Rapport de Stage de Fin d’Études

En vue de l’obtention du
DIPLÔME DES ECOLES NATIONALES DE COMMERCE ET
DE GESTION
FILIÈRE :
Sujet :
Implantation de la comptabilité générale au sein des établissements
publics : Complexités et facteurs de réussite
Cas : CHU FES

Réalisé par :

Encadrant pédagogique : CHELH Sara

Encadrant professionnel : IDRISSI Omar

Soutenu devant le jury composé de :

• Mme CHELH Sara Enseignant

• Mme ISMAILI Présidente
• Mme AKESBI Alami Suffragant

Année universitaire : 2021 - 2022

Sommaire
Sommaire.......................................................................................................................2
Introduction générale :...................................................................................................8
CHAPITRE I : L’EVOLUTION DU CADRE NORMATIF DE LA
COMPTABILITE DES ETABLISSEMENTS PUBLICS..........................................11

Section 1 : Les approches théoriques du concept de l’implantation de la

comptabilité générale :..............................................................................................12

Section 2 : Aspects légaux et règlementaires de la comptabilité des

établissements publics au Maroc..............................................................................15
Chapitre II : L’implantation de la comptabilité générale pour les (EP)......................31

Section 1 : La comptabilité publique et comptabilité générale : analyse

comparative................................................................................................................31

Section 2 : L’implantation de la comptabilité générale : une exigence pour les

établissements publics...............................................................................................35
Chapitre III : partie empirique.....................................................................................39

Section 1 : contexte et méthodologie........................................................................39

Section 2 : Description et analyse des résultats......................................................50

Conclusion générale....................................................................................................73
Table des matières.......................................................................................................78

Remerciement
Je tiens à présenter mes vifs remerciements :

- A Mme CHELH Sara mon encadrante, ma tutrice de mon mémoire de fin

d’études, et pour qui j’exprime ma reconnaissance pour son accompagnement,
ses orientations et ses conseils.

Une profonde gratitude à tous mes professeurs de l’UPF pour leur patience et leur
professionnalisme.
Je tiens aussi à remercier Mr. IDRISSI Omar pour son soutien et pour la qualité
d'encadrement de ce projet sans oublier tout le personnel du CHU qui m'ont soutenue du
premier au dernier jour de mon stage.
Enfin je remercie tous ceux qui ont contribué de près ou de loin à l'élaboration de ce travail.
 Dédicaces

À ma famille
Mes chers parents qui m’ont soutenue et n’ont épargné aucun effort pour aplanir les
difficultés que j’ai rencontrées, qui m’ont guidée tout au long de mon cursus universitaire et
ma vie personnelle. Pour tout l’amour et toute la tendresse qu’ils m’ont offerts.
Mes frères qui ont toujours été là quand j’avais besoin de réconfort et d’énergie.
J’espère que ce modeste travail, leur sera un motif de fierté et un sentiment de devoir
accompli.
À mes amis
Source d'inspiration intarissable, de conseils pratiques, d'écoute et d’encouragement. Et
notamment les étudiants qui m’ont accompagnée durant ces années de travail, de labeur et de
persévérance pourvu qu'on reste ensemble pour braver les autres épreuves.
Résumé
La comptabilité privée possède depuis longtemps un caractère complet que la
comptabilité budgétaire ne possède pas encore, pour cette raison tous les établissements
publics, notamment le CHU est sollicité à innover et à rénover en matière de système
de gestion et de management pour améliorer la qualité de l’information financière et
finalement pour la prise des bonnes décisions et choix stratégiques. Il s’agit de
l’implantation de la comptabilité générale dans CHU Fès ainsi que d’analyser les
complexités et les facteurs de réussite.

Mots clés : Comptabilité générale, comptabilité publique, établissement public,

information financière, le CHU
Abstract
Private accounting has long possessed a comprehensive character that budgetary accounting
does not yet have, for this reason all public institutions, including the UHC is requested to
innovate and renovate in terms of management system and management to improve the
quality of financial information and ultimately for the taking of good decisions and strategic
choices. It is about the implementation of the general accounting in CHU Fez as well as
analyzing the complexities and success factors.

Keywords: General accounting, public accounting, public institution, financial

information, the CHU
Liste des tableaux et figures
Figure 1
Figure 2 :
Tableau :
Listes des abréviations
 BC : BON DE COMMANDE
 CA : COMPTABILITE PAR ACTIVITE
 CB : COMPTABILITE BUDGETAIRE
 CED : CONTROLE DES ENGAGEMENTS DE DEPENSE
 CG : COMPTABILITÉ GÉNÉRALE
 CHU : CENTRE HOSPITALO-UNIVERSITAIRE
 CP : COMPTABILITÉ PUBLIQUE
 CPC : COMPTE DE PRODUITS ET CHARGES
 DEPP : DIRECTION DES ENTREPRISES PUBLIQUES ET DE LA
PRIVATISATION EP : ETABLISSEMENT PUBLIC
 EPA : ETABLISSEMENT PUBLIC A CARACTERE ADMINISTRATIF EPIC :
ETABLISSEMENT PUBLIC A CARACTERE INDUSTRIEL ET COMMERCIAL
 ESG : ETAT DE SOLDE DE GETSION
 NMP : NOUVEAU MANAGEMENT PUBLIC
 R.G.C.P : RÉGLEMENT GÉNÉRAL DE LA COMPTABILITÉ PUBLIQUE SI :
SYSTEME D’INFORMATION
 TGR : TRÉSORERIE GÉNÉRALE DU ROYAUME
Introduction générale :

Comme le reste du monde, le Maroc est engagé depuis les années 1980 dans un vaste
programme d'ajustement structurel qui a réussi à stabiliser le cadre macroéconomique du
pays. Cette stabilité s'est accompagnée d'une mise en avant de la nature libérale de l'économie
marocaine et de son ouverture active sur le monde extérieur, puis du retrait progressif de l'État
au profit des acteurs privés.
À la lumière de ces évolutions, on est de plus en plus convaincu que les réformes entreprises
par les institutions politiques du pays ne peuvent être véritablement durables que s'il existe un
secteur public moderne capable de relever les nouveaux défis.
Dans ce contexte, l'introduction de la comptabilité financière reflète l'importance de cet outil
pour les autorités publiques afin de satisfaire à certaines obligations légales, réglementaires et
contractuelles et de répondre à la demande interne d'outils de gestion modernes basés sur la
comptabilité financière.
Le concept de grand livre n'a de sens que s'il correspond à la réalité financière d'une
institution, c'est-à-dire s'il s'agit d'un système comptable personnalisé ou sur mesure. Sa mise
en œuvre nécessite donc une approche basée sur la étude et l'analyse des besoins et des
caractéristiques organisationnelles de l'institution.
La stratégie de mise en œuvre de la comptabilité financière est la partie la plus importante de
la mise en œuvre réelle, c'est-à-dire le passage de l'étude du concept à l'application effective
de la comptabilité financière, et la stratégie couvre toutes les tâches et implique de
nombreuses parties prenantes. Cette stratégie doit être mise en œuvre sous la forme d'un plan
d'action.
Problématique de la étude

Le système comptable actuel des établissements publics dont les CHU comme étant des
EPCA est régi par le décret royal n°330-66 du 21 avril 1967, complété par le décret n°2-76-
576 Ces dispositifs mis en place s’inscrivent dans le mouvement de convergence de
l’information comptable publique avec les règles applicables au secteur privé. On observe
donc l’implantation d’une comptabilité d’engagement dans le secteur public, de droits
constatés, d’une approche patrimoniale et d’une approche par les résultats basés sur le
principe comptable de séparation des exercices en leur rattachant leurs propres produits et
charges.
 Notre travail porte, d’un côté sur l’implantation d’une comptabilité générale dans les
établissements publics, et plus précisément le CHU Fès, et d’autre côté sur le traitement de la
complexité et les facteurs de réussite de cette implantation.
Ceci nous conduit à formuler la problématique suivante :

« Quelle est la démarche adoptée par le CHU Fès pour réussir une meilleure
implantation de la comptabilité générale et quels sont les facteurs clés de réussite ou de
blocage de sa mise en place ? ».
Plusieurs questions jalonnent notre problématique :

- Pourquoi certains établissements publics mettent en œuvre la comptabilité générale et

d’autres non ?
- Quels apports pourraient-ils rapporter l’adoption de la CG pour le CHU Fès ?
- Quelle est la méthodologie adoptée pour une meilleure mise en place de la CG au sein du
CHU Fès ?
- Le comportement et la qualification des ressources humaines devant le changement influence-
t-il fortement la mise en place de la CG comme un nouvel outil de gestion ?
- Méthodologie de la recherche
-
- Dans ce travail, nous allons expliquer l’implantation de la CG. Pour cela, nous sommes
fixés comme objectif d’étudier les causes d’adoption et de réussite de la mise en place de la
comptabilité générale. Dans ce cadre, nous avons choisi une démarche de recherche de type
heuristique consistant à des allers-retours entre la théorie et le terrain. Pour l’élaboration de
ces deux modèles, nous avons combiné les deux modes, l’analyse de la littérature et l’étude
de cas de la CG de CHU de Fès :
- Analyse de la littérature : ce mode consiste à l’étude de travaux sur la diffusion des
innovations et sur le nouveau management public.
- Travaux sur la diffusion des innovations : Cette collection comprend des recherches sur la
théorie de la diffusion des innovations et sur celles relatives à la diffusion des innovations
dans le système d’information. Ces recherches se concentrent en particulier sur l’étude des
facteurs déterminants dans la diffusion des innovations, en l’occurrence les facteurs
-
- d’implantation et de réussites.
-
 - Nouveau management public : ce travail nous a donné une idée sur ce qui a été déjà fait sur
le NMP. Ensuite, ces recherches ont constitué une base pour construire les échelles de
mesure de nos variables explicatives et à expliquer.
- L’étude de cas : afin de mettre l’épreuve de la réalité de nos deux modèles théoriques, nous
avons finalisé ce travail, par une étude de cas et de formuler des limites et recommandation.
- L’intérêt de la recherche
-
- Notre recherche porte un intérêt théorique, pratique et méthodologique :
-
- Intérêt théorique : Grâce à cette recherche, nous visons à reconnaître de nouveaux outils de
gestion dans les établissements publics, nous choisissons l’implantation de la CG pour ces
derniers. Ce courant a vu la lumière au début des années 90 et se basé en majorité sur la
théorie de la diffusion des innovations. En adoptant la même approche théorique que les
travaux précédents, nous essaierons d’enrichir les connaissances sur la diffusion de la CG
en apportant des réponses complémentaires à l’explication du contradiction de la CG : en
particulier, en examinant de nouveaux déterminants de l’adoption et de succès de mise en
place de la CG.
- - Intérêt pratique : l’intérêt pratique de cette recherche pour le CHU Fès. En effet, dans un
contexte économique bouleversant, la CG devenue une nécessité, voire une obligation pour
les établissements publics, selon les arrêtés du ministère des finances organisant la gestion
financière et comptable des établissements publics.
- Intérêt méthodologique : l’intérêt méthodologique de cette recherche se matérialise dans le
choix de facteurs d’adoption et de réussites de mise en place de la CG dans CHU Fès.
-
CHAPITRE I : L’EVOLUTION DU CADRE
NORMATIF DE LA COMPTABILITE DES
ETABLISSEMENTS PUBLICS.

La réforme de la comptabilité des établissements publics constitue une occasion de

rénovation du débat budgétaire et financier, débat qui gagnerait inéluctablement en visibilité,
en clarté et en transparence que pourrait lui apporter la comptabilité générale pour trancher les
grands choix budgétaires et financiers et arrêter les stratégies de gestion des finances
publiques.
En effet, cette réforme tienne trois comptabilités distinctes. La première demeure une
comptabilité de caisse. Consacrée à la comptabilité budgétaire, elle reprend le cadre
traditionnel de la comptabilité publique. Elle retrace la gestion et la consommation des
autorisations d’engagements et des crédits de paiements, ainsi que l’exécution des recettes et
des dépenses budgétaires.

Section 1 : Les approches théoriques du concept de l’implantation de la

comptabilité générale :
Il est très difficile de théoriser sur la mise en place de la comptabilité générale dans le
secteur public parce que, premièrement dès son apparition au Maroc, ce phénomène était
entièrement empirique, puis deuxièment, c’est un phénomène complexe.
Dès le début des études sur la diffusion de la comptabilité, les différents chercheurs (Hantem
A, 2017 ; Rahmouni A, 2008 ; Brown et al, 2004 ; Krumwiede, 1998) se sont fondés sur des
approches qui ont les mêmes aspirations. Il s’agit des deux grandes théories :
 La théorie de diffusion des innovations, du courant d’étude sur la diffusion des
innovations en système d’information.
 Et l’approche du nouveau management public.
La théorie de diffusion des innovations s’adresse à l’étude de la diffusion des innovations
dans les différents types des organisations. Elle tend à comprendre le processus de diffusion
des innovations afin d’identifier un certain nombre de facteurs qui influence leur diffusion.
Cette théorie a fourni les premiers développements sur les concepts de base et a construit un
corpus empirique riche sur les diffusions, elle a ainsi constitué une référence pour le
développement du courant de étude sur la diffusion des innovations en systèmes
d’information.

1. La théorie de diffusion des innovations

Les premiers chercheurs qui se sont intéressés à l’étude des innovations en sciences
sociales sont les économistes (Al couffe 2004). Pour eux, l’innovation est considérée comme
le moteur de la croissance économique (Schumpeter, 1939), après une innovation majeure
souvent qualifiée d’innovation de rupture, l’économie entre dans une phase de croissance. En
sciences de gestion, ce concept a suscité l’intérêt des chercheurs depuis le début des années
60, qui est
marqué par la publication d’un ouvrage intéressant de Burns et Stalker 1 sur la gestion de
l’innovation. De nombreux travaux sur la diffusion des innovations comme l’adoption d’une
nouvelle idée par l’organisation.
Backer et Rogers (1998) et Rogers et Scott (1997), considérant une innovation comme une
idée, une pratique ou un objet perçu comme nouveau par les membres d’un système social.
Elle peut être un mécanisme, un système, une politique, un programme, un processus, un
produit ou service, généré à l’intérieur de l’entreprise ou procuré de l’extérieur (Daman pour
et Evan,1984 ; Dafl,1982 et Zaltman, Duncan et Holbeck,1973). Cependant les innovations ne
sont pas toutes identiques, elles différent selon un ensemble de critères.
1.1. Les caractéristiques d’une innovation :
Backer et Rogers (1998) et Rogers et Scott (1997) notent que, ce sont les caractéristiques
sont au nombre de cinq :
 L’avantage relatif
 La comptabilité
 La complexité
 La possibilité de test
 Le caractère « observable ».
1.2. Typologie des innovations
En examinant les concepts de base sur les approches de diffusion des innovations,
Swanson (1994) distingue trois grands types d’innovation en SI :
 Type I : ce type d’innovations concerne les processus fonctionnels du SI, il

