PSA No 26 - Sampling Audit
PSA No 26 - Sampling Audit
PSA No 26 - Sampling Audit
Audit
SAMPLING AUDIT
Sumber: PSA No. 26
PENDAHULUAN
01 Sampling audit adalah penerapan prosedur audit terhadap kurang
dari seratus persen unsur dalam suatu saldo akun atau kelompok transaksi
dengan tujuan untuk menilai beberapa karakteristik saldo akun atau
kelompok transaksi tersebut. 1 Seksi ini memberikan panduan dalam
perencanaan, pelaksanaan, dan penilaian sampel audit.
02 Auditor seringkali mengetahui mana saldo-saldo akun dan transaksi
yang
mungkin
sekali
mengandung
salah
saji. 2
Auditor
mempertimbangkan pengetahuan ini dalam perencanaan prosedur
auditnya, termasuk sampling audit. Auditor biasanya tidak memiliki
pengetahuan khusus tentang saldo-saldo akun atau transaksi lainnya
yang, menurut pertimbangannya, perlu diuji untuk memenuhi tujuan
auditnya. Dalam hal terakhir ini, sam-pling audit sangat berguna.
03 Ada dua pendekatan umum dalam sampling audit: nonstatistik dan
statistik. Kedua pendekatan tersebut mengharuskan auditor menggunakan
pertimbangan profesionalnya dalam perencanaan, pelaksanaan, dan
penilaian sampel, serta dalam menghubungkan bukti audit yang dihasilkan
dari sampel dengan bukti audit lain dalam penarikan kesimpulan atas saldo
akun atau kelompok transaksi yang berkaitan. Panduan dalam Seksi ini
berlaku baik untuk sampling audit secara statistik maupun nonstatistik.
___________________________________________
1
Ada alasan lain bagi auditor untuk memeriksa kurang dari 100% unsur yang
membentuk saldo akun atau kelompok transaksi. Sebagai contoh, auditor mungkin hanya
memeriksa beberapa transaksi dari suatu saldo akun atau kelompok untuk (a) memperoleh
pemahaman atas sifat operasi entitas atau (b) memperjelas pemahaman atas pengendalian
intern entitas. Jika alasannya seperti itu, panduan dalam Seksi ini tidak berlaku.
2
Untuk keperluan pembahasan dalam Seksi ini, penggunaan istilah salah-saji
(misstatement) dapat meliputi kekeliruan dan kecurangan dalam desain penerapan
sampling. Kekeliruan didefinisikan dalam SA Seksi 312 [PSA No. 25] Risiko Audit dan
Materialitas dalam Pelaksanaan Audit, paragraf 06. Kecurangan didefinisikan dalam SA Seksi
316 [PSA No. 70] Pertimbangan Atas Kecurangan Daaam Audit Laporan Keuangan,
350.1
DALAM
PENGUJIAN
SUBSTANTIF
RINCI
Perencanaan
350.4
17
Dalam
perencanaan
sampel
tertentu,
auditor
wajib
mempertimbangkan tujuan audit tertentu yang hares dicapai dan wajib
menentukan apakah prosedur atau kombinasi prosedur audit yang akan
diterapkan akan mencapai tujuan tersebut. Auditor wajib menentukan
apakah populasi yang menjadi asal suatu sampel adalah memadai untuk
suatu tujuan audit. Sebagai contoh, auditor tidak akan dapat mendeteksi
penyajian akun yang terlalu rendah karena adanya unsur yang dihilangkan,
dengan melakukan sampling atas catatan. Rencana sampling semestinya
untuk pendeteksian penyajian yang terlalu rendah tersebut melibatkan
pemilihan sumber data yang mengikutsertakan unsur yang dihilangkan.
Sebagai gambaran, pengeluaran kas kemudian mungkin perlu diambil
sampelnya untuk menguji apakah utang dagang telah disajikan terlalu
rendah karena tidak dicatatnya transaksi pembelian. Atau dokumen pengiriman
mungkin diambil sampelnya untuk mendeteksi penyajian penjualan yang
terlalu rendah karena pengiriman yang telah dilakukan belum dicatat
sebagai penjualan.
