FACULTAD DE DERECHO Y HUMANIDADES

ESCUELA PROFESIONAL DE DERECHO

TESIS

LA REGULARIZACIÓN TRIBUTARIA Y SU
NECESARIA MODIFICACIÓN PARA PREVENIR LA
DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIA EN LA
LEGISLACIÓN PENAL ESPECIAL

PARA OPTAR EL TÍTULO PROFESIONAL DE ABOGADO

Autor:
Bach. Carranza Sanchez, Hilmer Fernando

https://orcid.org/0000-0003-0617-774X

Asesora:
Dra. Custodio Cholan, Mariella Verenisse

https://orcid.org/0000-0002-1264-3930

Línea de Investigación:
Ciencias jurídicas

Pimentel – Perú
2021
 LA REGULARIZACIÓN TRIBUTARIA Y SU NECESARIA MODIFICACIÓN
PARA PREVENIR LA DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIA EN LA LEGISLACIÓN
PENAL ESPECIAL

Aprobación del Jurado:

Bach. Carranza Sanchez, Hilmer Fernando

Autor

Dra. Custodio Cholan, Mariella Verenisse

Asesora

Dra. Barturen Mondragon, Eliana Maritza

Presidente

Dr. Gonzales Herrera, Jesús Manuel Dr. Estela Campos, José Francisco
Secretario Vocal

ii
Dedicatoria.
A Dios, por permitirme llegar a estas instancias
de mi vida profesional y lograr mis objetivos; A
mis amados padres, hermanos, abuelos, tíos,
primos y sobrinos por haber depositado su
confianza e infinito amor en vuestro honorable
servidor, con la finalidad de ser un advogado
ético; A mis maestros de la Escuela
Académico Profesional de Derecho en la
Universidad Señor de Sipan, por sus
conocimientos impartidos en cada sesión
académica de aprendizaje, las cuales recordare
en el ejercicio de la profesión en mención;
finalmente, hago extensiva la dedicatoria con
especial mención a mi amor Katia Otero
Mendoza y Maia, así como hacia las Abogadas:
Avellaneda Cruzado María Del Carmen,
Sánchez Vásquez Elva Marina y al Magister:
Soria Fuerte Miguel Ángel.

Hilmer Fernando

iii
Agradecimientos.
A mi padre: Carranza Tapia Audias, por las
sabias enseñanzas impartidas en mi Ser.
A mi madre: Sánchez Vílchez Juana Maribel,
por sus consejos vivenciales e inmenso amor.

Hilmer Fernando

iv
 Resumen.

La Regularización Tributaria en la comisión de Delitos Tributarios, surge como una

solución que neutraliza el desvalor de la acción y del resultado, mediante la declaración
completa y veraz, así como el pago íntegro de la deuda tributaria. Ante ello, al haber
cometido el delito, los contribuyentes que han defraudado a la Administración Tributaria
pueden regularizar su situación, sin ser castigados penalmente, en la medida que reúnan
determinadas circunstancias. Empero, surgen problemas en cuanto a la represión penal del
Delito de Defraudación Tributaria, estableciéndose así la necesidad de modificar la
Regularización Tributaria con el objetivo de generar impactos positivos en el Sistema
Tributario y/o Penal.

En tal sentido, la Población y Muestra de la Investigación in mención son los

Abogados Especialistas en Derecho Tributario y el Personal Administrativo de la
Intendencia Regional de la SUNAT-Lambayeque, ambos ubicados en la Ciudad de
Chiclayo. Así mismo, el Tipo de Investigación fue Descriptivo y Aplicado; y, el Diseño fue
de Comportamiento Mixto (Cualitativa, Cuantitativa).

En la misma línea de ideas, los resultados de la investigación, reflejan la existencia de

un problema real y lo positivo respecto a la propuesta de modificación de la Regularización
Tributaria en la Legislación Peruana. Teniendo, la mayoría de los resultados, articulación
con los antecedentes del estudio.

En consecuencia, la modificación del Artículo 189° del Decreto supremo N° 133-

2013-EF, si salvaguardará la Naturaleza Jurídica de la Regularización Tributaria, apostando
por mecanismos viables e idóneos que busquen prevenir la defraudación tributaria en la
legislación penal especial.

Palabras Clave.

Regularización Tributaria, Recaudación, Administración Tributaria, Defraudación

Tributaria, Legislación Penal Especial y Modificación.

v
 Abstract.

The Tax Regularization in the commission of Tax Crimes, arises as a solution that
neutralizes the devalue of the action and the result, by means of the complete and truthful
declaration, as well as the full payment of the tax debt. Given this, having committed the
crime, taxpayers who have defrauded the Tax Administration can regularize their situation,
without being punished criminally, to the extent that they meet certain circumstances.
However, problems arise regarding the criminal repression of the Tax Fraud Offense, thus
establishing the need to modify the Tax Regularization in order to generate positive impacts
in the Tax and/or Criminal system.

In this sense, the Population and Sample of the Research mentioned are the Lawyers
Specialists in Tax Law and the Administrative Personnel of the Regional Administration of
SUNAT-Lambayeque, both located in the City of Chiclayo. Likewise, the Type of Research
was Descriptive and the Design was Mixed Behavior (Qualitative, Quantitative).

In the same line of ideas, the results of the investigation reflect the existence of a real
problem and the positive regarding the proposed modification of the Tax Regularization in
the Peruvian Legislation. Having, most of the results, articulation with the background of
the study.

Consequently, the modification of Article 189 of Supreme Decree N ° 133-2013-EF,

if it will safeguard the Legal Nature of Tax Regularization, betting on viable and suitable
mechanisms that seek to prevent tax fraud in special criminal legislation.

Keywords.

Tax Regularization, Collection, Tax Administration, Tax Fraud, Special Criminal

Legislation and Modification.

vi
 Índice

Aprobación del Jurado ................................................................................................... ii

Dedicatoria. ................................................................................................................... iii

Agradecimientos. ...........................................................................................................iv

Resumen .......................................................................................................................... v

Abstract ..........................................................................................................................vi

Índice ............................................................................................................................ vii

I INTRODUCCIÓN ................................................................................................ 9

1.1. Realidad Problemática ............................................................................... 11

1.2. Antecedentes de Estudio. ...........................................................................15

1.3. Abordaje Teórico. ...................................................................................... 22

1.4. Formulación del Problema ........................................................................84

1.5. Justificación e importancia del estudio ..................................................... 84

1.6. Hipótesis ....................................................................................................85

1.7. Objetivos ...................................................................................................85

1.7.1. Objetivo General ....................................................................................... 85

1.7.2. Objetivos Específicos ................................................................................ 86

II MATERIAL Y MÉTODO. ................................................................................ 87

2.1 Tipo y Diseño de Investigación. ................................................................ 87

2.2 Escenario de Estudio. ................................................................................ 87

2.3 Caracterización de Sujetos.........................................................................87

2.4 Técnicas e instrumentos de recolección de datos………………………. 93

2.4.1 Técnica.......................................................................................................93

2.4.2 Instrumentos. ............................................................................................. 93

2.5. Procedimiento de análisis de datos ............................................................ 94

vii
 2.6 Criterios éticos. .......................................................................................... 94

2.7 Criterios de rigor científico........................................................................95

III RESULTADOS. ..................................................................................................97

3.1. Resultados en Tablas y Figuras. ................................................................ 97

3.2. Análisis y Discusión de resultados. ......................................................... 107

3.3. Aporte Práctico. ....................................................................................... 113

IV. CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES. ............................................ 115

4.1. Conclusiones. .......................................................................................... 115

4.2. Recomendaciones. ................................................................................... 116

REFERENCIAS. .......................................................................................................118

Anexos……………………………………………………………………………… 123

viii
I INTRODUCCIÓN

La disciplina jurídica del Derecho Tributario (Específicamente el Derecho Penal

Tributario) en el Departamento de Lambayeque, ostenta un limitado estudio y
especialización por parte de los Abogados, pues en todo momento siempre estará primero el
conocimiento del Derecho Civil y Penal (Parte General y Especial); sin embargo, obvian que
el Derecho Penal Tributario tiene implicancias en la vida profesional del Letrado. Por ello,
la Regularización Tributaria integra un tema que escasamente conocen y aplican, y como tal,
su tratamiento legal genera complejidades y confusiones en su interpretación; en este
sentido, conocer sobre la Regularización de la Situación Tributaria resulta de útil
importancia, debido a que el propósito del Abogado desde el panorama jurídico es que
sustente los motivos de la aplicación institucionalizada de la Regularización Tributaria como
causa material de exclusión de pena en la comisión de delitos tributarios, proponiendo
alternativas que mejoren su interpretación.

En este orden de ideas, debe mencionarse que las investigaciones que anteceden a la
presente investigación llegan a concluir que la Regularización Tributaria es concebida como
el reverso del delito que neutraliza el desvalor de la acción y del resultado, mediante la
declaración completa y veraz, así como el pago íntegro de la deuda tributaria. Ante ello, al
haber cometido el delito, los contribuyentes que han defraudado al Fisco pueden regularizar
su situación, sin ser castigados penalmente, en la medida que reúnan determinadas
circunstancias.

En tal sentido, téngase en cuenta que la Defraudación tributaria es una de las

modalidades de delitos tributarios en el Perú (contemplado en la Ley Penal Tributaria
aprobada por el Decreto Legislativo N° 813 y sus respectivas modificatorias) entendido este
como toda acción u omisión en virtud del cual se viola premeditadamente una norma de
carácter tributario, es decir, se actúa con dolo valiéndose de artificios, engaños, ardid u otras
formas fraudulentas para obtener un beneficio personal o para terceros.

No obstante, debe observarse que la finalidad de la Política Tributaria de la

Regularización se encuentra en el objetivo estatal de conseguir que los tributos dejados de
pagar efectivamente se recauden, y su fundamento dogmático reside en la reparación del

9
daño causado a la Administración Tributaria, confluyendo con los fines de la Pena – tanto
de Retribución como Prevención.

Razón por la cual, se ratifica la necesidad de estudiar la figura jurídica denominada

Regularización Tributaria, pues al haber una serie de investigaciones jurídicas a nivel
nacional e internacional - específicamente en la Legislación Española-, urge la necesidad de
conocer profundamente su regulación.

Es así, que la Investigación in comento tiene como Objetivo General, la proposición

de modificatoria del Artículo 189 del Decreto Supremo N° 133-2013-EF, y, como Objetivos
Específicos: Diagnosticar el estado actual de la Defraudación Tributaria en la legislación
penal especial; Identificar los factores influyentes en la Defraudación Tributaria; y
finalmente, Establecer los posibles resultados que generara la modificatoria en mención.

En consecuencia; con tales objetivos, se demostrará la regulación jurídica de la

Regularización Tributaria, y las posibles objeciones que generan en la actualidad a la
Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria que se encuentra
facultada a aplicarla. Expresando también, que la presente Investigación no pretende ser un
tema que agote el debate, sino que, por el contrario, sirva para incitarlo.

10
 1.1. Realidad Problemática

La Regularización Tributaria es concebida como el reverso del delito que neutraliza el

desvalor de la acción y del resultado, mediante la declaración completa y veraz, así como el
pago íntegro de la deuda tributaria. Ante ello, al haber cometido el delito, los contribuyentes
que han defraudado al Fisco pueden regularizar su situación, sin ser castigados penalmente,
en la medida que reúnan determinadas circunstancias.

Debiendo advertir que el momento idóneo en que solo procede la exclusión de

responsabilidad penal, es cuando el autor del delito tributario, regulariza sus obligaciones
tributarias (originadas por la realización de conductas constitutivas de delito tributario) antes
que el Ministerio Público inicie la investigación o, a falta de ésta, la Administración
Tributaria inicie el proceso de la fiscalización relacionada al tributo y período en que se
realizaron las conductas delictivas.

Ante tales consideraciones, debe precisarse que la Regularización Tributaria en las

diferentes Jurisdicciones Internacionales, posee las siguientes características:

En Austria, la Regularización Tributaria se encuentra plasmada en el Artículo 29° de

la ley tributaria de dicho país, el cual condiciona el levantamiento de la pena al cumplimiento
de ciertos requisitos. (CNBC, 2017, p.5)

Por su parte, Alemania, cataloga dicha Institución Jurídica como “Regularización o

Autodenuncia fiscal” la cual es recogida en el Artículo 371°. Precisando, que la doctrina
alemana la reconoce como una excusa absolutoria de levantamiento de la pena en merito a
un comportamiento posterior a la comisión del delito que anula la punibilidad que en
principio merecía el hecho ilícito. (CNBC, 2017, p.5)

A su turno, España, recoge a la Regularización Tributaria en el apartado 4 del Artículo

305 del Código Penal, cuya nueva redacción permite que el obligado tributario no resulte
castigado por la comisión de un delito de Fraude Fiscal en los que después de la consumación
del delito y antes del inicio de las actividades de inspección por parte de la Administración
Tributaria, proceda a regularizar y, ponerse al día en el pago de sus tributos a la Hacienda
Pública. Es decir, pese haberse cometido efectivamente un ilícito penal, el legislador, por

11
razones de Política-Criminal, decide no imponer pena al obligado tributario o en su defecto,
procede a levantar la pena quedando “impune” su conducta. (CNBC, 2017, p.5)

En Argentina, se prevé la regularización espontanea como excusa absolutoria,

establecida en el Artículo 16° de la Ley Penal Tributaria y Previsional N° 24.769. Debiendo
precisar, que, si bien omite referencia al “pago”, la Corte Suprema de Justicia de la Nación
en el caso seminal “Sigra SRL” (de fecha 25 de septiembre del año 1997) realizo una
interpretación amplia del concepto de “regularización”, estableciendo que el cumplimiento
involucra la presentación y pago de la deuda tributaria. (CNBC, 2017, p.6)

Con referencia a Chile, su regularización tributaria tiene su fundamento en la

constitución de 1980, que al igual que el peruano sigue principios como la no
desproporcionalidad e injusticia tributaria. Es decir, mayores tributos para aquellos con
mayores ingresos. Asimismo, poseen su propio código tributario, que se encuentra en el DL
830 y su ley penal tributaria 20322. (Elaboración propia)

Bolivia, posee similares características, pues también identifica la vitalidad de la

regularización tributaria, pues el código y ley penal tributaria no es que sean ineficientes,
sino que existen poco profesionales para poder aplicar o solventar el exceso de demandas
sobre este rubro, por lo cual, están obligando a las universidades tener dentro del estudio de
pregrado la especialidad en derecho tributario. (Elaboración propia)

Ahora bien; según las leyes (especialmente Leyes Penales), aquel que comete un delito
debe ser procesado y posteriormente sancionado con una pena. (Pariona, s.f., p.1). Sin
embargo, en el Derecho Penal Peruano esta regla tiene una excepción, la cual versa en los
Delitos Tributarios. En este ámbito quien comete un Delito (Comportamiento Típico,
Antijurídico y Culpable) puede librarse de la sanción penal si Regulariza su Deuda
Tributaria.

Ante ello (Reaño, s.f) señala que el Artículo 189° del Código Tributario establece la
Prohibición de formular denuncia, y en su caso la improcedencia de la acción penal, cuando
el autor del delito tributario haya regularizado su deuda antes del inicio de la investigación
fiscal o de cualquier requerimiento de la Administración relacionado con el tributo y el
período en que se llevó a cabo el delito. (…). En propiedad, el Código Tributario otorga

12
efectos liberalizadores de pena (…), lo cual escapa a la racionalidad de la Parte General del
Código Penal. (p.294)

En este sentido, García (2015) afirma que por Regularización Tributaria se entiende al
Pago de la Totalidad de la deuda Tributaria (Abarcando el Tributo, los Interés y las Multas
impuestas) o en su caso, la devolución del reintegro, saldo a favor o cualquier otro beneficio
tributario indebidamente obtenido. (p.41)

A su turno, Pariona (s.f) entiende lo siguiente: “Regularizar implica, según nuestro

ordenamiento jurídico, pagar la totalidad de la deuda tributaria (tributo, intereses y multas)
o devolver el beneficio tributario obtenido indebidamente, es decir, el que se ha “originado
por la realización de alguna de las conductas constitutivas de delito tributario”. Esta renuncia
a la persecución penal ha sido establecida expresamente por el legislador peruano en el
Artículo 189 del Código Tributario, al señalar que: “no procede el ejercicio de la acción
penal por parte del Ministerio Público, ni la formulación de denuncia penal por delito
tributario por parte del Órgano Administrador del Tributo cuando se regularice la situación
tributaria”. (p.1)

Motivo por el cual debe mencionarse que la finalidad de la Política Tributaria de la

Regularización se encuentra en el objetivo estatal de conseguir que los tributos dejados de
pagar efectivamente se recauden, y su fundamento dogmático reside en la reparación del
daño, confluyendo con los fines de la Pena – tanto de Retribución como Prevención. (García,
2007, p. 693 y 698, citado en el Fundamento Jurídico 9° del Acuerdo Plenario N° 2-2009/CJ-
116 emitido por la Corte Suprema de Justicia de la República del Perú).

No obstante; Medina (2017) al referirse a la Política Criminal Tributaria, afirma que

la importancia de los Delitos Tributarios en la discusión del Derecho Penal Actual, es
producto de la evolución de las actividades económicas, y producto de estas se generan
ingresos que deben ser sustentados al Estado; ante la imposibilidad de hacer frente a esta
evolución para combatir los ilícitos, resulta necesario replantear y evaluar nuevas formas de
políticas criminales que permitan tutelar adecuadamente dicha actividad y disminuir la
comisión de los delitos tributarios. (p.2). Máxime, si dicha Regulación constituye una
Política totalmente Recaudatoria, olvidando la calificación que le corresponde a los Delitos
Tributarios.

13
 Adviértase que la Regularización Tributaria es entendida como un supuesto que
impide la imposición de la sanción penal que corresponde por la comisión de un Delito
Tributario, por ende, debe tenerse en cuenta que este mecanismo de exclusión de pena
obedece a una fundamentación dogmática de carácter estrictamente penal. (García, 2015, p.
43)

Así también, debe tenerse presente que mediante el Decreto Legislativo Nº 813 del
año 1996 se aprobó la Ley Penal Tributaria (y sus modificatorias por el Decreto Legislativo
N° 1114 del año 2012), ello al amparo de la delegación que el Poder Legislativo otorgó al
Poder Ejecutivo mediante la Ley Nº 26557. Esta Ley tuvo como finalidad regular la figura
de los delitos tributarios en una Ley penal especial y no tanto en un cuerpo normativo como
es el Código Tributario. (Alva, 2012, p.1)

Debiendo señalarse que en el delito de Defraudación Tributaria, el artículo 189 del

Decreto Supremo N° 133-2013-EF que aprueba el Texto Único Ordenado del Código
Tributario, contiene la Institución Jurídica Penal denominada “Exclusión de Pena”,
señalando que no procederá el ejercicio de la acción penal por parte del Ministerio Público,
ni la comunicación de indicios de delito tributario por parte del Órgano Administrador del
Tributo (SUNAT) cuando se regularice la situación tributaria en relación con las deudas
originadas por la realización de alguna de las conductas constitutivas de delito tributario
contenidas en la Ley Penal Tributaria (Decreto Legislativo N° 813) hasta antes de que el
Ministerio Público disponga el inicio de la Investigación correspondiente (Investigación
Preliminar) o, a falta de ésta, el Órgano Administrador del Tributo inicie cualquier
procedimiento de fiscalización relacionado con el Tributo y periodo defraudado.

En consecuencia; debe entenderse que el legislador peruano decidió ir en otra dirección

y perdonar la pena a quien cumple con pagar la deuda tributaria originada por el delito. Pues,
téngase en cuenta, que los ordenamientos jurídicos de otros países prevén regulaciones
similares, de los cuales Alemania y España son un ejemplo claro de esta tendencia. Dado
que para el Estado, la recaudación fiscal resulta ser un tema prioritario, pues busca recaudar
los Tributos que se dejaron de pagar como consecuencia del delito antes que sancionar a
quien lo ha cometido.

