Continutul normelor internationale de contabilitate (IAS/IFRS)

Fiecare standard este centrat pe un set de principii generale, pe o tema contabila sau pe
un anumit sector de activitate. De exemplu, contabilitatea stocurilor, contabilitatea
imobilizarilor, politici contabile, contracte de constructie, de asigurari, etc. Actualmente exista
30 de IAS, 8 IFRS si 16 INTERPRETARI ale acestora emise de Comitetul pentru Interpretarea
Standardelor Internationale de Raportare Financiara sau de catre fostul Comitet Permanent
pentru Interpretarea Standardelor ( IFRIC, SIC) si adoptate de IASB

IAS 16/ IAS 38
Un tratament contabil acceptat de IAS 16 Imobilizari corporale, dar si de IAS 38
Imobilizari necorporale are in vedere reevaluarea imobilizarilor. Aceste standarde prevad ca
reevaluarea imobilizarilor corporale trebuie efectuata cu suficienta regularitate, astfel incat
valoarea contabila sa nu difere semnificativ de valoarea care ar fi determinata pe baza valorii
juste la data bilantului. Valoarea reevaluata se stabileste, de regula, de evaluatori autorizati si
este, de obicei, valoarea de piata. In situatia in care nu se poate determina valoarea de piata,
deoarece bunul respectiv este foarte rar vandut, atunci activul este evaluat la costul de
inlocuire.
Frecventa reevaluarilor depinde de evolutia valorii juste, in sensul ca daca valoarea justa se
modifica semnificativ, se impun reevaluari anuale, in caz contrar, reevaluarile se pot efectua
la 3-5 ani. In plus, daca un element de natura imobilizarilor corporale este reevaluat, atunci
intreaga clasa careia ii apartine trebuie reevaluata si apoi reevaluarea trebuie facuta in acelasi
timp pentru a se evita reevaluarea selectiva si raportarea in situatiile financiare a unor valori
care sunt o combinatie de costuri si valori calculate la date diferite.
Reevaluarea imobilizarilor corporale prevazuta de IAS 16 Imobilizari corporale permite
doua tratamente pentru amortizarea cumulata si inregistrata pana la data reevaluarii, si anume:
fie este recalculata proportional cu modificarea in valoarea actuala a activului, caz in care se
majoreaza atat valoarea de intrare, cat si amortizarea aferenta cu ajutorul unui indice (cand se
determina costul de inlocuire);
fie este eliminata din valoarea bruta a activului, iar valoarea neta este recalculata la valoarea
reevaluata a activului (atunci cand se determina valoarea de piata).
Rezultatul reevaluarii imobilizarilor corporale poate genera o crestere sau o descrestere a
valorii contabile nete. Atunci cand reevaluarea da nastere la o crestere a valorii contabile nete,
aceasta se trateaza:
ca o crestere a rezervei din reevaluare, daca nu a existat o descrestere anterioara recunoscuta
ca o cheltuiala aferenta acelui activ (se inregistreaza in creditul contului Rezerve din
reevaluare);
ca un venit care sa compenseze cheltuiala cu descresterea recunoscuta anterior la acelasi
element de activ (este vorba de cheltuieli cu ajustarile pentru depreciere si veniturile aferente
acestor ajustari).
Daca rezultatul reevaluarii este o descrestere fata de valoarea contabila neta, atunci aceasta se
va inregistra:
ca o cheltuiala cu intreaga valoare a deprecierii, daca in rezerva din reevaluare nu exista nici o
suma inregistrata referitoare la acel activ (este vorba despre cheltuieli cu ajustarile pentru
depreciere);
ca o scadere a rezervei din reevaluare pana la limita acesteia, iar eventuala diferenta ramasa
neacoperita se inregistreaza ca o cheltuiala.
Surplusul rezultat in urma reevaluarii va fi transferat direct la rezultat reportat atunci cand
acesta este realizat, adica la data cedarii activului sau pe masura utilizarii activului. In acest
caz, se inregistreaza la rezultat reportat diferenta dintre amortizarea calculata la valoarea
reevaluata (mai mare) si cea calculata la valoarea de intrare initiala (mai mica).

Exemplu nr.1:
Intreprinderea Alfa detine un echipament al carui cost initial este de 12.000 lei. Durata utila
de viata este de 6 ani, iar metoda de amortizare aplicata este metoda liniara. Dupa doi ani este
reevaluat echipamentul, valoarea justa determinata fiind de 16.000 lei. Sa se determine
valorile si sa se efectueze inregistrarile in contabilitate avand in vedere cele doua metode
aferente reevaluarii propuse de IAS 16 Imobilizari corporale.

Elemente de calcul
Inainte de
reevaluare
Dupa reevaluare
Varianta I Varianta II
Valoarea de intrareAmortizarea cumulata 12.000(4.000) 24.000(8.000) 16.0000
Valoarea contabila neta/Valoarea justa 8.000 16.000 16.000

In varianta I, se determina un coeficient de reevaluare, raportand valoarea justa la valoarea
neta contabila. In cazul nostru, coeficientul de reevaluare este 16.000/8.000 = 2. Cu acest
coeficient se inmultesc atat valoarea de intrare, cat si amortizarea.

Inregistrarea reevaluarii este:
2131 Echipamente tehnologice = % 12.000

2813
Amortizarea
echipamentelor 4.000

105
Rezerva din
reevaluare 8.000

In varianta a II-a, se elimina amortizarea, astfel incat valoarea bruta devine egala cu
valoarea reevaluata.

Inregistrarea reevaluarii este:
2813 Amortizarea instalatiilor = 2131
Echipamente
tehnologice 4.000
si
2131 Echipamente tehnologice = 105
Rezerva din
reevaluare 8.000


Exemplu nr.2[2]:
O intreprindere detine un utilaj care are o valoare de intrare de 6.000 lei. Durata de viata este
de 10 ani, iar amortizarea cumulata pentru doi ani este de 1.200 lei. Metoda de amortizare
aplicata este metoda liniara. La reevaluarea utilajului, amortizarea calculata este eliminata din
valoarea bruta a activului. Prima reevaluare are loc dupa doi ani de la detinere, valoarea justa
a utilajului fiind de 6.800 lei. A doua reevaluare se efectueaza dupa trei ani de la precedenta
reevaluare, cand valoarea justa este de 3.750 lei. A treia reevaluare se efectueaza dupa un
an de la ultima reevaluare, valoarea justa determinata fiind de 1.200 lei. A patra reevaluare
are loc dupa un an de la reevaluarea anterioara, valoarea justa fiind de 1.800 lei.

La prima reevaluare:
- valoarea de intrare = 6.000 lei
- amortizarea cumulata = 1.200 lei
- valoarea contabila neta = 4.800 lei
- valoarea justa = 6.800 lei
-
Valoarea justa >valoarea contabila neta, rezulta o crestere a valorii activului

% = 105
Rezerve din
reevaluare 2.000
2131
Echipamente
tehnologice

800
2813
Amortizarea
instalatiilor 1.200

Situatia dupa reevaluare este urmatoarea:
- valoarea reevaluata = 6.800 lei
- durata de amortizare ramasa = 8 ani
- amortizarea anuala = 850 lei

La a doua reevaluare:
- valoarea de intrare = 6.800 lei
- amortizarea cumulata = 2.550 lei
- valoarea contabila neta = 4.250 lei
- valoarea justa = 3.750 lei

Valoarea justa <valoarea contabila neta, rezulta o descrestere a valorii activului

% = 2131 Echipamente 3.050
tehnologice
2813
Amortizarea
instalatiilor

2.550
105 Rezerve din reevaluare 500

Situatia dupa reevaluare este urmatoarea:
- valoarea reevaluata = 3.750 lei
- durata de amortizare ramasa = 5 ani
- amortizarea anuala = 750 lei

La a treia reevaluare:
- valoarea de intrare = 3.750 lei
- amortizarea cumulata = 750 lei
- valoarea contabila neta = 3.000 lei
- valoarea justa = 1.200 lei
-
Valoarea justa <valoarea contabila neta, rezulta o descrestere a valorii activului

% = 2131
Echipamente
tehnologice 2.550
2813 Amortizarea instalatiilor

750
105 Rezerve din reevaluare 1.500
6813
Cheltuieli de exploatare
privind ajustarile pentru
deprecierea imobilizarilor

300
Situatia dupa reevaluare este urmatoarea:
- valoarea reevaluata = 1.200 lei
- durata de amortizare ramasa = 4 ani
- amortizarea anuala = 300 lei

