuil de rentabilité (SR) = (CF / Tx. M/CV)
SR = (180 000 / 0,575)
SR = 313 043,50 DA
B. Calcul du seuil de rentabilité en quantité (SRQ)
SRQ = (CF / M/CV unitaire) Ou bien SRQ = (SR / PVHT d’un produit
Exemple : reprenons l’exemple précédent,
L’entreprise a vendu 3200 produits à 250 DA (HT)

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Travail à faire : Calculer le seuil de rentabilité en quantité

Correction :
 On calcul d’abord la marge sur coût variable unitaire :
M/CV unitaire = (M/CV / quantités vendues)
M/CV u = (460 000 / 3 200)
M/CV u = 143,75 DA
 Calcul le seuil de rentabilité en quantité (SRQ)
SRQ = (CF / M/CV u)
SRQ = (180 000/143,75)
SRQ = 1 252 unités
Où bien
SRQ = (SR / P.V.H.T. unitaire)
SRQ = (313 043/250)
SRQ = 1 252 unités
C. Date du seuil de rentabilité (Point Mort) PM :
Le point mort représente la date à laquelle le seuil de rentabilité est atteint

Date du SR ou PM = ( SR * 360 J) /CA

CA 360 j
SR ?
M/CV
CF

M/CV

CF

SR CA
Date
Exemple: Reprenons l’exemple précédent, calculer le point mort en sachant que le chiffre d’affaires
est de 800 000DA et le SR = 313 043,50
Solution :
 Calcul le point mort
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PM = (SR / P.V.H.T.)
PM = (313 043,50/800 000)
PM = 141 jours soit le 21 mai
3.1.3. Représentation graphique : trois représentations graphiques sont généralement
utilisées pour visualiser le seuil de rentabilité
3.1.3.1. Relation entre le CA et le coût total : Le seuil de rentabilité est atteint
lorsque le chiffre d’affaire couvre le coût total (CT = CF +CV). Soit
R=0 CA = CT
Soient :
x : le chiffre d’affaire
y1 : l’équation de droite du coût total
y2 : l’équation du chiffre d’affaire
y1 = CV + CF y1 = ax + b avec a = CV / CA et a = Tx CV
y2 = x y2 = x
CT bénéfice y1 = ax + b

CF
Perte

CA
SR
3.1.3.2. Relation entre le CA et la M/CV :le seuil de rentabilité est atteint lorsque la
M/CV = CF
Soient :
X : le chiffre d’affaire
Y1 : l’équation de la droite de la M/CV
Y2 : l’équation de la droite du coût fixe
Y1 = ax avec a = [(M/CV) / CA ] = Tx M/CV
Y2 = B
M/CV y1 = ax

Bénéfice
Y2 = b
Perte

CA
SR

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3.1.3.3. Relation entre le CA et le résultat : le seuil de rentabilité est atteint lorsque

le résultat est nul ( R = 0 ; CA – CV – CF = 0)
Soient :
X : le CA
Y : l’équation de la droite de résultat : R = M/CV – CF
Y = ax – b avec a = Tx M/CV
Y:R
Y = ax -b
Bénéfice
0 CA
Perte SR

3.2. Marge et indice de sécurité

La marge de sécurité désigne la différence entre le chiffre d’affaire et le seuil de rentabilité.
Cette marge indique de combien le chiffre d’affaire peut baisser sans descendre en dessous du
seuil de rentabilité

Marge de sécurité (MS) = chiffre d’affaires (CA) – seuil de rentabilité (SR)

L’indice de sécurité ou le taux de sécurité correspond au pourcentage de baisse que peut

supporter le chiffre d’affaire sans entrainer de pertes.