14
 Por tales motivos, (Pariona, s.f) manifiesta que: “Ante el conflicto de dos intereses
legítimos del Estado: I) Sancionar al delincuente o II) Que se repare el perjuicio ocasionado
a la víctima; ha preferido atender al más acuciante para la sociedad. Por tanto, la
Regularización Tributaria es el resultado de una adecuada intervención Político-Criminal del
Estado”. (p.2)

1.2. Antecedentes de Estudio.

1.2.1. Internacional

Jorquera (2017), en su Trabajo de fin de Grado denominado “Algunas cuestiones

relativas al Delito Fiscal en el Ordenamiento Jurídico Español”, arribo a la siguiente
Conclusión General:

La Inspección Tributaria tiene como misión, esencialmente, controlar y

garantizar la correcta aplicación de los tributos. La Inspección debe controlar
el correcto cumplimiento de las obligaciones del contribuyente. Se
considerará regularizada la situación tributaria cuando se haya procedido por
el obligado tributario al completo reconocimiento y pago de la deuda
tributaria; velando por el exacto cumplimiento de las obligaciones
establecidas por el ordenamiento tributario, realizando las comprobaciones e
investigaciones oportunas y regularizando las situaciones de aquellos
obligados tributarios que no se ajusten a Derecho. (p.54)

Ros (2017), en su Trabajo de fin de Grado de Derecho denominado “La

Coordinación entre la Jurisdicción Penal y la Administración Tributaria en la
Resolución de Delitos Fiscales” realizó la siguiente Conclusión:

En definitiva, las buenas intenciones legislativas terminan muchas veces en

injusticias, pues tratando de salvaguardar los intereses económicos del estado
en tiempos de crisis, el legislador ha puesto el afán de recaudar sin demora
por encima de derechos y principios básicos de nuestro sistema. (p.46)

CNBC (2017), en su Publicación denominada “Análisis comparativo del Delito

Tributario en Panamá y en otros Países” al referirse a la Regularización Tributaria

15
como motivo del levantamiento de la pena o excusa absolutoria en Panamá, arribo a la
siguiente Conclusión:

A pesar de haber realizado el ilícito, los contribuyentes que han defraudado

al fisco pueden regularizar su situación, sin ser sancionados penalmente, en
la medida que cumplan con determinadas circunstancias. Máxime, si en la
mayoría de los casos, la regularización debe realizarse con anterioridad al
inicio de cualquier procedimiento de inspección fiscal, observación o
denuncia. Si la regularización se materializara con posterioridad, en muchos
casos solo cabría la reducción de la pena (…). (p.5)

Bañeres (2016), en su Investigación Jurídica denominada “Reflexiones en torno

a la Naturaleza Jurídica y Requisitos para la aplicación de la Exención por
Regularización contenida en el Art. 305.4 del Código Penal” en Cataluña, España;
plasmo la siguiente Conclusión:

Pues bien, creo que es el momento de plantearnos intentar seguir un camino

similar en lo relativo a la espontaneidad de la regularización como requisito
para la admisión de todos sus efectos. No parece razonable, que en casos
como los que se han expuesto, de conocimiento fehaciente por parte del sujeto
responsable de la existencia de una investigación para la averiguación de una
posible defraudación en un impuesto y periodo debidamente identificados, se
admita su exoneración por regularización con fundamento en ficciones o
recovecos legales. No considero imprescindible una nueva reforma legal sino
una decidida actuación del MF, acaso con el auxilio de la defensa jurídica de
la AEAT, para promover pronunciamientos jurisprudenciales al respecto.
Creo que el asombro y la perplejidad de la ciudadanía frente a alguna de las
respuestas judiciales que se producen en asuntos como los que acabamos de
examinar debería ser motivo suficiente para despertar la inquietud de los
Fiscales en aras de evitar incomprensibles respuestas punitivas. (p.19)

De La Cuerda (2015), en su Trabajo de fin de Grado “La cláusula de

Regularización Tributaria”, alcanzó la siguiente Conclusión:

16
 Todo ello, quizás es lo que ha provocado la consideración de la cláusula de
regularización como una excusa absolutoria, pues, personalmente considero,
que si fueran verdaderos motivos de política criminal los que configuraran tal
ilícito, el legislador no hubiera decidido excluir la imposición de la pena a
cambio del pago de la cuota defraudada por el obligado tributario, sino que,
o bien no se habría configurado con tal naturaleza jurídica, o quizás incluso
no estaría presente, ya que con ella se desincentiva y casi que se fomenta la
comisión de este ilícito, ya que si Hacienda no te “pilla” tienes mucho que
ganar, y en el caso de que te “pille”, pierdes poco pues con el abono de una
determinada cuota es suficiente. Sin embargo, en el plano de la política
criminal, quizás interesaría más la imposición de una pena, para así, volver a
concienciar a la sociedad de que delinquir es un hecho reprobable y por ende,
merecedor de ser castigado. (p.89-79)

Muñoz (2019), en su artículo jurídico denominado “Derecho penal económico:

El derecho tributario”, con objetivo de identificar la necesidad de tener buenos
operadores del derecho tributario, para ello empleó la metodología cualitativa con
instrumentos como guía de entrevista y análisis de contenido. La población estuvo
conformada por 5 abogados penalistas y 5 tributarios. El autor concluye que, el
derecho no es solo civil y penal, sino que, existen otras, de igual importancia, como lo
es el tributario, pues no solo sirve para la recaudación, sino también para prevenir
posibles delitos, como defraudación tributaria, que tiene impacto negativo en el
desarrollo de una sociedad. (p.17)

Pérez (2017), en su Publicación Jurídica denominada “Delitos tributarios y

aduaneros”, cuyo objetivo fue analizar dichos delitos. De tal forma, la metodología fue
mixta de tipo descriptivo. La investigación concluye que, el mayor porcentaje de
delitos es el de defraudación tributaria, y esto tiene alta relación con el de lavado de
activos, pues en muchos países inclusos europeos no tiene política criminal tributaria,
o por su defecto, son escasas. (p.119)

17
 1.2.2. Nacional

Alva (2017), en su Publicación Jurídica denominada “La Caución dentro de la

Ley Penal Tributaria” en el Blog de Mario Alva Matteucci de la ciudad de Lima, llego
a la siguiente conclusión:

La caución constituye una especie de garantía otorgada por una persona que
es investigada por la presunta comisión de un delito y sobre la cual tiene un
mandato de comparecencia dictado por el juez o la sala penal a cargo del
proceso judicial llevado a cabo. Esta garantía es otorgada a exigencia del juez
o la sala penal, quienes determinan su monto de acuerdo a ciertos parámetros
fijados por norma y que deben ser evaluados por dicha autoridad. La finalidad
es el otorgamiento de una especie de garantía que pueda asegurar que la
comparecencia de la persona que es investigada, acuda a todas las diligencias
y citaciones que son necesarias para esclarecer si tiene o no culpabilidad en
la comisión de los hechos que son materia de investigación y que son
punibles. (p.2)

Róger y Sánchez (2018), en el artículo jurídico denominado “Análisis crítico de

la política criminal y el tipo de injusto del delito fiscal en el Perú”, la metodología de
la investigación es cualitativa de método inductivo-histórico, con instrumento de
análisis doctrinal. La investigación concluye que, no existe en el Perú un diseño de
política penal tributaria, en ningún nivel de gobierno, y que ello explica en gran medida
los bajos niveles de recaudación tributaria y ejecución penal de delitos penales
tributarias. (p.254)

Medina (2017), en su Publicación Jurídica titulada “La Regularización como

excusa absolutoria en la comisión del Delito Tributario” en el Estudio Jurídico
“Mariscal & Galdos Abogados” llego a la siguiente Conclusión:

En el ordenamiento jurídico, respecto del derecho penal tributario, se enfoca

en una política orientada a la recaudación, adoptando una teoría
patrimonialista, donde la razón fundamental de la Política Criminal Tributaria
es solo el cumplimiento de la Obligación. (p.4)

18
 Mendoza (2016), en su Publicación Jurídica “Procesos recientes de reforma de
la Administración Tributaria en el Perú y la necesidad de acometer uno nuevo”
estableció como Conclusión General:

La necesidad de intentar un nuevo proceso de reforma de la Administración

Tributaria, en el que se parta de lo elemental: la persona. Si la institución
comienza por respetar a sus trabajadores y a los contribuyentes, se habrán
sentado las bases para construir y desarrollar una cultura tributaria que nos
beneficie a todos y permita construir un mejor futuro para el país. (p.197)

Mendoza (2016), en su artículo científico llamado “Delito vs contravenciones

tributaria” indica que, es importante tener estas diferencias, pues tienen impactos
distintos en la sociedad, además la importancia que se tiene regularizar el derecho
tributario en el Perú. (p.11)

García (2015), en su Publicación Jurídica intitulada “Regularización Tributaria

en los Delitos Tributarios” para el Centro de Estudios e Investigaciones Jurídica y
Política Iustitia Legis de la Universidad Nacional Pedro Ruiz Gallo, expreso la
siguiente Conclusión:

El Artículo 189 del Código Tributario hace improcedente el ejercicio de la

acción penal por el delito tributario cometido. Si bien la regulación positiva
se refiere más al aspecto procesal que material, la improcedencia del ejercicio
de la acción penal se sustenta, tal como ya lo hemos indicado en los apartados
precedentes, en la falta de punibilidad de la conducta. Al tratarse de una causa
objetiva de exclusión de la punibilidad, no podrá iniciarse un proceso penal
por el delito tributario cuyo tributo defraudado ha sido pagado integralmente
por el autor o participe del delito, y si se inició incorrectamente un proceso
penal, este deberá sobreseerse una vez demostrada la Regularización
Tributaria oportuna. (p.52)

Huacasi (2016), en su investigación denominada “Implicancias De La Evasión

Tributaria En El Perú En Un Contexto De Crisis Financiera Internacional”, cuyo
objetivo general fue identificar cómo la evasión impacta en la crisis de financiera
internacional. La metodología fue mixta de tipo descriptivo-correlacional. La

19
investigación concluye que, efectivamente, la evasión tiene impacto de 0.857 de
acuerdo al coeficiente de correlación de rh spearman, pero que esto es debido a la
inexistencia de políticas criminales penales tributarias en el Perú. (p.195)

Villavicencio (s.f), en su Artículo Jurídico “La Regularización Tributaria como

Exención de Responsabilidad Penal Tributaria” en Lima, plasmo la siguiente
Conclusión:

La regularización tributaria no puede ser impuesta, sino, como indica el

Acuerdo Plenario N° 2-2009/CJ-116, debe plasmarse de manera voluntaria,
por medio de una auto-denuncia y pago total de la deuda tributaria o
devolución por los beneficios tributarios obtenidos indebidamente a través de
medios fraudulentos. Siendo que la actuación del deudor tributario no debe
estar sujeta a sucesos de coacción, o influjos más allá de su voluntad. Es el
propio deudor tributario quien se debe dar cuenta de sus actos delictivos y de
las consecuencias graves que ella acarrea para la finalidad social del Estado,
y no por medio de la autoridad tributaria o penal, y es como premio a tal
disposición y la reafirmación de la capacidad recaudadora del Estado que se
exime de responsabilidad a dicho agente, pues, la función de la pena en estas
circunstancias pierde sentido. (p.7-8)

1.2.3. Local

Gastúlo (2020), en su tesis titulada “Evaluación de la recaudación tributaria en

la municipalidad distrital de Motupe”, donde la investigación fue de tipo descriptiva
de diseño no experimental, cuya población estuvo conformada por 5 trabajadores de
la municipalidad del distrito en mención. El autor concluye que, el planeamiento
tributario de la municipalidad es deficiente, un factor importante es el desconocimiento
de los contribuyentes como los recaudadores. (p.33)

Quiroz (2018), en su Tesis de Pregrado titulada “La Defraudación Tributaria:

Límite entre la Infracción Administrativa y el Delito Penal” en la Universidad Católica
Santo Toribio de Mogrovejo de la ciudad de Chiclayo, llego a la siguiente Conclusión:

20
 La Regularización Tributaria establecida en el Artículo 189 del Código
Tributario y reafirmada por la Corte Suprema de Justicia de la República en
el Acuerdo Plenario N° 2-2009/CJ-116, vulnera la facultad del ejercicio de la
acción penal propia de la fiscalía y permite que la Administración Tributaria,
justificándose en su especialización y competencia técnica, exima al
contribuyente defraudador del fisco de ser sancionado penalmente frente a
conductas delictivas y muchas veces reiterativas, las cuales quedan impunes
y se convierten en disposiciones con políticas totalmente recaudadoras,
perdiendo la función social caracterizada por la prevención del delito y que
finalmente no contribuyen con disuadir la comisión de delitos como la
Defraudación Tributaria.. (p.85-86)

Sotomayor (2017), en su artículo jurídico denominado “Regularización

tributaria”, presentado como finalidad establecer los beneficios de regularizar el
derecho tributario. Con ese objetivo es que utilizó la metodología cualitativa,
aplicando instrumentos como análisis de contenido, guía de entrevista y fichas de
recolección de información. La población lo conformaron 3 abogados, 3 penalistas, 3
expertos en gestión pública y 3 expertos en derecho tributario. Donde la investigación
concluyo que, esta actuación regularizadora es tener como presupuesto la importancia
que tiene el sistema tributario, de forma precisa, las declaraciones complementarias,
que es usual identificarlas en el derecho tributario como instrumentos técnicos de la
situación tributaria, definidas en los códigos tributarios. (p.97)

La Torre (2017), en su investigación titulada “Estrategias tributarias”, en el cual

objetivo general fue realizar una propuesta de optimización de recaudación predial, es por
ello que el autor empleó la metodología cuantitativa de método sistemático. La investigación
concluye que, la realización de tácticas tributarias se debe enfocar el método de comunidad
beneficio social. (p.219)

Zavaleta (2016), en su tesis titulada “La concientización tributaria y la recaudación del

impuesto predial”, con el objetivo de establecer el grado de correlación que existe entre
dichas variables. Es por eso que el autor utilizó la metodología cuantitativa y método
correlativo de Pearson. La conclusión de la investigación es, existe una correlación positiva
de 0.91.

21
 1.3. Abordaje Teórico.
1.3.1. Regularización Tributaria en la Legislación Peruana.
Generalidades.

Según las leyes (penales), aquel que comete un delito debe ser procesado y
posteriormente sancionado con una pena. Sin embargo, en el derecho peruano esta
regla tiene una excepción en el caso de los delitos tributarios (Defraudación
Tributaria). En este ámbito, quien comete un delito puede librarse de la sanción penal
si regulariza su deuda tributaria. (Pariona, s.f., p.1)

Por ende, la Regularización Tributaria es entendida como el pago total de la

deuda tributaria o, en su defecto, la devolución del reintegro, saldo a favor o cualquier
otro beneficio tributario obtenido de manera indebida. Debiendo señalar que la deuda
tributaria incluye el tributo, intereses y multas impuestas.

Dicha institución jurídica, produce el efecto de impedir la persecución penal por

los delitos tributarios cometidos para dejar de pagar la deuda tributaria. Ello ha sido
establecido expresamente por el legislador en el Artículo 189 del Código Tributario.

Definición de Regularización Tributaria.

Se entiende al Pago de la Totalidad de la Deuda Tributaria (Incluye el Tributo,

Intereses y Multas Impuestas) o, en su caso, la devolución del reintegro, saldo a favor
o cualquier otro beneficio indebidamente obtenido. A nivel penal, la regularización
tributaria produce el efecto de impedir la persecución penal por los delitos tributarios
cometidos para dejar de pagar la deuda tributaria regularizada. (García, 2015, p.41)

Pariona (s.f) señala que Regularizar implica: “(…) Pagar la totalidad de la deuda
tributaria (tributo, intereses y multas) o devolver el beneficio tributario obtenido
indebidamente, es decir, el que se ha “originado por la realización de alguna de las
conductas constitutivas de delito tributario””. (p.1)

Reaño (citado en Villavicencio, s.f.) entiende que la Regularización Tributaria

dentro de un Proceso Tributario es:

22
 (…) Una de las manifestaciones de la administrativización del ámbito
tributario, respondiendo al criterio de Eficiencia en la Recaudación. Se
enmarca así, dentro de una política-criminal de eficaz recaudación por la
función social que cumple el Estado, dejando como consecuencia la función
de la pena sin efecto alguno, es por ello que nos encontramos ante una causa
de levantamiento de pena, teniendo alcance a través de las causas personales
de cancelación de punibilidad, entendidas como aquellos actos que
sobrevienen al delito, y se presentan con posterioridad a la comisión del
delito. La “regularización” no implica que la conducta por ejemplo, de
defraudación tributaria, no sea delito, porque no abarca ninguno de los tres
elementos del delito (tipicidad, antijuridicidad y culpabilidad), sino que
únicamente excluye la posibilidad de imponer una sanción penal
(punibilidad) por un delito tributario cuando el agente realizó el proceso de
regularización tributaria. Se ampara esta actuación en cuestiones de política
criminal, principalmente de política fiscal, por lo que, la función de la pena
queda sin efecto. (p.4)

Asimismo, dicha institución jurídica, se encuentra regulada expresamente por el

legislador en el Artículo 189 del Código Tributario.

1.3.2. Fundamentos.

Debe precisarse en un primer momento, que con la creación de la Regularización

Tributaria se buscaba cumplir una finalidad de Política Tributaria, en el sentido de que
con esta institución jurídica se procurase conseguir que los tributos dejados de pagar
efectivamente se recauden.

No obstante, tratar de fundamentar la Regularización en los delitos tributarios

desde el aspecto de la política tributaria antes mencionada, devendría en
insatisfactoria, pues ello atentaría contra los Principios del Derecho Penal y en
consecuencia, no podría explicar los diversos presupuestos jurídicamente establecidos.

Por ende, no parecería lógico el requisito temporal de la Regularización de la

situación tributaria, debido a que si lo que importa es hacer efectiva la acreencia del
pago de los tributos en deuda, carecería de sentido limitar la regularización hasta antes

23
 de que se inicie la investigación por parte del Ministerio Púbico o el Procedimiento de
Fiscalización Tributaria a cargo de la Administración Tributaria.

Por tales motivos, diversos estudios especializados en la materia, ostentan la

labor de establecer el fundamento de la Regularización Tributaria en merito a criterios
penales.

Fundamento a Nivel Político – Criminal

Con aquel fundamento se pretendía reconocer a la Regularización de la situación

Tributaria, como un supuesto que elimina la imposición de la pena. Pues, se menciona
que la Administración Tributaria, con la logística que dispone, no estaría en posibilidad
de descubrir las maquinaciones de defraudación empleados por los deudores
tributarios, de modo tal que se encontraría en una necesidad para investigar tales
conductas perjudiciales.

Ante tal situación, la Regularización Tributaria se presenta como una medida

político-criminal lógica, pues concientizaría la contribución del ciudadano para
detectar la defraudación tributaria. Por ende, a tal justificación cabe advertirle, que no
manifestaría la necesidad del pago de la deuda tributaria. Pues si de lo que se trata es
de descubrir los ilícitos tributarios, convendría ordenar la autodenuncia del
defraudador.

No obstante, también se ha intentado justificar a la Regularización Tributaria

desde la lógica del denominado “Puente de Oro”, el cual consiste en permitir que el
autor del delito tributario retorne al camino de la legalidad y repare a la víctima. Lo
cual ha sido objeto de cuestionamientos, de los cuales destaca, la que considera que
luego de realizada la regularización de la situación tributaria, el contribuyente retorne
realmente a la sinceridad tributaria.

Por tales motivos, y sin el ánimo de desconocer la finalidad político-criminal en

la creación de dicha institución jurídica (Regularización Tributaria) como un
presupuesto que impide la imposición de la correspondiente sanción penal por la
realización de un delito tributario, se tendrá en cuenta que la correcta ordenación de

24
 tal mecanismo de exención de la pena necesariamente se lograra si se ostenta de una
fundamentación dogmática estrictamente penal.

Fundamento a Nivel del Injusto Penal

Este fundamento básicamente obedece a que el mal del delito se erradicaría con
el bien del pago del tributo en deuda.

Siendo objeto de cuestionamientos, por considerar, en principio, la posibilidad

dogmática de compensar el injusto de un delito con otras correctas acciones, como si
fueran simples deudas particulares. Pero sobre todo, se le critica el mero hecho de no
aplicar este mismo principio de la compensación a otros delitos similares, tales como
los delitos patrimoniales. (García, 2015, p. 43)

En consecuencia, si es posible una compensación al delito, no cabría razón

alguna de limitarla de manera exclusiva a los Delitos Tributarios.

Fundamento a Nivel de la Exigibilidad

Tal fundamento considera que la Regularización de la situación Tributaria

constituye una vía necesaria para evitar exigir al autor de un delito tributario a
autodenunciarse bajo amenaza de pena, teniendo el deber de comunicar a la
Administración Tributaria nuevos hechos derivados del delito tributario.

Lo cual no tiene asidero legal, debido a que al beneficio de la Regularización

Tributaria se puede acoger incluso en Defraudaciones Tributarias que de ningún modo
van a generar algún otro hecho tributariamente relevante en el futuro.

Fundamento a Nivel de la Categoría de la Punibilidad

En el fundamento in comento, un sector considerable de la doctrina penal

manifiesta que la Regularización Tributaria se encaja perfectamente en el
Desistimiento, por lo que habría que fundamentarla penalmente con los mismos
criterios que se le da a la figura de la teoría del delito.

Siendo que este parecer no resultaría armónico, debido a que el desistimiento se

enmarca de conductas sociales que resultan ser todavía revocables, y, la regularización

25
 tributaria se ejerce respecto de ilícitos tributarios completamente consumados. Más
aún, si se observa en la normativa tributaria que la Regularización Tributaria es
voluntaria para poder liberar efectos exoneratorios, de tal modo que procedería
igualmente, aun cuando el obligado tributario haya pagado la deuda tributaria por
miedo a una ocasional denuncia penal.

Quedando establecido que este fundamento de exención de pena tampoco se

funda en el arrepentimiento del autor. (García, 2015, p.45)

Fundamento a Nivel de la Excusa Absolutoria

Lo que pretende dicho fundamento es establecer los efectos penales

jurídicamente establecidos por la Regularización Tributaria. En este sentido, debe
precisarse que según Cerezo (citado en García, 2015) respecto a la excusa absolutoria
señala que: “(…) excluye la punibilidad de una conducta por razones de Política
Criminal, Conveniencia u Oportunidad, lo que daría una entrada dogmática a la figura
político-criminal de la Regularización Tributaria”. (p.45)

Sin embargo, existe un criterio puntual que impide que la Regularización

Tributaria pueda ser establecida como excusa absolutoria, debido a que dicho
mecanismo jurídico tiene un carácter personal, aplicándose únicamente a los
intervinientes que concurren.

Por ende, si se observa lo regulado en el Artículo 189 del Código Tributario,

aprobado por Decreto Supremo Nº 133-2013-EF, se corrobora que la exención de pena
que ostenta la Regularización Tributaria nace en un hecho objetivo el cual es el pago
y no en una circunstancia de carácter personal. En consecuencia, deviene en
irrazonable considerar a la Regularización Tributaria como supuesto de extinción de
la pena como excusa absolutoria.

Fundamento a Nivel de la Función de la Pena

El fundamento in comento, tiene a bien reestablecer la vigencia de la norma

defraudada. Entonces, el efecto excluyente de pena de la Regularización Tributaria
podrá fundamentarse a nivel penal si la conducta de regularización produce una

26
recuperación de la confianza en la norma transgredida que deviene en innecesaria la
comunicación que lleva a cabo la imposición de la pena.

Es así que García (2015) manifiesta lo siguiente:

La asunción de la culpabilidad por el hecho como primera expresión

comunicativa de la Regularización Tributaria y la reparación efectiva del
perjuicio causado a los intereses recaudatorios del Estado, en donde, por lo
demás se incluyen las multas administrativas, producirán un efecto de
restabilización que torna en innecesaria la imposición de la sanción penal.
(p.45-46)

Se trata de una reparación del daño que integra la orientación a la víctima en la

lógica de la función del Derecho Penal. (García, 2015, p.46)

1.3.3. Naturaleza Jurídico-Penal.

La Regularización Tributaria en la legislación nacional es una causa material

de exclusión de la pena, tal como manifiestamente lo señala el Acuerdo Plenario N°
02-2009/CJ-116, en su fundamento número seis. Sustentándose ello en dos principales
argumentos, de los cuales, el primero hace referencia a la necesidad de diferenciar las
causas de exclusión y supresión de la pena; el segundo, está vinculado a características
de la regulación normativa del Perú en lo concerniente a los efectos de la
Regularización Tributaria.

En este sentido, respecto al primer argumento debe señalarse que no existe una
razón normativa que justifique tal tratamiento y diferenciación de conceptos, máxime,
si se observa que la Regularización Tributaria, aun cuando se haya realizado con
posterioridad al delito tributario, es también una causa de exclusión de la pena.

En lo concerniente al segundo argumento, la regulación normativa de la

Regularización Tributaria establece que no procede el ejercicio de la acción penal por
parte del Ministerio Público, ni la comunicación de indicios de delito tributario por
parte del Órgano Administrador del Tributo; lo que a todas luces vincula el efecto de
exclusión de pena al delito y no a los participantes.

27
 Por tales motivos, la recaudación tributaria se satisface con la regularización del
pago íntegro de la deuda tributaria aunque haya sido hecha exclusivamente por uno de
los participantes.

1.3.4. Ámbito de Aplicación.

Respecto a ello, debe señalarse que la Regularización Tributaria puede

presentarse en todos los delitos tributarios concebidos en la Ley Penal Tributaria
aprobada por Decreto Legislativo N° 813 (Defraudación Tributaria), siempre y cuando
hayan significado una falta de pago de tributos o una indebida obtención de ventajas
tributarias.