1
Burns et Stalker, 1961, “The Management of Innovation”, Tavistock Publications, Londres.
 influence indirectement l’activité de base de l’entreprise. Il se focalise sur deux
aspects, les processus managériaux et les processus techniques du SI.
 Type II : ce type d’innovation établit le lien entre le système d’information et le
management de l’entreprise. Il n’influence pas directement les processus de
production mais permet en revanche un suivi efficace de ces processus et de
réagir en conséquence sur eux. La mise en place d’un nouveau système
comptable peut être classée dans cette catégorie.
 Type III : ce type d’innovation relie le système d’information produits/services
au moyen technique de l’entreprise. Il influence ainsi la gestion administrative
de l’entreprise. Il est considéré comme une innovation stratégique dans la
mesure où il offre aux premiers adoptants un avantage compétitif.
2. Le nouveau management public (nmp)
Les organisations et administrations du secteur public ont toujours fait l’objet de
transformations et de modernisations depuis leur création (Peter &Savoie, 2011 ; Emery,
2000).
Le secteur public est jugé d’inefficace excessivement bureaucratique, rigide, coûteux, centré
sur son propre développement, non innovent et ayant une hiérarchie trop centralisée. Certes,
pour le perfectionner il est nécessaire d’accroître les marges de manœuvre des gestionnaires
pour leur permettre de mieux répondre, un moindre coût, aux attentes des citoyens.
En effet, le NMP permet de perfectionner et de moderniser l’action publique, souvent jugé
comme contreproductive, en introduisant en son sein des plans de rationalité managériale,
d’après (Chevalier et Lochak,1982) le secteur public se révèle donc essentiellement fondé sur
une rationalité juridique alors que le secteur privé est plutôt basé sur une rationalité
managériale. Il tend alors à substituer ce dernier type de rationalité managériale à la rationalité
juridique classique. Ainsi, l’adoption du NMP peut participer à améliorer l’image, parfois
ternie le secteur public2.
Les principes du NMP ont fait l’objet de consensus d’un grand nombre d’auteurs (Holloway
et al,1995 ; Pollit, 1995 ; Ferlie et al., 1996 ; Pollit, 2000 ; du Gay,2000), elle repose sur : la
prise en compte d’une compétition entre les services administratifs « encourage compétition
rather than monopolies » (Osborne& Gaebler, 1992) ; la centralisation de l’attente sur les
outputs et outcomes et non plus sur les inputs ; la conduite des organisations et de leurs
membres sur la base de missions et de visions, non plus sur la base de règles et de procédures
formelles « Be driven by missions, rather than rules » (Osborne&Gaebler,1992) ; la prise en
2
Y. Emery & T. Giauque, 2003 « La motivation au travail dans les services publics », L’Harmattan, Paris, p 75
compte de la rentabilité ; la décentralisation de la prise de décision avec l’encouragement d’un
management participatif ; la création des partenariats publiques/privées ; l’ouverture des
services aux usagers pour l’amélioration de la qualité des prestations et la séparation entre le
stratégique et l’opérationnel et la satisfaction des usagers qui fait un principe central du NMP.
Selon plusieurs auteurs, le NMP ne peut pas avoir une seule forme (Lynn,1998) compte tenu
des spécificités et particularités institutionnelles et politiques de chaque pays (Pollitt, 2000),
on ne peut donc parler d’un modèle universel applicable à tout organisme.
L’observation attentive des initiatives de réformes dans différents pays a permis de conclure à
l’existence de plusieurs modèles (Ferlie, Ashbutner Fitzgerald et Pettigrew,1996).3
Le modèle de l’efficience :
Il vise à rendre les organisations du secteur public plus efficientes, en les mesurant notamment
avec leurs homologues du secteur privé.
Le modèle de downsizing (décentralisation) :
L’idée centrale est la décentralisation des responsabilités administratives en vue de
« l’amaigrissement » de la machine bureaucratique.
Le modèle de l’étude d’excellence :
Il s’agit de modifier la culture des organisations publiques de manière à ce qu’elles soient en
mesure de développer des processus continus d’apprentissage et d’amélioration.

Section 2 : Aspects légaux et règlementaires de la comptabilité des

établissements publics au Maroc.

Notre objectif à travers cette section est triple, nous viserons d’abord à présenter une
brève lecture de la constitution marocaine de 2011, Ensuite, nous y discuterons les textes
légaux et réglementaire régissant la comptabilité des établissements publics, Enfin, nous
exposerons les différents contrôles financiers de l’Etat sur les entreprises et établissements
publics.
1. Une brève lecture de la constitution marocaine de 2011
1.1. Descriptif de la constitution marocaine
Certaines constitutions, étrangères (la constitution espagnole du 27 décembre 1978 ou la
loi fondamentale pour la république fédérale allemande du 8 mai 1949 par exemple),
comportent une partie consacrée spécifiquement aux finances publiques, ce n’est pas le cas de
la constitution marocaine. Même si plusieurs dispositions au titre XII de la bonne
gouvernance sont bel et bien consacrées, spécifiquement ou non, aux finances publiques.
 Or, la nouvelle constitution marocaine de 2011 a consacré un titre intégral à la bonne
gouvernance comportant 18 articles allant de 154 jusqu’à 171, en précisant que les services
publics sont soumis aux normes de qualité, de transparence, de reddition des comptes et de
responsabilité et sont régis par les principes démocratiques consacrés par la constitution. Elle
souligne que les agents des services publics exercent leurs fonctions selon les principes de
respect de la loi, de neutralité, de transparence, de probité et d’intérêt général. La nouvelle
constitution prévoit en plus que les services publics doivent rendre compte de la gestion des
deniers publics conformément à la législation en vigueur et sont soumis à cet égard aux
obligations de contrôle et d’évaluation. Elle renvoie d’ailleurs à une charte des services
publics devant fixer l’ensemble des règles de bonne gouvernance relatives au fonctionnement
des administrations publiques, des régions et des autres collectivités territoriales et des
organismes publics.
En effet, le chantier de réforme de la comptabilité des organismes publics a été identifié
comme projet prioritaire dans le cadre de la modernisation et d’optimisation du système de
gestion des finances publiques en raison des enjeux qui transcendent le système financier et
comptable pour impacter l’organisation et le fonctionnement de l’administration publique.
La comptabilité générale, au-delà de son caractère technique, constitue, en réalité un outil de
modernisation des établissements publics en raison des changements et mutations profondes
qu’elles impliquent en matière d’amélioration de la bonne gouvernance, notamment financière
dans la sphère publique.
1.2. Textes régissant la comptabilité des établissements publics :
La lecture de l’article premier du décret royal de 1967 (tel que modifié par les décrets
ultérieurs) traitant du champ d’application permet de conclure que les dispositions de celui-ci
sont applicables aux organismes publics et aux agents chargés des opérations financières et
comptable de ces organismes3.
Selon cet article les établissements publics sont soumis aux dispositions du décret de
1967.Néanmoins, l’article 2 du même décret stipule que « conformément aux principes
fondamentaux du présent décret royal, seront fixés ultérieurement par décret, les règlements
de comptabilité publique applicables aux collectivités locales ainsi qu’aux établissements
publics. » C’est ainsi que la comptabilité des établissements publics se trouve assujettie aux
dispositions du décret n°2-89-61 publié au bulletin officiel du 6 décembre 1989. Ce décret a
fait référence au dernier alinéa de l’article 2 du décret royal de 1967 et ne comporte que trois

3
Décret Royal n°330- 66 du 21 Avril 1967 (10 Moharrem 1387) portant règlement général de la comptabilité
publique
articles stipulant ce qui suit :
 Le premier article indique que les règles applicables à la comptabilité des
établissements publics sont fixées conformément au Code Général de la
Normalisation Comptable (CGNC) ;
 Le deuxième article soumet l’application du CGNC aux établissements publics à la
formalité de l’apparition d’un arrêté conjoint du Ministre des finances et du Ministre
de tutelle de l’établissement concerné.
Les obligations comptables des établissements publics diffèrent selon qu’il s’agisse d’un
établissement public à caractère industriel et commercial (EPIC) ou des établissements
publics à caractère administratif (EPA). S'agissant des Etablissements Publics ne tenant
pas encore une comptabilité conforme au CGNC, ils sont autorisés, à titre transitoire et en
attendant la mise en place de cette comptabilité, à publier au Bulletin Officiel, une situation
comptable simplifiée établie sur la base d'un modèle fixé par arrêté du Ministre de l'Economie
et des Finances. En outre, la publication annuelle des comptes doit se faire au plus tard sept
mois après la date de clôture de l'exercice et faire apparaître s'il s'agit de comptes arrêtés ou
non par l'organe délibérant et s'il s'agit, également, de comptes ayant fait l'objet ou non d'un
audit financier externe. L’analyse du système comptable actuel des établissements publics
administratifs au Maroc, en d’appuyant sur les textes qui le régisse et sur l’observation
directe, montre que la comptabilité budgétaire se limite au classement et à l’enregistrement
des opérations budgétaires et de trésorerie dans une simple nomenclature de comptes. Cette
comptabilité est qualifiée comptabilité de « caisse » :
 Ne permet de suivre que les mouvements liés aux paiements et aux décaissements.
 Ne prend en compte ni le principe de la constatation des droits et des obligations, ni la
comptabilité d’exercice,
 Elle ne prend pas en compte non plus la dimension patrimoniale de l’Etat, En ce sens
que c’est le système de gestion qui prévaut actuellement, puisque :
 Seuls les flux (encaissements et décaissements) sont comptabilisés,
 Et les opérations prises en compte, sur la « base caisse », au titre de la gestion au cours
de laquelle : Une dépense a été visée par le comptable assignataire, indépendamment
de la date de son paiement, et la recette a été encaissée par un comptable public.
Ainsi, Le principal handicap du cadre comptable actuel (comptabilité budgétaire) c’est
qu’il s’enserre dans une logique de comptabilité budgétaire se limitant à l’enregistrement des
opérations budgétaires et de trésorerie dans la seule optique : « encaissements-décaissements
».
 Cette optique réductrice ne favorise pas la production d’informations financières
ciblées, à même de permettre :
 L’appréciation des résultats ;
 La mesure des performances ;
 La pertinence de la décision ;
D’où la nécessité de mettre en place une réforme notamment comptable ayant pour
objectif de permettre de consolider toutes les réformes engagées depuis, pour moderniser la
gestion publique et être le pivot du futur système d’information financière des établissements
publics. Un nouveau système comptable, basé sur l’approche patrimoniale, permet
d’appréhender l’ensemble de l’actif et du passif de l’entité, en vue :
 D’une connaissance exhaustive des situations financière et patrimoniale ;
 De la production d’une information de meilleure qualité ;
 De la mise à la disposition, des gestionnaires publics, d’outils de pilotage et
d’évaluation permanents ;
 De l’intégration de la comptabilité nationale et de la nécessaire consolidation des
comptes.
2. Présentation de la réforme du contrôle financier de l’état sur les entreprises et
établissements publiques :
La loi n° 69-00 relative au contrôle financier de l’Etat sur les entreprises publiques et
autres organismes a été adoptée à l’unanimité par la Chambre des Conseillers en date du 08
mai 2003et par la Chambre des Représentants le 03 juillet 2003.Cette loi a doté le Maroc d’un
dispositif moderne et dynamique du contrôle de l’Etat sur les établissements et entreprises
publiques
(EEP) elle vient en remplacement du Dahir de 1960 relatif au contrôle financier de l’Etat sur
les EEP. Ce Dahir, à forte dose de contrôle a priori, s’attache essentiellement à la régularité
des opérations. Il était concentré sur les établissements publics et les sociétés à capital
exclusivement public.
La nouvelle législation sur le contrôle financier de l’Etat sur les entreprises publiques
définit aussi bien son champ d’application et ses modalités d’exercice. Actuellement la DEPP
a mené plusieurs actions pour assurer sa mise en œuvre.
2.1. Les principaux axes de la réforme du contrôle financier de l’Etat :
Le contrôle financier, institué par la loi n ° 69-00, constitue actuellement un élément
essentiel de la politique de modernisation mise en œuvre par les pouvoirs publics4.
Quatre principes directeurs guident cette loi :
a. La généralisation du contrôle :
La loi relative au contrôle financier de l’Etat couvre tout le périmètre des établissements
publics, des sociétés à participation directe ou indirecte de l'Etat ou d'une collectivité locale et
des entreprises concessionnaires d’un service public de l’Etat.
Toutefois, elle exclut de son champ d'application des organismes publics dotés de
missions et de contrôles spécifiques, à savoir : Bank Al Maghrib, la Caisse de Dépôt et de
Gestion, les établissements de crédit, les entreprises d'assurance ou de réassurance ainsi que
les établissements publics dotés d’un contrôle particulier en vertu de leur texte de création.
Ladite loi innove, dans le sens de la clarté, en énumérant et définissant les organismes
soumis au contrôle, il s’agit des :
 Etablissements publics.
 Sociétés d’état : société à capital exclusivement public.
 Filiales publiques : sociétés à capital majoritairement public.
 Sociétés mixtes : sociétés dont le capital est détenu au plus à hauteur de 50% par
des organismes publics.
 Entreprises concessionnaires : entreprises chargées d’un service public en vertu d’un
contrat de concession dont l’état est l’autorité contractante.
b. La modulation et la pertinence du contrôle :
Le contrôle est modulé en fonction de la qualité du système d'information, de gestion et
de contrôle interne de l'organisme concerné. On distingue ainsi quatre types de contrôle :
préalable, d'accompagnement, conventionnel et contractuel :
Figure 1: les types de contrôle des EEP

4
Loi n° 69-00 relative au contrôle financier de l’Etat sur les entreprises publiques et autres organismes (adoptée
par le parlement le 3 juillet 2003)
Source : Confectionné par nous-même

Le contrôle préalable est axé sur la régularité des opérations. Il est exercé sur les
établissements publics dont le système d’information de gestion ne présente pas les sécurités
nécessaires à une maîtrise et une anticipation des risques économiques et financiers. Ce
contrôle est assuré par le Ministre chargé des Finances, un contrôleur d’Etat et un trésorier
payeur.
Le contrôle d’accompagnement est exercé sur les sociétés d’Etat à participation directe et
sur les établissements publics dont le système de gestion présente les garanties d’une bonne
maîtrise des risques économiques et financiers. Ces établissements doivent justifier de la mise
en œuvre effective d’un système d’information, de gestion et de contrôle interne, comportant
les instruments suivants, dûment approuvés par leur conseil d’administration :
Figure 2: Eligibilité au contrôle d’accompagnement