La a patra reevaluare:
- valoarea de intrare = 1.200 lei
- amortizarea cumulata = 300 lei
- valoarea contabila neta = 900 lei
- valoarea justa = 1.800 lei

Valoarea justa >valoarea contabila neta, rezulta o crestere a valorii activului
2813 Amortizarea instalatiilor = 2131
Echipamente
tehnologice 300
si
2131
Echipamente
tehnologice = % 900

7813
Venituri din ajustari privind
deprecierea imobilizarilor 300

105 Rezerva din reevaluare 600
In cazul deprecierii imobilizarilor corporale

O pierdere din depreciere apare atunci cand valoarea neta contabila este mai mare decat
valoarea care se poate recupera prin vanzarea sau utilizarea activului in continuare. Valoarea
care se poate recupera prin vanzare este data, fie de pretul dintr-un acord irevocabil de
vanzare (daca exista), fie de pretul practicat pe o piata activa, fie de pretul tranzactiilor recente
cu active similare in acelasi sector de activitate. Valoarea de utilitate (de utilizare) a activului
se determina prin actualizarea fluxurilor viitoare de trezorerie generate de activul respectiv in
activitatea de exploatare (fara a lua in calcul modul de finantare a imobilizarii, respectiv
cheltuielile financiare si impozitul pe profit). In plus, se va lua in calcul starea actuala a
activului, adica nu vor fi luate in considerare restructurarile sau investitiile viitoare care vor
modifica nivelul de performanta al activului. Un element important si destul de dificil in
actualizarea fluxurilor de trezorerie este cel al alegerii ratei de actualizare. De regula, aceasta
reflecta rata medie a dobanzilor bancare.
De ce luam in calcul doua valori si alegem valoarea maxima ca valoare recuperabila?
Raspunsul la aceasta intrebare il gasim daca avem in vedere realitatea economica, in sensul
ca, in mod normal, daca avantajele utilizarii unui activ sunt mai mari decat cele aferente
vanzarii, o firma va utiliza in continuare activul. In situatia inversa, cand incasarile din
vanzare sunt mai mari decat avantajele utilizarii, logic este ca firma sa cedeze activul.
Recunoasterea unei pierderi din depreciere presupune inregistrarea unei cheltuieli in contul de
profit si pierdere, cu exceptia cazului in care exista o rezerva din reevaluare pentru activul
respectiv, cand va fi afectata rezerva respectiva pana la epuizarea acesteia, iar restul afecteaza
cheltuielile. Dupa recunoasterea unei pierderi din depreciere, amortizarea activului va fi
ajustata in perioadele urmatoare, in vederea repartizarii valorii contabile nete revizuite a
activului, mai putin valoarea reziduala, in mod sistematic, pe toata durata de viata utila
ramasa.

Exemplul nr.1
O companie detine un echipament, pentru care se cunosc urmatoarele informatii: valoarea de
intrare 400.000 lei; amortizarea cumulata 120.000 lei; durata de viata ramasa 10 ani;
valoarea de utilizare estimata 260.000 lei; pretul de vanzare 284.000 lei; cheltuielile
ocazionate de vanzare 12.000 lei.
Activul este depreciat?

Valoarea neta contabila = 400.000 120.000 = 280.000 lei.
Valoarea recuperabila = max [260.000; (284.000-12.000)] = max (260.000; 272.000) =
272.000 lei.
Pierderea din depreciere = 272.000 280.000 = 8.000 lei.

Inregistrarea contabila este:
Cheltuieli cu ajustarile pentru deprecierea IC = Ajustari pentru deprecierea IC 8.000

In perioadele urmatoare, cheltuiala cu amortizarea contabila va fi de: 272.000/10 ani = 27.200
lei si nu de 280.000/10 ani = 28.000 lei.

Asa cum am mentionat, pentru determinarea valorii de utilizare a unui activ, o entitate trebuie
sa foloseasca proiectiile fluxului de numerar (inainte de impozitul pe profit si de costurile de
finantare), precum si o rata de actualizare, care reflecta evaluarile pietei curente ale valorii in
timp a banilor si riscurile specifice activului.

Exemplul nr.2
O companie detine un utilaj, pentru care se cunosc urmatoarele informatii: valoarea contabila
420.000 lei; amortizarea cumulata 120.000 lei; durata utila de viata ramasa 6 ani;
valoarea reziduala 24.000 lei; valoarea fluxurilor de numerar viitoare estimate din
exploatarea continua a utilajului 50.000 lei; rata de actualizare 5%; valoarea justa a
bunului 160.000 lei; cheltuielile cu vanzarea 8.000 lei.
Este depreciat activul?


Valoarea neta contabila = 420.000 120.000 = 300.000 lei.
Valoarea de utilizare =
50.000/(1+0.05)+50.000/(1+0.05)
2
++50.000/(1+0.05)
6
+24.000/(1+0.05)
6
= 271.693 lei.
Valoarea recuperabila = max [271.693; (160.000-8.000)] = max (271.693; 152.000) =
271.693 lei.
Pierderea din depreciere = 300.000 271.693 = 28.307 lei

De regula, valoarea recuperabila trebuie estimata pentru un activ individual. Atunci cand acest
lucru nu este posibil, deoarece activul nu genereaza intrari de trezorerie decat in combinatie
cu alte active, entitatea determina valoarea recuperabila pentru unitatea generatoare de
numerar careia ii apartine activul. Valoarea recuperabila a unei unitati generatoare de numerar
se determina in acelasi fel ca cea a unui activ individual. Entitatea trebuie sa identifice toate
activele care au legatura cu unitatea generatoare de trezorerie care este analizata. O pierdere
din depreciere pentru o unitate generatoare de trezorerie trebuie sa fie alocata pentru
reducerea valorii nete contabile a activelor care fac parte din acea unitate, in urmatoarea
ordine: fond comercial, daca exista, celelalte active pe baza ponderii valorii contabile a
fiecarui activ in valoarea contabila totala.

Exemplul nr.3
O firma detine o instalatie (A) a carei valoare contabila neta este de 200.000 lei, despre care
exista indicii ca este depreciata. Instalatia nu genereaza fluxuri de numerar in mod
independent, in sensul ca ea este dependenta de un sistem de transport al produselor si de
locatia in care este amplasata. Instalatia de transport (B) are valoarea contabila neta de
220.000 lei, iar cladirea (ca locatie) are valoarea contabila neta de 190.000 lei. Valoarea
recuperabila estimata pentru aceasta unitate generatoare de trezorerie este de 550.000 lei. Care
este pierderea din depreciere si cum se inregistreaza aceasta?
Valoarea contabila neta a UGT este de 610.000 lei mai mare decat valoarea recuperabila
estimata de 550.000 lei. Asadar, deprecierea este de 610.000 550.000 = 60.000 lei si se va
repartiza astfel:
- instalatia A: 60.000*200.000/610.000 = 19.672 lei
- instalatia B: 60.000 *220.000/610.000 = 21.639 lei
- cladirea: 60.000 *190.000/610.000 = 18.689 lei
Pierderea de valoare se va contabiliza astfel:
Cheltuieli cu ajustarile pentru deprecierea IC = %
Ajustari pentru deprecierea constructiilor 18.689
Ajustari pentru deprecierea instalatiilor 41.311

La fiecare raportare financiara o entitate trebuie sa analizeze daca exista indicii ca o pierdere
din depreciere, recunoscuta intr-o perioada anterioara, nu mai exista sau s-a diminuat. In
conditiile modificarii estimarilor precedente, in sens pozitiv, pierderea din depreciere
recunoscuta pentru un activ va fi reluata. Important este faptul ca valoarea contabila a
activului va creste pana la valoarea sa recuperabila, dar fara a depasi valoarea neta contabila
pe care ar fi avut-o activul daca nu era depreciat. Reluarea unei pierderi din depreciere pentru
un activ trebuie recunoscuta in contul de rezultate (ca venit), cu exceptia cazului in care
activul este inregistrat la valoarea reevaluata, atunci cand reluarea pierderii este tratata ca o
crestere din reevaluare. Reluarea unei pierderi din depreciere pentru o unitate generatoare de
numerar va fi alocata activelor unitatii in mod proportional cu valorile contabile nete ale
acelor active. Ca si anterior, valoarea contabila a unitatii generatoare de trezorerie nu trebuie
sa depaseasca valoarea neta contabila determinata daca nici o pierdere din depreciere nu ar fi
fost recunoscuta in anii anteriori.