1.3.4.1. Requisitos.

De la lectura del Artículo 189 del Código Tributario se disgregan un conjunto de

exigencias necesarias para que los responsables de haber defraudado de manera
penalmente relevante un tributo puedan verse exonerados de la sanción penal. Siendo
dos los requisitos esenciales: Regularización voluntaria a través de autodenuncia y
Pago de la deuda tributaria. (García, 2015, p.49)

Por ende, si dichos requisitos no se cumplen suficientemente, la exoneración de

pena no procederá y como tal, los órganos de persecución penal estarán facultados para
investigar e imponer las sanciones penales que correspondan. Advirtiendo que tales
requisitos deben estar presentes de manera objetiva.

Regularización Voluntaria a través de Autodenuncia

Resulta necesario mencionar que la Regularización tributaria no puede ofrecerse

permanentemente, pues le restaría efectiva vigencia a la Prohibición penal.

Por tal motivo, el Artículo 189 del Código Tributario establece que la
Regularización Tributaria procede solamente hasta antes de que se inicie la
correspondiente investigación dispuesta por el Ministerio Público o, a falta de esta,
el órgano administrador del tributo inicie cualquier procedimiento de fiscalización
reaccionado al Tributo y periodo en que se realizaron las conductas delictivas. Por
eso, si posteriormente la deuda es pagada, ello podrá ser valorado únicamente con la

28
finalidad de posibilitar una atenuación de la pena, mas no eximirá al autor de una
sanción penal. (Pariona, s.f., p.1)

Adviértase que cuando se hace referencia a la Investigación Fiscal, no debe

entenderse como la formalización de Investigación preparatoria, sino que bastaría con
la incoación de la correspondiente Investigación Preliminar.

Ahora bien; respecto a la Fiscalización Tributaria, resulta no ser necesario que

se haga una acotación específica sobre el Tributo defraudado, sino que basta estar
referido al periodo en el que el delito tributario se realizó.

No obstante; García (2015) considera que: “Perfectamente es posible que opere

una Regularización Fiscal exoneratoria de responsabilidad penal cuando la
investigación fiscal o la fiscalización administrativa concluyan sin haber determinado
ninguna irregularidad de los Obligados Tributarios” (p.52)

Finalmente, la Regularización no puede darse originada por algún acto de

coacción o amenaza, sino de manera voluntaria y espontánea, lo contrario viciaría su
configuración. Pero además, se requiere que tal conducta debe darse en un tiempo
determinado, viéndose limitado antes del inicio de la investigación del Ministerio
Público, o en su caso, antes que la Administración Tributaria notifique requerimiento
alguno. Siendo de precisar que en muchos casos no basta con que el deudor tributario
pague la deuda tributaria o devuelva el beneficio obtenido indebidamente sino, que
además, tendrá que reparar el daño ocasionado, que vienen a ser los intereses
generados (como se desprende del artículo 189° del Código Tributario, en su cuarto
párrafo). Por estas razones es que la "regularización" recibe también la denominación
de "autodenuncia", puesta siempre a iniciativa del deudor tributario. (Villavicencio,
s.f, p.5)

Sin embargo, del párrafo anterior, debe tenerse en cuenta que, si la

regularización excluye al deudor tributario por adoptar el proceso de regularización,
este es personal y no transmisible o comunicable a los demás participantes del evento
criminal tributario, así, por ejemplo, si tres sujetos evaden el pago de algunos tributos
utilizando una empresa de fachada, y luego exclusivamente una de ellas regularice su
situación tributaria, restaurando tanto los beneficios obtenidos como los intereses

29
 provenientes de tal conducta delictiva, no excluirá o evitará que a los dos sujetos
restantes se les pueda iniciar proceso penal por la comisión de delito tributario.
(Villavicencio, s.f, p.5)

El pago de la deuda tributaria

En lo concerniente a tal requisito, la legislación tributaria señala que

exclusivamente el pago total de la deuda tributaria o la devolución íntegra del
beneficio artificiosamente recibido, puede dar camino a una Regularización
Tributaria que excluya la pena. Entiéndase que el pago de la deuda tributaria es aquella
originada por la realización de una conducta constitutiva de delito tributario. No tendrá
efectos liberatorios el pago parcial o la promesa de pago. Tampoco se admite un
fraccionamiento tributario. (Pariona, s.f., p.1).

Por ello, García (2015) recomienda que: “Quien hace el pago, especifique que
deuda tributaria debe la Administración Tributaria imputar dicho pago, pues de lo
contrario se seguirán las reglas supletorias contenidas en el Artículo 31 del Código
Tributario”. (p.50)

1.3.5. Efectos.

En primeros términos, debe señalarse que el Artículo 189 del Código Tributario
proscribe que la Regularización Tributaria hace improcedente el ejercicio de la acción
penal por el Delito Tributario cometido, sustentándose ello en la falta de punibilidad
de la conducta.

Por tales motivos, tratándose de una causa objetiva de exclusión de la

punibilidad, no podría iniciarse un proceso penal por el delito tributario cuyo tributo
defraudado ha sido pagado en su totalidad por el autor del delito, y si se inició de
manera incorrecta un Proceso Penal, aquel deberá sobreseerse una vez demostrada la
Regularización Tributaria de manera oportuna.

Aunado a ello, dicha exclusión de la pena alcanza igualmente a las posibles

irregularidades contables y otras falsedades instrumentales que se hubieran cometido
exclusivamente en relación a la deuda tributaria objeto de Regularización.

30
 Por tanto, ante el conflicto de dos intereses legítimos del Estado: I) Sancionar al
delincuente o II) que se repare el perjuicio ocasionado a la víctima; Ha preferido
atender al más acuciante para la sociedad. Por lo tanto, la Regularización Tributaria es
el resultado de una adecuada intervención Político-Criminal del Estado”. (Pariona, s.f.,
p.2).

Exclusión de Pena.

El Fundamento Jurídico número 6 del Acuerdo Plenario N° 02-2009/CJ-116

señala que la causa material de exclusión de pena es concebida procesalmente como
un impedimento procesal, cuyo efecto es, de un lado, excluir la punibilidad del hecho
típico, antijurídico y culpable, y, de otro lado, impedir la iniciación del proceso penal.

Lo cual se corrobora con el segundo párrafo del Artículo 189 del Decreto
Supremo N° 133-2013-EF que aprueba el Texto Único Ordenado del Código
tributario, el cual señala que:

No procede el ejercicio de la acción penal por parte del Ministerio Público, ni la

comunicación de indicios de delito tributario por parte del Órgano Administrador del
Tributo cuando se regularice la situación tributaria, en relación con las deudas
originadas por la realización de algunas de las conductas constitutivas de delito
tributario contenidas en la Ley Penal Tributaria, antes de que se inicie la
correspondiente investigación dispuesta por el Ministerio Público o a falta de ésta, el
Órgano Administrador del Tributo inicie cualquier procedimiento de fiscalización
relacionado al tributo y período en que se realizaron las conductas señaladas (…).

En consecuencia, se destaca así la perspectiva objetiva de la regularización

tributaria, esto es, el ámbito de aplicación, los requisitos y los efectos de la
regularización, como resulta evidente, se refieren al hecho o injusto culpable, no al
autor. Tal consideración es, por cierto, compatible con el propio tenor literal del
artículo 189° CT, que a final de cuenta impide toda posibilidad de someter a proceso
penal por los hechos punibles objeto de regularización. (Fundamento Jurídico N° 9 del
Acuerdo Plenario N° 02-2009/CJ-116)

31
 1.3.6. Breves apuntes de la Regularización Tributaria en la legislación
Española

La Introducción de la Regularización Tributaria en el Ordenamiento Jurídico

Español se debió estrictamente a motivos de carácter administrativo-tributario.

En este sentido, cuatro son las tesis que la doctrina ha sostenido acerca de la
naturaleza jurídica de la cláusula de regularización tributaria. Dichas posiciones son:
La ausencia de regularización como elemento negativo del tipo, la regularización
como una causa de justificación, la regularización implica la exclusión de la tipicidad
de la conducta fiscal y la regularización como excusa absolutoria. (De la Cuerda,
2015, p.86)

Resultando necesario advertir que la tesis de la Regularización Tributaria como

excusa absolutoria, es la más reconocida y dominante por la doctrina española.
Llegando al punto de considerar a la cláusula de regularización tributaria como una
verdadera excusa absolutoria de levantamiento de la pena, pues, el obligado tributario
que después de la comisión del ilícito penal, regularice su situación tributaria
cumpliendo con todos los requisitos y sin que hubiera tenido lugar ninguna de las tres
situaciones de bloqueo, se procederá a levantarle la pena que efectivamente le
correspondería, es decir, se borra la punibilidad de su acción.

Ahora bien, respecto a los requisitos para que pueda ser apreciada esta excusa
absolutoria son dos: El primero es la comunicación a la administración pública de los
datos previamente falseados u omitidos; y, el segundo es el ingreso de la deuda.

Respecto al primer requisito, debe advertirse que dicha comunicación, a pesar

de carecer de prácticamente de formalidades, necesita cumplir con requisitos tales
como; claridad, veracidad o plenitud. En lo concerniente al segundo requisito, debe
manifestarse que es un requisito necesario para entenderse regularizada la situación
Tributaria.

No obstante, debe tenerse en cuenta que las dudas de constitucionalidad que ha

suscitado la cláusula de regularización tributaria han sido muchas, y especialmente han
estado basadas; En primer lugar, en el hecho de que la autodenuncia en el ámbito del

32
delito de fraude fiscal excluye la condena penal, y sin embargo, en otras figuras
análogas es solo una atenuante. (De la Cuerda, 2015, p. 88)

Finalmente, Bustos (2017) señala fundamentalmente lo siguiente:

La doctrina penal no suele diferenciar entre fundamento y finalidad de la

regularización. No debe confundirse el objetivo perseguido por el legislador
mediante la aprobación de una norma determinada, con el fundamento que
inspira y explica la misma. La finalidad de la regularización es clara: facilitar
a la Administración de la Seguridad Social la percepción de cuotas del sujeto
defraudador, haciendo efectivo el cobro de éstas, lo que supone un interés
claramente recaudatorio. (p.261).

Aun constituyendo esta la finalidad, no creemos que pueda ser el fundamento de

la norma. Las razones que movieron al legislador a establecer la figura de la
regularización en el Código Penal pueden constituir la finalidad pretendida, pero no
prejuzgan en ningún caso el fundamento de la institución, que debe establecerse de
acuerdo con los principios propios del orden penal: en este caso, en el interés político-
criminal en la reparación, y en la reducida necesidad de pena que, en atención a
criterios preventivo-generales y preventivo-especiales, se ponen de manifiesto con este
comportamiento, lo que acompañado del principio de mínima intervención penal
explica cuál es el fundamento de la norma. (Bustos, 2017, p.261)

1.3.7. Teorías de la Pena aplicables a la Regularización Tributaria.

Cabello (2018) en su exposición (Diapositivas) en el Ministerio de Justicia y

Derechos Humanos denominada “La Pena, sus efectos y Fines” señala lo siguiente:

Una de las herramientas por excelencia del Derecho penal es la pena; no

obstante, esta se ha visto, indirectamente, en la actualidad sometida a un
proceso de colisión entre sus funciones, motivo por el cual es que al estar en
tensión la pena, por ende, lo está el Derecho penal: más aún si la primera es
un eje sustancial del segundo.

Por todo ello, no le falta razón a Puig, al apuntar que “la función del Derecho
penal depende de la función que se le asigne a la pena”. De esa manera, la

33
 sanción penal, a tenor de lo que dice Alcácer Girao, viene a constituir “la carta
de presentación del Derecho penal, así como su factor diferenciador esencial
frente a otras instancias de control.

Ferrajoli, afirma que el Derecho penal debe lograr ser un “instrumento de

defensa de garantía de todos: de la mayoría no desviada, pero también de la
minoría desviada, que por ello se configure como derecho penal mínimo, o
sea, como técnica de minimización de la violencia en la sociedad (…) que
cumpla un doble objetivo: no sólo la prevención y minimización de los
delitos, sino también la prevención de las reacciones informales a los delitos
y la minimización de las penas”.

Aunque, claro está, dicha regulación debe ser razonable y no llegar a

extremos que se vuelvan incontrolables. Por eso, en su momento, Roxin
apuntó que “un Estado de Derecho debe proteger al individuo no sólo
mediante el Derecho penal, sino también del Derecho penal”. (Diapositivas
2 y 3)

Por su parte, Zugaldía (citado en Urquizo, 2011) señala lo siguiente:

(…) la búsqueda de una explicación sobre la pena y sus fines ha permitido la

elaboración de las Teorías de la Pena, destacándose las que miran al pasado
quia peccatum o las que miran al futuro ne peccetur que tienen una pretensión
de racionalidad y descarta argumentos vindicativos o emocionales. (p.78)

Habiendo precisado ello, se procederá a desarrollar las Teorías de la Pena:

Teoría de la Retribución o absoluta.

Respecto a esta Teoría, Salmon (2010) señala lo siguiente:

Esta teoría sostiene que el sentido de la pena estriba en que la culpabilidad

del autor debe ser compensada mediante la pena. La idea de justicia está dada
por la necesidad de la pena. Asimismo, afirma que el retribucionismo, no es
aceptado (“expresamente”), en razón de los siguientes cuestionamientos:

34
 Presupone la pena, pero no la fundamenta; No puede medir la culpabilidad;
y, no se puede compensar un mal con otro mal (la pena). (p.9)

A su turno, Bustos (citado en Urquizo, 2011) afirma que:

Otro criterio límite de la retribución penal se sintetiza en la exigencia de “pena

justa”. Así, la pena debe responder al hecho y a la culpabilidad del autor,
proporcional a la gravedad del hecho: Un mal adecuado al mal del delito. En
este sentido, la culpabilidad por el hecho y la proporcionalidad resulta una
garantía para el ciudadano ante los posibles abusos del poder e impiden una
intervención abusiva del Estado que implique solo el ejercicio de su fuerza.
(p.82-83)

Finalmente, esta teoría afirmaba que la pena es un fin en sí mismo, y no como

un medio para conseguir un bien, en tanto el hombre señalaban no debe ser tratado
como un objeto al servicio de ciertos fines. (Cabello, 2018, Diapositiva 4)

Teoría de la prevención general negativa.

En principio, los partidarios de las teorías relativas (de la prevención) sostienen

que la función de la pena es, y ha de ser, motivar al penado y/o a los ciudadanos, a no
lesionar o poner en peligro los bienes jurídicos penalmente protegidos. (Cabello, 2018,
Diapositiva 6)

Asimismo, las teorías de la prevención general tienen origen científico en

Feuerbach, quien concibe a la pena como una amenaza que por medio de las leyes se
dirige a toda la colectividad con el fin de limitar al peligro derivado de la delincuencia
latente en su seno. La lógica de éste criterio exige que las penas sean cumplidas, de lo
contrario, el fin intimidatorio se ve afectado. Esta a su vez, se divide en prevención
general positiva y prevención general negativa. (Cabello, 2018, Diapositiva 7)

Ahora bien, Salmon (2010) afirma que “la teoría de la prevención general
negativa considera que el sentido y fin de la pena, está dado por sus efectos
intimidatorios sobre la sociedad (amenaza de pena)” (p. 10)

35
 Cabello (2018) escribe que la Prevención General Negativa es: “Vía de la
intimidación a los posibles delincuentes”. (Diapositiva 8)

Por su parte, Urquizo (2011) al hablar de la Prevención General menciona lo

siguiente:

Las teorías relativas aplican la pena para que los miembros de una comunidad
se abstengan de delinquir. Se habla aquí de una prevención general. Cuando
la pena se dirige al ciudadano en particular se denomina prevención especial.
El Presupuesto de las Teorías relativas es reconocerse a sí mismo como un
medio: Controlar la delincuencia, prevenir la criminalidad. Como medio,
justifica la utilidad de la pena, mira al futuro punitur, ne peccetur o sed ne
peccetur y no se conforma con la compensación al mal del pasado. (p.83)

Asimismo, se plantea el criterio de “pena útil” y como tal su aspiración es hacer

cumplir una función social. (Urquizo, 2011, p.83)

Así en este orden de ideas, siguiendo a Salmon (2011) señala que a esta teoría
se le encuentran tres argumentos en contra, los cuales se detallan a continuación:

Primero: Queda sin resolver, frente a qué comportamientos tiene el Estado la

facultad de intimidar. Se le objeta, además, que el punto de partida preventivo
– general tiene en general tendencia al terror estatal. Pues quien quiere
intimidar, tendrá a reforzar en efecto castigando tan duramente como sea
posible. Por eso, se afirma que esta teoría necesita un límite que no se
desprende de su punto de partida teórico.

Segundo: En muchos grupos de delitos y delincuentes no se ha podido probar

hasta ahora el efecto de prevención general de la pena.

Tercero: ¿Cómo puede justificarse el que se castigue al individuo no en

consideración a él mismo, sino en consideración a otras? (p.10)

En síntesis, la falta de límites resulta evidente en la prevención general

intimidatoria, tanto que puede conducir al “Terror Penal” por la utilización del miedo
(intimidación) como forma de control social, por ausencia de límites propios y la

36
 imposibilidad de trazar criterios que precisen los presupuestos de la intervención penal.
La experiencia histórica demuestra que los mayores atropellos se han cometido
siempre en nombre de la Convivencia y la eficacia. (Urquizo, 2011, p.87)

Teoría de la Prevención General Positiva.

Aquella teoría constituye una vía de prevalecimiento o afirmación del derecho a

los ojos de la colectividad. Así se adjudica a la pena ya un fin de conservación del
orden, o de conservación del derecho, o para fortalecer la pretensión de validez de las
normas jurídicas en la conciencia de la generalidad, o bien reforzar las costumbres
sociales y la fidelidad al derecho o como afirmación de la conciencia social de la
norma. (Cabello, 2018, Diapositiva 8)

Teorías de la Prevención especial.

Citando nuevamente a Cabello (2018) en su exposición (Diapositivas) en el

Ministerio de Justicia y Derechos Humanos denominada “La Pena, sus efectos y
Fines” respecto a las Teorías de la Prevención especial, manifiesta lo siguiente:

Trata los efectos que tiene la aplicación de una pena en el individuo a la que
va dirigida. El principal objetivo de esta clase de prevención será evitar que
aquel que ya haya cometido un acto ilícito vuelva a tener tal actitud en el
futuro. Así, la prevención especial no va dirigida al conjunto de la sociedad,
sino a aquellos que ya hayan vulnerado el ordenamiento jurídico. Uno de los
principales autores dentro de esta corriente es Franz von Liszt (jurista
austriaco). Su fin es resocializar al individuo. Esta es la finalidad que adopta
la pena en el Sistema Interamericano de Derechos Humanos, de acuerdo al
artículo 5° numeral 6 de la Convención Americana de Derechos Humanos, la
cual señala expresamente que "las penas privativas de la libertad tendrán
como finalidad esencial la reforma y la readaptación social de los
condenados". (Diapositiva 9)

Debiéndose advertir que la efectividad de la prevención especial tiene una doble

vertiente: Peligrosidad criminal.- La aplicación de la pena evita que el sujeto cometa
actos ilícitos, de manera que se busca evitar el peligro que para la sociedad supone el

37
criminal; y, Prevención especial en sentido estricto.- Supone el condicionamiento
interno del sujeto que ha infringido la norma para que no vuelva a realizar tales
infracciones. Así pues, la prevención especial en sentido estricto está íntimamente
ligada a la figura de la reincidencia, e indirectamente unida a la peligrosidad criminal,
pues intenta reducir el riesgo que la sociedad padece con el sujeto criminal. (Cabello,
2018, Diapositiva 10)

Ahora bien, Salmon (2010), al referirse a la Teoría de la Prevención especial

Negativa enfatiza que:

La pena debe prevenir la comisión de nuevos delitos por parte del autor,
mediante tres maneras: 1) Corrigiendo al corregible, resocializándolo; 2) Intimidando
al que todavía es intimidable; y, 3) Haciendo Inofensivo mediante la pena de privación
de libertad a los que ni son corregibles ni intimidables. (p.10)

Asimismo señala que esta Teoría presenta tres objeciones:

Primera: Esta teoría “tampoco posibilita una delimitación del Ius Puniendi; en
cuanto a su contenido”. Pues, no es sólo que todos somos culpables sino que además
todos necesitamos corregirnos”. A este punto de partida el autor lo considera
demasiado amplio, pues pese a incluir a los inadaptados, también se correría el riesgo
de poder incluir a los enemigos políticos.

Segunda: Aún en los delitos más graves, no tendría que imponerse la pena si no
existe peligro de “repetición”. Por ejemplo: el de los asesinos del campo de
concentración. De esto no se pretende extraer la impunidad como consecuencia, pero
la Pena especial “no puede dar la obligada fundamentación de la necesidad de la pena
en estas cosas”.

Tercera: La mayoría de la ciudadanía considera como algo evidente el que se

reprima violentamente lo distinto o lo discrepante. Pero en qué medida existe en un
Estado de Derecho una facultad para esto, es el verdadero problema, que de antemano
no puede resolver la concepción preventiva – especial, porque cae fuera de su campo
visual”. Ósea, necesita de fundamentación jurídica a partir de otras consideraciones.
(Salmon, 2010, p.10)

38
Teorías Eclécticas o Mixtas de la Pena.

Para (Salmon, 2010), las teorías eclécticas son una especie de resolución del
conflicto entre las teorías Preventiva General, Retribucionistas y Preventivas
Especiales. Con esto se llegó a que el punto de partida de la pena ya no pertenecía a la
teoría retributiva, sino se dio para la Teoría Preventivista, pasando la teoría retributiva
a ser un límite de la Pena General, además de otras correctivos que se dieron a partir
del principio de proporcionalidad y culpabilidad. (p.10)

Así, para evitar esto se plantea la Prevención General Positiva, cuya definición
se ha favorecido por la crisis de la resocialización (reincidencia). Por tanto, la Pena
Especial ya no podía ser fundamento del Derecho Penal, pero si puede seguir
influenciando a éste. (Ídem, p.11)

La pena general positiva a diferencia de la pena general intimidatoria “no busca

intimidar al posible delincuente, sino afirmar por medio de la pena “la conciencia
social de la norma (confirmar la vigencia de la norma)”. Con esto la pena se dirige a
los ciudadanos y no solo a delincuentes. Además, se pretende superar las autonomías
entre Pena y Retribución. “Así, la confirmación de la vigencia de la norma requiere
que se imponga una pena proporcionada cuando se infrinjan las normas jurídicas
fundamentales”. (Salmon, 2010, p.11)

En igual sentido, Urquizo (2011) respecto a los aportes de la Prevención General

Positiva, afirma lo siguiente:

La Prevención General Positiva limita el Ius Puniendi (evita el tema estatal);

Previene el delito no a través del miedo, sino de la “afirmación del Derecho”;
y, la Prevención General Positiva al no crear falsas expectativas sobre la
ejecución penal origina una discusión sobre las alternativas reales de la
misma, que es necesario y meritorio. (p.90)

Ahora bien, respecto a esta Teoría, (Urquizo, 2011) en su publicación

denominada “Constitución y Derecho Penal: Las penas y sus Teorías” a modo de
resumen, señala que:

39
 La teoría de la pena no puede concebirla como un mal o castigo, pues no
existe un esquema ético que la justifique, ni siquiera la realización del delito;
Ninguna teoría de la Pena puede ir más allá de la individualidad del sujeto
(delincuente) en cuanto personalidad y valores personales; y, la amenaza de
la pena constituye un instrumento coactivo a la colectividad. Es el anuncio de
los medio normativos utilizados por el Estado para proteger a la Sociedad en
su conjunto. No tiene por finalidad enviar mensajes negativos, sino positivos
y de reconocimiento al sistema social y jurídico escogido. (p.98)

No obstante, Cabello (2018) manifiesta que “las Teorías mixtas de la pena,

parten del supuesto realista de que no es posible adoptar una fundamentación desde
las formas puras precedentemente señaladas porque ellas ofrecen varios flancos a la
crítica”. (Diapositiva 11)

Es una teoría multidisciplinaria de la pena que suponen una combinación de fines

preventivos y retributivos e intentan configurar un sistema que recoja los efectos más
positivos de cada una de las concepciones analizadas. (Cabello, 2018, Diapositiva 11)

Principios del Derecho Penal relacionados con la aplicación de la Regularización

Tributaria.