IS = (MS / CA) * 100

Exemple : Reprenons l’exemple précédent, calculer l’indice de sécurité

Solution :
 Calcul de l’indice de sécurité
On calcul d’abord la marge de sécurité
La marge de sécurité = chiffre d’affaires – seuil de rentabilité
La marge de sécurité = 800 000 – 313 043, 50
La marge de sécurité = 486 956,5 DA
L’indice se sécurité (IS) = (marge de sécurité (MS)/ chiffre d’affaires (CA)) * 100
IS = (486 956,5/800 000) * 100 IS = 60,87%
3.3. L’indice de prélèvement : l’indice de prélèvement mesure l’importance (%) du chiffre
d’affaire à réaliser par l’entreprise pour couvrir ses coûts fixes

IP = (CF / CA) * 100

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Plus l’indice de prélèvement est faible, plus l’entreprise peut atteindre facilement son seuil de
rentabilité
Exemple : reprenons l’exemple précédent, calculer l’indice de prélèvement
Solution
 Calcul de l’indice de prélèvement
IP = (CF/CA) * 100
IP = (180 000 / 800 000) * 100
IP = 22,5%
Application
L’entreprise ABC est spécialisée dans la production et la vente de planches à voile.
Elle utilise pour sa gestion la méthode du coût variable.
Les renseignements prévisionnels concernant l’exercice N sont les suivants :
- Fabrication et vente de planches à voiles 10 000 unités
- Prix de vente d’une planche 500 DA
- Coût variable de fabrication d’une planche 250 DA
- Coût variable unitaire de commercialisation 50 DA
- Charges fixes (structure) 1 000 000 DA
Travail à faire :
1°) Calculer la M/CV et le résultat analytique de l’entreprise
2°) Déterminer le SR calculs et graphes
3°) Calculer la marge et l’indice de sécurité
4°) Calculer l’indice de prélèvement
5°) indiquer quelle serait le Résultat analytique de l’entreprise d’un Chiffre d’affaire supérieur à 10%
aux prévisionnels initiales (PV constant)
Solution :
1°) La M/CV et le RA
Désignation Quantité Prix unitaire Montant %
CA 10 000 500 5 000 000 100%
CV de production 10 000 250 2 500 000 50 %
CV de distribution 10 000 50 500 000 10 %
CV Total 10 000 300 3 000 000 60 %
M/CV 10 000 2 000 000 40%
-CF (1 000 000) 20%
RA 1 000 000 20%

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2°) calcul du seuil de rentabilité

SR = (CF/ TX M/CV)
Tx M/CV = (M/CV / CA)
Tx M/CV = (2 000 000 / 5 000 000)
Tx M/CV = 0,4
SR = 1 000 000 / 0,4
SR = 2 500 000 DA donc la valeur du SR = 2 500 000 DA
SR q = 2 500 000/ 500 M/CV
SR Q = 5 000 unités Y2 = 0,4x
CF :1 000 000DA 2 000 000
M/CV = 0,4 x
1 000 000 CF

2 500 000 5 000 000 CA

3°) Marge et l’indice de sécurité :

MS = CA – SR
MS = 5 000 000 – 2 500 000
MS = 2 500 000 DA
IS = (MS /CA) * 100
IS = (2 500 000 / 5 000 000 ) x 100
IS = 50 %
L’entreprise peut supporter une baisse de son chiffre d’affaire de 50% sans subir de perte
4°) l’indice de prélèvement :
IP = (CF / CA) * 100
IP = (1 000 000 / 5 000 000) x 100
IP = 20 %
Ce résultat signifie que l’entreprise doit consacrer 20% de son chiffre d’affaire pour couvrir ses
charges fixes.
5°) résultat analytique :
CA : 5 000 000 x 1,1
-CV : 3 000 000 x 1,1
M/CV 2 000 000 x 1,1
-CF: 1 000 000
RA 1 200 000
Le résultat analytique augmente de 20%

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Date du seuil de rentabilité

CA 360 J
SR x
x: (SR * 360) /CA
x = ( 2 500 000 x 360) / 5 000 000
x = 180 jours donc la date du seuil de rentabilité est le 30 juin

M/CV
Y = 0,4x

1 000 000

CA
30/06

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