Source : Confectionné par nous-même

- un statut du personnel fixant en particulier les conditions de recrutement, de rémunération

et de déroulement de carrière du personnel de l’établissement.
- un organigramme fixant les structures organisationnelles de gestion et d'audit interne de
l'établissement ainsi que leurs fonctions et attributions.
- un manuel décrivant les procédures de fonctionnement des structures et de contrôle
interne de l’établissement.
 - un règlement fixant les conditions et formes de passation des marchés ainsi que les
modalités relatives à leur gestion et à leur contrôle.
- une comptabilité permettant l'établissement d'états de synthèse réguliers, sincères et
certifiés, sans réserve significatives par un ou plusieurs auditeurs externes habilités à exercer
la profession de commissaire aux comptes.
- un plan pluriannuel couvrant une période d'au moins trois ans, actualisé annuellement,
devant comporter, notamment, par activité et sous forme consolidée, les programmes
physiques et les projections économiques et financières.
- un rapport annuel de gestion établi, par le Directeur de l'établissement.
Le contrôle d’accompagnement est exercé par le Ministre chargé des finances et un contrôleur
d’Etat. Ce type de contrôle est axé sur l’appréciation des performances économiques et
financières, des résultats, de la qualité de la gestion et des systèmes d’information.
Le contrôle conventionnel est exercé sur les sociétés d’Etat à participation indirecte et sur les
filiales publiques à travers une convention de contrôle conclue avec l’Etat.
Le contrôle contractuel est exercé sur les entreprises concessionnaires. Ce contrôle est défini
dans le contrat de concession.
La nature du contrôle financier diffère selon le type de contrôle retenu, ainsi :
Le Ministre chargé des Finances : se prononce, dans le cadre du contrôle préalable, sur des
actes limitativement et précisément prévus par la loi :
- Les budgets.
- les états prévisionnels pluriannuels.
- le statut du personnel.
- l’organigramme.
- le règlement des marchés.
- les conditions d’émission des emprunts et les conditions de recours aux autres formes de
crédits bancaires, telles qu’avances et découverts.
- l’affectation des résultats.
Dans le cadre du contrôle d’accompagnement, l’approbation du Ministre des finances se
limite aux budgets et états prévisionnels pluriannuels et à l’affectation des résultats. Les
organismes soumis au contrôle d’accompagnement sont dispensés de cette approbation
lorsqu’ils sont liés à l’Etat par des contrats de programme.
Le Ministre chargé des finances fixe également les règles relatives à l’organisation
financière et comptable et à la tenue de la comptabilité des établissements publics.
Le contrôleur d’Etat a pour mission :
- dans le cadre du contrôle préalable, d’exercer un pouvoir de visa préalable sur certains
actes dans les limites fixées par le Ministre chargé des finances tout en veillant à leur
régularité. Il doit s'assurer de l'exacte application des dispositions législatives, réglementaires
ou statutaires applicables à l'organisme. Les contrôles portent prioritairement sur des
décisions dont l'enjeu économique ou financier est significatif.
Fréquemment, le contrôle consiste aussi à vérifier la fiabilité des procédures internes à
l'établissement dans le souci de garantir l'exécution correcte de la réglementation.
- dans le cadre du contrôle d’accompagnement, d’apprécier la conformité de la gestion de
l’organisme contrôlé aux missions et objectifs qui lui sont assignés ainsi que les
performances.
Le commissaire du gouvernement a pour mission principale d’exercer le contrôle
conventionnel auprès des filiales publiques et des sociétés d’Etat à participation indirecte ainsi
que le contrôle contractuel auprès des entreprises concessionnaires.
2.2. L’arrêté régissant la comptabilité des centres hospitalo-universitaire
La comptabilité générale des établissements publics constitue le pivot du système
comptable. Elle retrace l’ensemble des mouvements affectant le patrimoine, la situation
financière, le résultat et vise donc à donner une image fidèle du patrimoine, de la situation
financière ainsi qu’à décrire ses recettes et ses dépenses par nature (personnel,
immobilisation…).
Le dahir n°1-03-195 du 16 ramadan 1424 (11 novembre 2003) portant promulgation de la loi
n°69-00 relative au contrôle financier de l’Etat sur les entreprises publiques et autres
organismes, notamment son article 8 portant organisation financière et comptable des
établissements publics qui prescrit, en application de l’article 3 ci-dessus, le ministre chargé
des finances fixe les modalités d’application de la présente loi, par établissement ou groupe
d’établissements publics et arrête, à cette fin, les procédures de préparation, d’adoption, visa
des budgets et états prévisionnels pluriannuels. Les modalités de tenue de la comptabilité de
l’ordonnateur et les diligences doivent être effectuées par le contrôleur d’Etat ainsi que les
registres et autres supports doivent être tenus par le trésorier payeur.
En guise de conclusion de cette section, la situation de la gestion publique dans ces dernières années
permet de prendre la mesure du manque de continuité et de volonté politique qui a plombé toutes les
tentatives de réformes allant dans le sens d’une gestion par les résultats. Une situation marquée par un
ensemble des échecs liés essentiellement à l’absence de rationalisation et de performance dans le
management public. Pour surmonter cette situation, en répondant aux exigences croissantes portant sur
la quantité et la qualité des services publics, la performance du secteur public a pris une importance
toute particulière. Ainsi, des méthodes de management, traditionnellement employées dans le secteur
privé, se sont peu à peu répandues dans la sphère publique, constituant le courant du New Public
management (NPM) également nommée Nouvelle Gestion Publique (NGP).
 Chapitre II : L’implantation de la
comptabilité générale pour les (EP)
Introduction du chapitre :

Nous avons présenté dans le premier chapitre les deux approches ayant
constitué une base pour l’implantation de la comptabilité générale. Il s’agit de la
théorie de diffusion des innovations, et l’approche du Nouveau Management
Public. Dans le deuxième chapitre Nous avons démontré les deux comptabilités
publique et générale, ainsi que nous avons effectué une analyse comparative entre
elles. Nous avons enfin indiqué les exigences de l’implantation de la comptabilité
générale.

L’implantation de la comptabilité générale se diffuse très lentement dans les

établissements publics, même si cette dernière présente plusieurs avantages par
rapport à la comptabilité budgétaire. Cette implantation est créée pour résoudre le
problème d’inadaptation des outils antique de la comptabilité publique. Elle vise
notamment à améliorer et la pertinence des situations financières et la qualité de
l’information financière pour une bonne prise de décision. On peut dire que cette
dernière est un outil essentiel pour le contrôle de gestion.

Nous allons donc proposer dans ce chapitre deux sections. La première nous
allons présenter les deux systèmes comptables (budgétaire et générale) et nous
ferons une analyse comparative entre eux.

Dans la seconde section traiter l’implantation de la comptabilité générale dont

nous mettons l’accent sur l’exigence et les problèmes de l’implantation, l’adoption
et les déterminants de la diffusion de la comptabilité générale.

Section 1 : La comptabilité publique et comptabilité générale : analyse

comparative.
La comptabilité a pour objectif de s’ajuster aux exigences de l’environnement
qui se caractérise par des changements et des mutations continus.

A l’antiquité, il était outil d’inscrire et de les classer les opérations dans un journal. Ce n’est
que lorsqu’il a fallu garder trace des créances et dettes nées des activités commerciales, et
particulièrement devant le développement de celles-ci, que l’idée d’employer des livres de

31
compte a commencé à se généraliser.

32
 Dans le but d’éclairer la distinction entre les deux concepts que nous avons cités ci-
dessus, nous commencerons tout d’abord, par une présentation de la comptabilité générale et
publique, ensuit nous terminerons par une analyse comparative entre ces dernières.
1. La comptabilité publique : définitions, organisations et principes.

1.1. Définitions
a. Définition de la loi
La comptabilité publique appartient comme discipline juridique au droit public, et comme
discipline technique à la gestion financière. Elle occupe cependant une place à part dans l’un
et dans l’autre.

Dans une optique juridique, la comptabilité publique est considérée comme un ensemble

de règles juridiques qui régissent les opérations financières des organismes publics11.

Dans une optique technique, elle est perçue comme un ensemble de règles comptables et
de classement des opérations financières précitées. Ce sont ainsi, deux approches qui ont été
retenues par le décret royal n330-66 du 21 Avril 1967 portant règlement de la comptabilité
publique qui constitue, à l’heure actuelle, le texte de base régissant la comptabilité publique
au Maroc.

b. Définition académique
La définition légale de la comptabilité publique retenue par l’article 1er du R.G.C.P
(règlement général sur la comptabilité publique) le présente comme : « La comptabilité
publique s’entend de l’ensemble des règles qui régissent, sauf dispositions contraires, les
opérations financières et comptables de l’Etat, des collectivités locales, de leurs
établissements et de leurs groupements et qui déterminent les obligations et les responsabilités
incombant aux agents qui en chargés » Cette définition met en avant quatre éléments
fondamentaux:

 Les règles applicables : la préoccupation du pouvoir réglementaire

statuant en matière de comptabilité publique a constamment été de
multiplier les gardes fous, les garanties et par la vérification du respect
des règles juridiques et la sanction de leur violation.

 Les opérations financières : ce sont des recettes et des dépenses

d’opérations budgétaires, et les opérations de trésorerie (Mouvement
de fonds, dépôts et recettes)
  Les organismes publics : Il s’agit de l’Etat, des collectivités locales
ainsi que des entreprises et établissements publics suivant la nature et
le statut juridique de ces établissements. Les associations, fondations et
autres organismes privés subventionnés par des fonds publics sont
écartés, ils sont toutefois soumis au contrôle financier de l’Etat en
raison de leur financement par des organismes publics.

 Les agents chargés de l’exécution : Il s’agit des ordonnateurs et des

comptables publics reçus et enfin de l‘application du statut personnel.

1.2. Organisations

Ils existent deux phases d’exécution de la dépenses (administrative, comptable) : la phase

dite administrative, relevant exclusivement de l’ordonnateur et du contrôle, et la phase dite

comptable relevant exclusivement du comptable.14

a. Phase d’exécution et de paiement

 Traitement administration
 L’engagement de la dépense : c’est un acte juridique et budgétaire par
lequel l’État s’engage juridiquement vis-à-vis d’un tiers fournisseur ou
prestataire de services, il s’agit du bon de commande, de la convention ou du
marché qui permet à une réservation de crédits.

 Le contrôle de l’engagement de la dépense : visa après la vérification de la

régularité de l’acte d’engagement de la bonne imputation budgétaire des
crédits ouvert ainsi de leur disponibilité.

 La liquidation de la dépense: c’est un acte par lequel le montant de la

dépense est fixé, après l’exécution du service fait ou la réception du bien.

 L’ordonnancement de la dépense : acte par lequel l’ordonnateur donne

l’ordre de payer au comptable, matérialisé par un ordre de paiement
(émission)

 Traitement comptable : il comprend

 La vérification de la dépense : examen de la conformité de l’ordonnancement

à l’engagement (qualité de l’ordonnateur), visa du CED (contrôle sur
l’engagement de la dépense). Présence de pièces justificatives, liquidation de la
 dépense.

 Le paiement proprement dit : Après avoir vérifié le caractère libératoire de la

créance (rétention d’oppositions au paiement).
2. Acteurs principaux :
Le circuit de la dépense comprend désormais deux acteurs principaux (l’ordonnateur et le
comptable), au lieu de trois (l’ordonnateur, le contrôleur et le comptable) jusqu’en 2006,
année de la réforme du Contrôle des engagements de dépenses. Cette réforme est destinée à
couvrir un double aspect : un aspect organique visant le transfert de la fonction de contrôle de
l’ex-CGED vers la TGR et un aspect fonctionnel visant la modification de la nature de ce
contrôle.

2.1. L’ordonnateur / sous-ordonnateurs

L’ordonnateur public est : « Une personne ayant qualité au nom d’un organisme public
pour engager, constater, liquider ou ordonner soit le recouvrement d’une créance, soit le
paiement d’une dette »

L’ordonnateur réalise le budget de l’établissement, il est chargé, de la constatation et de

l’émission des ordres de recette et de l’engagement et l’ordonnancement des dépenses.

L’ordonnateur peut déléguer leur signature, sous sa responsabilité et son contrôle,

instituer des sous-ordonnateurs. Aussi, nul ordonnateur ne peut disposer des fonds portés au
crédit d’un compte ouvert à un comptable public que par voie d’ordre donné à ce comptable
appuyé des pièces justificatives réglementaires.

2.2. Le comptable public

Les comptables appartiennent au réseau indépendant de la Trésorerie générale du

Royaume, dépendant du Ministère des Finances mais jouissant, de par leur statut, d’une
grande autonomie. Depuis 2006, les comptables assurent aussi la fonction de contrôle des
engagements.

Les ministères (ordonnateurs centraux et locaux) tiennent jusqu’ici une comptabilité des
engagements et des ordonnancements de manière informatisée par des applications
spécifiques le plus souvent bureautiques.

Les services du CED tiennent leur comptabilité des engagements qu’ils ont visés par des
moyens informatiques spécifiques au plan central (SICED).

Enfin les services comptables tiennent une comptabilité des ordonnancements reçus sur le
 système informatique du Trésor (application Dépenses), soit à partir des bordereaux papiers
transmis par les ministères, soit sur support disquette selon le degré d’informatisation du
ministère ordonnateur.

Toutefois, la possibilité nouvelle pour les ministères non encore informatisés de

transmettre leurs écritures d’ordonnancements par liaison simple Internet (via le portail de la

TGR) a grandement facilité la centralisation des écritures

Section 2 : L’implantation de la comptabilité générale : une exigence pour

les établissements publics.
La mise en place de la comptabilité générale, à l'instar de toute implantation du système de
gestion, découle des besoins qui la rendent nécessaire. L'importance de cette nécessité
favorise la réussite du projet en justifiant la mobilisation des ressources (humaines et
financières) et l'acceptation des changements induits (structures, procédures,...).Il s'agit donc
de mettre en évidence les besoins qui rendent nécessaire la mise en place de la comptabilité
générale au niveau des établissements publics en général et de CHU de Fès en particulier.
1. Exigences de L’implantation de la Comptabilité Générale

1.1. Exigences légales et règlementaires:

Plusieurs textes régissent le fonctionnement et l'organisation de CHU. Il s'agit des
principaux textes liés à son organisation comptable et financière et au contrôle financier, à
savoir :

L'arrêté relatif à l'organisation comptable et financière de CHU qui prévoit, à l'instar

des textes similaires relatifs à d'autres établissements publics, la tenue des comptabilités
budgétaire, générale et analytique ; La loi relative au contrôle financier de l'Etat sur les
entreprises publiques et d’autres organismes qui :

La loi relative au contrôle financier de l'Etat sur les entreprises publiques et d’autres
organismes qui :
- Précise que le contrôle financier a pour objectif, spécialement, d'assurer le suivi régulier de la
gestion des organismes soumis au contrôle financier et d'apprécier la qualité de leur gestion,
leurs performances économiques et financières ainsi que la conformité de leur gestion aux
missions et aux objectifs qui leur sont assignés et d'œuvrer à l'amélioration de leurs systèmes
d'information et de gestion. parmi les documents essentiels à produire par les organismes
soumis au contrôle financier, les budgets et les états prévisionnels pluriannuels ;
- Prévoit comme condition essentiel de passation vers le mode de contrôle
d'accompagnement, moins contraignant en matière des procédures, la mise en œuvre
comptabilité permettant l'établissement d'états de synthèse réguliers, sincères et certifiés, sans
réserves significatives, par un ou plusieurs auditeurs externes.
1.2. Exigences économiques et managerielles:

Dans un certain langage La comptabilité est une description, des événements

économiques qui concernent l’entreprise, un langage unique permettant une large
communication et des comparaisons entre les entreprises.
La comptabilité constitue pour l’entrepreneur le moyen d’appréhender les phénomènes
économiques générés par son activité et d’opérer ainsi des choix rationnels. Elle constitue
également un outil essentiel du calcul économique et de la gestion financière des entreprises.
La connaissance de la comptabilité est indispensable pour la compréhension des problèmes
économiques.
La comptabilité générale, est une technique qui a pour objet de classer et d’enregistrer
méthodiquement les faits affectant le patrimoine et le résultat de l’entreprise. Elle permet :

 De présenter la situation comptable des éléments actifs et passifs de l’entreprise pendant

un exercice comptable.

 De déterminer, au moins une fois par an, le résultat global de l’entreprise.