18 Penilaian dalam satuan moneter atas hasil sampel untuk pengujian
substantif rincian akan memberikan manfaat secara langsung bagi auditor,
karena penilaian seperti itu dapat dihubungkan dengan pertimbangan
auditor atas jumlah salah saji moneter yang mungkin material. Dalam
perencanaan sampel untuk pengujian substantif rinci, auditor wajib
mempertimbangkan berapa besar salah saji moneter yang dapat terkandung
dalam saldo akun atau kelompok transaksi yang bersangkutan tanpa
mengakibatkan laporan keuangan menjadi salah saji secara material. Salah
saji moneter maksimum pada saldo atau kelompok ini disebut salah saji yang
dapat diterima (tolerable misstatement) pada sampel. Salah saji yang dapat
diterima adalah suatu konsep perencanaan dan berkaitan dengan
pertimbangan pendahuluan auditor atas tingkat materialitas, yang
ditentukan sedemikian rupa sehingga salah saji yang dapat diterima,
dikombinasikan untuk seluruh rencana audit, tidaklah melampaui estimasi
tingkat materialitas tersebut.
19 Standar pekerjaan lapangan kedua menyatakan, "Pemahaman
memadai atas pengendalian intern harus diperoleh untuk merencanakan
audit dan menentukan sifat, saat, dan lingkup pengujian yangakan
dilakukan. "Setelah menentukan dan mempertimbangkan tingkat risiko
bawaan dan risiko pengendalian, auditor melaksanakan pengujian
substantif untuk membatasi risiko deteksi pada tingkat yang dapat diterima.
Pada saat tingkat risiko bawaan, risiko pengendalian, dan risiko deteksi yang
telah ditentukan untuk prosedur audit lain yang diarahkan ke tujuan audit
yang sama menurun, risiko keliru menerima yang dapat diterima oleh
auditor untuk pengujian substantif rinci meningkat, sehingga, ukuran
350.5
Sampling
Audit
ada pengujian substantif lain yang diarahkan ke tujuan audit yang sama,
auditor harus menerima risiko keliru menerima dengan tingkat yang
rendah untuk pengujian substantif rinci. Dalam hal ini, auditor memilih
ukuran sampel yang lebih besar untuk pengujian atas rincian daripada jika is
menerima risiko keliru menerima dengan tingkat yang lebih tinggi
20 Lampiran Seksi ini menguraikan bagaimana auditor dapat
menghubungkan risiko keliru menerima untuk pengujian substantif atas
rincian dengan penentuan risiko bawaan, risiko pengendalian, dan risiko
bahwa prosedur analitik dan pengujian substantif lain yang relevan akan
gagal mendeteksi salah saji material.
21 Sebagaimana dibahas dalam SA Seksi 326 [PSA No. 07] Bukti Audit,
cukup atau tidaknya pengujian atas rincian saldo akun atau, kelompok transaksi
tertentu, berkaitan dengan penting atau tidaknya unsur yang diuji dan
kemungkinan salah saji yang material. Dalam perencanaan sampel untuk
pengujian
substantif
atas
rincian,
auditor
menggunakan
pertimbangannya untuk menentukan unsur, jika ada, yang harus diuji
tersendiri, dan unsur yang harus disampling. Auditor wajib memeriksa unsur
yang, menurut pertimbangannya, tidak sesuai untuk penerapan risiko
sampling. Sebagai contoh, hal tersebut meliputi unsur yang potensi salah
sajinya secara individual dapat sama atau melebihi salah saji yang dapat
diterima. Semua unsur yang telah diputuskan oleh auditor untuk
diperiksa 100% bukan merupakan bagian dari populasi yang disampling.
Unsur lain yang, menurut pertimbangan auditor, perlu diuji untuk memenuhi
tujuan audit namun tidak perlu diperiksa 100 %, harus disampling.
22 Auditor mungkin dapat mengurangi ukuran sampel yang
disyaratkan dengan memisahkan unsur yang disampling ke dalam
kelompok-kelompok yang relatif homogen berdasarkan atas beberapa
karakteristik yang berkaitan dengan tujuan audit tertentu. Sebagai contoh,
dasar-dasar umum untuk pengelompokan tersebut adalah nilai buku atau
catatan unsur, sifat pengendalian yang terkait dengan pemrosesan
unsur, dan pertimbangan khusus yang berkaitan dengan unsur tertentu.