Los Principios, son criterios rectores que buscan orientar las normas, dándole un
sentido a lo que realmente quiere llegar, sirviendo de base fundamental para que los
legisladores puedan resaltar dentro del marco legal para su aplicación.

Ahora bien, el CNM (s.f) en el “Balotario desarrollado para el Examen del

CNM” al abordar los Principios Fundamentales del Derecho Penal, señala lo siguiente:

Los principios fundamentales del Derecho penal son pautas generales sobre
los cuales descansan las diversas instituciones del Derecho Penal Positivo.
Asimismo la doctrina las propone como guía para la interpretación del

40
 conjunto de normas que integran el ordenamiento jurídico-penal. Estos
principios tendrán que ser utilizados por aquellas personas que quieran aplicar
sistemáticamente la legislación penal; se encuentran ubicados en el Título
Preliminar del Código Penal. (p.245)

En este sentido, Rosas (2013) al tratar acerca de los Principios del Derecho Penal
Limitadores del Ius puniendi, afirma que:

(…) El Derecho Penal se rige por estrictos principios limitadores del

Iuspuniendi, con límites cuantitativos (con relación al número de tipos
penales que debe dictar un legislador en la actualidad y a la forma de aplicar
las penas), así como límites cualitativos (la intervención estatal debe hacerse
en la forma señalada en la constitución y las leyes). (p.2)

Mediante los límites cuantitativos se debe optar por las penas menos gravosas,
que sean suficientes para restablecer el ordenamiento jurídico transgredido, debe haber
una proporcionalidad entre el delito cometido y la pena, la duración de la pena debe
estar prefijada dentro de ciertos límites, en la forma previa y por la ley, además sólo
se pueden tipificar conductas que atentan contra valores fundamentales denominados
“Bienes Jurídicos penalmente protegidos.

Los límites cualitativos se refieren que se realizan bajo la dirección de ciertos

principios: Principio de legalidad o intervención legalizada; Principio de Intervención
mínima; y, Principio de legalidad en lo referido al Iuspuniendi (las penas a imponer a
causa de la comisión de un delito sólo pueden ser establecidas y determinadas en su
duración por el legislador, al juez toca sólo determinarlas para el caso concreto pero
siempre del marco legal pre fijado). (Rosas, 2013, p.2)

Ante ello, se procederá a desarrollar cada uno de los Principios del Derecho
Penal, de la siguiente manera:

Principio de Legalidad

El CNM (s.f) respecto a este Principio afirma que:

41
 El Principio de Legalidad conocido bajo el axioma “NULLUM CRIMEN,
NULLA POENA SINE LEGE” acuñado por el jurista alemán Paul Johann
Anselm von Feuerbach, consiste en aquel mandato por el cual una persona no
puede ser sancionada si es que su conducta desaprobada no se encuentra
totalmente regulada en la ley. Es por tal motivo que señala que nadie podrá
ser sancionado o penado si es que su comportamiento no se encuentra
constituido como delito o falta en el ordenamiento jurídico al momento de su
realización (…). (p.245)

El principio de legalidad se constituye como el más importante y principal límite

frente al poder punitivo del Estado, pues éste sólo podrá aplicar la pena a las conductas
que, de manera previa, se encuentren definidas como delito por la ley penal. De esta
manera, el principio de legalidad puede percibirse como una limitación al poder
punitivo del Estado y como una garantía, pues las personas sólo podrán verse afectadas
en sus derechos fundamentales cuando sus conductas se encuentren prohibidas
previamente por la ley. (CNM, s.f., p.246)

A su turno, Delgado (2016) respecto al Principio de Legalidad, sostiene:

Enunciado en el Artículo 2, inciso 24), numeral "d" de la Constitución.

Expresado bajo el aforismo NULLUM CRIMEN, NULLA POENA SINE LEGE, no
hay delito ni pena sin ley, este principio debería exigir que una determinada conducta
para que sea considerada como delito y que su comisión sea sancionada, tanto aquélla
la conducta como ésta la sanción deben estar no sólo calificadas previamente como
tales por la ley, sino que a través de ellas no se violen los Derechos Humanos
reconocidos en el bloque de constitucionalidad. Como consecuencia de este principio
se asegura:

La prohibición de los denominados tipos penales en blanco y tipos penales

abiertos; La prohibición de leyes que violen los Derechos Humanos de las personas,
en particular los derechos a la justicia, a la verdad, el debido proceso y la tutela judicial;
y, La prohibición de aplicación de la analogía respecto a normas penates, de acuerdo
al artículo 139 inc. 9 de la Constitución. (p.14-15)

42
 En igual sentido, Torres (2018) al referirse al Principio de Legalidad, enfatiza
que:

En el Perú, este Principio está reconocido por el Artículo 2 inciso 24 literal d)

de la Constitución Política y el Artículo segundo del Título Preliminar del
Código Penal versa: “Nadie será sancionado por un acto no previsto como
delito o falta por la ley vigente al momento de su comisión, ni sometido a
pena o medida de seguridad que no se encuentren establecidas en ella”. (p.25)

Podemos considerar, que el Principio de Legalidad, puede abarcar dos aspectos

en el cual se despliega su función garantista. Pudiendo distinguirse los diferentes
aspectos de este Principio Garantista: como la Garantía Criminal exige que el delito
(crimen) se halle determinado por ley (nullum crimen sine lege). La Garantía Penal
requiere que la ley señale la pena que corresponda al hecho (nulla poena sine lege). La
Garantía Jurisdiccional exige que la existencia del delito y la imposición de la pena se
determinen por medio de una sentencia judicial y según un procedimiento legalmente
establecido. La Garantía de Ejecución requiere también que la ejecución de la pena se
sujete a una ley que la regule. Estas medidas pueden exigirse a diversas medidas de
seguridad, así como a sus presupuestos. Estas garantías deben cumplir con ciertos
requisitos, tales como la lex previa, lex scripta y lex stricta. (Torres, 2018, p.26)
Principio de Intervención Mínima

Delgado (2016) al desarrollar dicho Principio menciona lo siguiente:

El derecho fundamental de la libertad personal, conforme el Artículo 2, inciso

24, literal "a" de la Constitución, impone que la intervención del Derecho
Penal, o empleo del Iuspuniendi, se produzca únicamente cuando sea
absolutamente necesario acudir a él, se trata así de "intervenir lo mínimo
posible para conseguir el máximo de libertad" (p. 16)

A partir de lo anterior, tendremos que:

Se acudirá al Derecho Penal sólo cuando la protección de bienes jurídicos no sea

posible a través de otros medios de control social (Principio de subsidiariedad o del
Derecho Penal como última ratio); No toda conducta que lesione bienes jurídicos ha

43
 de ser sancionada, sino sólo las modalidades más peligrosas (carácter fragmentario del
Derecho Penal); y, El Derecho Penal protegerá sólo los bienes jurídicos fundamentales
o que sean condición vital de la participación de las personas en el sistema social
(principio de exclusiva protección de bienes jurídicos). (Delgado, 2016, p.16)

Por otro lado, Rosas (2013) escribe:

El Derecho Penal es la última ratio que tiene una sociedad para reaccionar
contra aquellos comportamientos que lesionan o ponen en peligro un bien
jurídico, al ser última ratio la sanción penal ha de ser usada únicamente
después que los otros mecanismos de control social han fracasado. Es decir,
las normas penales han de ser subsidiarias a las demás. En este sentido, el
derecho penal responde a la política criminal diseñada en la Constitución de
un determinado Estado, política que tiene en la familia, la escuela y las demás
ramas del derecho otros mecanismos para controlar la existencia de
comportamientos socialmente desestabilizadores. (p.2)

Principio de Subsidiaridad.

Este principio señala que cuando se realice en la sociedad algún hecho delictivo,
primero debe recurrirse a otros recursos jurídicos, ya sean civiles o administrativos
que ha de emplear el Estado para resolver el caso determinado; y, recurrir en última
instancia al Derecho penal, pues éste por intermedio de las penas se convierte en un
mecanismo traumático para el autor del hecho criminoso. Por ello, el Derecho penal a
través de este principio se reconoce como mecanismo de última ratio. (CNM, s.f., p.
247)

Principio de Fragmentariedad.

(…) El Derecho penal va a tutelar aquellos objetos e intereses que son de

importancia para la sociedad. Sin embargo, no toda conducta activa u omisiva que
ocasione lesión a determinados bienes jurídicos va a merecer intervención punitiva,

44
sino solamente aquellas conductas cuyo resultado delictuoso sea una vulneración a
aquellos bienes jurídicos de suma importancia, es decir, bienes jurídicos que requieren
de tutela penal para su desenvolvimiento en la sociedad. De ahí que, el Derecho penal
no proteja todos los bienes jurídicos, sino, una parte de ellos: bienes jurídicos penales.
(CNM, s.f., p. 248)

1.3.8. Recaudación de Tributos en la Política tributaria en relación a la

figura jurídica de la Regularización Tributaria.

La Tributación es el único medio practico por el cual recaudar ingresos para

financiar el gasto público en bienes y servicios que demanda la mayoría de personas.

Ante ello, debe señalarse que la Política Tributaria es una rama de la política
fiscal, por ende comprende la utilización de diversos instrumentos fiscales, entre ellos
los impuestos para conseguir los objetivos económicos y sociales que una comunidad
políticamente organizada desea promover. Siendo lineamientos que orientan, dirigen
y fundamentan el sistema tributario. (Amasifuen et al, 2014, p. 8)

Por su parte, Bravo (citado en Amasifuen et al, 2014) señala que:

La Política Tributaria es parte de la Política Fiscal o Política Pública. Una

Política Pública se presenta bajo la forma de un programa de acción
gubernamental en un sector de la sociedad o un espacio geográfico, en el que
se articulan el Estado y la sociedad civil. El Estado participa de manera activa
en la denominada Política Tributaria (…) (p.8).

En este sentido, la Política Tributaria es la forma en que los ciudadanos se

organizan para lograr el Bien Común.

No obstante, respecto a las Características que posee la Política Tributaria, debe

señalarse las siguientes:

Inferir lo menos posible en la eficaz asignación de los recursos; Ostentar de una

Administración sencilla y barata; Ser dúctil para responder a los cambios en las
circunstancias económicas, políticas y sociales; Respetar con los Principios de

45
 Equidad y Proporcionalidad; y; Mostrar transparencias en cada actividad desarrollada
por parte del Estado.

Por tales motivos, la Política Tributaria debe basarse en tres impuestos, los
cuales son: Impuesto a la Renta (en sus cinco categorías), Impuesto General a las
Ventas, y, el Impuesto Selectivo al Consumo.

Finalmente, García y Villavicencio (citados en el Acuerdo Plenario N° 02-

2009/CJ-116, 2009) señalan que:

La finalidad de política tributaria de la regularización se encuentra en el

objetivo estatal de conseguir que los tributos dejados de pagar efectivamente
se recauden, y su fundamento dogmático reside en la reparación del daño, y,
como tal, con entidad para confluir con los fines de la pena, tanto en la
retribución como en la prevención. (p.4)

Sarmiento (citado en Medina, 2017) respecto a la Política Tributaria, afirma:

El Estado tiene como fin mayor, dotar de bienestar a la sociedad que se

constituye en su conjunto. Para tal efecto es necesario que el Estado garantice
el orden en su territorio y ofrezca los medios para fomentar el desarrollo
integral de sus habitantes. Para esto, el Estado necesita de recursos
económicos; y una forma de obtenerlos es a través de la recaudación
tributaria. El fundamento de la existencia de ingresos tributarios, radica en la
solidaridad de los contribuyentes para contribuir con los requerimientos de la
ciudadanía, representada por el Estado. (p.2)

Así, los ingresos tributarios suelen representar en el contexto de ingresos

estatales el principal aporte en cantidad y el que sostiene sanamente la estabilidad de
una economía nacional. (Medina, 2017, p. 2)

Fuentes del Derecho Tributario.

“Son entendidas como el sistema de producción normativa que rige en una

comunidad (…)” y “se conciben como las diferentes relaciones que se producen por la
aplicación de los tributos.” (Sevillano, s.f, p.70)

46
 En tal sentido, la Norma III del Título Preliminar del Código Tributario, señala
las fuentes que son reconocidas por el ordenamiento tributario peruano; dejando a
salvedad que en dicho precepto normativo, las fuentes están ordenadas
jerárquicamente; procediendo a desarrollarlas de la siguiente manera:

La Constitución.

Es una norma fundamental, pues en ella reposan sistemas de fuentes del

ordenamiento jurídico de incidencia tributaria. (Tal como lo señala el Artículo 74 de
dicho cuerpo normativo). Asimismo, en aquella carta magna, encontramos reglas y
principios que rigen en el Derecho Tributario.

En síntesis, la constitución está en la cúspide del sistema de fuentes. (Sevillano,

s.f, p.72)

Los Tratados Internacionales.

Deben ser incorporados en la legislación de cada país (aprobados por el congreso

y ratificados por el Presidente de la República) y ejecutados plenamente en él.
(Calando con ello a una importante fuente de Derecho Interno).

Ahora bien, es importante señalar que el tratado internacional comúnmente

aplicado en la esfera del Derecho Tributario es el denominado “Convenio para evitar
la doble imposición” el cual consiste en que los Estados den solución a los problemas
que genera la colisión de su competencia y soberanía en materia tributaria.

No obstante, debe señalarse también que existen los Tratados de Libre Comercio,
Mercosur (Perú no participa) y Tratados de Unión de Estados (Unión Europea y
Comunidad Andina de Naciones). (Sevillano, s.f, p.72-74)

La Ley.

En sentido formal (Leyes emitidas por el Poder Legislativo), la ley es fuente por
excelencia del Derecho Tributario; porque a través del Principio de Legalidad, se
limita la Potestad Tributaria.

47
 Asimismo, el artículo 74 de la Constitución Política del Perú señala que
cualquier norma idónea es fuente de Derecho Tributario; Por su parte, la Norma III del
Título Preliminar del Código Tributario establece que son normas con rango de Ley,
aquellas que pueden crear, modificar, suspender o suprimir tributos y conceder
beneficios tributarios. (Ver Norma III literal c del T.P del C.T). (Sevillano, s.f, p.74-
75)

Las normas reglamentarias.

Por el Principio de legalidad, las normas reglamentarias deben quedar

circunscritas a los elementos esenciales del tributo fijados por la entidad competente
para su creación. Debiendo tener en cuenta, que los reglamentos como normas
emanadas del Poder Ejecutivo pueden constituir fuente de Derecho Tributario.
(Sevillano, s.f, p.75-76)

Resoluciones de la Administración Tributaria.

En lo concerniente a ello, se debe tener como premisa que “La administración

tributaria puede dictar resoluciones de alcance general para los contribuyentes”
(considerados como fuente de Derecho Tributario).

Dichas resoluciones administrativas, deben ser publicadas y referidas a temas de

su competencia o aquellos que las leyes tributarias encargan su regulación, con
subordinación al mandato de una ley. (Sevillano, s.f, p.76)

Siendo importante tener en cuenta que las directivas y circulares administrativas,

no poseen calidad de fuente de Derecho Tributario en el Perú. (Danos, 1994, p. 54;
Citado por Sevillano, s.f, p.77)

Otras fuentes extralegales.

Resulta correcto cuando Villegas (2002) (citado por sevillano, s.f), afirma lo
siguiente:

“(…) Dentro del campo de la tributación, es posible recurrir a fuentes no

legales.” (p.77)

48
 Ante ello, la Norma III del Título Preliminar del Código Tributario concede a la
doctrina y Jurisprudencia, calidad de fuentes de Derecho Tributario Peruano:

La Jurisprudencia.

Es una fuente indirecta; es decir, no crea normas jurídicas, pero ayuda a fijar su
contenido. También permite la interpretación y aplicación de la norma tributaria.

La Doctrina.

Considerada como fuente de Derecho Tributario en el Perú. (Revisar Norma III del
Título Preliminar del Código Tributario). (Sevillano, s.f, p.77 - 79)

En Consecuencia, las Fuentes de Derecho Tributario, sirven para obtener reglas

que conllevan a normar diferentes relaciones que se producen por la aplicación de los
tributos. En este sentido, resulta apropiado mencionar que las fuentes reconocidas
como tal en la esfera del Derecho Tributario, son las siguientes: La constitución,
tratados internacionales, la ley, normas reglamentarias, resoluciones de la
administración tributaria (donde las directivas y circulares administrativas no poseen
calidad de fuente de derecho en el Perú) y otras fuentes extralegales como la
jurisprudencia y doctrina; ello según lo estipulado en la Norma III del Título
Preliminar del Código Tributario Peruano.

1.3.9. Principios del Derecho Tributario.

Son auténticos límites jurídicos al ejercicio de la potestad tributaria del Estado,

cuya observancia puede ser justiciable mediante algunos de los procedimientos o
procesos previstos para ello.

Gamba (s.f.) sostiene que:

Los Principios Tributarios al encontrarse reconocidos expresamente en el

Texto constitucional o derivarse implícitamente del mismo, constituyen
valores esenciales del Ordenamiento Tributario que ejercen una influencia
directa tanto en el Proceso de Creación del Sistema Tributario, como en el de
su aplicación. Asimismo, los Principios Tributarios limitan directamente al
legislador al momento de definir el “Sistema Tributario”. (p.35)

49
 Asimismo, limitan todas las decisiones de los poderes públicos - sean normativas
o aplicativas -. Ello implica que tales decisiones no pueden “afectar” o “vulnerar” el
contenido esencial de los valores protegidos por los Principios Tributarios. Pues, los
ciudadanos solo pueden ser llamados a contribuir al Sostenimiento del Gasto Público
dentro de los límites impuestos por tales valores constitucionales. Por ende, los
Principios Tributarios, al mismo tiempo que son límites a los Poderes Públicos,
también constituyen Derechos Fundamentales de los particulares. (Gamba, s.f., p. 38)

No obstante, Medina (2017) al referirse a los Principios del Derecho Tributario,

narra lo siguiente:

El Código Tributario, en su Título Preliminar: Norma IX, regula la Aplicación

de los Principios del Derecho, estableciendo que: (…) Supletoriamente se
aplicarán los Principios del Derecho Tributario, o en su defecto, los Principios
del Derecho Administrativo y los Principios Generales del Derecho. (p. 34)

Asimismo, el ejercicio del poder que tiene el Estado para crear y regular los
tributos se encuentra circunscripto a lo informado por los principios rectores del
derecho tributario, que no solo versan acerca de cuál debe ser el procedimiento para la
producción de normas tributarias; sino, también, cómo debe ser regulado el contenido
mismo de un tributo, lo cual implica, en términos simples, la exigencia de respeto por
el sujeto que asume la carga económica del pago del tributo, de sus derechos y de su
patrimonio. (Sevillano, 2014, p.95; citada en Medina, 2017, p.34)

Principio de Legalidad.

Nima, Rey y Gómez (2013) respecto al Principio en comento, señalan lo

siguiente:

Por el principio de legalidad, la Administración Tributaria se encuentra

obligada a adecuar el ejercicio de sus facultades discrecionales a la finalidad
para la que se les concedió, esto es en beneficio del interés público y no de un
interés privado, debiendo por ello sujetarse su actuación a la ley y al derecho.
En efecto, la ley y el derecho constituyen los límites de la acción de la

50
 Administración, se encuentre está sustentada en normas positivas o sea
meramente discrecional. (p.9)

No obstante, el Artículo IV del Título Preliminar del Texto Único Ordenado de

la Ley del Procedimiento Administrativo General: Ley Nº 27444 (en adelante, LPAG),
la cual es de aplicación supletoria al Código Tributario, específicamente en su Artículo
1 literal 1 regula el denominado Principio de Legalidad, el cual a la letra prescribe:
“Las autoridades administrativas deben actuar con respeto a la Constitución, la ley y
al derecho, dentro de las facultades que le estén atribuidas y de acuerdo con los fines
para los que le fueron conferidas”. (Nima, Rey y Gómez, 2013, p.9)

Gamba (citado en Medina, 2017) establece que:

Como se puede apreciar, nos encontramos ante un principio general de todo

Estado de Derecho, según el cual la Administración se encuentra plenamente
sujeta a la ley y al Derecho. De lo que se trata, es pues, que toda la actuación
administrativa sin excepciones está vinculada no solo a las normas positivas,
sino también al Derecho, término este último que incluye, además de aquellas,
a los principios del Derecho. (p. 35)

Principio de Capacidad Contributiva.

El mencionado Principio, presenta los siguientes lineamientos metodológicos:

En primer lugar; el contenido del Principio de Capacidad Contributiva en el

Ámbito Objetivo de Actuación, refiere que el legislador, al crear la normativa
tributaria, requiere tomar en cuenta no solo aspectos presupuestales, sino la condición
del sujeto frente al Estado. (García, s.f, p.55)

Lo que conllevaría a concebir al Principio de Capacidad Contributiva como:

“(…) El elemento de cohesión para que los impuestos constituyan un sustento y no un
conglomerado o un caos” Herrera (citado en García, s.f.). Siendo esto así, la capacidad
contributiva estará condicionada por una exigencia lógica: la presencia de capacidad
económica; no obstante, esto no garantiza su nacimiento; debido a que la capacidad
contributiva se establece de acuerdo con la aptitud contributiva del sujeto que garantiza
la creación de las hipótesis normativas.

51
 Ahora bien; para que dicha aptitud contributiva se exteriorice debe haber un
índice de riqueza manifestada por medio de ingresos, patrimonio o gasto: un sustento
económico, una riqueza disponible. Y, sobre todo, la riqueza debe ser efectiva. Da
Silva (citado en García, s.f.)