 La comptabilité générale est une constatation rétrospective du passé, ce qui lui confère un
caractère historique. Elle peut être définie comme un système d’organisation de
l’information financière permettant :
 De saisir, classer, enregistrer des données chiffrées.
 De fournir des informations précises, conforme au besoin des utilisateurs
intéressés.
La comptabilité générale présente un double objectif : l’évaluation du patrimoine et
l’évaluation de la situation financière. Son rôle principal est d’inscrire les opérations
effectuées en dégageant leur résultat c’est-à dire leur incidence sur la situation du patrimoine.
Elle est à la fois une technique d’analyse, un outil de gestion, de contrôle et un moyen de
preuve. Elle aide à dresser le tableau de richesses de la nation par sommation des
comptabilités des entreprises du pays.
 2. Besoins d’appréciation de l’allocation des ressources :

Face à l'accroissement continu des besoins et la limitation relative des ressources, l'allocation
de celles-ci doit répondre à des considérations d'économie, d'efficacité et d'efficience. De ce
fait, les établissements publics doivent disposer d'outils leur permettant :
D'une part, de justifier la consommation des ressources collectées et les demandes de
financement supplémentaires sous formes de subventions ou de crédits. Apres l’exigence des
autorités de tutelle de justification des budgets demander par les établissements publics. Ces
derniers, sont appelés à présenter des budgets appuyés des détails (études, calcul, prévisions,
Impact,…) nécessaires pour convaincre de l'utilité de la dépense. Les budgets doivent donc se
baser sur des données obtenues à partir de système adéquats qui permet notamment la
comptabilité générale.
D'autre part, de mettre en place au niveau interne, des mécanismes d'allocation des ressources
aux fonctions et missions de l'établissement suivant les objectifs qui leur sont fixés. La
concrétisation du projet de mise en œuvre de la comptabilité générale n’est pas une chose
aisée. Il faut tout un travail rigoureux d’analyse, de préparation, de suivi et de mise à jour.
Généralement, les établissements qui ont entamé l’implantation de cet outil se confrontent à
un ensemble de problèmes, cela demande plusieurs actions. Par ailleurs, la mise en œuvre de
la comptabilité générale souhait au préalable une étude de faisabilité.
Enfin, ce n’est pas facile de prendre une telle décision comme l’implantation de la
comptabilité générale. Un établissement public n’en décide l’adoption de la CG que si cette
dernière lui procure un avantage apparent.
Conclusion du deuxième chapitre :

Dans le premier chapitre nous avons entamé le cadre conceptuel de notre recherche, à savoir
la théorie en largeur comme profondeur pour comprendre mieux les notions clés de notre
recherche.
Pour le deuxième chapitre, notre recherche s’est faite autour la comptabilité budgétaire, la
comptabilité générale et une analyse comparative entre ces deux outils de gestion afin de
montrer l’importance de la comptabilité générale et son impact de celle-ci dans l’amélioration
de l’information financière ainsi que le développement du secteur public, notamment le cas
du CHU.
Cette interpellation de ces notions clés de recherche, nous a permis de mieux cerner le sujet et
mieux choisir la méthodologie à adopter pour la conception et la mise en place de la
comptabilité générale au sein du CHU et ensuite pouvoir analyser les facteurs de réussite ainsi
que les difficultés dans ledit établissement.
 Chapitre III : partie empirique
Section 1 : contexte et méthodologie
Le contexte et la méthodologie sont deux éléments inséparables dans la recherche
académique, ce qui fera qu’une bonne méthodologie est adaptée à un tel contexte ayant des
variables distinctives par rapport aux autres contextes. Dès lors, il s’avère qu’il serait utile de
consacrer une section pour ces deux éléments.

Pour le contexte, l’objectif de cette section est de circonscrire en premier lieu le contexte
dans lequel notre étude a été mené, de présenter le contexte d’étude.

Pour la méthodologie, notre ambition à travers ce chapitre, sera d’expliquer nos choix
méthodologiques et de les exposer.
1. Présentation de l’organisme public : centre hospitalier universitaire Hassan II
Fès

1.1. Aspect historique

Étant parmi les plus grands établissements de santé du royaume, le Centre Hospitalier
Universitaire a joué, depuis sa création, un rôle très important dans le développement du
système de santé marocain, cumulant une expérience plus large dans le domaine de prestation
de soin.
Le Centre Hospitalier Universitaire de Fès (CHU) a vu le jour officiellement, comme un
établissement public à caractère administratif doté de la personnalité morale et de l’autonomie
financière et vertu de la loi n°37.80 62.Il est soumis à certains contrôles de l’État et au respect
des principes fondamentaux du service public (La tutelle).
Cette structure ayant réuni au départ quelques services médico-techniques dispose aujourd’hui
des ressources humaines et d’un plateau technique les plus importants et des plus sophistiqués
au Maroc.
1.2. Fiche signalétique CHU Fès
Tableau 1: Carte d’identité CHU Fès
Date de création 30 Août 2001
Date de mise en service 05 Août 2002
Statute Etablissement public doté de la personnalité morale et de l’autonomie financière.
Lieu d'implantation La Wilaya de Fès.
Les missions Dispenser les soins médicaux ;
Effectuer des travaux de recherche médicale, dans le strict respect de l'intégrité
physique et morale et de la dignité des malades ;
Participer à l'enseignement clinique universitaire et postuniversitaire médical et
pharmaceutique et à la formation du personnel paramédical ;
Concourir à la réalisation des objectifs fixés en matière de santé publique par l'Etat.
Organisation Le Centre Hospitalier Hassan II de Fès est constitué d’une direction et des formations
hospitalières.
Composition Hôpital des Spécialités ;
Hôpital Mère et Enfant ;
Hôpital d'Oncologie et de Médecine Nucléaire ;
Hôpital OMAR DRISSI ;
Hôpital IBN AL HASSAN.
Adresse CH Hassan II, route de SidiHarazem, B.P 1835, Atlass. Fès – MAROC
Téléphone Tél. : 00212 (0) 535 619 052
Fax : 00212 (0) 535 619 053
E-mail [email protected]
Source : Carte d’identité du CHU Fès, site officiel www.CHUFES.ma

1.3. Organigramme

Source : « Organigramme CHU-FES », www.CHUFES.ma

 1.4. Aspect fonctionnel : missions, valeurs et orientations strategiques
Dans le cadre du Centre Hospitalier Universitaire FES, ses finalités peuvent se résumer,
conformément à l’article 2 de la loi 37/80 promulguée par le Dahir n°1-82-5 du 30 Rabia 1 1403
(15 Janvier 1983), relative aux Centre Hospitaliers, ainsi que les orientations stratégiques
apportées par les organes de gestion de l’établissement relatives aux centres hospitaliers
universitaires au Maroc, comme suit1:

Tableau 2: Missions et orientations stratégique du CHU Fès

Finalités Orientations stratégiques

-Dispenser les soins médicaux ; -La mise en œuvre de la réforme hospitalière du
-Effectuer des travaux de recherche médicale, dans ministère de la santé ;
le strict respect de l’intégrité physique et morale et -La mise en place des nouveaux outils de gestion
de la dignité des malades ; comptable ;
-Participer à l’enseignement clinique universitaire -L’amélioration de la prise en charge de la gestion
et postuniversitaire médical et pharmaceutique et à des risques
la formation du personnel paramédical ; - L’instauration d’un management public similaire
-Concourir à la réalisation des objectifs fixés en à celui privé
matière de santé publique par l’état. -Le développement des ressources humaines
-Le développement des manuels de procédures et
référentiels spécifiques aux domaines médical et
administrative de gestion
Source : confectionné par nous-même à partir des données tirées du site www.CHUFES.ma

Quant aux valeurs de travail du CHU Fès, elles peuvent être résumées aussi dans un tableau
présenté ci-dessous, mais avant, il paraît nécessaire mentionner que la composante de valeur est
un élément essentiel, dans la mesure où il cadre le travail de tout établissement, notamment
quand il s’agit d’une organisation spécifique, ou le travail doit être cadré par une philosophie et
une gestion particulière marquante :
Tableau 3: la composante de valeur du CHU Fès :
Valeurs Contenu/Analyse
Attractivité L’attractivité permet de bien exploiter le marché (on parle de la qualité des soins,
de la connaissance des besoins des patients, innovation, efficacité administrative,
de gestion, réglementaire et organisationnelle) afin de pouvoir développer
l’image
de marque de l’entité
Productivité L’amélioration de la productivité et de la performance passe par l’optimisation des
ressources via la rationalisation des dépenses, la lutte contre le gaspillage et
l’implication de tous les acteurs.
L’orientation et la mobilisation des différents parties prenantes en termes
d’allocation des ressources financières nécessaires à la réalisation des objectifs
stratégiques, vers l’autofinancement à travers l’amélioration des recettes propres
Une stratégie efficace de la formation continue pour l’ensemble du personnel
Excellence L’excellence doit être une source d’inspiration de motivation pour tous, afin de
pouvoir atteindre un rendement optimum grâce à la pleine utilisation des
ressources. Garantir l’amélioration continue, l’objectif du zéro défaut,
l’amélioration des
processus clés d’excellence et de réussite.
Source : confectionné par nous-même à partir de site officiel du CHU Fès

2. Aspect organisationnel

L’aspect structural signifie d’une part, la structure du centre hospitalier universitaire y

compris les organes, d’autre part, la composition des différents moyens de production
notamment celles concernant les moyens humains et matériels, sous forme de chiffres clés de
détermination.
Le CHU constitue la structure hospitalière la plus importante au Maroc, au vu de ses ressources
matérielles. Pour le cas du CHU FES, il accueille, en effet, des nombres importants des
demandeurs de soin.

Tableau 4: Chiffres clés sur le CHU Fès

Nombre d’établissement hospitalier CHU FES 5
Capacité litière fonctionnelle 862
Nombre de services hospitaliers 39
Source : confectionné par nous-même à partir du site www.CHUFES.ma

Le centre hospitalier universitaire Fès, est composé en vertu de l’article de décret n°2-86-74
de 9 formations hospitalières. Ces formations sont destinées à héberger des malades, des blessés

)
ou toute personne exprimant le besoin, et à leur dispenser les examens de diagnostic, le
traitement et les soins d’urgence nécessités par leur état de santé.

Elles assurent en outre, à travers les consultations médicales, l’admission des malades pris
en charge par ses services, Ainsi qu’elles contribuent à la réalisation et l’application de la
politique sanitaire de l’État par des actions curatives, préventives et de recherche. Ces formations
et composants du CHU Fès sont présentées comme suit :

Tableau 5: Composants structurels du CHU Fès

Hôpital des spécialités Hôpital Mère et Enfant
Date d’inauguration : 14 janvier 2009 Date d’inauguration : 14 janvier 2009
Situation : Route de Sidi Hrazem, B.P 1835, Situation : Route de Sidi Harazem, B.P
Atlas, Fès-Maroc 1835, Atlas, Fès-Maroc
Vocation : Hôpital Général Vocation : Santé maternelle et infantile
Capacité litière : 585 lits Capacité litière : 235 lits.
Nombre de services hospitaliers : 27 Nombre de services hospitaliers : 07.

Hôpital Omar Drissi

Date de création : 1945
Situation : Batha, B.P 1835, Fès-Maroc
Vocation : ORL, ophtalmologie
Capacité litière : 42 lits
Nombre de services hospitaliers : 05.

Hôpital Ibn Al Hassan (Psychiatrie) Hôpital d'oncologie

Maison de vie Maison de l’enfant

Association "Tous pour les urgences" Centre d'addictologie
Source : confectionnée par nous-même à partir de site officiel du CHU Fès

L’appartenance du CHU aux établissements publics, le rend soumis à des textes légaux
détaillant son organisation, son fonctionnement ainsi que les organes de gestion.
Par ailleurs, le CHU Fès est connu par ses performances importantes en matière de prestation des
soins, lequel confirment sa position comme l’établissement hospitalier le plus important au
Maroc La gestion du CHU est assurée, conformément à la loi n° 37-80 par deux principaux
organes décisionnels : le conseil d’administration (CA) et le conseil de gestion (CG).
Tableau 6: Organes et attributions CHU Fès
Organes Attributions majeures :
C’est l’organe suprême délibérant du CHU, il investit de tous les
pouvoirs nécessaires à l’administration du Centre et chargé de :
Conseil d’administration (CA) -Orienter de la politique du CHU ;
-Arrêter les budgets et les comptes
-Décider de l’investissement, de l’emprunt, d’acquisitions...68
Conseil de gestion (CG) Il est chargé par délégation du CA, de suivre et veiller à
l’exécution des décisions de ce dernier, et il doit rendre compte à
ce dernier69
Source : confectionné par nous-même à partir de site officiel du CHU Fès

2. Description de la méthodologie de recherche

Les choix épistémologiques et méthodologiques sont une étape importante dans la

réalisation d’une recherche. Ces choix déterminent la production et la qualité de la connaissance.
Dans cet axe, nous allons d’abord présenter notre positionnement épistémologique, qui consiste à
« la conception de modèles et outils de gestion » expliquant le fonctionnement de la réalité.
Ensuite, nous mettrons en évidence notre choix méthodologique qui explicitera notre mode
d’accès au terrain, à savoir la méthode d’enquête.

2.1. Choix épistémologiques

En sciences de gestion, deux principaux modes de recherche sont les plus souvent cités par
les auteurs, d’un côté se situe le positivisme, de l’autre le constructivisme 70. Selon les principes
des deux paradigmes, notre recherche se considère comme une recherche positiviste. En effet,
notre objectif à travers ce travail est de rechercher des liens de causalité et des lois fondamentales
qui expliquent l’adoption et le succès de la mise en place de la comptabilité générale dans CHU
Fès, Pour ce faire, nous avons formulé des hypothèses afin de les tester sur un échantillon
suffisant, pour permettre une éventuelle généralisation des résultats obtenus.
2.2. Les choix méthodologiques

Dans ce travail de recherche, nous avons opté pour une démarche mixte (quantitative/
qualitatives) combinant un mode de raisonnement déductive.
 Pour la collecte des données, nous avons choisi la méthode d’enquête qui nous paraît la plus
appropriée à notre question de recherche.

Le mode de raisonnement se définit comme suit :

- déduction : consiste à générer une conséquence à partir d’une règle générale et d’une
observation empirique.

Ainsi, cette forme joue un rôle particulier dans la production de la connaissance. Or, nous
constatons que la plupart des recherches scientifiques utilise ce mode de raisonnement (David,
2000).

Concernant la collecte des données permettant l’examen empirique de notre problématique de

recherche, nous avons opté pour la démarche quantitative. Elle consiste à l’utilisation statistique
de réponses à des questionnaires envoyés à des échantillons représentatifs. Nous cherchons en
particulier à étudier l’adoption et le succès global d’implantation de la comptabilité générale au
sein du CHU Fès (contexte d’investigation) pour répondre à des questions de types : Quels
facteurs influencent l’adoption de la comptabilité générale ? Pourquoi certains établissements
publics administratifs adoptent la comptabilité générale et d’autres non ? Quels facteurs
influencent le succès de mise en œuvre de la comptabilité générale ?
2.3. Le mode d’accès au terrain : enquête pour décrire et expliquer
Pinsonneault et Kraemer (1993) ont examiné 141 articles en gestion des systèmes
d’information, publiés dans 16 revues académiques entre 1980 et 1990 et utilisant la méthode
d’enquête. Les résultats de leur analyse ont permis de classer la méthode d’enquête en trois
catégories, il s’agit de l’enquête exploratoire, descriptive ou explicative. Cependant,
l’utilisation de cette méthode pour atteindre ces trois objectifs est différente par rapport à leur
utilisation dans les autres méthodes telles que l’étude de cas et de l’expérience laboratoire.
- L’exploration : l’objectif de la méthode d’enquête dans le cas de l’exploration est de se
rendre familier avec un sujet et d’en tirer des conclusions préliminaires sur les concepts étudiés 71.
Elle permet en particulier, d’une part, de découvrir la portée des réponses probables dans la
population étudiée, c'est-à-dire, identifier les nouvelles possibilités de réponse et les nouvelles
dimensions de la population concernée, d’autre part, de déterminer les concepts à mesurer et de
raffiner la manière de leur mesure.
- La description : l’objectif de la méthode d’enquête dans le cas de la description est
d’inventer et découvrir les situations, les évènements ou les opinions qui ont eu lieu
dans la population étudiée72. L’objectif est de décrire la distribution de certains phénomènes ou
de comparer entre plusieurs distributions. Dans le cas des enquêtes descriptives, les hypothèses
de recherche ne sont pas causales, mais simplement des perceptions communes sur la réalité des
faits. Par exemple, on peut chercher à définir quels types d’établissements publics utilisent le
plus la comptabilité générale, quels types d’interfaces informatiques utilise-t-on ou encore quelle
catégorie de personnel utilise le plus ce système.
- L’explication : dans le cas de l’explication, l’objectif de l’enquête est de tester une théorie, de
vérifier les relations causales entre les variables et d’expliquer l’existence même de ces
relations73. La question centrale dans l’enquête explicative est relative à la relation de causalité
entre deux variables : existe-t-il- vraiment une relation causale entre deux variables ? Cette
relation existe-t- elle comme elle a été définie en théorie ?
Dans un but d’enrichissement, notre enquête est en même temps descriptive et explicative.
A travers nos résultats, nous souhaitons :
- Décrire l’évolution de l’implantation de la comptabilité générale dans CHU Fès : taux
d’adoption, principales utilisations, caractéristiques techniques des modèles utilisés,
tailles et secteurs d’activité, les niveaux de satisfaction et les raisons de non adoption.
- Expliquer les raisons ou les facteurs d’adoption de la comptabilité générale par le CHU Fès :
ceci permettra de confirmer ou d’infirmer nos hypothèses de recherche relatives au premier
modèle sur le choix d’implantation de la comptabilité générale.
- Expliquer le succès de mise en place de la comptabilité générale dans CHU Fès : cet objectif
nous permettra de vérifier nos hypothèses liées à notre deuxième modèle sur le succès
d’implantation de la comptabilité générale.
3. Méthode de collecte des données : approche mixte (qualitative/quantitative)
Lorsque nous nous sommes intéressés à l’étude de l’implantation d’une comptabilité
générale dans les établissements publics ses complexités et ses facteurs de réussite selon une
méthode mixte, notre préoccupation majeure était celle de l’outil le plus adéquat pour
appréhender au mieux cette étude. C’est pourquoi, nous avons opté pour la méthode du
questionnaire comme outil de
recueil de données. Ainsi, nous avons effectué des entretiens directs et une étude de cas sur ce
thème. De nombreux auteurs insistent sur le fait que ces techniques sont les plus utilisées dans le
domaine de collecte d’informations. En effet, le recours fréquent à ces techniques est dû à
plusieurs raisons parmi lesquelles on peut citer les deux suivantes : Il permet de collecter une
multitude d’information et il est simple et économique.