Exemplul nr.4
O firma detine un utilaj, in urmatoarele conditii: la 31.12.2009: valoarea de intrare 200.000
lei; amortizarea cumulata 60.000 lei; durata de viata ramasa 10 ani; valoarea de utilizare
determinata 130.000 lei; valoarea justa 142.000 lei; cheltuielile ocazionate de vanzare
6.000 lei. La 31.12.2010, valoarea recuperabila este estimata la: a). 118.000 lei; b). 132.000
lei. Sa se determine deprecierea activului in timp si sa se prezinte inregistrarile contabile.
La 31.12. 2009:
Valoarea neta contabila = 200.000 60.000 = 140.000 lei.
Valoarea recuperabila = max [130.000; (142.000 6.000)] = max (130.000; 136.000) =
136.000 lei.
Pierderea din depreciere = 140.000 136.000 = 4.000 lei
si se inregistreaza astfel:
Cheltuieli cu ajustarile pentru depreciere = Ajustari pentru depreciere 4.000
Pentru perioadele urmatoare amortizarea va fi de: 136.000/10 ani = 13.600 lei.

La 31.12.2010:

Situatia a):
Valoarea neta contabila = 136.000 13.600 = 122.400 lei.
Valoarea recuperabila = 118.000 lei mai mica decat valoarea contabila neta. Rezulta ca noua
depreciere este de 122.400 118.000 = 4.400 lei care se inregistreaza similar exercitiului
financiar anterior.
Situatia b):
Valoarea neta contabila = 136.000 13.600 = 122.400 lei.
Valoarea recuperabila = 132.000 mai mare decat valoarea contabila neta. Aprecierea este de
132.000 122.400 = 9.600 lei, care trebuie reluata. Daca activul nu era depreciat, valoarea
neta contabila in acest moment ar fi fost de 200.000 60.000 14.000 = 126.000 lei. Asadar,
reluarea deprecierii nu trebuie sa depaseasca valoarea de 126.000 lei, adica aceasta este de:
126.000 122.400 = 3.600 lei si se inregistreaza astfel:
Ajustari pentru depreciere = Venituri din ajustarile pentru depreciere 3.600
In cazul schimbului de bunuri

Imobilizarile corporale pot fi obtinute si in schimbul altor active nemonetare, caz in care
evaluarea se face la valoarea justa a activului primit, care este valoarea justa a activului cedat
plus/minus orice diferenta de platit sau de primit. IAS 16 Imobilizari
corporale mentioneaza ca tranzactia de schimb trebuie sa aiba substanta
comerciala (adica sa genereze modificari ale avantajelor economice viitoare, aspect destul
de greu de estimat) pentru ca evaluarea sa fie efectuata la valoarea justa. Adica, daca fluxurile
de trezorerie anticipate dupa schimb sunt diferite de cele care ar fi fost anticipate fara ca
acesta sa se produca, schimbul are substanta comerciala si trebuie contabilizat la valoarea
justa. In caz contrar, activul primit prin schimb va fi evaluat la valoarea neta contabila a
activului cedat (se asteapta ca astfel de situatii sa fie rare). In situatia in care bunurile sunt de
natura similara si valori identice, operatiunea nu genereaza nici o inregistrare. Daca bunurile
sunt de aceeasi natura, dar de valori diferite, se inregistreaza doar diferenta, astfel incat
imobilizarea sa fie evidentiata in contabilitate la noua valoare. Daca bunurile sunt diferite ca
natura, operatiunile se prezinta ca in exemplul de mai jos.

Exemplu:
Intreprinderea A schimba un echipament care are o valoare justa de:
a). 23.000 lei,
b). 15.000 lei,
c). 26.000 lei
cu o instalatie a intreprinderii B, evaluata la valoarea justa de 25.000 lei (imobilizarile sunt de
natura diferita). Echipamentul intreprinderii A are o valoare de intrare de 50.000 lei si o
amortizare cumulata de 30.000 lei.
In acest caz, castigul sau pierderea se determina ca diferenta intre valoarea justa a bunului
cedat si valoarea neta contabila, iar suma de plata sau de incasat se determina ca diferenta
intre valoarea justa a bunului cedat si valoarea justa a bunului primit.
a). Valoarea neta contabila = 50.000 30.000 = 20.000 lei
Castigul este de 23.000 20.000 = 3.000 lei
Diferenta de plata este de 25.000 23.000 = 2.000 lei

Schimbul se inregistreaza astfel:
% = % 55.000 55.000
2131.02
Echipamente
tehnologice primite

2131.01
Echipamente
tehnologice cedate 25.000 50.000
2813
Amortizarea
instalatiilor

404
Furnizori de
imobilizari 30.000 2.000

7583
Venituri din
cedarea
activelor

3.000

b). Valoarea neta contabila = 50.000 30.000 = 20.000 lei
Pierderea este de 15.000 20.000 = 5.000 lei
Diferenta de plata este de 25.000 15.000 = 10.000 lei
Schimbul se inregistreaza astfel:
% = % 60.000 60.000
2131.02
Echipamente
tehnologiceprimite

2131.01
Echipamente
tehnologice cedate 25.000 50.000
2813
Amortizarea
instalatiilor

404 Furnizori de imobilizari 30.000 10.000
6583
Cheltuieli privind
activele cedate

5.000
c). Valoarea neta contabila = 50.000 30.000 = 20.000 lei
Castigul este de 26.000 20.000 = 6.000 lei
Diferenta de incasat este de 26.000 25.000 = 1.000 lei
Schimbul se inregistreaza astfel:


%
=
%
56.000 56.000
2131.02
Echipamente
tehnologice/primite

2131.01
Echipamente
tehnologice
cedate 25.000 50.000
2813
Amortizarea
instalatiilor

7583
Venituri din
cedarea
activelor 30.000 6.000
461 Debitori diversi

1.000


In cazul imobilizarilor corporale detinute in vederea vanzarii


Activele imobilizate detinute in vederea vanzarii trebuie evaluate la minimul dintre
valoarea contabila neta si valoarea justa, mai putin costurile de vanzare, iar diferenta
majora fata de celelalte imobilizari este data de faptul ca acestea nu se amortizeaza. Motivul
este clar: costul lor se recupereaza prin vanzare si nu prin utilizare.
Pentru ca un activ imobilizat sa fie clasificat ca destinat cedarii, trebuie ca acesta sa raspunda
urmatoarelor criterii, simultan[3]:
conducerea isi exprima angajamentul fata de un plan de vanzare;
activul este pregatit pentru vanzarea imediata in starea sa actuala;
exista un program activ si alte masuri pentru identificarea unui cumparator;
vanzarea este foarte probabila si se asteapta sa fie realizata in cel mult un an de la data
clasificarii;
activul este promovat la un pret rezonabil si este putin probabil ca planul sa se modifice
semnificativ sau sa se aiba in vedere vreun plan pentru anularea vanzarii.
Exista situatii in care vanzarea poate sa aiba loc in mai mult de un an, dar ca urmare a unor
factori care nu se afla sub controlul intreprinderii. Si in acest caz, activul respectiv va fi
clasificat ca destinat cedarii, daca exista suficiente dovezi ca entitatea este in continuare
angajata in planul de vanzare a activului; in plus, costurile de vanzare vor fi actualizate.
Cresterile valorii actualizate a costurilor de vanzare care apar ca urmare a trecerii timpului
trebuie prezentate in contul de profit si pierdere drept cost de finantare.