En síntesis, el contenido del principio de capacidad contributiva en el ámbito

objetivo de actuación; se refleja en la riqueza neta.

En segundo Lugar; la Capacidad Contributiva Subjetiva, establece que el

legislador al individualizar la carga tributaria del contribuyente debe valorar su
situación personal y familiar. Esto es lo que se ha dado en llamar el aspecto subjetivo
del principio de capacidad contributiva. (Herrera, s.f, p.121)

De lo manifestado en el párrafo precedente, se colige lo siguiente: Para

determinar el derecho a contribuir con relación al principio de capacidad contributiva,
es necesario valorar, en un primer aspecto, la aptitud contributiva del sujeto de acuerdo
a su riqueza neta (aspecto objetivo); y. posteriormente individualizar la carga tributaria
respecto a las circunstancias personales y familiares que se encuentre (aspecto
subjetivo). (García, s.f., p.61)

En tercer lugar; el Mínimo Exento Personal y Familiar, señala que cuando la

riqueza supera el estado de necesidad, se cruza la frontera que separa al sujeto no
contribuyente (mínimo exento) de aquel otro apto para el pago de la obligación
tributaria (Capacidad contributiva). Millán (citado en García, s.f.). Teniendo como
criterio rector que los límites para la cuantificación del mínimo exento se fijan
atendiendo a la aptitud contributiva del sujeto, y a la situación política y económica
que lo regule.

En este sentido, el mínimo exento puede ser personal o familiar. En el primer

caso, es necesario respetar las necesidades básicas del contribuyente; en la medida que
la riqueza del sujeto aumente, mayor posibilidad tendrá de satisfacer sus necesidades
y, por ende, de participar en el concurso de los gastos públicos.

En el caso de mínimo exento familiar, aquí se busca beneficiar a las familias

cuya situación impositiva no puede ser resuelta mediante la progresividad.

52
 En cuarto lugar; el Principio de Capacidad Contributiva en la Imposición
Directa e Indirecta, argumenta que los impuestos de naturaleza directa, son los que
recaen sobre personas específicas, quienes están obligadas a darle cumplimiento. El
principal razonamiento, es que recaen sobre manifestaciones directas de capacidad
contributiva. Por otro lado; los impuestos de naturaleza indirecta, aluden a
manifestaciones indirectas de capacidad contributiva, ligados a acontecimientos
pasajeros, y permiten que el obligado pueda trasladar la carga impositiva. (García, s.f.,
p.65-66)

Finalmente; el Control de Proporcionalidad como Forma de Legitimar la

Imposición Extrafiscal, recuerda que los impuestos no se crean únicamente con la
finalidad de obtener ingresos, ya que son un medio directo para la consolidación de
actos y hechos con contenido político, económico y social. Por ende, para poder
calificar a un tributo de “preponderantemente extrafiscal”, se deberá analizar su entera
estructura. Así, el hecho imponible, la base gravable, el tipo de gravamen, las
exenciones, deben presentar una estructura lógica que atienda al propósito extrafiscal;
exteriorizando tal calidad para dichos fines.

En este sentido; es necesario analizar sus elementos cualitativos, tales como: el

hecho imponible y sujeto pasivo. Y cuantitativos, como la base gravable y tipo de
gravamen. (García, s.f., p.73)

Asimismo; el legislador al crear la norma, no debe afectar la esencia de la justicia

tributaria. No obstante, el instituto de la extrafiscalidad irrumpe con fuerza para
alcanzar objetivos de política económica, social y cultural; herramienta efectiva para
el Estado; por tanto, su legitimación constitucional se presenta por el respeto a valores,
principios y objetivos establecidos en la norma suprema. Conllevando a señalar que
los fines extrafiscales se persiguen por mandato constitucional, el cual actúa como la
razón de su justificación. (García citando a Zubillaga, s.f, p.171). Contrario sensu, si
los fines perseguidos no son proporcionales a los medios utilizados y se cometen
excesos, provocando sacrificios innecesarios para la población se rompe con el
equilibrio que debe existir y la medida tomada, resulta arbitraria, por lo tanto está
afectada de ilegitimidad constitucional. (García, s.f., p.77)

53
 En resumen, este Principio supone la aptitud de las personas para pagar los
tributos, lo cual implica, poseer la riqueza suficiente para poder cumplir con las
obligaciones fiscales. (Bravo, 2013, p.160)

Principio de Igualdad.

Gamba (s.f) afirma que dicho Principio:

(…) Constituye un mandato constitucional que obliga al legislador a gravar

por igual todas las manifestaciones de riqueza que se muestren como
similares. En este sentido, el Principio de Igualdad implica que, a igual
manifestación de capacidad económica, igual tributación. (p. 51)

(…) Para todos los Principios, las exigencias constitucionales de la Igualdad

también están dirigidas al legislador (Igualdad ante la ley) y a los entes aplicadores
(Igualdad en la Aplicación de la ley), tales como la Administración Tributaria, así
como los Jueces y Tribunales. (Gamba, s.f., p.51)

En síntesis, el Principio de Igualdad en materia tributaria: Exige que supuestos

que manifiestan idéntica capacidad económica soporten la misma carga fiscal; y,
permite que se dispense un trato desigual (no discriminatorio) siempre que se
encuentre fundado en motivos adecuados y proporcionados. (Ídem, p.52)

En igual sentido, Sevillano (2014) afirma que:

En la medida que el pago de los tributos va estar en conexión con la aptitud

económica de los sujetos, la igualdad tributaria consiste en tratar igual a
aquellos con similar capacidad contributiva y de modo desigual a aquellos
con capacidad contributiva diferentes. (p.105)

Principio de Seguridad Jurídica.

Nima, Rey y Gómez (2013) al analizar dicho Principio, comunican lo siguiente:

El principio de seguridad jurídica permite a los administrados prever el

tratamiento que recibirán sus acciones, así como las garantías de orden
constitucional de que gozarán estas. En ese sentido, tenemos que por el

54
 principio de seguridad jurídica, la actuación de la Administración Tributaria
se encuentra sometida a la ley y al derecho. (p.10)

En el caso de la facultad sancionadora, el principio de seguridad jurídica se

materializa cuando en nuestro ordenamiento jurídico se establecen expresamente: i)
las obligaciones tributarias que todo deudor tributario debe cumplir, ii) las infracciones
que se originan por el incumplimiento de las obligaciones tributarias existentes; y, iii)
las sanciones que corresponden por el incumplimiento de las obligaciones tributarias
existentes. (Nima, Rey y Gómez, 2013, p.10)

Principio de No Confiscatoriedad.

Calvo (citado en Gamba, s.f) respecto a aquel Principio, sostiene que:

(…) Básicamente, se encuentra referido a la “interdicción de carga fiscal

exorbitante o extraordinaria”. Se trata de que los sujetos llamados a contribuir
no soporten una imposición tan alta que implique una privación de su
patrimonio. Por tanto, al constituir el límite máximo de la imposición,
básicamente, el valor protegido con este Principio es esencialmente, el
Derecho a la Propiedad. (p.53)

A su turno, Sevillano (2014) al referirse a dicho Principio, establece lo siguiente:

El Principio de No Confiscatoriedad está expresado (…) en clave negativa

porque implica una prohibición al legislador. De acuerdo con este principio,
se proscribe el uso de la herramienta tributaria con fines de apropiación de la
riqueza de los particulares; es decir, que la creación de los tributos se
convierta en una forma de despojo indebido de la riqueza particular. (p.111)

Ante ello, Villalobos (2017) señala que la No Confiscatoriedad debe cumplir

algunos requisitos, a saber:

i) Sin exceder los límites (psicológicos); ii) Los impuestos deben ser
tolerables (sin exceder los límites económicos); y, iii) Razonables (los
impuestos deben guardar razonabilidad). (p.62)

55
 En Consecuencia; la Potestad Tributaria que ejerce el Estado no debe convertirse
en un arma que podría llegar a ser destructiva de la economía, de las familias y de la
sociedad, en el caso que exceda los límites más allá de los cuales los habitantes de un
país no están dispuestos a tolerar su carga. Máxime, si se entiende que el Principio de
Confiscatoriedad para una correcta aplicación y mejor comprensión, debe ser evaluado
y diseñado, en función de los Principios de capacidad contributiva, equidad, etc. lo que
puede permitirle un alcance más justo en cuanto a sus objetivos. (Villalobos, 2017, p.
62)

Principio de Respeto a los Derechos Fundamentales.

Velásquez (citado en Villalobos, 2017) al escribir sobre el Respeto a los

Derechos Fundamentales, explica lo siguiente:

Esta es una de las innovaciones más importantes en materia tributaria. Sin

embargo, habría que precisar que si bien se pone en preeminencia el respeto
a estos Derechos Fundamentales en materia tributaria, la no consignación
legislativa no le hubiera dado menor protección pues el sólo hecho de haberse
consignado en la Constitución una lista (en nuestro entender “abierta”) de
derechos fundamentales ya les confiere rango constitucional y, en
consecuencia, la mayor protección que ellos puedan requerir. En otras
palabras, no era necesario dicha declaración, técnicamente hablando. Al
margen de ello, creemos que es justificable su incorporación porque ofrece
garantía a los contribuyentes, dado que los Derechos Fundamentales de la
persona podrían verse afectados por abusos en la tributación. (p. 64)

En esta línea de pensamiento, Sevillano (2014) argumenta:

Entre los Derechos Fundamentales que se vinculan con la materia tributaria

podemos mencionar: La igualdad ante la Ley y sus diversas versiones, como
ya se vieron; la reserva tributaria que resguarda la no divulgación de la
información recabada por razones de pago de tributos; la inviolabilidad del
domicilio; la reserva e inviolabilidad de las comunicaciones y documentos
privados, el libre tránsito (no es posible limitar este derecho con la imposición
o cobro de un tributo); la libertad y seguridad personales (no hay prisión por

56
 deudas); entre otros. Estos derechos no solo deben ser respetados por el
legislador, sino también, es como obvio, por la Administración Tributaria en
sus actuaciones concretas. (p. 115)

Al Respecto, Bravo (citado en Villalobos, 2017) menciona que:

En rigor, el respeto a los Derechos Humanos no es un “Principio” del Derecho

Tributario, pero sí un límite al ejercicio de la Potestad Tributaria. Así, el
legislador en materia tributaria debe cuidar que la norma tributaria no vulnere
alguno de los derechos humanos constitucionalmente protegidos, como lo son
el derecho al trabajo, a la libertad de asociación, al secreto bancario o a la
libertad de tránsito, entre otros que han sido recogidos en el Artículo 2 de la
Constitución Política del Perú. (p.64)

En conclusión; el Principio de respeto a los Derechos Fundamentales señala

principalmente que la Potestad Tributaria va a estar limitada en su ejercicio cuando
colisione con cualquiera de los Derechos Fundamentales establecidos en el Artículo 2
de la Constitución, lo cual abarca a los que están señalados y los que a futuro se
incorporen como parte de los mismos. No es necesario abundar que los Derechos
Fundamentales no se recortan pero si se pueden ganar nuevos Derechos (Principio de
numerus apertus). (Villalobos, 2017, p.63)

1.3.10. Potestad y Facultades de la Administración Tributaria.

Potestad Tributaria.

El Estado no sólo debe gozar de una potestad que le permita crear, regular,
modificar y suprimir tributos, sino también debe contar con los mecanismos y medios
necesarios para verificar, determinar y exigir su cumplimiento, a fin de soportar la
carga económica que implica el desarrollo y mantenimiento de sus fines.

Ahora bien, en términos del Ministerio de Economía y Finanzas del Perú, la

Potestad Tributaria consiste en:

(…) El poder del Estado para crear, modificar y suprimir un tributo, o para
exonerar de él. Con ello, el Estado busca imponer a sus ciudadanos (personas

57
 naturales y jurídicas) la obligación de entregarle una suma de dinero para
financiar las actividades, obras y servicios que brinda. (p.11)

Asimismo; Francisco de la Garza, define al poder tributario, como “la facultad

del Estado por virtud de la cual puede imponerse a los particulares la obligación de
aportar una parte de su riqueza para el ejercicio de las atribuciones que le están
encomendadas”.

Por su parte; en la legislación Española, la doctrina que se ocupa de su

conceptualización precisa que la expresión poder tributario “significa la facultad o la
posibilidad jurídica del Estado de exigir contribuciones a las personas o bienes que se
hallan dentro de sus fronteras o límites territoriales”.

En este sentido; la Constitución Política del Perú de 1993 en el artículo 74 regula

la denominada “Potestad Tributaria”, estableciendo los niveles en que puede ejercerse:

- El Congreso de la República.

- El Poder Ejecutivo.

- Los Gobiernos Regionales.

- Los Gobiernos Locales.

Sin embargo, en cada una de estas entidades la potestad tributaria se ejerce de

manera distinta. Por ejemplo, el Poder Ejecutivo cuenta con potestad para crear tasas
e impuestos sólo cuando el Congreso de la República se la haya delegado en forma
expresa. A su vez, el Congreso de la República goza de potestad tributaria para el caso
de los impuestos y contribuciones. Finalmente, los gobiernos regionales y los
gobiernos locales tienen potestad tributaria para crear contribuciones y tasas dentro de
su jurisdicción, pero no impuestos.

No obstante; el ejercicio de la potestad tributaria no es absoluto, tiene

limitaciones, tales como: “Los principios de reserva de la ley, igualdad, no
confiscatoriedad y respeto de los derechos fundamentales de la persona”. Si se crea un
tributo que transgreda estos principios, la norma que lo instituye será ineficaz, es decir,
no generará ninguna obligación de pago para la ciudadanía.

58
Facultades de la Administración Tributaria.

Téngase presente que las Facultades de la Administración Tributaria tienen

importante influencia en el sector Económico, Tributario y Financiero del país, lo cual
resulta ser un aspecto beneficioso que se manifiesta tanto a nivel nacional como
internacional. Motivo por el cual, se procede a mencionar las Facultades que posee la
Administración Tributaria en Perú:

Facultad de Recaudación.

Cabanellas (s.f) indica que recaudar es “cobrar contribuciones, impuestos y

otras rentas públicas. Percibir caudales o efectos”. Por su parte, el profesor Sainz de
Bufanda (s.f) al definir la recaudación tributaria recurre al Artículo 1 del Reglamento
General de Recaudación español: “La gestión recaudatoria consiste en el ejercicio de
la función administrativa conducente a la realización de los créditos tributarios y
demás de Derecho Público”.

En palabras de Alonso & otros (2010), señalan que la Facultad de recaudación

implica el ejercicio de las facultades conducentes al cobro de las deudas tributarias,
tanto de aquellas que los deudores pagan voluntariamente como de aquellas que se
paguen en período ejecutivo. (p.143)

También implica establecer las políticas y programas necesarios para que los
tributos lleguen a las arcas fiscales. Debiendo desarrollar diversas acciones
conducentes a garantizar el cobro de los tributos.

Dichas acciones deben permitir cautelar o asegurar que el cobro se pueda

realizar, neutralizando las posibles acciones evasoras de los deudores tributarios.
(Aplicación de Medidas Cautelares).

Lo que conlleva a afirmar que la recaudación es una actividad que tiene por
finalidad hacer efectiva la obligación tributaria. Mediante ella el acreedor tributario ve
satisfecho su crédito en la forma establecida por ley.

59
Facultad de Determinación y Fiscalización.
Facultad de Determinación.

De modo general, debe de tenerse presente que la determinación de la Obligación

Tributaria, es el acto por el que se reconoce un hecho gravado y se liquida el monto
del tributo, pudiendo ser realizada por el propio deudor tributario o por la
administración y su complejidad dependerá de cada tributo. Estando sujeta a la
fiscalización o verificación por parte de la administración tributaria. La cual podrá
modificarla cuando constate la omisión o inexactitud en la información proporcionada,
emitiendo la resolución de determinación, la orden de pago o resolución de multa
según corresponda.

Ante ello, la Facultad de Determinación, consiste en la constatación de la

realización del hecho imponible o la existencia del hecho generador y la precisión de
la deuda en cantidad líquida. Es la fijación de una obligación tributaria en un caso
concreto y respecto de un contribuyente específicamente identificado. Ella verifica la
existencia y dimensión pecuniaria de las relaciones jurídicas tributarias sustanciales.

Se establece la existencia de una deuda tributaria, se individualiza al obligado a

pagarla y se fija el importe de la misma.

Este acto se realiza en 3 pasos:

Paso 1: Verifica la realización del hecho generador de la obligación tributaria.

Paso 2: Identifica la base imponible.

Paso 3: Liquidación (cálculo del tributo).

Ahora bien, dentro de las Formas de practicar la determinación de la

Obligación Tributaria por parte de la Administración Tributaria, se tienen las
siguientes:

Por el sujeto pasivo (autodeterminación).

Por la Administración Tributaria (oficio).

60
 Por la Administración Tributaria con la colaboración del sujeto pasivo
(determinación mixta).

De esta manera, la facultad de determinación consistirá en el acto o conjunto de

actos emanados de la Administración, de los particulares o de ambos coordinadamente,
destinados a establecer en cada caso particular, la configuración del presupuesto de
hecho, la medida de lo imponible y el alcance de la obligación.

Facultad de fiscalización.

Es el poder que goza la Administración Tributaria según ley en orden a

comprobar el cumplimiento de las obligaciones y la procedencia de beneficios
tributarios. Suponiendo la existencia del deber de los deudores tributarios y terceros
de realizar las prestaciones establecidas legalmente para hacer posible esa
comprobación cuyo incumplimiento constituye infracción sancionable. (Talledo
Mazú, 2013, p.22).

Adviértase que la fiscalización constituye sólo una etapa del proceso de

determinación de la obligación tributaria, la cual servirá de referencia a acto
determinativo definitivo, y siguiendo el criterio de publicidad, está sujeta a ser
notificada al contribuyente, en la cual el afectado puede hacer sus respectivos
descargos y presentar las pruebas necesarias requeridas.

Debiendo comprender la Inspección, Investigación y control de cumplimiento

de obligaciones tributarias, incluso de aquellos sujetos que gocen de inafectación,
exoneración o beneficios tributarios. Teniendo como plazo máximo de duración, Un
año.

En lo concerniente al Requerimiento, este es definido como el documento con el

que se da inicio a la fiscalización de un deudor tributario, el que debe ir acompañado
de la carta que presenta al agente fiscalizador donde se incluye la Solicitud de la
Administración Tributaria para que aquel exhiba o presente los documentos que le
permitan comprobar el cumplimiento de sus obligaciones tributarias. Debiendo
contener la especificación exacta de los documentos solicitados y los períodos

61
 fiscalizados; además debe señalar el plazo y condiciones para la presentación de los
documentos, debe ser válidamente notificado, solo debe formular exigencias para las
que la administración está facultada, no debe incurrir en contradicciones, etc.

En este orden de ideas; los actos administrativos al cierre de la fiscalización, son

aquellos que se emiten cuando la Administración Tributaria detecta el incumplimiento
de alguna obligación formal. (Resoluciones de Determinación y de Multa*).

Conteniendo la decisión de la administración (de cobrar o sancionar) expresada

de modo escrito y la característica fundamental de ambos*, es que, al contener dicha
voluntad, deben estar debidamente fundamentados y contener la base legal en la que
se sustentan.

Finalmente, es propicio advertir las diferencias entre Fiscalización y

Verificación, consistentes en lo siguiente: En la Fiscalización; se realiza Auditoria
tributaria; procedimiento amplio; Se revisa, comprueba y controla el correcto
cumplimiento de obligaciones tributarias; Puede variar o modificar la obligación
tributaria determinada por el contribuyente y Se emite la correspondiente RD.
Mientras que la Verificación: Se encuentra dentro de las facultades de fiscalización de
la AT; especie de procedimiento de fiscalización; Se constata y/o comprueba la
veracidad de los datos y montos declarados; Puede variar o modificar la obligación
tributaria determinada por el contribuyente y Se emiten OP.

Facultad de Sancionar.

Es la facultad que tiene reconocida la Administración para aplicar las sanciones

previstas por ley por las infracciones cometidas por el deudor tributario. Teniendo
como criterios rectores, los siguientes: Gradualidad; Frecuencia; Acreditación;
Subsanación; entre otros.

Puede ser discrecional por que se ajusta a la experiencia y capacidad para

distinguir las situaciones.

Asimismo; debe señalarse que la facultad sancionadora está sujeta al Principio

de Legalidad, Tipicidad, No bis in ídem, Proporcionalidad, No concurrencia de
Infracciones; y, otros principios aplicables.

62
 No debiendo olvidar que las sanciones que se aplican ante las Infracciones
Tributarias pueden ser: Pecuniarias; Comiso de Bienes; Internamiento Temporal de
Vehículos; Cierre Temporal de establecimientos u oficinas de Profesionales
Independientes; y, Suspensión de Licencias, Concesiones o autorizaciones vigentes
otorgadas por las entidades del Estado para el desempeño de actividades o servicios
públicos.

Facultad de Resolver.

Es entendida como la facultad que posee la Administración Tributaria de conocer

en primera instancia los recursos impugnatorios de los administrados y se sustenta en
la posibilidad de revisión de sus actos que se reconoce a la administración.

Se funda en la prerrogativa de poder revisar sus propios actos, corregirlos, y, por

ende, evitar una componenda en la que participe un tercero distinto a la administración
que emitió el acto impugnado.

Teniendo como etapas del Procedimiento Contencioso Tributario, las siguientes:

la Reclamación ante la Administración tributaria y la Apelación ante el Tribunal
Fiscal.

Procedimiento de Fiscalización Tributaria.

Espinoza (2016) respecto al Procedimiento de Fiscalización Tributaria, escribe

que:

(…) Comprende un conjunto de tareas que tienen por finalidad instar a los
contribuyentes a cumplir su obligación tributaria; cautelando el correcto,
íntegro y oportuno pago de los impuestos. (p.1)

Fiscalización Tributaria es el procedimiento mediante el cual la

Superintendencia Nacional de Administración Tributaria (SUNAT), comprueba la
correcta determinación de los contribuyentes, así como las obligaciones formales
relacionadas a ellas. Este procedimiento culmina con la notificación de la Resolución
de Determinación y, de ser el caso, de las Resoluciones de Multa que correspondan

63
 por las infracciones que se detecten en el desarrollo del procedimiento. (Espinoza,
2016, p. 1)

En igual sentido, la SUNAT (2016) en lo concerniente al Procedimiento de

Fiscalización Tributaria, afirma lo siguiente:

Es el procedimiento que la SUNAT aplica, dentro de las facultades que le

asigna el Código Tributario, para determinar correctamente el cumplimiento
de la obligación tributaria por parte de un contribuyente: Se encuentra a cargo
de un agente fiscalizador. Se inicia mediante un requerimiento y carta
autorizados, y termina con la notificación de una Resolución de
Determinación que establece conformidad, deuda tributaria o una devolución
de impuestos en caso se haya producido pagos en exceso. En caso se
detectaran infracciones tributarias durante la fiscalización se notifican
también las Resoluciones de Multa que correspondan. (p.1)

1.3.11. Glosario Tributario.

Obligación Tributaria.