Jumlah unsur memadai kemudian ditentukan dari masing-masing kelompok.
23 Untuk menentukan jumlah unsur yang harus dipilih dalam suatu
sampel pada pengujian substantif tertentu, auditor wajib mempertimbangkan
salah saji yang dapat diterima, risiko keliru menerima yang dapat diterima, dan
___________________________
Beberapa auditor lebih suka menentukan tingkat risiko dalam bentuk kuantitatif.
Sebagai contoh, pada situasi sebagaimana dijelaskan di atas, auditor dapat memandang
dalam bentuk 5% risiko keliru menerima untuk pengujian substantif atas rincian. Tingkat risiko
yang digunakan dalam penerapan sampling di bidang-bidang lain tidaklah berarti relevan
dalam penentuan tingkat risiko yang wajar dalam penerapan di bidang auditing karena audit
meliputi banyak pengujian yang saling berkaitan dan banyak sumber bukti.
350.6
Pemilihan Sampel
24 Unsur sampel harus dipilih sedemikian rupa sehingga sampelnya
dapat diharapkan mewakili populasi. Oleh sebab itu, semua unsur dalam
populasi harus memiliki kesempatan yang sama untuk dipilih. Sebagai
contoh, pemilihan secara acak atas unsur merupakan suatu cara
memperoleh sampel yang mewakili. 4
Kinerja dan Penilaian
25 Prosedur audit memadai untuk suatu tujuan audit tertentu harus
diterapkan terhadap setiap unsur sampel. Dalam beberapa situasi, auditor
mungkin tidak dapat menerapkan prosedur audit yang direncanakan
terhadap unsur sampel yang terpilih karena, misalnya, dokumentasi
pendukungnya hilang. Perlakuan auditor terhadap unsur yang tidak
diperiksa ini akan tergantung pada dampak unsur tersebut terhadap penilaian
hasil sampel. Jika penilaian auditor terhadap hasil sampel tidak berubah
dengan dipertimbangkannya unsur yang tidak diperiksa sebagai salah saji,
maka tidak perlu dilakukan pemeriksaan terhadap unsur tersebut. Namun,
jika setelah mempertimbangkan unsur yang tidak diperiksa ternyata
auditor berkesimpulan bahwa saldo atau kelompok transaksi berisi salah
saji yang material, is wajib mempertimbangkan prosedur alternatif yang
dapat memberikan bukti yang cukup untuk mengambil kesimpulan. Auditor
berkewajiban pula untuk mempertimbangkan apakah alasan-alasan yang
mendasari tentang tidak dapat diperiksanya unsur tersebut memiliki
implikasi terhadap penentuan tingkat risiko pengendalian yang telah
direncanakan, atau seberapa jauh is dapat menaruh kepercayaan kepada
representasi klien.
26 Auditor wajib memproyeksikan salah saji hasil sampel terhadap unsur
dalam populasi yang menjadi asal sampel yang dipilih. Ada beberapa
cara yang dapat diterima untuk memproyeksikan salah saji dari suatu
sampel. Sebagai contoh, auditor mungkin telah memilih sebuah sampel dari
setiap unsur yang keduapuluh (50 unsur) dari suatu populasi yang terdiri
dari 1000 unsur. Jika auditor menemukan lebih saji (overstatement) sebesar
Rp600.000 dalam sampel tersebut, maka auditor dapat memproyeksikan
lebih saji sebesar Rp 12.000.000 dengan membagi jumlah lebih saji dalam
sampel tersebut dengan pecahan antara total sampel dengan total populasi.
Auditor harus menambahkan proyeksi tersebut ke salah saji yang
ditemukan dalam unsur yang diperiksa 100%. Total salah saji projeksian
_______________________________
4
Pemilihan secara acak meliputi, misalnya, sampling acak (random sampling),
stratified random sampling, sampling dengan probabilitas yang proporsional dengan
ukuran, dan sampling sistematik (sebagai contoh, setiap unsur keseratus) dengan satu atau
lebih pemilihan awal secara acak (random start).