Exemplu:
O companie intentioneaza sa cedeze unul din depozitele sale, astfel incat a initiat un plan de
cautare a unui cumparator. Presupunem ca apar mai multe situatii:
Situatia 1: Cladirea a fost eliberata si in orice moment poate fi vanduta
Vanzare imediata, transfer in starea actuala in bilant, cladirea apare ca activ destinat
vanzarii;
Situatia 2: In depozit exista stocuri, dar care pot fi transferate in scurt timp in alta locatie
Eliberarea are loc in scurt timp activ destinat vanzarii;
Situatia 3: In depozit exista stocuri care necesita o perioada de peste un an pentru a fi
transferate
In acest caz, depozitul nu este disponibil pentru o vanzare imediata, ceea ce face ca acesta sa
nu fie clasificat ca destinat vanzarii;
Situatia 4: Depozitul nu este liber si, in plus, stocurile depozitate sunt de asemenea natura
incat au produs pagube mediului inconjurator. Remedierea pagubelor produse mediului la
care este obligata de catre autoritati dureaza mai mult de un an
Intarzierea transferului face ca activul sa nu fie clasificat ca destinat vanzarii;
Situatia 5: Acelasi caz ca cel precedent, dar exista un angajament ferm de achizitie a unui
cumparator, care se obliga sa remedieze el pagubele
Spatiul poate fi cedat in starea in care se gaseste, cumparatorul a fost gasit activ destinat
vanzarii;
Situatia 6: Depozitul a fost clasificat ca destinat cedarii in cursul exercitiului curent. In
exercitiul financiar urmator vanzarea n-a avut loc, conditiile pietei s-au deteriorat, astfel
incat firma a fost nevoita sa reduca pretul
Activul fiind promovat la un pret rezonabil, va fi clasificat in continuare ca destinat vanzarii;
Situatia 7: Acelasi caz cu cel precedent, dar compania detinatoare nu reduce pretul
Pretul fiind mai mare decat valoarea justa a activului, acesta nu mai poate fi clasificat ca activ
destinat vanzarii.
Un activ (grup de active) care urmeaza sa fie abandonat (casat) nu trebuie clasificat ca detinut
in vederea vanzarii, deoarece valoarea sa contabila nu va fi recuperata prin vanzare. Entitatea
va prezenta, totusi, separat rezultatul si fluxul de trezorerie generate de activul ce urmeaza a fi
casat.
Atunci cand valoarea justa minus costurile de vanzare este mai mica decat valoarea neta
contabila pentru un activ destinat cedarii, in contabilitate este inregistrata o pierdere din
depreciere (ca o cheltuiala). Aceasta va fi reluata (la venituri) in cazul unei cresteri ulterioare
a valorii juste, dar fara a depasi pierderea din depreciere cumulata care a fost recunoscuta
anterior (de fapt, fara a depasi valoarea neta contabila pe care ar fi avut-o activul daca nu era
depreciat). In situatia in care activul destinat cedarii a fost anterior reevaluat, in baza IAS 16
Imobilizari corporale, orice pierdere din depreciere va fi suportata din rezerva din
reevaluare existenta pana la epuizarea acesteia, iar diferenta va afecta apoi cheltuielile. Daca
activul nu este cedat in cursul anului, iar la inchiderea exercitiului, pierderea din depreciere nu
mai exista, aceasta va fi reluata la venituri, in limita cheltuielii inregistrate, diferenta transfe
Exemplurandu-se la rezerve din reevaluare.Exemplu:

O companie detine o instalatie pe care intentioneaza sa o cedeze. Vanzarea poate avea loc in
orice moment, iar actiunile pentru gasirea unui cumparator au fost initiate. Valoarea contabila
a instalatiei este de 200.000 lei, iar amortizarea cumulata de 40.000 lei. La data bilantului apar
urmatoarele situatii:
a). Valoarea justa a instalatiei 240.000 lei, costurile de vanzare 16.000 lei;
b). Valoarea justa a instalatiei 164.000 lei, costurile de vanzare 16.000 lei, activul nu este
vandut in cursul exercitiului, iar la noua data bilantului, valoarea justa este estimata la
180.000 lei, iar costurile de vanzare 15.600 lei;
c). Valoarea justa a instalatiei 164.000 lei, vanzarea se va realiza peste un an, cheltuielile cu
vanzarea sunt estimate la 22.000 lei, iar rata de actualizare este de 10%.

a).Valoarea neta contabila = 200.000 40.000 = 160.000 lei
Valoarea justa minus costurile de vanzare = 240.000 16.000 = 224.000 lei
Evaluarea activului destinat vanzarii se va face la min (160.000; 224.000) = 160.000 lei

Clasificarea activului ca disponibil pentru vanzare presupune urmatoarea inregistrare:
% = Instalatii (imobilizari corporale) 200.000
Instalatii (active destinate vanzarii) 160.000
Amortizarea instalatiei 40.000

b). Valoarea neta contabila = 200.000 40.000 = 160.000 lei
Valoarea justa minus costurile de vanzare = 164.000 16.000 = 148.000 lei
Evaluarea activului destinat vanzarii se va face la min (160.000; 148.000) = 148.000 lei
Clasificarea activului ca disponibil pentru vanzare presupune inregistrarile:

% = Instalatii (imobilizari corporale) 200.000
Instalatii (active destinate vanzarii) 160.000
Amortizarea instalatiei 40.000

Deprecierea de: 160.000 148.000 = 12.000 lei
Cheltuieli cu deprecierea instalatiei destinata cedarii = Ajustari pentru depreciere : 12.000

I n bilant, activul destinat cedarii apare la valoarea de 148.000 lei (160.000 12.000)

La inchiderea exercitiului urmator, valoarea justa minus costurile de vanzare
= 180.000 15.600 = 164.400 lei
Valoarea neta contabila (daca activul n-ar fi fost depreciat) este de = 160.000.
Evaluarea se va face la min (164.400; 160.000) = 160.000 lei
Activul nu mai este depreciat, pierderea de valoare va fi reluata, dar in limita deprecierii
existente, de 12.000 lei, si nu de 164.400 148.000 (valoarea neta contabila in acest moment)
= 16.400 lei
Inregistrarea contabila este:
Ajustari pentru depreciere = Venituri din ajustari pentru deprecierea activului destinat
cedarii 12.000

I n bilant, instalatia destinata cedarii va fi prezentata la valoarea de 160.000 lei (160.000
12.000 +12.000)

c). Valoarea neta contabila = 200.000 40.000 = 160.000 lei
Valoarea justa minus costurile de vanzare actualizate = 164.000 22.000/(1+0.1) = 164.000
20.000 = 144.000 lei
Evaluarea instalatiei se face la min (160.000; 144.000) = 144.000 lei
Clasificarea activului ca disponibil pentru vanzare presupune urmatoarea inregistrare:
% = Instalatii (imobilizari corporale) 200.000
Instalatii (active destinate vanzarii) 160.000
Amortizarea instalatiei 40.000

Deprecierea de: 160.000 144.000 = 16.000 lei
Cheltuieli cu deprecierea instalatiei destinata cedarii = Ajustari pentru
depreciere 16.000
La sfarsitul exercitiului financiar, se inregistreaza si cheltuielile ocazionate de trecerea
timpului (20.000 *10% = 2.000 lei):
Cheltuieli financiare = Ajustari pentru depreciere 2.000

Astfel, la inchiderea acestui exercitiu financiar, activul destinat cedarii este prezentat in
bilant la valoarea de 142.000 lei (160.000 16.000 2.000).

In situatia in care activele destinate vanzarii nu sunt cedate (din vina entitatii), acestea trebuie
sa fie reclasificate inapoi in categoria activelor de exploatare utilizate in continuare. In acest
moment, valoarea recunoscuta este cea mai mica dintre :
(a) valoarea contabila neta a activului inainte ca acesta sa fie clasificat ca detinut in vederea
vanzarii, ajustata cu orice amortizare si depreciere care ar fi fost recunoscute daca activul nu
era clasificat ca fiind detinut in vederea vanzarii; si
(b) valoarea recuperabila din momentul deciziei de a nu mai vinde activul.
Investitiile imobiliare


Conform IAS 40 Investitii imobiliare, investitia imobiliara este acea proprietate
imobiliara (un teren si/sau o cladire) detinuta in scopul inchirierii sau pentru cresterea
valorii capitalului si nu pentru a fi utilizata in productia de bunuri, prestarea de servicii, in
scopuri administrative sau pentru a fi vanduta pe parcursul desfasurarii normale a
activitatii[4]. Asadar, in momentul procurarii unor bunuri de natura imobilizarilor, destinatia
acestora determina incadrarea in categoria corespunzatoare. Criteriul principal de diferentiere
a investitiilor imobiliare de proprietatile imobiliare utilizate de proprietar este reprezentat de
independenta fluxurilor de trezorerie generate de aceste categorii de active. De exemplu,
investitiile imobiliare sunt detinute pentru a aduce venituri din chirii, ceea ce inseamna ca
acestea genereaza fluxuri de trezorerie independent de celelalte active ale firmei. In schimb,
fluxurile de trezorerie generate de proprietatile imobiliare utilizate de proprietar sunt
rezultatul utilizarii combinate a acestora cu alte active detinute de intreprindere. In plus, cele
doua tipuri de investitii (investitiile materiale utilizate de proprietar si investitiile imobiliare)
pot fi supuse la tratamente de evaluare diferite ulterior recunoasterii initiale (reluam aceste
aspecte ulterior).