Es de naturaleza personal, esto significa que el sujeto acreedor de la relación

tiene el derecho de exigir al deudor que cumpla con determinada prestación, existiendo
dos sujetos determinados: Acreedor y Deudor. Esta obligación es establecida por Ley,
no surge del acuerdo de voluntad como sucede en el derecho civil; sino que
necesariamente para que exista una obligación tributaria, esta debe tener origen legal,
donde generalmente, se establece una prestación a favor del fisco y otra a cargo del
sujeto deudor. (Bravo, Robles, Ruiz de Castilla y Villanueva, 2015, p.193)

Por su parte, Medina (2017) señala lo siguiente:

El Decreto Supremo N° 133-2013-EF (22.06.13) Texto Único Ordenado del

Código Tributario, Libro Primero, Título I, Artículo 1º, conceptualizando la
Obligación Tributaria, indica que: “La obligación tributaria, que es de
derecho público, es el vínculo entre el acreedor y el deudor tributario,
establecido por ley, que tiene por objeto el cumplimiento de la prestación
tributaria, siendo exigible coactivamente”. (p.39)

64
El Tributo.

Debe tenerse como premisa, lo siguiente: “El Código Tributario no define al

“Tributo”, por el contrario, solo conceptúa la Obligación Tributaria; motivo por el
cual, se recurre a la Doctrina y Jurisprudencia para lograr proporcionar un concepto de
Tributo.”

Ante ello, Huamani (citado en Medina, 2017) respecto al Tributo, señala lo

siguiente:

El tributo tiene como finalidad propia proveer de ingresos al Estado o entes

públicos para el cumplimiento de sus fines: la prestación de servicios públicos
y la satisfacción de sus necesidades colectivas esenciales. De este modo,
también se puede asumir como una característica del tributo: la definitividad
(equivalente a la disponibilidad plena para la aplicación al gasto público) en
la adquisición de la riqueza (con carácter definitivo) por parte del ente
público. (p. 40-41)

Por su parte, Landa (2013) afirma que: “El tributo se concebirá como un
instrumento más de la política financiera del Estado para el cumplimiento de sus fines
constitucionales (…)” (p. 2)

En este sentido, Lejeune (citado en Landa, 2013) manifiesta:

(…) El Tributo conduce a conseguir directa y autónomamente la realización

de los fines del Ordenamiento Constitucional, precisamente porque el tributo
no debe ser considerado como una institución que agota toda su eficacia con
el momento en que cumple con su función recaudadora, sino que, en cuanto
institución constitucional, tiene un papel que cumplir al servicio del programa
y los Principios Constitucionales. (p.2)

Ahora bien; respecto a la Clasificación del Tributo, podemos señalar que el

Código Tributario en la Norma II, señala que el término genérico tributo comprende:
Impuesto, Contribución y Tasa. (Medina, 2017, p.41)

Deuda Tributaria.

65
 Robles (2013) al analizar la Deuda Tributaria, pone en manifiesto lo siguiente:

Para nuestro sistema tributario, la deuda tributaria, de acorde al Artículo 28

del Código Tributario es la suma adeudada al acreedor tributario, por los
Tributos, multas e intereses, así señala que la Administración Tributaria
exigirá el Pago de la deuda tributaria que está constituida por el Tributo, las
Multas, y, los Intereses. (p. 4)

Asimismo, respecto a los componentes de la deuda tributaria, debe precisarse

que los intereses comprenden el interés moratorio por el pago extemporáneo del
tributo; el interés moratorio aplicable a las multas; y, el interés por aplazamiento y/o
fraccionamiento de pago. Ahora bien, en lo concerniente a la Multa, esta es concebida
como una sanción que impone la Administración Tributaria por la comisión de
Infracciones Tributarias. (Robles, 2013, p.6)

El Pago.

Es el cumplimiento de la prestación debida, estableciendo la existencia de un

crédito por suma liquida a favor del Estado. Siendo que debido al suceso del hecho
imponible trae como consecuencia la potencial obligación de una persona a pagar
tributos al Fisco, ello independientemente de que se trate de Obligaciones de dar, hacer
o no hacer.

Respecto de los efectos que produce el Pago, debe establecerse que:

El pago satisface el interés del acreedor, al obtener este la prestación debida que
esperaba; aunado a ello, el pago tiene un efecto liberatorio en tanto constituye el medio
por el cual el deudor se libera del vínculo jurídico que lo ligaba al acreedor; asimismo,
tiene un efecto extintivo, pues al haberse cumplido con la prestación debida, se
extingue el vínculo jurídico existente. (Robles, 2013, p.15)

Finalmente, no debe olvidarse que los obligados al pago de la deuda tributaria

serán efectuados por los deudores tributarios, y, en su caso, por sus representantes.
Advirtiendo también, que los terceros pueden realizar el pago, salvo oposición
motivada del deudor tributario.

66
 1.3.12. Impacto.
Confianza.

Los Superintendentes e Intendentes de la Superintendencia Nacional de Aduanas

y de Administración Tributaria tendrán confianza en la aplicación de la Regularización
Tributaria en cuanto se modifique el Artículo 189° del Decreto Supremo N° 133-2013-
EF, pues al verificar un nuevo sistema de Regularización Tributaria que hace
improcedente el uso de tal Institución Jurídica Tributaria por el mismo contribuyente
que haya reiterado la conducta evasiva frente a su obligación tributaria, tal Órgano
Administrador del Tributo comunicara al Ministerio Público para que aquel en el
marco de sus facultades, investigue penalmente a los Contribuyentes por la posible
comisión de Delitos tributarios (Contemplados en la Ley Penal Tributaria: Decreto
Legislativo N° 813). En consecuencia, la modificación de la norma sobre
Regularización Tributaria establecerá nuevos lineamientos Institucionales en como
deberá ser aplicada.

Por ende, con la propuesta de modificación del Código Tributario (Artículo

189°), se transitara de la incredulidad a un grado de confianza tal, que la
Regularización Tributaria sería el principal mecanismo viable e idóneo que busque
prevenir la Defraudación Tributaria en la legislación penal especial y ser una fuente
de Recaudación de Tributos en la República del Perú.

Justicia.

Es pertinente realizar un análisis de este punto, siendo el espíritu de la propuesta

plasmada en la Investigación in comento, debido a que la Regularización Tributaria en
la Legislación Peruana es entendida como el Pago de la Totalidad de la Deuda
Tributaria (Incluye el Tributo, intereses y Multas Impuestas) o, en su caso, la
devolución del reintegro, saldo a favor o cualquier otro beneficio indebidamente
obtenido. A nivel penal, la regularización tributaria produce el efecto de impedir la
persecución penal por los delitos tributarios cometidos para dejar de pagar la deuda
tributaria regularizada. (García, 2015, p.41). Aunado a ello, dicha figura jurídica
tributaria tiene como fundamento el objetivo estatal de conseguir que los tributos
dejados de pagar efectivamente se recauden, y su fundamento dogmático reside en la

67
 reparación del daño. (García, 2007, p. 693 y 698, citado en el Fundamento Jurídico 9°
del Acuerdo Plenario N° 2-2009/CJ-116 emitido por la Corte Suprema de Justicia de
la República del Perú).

En consecuencia, cuando operase la Regularización Tributaria, las decisiones de

los diferentes magistrados y/o Superintendentes e Intendentes de la SUNAT,
resolverán con mayor justicia. Así también, con la modificación de la Regularización
Tributaria en la Legislación Peruana se aspira a prevenir la Defraudación Tributaria en
la Legislación penal especial en el contexto de una articulada Política Criminal
Tributaria que sea perdurable en el tiempo.

Objetividad.

Las decisiones jurisdiccionales que se desarrollen en el ámbito del

Ordenamiento Jurídico Peruano sobre la materia y problemática en desarrollo, no debe
quebrantar la coherencia y uniformidad de criterios, si no desarrollarse decisiones
iguales o similares en los casos de Regularización Tributaria por parte de los
Contribuyentes que hayan reiterado la conducta evasiva frente a su obligación
tributaria.

Pues, en la solución de la presente investigación se desarrolla un criterio

uniformador frente a casos análogos referente a la problemática planteada, teniendo
como efecto a que las decisiones jurisdiccionales expresadas en resoluciones, gocen
de objetividad, teniendo como consecuencia sentencias proporcionales e indudables,
siendo estás acatadas en lo íntegro del pronunciamiento judicial.

Por tanto, resulta oportuno citar lo establecido por la Corte Constitucional de

Colombia, Sentencia de Constitucionalidad N° 634 del 2011, Magistrado Ponente:
Luis Ernesto Vargas Silva:

Dentro de las distintas cualidades deseables de los sistemas jurídicos en los

estados democráticos está su procedibilidad y coherencia de las decisiones
judiciales. Los ciudadanos esperan que, en todo caso, ante la existencia de
asuntos análogos en sus hechos jurídicos relevantes, los jueces otorguen
decisiones igualmente similares (...). Esto se logra a partir de dos vías

68
 principales: (i) el reconocimiento el carácter ordenador y unificador de las
sub-reglas creadas por los altos tribunales de justicia (...): y (ii) la exigencia
que las decisiones judiciales cumplan con las condiciones propias de todo
discurso racional, esto es, que (a) incorporen todas las premisas obligatorias
para la adopción de la decisión - las diversas fuentes formales de derecho -,
otorgándose prevalencia a aquellas de superior jerarquía, como la
Constitución; (b) cumplan con reglas mínimas de argumentación, que eviten
las falacias y contradicciones; (c) sean consistentes con las demás decisiones
adoptadas por el sistema judicial, de modo que cumplan con el de
procediblidad antes anotado”. (p.3-4)

En análisis a la cita, para lograr una solución respecto de la problemática

planteada, se necesita partir de un punto principal: Obtener una idea de carácter
ordenador y/o unificador con el objetivo que, en Primera, Segunda y si fuera el caso
en la Instancia excepcional de Casación, se exija que las decisiones sean racionales y
justas, estando desarrolladas en el marco de la objetividad judicial.

En consecuencia, con la propuesta de la modificación del Artículo 189° del

Decreto Supremo N° 133-2013-EF, se generará Objetividad en el Pronunciamiento de
los Superintendentes e Intendentes de la SUNAT y/o representantes del Ministerio
Público en la Ciudad de Chiclayo, en cuanto se establezca el nuevo Sistema de
Regularización Tributaria.

2. Defraudación Tributaria en la Legislación Penal Especial: Estado Actual y

factores influyentes.

2.1. Delito Tributario.

Es toda violación dolosa de normas legales impositivas sancionada con penas

privativas de la libertad como pena principal y en algunos casos la multa y comiso
como penas accesorias; siendo posible recalcar lo siguiente: Supone la realización de
un comportamiento grave que infringe normas tributarias. (Samhan, 2012, p.17)

Es así, que con el delito tributario, se daña tanto la recaudación tributaria como
la función del tributo de manera inmediata; con ello, la relevancia penal surge en el

69
ámbito de las normas tributarias destinadas a la determinación de la Obligación
Tributaria de pago o a la obtención de derechos o beneficios fiscales. (Samhan, 2012,
p.17).

Aunado a ello, debe advertirse que el delito tributario es de persecución pública,

por ende está a cargo del Ministerio Público, aunque con la necesaria intervención del
Órgano Administrador del Tributo.

Ahora bien, el delito tributario también posee elementos constitutivos, los cuales
son la acción u omisión., con ello, se les otorga a los distintos tipos y figuras penales
necesariamente un verbo, que denota la acción típica a efectos de que se configure el
delito, tal como la ley lo describe y delimita. (Fuente: Elaboración Propia).

Siendo apropiado señalar las diferencias que existen entre los Delitos e
Infracciones Tributarias, motivo por el cual, se elaboró el siguiente cuadro
comparativo:

PRINCIPALES INFRACCIONES DELITOS TRIBUTARIOS

DIFERENCIAS: TRIBUTARIAS

Regulado por el Decreto Regulado por el Decreto

Supremo N°133-2013- EF Legislativo N° 813: Ley
Por su regulación
que aprueba el Texto Único Penal Tributaria.
normativa:
Ordenado del Código
Tributario.

Se realiza de forma
subjetiva, es decir requiere
Se realiza de forma objetiva,
intencionalidad (Dolo).
no se requiere
Por su determinación:
intencionalidad.

70
 Ligado al incumplimiento Se relaciona al
de obligaciones formales. incumplimiento de
Por su vinculación:
obligaciones sustanciales.

Por la Calidad que Recibe la calidad de Recibe la calidad de Autor

recibe el sujeto: Infractor. y/o participe.

Por la autoridad Sancionado por la Sancionado por la Justicia

especializada para Administración Tributaria. penal.
sancionar:

Culmina con la emisión de Culmina con una sentencia

un acto administrativo, que judicial - absolutoria o
tiene carácter de “cosa condenatoria - la cual es
Por la forma de resuelta” o “cosa decidida” impugnable en la vía
culminar el proceso: impugnable en la vía jurisdiccional.
administrativa y judicial.

Penas privativas de la
libertad como pena
Multa, comiso, cierre,
principal y en determinados
suspensión de licencias e
Por las sanciones: casos: multa y comiso,
internamiento temporal de
como penas accesorias.
vehículos.

(Fuente: Elaboración Propia)

Finalmente, García (2007) en su obra Jurídica denominada “Derecho Penal

Económico-Parte Especial señala que:

La creación de los Delitos Tributarios, responde a la necesidad del Estado de

asegurar el pago de los tributos establecidos por el Estado, convirtiéndose así

71
 el Derecho Penal como instrumento asegurador de la eficacia de la actividad
financiera. (p.267)

2.2. El Delito de Defraudación Tributaria.

2.2.1. Generalidades.

Mediante el Decreto Legislativo Nº 813 del año 1996 se aprobó la Ley Penal
Tributaria (y sus modificatorias por el Decreto Legislativo N° 1114 del año 2012), ello
al amparo de la delegación que el Poder Legislativo otorgó al Poder Ejecutivo
mediante la Ley Nº 26557. Esta Ley tuvo como finalidad regular la figura de los delitos
tributarios en una Ley penal especial y no tanto en un cuerpo normativo como es el
Código Tributario. (Alva, 2012, p.1)

Debe señalarse que respecto al delito de Defraudación Tributaria en la

legislación peruana, el artículo 189 del Decreto Supremo N° 133-2013-EF que
aprueba el Texto Único Ordenado del Código Tributario, contiene la Institución
Jurídica Penal denominada “Exclusión de Pena”, señalando que no procederá el
ejercicio de la acción penal por parte del Ministerio Público, ni la comunicación de
indicios de delito tributario por parte del Órgano Administrador del Tributo
(SUNAT) cuando se regularice la situación tributaria en relación con las deudas
originadas por la realización de alguna de las conductas constitutivas de delito
tributario contenidas en la Ley Penal Tributaria (Decreto Legislativo N° 813) hasta
antes de que el Ministerio Público disponga el inicio de la Investigación
correspondiente (Investigación Preliminar) o, a falta de ésta, el Órgano
Administrador del Tributo inicie cualquier procedimiento de fiscalización
relacionado con el Tributo y periodo defraudado.

2.2.2. Definición del Delito de Defraudación Tributaria.

72
 Medrano (2016) en su publicación denominada “En torno a la defraudación
tributaria” manifiesta lo siguiente:

Comete delito de defraudación tributaria, “El que en provecho propio o de un

tercero, valiéndose de cualquier artificio, engaño, astucia, ardid u otra forma
fraudulenta deja de pagar en todo o en parte los tributos que establecen las
leyes (…)”. (p.1)

Quiroz (2018) establece que la defraudación tributaria es una de las modalidades

de los Delitos Tributarios, cometidas en agravio del fisco quien percibirá menos de lo
que la ley establece que le corresponde, en consecuencia, aquel acto mermará el capital
del Estado impidiendo que este cumpla eficientemente con los servicios públicos
(p.42)

Resultando con ello, ser doblemente perjudicada la sociedad ya que tendrá

servicios públicos deficientes y la baja percepción tributaria obligara a la elevación del
porcentaje de los Tributos a pagar. (Calderón, 2012, p.598).

Por su parte, Villegas (2001) en su obra jurídica titulada “Curso de Finanzas,

Derecho Financiero y Tributario” sostiene que una de las causas por las cuales se
produce la defraudación tributaria es la evasión, entendida esta como:

Toda eliminación o disminución de un monto tributario producido dentro del

ámbito de un país por parte de quienes están jurídicamente obligados a
abonarlo y que logran tal resultado mediante conductas violatorias de
disposiciones legales.

Pues la defraudación fiscal requiere, subjetivamente, la intención deliberada

de dañar al fisco, y objetivamente, la realización de determinados actos o
maniobras tendentes a sustraer, en todo o en parte, a la obligación de pagar
tributos. Esas maniobras están intencionalmente destinadas a inducir en error
a la autoridad para que la falta total o parcial de pago aparezca como legítima,
y de allí la mayor gravedad de esta infracción, que se traduce en la mayor
severidad de las sanciones. (p.382 y 389)

73
 Finalmente, Bramont & García (1997) señalan en su “Manual de Derecho Penal-
Parte Especial” que en esencia el delito de defraudación tributaria consiste en la
realización de uno o varios actos que tengan por fin dejar de pagar en todo o parte los
tributos que se establecen en las leyes, perjudicando el sistema de recaudación de
ingresos y realización del gasto público. (p.415)

2.2.3. Regulación de la Defraudación Tributaria en la Legislación Penal Especial

del Perú.

La Ley Penal Tributaria aprobada mediante Decreto Legislativo Nº 813 (con sus
respectivas modificatorias del Decreto Legislativo N° 1114) en su artículo 1° señala:

El que, en provecho propio o de un tercero, valiéndose de cualquier artificio,

engaño, astucia, ardid u otra forma fraudulenta, deja de pagar en todo o en
parte los tributos que establecen las leyes, será reprimido con pena privativa
de libertad no menor de 5 (cinco) ni mayor de 8 (ocho) años y con 365
(trescientos sesenta y cinco) a 730 (setecientos treinta) días-multa.

Lo que conlleva a señalar que el legislador a través de la Ley Penal Tributaria ha

querido regular la figura de los delitos tributarios en una ley especial y no en un cuerpo
normativo como es el Código Penal (aprobado por Decreto Legislativo N° 635).
(Quiroz, 2018, p.42)

En esta línea de ideas, debe observarse que la pena mínima es de cinco años y la
máxima de ocho años de prisión, teniendo carácter de pena efectiva debido a que
supera los cuatro años de pena privativa de libertad. Así también, únicamente puede
ser autor quien omite pagar el tributo que le exige la ley; es decir, debe tratarse del
contribuyente o del responsable. El primero es aquel que realiza el hecho generador
de la obligación. Responsable es quien sin tener la condición de contribuyente debe
satisfacer la obligación atribuida a este. En el caso de las personas jurídicas es
responsable el representante legal.

Nótese, que la simple falta de pago de un impuesto no es penalmente

sancionable, lo que concuerda con la garantía que otorga la Constitución: “No hay

74
prisión por deudas”. La pena privativa de la libertad resulta aplicable por incumplir
dolosamente el deber legal, utilizando un medio fraudulento. (Medrano, 2016, p.1)

Finalmente, Alva (2012) en su publicación titulada “¿Cuándo se configura el

delito de Defraudación tributaria? establece que:

El delito de Defraudación Tributaria se encuentra regulado en el Título I de

la Ley Penal Tributaria, específicamente en el artículo 1º de la referida norma
y es considerado, en términos del Derecho Penal como el tipo base, ya que
reúne elementos de descripción de la conducta que se pretende sancionar.

Debiendo advertirse que el precepto normativo del artículo 1° de la Ley en

mención, hace referencia a dos tipos de sanciones, una relacionada con la
pena privativa de la libertad que estaría representada con el confinamiento
de una persona en la cárcel; y la otra sanción que sería de tipo pecuniaria,
como son los llamados días-multa. (p.4)

2.2.4. Bien Jurídico Protegido en la Defraudación Tributaria.

Se considera que el bien jurídico protegido en los Delitos Tributarios, es la

expectativa de que el Estado llegue a recibir los ingresos que se generan por los
diferentes tributos internos. Es decir, protege el “Proceso de Ingresos y Egresos a
cargo del Estado”. (Quiroz, 2018, p.45)

2.2.5. Obligación de Carácter Pecuniario en el Delito de Defraudación

Tributaria.

Nótese que existen determinados delitos que dentro de sus presupuestos

objetivos tiene como condición necesaria una Obligación de carácter pecuniario, es
decir, obligaciones que son traducibles en determinadas sumas de dinero que a su vez
dañan al bien jurídico protegido. Es así que en aquel catálogo de delitos, se ubica el
delito de defraudación tributaria (contemplado en la Ley Penal Tributaria) en el que
dentro de sus presupuestos objetivos también se asume una “obligación de sumas de
dinero”, específicamente, la obligación de pagar tributos al Estado, y que
objetivamente, su incorporación en el Derecho Penal está dada porque han fracasado
en las vías de cobro administrativo por parte de la Administración Tributaria (SUNAT)

75
durante un proceso de cobro activo como elemento preceptivo de la infracción
tributaria. (Quiroz, 2018, p.46)

2.2.6. Modalidades del Delito de Defraudación Tributaria.

Las modalidades del delito de defraudación tributaria se encuentran

contempladas en el artículo 2° inciso a. y b. de la Ley Penal Tributaria (Decreto
Legislativo N° 813).

Modalidad estipulada en el inciso a. del Artículo 2° de la Ley Penal Tributaria:

Ocultar, total o parcialmente, bienes, ingresos rentas, o consignar pasivos

total o parcialmente falsos para anular o reducir el tributo a pagar.

Ante ello, Paredes (2007) en su publicación intitulada “Los Delitos tributarios

en el Perú: Aspectos sustantivos y procesales” sostiene que la primera modalidad prevé
dos posibilidades: La ocultación de bienes, ingresos o rentas (activos) del
contribuyente y la declaración de deudas inexistentes (pasivos), todo con la finalidad
de disminuir la capacidad impositiva del contribuyente y como consecuencia reducir
o anular el monto del impuesto a pagar. (p.61)

Modalidad estipulada en el inciso b. del Artículo 2° de la Ley Penal Tributaria:

No entregar al acreedor tributario el monto de las retenciones o

percepciones de tributos que se hubieren efectuado, dentro del plazo que
para hacerlo fijen las leyes y reglamentos pertinentes.