5 Jika auditor telah memisahkan unsur yang disampling kedalam kelompok-kelompok yang
relatif homogen (lihat paragraf 22), dia kemudian memproyeksikan secara terpisah salah
saji dari masing-masing kelompok dan kemudian menjumlahkannya.
6 Lihat SA Seksi 316 [PSA No. 70] Pertimbangan Atas Kecurangan Dalam Audit Laporan
Keuangan, paragraf 34, untuk pembahasan lebih lanjut mengenai pertimbangan auditor atas
perbedaan antara catatan akuntansi dan fakta dan kondisi yang mendasarinya. Seksi ini
memberikan panduan khusus tentang pertimbangan auditor atas penyesuaian audit yang
350.6
memadai harus dilakukan terhadap risiko sampling. Jika total salah saji
projeksian lebih kecil daripada salah saji yang dapat diterima untuk saldo
akun atau kelompok transaksi, auditor harus mempertimbangkan pula risiko
bahwa hasil semacam ini mungkin masih diperoleh, walaupun salah saji
moneter yang sesungguhnya dalam populasi melebihi salah saji yang
dapat diterima. Sebagai contoh, jika salah saji yang dapat diterima dalam
saldo akun sebesar RplOO.000.000 adalah sebesar Rp5.000.000 dan total
salah saji projeksian yang didasarkan atas sampel memadai (lihat paragraf 23)
adalah sebesar Rp 1.000.000, auditor mungkin cukup yakin bahwa risiko
sampling untuk salah saji moneter yang sesungguhnya dalam populasi
melebihi salah saji yang dapat diterima adalah rendah. Sebaliknya, jika total
salah saji projeksian mendekati salah saji yang dapat diterima, auditor dapat
menyimpulkan adanya risiko yang sangat tinggi bahwa salah saji moneter
yang sesungguhnya dalam populasi melebihi salah saji yang dapat
diterima. Auditor menggunakan pertimbangan profesionalnya dalam
membuat penilaian tersebut.
27 Sebagai tambahan terhadap penilaian atas frekuensi dan jumlah
moneter suatu salah saji, auditor harus mempertimbangkan aspek kualitatif
suatu salah saji. Hal ini meliputi (a) sifat dan penyebab salah saji, seperti
apakah salah saji disebabkan oleh perbedaan secara prinsip atau
perbedaan dalam penerapan, apakah disebabkan oleh kekeliruan atau
ketidakberesan, dan apakah disebabkan oleh tidak dipahaminya instruksi
atau kecerobohan, dan (b) kemungkinan hubungan antara salah saji dengan
tahapan audit yang lain. Penemuan adanya ketidakberesan biasanya
memerlukan pertimbangan yang lebih luas atas kemungkinan implikasinya
daripada penemuan adanya kekeliruan.
28 Jika hasil sampel menunjukkan bahwa asumsi perencanaan auditor
tidak benar, maka ia harus mengambil tindakan yang dipandang perlu.
Sebagai contoh, jika salah saji moneter ditemukan dalam pengujian
substantif atas rincian jumlah atau frekuensi, yang lebih besar dari tingkat
risiko bawaan dan risiko pengendalian yang telah ditentukan, maka auditor
harus mengubah tingkat risiko yang ditentukan sebelumnya. Auditor
harus juga mempertimbangkan apakah ia akan memodifikasi pengujian
audit yang lain yang telah dirancang atas dasar tingkat risiko bawaan dan
risiko pengendalian sebelumnya. Sebagai contoh, sejumlah besar salah saji
ditemukan dalam konfirmasi piutang mungkin merupakan indikasi perlu
dipertimbang-kannya kembali tingkat risiko pengendalian yang telah ditentukan
dikaitkan dengan asersi yang berdampak terhadap desain pengujian
substantif atas penjualan atau penerimaan kas.
29 Auditor harus mengaitkan penilaian atas sampel dengan bukti audit
lain yang relevan dalam penarikan kesimpulan atas saldo-saldo akun atau
kelompok transaksi yang berkaitan.
30 Hasil proyeksi salah saji untuk penerapan sampling audit dan penerapan
nonsampling harus dipertimbangkan secara total, bersama-sama dengan
350.8
SamplingAudit
S AM PL I N G D AL A M P EN GU JI A N PE N GE N D A L I A N
Perencanaan Sampel
31 Dalam perencanaan sampel audit tertentu untuk pengujian
pengendalian, auditor harus mempertimbangkan:
a.