4. Démarche d’élaboration du questionnaire

Pour répondre à notre problématique, on a procédé en collaboration avec notre encadrant, à

l’élaboration d’un questionnaire suivant une démarche scientifique visant à cibler les axes
principaux de notre étude.

4.1.Le choix des questions

Les hypothèses de la recherche avaient été choisies, l’étape suivante de construction du

questionnaire consistait à déterminer les parties (blocs) qui allaient composer le questionnaire, à
savoir :
- Information sur l’organisation et le répondant qui englobe les informations d’ordre générale
qu’on a estimées indispensables pour pouvoir identifier l’établissement interrogé, et mener
une analyse au niveau des tableaux multicritères ;

- Organisation financière au sein du CHU Fès : Les questions qui composent cette partie
nous permettront d’abord de vérifier l’existence d’une structure dédiée à la comptabilité au
sein du CHU Fès et ensuite leur degré de conscience quant à l’importance de cette structure
en matière de mise en place d’un nouvel outil de gestion (comptabilité générale) ;

- La mise en place de la comptabilité générale pour une meilleure organisation : Comme son
nom l’indique cette partie s’intéresse au degré de connaissance et de conscience quant à la
mise en place d’une comptabilité générale au sein dudit établissement conformément aux
Code Général Normalisation Comptable (CGNC) ;

- Les difficultés rencontrées pour introduire la comptabilité générale : les questions de cette
partie sont regroupées en deux titres. Le premier permet d’étudier les qualifications du
personnel devant l’implantation de la comptabilité générale, alors que le second permet de
mettre l’accent sur les difficultés rencontrées lors de la mise en place de la comptabilité
générale.

Dans l’ensemble des parties, les questions sont conçues dans l’objectif de clarté, de
compréhension et de simplification.
 4.2. Type des questions.

Le questionnaire élaboré contient des questions de divers types :

Question à choix multiples : Ces questions tolèrent une plage de réponses diversifiées et qui
sont facilement codées.
Les questions ouvertes auxquelles le questionné doit répondre par ses propres idées. Ainsi ils
dégagent des informations énormes et permettent d’ouvrir de nouvelles voies d’investigation.
Les questions fermées : Ce sont des questions catégoriques auxquelles l’interviewé doit
répondre soit par oui ou non.
Les questions d’échelle : Ce type de questions permet de quantifier la fréquence d’une modalité
de réponse à travers un échelle bien déterminé.

4.3. Du pré-test au test définitif.

Afin d’assurer une liaison aussi parfaite que possible entre les questions posées et les
objectifs de notre étude, un premier questionnaire a été élaboré sur la base des hypothèses déjà
présentées. Il a été ensuite soumis à notre encadrant et à un certain nombre de professionnels
pour avis et critiques avant son administration.

4.4. Administration du questionnaire

Elle consiste à transmettre les questions aux personnes que l’on souhaite interroger puis à
recueillir des réponses. Cette étape ne doit pas être négligée, car la qualité des informations
obtenues résulte en partie de la façon dont le questionnaire a été administré et du soin qui a
été apporté à cette opération.
Il existe deux types de questionnaires :
- Les questionnaires d’administration directe : dans ce cas, la personne interrogée note elle-même
ses réponses sur le questionnaire. La personne qui mène l’enquête (l’enquêteur) peut être ou non
présente ; si elle est présente, elle peut éventuellement préciser le contenu d’une réponse si
l’enquêté le demande.
- Les questionnaires d’administration indirecte : dans ce cas, c’est l’enquêteur qui note les
réponses que lui fournit le sujet. L’enquêteur est donc forcément présent. Généralement,
L’administration des questionnaires peut se faire de trois façons :
- Par correspondance : les questionnaires sont envoyés par la poste aux individus de l’échantillon
choisi. Le risque dans ce cas est de se trouver devant un pourcentage plus ou moins important de
non-réponses, ce qui fausse la représentativité de l’échantillon.
 - Par entretien : le questionnaire est rempli lors ou après un tête-à-tête entre un enquêteur et
la personne interrogée. Le respect de la composition de l’échantillon est dans ce cas plus
facile mais il ne faut pas oublier l’éventualité d’un refus ou d’une absence des enquêtés.
- Par téléphone : seul un questionnaire très court peut être soumis.
Dans notre cas, nous avons choisi les questionnaires d’administration directe par entretien.

4.5. Le déroulement de l’enquête

L’enquête a été réalisée auprès d’un échantillon de 35 gestionnaires et comptables. Il est à

noter que cette enquête vise dans une large mesure les personnels du CHU Fès. La prise de
contact avec cet échantillon nous a demandé de mobiliser toute une batterie de pistes : visite sur
place, envoi d’emails, recommandations d’amis et surtout nos relations personnelles. Il est
important de préciser que les visites sur place demeuraient la piste la mieux efficace par rapport
aux autres pistes. Elle nous a permis de mettre en confiance les répondants et de leur assurer
qu’aucun risque ne pourra être provoqué par leur participation à notre enquête notamment en leur
précisant que la condition de l’anonymat sera respectée.
- L’approche qualitative

 Entretien
L’entretien est une technique destinée à collecter les données, dans la perspective de leur
analyse, des données discursives (rationnelles) reflétant notamment l’univers mental conscient
ou inconscient des individus.
L’entretien individuel : est une situation de face à face avec le sujet, c’est une pratique de
questionnement, le questionnement directif relève du questionnaire et le questionnement
non directif repose sur la possibilité pour le sujet de tout dire, et implique une attitude
d’empathie de l’investigateur avec le sujet.
Nous avons opté pour l’entretien directif et non directif.

1- L’observation

L’observation est un mode de collecte de données par lequel le chercheur observe lui-même
des processus ou des comportements se déroulant dans une organisation pendant une période de
temps délimitée, elle constitue un mode de recueil alternatif de l’entretien dans le sens ou le
chercheur peut analyser des données factuelles (identifiables) dont les occurrences sont certaines,
plutôt que des données verbales.
Il existe deux formes d’observation : l’observation participante et l’observation non participante.
L’observation participante : le chercheur adopter un point de vue interne dont trois degrés de
participation : un participant complet (l’identité dissimulée ainsi il ne peut pas compléter
l’observation par des entretiens), le participant observateur (il dispose d’un plus grand degré
de liberté pour mener ces investigations) et l’observateur qui participe.
L’observation non participante : le chercheur adopte un point de vue externe, sa participation à la
vie de l’organisation est marginale, son rôle de chercheur est clairement défini, il risque
de rencontrer des réticences chez les acteurs observés).
Dans notre étude, nous avons opté pour l’observation participante.

 L’accès aux sources

Il est crucial de déterminer si la recherche nécessite un accès autorisé au terrain que l’on
désire étudier, car l’autorisation n’est systématique. Il y a des établissements qui cultivent une
tradition de relation avec la communauté des chercheurs, d’autres qui cultivent une culture du
secret et s’opposent à l’investigation des chercheurs.
La négociation d’un accès au terrain requiert du temps, de la patience et de la sensibilité aux
rythmes et aux normes d’un groupe. Des méthodes permettent au chercheur de ne pas bloquer
l’accès au terrain telles que l’observation participante, elle offre l’opportunité de construire
une relation de confiance qui constituera la clé d’accès aux données (notamment primaires).
La création d’une relation de confiance peut nécessiter le parrainage par un acteur du terrain,
réduit le temps d’accès également aux sources.

Section 2 : Description et analyse des résultats

Cette section a pour objectif de procéder au traitement et à l’analyse et des résultats issus de cette
démarche scientifique de collecte des données. Nous allons dans un premier temps présenter les
résultats de questionnaire afin d’en tirer des conclusions appropriées pour la vérification des
hypothèses de nos deux modèles de recherche, Puis une étude de cas traitant le premier exercice
comptable au sein du CHU Fès, nous allons par la suite formuler des limites et recommandations
pour chaque poste du bilan et du CPC.
1. Questionnaire

Dans un souci de faire un traitement efficient et global du questionnaire, nous avons

utilisé le logiciel « Sphinx » version 2015 afin de dépouiller le questionnaire et effectuer une
analyse unidimensionnelle de l’ensemble des questions et une autre multidimensionnelle
concernant les questions croisées.
 1.1. Profil des répondants
Notre échantillon a été tiré d’une population composée du personnel d’un établissement
public Marocain (CHU Fès). Nous avons sélectionné les personnels qui ont constitué cet
échantillon en se basant sur quelques critères :

- être un comptable ou bien gestionnaire ;

- effectuer des tâches dans un service comptable et financier ou bien un service qui a une relation
avec la comptabilité au sein de l’établissement.

Ainsi, 35 personnes ont fait l’objet de notre sondage. La répartition des répondants selon
leur responsabilité au sein des organismes se présente ainsi :

Tableau 7: La répartition des répondants selon leurs responsabilités

CHU Structure Nbr de Nbr de Nbr de
questionnaires questionnaires questionnaires
distribués remplis non remplis
Comptabilité budgétaire 8 8 0
Comptabilité générale 4 4 0
Contrôle de gestion 3 2 1
Fès Audit 3 2 1
Maintenance et logistique 4 3 1
Service de marché 7 0 7
Agent de contrôle 4 2 2
Paie 2 2 0
Total 35 23 12
Source : confectionné par nous-même

1.2. Principaux analyses et résultats du questionnaire

 Partie 1 : Organisation financière au sein du CHU

La première partie des questions a pour objectif de mettre le point sur les principales
caractéristiques de l’implantation de la comptabilité générale au sein du CHU Fès. Il s’agit en
quelque sorte de dresser l’état des lieux de la réalité de cette pratique.

Nous nous sommes focalisés sur les points suivants :

1- la défaillance du système comptable budgétaire ;
2- Degré de satisfaction de la comptabilité budgétaire ;
3- L’implantation de la comptabilité générale ;
4- statut de la comptabilité générale
5- La réorganisation financière ;
6- Le rôle de la réorganisation financière ;
7- La présence d’un manuel de procédure ;
8- La nature des procédures au sein de l’établissement.
Tableau 8: La défaillance du système comptable budgétaire
pensez-vous que votre systèm e com ptable Selon les répondants, le système comptable
actuel (com ptabilité budgétaire) garantit la
fiabilité et la transparence des inform ations budgétaire n’assure pas la fiabilité et la
com ptables?
transparence des informations comptables,
17,4%
d’après nos résultats nous remarquons que
Nb % cit.
oui 4 17,4% 82,6% des personnels ont répondu une
non 19 82,6% réponse négative à cette question.
Total 23 100,0%

82,6%

Tableau 9:Degré de satisfaction de la comptabilité budgétaire

quel est votre degré de satisfaction du processus
de la com ptabilité budgétaire ?
Moyenne = 2,30 'Plutôt pas satisfait' Le pourcentage des répondants
Nb % cit. qui ne sont plutôt pas satisfait
Pas du tout satisfait 0 0,0% 0,0% demeure très intéressant (73,9%).
Plutôt pas satisfait 17 73,9% 73,9%
Plutôt satisfait 5 21,7% 21,7%
Tout à fait satisfait 1 4,3% 4,3%
Total 23 100,0%

Tableau10 :L’implantation de la comptabilité générale

croyez-vous que la comptabilité générale Selon les répondants, la comptabilité budgétaire ne se
pourrait remédier aux insuffisances de la
comptabilité budgétaire ?
limite pas aux insuffisances de fiabilité et de
transparence des informations financières, mais ils
Nb % cit.
l’acceptent plus et ils pensent que la comptabilité
87,0%

Oui 20 87,0%
13,0%

générale pourrait remédier à ces insuffisances. Car

Non 3 13,0%
d’après nos résultats nous marquons que 87% ont une
Total 23 100,0% réponse positive.

Tableau 11: Le statut de la comptabilité générale

quel est le statut de la com ptabilité générale? La majorité du personnel du centre
Nb % cit. hospitalier pense que la
Actif (mis en œuvre et utilisé) 1 4,3% 4,3% comptabilité générale est toujours
En cours de mise en œuvre 22 95,7% 95,7% en cours de la mise en place
En cours de réflexion 0 0,0% 0,0% (95.7%).
Approche non retenue 0 0,0% 0,0%
Total 23 100,0
%
Tableau 12: La réorganisation financière
selon vous la réorganisation financière c'est?

Nb % obs.
un outil qui permet de retracer efficacement les opérations effectués 15 65,2% 65,2%
un outil qui permet de gérer mieux les différentes ressources 14 60,9% 60,9%
un outil qui permet la planification des objectifs à atteindre 18 78,3% 78,3%
un outil de régulation interne 7 30,4% 30,4%
Total 23

Les résultats obtenus du tableau ci-dessus nous montrent que la réorganisation financière est un
outil qui permet la planification des objectifs à atteindre (78,3%), ainsi il permet de retracer
efficacement les opérations effectuées et de mieux gérer les ressources.
Tableau 13: Le rôle de la réorganisation financière
quel est le rôle de la réorganisation financière ?

Nb % obs.
simplif ier les tâche effectuées 12 52,2% 52,2%
la rapidité du travail 6 26,1% 26,1%
éviter les érreurs de travail 15 65,2% 65,2%
mieux gérer les données financières 11 47,8% 47,8%
autres rôles 0 0,0% 0,0%
Total 23

La plupart du personnel (65.2%) croit que le rôle majeur de la réorganisation financière c'est
d’éviter les erreurs de travail car l'organisation actuelle n'est pas efficace, comme il permettra
une simplification des tâches effectués, et également de mieux gérer les données financières
(47.8%), (26.1%) ajoutent que le rôle de la réorganisation permet une rapidité de travail ainsi
l’exécution et le suivi budgétaire et assurer la rationalisation des ressources disponibles.
Tableau 14: La fiabilité des informations
En m atière de clarté et fiabilité des inform
ations com ptables, pensez-vous que la La réorganisation financière joue un
réorganisation financière joue un rôle optim al? rôle optimal dans la clarté et la
Nb % cit. fiabilité de l'information au sein de
Oui 22 95,7% 95,7% 4,3% l’établissement ce qui rendra les
non 1 4,3% procédures plus transparentes et les
Total 23 100,0% tâches plus faciles.