Este delito se configura cuando recaudado el impuesto mediante la retención o

percepción, el agente no cumple con entregarlo al Estado, por tanto, el único requisito
es el primer caso: retención, es que el dinero retenido haya sido efectivamente
descontado, y, en el segundo, que se haya recibido. (Paredes, 2007, p.65)

2.2.7. Tipo Agravado de la Defraudación Tributaria.

76
 Las agravantes son circunstancias que aumente la sanción de un delito con
referencia al tipo base. Aquí normalmente estarían involucrados conceptos como
alevosía, premeditación, ventaja, entre otros supuestos. (Alva, 2012, p.5)

Así el tipo agravado de la Defraudación tributaria se encuentra regulado en el

artículo 4° de la Ley Penal Tributaria (Decreto Legislativo N° 813); donde la pena
privativa de libertad es no menor de ocho ni mayor de doce años y con setecientos
treinta a mil cuatrocientos sesenta días-multa, cuando:

a. Se obtenga exoneraciones o inafectaciones, reintegros, saldos a favor,

crédito fiscal, compensaciones, devoluciones, beneficios o incentivos
tributarios, simulando la existencia de hechos que permitan gozar de los
mismos.

b. Se simule o provoque estados de insolvencia patrimonial que imposibiliten

el cobro de tributos.

2.2.8. Ejercicio de la Acción Penal en los delitos de Defraudación Tributaria.

La acción penal es aquella que se origina a partir de un delito y que supone la

imposición de un castigo al responsable de acuerdo a lo establecido por ley, de esta
manera, la acción penal es el punto de partida del proceso judicial. Por tanto, supone
un ejercicio de poder por parte del Estado y un derecho a la tutela para los ciudadanos
que sufren las consecuencias de un delito cometido en contra de su persona. (Quiroz,
2018, p.47-48)

En este orden de ideas, (Quiroz, 2018) señala que la acción penal puede ser
pública, en el caso que sea el Estado quien la ejerza. Particularmente en el Perú la
ejerce el Ministerio Público, sobre todo en aquellos casos en los cuales el delito
cometido afecta en cierto modo el orden público en la sociedad. Dentro de este grupo
encontramos a los delitos tributarios. Por el contrario, la acción penal es privada,
cuando el delito cometido no sea de tal gravedad que afecta el orden público en la
sociedad, sino que afecta la esfera privada del agraviado o sus parientes, como es el
caso de los Delitos contra el Honor. Ante ello, no correspondería que el Estado persiga
de oficio al infractor. En consecuencia, el ejercicio de la acción penal constituye una

77
facultad que detenta el Estado, representado por el Ministerio Público, para poder
perseguir a las personas responsables de la comisión de delitos. (p.48-49)

Ello se contrasta con el Artículo 11° de la Ley Orgánica del Ministerio Publico
aprobada por Decreto Legislativo N° 052 al señalar textualmente lo siguiente:

El Ministerio Público es el titular de la acción penal pública, la que ejercita

de oficio, a instancia de la parte agraviada o por acción popular, si se trata de
delito de comisión inmediata o de aquéllos contra los cuales la ley la concede
expresamente.

Ahora bien, en lo concerniente al ejercicio de la Acción penal en los delitos

tributarios específicamente en el Delito de Defraudación tributaria, se establece que el
ente administrador del tributo y sujeto de recaudación Estatal SUNAT posee todas las
prerrogativas para denunciar la acción penal, restándole así al Ministerio Público la
capacidad para ejercer la denuncia ante el juez en los casos en que la SUNAT decida
lo contrario, evidenciándose una reducción a la titularidad de la acción penal al
Ministerio Publico, facultad reconocida en la Constitución Política y su respectiva Ley
Orgánica (Quiroz, 2018, p.62-63)

Ante ello, en el Título II de la Ley Penal Tributaria se regula la figura de la

Acción Penal, específicamente el texto del artículo 7° establece que en los casos de
delito tributario, el Ministerio Público dispondrá la formalización de la Investigación
Preparatoria previo informe motivado del Órgano Administrador del Tributo. Las
Diligencias Preliminares y, cuando lo considere necesario el Juez o el Fiscal en su
caso, los demás actos de la Instrucción o Investigación Preparatoria, deben contar con
la participación especializada del Órgano Administrador del Tributo.

Asimismo, debe observase que respecto a la Investigación y Promoción de la

Acción penal, el artículo 8° de la Ley Penal Tributaria (Decreto Legislativo N° 813)
establece las siguientes reglas a observar:

1. El Órgano Administrador del Tributo cuando, en el curso de sus

actuaciones administrativas, considere que existen indicios de la comisión de
un delito tributario, inmediatamente lo comunicará al Ministerio Público, sin
perjuicio de continuar con el procedimiento que corresponda.

78
 2. El Fiscal, recibida la comunicación, en coordinación con el Órgano
Administrador del Tributo, dispondrá lo conveniente. En todo caso, podrá
ordenar la ejecución de determinadas diligencias a la Administración o
realizarlas por sí mismo. En cualquier momento, podrá ordenar al Órgano
Administrador del Tributo le remita las actuaciones en el estado en que se
encuentran y realizar por sí mismo o por la Policía las demás investigaciones
a que hubiere lugar.

2.2.9. Omisión Impropia y Propia en el Delito de Defraudación Tributaria.

Reátegui (s.f) (citado en Quiroz, 2018) señala nos encontramos ante una omisión
impropia cuando no realizamos la conducta que hubiese permitido evitar el resultado
producido. Es así que su tipicidad es inversa al de delito de comisión, ya que en el de
comisión debe subsumirse la conducta realizada en la descrita por el tipo; mientras que
en el delito de omisión, la tipicidad se comprueba al demostrar que la conducta que
estamos realizando no se va a subsumir en la descripción de la acción ordenada. (p.53)

Entonces, los delitos impropios de omisión son todas aquellas infracciones que
no están tipificadas ante el deber de impedir un resultado de un delito de comisión y
requerirán los mismos elementos del delito propio de omisión como: que se produzca
el resultado de un delito de comisión y por otro lado que su tipicidad dependa de la
posición del garante en cada caso en concreto. (Quiroz, 2018, p.53)

En tal sentido, Quiroz (2018) manifiesta que la organización técnica y jurídica

de los delitos de defraudación tributaria encuentra su fundamento en un acto de
omisión basado en aquel incumplimiento por parte del contribuyente, de la obligación
que tiene de contribuir con el sostenimiento de los gastos del Estado. Así pues en la
defraudación tributaria se podrá evidenciar, cuando se configura como un
“ocultamiento” o cuando es un “no entregar”, de aquellas retenciones o percepciones
ante el acreedor tributario. En los dos casos se señalan modos típicos emisivos para
lesionar el bien jurídico. (p.53-54)

Finalmente, Reátegui (2009) es su obra denominada “Estudios del Derecho

Penal-Parte Especial” sostiene que:

79
 En la omisión propia se exige la presencia del dolo, además tenemos que
conocer la situación típica, las situaciones de intervención y a sustraerse
voluntariamente a pesar de ese conocimiento a la obligación de actuar. Pero
además se señala que existe también diferencia entre el dolo que se requiere
para la omisión y el dolo requerido para la comisión, el cual deberá requerir
además, un conocimiento de la situación generadora del deber y de aquellas
circunstancias que fundamentan la posibilidad de la realización de la acción.
(p.723)

2.2.10. Consideración relacionada al Proceso sobre el Delito de Defraudación

Tributaria.

El delito de defraudación tributaria es de infracción del deber institucional,

donde la institución que se afecta es el sistema de administración tributaria. El deber
institucional no atañe por igual a todas las personas por cuanto no es un deber general,
sine un deber especial que vincula únicamente a un determinado sujeto en virtud del
estatus especial reconocido por el sistema tributario. (Quiroz, 2018, p.57-58)

2.2.11. Caución en la Defraudación Tributaria.

Alva (2017) en su publicación denominada “La caución dentro de la Ley Penal

Tributaria” señala lo siguiente:

La caución constituye una especie de garantía otorgada por una persona que
es investigada por la presunta comisión de un delito y sobre la cual tiene un
mandato de comparecencia dictado por el juez o la sala penal a cargo del
proceso judicial llevado a cabo.

Esta garantía es otorgada a exigencia del juez o la sala penal, quienes

determinan su monto de acuerdo a ciertos parámetros fijados por norma y que
deben ser evaluados por dicha autoridad.

La finalidad es el otorgamiento de una especie de garantía que pueda asegurar

que la comparecencia de la persona que es investigada, acuda a todas las
diligencias y citaciones que son necesarias para esclarecer si tiene o no

80
 culpabilidad en la comisión de los hechos que son materia de investigación y
que son punibles. (p.2)

Asimismo debe tenerse en cuenta que la Caución se encuentra regulada en el

Artículo 289° del Código Procesal Penal del año 2004, en el cual se concibe que
existen dos tipos de Caución: Personal y Real (ambas reguladas en los numerales 2 y
3 del artículo y cuerpo normativo antes citado).

Ahora bien; la Caución Personal estará ligada necesariamente al otorgamiento

de una cantidad de dinero, que a criterio del juez y dentro de los parámetros
establecidos en la normatividad procesal penal corresponda asignarle. La entrega de la
caución determina en cierto modo el aseguramiento de la libertad del procesado
mientras dure el proceso de investigación. Mientras que la Caución Real implica la
entrega de algún bien o título valor que asegure el cumplimiento de la presencia de
inculpado mientras dure todo el proceso de investigación. (Alva, 2017, p.3)

Precísese que en el Título III de la Ley Penal tributaria (Decreto Legislativo N°

813), se encuentra contemplada la figura de la Caución aplicable al delito de
Defraudación Tributaria. Específicamente se encuentra regulada desde el Artículo 10°
al 16° de la Ley antes citada.

En aquella línea de pensamientos, debe quedar establecido que la caución

también opera cuando el Juez o la Sala Penal concede la libertad Provisional al autor
del Delito de Defraudación Tributaria, tal como se puede observar en el Artículo 11°
de la Ley Penal Tributaria.

Nótese que en los casos que exista mandato de comparecencia o libertad

provisional, el monto mínimo de caución se fija en función a lo que estime el Órgano
Administrador del Tributo a la fecha de interposición de la denuncia o a la fecha de
solicitud de la libertad provisional respectivamente. Si existieren recursos
administrativos interpuestos por el contribuyente contra la determinación de la deuda
tributaria estimada por el Órgano Administrador del Tributo, ello no impedirá la
aplicación de lo dispuesto en el Decreto Legislativo N° 813. (Base Legal: Artículo
12° de la Ley Penal Tributaria).

81
 No obstante, si ya se cumplió con el pago de la deuda tributaria actualizada, el
Juez o la Sala Penal, fijara el monto de la caución de acuerdo a la responsabilidad y
gravedad del hecho punible cometido, así como a las circunstancias de tiempo, lugar,
modo y ocasión; tal como lo dispone el Artículo 13° del Decreto Legislativo N° 813
que aprueba la Ley Penal Tributaria.

Adviértase que en el caso que se impute al autor la comisión de varios delitos de

Defraudación tributaria, la caución se fijara en base al total de la deuda tributaria que
corresponda. (Base Legal: Artículo 14° de la Ley Penal Tributaria).

Finalmente, si son varios los imputados que intervienen en la comisión del hecho
punible, el Juez o la Sala Penal impondrá al participe, un monto no menor al diez por
ciento de la caución que corresponde al autor. No obstante si son varios imputados, los
autores responderán solidariamente entre sí por el monto de la caución determinada
según corresponda, igual tratamiento recibirán los partícipes; tal como se colige de los
Artículo 15° y 16° del Decreto Legislativo N° 813 que apruébala Ley Penal Tributaria.

2.2.12. Consecuencias Accesorias en el Delito de Defraudación Tributaria.

Téngase presente que con la dación del Código Penal de 1991, se incorporó las
denominadas consecuencias accesorias, como supuestos de consecuencias jurídicas
derivadas del delito aplicables a personas jurídicas, pero sin incluirlas en el catálogo
de penas previstas en dicho cuerpo normativo, lo que implica que nuestro
ordenamiento penal mantuvo un sistema de responsabilidad punitiva, a nivel de pena,
de exclusiva aplicación a las personas naturales. (Iberico, 2016, p.53)

En tal sentido, la Ley Penal Tributaria (Decreto Legislativo N° 813) en el Título

IV que comprende solo el Artículo 17°, regula las denominadas Consecuencias
Accesorias aplicable en la comisión del delito de Defraudación Tributaria. Teniendo
en cuenta lo siguiente:

Si en la ejecución del delito tributario se hubiese utilizado la organización de

una persona jurídica o negocio unipersonal, con conocimiento de sus
titulares, el Juez podrá aplicar, conjunta o alternativamente según la gravedad
de los hechos:

82
a) Cierre temporal o clausura definitiva del establecimiento, oficina o local
en donde desarrolle sus acciones. El cierre temporal no será menor de
dos ni mayor de cinco años.

A modo de comentario, Iberico (2016) señala que con esta medida se afecta
la operatividad de la persona jurídica al dificultar sus actividades por la
intervención en los lugares físicos donde las realiza. Es de precisar que no es
una medida que afecte a la persona jurídica como ente jurídico. Asimismo,
esta medida no necesariamente se aplica a todos los locales donde la persona
jurídica realiza sus actividades, ya que puede incidir sólo respecto de uno o
de algunos, donde se realizó la conducta ilícita. (p.57)

Por su parte, el Acuerdo Plenario Nº 7-2009/CJ-116, teniendo como asunto:

Persona jurídica y consecuencias accesorias, citando al Maestro Castillo Alva
José Luis; sostiene que aquella sanción afecta el funcionamiento de los
ambientes físicos e inmuebles en los cuales la persona jurídica realiza sus
actividades organizacionales y operativas. Cuando la clausura sea temporal
no puede durar más de cinco años. Es importante precisar que para que
proceda esta medida el local o establecimiento tiene que haber servido para
la comisión, favorecimiento, facilitación o encubrimiento del delito. (p.5-6)

b) Cancelación de licencias, derechos y otras autorizaciones

administrativas.

c) Disolución de la Persona Jurídica.

Iberico (2016) manifiesta que esta medida incide directamente sobre la

entidad jurídica del ente colectivo, adoptando un mecanismo sumamente
gravoso, ya que pone fin a la existencia de la misma, y ello debe ocurrir
cuando el Juez haya llegado a determinar que la finalidad fáctica de la persona
jurídica es de contenido criminal, por ende su existencia per se es de suma
peligrosidad. (p.57-58)

En tal sentido, el Acuerdo Plenario Nº 7-2009/CJ-116, teniendo como asunto:

Persona jurídica y consecuencias accesorias, citando a los Maestros en
Derecho Penal: Hurtado Pozo José y Zúñiga Rodríguez Laura; enfatiza que

83
 este tipo de sanción es la más grave que se podría imponer a un ente colectivo.
Por tanto, la disolución debe quedar reservada, entre otros casos, para
aquellos donde la propia constitución, existencia y operatividad de la persona
jurídica, la conectan siempre con hechos punibles, situación que
generalmente ocurre con las denominadas personas jurídicas de fachada o de
papel, pues, empíricamente se ha detectado no un defecto de organización
sino un evidente defecto de origen de la organización. Pero, también, cabe
disponer la disolución de la persona jurídica, en supuestos donde se
identifique una alta probabilidad de que aquella vuelva a involucrarse en
delitos o peligrosidad objetiva de la persona moral. (p.6)

d) Suspensión para contratar con el Estado, por un plazo no mayor de cinco

años. (Base Legal: Artículo 17 de la Ley Penal Tributaria)

1.4. Formulación del Problema

¿Cómo prevenir la defraudación tributaria?

1.5. Justificación e importancia del estudio

Se justifica la importancia de abordar este Tema de Investigación, debido a que

con ello se busca realizar un análisis de la aplicación institucionalizada de la
Regularización Tributaria como mecanismo jurídico de Exclusión de Pena en la
comisión de Delitos Tributarios y de la propuesta de modificatoria del Artículo 189
del Decreto Supremo N° 133-2013-EF para prevenir la Defraudación Tributaria;
debiendo precisar que con la creación de dicha Institución Jurídica Tributaria, se
disminuye la represión penal en la comisión de Ilícitos tributarios, con la finalidad de
contribuir con el objetivo estatal de conseguir que los Tributos dejados de pagar,
efectivamente se recauden, teniendo como fundamento dogmático, la reparación del
daño, en mérito a una Política Tributaria eficiente de acorde al Estado Constitucional,
Social y Democrático de Derecho. No obstante, cabe advertir que debe establecerse
un límite en cuanto al uso de la Regularización Tributaria por parte del mismo
contribuyente que haya reiterado la conducta evasiva frente a su obligación
tributaria, ello con la finalidad de que el Derecho Penal mantenga su vigencia
punitiva frente a conductas que vulneren Bienes Jurídicos penalmente protegidos

84
recurriendo a la imposición de una pena, para así, volver a concienciar a la sociedad
que delinquir es un hecho reprobable y por ende, merecedor de ser castigado.

En este sentido, los distintos Gobiernos en el Perú, han dirigido mayor parte de
su accionar a incrementar la recaudación, mutando delitos dolosos consumados y hasta
en proceso de investigación penal, en simples deudas tributarias, generando versiones
contradictorias de cómo estudiar y aplicar la “Regularización de la situación tributaria”
en sede penal y/o administrativa, produciendo un efecto inverso al pretendido por el
legislador, creando incentivos para la realización de estrategias económicas, que
comprendan la ejecución de conductas ilícitas de “ahorro” con el riesgo asumido por
parte del contribuyente de que, ante la posibilidad de ser descubierto, pueda convertir
en deuda su delito.

Por estos motivos, la Investigación in comento, tendrá una trascendencia social,

pues los resultados del presente estudio, contribuirán académicamente a los
Profesionales y Estudiantes de múltiples disciplinas, tales como: Derecho y Ciencia
Política, Contabilidad, Economía y Finanzas, y, Administración de Empresas;
máxime, si con ello, se pretende notar la importancia de la Regularización Tributaria
en el ámbito nacional e internacional, observando los estándares establecidos en cada
normativa correspondiente, en aras de no transgredir los Principios Tributarios y/o
Penales, y, las Políticas fiscales, ello con la finalidad de fomentar la realización de
investigaciones posteriores respecto al tema en mención, resultando necesario advertir
que cuando los Estados tienen estructuras tributarias inadecuadas, la evasión de
impuestos cuesta millones de dólares en ingresos tributarios perdidos a los países
donde se producen tales circunstancias ilícitas.

1.6. Hipótesis

La implementación de la modificatoria del artículo 189 del Decreto Supremo N°

133-2013-EF prevendría la defraudación tributaria.

1.7. Objetivos

1.7.1. Objetivo General

85
 Proponer la modificatoria del artículo 189 del Decreto Supremo N° 133-
2013-EF para prevenir la defraudación tributaria.

1.7.2. Objetivos Específicos

a. Diagnosticar el estado actual de la defraudación tributaria en la legislación

penal especial.

b. Identificar los factores influyentes de la defraudación tributaria en la

legislación penal especial.

c. Establecer los posibles resultados que generará la implantación de la

modificatoria del artículo 189 del Decreto Supremo N° 133-2013-EF en la
defraudación tributaria.

86
II MATERIAL Y MÉTODO.

2.1 Tipo y Diseño de Investigación.

De acuerdo a Hernández (2018), la investigación posee tres (3) enfoques, donde el más
objetivo y completo es el mixto, pues implementa metodología cuantitativa como cualitativa.
(p.287)

Asimismo, la investigación descriptiva-aplicada, es aquella que se interesa en la

descripción, análisis y aplicar una propuesta a un problema identificado en la realidad
(Bernal, 2010, p.187).

Por lo expuesto, la presente investigación es de enfoque mixto, debido al uso de la

estadística al procesar el cuestionario, lo que pertenece al enfoque cuantitativo. Y cualitativa
al emplear el análisis de documentos y guía de observación.

La investigación es de tipo descriptivo, porque se identifica los factores influyentes de

la defraudación tributaria en la legislación penal especial, y aplicada, porque se propone la
modificatoria del artículo 189 del Decreto Supremo N° 133-2013-EF para prevenir la
defraudación tributaria en la legislación penal especial.

2.2 Escenario de Estudio.

Será en el marco de la Legislación Peruana, específicamente en la cuidad de Chiclayo

con el fin de lograr la modificación del Artículo 189° del Decreto Supremo N° 133-2013-EF
que aprueba el Texto Único Ordenado del Código Tributario.

2.3 Caracterización de Sujetos.

2.3.1 Población.

Son los Abogados Especialistas en Derecho Tributario y el Personal Administrativo

de la Intendencia Regional de la SUNAT-Lambayeque en la ciudad de Chiclayo.

Abogados Especialistas en la Cuidad de Chiclayo. Total.

87
 Derecho Penal. 3297

Derecho Civil. 2474

Derecho Laboral. 824

Derecho Administrativo. 412

Derecho Comercial. 247

Derecho Constitucional. 247

Derecho Ambiental. 165

Derecho Notarial. 412

Derecho Tributario. 165

8243

2.3.2 Muestra.

Serán los Abogados Especialistas en Derecho Tributario y el Personal Administrativo

de la Intendencia Regional de la SUNAT-Lambayeque, ambos ubicados en la Ciudad de
Chiclayo. Para una muestra más precisa y en efecto una encuesta confiable, se determina la
siguiente formula.

88
Valores

Z= 1.96.

P= 0.15.

Q= 0.85.

E= 0.05.

89
 N= 265.

Datos

Abogados Especialistas en Derecho Tributario de la

Ciudad de Chiclayo = 165.

Personal Administrativo de la Intendencia Regional

Sunat-Lambayeque en la Ciudad de Chiclayo= 100.

𝑍2 P Q N (1,96)2 𝑥 0,15 𝑥 0,85 𝑥 265

𝑛= 2 =
𝐸 (𝑁 − 1) + 𝑍 2 𝑃 𝑄 (0,05)2 (265 − 1) + (1,96)2 𝑥 0,15𝑥 0,85

129.79806
𝑛=
1.149804

Datos hi yi N

165 62,26 % 70,35

100 37,8 % 42,714

Total= 265 Total= 100 % Total= 113.

𝑛 = 112,8871182

𝑛 = 112,9

𝑛 = 113.

2.3.3 Unidad de Estudio.

Encargados de aplicar la Regularización Tributaria, los Superintendentes e Intendentes

de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (SUNAT).

90
 Variables Definición Conceptual Dimensiones Indicadores Recolección
de datos

Decreto Supremo N°
133-2013-EF que
aprueba el Texto único
Ordenado del Código
Tributario.

Acuerdo Plenario N°
02-2009/CJ-116.
El Artículo 189 del Decreto
Supremo N° 133-2013-EF Regularización Naturaleza Jurídico –
contempla la Regularización Tributaria. Penal.
Tributaria entendida como el Pago
Variable de la Totalidad de la Deuda Ámbito de Aplicación.
Independiente: Tributaria (Incluye el Tributo,
intereses y Multas Impuestas) o, en Requisitos y Efectos.
su caso, la devolución del reintegro,
saldo a favor o cualquier otro Exclusión de Pena.
beneficio indebidamente obtenido.
La Modificatoria A nivel penal, la regularización
del Artículo 189 tributaria produce el efecto de Encuesta.
del Decreto impedir la persecución penal por Política Tributaria.
Supremo N° 133- los delitos tributarios cometidos
2013-EF. para dejar de pagar la deuda
Fuentes del Derecho
tributaria. (García, 2015, p.41)
Tributario.