Hubungan antara sampel dengan tujuan pengujian pengendalian.
b.
Tingkat penyimpangan maksimum dari pengendalian yang
ditetapkan yang akan mendukung tingkat risiko pengendalian yang
direncanakan.
c.
Tingkat risiko yang dapat diterima auditor atas penentuan risiko
pengendalian yang terlalu rendah.
d.
Karakteristik populasi, yaitu, unsur yang membentuk saldo akun atau
kelompok transaksi yang menjadi fokus perhatian.
32 Terhadap berbagai pengujian pengendalian, sampling tidak dapat
diterapkan. Prosedur yang dilaksanakan untuk memperoleh pemahaman atas
pengendalian intern memadai untuk merencanakan audit tidak dapat
dilaksanakan dengan menggunakan sampling.? Sam-pling biasanya tidak dapat
diterapkan dalam pengujian pengendalian yang sangat tergantung atas
pemisahan tugas memadai atau yang sebaliknya tidak akan memberikan bukti
dokumenter atas kinerja. Di samping itu, sampling mungkin tidak dapat
diterapkan
dalam
pengujian
atas
pengendalian
tertentu
yang
didokumentasikan. Sampling tidak dapat diterapkan untuk pengujian yang
ditujukan untuk memperoleh bukti tentang desain atau operasi suatu
lingkungan pengendalian atau sistem akuntansi. Sebagai contoh, sampling
tidak dapat diterapkan dalam prosedur permintaan keterangan atau observasi
mengenai penjelasan atas penyimpangan dari anggaran, jika auditor tidak
ingin mengestimasi tingkat penyimpangan dari pengendalian yang telah
ditetapkan.
33 Dalam mendesain sampel untuk pengujian pengendalian, auditor
biasanya harus merencanakan untuk menilai efektivitas operasi dalam
hubungannya dengan penyimpangan dari pengendalian intern yang telah
ditetapkan, baik dalam bentuk tingkat penyimpangan maupun jumlah moneter
transaksi yang terkait.8 Dalam hal ini, pengendalian tertentu adalah
pengendalian yang belum dimasukkan dalam desain pengendalian
intern yang akan berpengaruh sebaliknya terhadap rencana tingkat risiko
pengendalian yang ditetapkan oleh auditor. Tingkat risiko pengendalian secara
keseluruhan yang ditetapkan oleh auditor untuk asersi tertentu melibatkan
__________________________
350.9
350.1
Sampling
Audit
350.1
1
350.12
Sampling Audit
350.1
3
LAMPIRAN
48 Pengaitan Risiko Keliru Menerima untuk Pengujian Substantif
Rinci dengan Sumber Keyakinan Aud it yang Lain
01 Risiko audit, dalam hubungannya dengan saldo akun atau
kelompok tr ansaksi tertentu, adalah risiko adanya salah saji moneter yang
lebih besar daripada salah saji yang dapat diterima, yang mempengaruhi
suatu asersi dalam saldo akun atau kelompok transaksi, yang tidak dapat
dideteksi oleh auditor. Auditor menggunakan pertimbangan profesionalnya
dalam menentukan tingkat risiko yang dapat diterima untuk pemeriksaan
tertentu setelah ia mempertimbangkan faktor-faktor seperti risiko salah
saji material dalam laporan keuangan, biaya untuk menurunkan risiko, dan
dampak adanya salah saji potensial dalam pen dan pemahaman atas
laporan keuangan.
02 Auditor mengestimasi risiko bawaan dan risiko pengendalian, dan
merencanakan dan menyelenggarakan pengujian substantif (prosedur
analitik dan pengujian substantif atas rincian) dalam berbagai kombinasi
untuk menurunkan tingkat risiko audit pada tingkat memadai atau wajar.
Namun, tersirat dalam standar pekerjaan lapangan bahwa biasanya
estimasi tingkat risiko pengendalian tidak dapat cukup rendah untuk
menghilangkan perlunya melakukan pengujian substantif untuk membatasi
risiko deteksi untuk semua asersi yang relevan dengan saldo akun atau
kelompok transaksi.