Exemplu:
Pana pe 1 august 2010, intreprinderea a ocupat un imobil cu birouri, imobil care se afla in
proprietatea sa. Pe 1 august 2010, societatea l-a inchiriat altor societati, astfel incat imobilul a
devenit imobil de plasament. La aceasta data, se cunosc urmatoarele informatii privind
imobilul: valoarea justa, 14.000 u.m., valoarea de intrare, 10.000 u.m., amortizare cumulata
4.000 u.m.
Schimbarea clasificarii imobilului la 1 august 2010 genereaza urmatoarele inregistrari
contabile:
- anularea amortizarii cumulate, prin imputare asupra valorii de intrare a cladirii:
Amortizarea cladirilor = Cladiri 4.000
- recunoasterea imobilului de plasament, evaluat la valoarea justa, si a diferentei dintre
valoarea justa a imobilului de plasament si valoarea sa contabila [14.000 (10.000-4.000)], ca
element de capitaluri proprii:
Imobile de plasament
= %CladiriRezerve din
reevaluare 14.0006.0008.000

Presupunem ca societatea are ca obiect de activitate achizitia si vanzarea de cladiri. Pe 1
noiembrie 2010, managerii au decis ca una dintre cladirile achizitionate in vederea vanzarii sa
fie inchiriata tertilor. Se cunosc urmatoarele informatii privind cladirea: cost de achizitie:
20.000 u.m., valoarea justa la 1.11.2010: 21.000 u.m. La 31.12.2010, valoarea justa a cladirii
este 21.200 u.m.
Schimbarea clasificarii activului, la 1.11.2010, genereaza urmatoarea inregistrare contabila:
Imobile de plasament
= %Stocuri de
marfuri Venituri din imobile
de plasament 21.00020.0001.000

La 31.12.2010, se recunoaste variati valorii juste (21.200-21.000):
Imobile de plasament
= Venituri din imobile de
plasament 200

Intreprinderea utilizeaza, incepand cu 1 mai 2011, un imobil pe care anterior il oferise spre
inchiriere altor societati. Valoarea justa a imobilului era 9.000 u.m., la 31.12.2010, si 10.000
u.m., la 1.05.2011. Durata de utilizare reziduala este 20 ani.
Schimbarea clasificarii imobilului, la 1 mai 2011, genereaza urmatoarele inregistrari
contabile:
- recunoasterea variatiei valorii juste a imobilului de la 31.12.2010 pana la 1.05.2011 (10.000
9.000):
Imobile de plasament
= Venituri din imobile de
plasament 1.000

- recunoasterea imobilului in categoria activelor destinate a fi utilizate de proprietar:
Cladiri = Imobile de plasament 10.000

La 31.12.2010, se recunoaste amortizarea cladirilor (10.000/20 x 7/12):
Cheltuieli de exploatare privind
amortizarea = Amortizarea cladirilor 292











































IFRS 5 ACTIVELE PE TERMEN LUNG DETINUTE
PENTRU VANZARE SI
ACTIVITATILE INTRERUPTE










































Cuprins


INTRODUCERE
Motivatiile emiterii acestui IFRS
Principalele caracteristici ale IFRS

OBIECTIV
ARIA DE APLICABILITATE
CLASIFICAREA ACTIVELOR PE TERMEN LUNG CA DETINUTE PENTRU
VANZARE
Active pe termen lung care vor fi abandonate

EVALUAREA ACTIVELOR PE TERMEN LUNG SAU A GRUPURILOR
DESTINATE CEDARII) CLASIFICATE CA FIIND DETINUTE PENTRU
VANZARE
Evaluarea activelor pe termen lung (si a grupurilor)
Recunoasterea pierderilor din depreciere si reluarea acestora
Schimbari in planul de vanzare

PREZENTAREA INFORMATIILOR
Prezentarea activitatilor intrerupte
Castiguri si pierderi aferente operatiunilor care continua
Prezentarea activelor pe termen lung sau a grupurilor destinate cedarii clasificate ca fiind
detinute pentru vanzare

Prezentari aditionale

PREVEDERI TRANZITORII
DATA EFECTIVA
ABROGAREA IAS 35

ANEXE
A Definirea termenilor
B Supliment de aplicare
C Amendamente la alte IFRS-uri
APROBAEA DE CATRE CONSILIU A IFRS 5
BAZA PENTRU CONCLUZII
GHID DE IMPLEMENTARE











INTRODUCERE

1. Motivatiile emiterii prezentului IFRS

IN1 IFRS 5 stabileste cerintele de clasificare, evaluare si prezentare a activelor pe termen
lung detinute pentru vanzare si inlocuieste IAS 35 Activitati in curs de
intrerupere.

IN 2 Unul din obiectivele principale ale IASB este acela de a definitiva convergenta
standardelor internationale in intreaga lume. Ca urmare a acestui obiectiv, una din strategiile
adoptate de IASB a fost aceea de a se inscrie intr-un memorandum de intelegere a IAS, alaturi
de FASB in USA, care isi propune sa determine cele doua consilii sa realizeze convergenta.
Ca rezultat, cele doua comitete au preluat un proiect pe termen scurt care are ca obiectiv
diminuarea diferentelor intre IFRS-uri si US GAAP, obiectiv ce poate fi solutionat intr-un
timp relativ scurt si care poate folosi proiectelor majore.

IN3 Unul dintre aspectele acestui proiect presupune ca fiecare din cele doua corpuri sa
revada standardele recent emise de catre celalat, in vederea adoptarii solutiilor contabile de
inalta calitate. IFRS au rezultat din analiza si studierea de catre IASB a standardului FASB
(SFAS 144) nr. 144 Contabilitatea deprecierilor sau cedarilor de active pe termen lung,
emis in 2001.

IN4 SFAS 144 se adreseaza urmatoarelor aspecte: (i) deprecierea activelor pe termen
lung care sunt detinute si utilizate, (ii) clasificarii, evaluarii si prezentarii activelor detinute
pentru vanzare si (iii) clasificarii si prezentarii activitatilor intrerupte. Deprecierea activelor pe
termen lung care sunt detinute si utilizate este un aspect ce prezinta diferente semnificative
intre IFRS-uri si US GAAP-uri. Totusi, nu se intentioneaza ca aceste diferente sa fie eliminate
intr-un timp relativ scurt. Convergentain cadrul celorlalte doua aspecte amintite, se
intentioneaza sa fie realizata in cadrul contextului unui proiect pe termen scurt.

IN5 Acest IFRS realizeaza convergenta substantiala cu cerintele SFAS 144 referitor la
activele detinute pentru vanzare, momentul clasificarii operatiunilor ca activitati intrerupte,
precum si la prezentarea acestor informatii.


2. Principalele caracteristici ale IFRS

IN6 IFRS:

(a) preia si adopta clasificarea detinut pentru vanzare;
(b) introduce conceptul de grup de cedare, acesta fiind un grup de active care vor fi
cedate, prin vanzare sau in alt mod, impreuna, ca un grup in cadrul unei tranzactii unice; se
refera si la datoriile direct asociate acestor active care se vor transfera in cadrul tranzactiei
respective;
(c) specfica ca activele sau grupurile de active care fac obiectul cedarii, clasificate ca
fiind detinute pentru vanzare, sunt raportate la cea mai mica valoare dintre valoarea contabila
si valoarea justa mai putin costurile de vanzare.
(d) Prevede ca un activ clasificat ca fiind detinut pentru vanzare, sau activ care face
parte dintr-un grup destinat cedarii care este clasificat ca fiind detinut pentru vanzare, nu este
amortizat;
(e) Prevede ca un activ clasificat ca fiind detinut pentru vanzare, precum si activele si
datoriile aferente unui grup destinat cedarii clasificat ca fiind detinut pentru vanzare, sunt
prezentate separat in prima parte a bilantului.
(f) Abroga IAS 35 Activitati in curs de intrerupere si il inlocuieste cu cerinte care:
(i) modifica momentul clasificarii unei operatiuni ca fiind activitate intrerupta. IAS 35
clasifica o operatiune ca fiind in curs de intrerupere la momentul cel mai devreme dintre (a)
momentul in care entitatea a incheiat un contract de vanzare si (b) consiliul de administratie al
intreprinderii a aprobat si a anuntat un plan de cedare oficial. IFRS clasifica o operatiune ca
fiind intrerupte la data la care operatiunea indeplineste criteriile de a fi clasificata ca detinuta
pentru vanzare sau atunci cand intreprinderea a cedat operatiunea respectiva.
(ii) Prevede faptul ca rezultatele unei activitati intrerupte sunt prezentate separat in
contul de profit si pierdere.
(iii) Interzice clasificarea retroactiva a unei activitati ca fiind activitate intrerupta
intrerupta, atunci cand criteriile de clasificare nu sunt indeplinite pana dupa data bilantului.