Tableau 15: La présence d’un manuel de

procédure
Existe-il un manuel de procédure qui La quasi majorité des gestionnaires ont dit qu’il
permettra de mieux éclairer les procédures et
n’y a pas d’un manuel de procédures qui
les tâches à effectuer?
permettra de mieux éclairer les procédures et les
tâches à effectuer. En effet, le service de la
Nb % cit.
21,7% comptabilité n’a pas d’objectifs précis. A
oui 5 21,7% signaler que nous avons obtenu 5 réponses
78,3%
non 18 78,3% positives, d’après notre période de stage nous
Total 23 100,0% avons constaté qu’il y a un manuel de procédure
interne et non pas d’organisation comptable et
financier.
Tableau 16: La nature des procédures
Au niveau des procédures, pensez-vous que les
procédures sont lourdes ?
73.9% du personnel croit que le
Moyenne = 2,00 'moyennement'
nombre des procédures est moyen,
Nb % cit. 13,0% 13,0% 13% pense que les procédures sont
Un peu 3 13,0% très nombreuses, et 13% qui disent
moyennement 17 73,9% qu'elles sont peu nombreuses.
trop 3 13,0%
Total 23 100,0% 73,9%

 Partie 2 : La mise en place d’une comptabilité générale pour une meilleure

organisation :

La mesure de l'implantation de la comptabilité générale dans l’organisation constituait notre

deuxième groupe de questions, visant à vérifier de façon directe notre problématique de
recherche.

Nous avons essayé d’étudier l’interaction entre les deux principales notions constituant l’intitulé
de notre thème de recherche.

Cette partie a pour objectif donc de mettre le point sur l’apport de la comptabilité générale au
sein du centre hospitalier ainsi que ces facteurs de réussite, et ce à travers cinq questions qui sont
destinées aux gestionnaires et comptables concernant l’avantage de la comptabilité générale, une
analyse comparative avec la comptabilité budgétaire, la communication lors de sa mise en place,
les différents facteurs de réussite et enfin le système d’information qui supporte le modèle.
Tableau 17: Les avantages de la CG
quel est l'avantage de la mise en place de la comptabilité générale au sein du CHU?

Nb % obs.
meilleure organisation 16 69,6% 69,6%
meilleure contrôle de gestion 16 69,6% 69,6%
meilleure prise de décision 7 30,4% 30,4%
plus grande transparence de l'information 19 82,6% 82,6%
plus grande clarté dans les écritures comptables 22 95,7% 95,7%
Autres 0 0,0% 0,0%
Total 23

Une majorité qui représente 95.7% dit que la comptabilité générale permettra une plus
grande clarté dans les écritures comptables, 82.6% du personnel croit qu'elle permettra encore
plus une grande transparence dans les procédures et informations comptables. Et d’autres
réponses des gestionnaires qui ont des pourcentages similaires (69,6%) se mettent d'accord sur le
rôle optimal de la comptabilité générale au niveau du service contrôle de gestion et, pour une
meilleure organisation, enfin 30.4% des répondants ont pensé que l’avantage de l’implantation
est pour une meilleure prise de décision.
Tableau 18 : Comptabilité générale vs comptabilité budgétaire
69.6% sontenpour
comparant les deux comptabilités
la comptabilité générale publique
car elle etestgénérale
plus précise et plus claire et elle garde la traçabilité et
laquelle vous apparait la plus efficace?
permettra une meilleure gestion des procédures financières, 30.4% représente une partie du personnel qui
n’ont pas eu une formation dans la comptabilité générale et refuse même pas l’idée de changement de
Nb % cit.

69,6%
méthode.

30,4%
comptabilité publique (budgétaire) 7 30,4%
Tableau 19générale
comptabilité : Communication 16 69,6%
Total
avez-vous effectué une com23m 100,0%
unication
82.6% ayant fait une communication lors de la
lors de la m ise en oeuvre de la
com ptabilité générale? mise en place de la comptabilité générale, et
Nb % cit.
c’est explicable, car notre échantillon comprend
oui 19 82,6%
82,6% 12 personnes du service financier et comptable,
non 4 17,4%
Total 23 100,0%
17,4% les 17 .4% qui ont des réponses négatives
représentent le personnel des autres services
Tableau 20: Le thème de communication
si oui, sur quel thèm e?
43.5% du personnel ont communiqué sur la
Nb % obs. méthodologie et 39.1 ont parlé des objectifs de la
sur les objectifs 9 39,1% 39,1% mise en place de la comptabilité générale, pour
sur la méthodologie 10 43,5% 43,5% ceux qui disent non, ils pensent qu’ils ne sont pas
autres 0 0,0% 0,0% intéressés par la méthode et que c’est une
Total 23 décision de la direction générale et ils font que
l’exécution des ordres.
Tableau 21:Les facteurs de réussite
Veuillez indiquer les facteurs qui ont contribué à la réussite de la mise en oeuvre de la
comptabilité générale dans votre organisme

Nb % obs.
soutien de la direction générale 23 100,0% 100,0%

mobilisation des ressources nécessaires au projet 13 56,5% 56,5%

formation des opérationnels 9 39,1% 39,1%

information et communication 13 56,5% 56,5%
comptabilité avec la gestion de la performance 6 26,1% 26,1%
intégration dans le cycle de management 0 0,0% 0,0%
Autres 1 4,3% 4,3%
Total 23

Les résultats obtenus du tableau ci-dessus nous montrent que la majorité des comptables et
gestionnaires de CHU Fès dit que le principal facteur qui a contribué à la réussite de la mise en
place de la comptabilité générale est le soutien de la direction générale, d’autres réponses
montrent la mobilisation des ressources nécessaires au projet et l’information et communication
comme des facteurs de réussite à l’implantation. On peut avancer d’après ces résultats que le
changement est d’ordre interne qui peut aider les comptables à être plus motivés.
 Tableau 22 :Le systèmed’information
quel système d'information supporte le modèle?
La totalité des comptables et
Nb % obs. gestionnaires ont constaté que le
progiciel spécifique? Lequel 23 100,0% 100,0% centre hospitalier a un logiciel de
développement spécifique? 0 0,0% 0,0% traitement comptable spécifique, il
intégration dans un ERP existant? Lequel 0 0,0% 0,0% s’agit d’un logiciel qui s’appelle
Sage X3.
Total 23 100,0%

 Partie 3 : Les difficultés rencontrées pour introduire la comptabilité générale

Cette partie consiste à évaluer les différentes difficultés rencontrées lors de la mise en place
de la comptabilité dans le centre. Et ce à travers un ensemble de questions. Cette troisième partie
a pour objectif de mettre les points sur les variables suivantes :

 Le poste du personnel ;
 Le niveau d’étude ;
 La formation ;
 L’adaptation avec le modèle CG ;
 Les contraintes de loi ;
 L’évaluation des biens immobilisés.
Tableau 23: Le poste
Est-ce que vous occupez ce dans le service de comptabilité grâce à: La majorité du personnel est
titulaire de diplômes en
Nb % cit. 13,0% comptabilité ou en finance (87%),
l'ancienneté 3 13,0% les autres ont occupé leurs postes
vous avez un diplôme en comptabilité ou en finance 20 87,0% grâce à l’ancienneté et sont
autre diplôme 0 0,0% généralement des chefs de
Total 23 100,0% 87,0% services, ils ont des diplômes en
gestion
publique et droit.
Tableau 24 : Niveau d’étude
La quasi-totalité des questionner ont un niveau
si vous avez un diplôme en comptabilité qu e l est
votre niveau d'étude d’étude de bac +2ans (60.9%), ce qui est équivalent
Nb % cit. à un technicien spécialisé en gestion d’entreprise,
Bac+2 14 60,9% 60,9% ce
Bac+3 2 8,7% qui explique que le personnel n’a pas la capacité
Bac+4 2 8,7% 8,7% d’analyser les données financières au niveau du
+ de 4 ans 5 21,7% 8,7% travail, par contre 5 personnes ont un niveau au-
Total 23 100,0% delà
21,7% de 4 ans, 2 personnes pour chacune des licenciés de
Tableau 25 : La formation
est-ce que vous avez déjà bénéficié d'une
form ation en com ptabilité générale?

Nb % cit.
87% ont déjà bénéficié d'une formation
oui 20 87,0% 87,0%
non 3 13,0% 13,0%
en comptabilité générale.
Total 23 100,0%
Tableau 26: L’adaptation
sera-t-il facile de vous adapter à l'implantation de
la comptabilité générale ? La majorité des répondants ont un grand
Nb % cit. pouvoir de s'adapter à l'implantation de la
oui 20 87,0% 87,0% comptabilité générale.
non 3 13,0% 13,0%
Total 23 100,0%

Tableau 27: La loi

croyez-vous que le principal obstacle se
présente au niveau de la loi qui exige
l'utilisation de la comptabilité publique?
69.6% du personnel croit que la loi constitue le
principal obstacle devant l’implantation de la
Nb % cit.
comptabilité générale, car il y a une exigence
oui 16 69,6% 69,6%
juridique d’utiliser la comptabilité publique.
non 7 30,4% 30,4%
Total 23 100,0%

Tableau 28: L’évaluation des biens

immobilisés
est-ce que l'évaluation des biens
im m obilisés du CHU est
réussie?
91,3%
Nb % cit. 8,7%
Oui 2 8,7%
Non 21 91,3%
Total 23 100,0%

Le premier obstacle devant l’implantation de la comptabilité générale qu’a rencontré le service

comptabilité se présente au niveau d’inventaire en ce qui concerne l’évaluation des biens
immobilisés car la plupart du matériel est totalement amorti et certaines immobilisations
n’appartiennent pas au CHU. A titre d’exemple les terrains bâtis que la direction ne peut pas
évaluer suite à son pouvoir limité en ce qui concerne la désignation d’un commissaire aux
comptes pour les évaluer, et d’après le chef de service comptabilité, le ministère de la santé a
seul le pouvoir de toute évaluation des immobilisations.
 2. Etude de cas
Le Bilan et le compte de produit et charge ont été présenté tels qu’ils sont et avec des
chiffres réels en annexe 1, 2 et 3.
2.1. ACTIF IMMOBILISE :
a- Immobilisation en non
valeurs
Les non-valeurs représentent des charges dont l'impact sur le résultat s’étale sur plusieurs
exercices. Cette rubrique correspond généralement :
 Soit à des charges engagées préalablement au début d'activité ou lors de circonstances
ponctuelles (extension d'activité, augmentation de capital, lancement d'un nouveau
produit...),
 Soit à des charges liées à l'activité normale mais qui, en vertu d'une décision exceptionnelle
de gestion, peuvent être étalées sur plusieurs exercices (charges à repartir sur plusieurs
exercices).
Elles sont évaluées lors de l’entrée dans le patrimoine à leur coût de revient.
b- Immobilisations incorporelles
Les immobilisations incorporelles regroupent l'ensemble des dépenses consenties par
l'établissement sur des opérations qui créent ou renforcent les conditions de maîtrise de son
activité, sans que le coût de ces dépenses ait pour contrepartie directe l'entrée d'un bien matériel
dans le patrimoine de l'établissement.

c- Immobilisations corporelles
Les immobilisations corporelles, par opposition aux éléments incorporels, représentent
l'ensemble des biens qui ont une consistance physique, et sur lesquels s'exerce un droit de
propriété propre et absolu.

Suite à cette définition, seules constituent des immobilisations :

- Les dépenses qui ont pour contrepartie, l'entrée d'un nouvel élément à l'actif de l'entreprise,
destiné à y séjourner durablement, et ayant vocation à augmenter la valeur de son patrimoine ;

- Les dépenses qui ont pour effet d'augmenter la valeur d'un élément existant de l'actif, ou de
prolonger sa capacité de production, ou sa durée de vie au-delà de la période normale
d'amortissement.

La valeur à l’entrée des immobilisations corporelles est constituée par leur coût d’acquisition
qui comprend le prix d’achat, TVA comprise (quand elle n’est pas déductible), majoré des frais
accessoires et d’approche correspondants.
 Pour les immobilisations reçues à titre gratuit ou par voie de dons, elles sont évaluées leur
valeur vénale estimée à la date d'entrée du bien, en fonction du marché et de leur utilité
économique pour l'entreprise.

Tableau 29: Correction de valeur

Logiciels 20%
Immobilisation en non-valeur 20%
Matériel et outillage 10%
Matériel de transport 20%
Matériel informatique 20%
Agencements, aménagements, installations 10%
Mobilier de bureau 20%
Matériel de bureau 20%
Constructions 5%
Source : confectionné par nous même

2.2. Résultats des travaux :

Les immobilisations reconstituées se présentent comme suit :

a- Immobilisations incorporelles :

 Logiciel à usage interne crées par le CHU

Il s’agit de l’ensemble des logiciels dissociés acquis par le CHU pour être utilisés dans ses
différents services.
Il y a lieu de noter qu’en absence de date exacte d’acquisition de ces logiciels, nous avons
considéré que celle-ci a été effectuée le 1er janvier de l’exercice d’acquisition pour le calcul du
cumul d’amortissements pour le calcul du cumul d’amortissement à fin décembre 2021.

 Logiciels à usage interne créés par le CHU

Pour la doctrine comptable internationale, le processus de production d’un logiciel débute
lorsque les conditions suivantes sont simultanément remplies :
Le projet doit avoir de sérieuses chances de réussite technique ;
L’établissement doit avoir indiqué concrètement l’intention de produire le logiciel et de s’en servir
durablement ;
L’entreprise doit mettre en place un système précis de suivi des coûts de réalisation par phase et
par étape.
Ainsi, le coût de production des logiciels doit inclure ou exclure les éléments suivants selon le
cas :
 Phase Etape Inclusion dans le coût de
production
Etude préalable Non
Conception Analyse globale Non
Analyse détaillée Oui
Programmation Oui
Production Tests et jeux d’essais Oui
Documentation destinée à Oui
l’utilisateur
Mise à disposition et Formation de l’utilisateur Non
suivi Suivi du logiciel Non
Compte tenu de l’absence d’un système précis de suivi des coûts de réalisation par phase et par
étape, ces logiciels n’ont pas été intégrés dans le bilan de clôture.
b- Immobilisations corporelles :
On peut distinguer deux grandes catégories : les biens immeubles et les biens meubles.
Biens immeubles
Cette catégorie comporte :
 Les terrains
 Les constructions : elles sont constituées par les bâtiments, les installations, les
agencements et aménagements et les ouvrages d’infrastructure.

 Terrains :
Tous les locaux dont dispose le CHU sont construits sur des terrains appartenant au domaine
privé de l’Etat. Le procès-verbal du Conseil d’Administration du CHU tenu le 21 février 2012
dans sa troisième résolution réitère sa demande de concrétiser la cession du patrimoine foncier au
CHU.
Ce patrimoine foncier se compose des terrains sur lesquels sont construits les hôpitaux de
spécialité de Mère-Enfant, OMAR DRISSI et IBN AL HASSAN et une parcelle de terrains nus.