03 Cukup atau tidaknya ukuran sampel audit, balk sampel nonstatistik
maupun statistik, dipengaruhi oleh beberapa faktor. Tabel 1 menjelaskan
bagaimana beberapa factor dapat mempengaruhi ukuran sampel untuk
pengujian substantif atas rincian. Faktor a, b, dan c dalam Tabel 1 harus
dipertimbangkan bersama-sama (lihat paragraf 08). Sebagai contoh, tingkat
risiko bawaan yang tinggi, ketidakefektivan pengendalian, dan tidak adanya
pengujian substantif lain yang berhubungan dengan tujuan audit yang sama
menuntut ukuran sampel yang lebih besar untuk pengujian Substantif atas
rincian yang berkaitan dibandingkan dengan jika ada sumber-sumber lain
yang dapat memberikan dasar untuk menaksir risiko bawaan dan risiko
pengendalian berada di bawah maksimum, atau jika terdapat pengujian
substantif yang lain yang berhubungan dengan tujuan audit yang sama yang
ingin dicapai. Kemungkinan yang lain, tingkat risiko bawaan yang rendah,
pengendalian yang efektif, atau prosedur analitik dan pengujian substantif
yang efektif mungkin akan menuntun auditor untuk menyimpulkan bahwa
jumlah sampel, jika ada, yang diperlukan untuk pengujian tambahan atas
rincian dapat kecil.
04 Model berikut ini menggambarkan hubungan secara umum antara
350.14
Sampling
Audit
350.15
350.16
11
TABEL 1
FAKTOR-FAKTOR YANG MEMPENGARUHI UKURAN SAMPEL
UNTUK PENGUJIAN SUBSTANTIF ATAS RINCIAN DALAM
PERENCANAAN SAMPEL
_________________________________________________________________________________
_
Kondisi Yang Mengarah
_________________________________________
Faktor yang
Ukuran
Ukuran
Berkaitan untuk
Sampel yang
Sampel yang
Perencanaan
Faktor
Lebih Kecil
Lebih Besar
Sampel
Substantif
a. Penentuan
Tingkat
resiko Tingkat
resiko Risiko
risiko bawaan
bawaan rendah
bawaan tinggi
penerimaan keliru
yang
dapat
diterima
b. Penentuan
Tingkat
risiko Tingkat
risiko
risiko
pengendalian
pengendalian
Risiko
pengendalian
rendah
tinggi
penerimaan keliru
yang
dapat
diterima.
c. Penentuan
Risiko
rendah Risiko tinggi yang
risiko
untuk yang
bersangkutan
Risiko
pengujian
bersangkutan
dengan pengujian penerimaan keliru
substantif lain dengan pengujian substantif
yang yang
dapat
terhadap
substantif
yang relevan
diterima
asersi
yang relevan
sama
(termasuk
prosedur
analitik
dan
pengujian
substantif
yang relevan
Ukuran yang lebih
Ukuran yang lebih kecil untuk salah
besar untuk salah saji yang dapat Salah saji yang
d. Ukuran salah saji yang dapat diterima
dapat diterima
saji
yang diterima
dapat diterima
untuk
akun
tertentu
350.17
Sampling
Audit
e. Ukuran
dan
frekuensi
salah saji
yang
diharapka
n
f.
Jumlah
unsur
dalam
populasi
Penentuan
karakteristik
populasi
Hampir
tidak
memiliki
pengaruh
terhadap ukuran
sample, kecuali
juika
populasi
sangat kecil.
350.1
TABEL 2
TINGKAT RISIKO YANG DAPAT DITERIMA ATAS PENERIMAAN KELIRU
(TD)UNTUK BERBAGAI PENEN TUAN TINGKA T RIS IKO
P ENGE ND A LIA N (RP ) DAN PA; DAN UNTUK R IS IKO AUD IT (RA) = 0, 05
DAN
RISIKO BAWAAN (RB) = 1 , 0
Penentuan risiko
pengendalian oleh
auditor secara
subyektif
RP
PA
10%
30%
50%
100%
10%
50%
30%
55%
33%
16%
33%
20%
10%
16%
10%
5%
50%
100%
50%
350.19