OBIECTIV

1. Obiectivul acestui IFRS este acela de a prescrie modul de contabilizare a activelor
detinute pentru vanzare, precum si expunerea si prezentarea activitatilor intrerupte. In
particular, IFRS solicita:
(a) ca activele care indeplinesc criteriile pentru a fi clasificate ca detinute
pentruvanzare sa fie evaluate la cea mai mica valoare dintre valoarea contabila si
valoarea justa mai putin costurile de vanzare si amortizarea acestor active; si
(b) activele care indeplinesc criteriile pentru a fi clasificate ca detinute pentru vanzare
sa fie prezentate separat in prima parte a bilantului; rezultatele aferente
activitatilor intrerupte sa fie prezentate separat in contul de profit si pierdere.

Aria de aplicabilitate

2 . Clasificarea si przentarea cerintelor acestui IFRS se aplica tuturor activelor pe
termen lung recunoscute si tuturor grupurilor destinate cedarii apartinand intreprinderii.
Cerintele de evaluare din acest IFRS se aplica tuturor activelor pe termen lung si grupurilor
destinate cedarii (asa cum sunt definite la paragraful 4), cu exceptia acelor active prezentate la
paragraful 5, care vor continua sa fie evaluate pe baza standardelor mentionate specifice.

3 . Activele clasificate ca active pe termen lung potrivit IAS 1 Prezentarea situatiilor
financiare (revizuit in 2003) nu vor fi reclasificate ca active curente pana in momentul in
care acestea nu indeplinesc criteriile de afi clasificate ca fiind detinute pentru vanzare, criterii
prevazute in prezentul IFRS. Activele apartinand unei clase pe care intreprinderea o considera
in mod obisnuit ca fiind de active pe termen lung, dar care au fost achizitionate exclusiv in
vederea revanzarii, nu vor fi clasificate ca fiind curente decat daca acestea indeplinesc
criteriile pentru a fi clasificate ca detinute pentru vanzare, inconformitate cu prezentul IFRS.

4 . In unele cazuri, o entitate cedeaza un grup de active, impreuna cu anumite datorii
asociate in mod direct acestui grup, in cadrul unei tranzactii unice. O astfel de cedare a unui
grup de active poate fi un grup de unitati generatoare de numerar, o singura unitate
generatoare de numerar, sau parte dintr-o unitate generatoare de numera. Grupul poate include
orice active si orice datorii ale intreprinderii, inclusiv active curente, datorii curente si active
excluse de la regulile de evaluare din prezentul IFRS, in baza paragrafului 5. Daca un activ
imobilizat care intra in aria de aplicabilitate a cerintelor de evaluare din acest IFRS constituie
o parte dintr-un grup destinat vanzarii, atunci cerintele de evaluare din acest IFRS se aplica
grupului de active ca un tot unitar, astfel ca grupul respectiv este evaluat la cea mai mica
valoarea dintre valoarea sa contabila si valoarea justa mai putin costurile de vanzare. Cerintele
de evaluare a activelor si datoriilorindividuale din cadrul unui grup destinat cedarii sunt
prezentate in paragrafele 18, 19 si 23.

5 . Prevederile de evaluare din acest IFRS nu se aplica urmatoarelor active, care sunt
acoperite prin standardele indicate, indiferent ca sunt active individuale, sau ca fac parte dintr-
un grup destinat cedarii:

(a) activele reprezentand impozite amanate (IAS 12 Impozitul pe profit)
(b) activele rezultand din beneficiile acordate angajatilor (IAS 19 Beneficiile
angajatilor)
(c) activele financiare care intra in aria de aplicabilitate a IAS 39 Instrumente
financiare: recunoastere si evaluare;
(d) active pe termen lung care sunt evaluate la valoarea justa mai putin costurile
estimate de vanzare, in conformitate cu IAS 41 Agricultura;
(e) activele pe termen lung care sunt contabilizate in conformitate cu modelul valorii
juste din IAS 40 Investitii imobiliare
(f) drepturi contractuale aferente contractelor de asigurare asa cum sunt definite in
IFRS 4 Contractele de asigurare.

CLASIFICAREA ACTIVELOR PE TERMEN LUNG (SAU A GRUPURILOR
DESTINATE CEDARII) CA FIIND DETINUTE PENTRU VANZARE

6 . O intreprindere va clasifica un activ imobilizat (sau un grup de active) ca fiind
detinute pentru vanzxare daca valoarea sa contabila va fi acoperita, in principal, mai degraba
inurma unei tranzactii de vanzare, decat ca urmare a utilizarii continue.

7 . In acest scop, activul (sau grupul de active) trebuie sa fie disponibil unei vanzari
imediate in starea sa actuala, exclusiv in conditii obisnuite si curente de vanzare existente
pentru astfel de active (sau grupuri de active), iar vanzarea activului trebuie sa prezinte un
grad inalt de certitudine.

8 . Pentru ca vanzarea activului sa prezinte o probabilitate mare, nivelul de
management corespunzator trebuie sa fi intocmit un plan de vanzare a activului (sau a
grupului de active), si trebuie sa fi fost initiat si un program eficient de identificare a
cumparatorului, precum si de definitivare a planului de vanzare. Mai mult, activul (sau grupul
de active) trebuie sa poata fi vandut in cadrul unei piete active la un pret care este legat in
mod rezonabil de valoarea justa curenta. In completare, se asteapta ca vanzarea sa se califice
pentru recunoastere ca vanzare incheiata, completa in termen de 1 an de la data clasificarii,
cu exceptia permisiunii prevazute prin paragraful 9, iar actiunile necesare pentru incheierea
planului de vanzare reflecta faptul ca este putin probabil sa fie necesare schimbari
semnificative ale planului sau planul sa fie retractat.

9 . Evenimentele sau circumstantele specifice pot duce la extinderea perioadei de
incheiere a planului de vanzare peste un an. O astfel de extindere a perioadei de incheiere a
vanzarii peste un an nu presupune excluderea unui activ (sau a unui grup de active) de la
clasificarea ca fiind detinut pentru vanzare, daca prelungirea termenului este determinata de
evenimente sau circumstante care scapa controlului intreprinderii si daca exista suficiente
dovezi asupra faptului ca intreprinderea pastreaza planul sau de vanzare a activului. Aceaste
prevederi se aplica atunci cand sunt indeplinite criteriile de la Anexa B.

10 . Tranzactiile de vanzare includ schimburile de active pe termen lung cu alte active
pe termen lung, atunci cand tranzactia are substanta economica in conformitate cu IAS 16
Imobilizari corporale.

11 . Atunci cand o intreprindere achizitioneaza un activ imobilizat (sau un grup de
active) exclusiv in vederea revanzarii ulterioare, la data achizitiei va clasifica activul
imobilizat respectiv ca fiind detinut pentru vanzare, numai daca este indeplinita cerinta
referitoare la termenul de 1 an de la par. 8 (cu exceptia prevederilor par. 9) si daca exista o
probabilitate mare ca orice alte criterii de la par. 7 si 8, care nu sunt indeplinite laaceasta data,
sa fie indeplinite in cadrul unei perioade scurte dupa achizitie (de obicei in trei luni).

12 . Daca criteriile din par. 7 si 8 sunt indeplinite dupa data bilantului, o intreprindere
nu va clasifica acest activ imobilizat ca fiind detinut pentru vanzare in situatiile sale financiare
intocmite si emise. Totusi, atunci cand aceste criterii sunt indeplinite dupa data bilantului dar
inainte de aprobarea acestora in vederea depunerii, intreprinderea va prezenta in notele la
situatiile financiare informatiile prevazute la par. 41 (a), (b) si (d).

Active pe termen lung care vor fi abandonate

13 . O intreprindere nu va clasifica ca detinut pentru vanzare un activ imobilizat (sau
un grup de active) care va fi abandonat. Aceasta din cauza ca valoarea sa contabila va fi
acoperita in principal ca urmare a utilizarii continue a acestuia. Totusi, daca grupul de active
ce va fi abandonat indeplineste criteriile de la par. 32 (a) (c), intreprinderea va prezenta
rezultatele si fluxurile de numerar aferente grupului de active ca activitate intrerupte in
conformitate cu paragrafele 33 si 34, la data la care inceteaza sa utilizeze aceste active.
Activele pe termen lung (sau grupurile) care se vor abandona includ activele pe termen lung
care vor fi utilizate pana la sfarsitul duratei de viata economica si activele pe termen lung care
mai degraba vor fi inchise (de la functionare) decat vandute.