 Construction
La reconstitution des comptes « constructions de l’hôpital spécialité et Mère-Enfant » a été
effectuée sur la base des situations des marchés communiquées par la direction d’aménagement
du CHU. Ces constructions ont été mises en service en janvier 2009 ;

Biens meubles :
Les biens meubles du CHU comprennent l’ensemble du reste du patrimoine du CHU hors
constructions et terrains. On observe principalement :
 Les installations générales
  Les installations techniques
 Le matériel (matériel biomédical et matériel d’exploitation)
 Le matériel de transport
 Le mobilier et matériel de bureau
 Les autres immobilisations corporelles
Les biens immobilisés sont amortis linéairement selon le tableau ci-dessous :

Tableau 30: taux d'amortissement des biens meubles

BIENS MEUBLES TAUX D'AMORTISSEMENT
Logiciels 25%
Immobilisation en non-valeur 20%
Matériel et outillage 10%
Matériel de transport 20%
Matériel informatique 20%
Agencements, aménagements, et installations 10%
Mobilier de bureau 20%
Matériel de bureau 20%
Constructions 5%
Source : confectionné par nous même

Limites :
- La situation juridique des terrains et construction n’est encore régularisée ;
- Le transfert de propriété des terrains occupés par le CHU en faveur de ce dernier n’a pas
encore eu lieu et la d’acquisition de ces terrains n’est pas encore déterminée. (La valeur
comptable des terrains reste estimative) ;
- Les immobilisations ont été enregistrées en comptabilité sur la base des décomptes et factures
disponible au niveau des dossiers physique. Toutefois, les pièces justificatives des dépenses
ne sont acheminées au service financier qu’au stade du paiement. De ce fait, la valeur des
immobilisations inscrites au bilan serait vraisemblablement sous-estimée à hauteur du
montant des immobilisations acquises et non encore payées.
- Le fichier des immobilisations préparé par le service logistique ne mentionne pas
systématiquement le numéro du marché et le fournisseur d’immobilisations. Il en résulte une
difficulté à rapprocher ledit fichier avec la comptabilité ;
- Absence d'une nomenclature des immobilisations et des fichiers pouvant servir à la
constitution d'une base de données pour le suivi de gestion des immobilisations. En
effet, le centre hospitalier utilise uniquement des fichiers Excel récapitulant les opérations
comptables sans donner des références permettant la bonne classification et le suivi des dites
immobilisations, ceci engendre une mal gestion des données.
- Absence d’inventaire physique des immobilisations en 2021. (La valeur comptable des
immobilisations meubles n’est pas exhaustive) ;
- Absence des informations comptables sur les immobilisations cédées en 2021.

Recommandation :
Compte tenu des incertitudes qui subsistent au niveau de la valeur des immobilisations, nous
recommandons :
- De s’assurer de la délimitation des terrains mis à sa disposition afin de déterminer la valeur de
ces terrains avec précision.
- D’accélérer la cadence de l’opération de l’inventaire physique en cours et de confronter ses
résultats avec l’inventaire documentaire en vue de dégager les ajustements comptables
nécessaires.
- D’effectuer les régularisations comptables nécessaires aussi bien au niveau du fichier des
immobilisations qu’en comptabilité (reclassement de compte à compte, régularisation des
valeurs d’origine, des amortissements, des sorties d’immobilisations etc…).
- De s’assurer que le registre des immobilisations reçu du centre permet de faire le lien avec les
acquisitions comptabilisées en vérifiant :
 La valeur des immobilisations : montants des ordres de paiement incluant ou pas les
retenues de garantie ou autres,
 S’il s’agit bien d’une dépense à comptabiliser en immobilisation ou en change.
2.3. ACTIF CIRCULANT HORS TRESORERIE
a. Stocks :

Le CGNC définit les stocks comme étant l’ensemble des biens ou des services qui
alimentent le cycle d’exploitation de l’entreprise, et qui sont destinés :

- Soit à être revendus en l’état ;

- Soit à être intégrés dans le processus de fabrication de l’entreprise pour obtenir des produits
finis ;
- Soit à être consommés lors de leur utilisation.

Les stocks comprennent les marchandises, matières ou fournitures, produits intermédiaires,

produits résiduels, produits finis, produits en cours et les emballages, qui sont à la propriété de
l’entreprise.

Les stocks du centre comprennent :

 - Les produits pharmaceutiques et à usage médical ;
- Les fournitures et petit matériel médico-technique ;
- Le petit matériel d’exploitation (habillement de ligne, petit matériel de cuisine, droguerie
etc…) ;
- Les autres fournitures (fournitures de bureau, produits d’entretien etc…).
b- Résultats des travaux :
En rapportant cette définition à l’actif du CHU, nous distinguons deux grandes composantes
qui répondent à la définition du stock, à savoir :
- Stock des produits pharmaceutiques (Médicaments, fongibles etc.) ;
- Stock des matières et fournitures consommables (fournitures de bureau, fournitures
informatique, articles de plomberie, d’électricité etc.).
Limites :
- L’état des stocks des médicaments contient des articles non valorisés ;
- En l’absence d’un état détaillé des stocks défectueux pour l’exercice 2021, une provision
forfaitaire pour dépréciation des stocks a été décidée et constatée dans les comptes et ce à
hauteur de 20% du montant total des stocks.
- Des opérations de prêts et emprunts de médicaments avec d’autres hôpitaux publics ne sont
pas appréhendées dans les comptes et ce en l’absence d’un état valorisé de ces opérations ;
- Une zone de stockage spécifique aux dispositifs médicaux stériles, distinct du stockage de
fournitures non stériles, cette particularité doit être prise en compte au niveau de la gestion
des stocks, il faut garantir des fichiers dédiés à chaque zone séparément avec des personnes
qualifiées à assurer la gestion et l’inventaire dudit stock, ceci dans un objectif d’éviter toute
confusion et assurer le maintien de la température et humidité contrôlée, De ce fait, la mise et
l’utilisation de la comptabilité générale permet une prise en considération de ces éléments afin
de représenter l’existants ;
- Absence de rapprochement entre l’inventaire physique et l’inventaire permanant ainsi que la
non précision en termes de la méthode d’évaluation du stock. En effet, la méthode qui doit
adopter pour les ce type de produits médicaux, est le FIFO, à la réception d’un nouvel
emballage, il faut ranger celui-ci derrière celui ou ceux qui se trouvent déjà en stock ;
- Les feuilles de comptage ne sont pas prénumérotés.
Recommandations :
- Il est recommandé de revoir le dispositif actuel de gestion des stocks, de procéder aux
ajustements nécessaires au niveau du système d’information en vue de procéder à la
valorisation des stocks selon une méthode admise par le CGNC (coût moyen pondéré, FIFO) ;
- Il est également recommandé d’intégrer dans le dispositif actuel de gestion des stocks un
module permettant le suivi des opérations de prêts et emprunts des médicaments ;
- L’opération d’inventaire des stocks devrait permettre d’identifier d’éventuels articles
défectueux nécessitant la constatation d’une provision pour dépréciation dans les comptes ;
- Le service de la pharmacie centrale devrait compléter l’état des stocks des médicaments au 31
décembre 2021 pour les articles non valorisés ;
- Il est enfin recommandé de procéder à la valorisation des articles non encore valorisés à la
date d’arrêter des comptes.
2.4. Clients et comptes rattachés a-:
a- Définitions
Le poste « créance de l’actif circulant » indique l’état des créances liées au cycle
d’exploitation du CHU, il comprend :
- Le compte « clients et comptes rattachés » : ce compte enregistre les créances sur la
CNOPS, sur la CNSS et sur les autres organismes de prise en charge des patients
(Mutuelles, Assurances) ;
- Le compte « clients douteux et litigieux » : ce compte enregistre principalement les créances
relatives aux indigents, aux patients irréguliers, aux assistances médicales gratuites, aux
créances ayant fait l’objet d’un rejet par l’organisme, ainsi qu’à la situation des chèques
impayés et dont le recouvrement est peu ou pas probable ;
- Le compte « provisions pour dépréciation des clients et comptes rattachés » : ce compte
enregistre toutes les provisions sur créances enregistrées dans le compte « client douteux et
litigieux ».
b- Principes comptables retenus :
Les créances qui présentent un risque de non recouvrement total ou partiel, eu égard à la
détérioration de la capacité de remboursement immédiate et/ou future de la contrepartie, font
l’objet d’une dépréciation par le biais d’une dotation aux provisions.
La dépréciation d’une créance correspond au montant de la créance que le centre risque de ne
pas encaisser en raison :
- Des difficultés financières du client (patient/organisme) ;
 - De litige opposant le centre et la contrepartie ;
- De la probabilité de défaillance d’un client (patient/organisme).
c- Résultats des travaux :
En l’absence de supports comptables permettant de déterminer de façon précise les créances
du centre hospitalier à la fin de chaque exercice, nous nous somme basés sur les états de suivi
des créances fournis par les services concernés.
Limites :
- Les recettes 2021 relatives aux paiements directs et aux organismes ont été comptabilisées à
partir des fichiers des recettes reçus du centre. A cet effet, il y a lieu de signaler que le
système de facturation mis en place par le CHU n’est pas exhaustif en raison notamment de
l’existence de la facturation manuelle. Cette pratique devrait nécessairement et rapidement
être investiguée et corrigée étant donné qu’elle est souvent sources d’erreurs, volontaires ou
involontaires.
- Concernant les organismes, les rapprochements entre les montants encaissés au niveau du
relevé bancaire et les montants figurant au niveau des situations des encaissements reçues
par l’hôpital ne concordent pas :
 Soit les montants des encaissements au niveau des situations sont supérieurs aux
montants du relevé bancaire ;
 Soit les montants des encaissements au niveau des situations sont inférieurs aux
montants du relevé bancaire ;
 Soit les montants des encaissements au niveau des situations ne figurent pas au niveau
du relevé bancaire.
- Notons qu’à partir de 2014, le CHU reçoit un montant forfaitaire de 30.000.000 MAD qui
couvre une partie de la facturation relative aux ramedistes, le reliquat de la facturation
RAMED non subventionnée, et suite à la décision du directeur du centre, a été reclassé au
compte « Etat débiteur ».
Recommandation :
Compte tenu de ce qui précède, nous recommandons au centre d’affiner les chiffres
reconstitués en procédant :
- À l’élaboration d’un détail des ordres de recettes par organisme et par l’hôpital avec
précision de l’année d’origine de chaque dossier ;
- À la circularisation des principales créances notamment la CNOPS, la CNSS, les FAR et les
autres organismes de prise en charge et à l’exploitation des réponses reçues.
  Etat débiteur
Ce poste comprend les subventions à recevoir (d’investissement et de fonctionnement) et
également le montant à recevoir des créances liées aux « RAMEDISTES ».

Nous avons procédé aux travaux ci-après :

 Obtention et analyse de la situation des subventions à partir des comptes administratifs

pour l’exercice 2021 ;
 Reconstitution des encaissements de subventions reçus en 2021, à partir des relevés
bancaires ;
 Détermination du montant de la subvention à recevoir à fin décembre 2021 ;
 Détermination des créances RAMED non
subventionnées. Les résultats de nos travaux se présentent
comme suit :

2.5. TRESORERIE

a. Définition

Le poste « banque, Trésorerie générale et chèque postaux débiteurs » enregistre les comptes
ouverts au trésor, et quand cela est applicable aux banque et organismes financiers.
Les opérations de dépenses sont ordonnancées et payées au niveau de la comptabilité de
l’ordonnateur.

b. Résultats des travaux

Le centre Hospitalier Hassan II n’a que la trésorerie active, qui est composé principalement
par le compte banque (compte ouvert au trésor TGR) et le compte caisse.
Pour le Compte banque : notre travail consiste à éclater le relevé bancaire (décortiquer les
virements de masse) ; pour pouvoir rapprocher les montants figurés au relevé bancaire avec ceux
enregistrés en comptabilité générale du CHU. Et nous sommes assurés que concordance entre les
opérations passées par le centre et celles figurées au relevé bancaire.
Pour le Compte caisse : c’est l’ensemble des espèces reçus par les patients directs, chaque
régisseur transfère les sommes reçues au compte T.G.R du centre Hospitalier Hassan II.
Limites :
La comptabilisation des virements de masse au niveau de la banque ne permet pas de faire
un rapprochement détaillé par ordre de paiement. Nous avons procédé à un éclatement de tous
les virements de masse pour les besoins de la comptabilité générale.
Recommandations :
Nous recommandons que le rapprochement bancaire soit effectué de façon détaillée et avec
éclatement de chaque « ordre de paiement ».
2.6. FINANCEMENT PERMANENT :
a. Capitaux propres
Les fonds propres sont constitués des fonds de dotations, des résultats et des réserves cumulées
31 décembre.

La méthode retenue pour la détermination des capitaux propres utilisée n’est pas conforme
aux principes du CGNC du fait que les capitaux propres du centre ne sont pas ventilés entre les
apports initiaux qui constituent la dotation transférée par le ministère de la santé en 2001 et les
résultats et réserves issus de l’activité du centre depuis son autonomie.
Par ailleurs, il y a lieu de préciser que les capitaux propres déterminés au 31 décembre 2021 sont
susceptible de variations importantes. En effet, de par la méthode utilisée (différence entre actif
net et dettes du passif), toute variation des éléments d’actif ou passif de traduit nécessairement
par une variation des éléments d’actif ou passif se traduit nécessairement par une variation du
montant des capitaux propres.
Recommandations :
Compte tenu de l’importance des informations comptables relatives aux capitaux propres et
afin de respecter les prescriptions de la législation en vigueur, nous recommandons vivement au
centre de se rapprocher du ministère de la santé et du l’économie et des finances pour à arrêter le
montant des apports initiaux dont a bénéficié le centre en 2001 (date de création).
b. Capitaux propres et assimilés : subventions d’investissement
Les subventions d’investissement comprennent les subventions destinées à acquérir ou créer
des immobilisations ou à financer des activités à long terme.
 Annuellement, les subventions d’investissement sont reprises en produits pour une somme
égale au montant de la dotation aux comptes d’amortissements des immobilisations
amortissables acquises ou créées au moyen de ces subventions. Si les immobilisations ne sont
pas amortissables, les subventions sont rapportées aux produits par dixième (répartition des
subventions sur 10 ans).
Le CGNC stipule que « les subventions d’investissement reçues sont rapportées progressivement
aux résultats des exercices ultérieurs, par le débit du compte 1319 « les subventions
d’investissement inscrit au compte de produits et charges » et le crédit du compte 7577 «
Reprises sur subventions d’investissement de l’exercice ».
Ainsi, les subventions d’investissement, destinées à l’acquisition ou à la création
d’immobilisation amortissables, doivent être rapportées au résultat comme suit :
 Si la subvention couvre totalement le coût de l’immobilisation, la reprise correspond au
montant de la dotation aux amortissements ;
 Si la subvention est partielle, la reprise peut se faire pour un montant égal à la dotation aux
amortissements affectée « montant des subventions/immobilisation » afin de tenir compte du
caractère partiel de la subvention.
Par contre, s’il s’agit d’une immobilisation non amortissable, la subvention peut être
rapportée sur un nombre d’année correspondant à l’utilisation prévisible de l’immobilisation
(notamment la durée d’inaliénabilité de cette immobilisation) et à défaut, être rapportée par
fraction égales sur 10 ans.

2.7. PASSIF CIRCULANT HORS TRESORERIE :

a. Fournisseurs
Le poste « Fournisseurs et comptes rattachés » contient les dettes liées à l’acquisition de
biens et services afférents au cycle d’exploitation du CHU, ce poste comprend les comptes
suivants :
- Fournisseurs ;
- Fournisseurs-retenues de garantie ;
- Fournisseurs, factures non parvenues ;
Du point de vue de la comptabilité générale, les dettes sont constituées par les valeurs des biens
et services acquis, donc livrés au CHU et non payés à la fin de l’exercice 2021.
 Résultats des travaux :
Les soldes des comptes fournisseurs au 31 décembre 2021 ont été déterminés sur la base :
 Des pièces justificatives disponibles au niveau des dossiers physiques ;
  Des décomptes définitifs ou provisoires des marchés, des conventions, des contrats et des
factures fournisseurs réglés au cours 2017 et dont les prestations ou les travaux ont été
réalisés au cours de l’exercice 2021.
 Limites :
Les situations des restes à mandater ne permettent pas d’identifier les prestations ou les
travaux réalisés au cours de l’exercice 2021 et qui sont réglés au cours de l’exercice 2021 et
postérieurs.
 Recommandations :
Le service financier devrait procéder à une analyse des restes à mandater en mentionnant
distinctivement les dettes réelles correspondant d’une part à des travaux ou services exécutés et
d’autre part aux engagements pris non encore exécutés.
b. Personnel créditeur
Le personnel créditeur est constitué de l’ensemble des rémunérations en numéraire ou en

nature du personnel du Centre non encore payées à l’arrêté des comptes, ainsi que les charges
liées à ces rémunérations : cotisations sociales, assurances sociales, avantages divers restantes à
payer.

 Limites :

Nous nous sommes basés sur la situation du compte administratif 2021 du budget
d’exploitation pour comptabiliser les engagements relatifs au personnel au niveau du compte
charges du personnel.
 Recommandations :
Nous recommandons au centre de mettre en place un module SI qui génère automatiquement
les journaux de paie à partir des fichiers communiqués par le centre national de traitement, et ce
afin d’éliminer le risque d’erreur lié au retraitement des fichier EXCEL.
c. Autres créanciers
Ce poste comprend les comptes suivants :
- Dettes sur acquisition d’immobilisation
- Dettes sur acquisition de titres et valeurs de placement
- Obligations, coupons à payer
- Dettes rattachées aux autres créanciers
- Divers créanciers
 Dans le cas du centre, seuls les comptes « Dettes sur acquisition d’immobilisations » et
« Divers créanciers » sont applicables. Le premier enregistre les dettes vis-à-vis de fournisseurs
exigibles à une échéance inférieure à douze mois ; (au-delà, ces dettes constituent un
financement permanent et sont donc imputées au compte « fournisseurs d’immobilisation »), le
deuxième enregistre essentiellement les cautions reçues et encaissés par le centre auprès de ces
fournisseurs.

d. Autres provisions pour risques et charges :

Les autres provisions pour risques et charges sont des charges constatées pendant un
exercice pour faire face à des risques ou à des charges dont le délai de réalisation est inférieur à
douze mois à la date de clôture de l'exercice.
Ces risques et charges doivent être nettement précisés quant à leur objet, et que des événements
survenus ou en cours rendent probables.

 Limites et recommandations :
- Les autres provisions pour risques et charges arrêtées au 31 décembre 2021 ne sont pas
exhaustives, des risques et charges potentiels pourraient naître après la clôture de l’exercice
2021.
- Par conséquent, et dans le but de déterminer des provisions qui reflètent la réalité, il est
nécessaire de procéder au recensement de tous les risques et charges susceptibles d’être
provisionnés.
3. Compte produits et charges
3.1. Les charges

Les charges d’exploitation du Centre sont constituées de l’ensemble des achats consommés
de matières et fournitures, des autres charges externes, des impôts et taxes, des charges de
personnel et des dotations d’exploitation.

Diagramme circulaire :

Ce diagramme présente les charges de l’exercice (2021) en pourcentage.

Limites :
- Les dépenses comptabilisées au niveau des comptes de charges ont été enregistrées à partir
des seules pièces justificatives disponibles au niveau des dossiers physiques. D’autres charges
pourraient avoir été engagés mais non décelées pour leur comptabilisation en raison des
insuffisances dans le dispositif du contrôle interne et du système comptable en vigueur.
- Les situations des émissions ne mentionnent pas la référence du décompte ou la facture payée.
Il en résulte une difficulté au niveau du lettrage des comptes « Fournisseurs ».
- Les situations des restes à mandater ne permettent pas de s’assurer de l’exhaustivité des
charges comptabilisées du fait que ces situations incluent les dépenses engagées et non encore
exécutées.
Recommandations :
Nous recommandons de désigner une cellule chargée de la finalisation et de l’affinement des
situations des restes à mandater afin de s’assurer de l’exhaustivité des charges.

3.2. LES PRODUITS :

Nous distinguons deux natures de produits :

Les produits d’exploitation du Centre sont composés des produits d’hospitalisation des
différentes formations et des subventions d’exploitation reçues auprès du Ministère de la Santé.
Les produits non courants du Centre sont composés principalement de la reprise sur subvention
d’investissement inscrite au CPC, des produits des cessions d’immobilisations et des pénalités
reçues sur les marchés.
Ce diagramme présente les produits de l’exercice (2021) en pourcentage
Limites :
Concernant les produits hospitaliers, le chiffre d’affaire comptabilisé
n’est pas exhaustif de fait de la défaillance du dispositif de contrôle interne
et particulièrement des lacunes en matière du système de facturation. En
effet, nos travaux de rapprochement entre le chiffre d’affaire issu du
système de facturation et le chiffre d’affaire issu des fichiers de suivi
Excel a permis de constater l’existence d’écarts significatifs.
Recommandations :
Il est recommandé de désigner une équipe pour le suivi de la
facturation au niveau de la direction générale afin de centraliser toutes les
recettes des différentes formations.
 Conclusion générale
Au terme de cette recherche, la problématique pourrait se résumer comme suit : Dans quelle
mesure la comptabilité générale contribue-t-elle à l’amélioration de la qualité de l’information
financière au sein des établissements publics? Nous avons essayé via cette recherche
d’achever à une conclusion générale pour donner une synthèse du manuscrit, tout en essayant
de rattraper ce que nous avons omis.
Cette conclusion générale sera consacrée à la discussion des résultats obtenus, à la
présentation des apports et des perspectives de recherches futures.

Notre recherche avait pour objectif principal d’élaborer une démarche d’implantation de la
comptabilité générale au sein du CHU de Fès, afin de pouvoir faciliter son adoption effective
et d’étudier ses facteurs de réussite au sein dudit centre.
De ce fait, nous nous sommes focalisés sur la dimension qui nous intéresse à savoir les
approches théorique constituant un fondement de base de notre recherche, par la suite nous
avons présenté l’environnement juridique et comptable des établissements publics.
Quant au deuxième chapitre, nous avons effectué par la suite une comparaison entre les deux
comptabilités afin de déceler les points de divergences et de convergences, en termes de
principes, de technique comptable, de chronologie et des états de synthèses. Par la suite nous
avons examiné la littérature de l’adoption et le succès d’implantation de la comptabilité
générale. Nous avons fondé notre recherche par des études explicatives sur l’adoption d’un
nouvel outil de gestion.
Le troisième chapitre nous avons présenté un cas réel de la comptabilité générale de
l’établissement (CHU) ont mettant l’accent sur les limites et les recommandations pour
résoudre ces problèmes.
Au niveau de cette recherche, nous avons pu repérer les insuffisances du système comptable
public et managérial du CHU, et par conséquent imputer les changements en termes
d’organisation comptable et financière, ceci a été garanti par le protocole méthodologique de
travail que nous avons suivi tout au long de notre étude.
Cela consiste à considérer le stage comme étant une opportunité à saisir en termes de bonne
planification aux missions comptables. La phase de préparation et de planification commence
par la revue de littérature en largeur sur le thème et le contexte de notre étude, par la suite, il
y’a lieu de cerner les frontières du champ comptable et financier et contextuel suffisant à
l’arrêt de la question de recherche centrale. Ainsi une fois la question de recherche est émise,
et dans le cadre de la planification toujours, il y’a lieu de mener une revue de littérature en
profondeur pour constater le fil conducteur à suivre.
Ensuite, la phase d’exécution qui permet de cerner au mieux le sujet d’étude, Pour notre cas,
cette phase commence par la méthodologie qui représente les étapes à suivre de façon
théorique pour la mise en place de la comptabilité générale au sein de l’établissement, c’est
dans cette perspective, que nous allons démontrer les insuffisances de la comptabilité
publique, et l’impact important de la comptabilité d’engagement.
Sur le plan managérial, nous avons essayé de relier et harmoniser l’enchainement de notre
travail existant au niveau des écrits académiques, et de valeurs ajoutées personnelles.
Sur le plan méthodologique, le suivi de la méthodologie que nous avons adopté peut servir
comme un plan d’action de référence et un guide pour toute personne qui va s’engager dans
une telle mission ou mode de traitement des sujets.
Pour conclure et clôturer ce travail de recherche, et compte tenu des limites soulevées, il nous
semble indispensable d’ouvrir les pistes de recherche suivantes :
• Introduire la comptabilité analytique dans les établissements publics.
• Introduire la notion des normes comptable internationales dans le cadre du secteur
public afin de donner la possibilité de confronter l’échelle mondiale en termes de
comparaison.
Bibliographies
o ANTOINE & al, (2002), « la comptabilité des petites entreprises », édition
FNAC
o BARBE•DANDON, Odile et Laurent DIDELOT., (2007), « DCG 10
Comptabilité approfondie Manuel et applications », édition Dunod (Paris) ;
o BITAN Hubert, (2015), « Droit et expertise du numérique », édition LAMY ;
o BRATOLI A et Hernel P, (1992), « le développement de l’entreprise »,
Economica ;
o BURNS et stalker, (1961), « The management of innovation », Tavistock,
Londer;
o CATTEAU Damien, (2016), « Droit budgétaire et comptabilité publique »,
Hachette supérieur ;
o DAVID A., (2000), « Logique, épistémologie et méthodologie en sciences de
gestion : trois hypothèses revisitées », édition Les nouvelles fondations des
sciences de gestion, Paris ;
o ESC PAU – FCD (2005/2007), « Comptabilité générale - Cours Laurence Le
Gallo » ;
o HARAKAT Mohamed, (2004), finances publiques et droit budgétaire, imprimé
el maarif al jadida, Rabat ;
o MAAROUFI A., (1984), « La comptabilité des entreprises Marocaines »,
Editions AlMadariss (Casablanca) ;
o MAGNET.j, (1974), « les comptabilités publics », Editeur : berger-levrault ;
o MAHHOU Khalid, (2006), « la comptabilité publique », édition droit public
marocain ;
o MAHRAZ Abdelilah, (2013), « précis de la comptabilité nationale », édition
éco finance ;
o MAKAYA Wilson, (2016), « système comptable OHADA », édition économie
o NIKITIN Marc et Marie-Odile Régent, (2008), « Introduction à la
comptabilité », édition Armand Colin ;
o NJAMPIEP.J, (2008), « maitriser le droit et la pratique du système comptable
 », édition économie et gestion ;
o OBERT Robert ,(2007), « Comptabilité approfondie », Editions Dunod ;
o P. M PARUITTE, (1996), « comptabilité générale », édition Foucher ;
o PARRUITTE Michel, Davasse Henri., (1996), « Comptabilité », Editions du
Moniteur paris ;
o SAIDI. L et DUGRIP. O, (1992), « Les établissements publics nationaux »,
Editions AlMadariss (Casablanca) ;
o SALYA Michel, Vuilbert, (2009), « Initiation à la logique comptable », édition
collection Dyna’sup, Lyon ;
o USUNIER J-C., Eassterby-Smith M. et Thorpe R., (2000), « Introduction à la
recherche en gestion », 2ème édition, Economia, Paris ;
o Y. Emery & T. Giauque, (2003), « La motivation au travail dans les services
publics », L’Harmattan, Paris
 Textes légaux & réglementaires
o Circulaire N° 4 DRC/00 relative à la création des comités de gestion au CHU ;
o Code Général de Normalisation Comptable ;
o Dahir n°1-03-195 du 16 ramadan 1424 (11 novembre 2003) portant
promulgation de la loi n°69- 00 relative au contrôle financier de l’Etat sur les
entreprises publiques et autres organismes ;
o Décret des marchés publics 20/3/13 ;
o Décret n° 2-86-74 du 20 kaada 1408 (5 juillet 1988) pris pour l'application de
la loi n°37-80 relative aux centres hospitaliers, promulguée par le dahir n° 1-
82-5 du 30 rebia I 1403 (15 janvier 1983) ;
o Décret n° 2-89- 61 du 10 Rebia II (10 Novembre 1989) fixant les règles
applicables à la comptabilité des établissements publics ;
o Décret n°2-07-1237 du 1 er Joumada II 1430 (26 Mai 2009) modifiant le
décret royal n°33066 du 10 moharrem 1387 (21 Avril 1967) portant règlement
général de comptabilité publique ;
o Décret Royal n°330- 66 du 21 Avril 1967 (10 Moharrem 1387) portant
règlement général dela comptabilité publique ;
o Loi n° 69-00 relative au contrôle financier de l’Etat sur les entreprises
publiques et autres organismes (adoptée par le parlement le 3 juillet 2003) ;
 o Loi Organique des Finances n° 7-98 ;
o Lois comptables 9-88 ;
o R.G.C.P : Le règlement général sur la comptabilité publique.
 Thèses et Mémoires :
o ALCOUFFE S., (2004), « La diffusion et l’adoption des innovations
managériales en comptabilité et contrôle de gestion : le cas de l’ABC en
France », Thèse de doctorat, HEC Paris ;
o RAHMOUNI Ahmed Fath-Allah, (2008), « La mise en œuvre de la
comptabilité par activités dans les entreprises françaises : caractéristiques et
facteurs d’adoption et de succès », Thèse de doctorat, USTV Toulon ;
o ZEMRANI Mohamed (2003), Normalisation comptable et spécificités des
Établissements publics à caractère administratif/ Cas des ORMVA, ISCAE.
 Revues et journaux :
o EXPOLE (revue de l’ordre des experts-comptables français) (2007),
collectivités locales : convergence comptabilité publique-comptabilité privée ;
o MAGNET Jacque (2004), Eléments de comptes publics, LGDJ ;
o MARTY Frédéric (2011), De la convergence des normes comptables publiques
vers des référentiels privés ;
o MEVELLEC P., (2000), « Lecture duale des systèmes de coûts : bilan d'étape
d'une démarche de recherche-action », Comptabilité – Contrôle – Audit, Tome
6, vol. 1 ;
o Ministère de l’économie et des finances, revue AL MALIYA (2011), réforme
de la comptabilité de l’Etat, N°49 ;
o PLAYER R. S. et Keys D. E., (1995), « Lessons from the ABC battlefield:
Moving from pilot to mainstream », Journal of Cost Management;
o PINSONNEAULT A. et Kraemer K. L., (1993), « Survey research
methodology in management information systems: an assessment », Journal of
Management Information Systems.
 Webographie :
o www.CHUFès.ma
o http://www.finances.gov.ma/
o www.ledroitpublicmarocain.com
 o http://www.livrespourtous.com/e-books
o http://www.plancomptable.com
o https://www.tgr.gov.ma

Table des matières

Sommaire....................................................................................2
Remerciement.............................................................................3
Dédicaces....................................................................................4
Résumé........................................................................................5
Abstract.......................................................................................6
Introduction générale :..............................................................10
CHAPITRE I : L’EVOLUTION DU CADRE NORMATIF DE
LA COMPTABILITE DES ETABLISSEMENTS PUBLICS. 13
Section 1 : Les approches théoriques du concept de l’implantation de la comptabilité
générale :.................................................................................................................................13
1. La théorie de diffusion des innovations.......................................................................13
2. Le nouveau management public (nmp)......................................................................15
Section 2 : Aspects légaux et règlementaires de la comptabilité des établissements
publics au Maroc....................................................................................................................16
1. Une brève lecture de la constitution marocaine de 2011............................................16
2. Présentation de la réforme du contrôle financier de l’état sur les
entreprises et établissements publiques :.........................................................................19
Chapitre II : L’implantation de la comptabilité générale pour les
(EP)...........................................................................................31
Section 1 : La comptabilité publique et comptabilité générale : analyse comparative.. .31
1. La comptabilité publique : définitions, organisations et principes...........................32
2. Acteurs principaux :......................................................................................................34
Section 2 : L’implantation de la comptabilité générale : une exigence pour les
établissements publics............................................................................................................35
 1. Exigences de L’implantation de la Comptabilité Générale.....................................35
2. Besoins d’appréciation de l’allocation des ressources :..............................................37
Chapitre III : partie empirique..................................................39
Section 1 : contexte et méthodologie....................................................................................39
1. Présentation de l’organisme public : centre hospitalier universitaire
Hassan II Fès......................................................................................................................39
2. Description de la méthodologie de recherche..............................................................44
3. Méthode de collecte des données : approche mixte
(qualitative/quantitative)...................................................................................................46
Section 2 : Description et analyse des résultats...................................................................50
1. Questionnaire.................................................................................................................50
2. Etude de cas....................................................................................................................58
3. Compte produits et charges..........................................................................................70
Conclusion générale..................................................................73
Table des matières.....................................................................78