14 . O intreprindere nu va contabiliza un activ imobilizat care a fost scos din
functiune temporar decat daca acesta a fost abandonat.

EVALUAREA ACTIVELOR PE TERMEN LUNG CLASIFICATE CA FIIND
DETINUTE PENTRU VANZARE

Evaluarea activelor pe termen lung (sau a grupurilor de active)

15 . O intreprindere va evalua un activ imobilizat clasificat ca fiind detinut
pentruvanzare la cea mai mica valoare dintre valoarea sa contabila si valoarea justa mai putin
costurile de vanzare.

16 . Daca un activ achizitionat recent indeplineste criteriile de a fi clasificat ca fiind
detinut pentru vanzare (v. par. 11), prin aplicarea paragrafului 15 va rezulta ca
activulrespectiv, evaluat cu ocazia recunoasterii initiale la cea mai mica valoare dintre
valoarea sa contabila, nu afost clasificat astfel (de exemplu, la cost) si valoarea justa mai putin
costurile de vanzare. Prin urmare, daca activul (sau grupul de active) a fost echizitionat ca
parte intr-o combinare de intreprinderi, atunci activul va fi evaluat la valoarea justa mai putin
costurile de vanzare.

17. Atunci cand se asteapta ca operatiunea de vanzare sa intervina peste un an,
societatea va evalua costurile de vanzare la valoarea lor prezenta. Orice crestere in valoarea
prezenta a costurilor de vanzare care apar in intervalul de timp vor fi prezentate in contul de
profit si pierdere drept costuri financiare.

18 . Imediat inainte de clasificarea initiala a activului (sau a grupului de active) ca
fiind detinute pentru vanzare, valorile contabile ale activelor (sau ale tuturor activelor si
datoriilor din cadrul grupului) vor fi evaluate in conformitate cu IFRS-urile aplicabile.

19 . La reevaluarea ulterioara a unui grup de active destinat cedarii, valorile contabile
ale oricaror active si datorii care nu intra in aria de aplicabilitate a cerintelor de evaluare
prezentate in acest IFRS, dar care sunt incluse in grupul detinat cedarii clasificat ca fiind
detinut pentru vanzare, va fi reevaluat in conformitate cu IFRS-urile aplicabile inainte ca
valoarea justa mai putin costurile de vanzare aferente grupului sa fie reevaluate.

Recunoasterea pierderilor din depreciere si a reluarilor

20 . O societate va recunoaste o pierdere din depreciere pentru orice scadere in
valoarea de inregistrare, initiala sau ulterioara, a unui activ (sau grup de active) fata de
valoarea justa mai putin costurile de vanzare, pentru partea care nu a fost recunoscuta in
conformitate cu paragraful 19.

21. O societate va recunoaste un castig din orice crestere ulterioara a valoriijuste mai
putin costurile de vanzare pentru un activ, dar acesta nu trebuie sa depaseasca pierderea din
depreciere cumulata care a fost recunoscuta fie in concordanta cu acest IFRS sau anterior,
potrivit IAS 36 Deprecierea activelor.

22 . O societate va recunoaste un castig pentru orice crestere ulterioara in valoarea
justa mai putin costurile de vanzare pentru un grup de active:

(a) pentru partea care nu a fost recunoscuta in conformitate cu paragraful 19; dar
(b) nu mai mult fata de pierderea din depreciere cumulata care a fost recunoscuta, fie
in conformitate cu prezentul IFRS sau anterior, in conformitate cu IAS 36, pentru activele pe
termen lung care intra in aria de aplicabilitate a cerintelor de evaluare prevazute in prezentul
IFRS.

23 . Pierderea din depreciere (si orice castig ulterior) recunoscut pentru un grup de
active destinat cedarii, va reduce (sau va creste) valoarea contabila a activelor pe termen lung
din cadrul grupului care intra in aria de aplicabilitate a cerintelor de evaluare din prezentul
IFRS, urmand ordinea de alocare stabilita in par. 104 (a) si 122 din IAS 36 (revizuit in 2004).

24. Un castig sau o pierdere care nu afost recunoscut/a anterior, pana la data vanzarii
activului imobilizat (sau a grupului de active), va fi recunoscut/a la data derecunoasterii.
Cerintele referitoare la derecunoastere sunt cele stabilite la:
(a) paragrafele 67 72 din IAS 16 (revizuit in 2003) pentru imobilizarile corporale;
si
(b) paragrafele 112 117 din IAS 38 Active necorporale (revizuit in 2004) pentru
activele necorporale.

25. O societate nu va amortiza un activ imobilizat atat timp cat acesta este clasificat ca
fiind detinut pentru vanzare sau atat timp cat acesta face parte dintr-un grup de active
clasificat ca fiind detinut pentru vanzare. Dobanzile si alte cheltuieli atribuibile datoriilor din
cadrul grupului de active clasificat ca fiind detinut pentru vanzare vor continua sa fie
recunoscute.

Schimbari in planul de vanzare

26 . Daca o societate a clasificat un activ (sau un grup de active) ca fiind detinut
pentru vanzare, dar nu mai sunt indeplinite criteriile din paragrafele 7 9, societatea va
inceta sa clasifice activul (sau grupul de active) ca fiind detinut pentru vanzare.

27 . Societatea va evalua un activ imobilizat care inceteaza a fi clasificat ca fiind
detinut pentru vanzare (sau care nu mai este inclus in cadrul unui grup de active clasificat ca
detinut pentru vanzare) la cea mai mica vloare dintre:

(a) valoarea sa contabila activului (sau grupului de active) din perioada anterioara
clasificarii ca fiind detinut pentru vanzare, ajustata cu orice amortizare, amortizare sau
reevaluari care ar fi fost recunoscute pentru activul respectiv (sau pentru grupul de active),
daca acesta nu ar fi fost clasificat ca detinut pentruvanzare, si
(b) valoarea sa recuperabila la data la care se ia decizia ulterioara ca activul sa nu mai
fie vandut.

28 . Societatea va include orice ajustare ceruta asupra valorii contabile a activului
imobilizat care inceteaza a fi clasificat ca fiind detinut pentru vanzare, la venituri din
operatiunile de exploatare, in perioada in care nu mai sunt indeplinite criteriile prevazute la
paragrafele 7 9. Societatea va prezenta acaesta ajustare la acelasi capitol din contul de profit
si pierdere, utilizat pentru prezentarea castigului/pierderii recunoscute in conformitate cu
paragraful 37.

29. Daca o societate elimina un activ individual sau o datorie individuala dintrun grup
de active clasificat ca fiind detinut pentru vanzare, activele si datoriile care raman in cadrului
grupului ce va fi vandut, vor continua sa fie evaluate ca un grup numai daca grupul
indeplineste criteriile din paragrafele 7 9. In caz contrar, activele pe termen lung ramase in
grup care indeplinesc in mod individual criteriile de a fi clasificate ca fiind detinute pentru
vanzare vor fi evaluate in mod individual la valoarea cea mai mica dintre valoarea lor
contabila si valoarea justa mai putin costurile de vanzare la acea data. Orice active pe termen
lung care nu indeplinesc criteriile vor inceta a mai fi clasificate ca fiind detinute pentru
vanzare in conformitate cu paragraful 26.

PREZENTARE SI DESCRIERE

30 . O societate va prezenta si va descrie toate acele informatii fara de care utilizatorii
situatiilor financiare nu ar putea sa evalueze efectele financiare ale activitatilor intrerupte si
ale activelor pe termen lung disponibile (sau ale grupurilor de active).
Prezentarea activitatilor intrerupte

31 . O componenta a unei siocietati include operatiuni si fluxuri de trezorerie care pot
fi identificate cu claritate, din punct de vedere al exploatarii si al raportarilor finnciare, in mod
distinct fata de restul societatii. Cu alte cuvinte, o componenta a unei societati este o unitate
generatoare de numerar sau un grup de unitati generatoare de numerar atat timp cat sunt
detinute pentru utilizare.

32 . O activitate intrerupte este componenta a unei societati care a fost cedata sau este
clasificata ca fiind detinuta pentru vanzare, si

(a) reprezinta un segment separat important al afacerii sau al unei arii geografice a
activitatii;
(b) este parte a unui plan unic de cedare dintr-un segment distinct major al afacerii sau al
operatiunilor dintr-o arie geografica sau
(c) este o filiala achizitionata exclusiv in vederea revanzarii.

33 . O societate va descrie:

(a) ca suma unica in cadrul contului de profit si pierdere, totalul urmatoarelor valori:
(i) impozitul pe profit ulterior sau pierderea aferenta activitatilor intrerupte si
(ii) impozitul pe castig sau pierderea recunoscta cu ocazia evaluarii la valoarea justa
mai putin costurile de vanzare sau cu ocazia cedarii activelor sau a grupurilor de active
apartinand activitatii intrerupte.

(b) o analiza a sumei unice din (a) in cadrul:
(i) veniturilor, cheltuielilor si impozitului pe profit anterior sau pierderii din activitatile
intrerupte;
(ii) cheltuiala cu impozitul aferent veniturilor , asa cum este cerut la paragraful 81 (h)
din IAS 12;
(iii) castigul sau pierderea recunoscuta cu ocazia evaluarii la valoarea justa mai putin
costurile de vanzare sau cu ocazia cedarii activelor sau a grupurilor de active apartinand
activitatilor intrerupte; si
(iv) cheltuiala cu impozitul aferent veniturilor, asa cum este cerut la paragraful 81 (h)
din IAS 12.

Aceasta analiza poate fi prezentata in note sau in prima parte a contului de profit si
pierdere. Daca este prezentata in prima parte a contului de profit si pierdere, atunci va fi
prezentata in sectiunea identificata ca fiind relativa la activitatile intrerupte. Aceasta analiza
nu este obligatorie pentru grupurile destinate cedarii care reprezinta filiale achizitionate recent
si care indeplinesc criteriile pentru a fi clasificate ca fiind detinute pentru vanzare la data
achizitiei (v. paragraful 11).

(c) fluxurile de numerar nete atribuibile activitatilor de exploatare, investitii si
finantare aferente activitatilor intrerupte. Aceste informatii pot fi prezentate fie in
note fie in prima parte a situatiilor financiare. Aceste informatii nu sunt obligatorii
pentru grupurile destinate cedarii care reprezinta filiale achizitionate recent si care
indeplinesc criteriile pentru a fi clasificate ca fiind detinute pentru vanzare la data
achizitiei (v paragarful 11).

34 . O societate va prezenta informatiile cerute la par. 33 pentru perioadele anterioare
astfel incat informatiile sa se refere la toate activitatile care au fost intrerupte pana la data
bilantului, pentru ultima perioada prezentata prin situatii financiare.

35 . Ajustarile efectuate in perioada curenta asupra sumelor prezentate anterior pentru
activitatile intrerupte, care sunt direct legate de cedarea unei activitati intrerupte in perioada
anterioara, vor fi clasificate separat in cadrul activitatilor intrerupte. Natura si suma acestor
ajustari vor fi prezentate. Exemple de situatii in care pot rezulta astfel de ajustari:

(a) solutionarea incertitudinilor care rezulta din termenii tranzactiei de cedare, cum ar
fi solutionarea ajustarilor aferente pretului de cumparare si garantiile cu cumparatorul.
(b) Solutionarea incertitudinilor care rezulta si care sunt direct legate de activitatile
componentei inainte de cedarea sa, cum ar fi aspectele de mediu si obligatiile reprezentand
garantii retinute de vanzator.
(c) Stabilirea obligatiilor decurgand din planul de acordare de beneficii salariatilor,
cand acestea sunt direct legate de tranzactia de cedare.

36 . daca o societate inceteaza sa clasifice o componenta a uni societati ca fiind
detinuta pentru vanzare, rezultatele activitatilor componentei respective prezentate la activitati
intrerupte in conformitate cu par. 33 35, vor fi reclasificate si incluse la venituri din
operatiunile curente pentru toate perioadele prezentate. Sumele aferente perioadelor anterioare
vor fi descrise ca fiind re-prezentate.

Castiguri sau pierderi din activitatile obisnuite (care continua)

37 . Orice castig sau pirdere din reevaluarea unui activ imobilizat (sau a unui grup de
active) clasificat ca fiind detinut pentru vanzare care nu indeplineste definitia unei activitati
intrerupte va fi inclus in contul de pofit si pierdere la activitatile curnte.

Prezentarea activelor pe termen lung sau a grupurilor de active clasificate ca
fiind detinute pentru vanzare

38 . O societate va prezenta un acti imobilizat clasificat ca fiind detinut pentru vanzare
precum si activele dintr-un grup de active clasificat ca fiind detinut pentru vanzare separat de
alte active din cadrul bilantului. Datoriile dintr-un grup destinat cedarii clasificat ca fiind
detinut pentru vnazare vor fi prezentate separat de alte datorii din cadrul bilantului. Aceste
active si datorii nu vor putea fi compensate si prezentate ca o suma unica. Principalele clase
de active si datorii clasificate ca fiind detinute pentru vanzare vor fi prezentate separat fie in
prima parte a bilantului fie in note, cu exceptia situatiei prevazute la paragraful 39. O societate
va prezenta separat orice venituri sau cheltuieli cumulate recunoscute direct in capitaluri,
referitoare la un activ imobilizat (sau la un grup de active) clasificat ca fiind detinut pentru
vanzare.

39 . Daca un grup destinat cedarii este reprezentat de o filiala achizitionata recent si
care indeplineste criteriile pentru a fi clasificat ca fiind detinut pentru vanzare la data
achizitiei (v paragraf 11), atunci nu este obligatorie prezentarea de informatii referitoare la
principalele clase de active si datorii.

40 . O societate nu va reclasifica sau re-prezenta in bilant sumele prezentate in
perioadele anterioare pentru activele pe termen lung sau pentru activele si datoriile apartinand
unui grup clasificat ca fiind detinute pentru vanzare, in scopul reflectarii clasificarii in bilant
pentru unltima perioada prezentata.

Alte prezentari de informatii

41. O societate va prezenta urmatoarele informatii in note in perioada in care un activ
imobilizat (sau un grup de active) a fost fie clasificat ca fiind detinut pentru vanzare fie
vandut efectiv:

(a) o descriere a a activului imobilizat (sau a grupului);
(b) o descriere a faptelor si evenimentelor legate de vanzare, sau care au influenta
asupra cedarii asteptate, precum si maniera asteptata si momentul la care se va produce
cedarea;
(c) castigul sau pierderea recunoscute in conformitate cu paragrafele 20 22 si, daca
nu sunt prezentate separat in prima parte a contului de profit si pierdere, sa se precizeze
capitolul din contul de profit si pierdere care include castigul sau pierderea respectiv(a);
(d) daca este cazul, segmentul de activitate in cadrul caruia activul imobilizat (sau
grupul de active) este prezentata, in conformitate cu IAS 14 Raportarea pe segmente.

42 . Daca se aplica prevederile par. 26 sau ale par. 29, in perioada in care se ia decizia
de schimbare a planului de vanzare a activului imobilizat, societatea trebuie sa prezinte o
descriere a faptelor si evenimentelor care au influenta asupra deciziei precum si efectul acestei
decizii asupra rezultatelor activitatii in perioada prezentata si in perioadele anterioare
prezentarii.

PREVEDERI TRANZITORII

43 . Prezentul IFRS va fi aplicat prospectiv pentru activele pe termen lung (sau
grupurile de active) care indeplinesc criteriile de a fi clasificate ca fiind detinute pentru
vanzare, precum si activitatilor care indeplinesc criteriile de a fi clasificate ca fiind intrerupte
dupa data efectiva a IFRS. O societate poate aplica cerintele prezentului IFRS tuturor
activelor pe termen lung (sau grupurilor de active) care indeplinesc criteriile de a fi clasificate
ca fiind detinute pentru vanzare precum si tuturor activitatilor care indeplinesc criteriile de a fi
clasificate ca fiind intrerupte, la orice data anterioara datei efective a intrarii in vigoare a
IFRS, pe baza evaluarilor si a altor informatii necesare aplicarii acestui standard obtinute la
data la care aceste criterii sunt indeplinite pentru prima data.

DATA INTRARII IN VIGOARE

44. O societate va aplica acest IFRS anual, incepand cu sau ulterior datei de 1 ianuarie
2005. Aplicarea inaintea acestei date este incurajata. Daca o societate aplica acest IFRS
pentru o perioada cu incepere anterior datei de 1 ianuarie 2005, atunci aceasta va prezenta
acest aspect.