Principios del
Derecho Tributario.
Recaudación
de Tributos. Potestad y Facultades
. de la Administración
Tributaria.

Procedimiento de
Fiscalización
Tributaria.

91
 Confianza

Impacto. Justicia

Objetividad

La defraudación tributaria es una de

las modalidades de los Delitos
Tributarios, infracciones cometidas
Decreto Legislativo
en agravio del fisco quien percibirá
N° 813 que aprueba la
Variable menos de lo que la ley establece que Ley Penal Tributaria
Dependiente: le corresponde, en consecuencia, (Ley Penal Especial).

aquel acto mermará el capital del Bien Jurídico

Estado impidiendo que este cumpla Delito de protegido.
Defraudación Encuesta.
eficientemente con los servicios Tributaria. Ejercicio de la Acción
La Defraudación públicos. (Quiroz, 2018, p.42). Penal.
Tributaria.
Asimismo, comete delito de Caución.
defraudación tributaria, “El que en
Consecuencias
provecho propio o de un tercero,
Accesorias.
valiéndose de cualquier artificio,
engaño, astucia, ardid u otra forma
fraudulenta deja de pagar en todo o
en parte los tributos que establecen
las leyes (…)”. (Medrano, 2016,
p.1)

92
2.4 Técnicas e instrumentos de recolección de datos, validez y confiabilidad

El uso de Técnicas e instrumentos necesitan acreditarse, con la Finalidad de que la

Investigación de Tesis desarrollada conste de Objetividad y Veracidad.

2.4.1 Técnica.

2.4.1.1 Análisis de Contenido.

Dicha Técnica tiene como finalidad analizar y sintetizar sentencias en la vía

jurisdiccional y doctrina tanto nacional como internacional; así también, otros medios
documentales que conlleven a complementar y resolver la presente investigación.

2.4.1.2 Encuestas.

Se elaboran encuestas, con el objetivo de recolectar conocimientos en relación al

problema planteado, los cuales serán analizados, con el fin de servir como un medidor a la
viabilidad de las soluciones reales y objetivas que se establecen en la investigación in
comento.

2.4.2 Instrumentos.

2.4.2.1 Ficha.

Aquel Instrumento servirá para organizar la información documental usada en la actual

Investigación de Tesis de los trabajos de cualquier tipo. Asimismo, es utilizada para
recopilar, resumir o anotar los contenidos de las fuentes o datos utilizados en la
investigación.

2.4.2.2 Cuestionario.

La presente investigación utilizó el cuestionario con una estructura Likert de 30

preguntas, las cuales fueron aplicadas a la muestra explicada anteriormente.

93
 2.5 Procedimiento de análisis de datos

Es un eje primordial y fundamental, pues una herramienta como Microsoft Excel

coadyuva a obtener de manera flexible los análisis que se establecen dentro de los
instrumentos, recopilando fácilmente los datos e incorporando los gráficos correspondientes
con descripción estadística, estableciendo los datos necesarios para confirmar el estudio
efectuado.

2.6 Criterios éticos.

Dignidad Humana o Respeto a las personas

El respeto se enmarca desde dos perspectivas importantes; por un lado, el

reconocimiento de lo eficaz, entendido como el respeto que debe empezar desde uno mismo
en calidad de investigadores por el trabajo realizado ante la existencia de participación en el
aprendizaje, y por otro lado, el respeto a quien va dirigido este contenido, pues tomaran en
cuenta la veracidad de la información.

Por ello, no se transgredirá datos respecto a la veracidad de los contenidos, respetando

a los autores de la información y cumpliendo los estándares establecidos.

Beneficencia

Es el ámbito consistente en lo realizado para un determinado bien, con equilibrio y un

eje de positivismo ante el trabajo de investigación. Respecto a ello, existen simultáneas
preguntas, tales como: ¿Cómo?, ¿Por qué lo realizamos?, ¿Para qué? y ¿Para quienes?, y ello
dependerá de cómo se contribuye con la información adecuada que brindará una satisfacción,
ya que se obtendrá respuestas idóneas con el respectivo interrogatorio.

Justicia

Para un determinado suceso debe tenerse en cuenta los parámetros legales que
establecen las autoridades, sosteniendo que de ninguna manera se aceptara replicas sin previa
mención al autor, dada la importancia de recalcar las citas correspondientes, tal como lo
establecen.

Consentimiento informado

94
 La investigación es un proceso que respeta las etapas y pensamiento de los
participantes, para ello se informa del objeto y objetivo que se realiza en el estudio.

Valor social

La investigación posee valor social dado su aplicación a un problema práctico, como

lo es la regularización tributaria, afectando el desarrollo o crecimiento de la economía
familiar.

2.7 Criterios de rigor científico

Basado en actos de rigor científico y cuantitativos, (Cook Y Campbell, S/F, citado por
Arias, M. Y Giraldo, C. 2011) afirman que dichos actos presentan amenazas de validez,
motivo por el cual, presentan recomendaciones para aumentar la búsqueda y ostentar
conocimientos amplios conforme los errores. (p. 2). Las características que presenta dicho
acto de investigación están sujetas conforme los criterios de validez y confiabilidad.
Asimismo, dada la importancia de la información y la relevancia de la Investigación, se
busca que los datos tengan un alto grado de confiabilidad de 95% (Z=1.96) y el nivel de
error que se considera en un valor típico de 5% (E=0.05), sumado a ello que las fuentes de
información secundarias están respaldadas con lo indicado en las referencias bibliográficas.

Fiabilidad

Los actos fiabilidad buscan alcanzar los conocimientos de acorde a la certeza del
mismo, de la misma forma (Arias, M. Y Giraldo, C. 2011) expresan que para referirnos a
este criterio, dicho acto debe basarse en actos de validez de criterio o predictiva (p.2).

Dicho acto es aquel estudio singular, que sostiene una relación entre el sujeto y el
objeto, debido a que dicho acto teórico aporta su origen, marco y fin; en consecuencia, la
fiabilidad resulta ser conforme a los actos de conducción, y conforme a medios de prueba
que señala como evidencia respecto a la materia de investigación.

Muestreo

95
 Es todo acto de investigación donde se utilizan libros e informes, los cuales pueden ser
muestra de población para coleccionar información. Pues lo que se busca con este rigor
científico de investigación es aplicar dicha problemática en un determinado porcentaje de la
sociedad, obteniendo resultados para dar credibilidad a la investigación.

(Arias, M. Y Giraldo, C. 2011) expresan que el muestreo teórico es un conjunto de

actos acumulativos por el investigador en forma general, teniendo en cuenta datos,
categorías, dimensiones, relaciones establecidas y valiosas (p.3).

Generalización

Es un elemento fundamental de la lógica y el razonamiento humano. Es la base

esencial de toda inferencia deductiva válida. El concepto de generalización posee amplia
aplicación en muchas disciplinas, teniendo - en ciertas oportunidades - un significado
especializado según el contexto de investigación.

Neutralidad

Las conclusiones arribadas en la investigación son reflejo fiel de los objetivos y de

la aplicación de los instrumentos de recolección de datos.

Originalidad

La investigación es producto de la indagación del autor.

96
III RESULTADOS.

3.1. Resultados en Tablas y Figuras.

Tabla 1
Regularización Tributaria como mecanismo jurídico idóneo para que la Política Tributaria cumpla con su
finalidad y objetivo

Descripción Fi %
D/A 48 42.48
N/O 4 3.54
T/A 61 53.98

Total 113 100.00

Figura 1
Regularización Tributaria como mecanismo jurídico idóneo para que la Política Tributaria cumpla con su
finalidad y objetivo

D/A
42%
T/A
54%

N/O
4%

Nota. En lo concerniente a considerar que la Regularización Tributaria es el mecanismo

jurídico idóneo para que la Política Tributaria cumpla con su finalidad y objetivo, los
resultados obtenidos fueron que el 54% manifiestan estar totalmente de acuerdo en
considerar ello, así también, un 42% sostienen estar de acuerdo con aquella premisa, no
obstante, el 4% opta por no opinar.

97
Tabla 2
Si los Requisitos de la Regularización Tributaria no se cumplen, el Ministerio Publico estaría facultado para
iniciar el proceso penal correspondiente

Descripción Fi %

D/A 54 47.79
N/O 2 1.77
T/A 57 50.44

Total 113 100.00

Figura 2
Si los Requisitos de la Regularización Tributaria no se cumplen, el Ministerio Publico estaría facultado para
iniciar el proceso penal correspondiente

T/A D/A
50% 48%

N/O
2%

Nota. Respecto a sostener que, si los requisitos de la Regularización Tributaria no se

cumplen, el Ministerio Publico estaría facultado para iniciar el proceso penal
correspondiente, los resultados de aquello son que el 50% manifiestan estar totalmente de
acuerdo en ello, mientras que, un 48% sostienen estar de acuerdo, no obstante, el 2% opta
por no opinar.

98
Tabla 3
El Artículo 189 del Código Tributario señala que la Regularización Tributaria tiene como efecto hacer
improcedente el ejercicio de la acción penal por el Delito Tributario cometido

Descripción Fi %

D/A 53 46.90
N/O 13 11.50
T/A 47 41.59

Total 113 100.00

Figura 3
El Artículo 189 del Código Tributario señala que la Regularización Tributaria tiene como efecto hacer
improcedente el ejercicio de la acción penal por el Delito Tributario cometido

T/A
42% D/A
47%

N/O
11%

Nota. En lo que atañe a considerar que el Artículo 189 del Código Tributario señala que la
Regularización Tributaria tiene como efecto hacer improcedente el ejercicio de la acción
penal por el Delito Tributario cometido, los resultados reflejan que el 42% manifiestan estar
totalmente de acuerdo en considerar ello, así también, un 47% señalan estar de acuerdo con
aquella premisa, no obstante, el 11% opta por no opinar.

99
Tabla 4
La regularización tributaria es un claro ejemplo de una adecuada intervención político-criminal del Estado

Descripción Fi %

D/A 35 30.97
E/D 20 17.70
N/O 11 9.73
T/A 47 41.59

Total 113 100.00

Figura 4
La regularización tributaria es un claro ejemplo de una adecuada intervención político-criminal del Estado

41%
31%

D/A
E/D
N/O
T/A

18%
10%

100
Nota. En lo que respecta a sostener que la regularización tributaria es un claro ejemplo de
una adecuada intervención político-criminal del Estado, los resultados estimados fueron que
el 41% manifiestan estar totalmente de acuerdo, así también, un 31% señalan estar de
acuerdo con aquella premisa, no obstante, el 18% sostienen estar en desacuerdo, mientras
que el 10% opta por no opinar.

Tabla 5
La modificación del artículo 189 del Decreto Supremo N° 133-2013-EF, se generará Justicia, debido a que la
Regularización Tributaria prevendría la Defraudación Tributaria en la Legislación penal especial

Descripción Fi %

D/A 53 46.90
N/O 9 7.96
T/A 51 45.13

Total 113 100.00

Figura 5
La modificación del artículo 189 del Decreto Supremo N° 133-2013-EF, se generará Justicia, debido a que la
Regularización Tributaria prevendría la Defraudación Tributaria en la Legislación penal especial

47%
45%

D/A
N/O
T/A

8%

Nota. En lo concerniente a considerar que con la modificación del Artículo 189 del Decreto
Supremo N° 133-2013-EF, se generará Justicia, debido a que la Regularización Tributaria

101
prevendría la Defraudación Tributaria en la Legislación penal especial, los resultados son
que el 45% de encuestados manifiestan estar totalmente de acuerdo en ello, así también, un
47% están de acuerdo con la premisa mencionada al inicio del presente párrafo, no obstante,
el 8% opta por no opinar.

Tabla 6
La modificación del artículo 189 del Código Tributario, generará Objetividad en el Pronunciamiento de los
Superintendentes e Intendentes de la SUNAT y/o representantes del Ministerio Público de Chiclayo

Descripción Fi %

D/A 43 38.05
N/O 16 14.16
T/A 54 47.79

Total 113 100

Figura 6
La modificación del artículo 189 del Código Tributario, generará Objetividad en el Pronunciamiento de los
Superintendentes e Intendentes de la SUNAT y/o representantes del Ministerio Público de Chiclayo

48%
38%

D/A
N/O
T/A

14%

102
Nota. Sobre, considerar que la Propuesta de la modificación del Artículo 189 del Código
Tributario, generará Objetividad en el Pronunciamiento de los Superintendentes e
Intendentes de la SUNAT y/o representantes del Ministerio Público de Chiclayo, los
resultados obtenidos reflejan que el 48% de los encuestados manifiestan estar totalmente de
acuerdo con aquella propuesta de modificación, así también, un 38% considera estar de
acuerdo con ello, no obstante, el 14% opta por no opinar al respecto.

Tabla 7
La defraudación tributaria es una de las modalidades de los Delitos Tributarios

Descripción Fi %

D/A 61 53.98
N/O 6 5.31
T/A 46 40.71

Total 113 100.00

Figura 7
La defraudación tributaria es una de las modalidades de los Delitos Tributarios

54%
41%

D/A
N/O
T/A

5%

103
Nota. Respecto a sostener que la Defraudación Tributaria es una de las modalidades de los
Delitos Tributarios, los resultados reflejan que el 41% manifiestan estar totalmente de
acuerdo con la premisa antes mencionada, mientras que, un 54% sostienen estar de acuerdo
con ello, no obstante, el 5% opta por no opinar.

Tabla 8
El bien jurídico protegido en la Defraudación Tributaria es el “Proceso de Ingresos y Egresos a cargo del
Estado

Descripción Fi %

D/A 51 45.13
N/O 14 12.39
T/A 48 42.48

Total 113 100.00

Figura 8
El bien jurídico protegido en la Defraudación Tributaria es el “Proceso de Ingresos y Egresos a cargo del
Estado

104
 45%
43%

D/A
N/O
T/A

12%

Nota. En lo referido a considerar que el bien jurídico protegido en la Defraudación Tributaria

es el “Proceso de Ingresos y Egresos a cargo del Estado”, los resultados obtenidos fueron
que el 43% de los encuestados manifiestan estar totalmente de acuerdo en considerar ello,
así también, un 45% sostienen estar de acuerdo con aquella premisa, no obstante, el 12%
opta por no opinar al respecto.

Tabla 9
En los delitos tributarios, el Ministerio Público dispondrá la formalización de la Investigación Preparatoria
previo informe motivado del Órgano Administrador del Tributo

Descripción Fi %

D/A 49 43.36
N/O 11 9.73
T/A 53 46.90

Total 113 100.00

105
Figura 9
En los delitos tributarios, el Ministerio Público dispondrá la formalización de la Investigación Preparatoria
previo informe motivado del Órgano Administrador del Tributo

47% 43%

D/A
N/O
T/A

10%

Nota. En lo que respecta a sostener que, en los delitos tributarios, el Ministerio Público
dispondrá la formalización de la Investigación Preparatoria previo informe motivado del
Órgano Administrador del Tributo, los resultados estimados fueron que el 47% manifiestan
estar totalmente de acuerdo en sostener ello, así también, un 43% refieren estar de acuerdo
con ello, no obstante, el 10% opta por no opinar.

Tabla 10
La caución sirve como garantía otorgada por una persona investigada por la presunta comisión de un delito,
para asegurar su presencia en el proceso penal

Descripción Fi %
D/A 45 39.82
N/O 9 7.96
T/A 59 52.21

Total 113 100.00

106
Figura 10
La caución sirve como garantía otorgada por una persona investigada por la presunta comisión de un delito,
para asegurar su presencia en el proceso penal

52% 40%

D/A
N/O
T/A

8%

Nota. En lo pertinente a considerar que la caución sirve como garantía otorgada por una
persona investigada por la presunta comisión de un delito, para asegurar su presencia en el
proceso penal, los resultados reflejan que el 52% manifiestan estar totalmente de acuerdo,
así también, un 40 % están de acuerdo con ello, no obstante, el 8% opta por no opinar.

3.2. Análisis y Discusión de resultados.

En lo concerniente a los resultados obtenidos en la interrogante 01, Tabla N° 01, en

considerar si la Regularización Tributaria es el mecanismo jurídico idóneo para que la
Política Tributaria cumpla con su finalidad y objetivo, se observa que el 54% de los
encuestados manifiestan estar totalmente de acuerdo en considerar ello, así también, un 42%
sostienen estar de acuerdo con aquella premisa, no obstante, el 4% opta por no opinar al
respecto. Articulándose dicho resultado con el siguiente antecedente nacional: Medina
(2017), en su Publicación Jurídica titulada “La Regularización como excusa absolutoria en
la comisión del Delito Tributario” en el Estudio Jurídico “Mariscal & Galdos Abogados”
llego a la siguiente Conclusión General: Nuestro ordenamiento jurídico, respecto del
Derecho penal tributario, se enfoca en una política orientada a la recaudación, adoptando
una teoría patrimonialista, donde la razón fundamental de la Política Criminal Tributaria es
solo el cumplimiento de la Obligación Tributaria. (p.4). En consecuencia, queda evidenciado
que existe una posición sólida en considerar a la Regularización Tributaria como el
mecanismo jurídico idóneo para que la Política Tributaria cumpla con su finalidad y objetivo
estatal de conseguir que los Tributos dejados de pagar efectivamente se recauden.

107
 Respecto a los resultados obtenidos en la pregunta 02, Tabla N° 02, en sostener que
si los requisitos de la Regularización Tributaria no se cumplen, el Ministerio Publico estaría
facultado para iniciar el proceso penal correspondiente, se refleja que el 50% de los
encuestados manifiestan estar totalmente de acuerdo con la premisa antes mencionada,
mientras que, un 48% sostienen estar de acuerdo con ello, no obstante, el 2% opta por no
opinar. Debiendo articularse dicho resultado con el siguiente antecedente internacional:
CNBC (2017), en su Publicación denominada “Análisis comparativo del Delito Tributario
en Panamá y en otros Países” al referirse a la Regularización Tributaria como motivo del
levantamiento de la pena o excusa absolutoria en Panamá, arribo a la siguiente Conclusión:
A pesar de haber realizado el ilícito, los contribuyentes que han defraudado al fisco pueden
regularizar su situación, sin ser sancionados penalmente, en la medida que cumplan con
determinadas circunstancias (Requisitos). Máxime, si en la mayoría de los casos, la
regularización debe realizarse con anterioridad al inicio de cualquier procedimiento de
inspección fiscal, observación o denuncia. Si la regularización se materializara con
posterioridad, en muchos casos solo cabría la reducción de la pena (…). (p.5). Aunado a ello,
debe observarse que la Regularización Tributaria no puede ser impuesta, sino, como indica
el Acuerdo Plenario N° 2-2009/CJ-116, debe plasmarse de manera voluntaria, por medio
de una auto denuncia y pago total de la deuda tributaria o devolución por los beneficios
tributarios obtenidos indebidamente a través de medios fraudulentos (Requisitos de la
Regularización Tributaria). Siendo que la actuación del deudor tributario no debe estar sujeta
a sucesos de coacción, o influjos más allá de su voluntad. Es el propio deudor tributario
quien se debe dar cuenta de sus actos delictivos y de las consecuencias graves que acarrea
para la finalidad social del Estado, y no por medio de la autoridad tributaria o penal (…).
(Villavicencio, s.f., p.7-8). Quedando reflejado que existe una posición válida en sostener
que si los requisitos de la Regularización Tributaria no se cumplen de manera objetiva, el
Ministerio Publico estaría facultado para iniciar el proceso penal correspondiente o en su
defecto, solicitar la reducción de la pena al investigado en caso haya iniciado dicho Proceso
Penal.

En lo que atañe a los resultados obtenidos en la interrogante 03, Tabla N° 03, en

considerar que el Artículo 189 del Código Tributario señala que la Regularización Tributaria
tiene como efecto hacer improcedente el ejercicio de la acción penal por el Delito Tributario
cometido, se observa que el 42% manifiestan estar totalmente de acuerdo en considerar ello,

108
así también, un 47% señalan estar de acuerdo con aquella premisa, no obstante, el 11% opta
por no opinar al respecto. En consecuencia, dicho resultado se articula con el siguiente
antecedente nacional: García (2015), en su Publicación Jurídica intitulada “Regularización
Tributaria en los Delitos Tributarios” para el Centro de Estudios e Investigaciones Jurídica
y Política Iustitia Legis de la Universidad Nacional Pedro Ruiz Gallo, expresó la siguiente
Conclusión: El Artículo 189 del Código Tributario hace improcedente el ejercicio de la
acción penal por el delito tributario cometido. Si bien la regulación positiva se refiere más
al aspecto procesal que material, la improcedencia del ejercicio de la acción penal se
sustenta, tal como ya lo hemos indicado en los apartados precedentes, en la falta de
punibilidad de la conducta. Al tratarse de una causa objetiva de exclusión de la punibilidad,
no podrá iniciarse un proceso penal por el delito tributario cuyo tributo defraudado ha sido
pagado integralmente por el autor o participe del delito, y si se inició incorrectamente un
proceso penal, este deberá sobreseerse una vez demostrada la Regularización Tributaria
oportuna. (p.52). Demostrándose así que el Artículo 189 del Código Tributario prevé que la
Regularización Tributaria tiene como efecto hacer improcedente el ejercicio de la acción
penal por el Delito Tributario cometido.

En lo que respecta a los resultados obtenidos en la pregunta 04, Tabla N° 04, en

sostener que la regularización tributaria es un claro ejemplo de una adecuada intervención
político-criminal del Estado, se aprecia que el 41% de los encuestados manifiestan estar
totalmente de acuerdo en sostener ello, así también, un 31% señalan estar de acuerdo con
aquella premisa, no obstante, el 18% sostienen estar en desacuerdo, mientras que el 10%
opta por no opinar. Por tanto, dicho resultado se articula con el siguiente antecedente
nacional: Pariona (s.f), en su Publicación Jurídica titulada “La Regularización Tributaria en
el Derecho Penal” para el Estudio Jurídico Pariona Abogados en la ciudad de Lima, realizo
la siguiente Conclusión General: Ante el conflicto de dos intereses legítimos del Estado,
sancionar al delincuente o que se repare el perjuicio ocasionado a la víctima, se ha preferido
atender al más acuciante para la sociedad. Por ende, la regularización tributaria es un claro
ejemplo de una adecuada intervención político-criminal del Estado. (p.2).

En lo concerniente a los resultados obtenidos en la interrogante 05, Tabla N° 05, en

señalar que con la modificación del Artículo 189 del Decreto Supremo N° 133-2013-EF, se
generará Justicia, debido a que la Regularización Tributaria prevendría la Defraudación
Tributaria en la Legislación penal especial, se observa que el 45% de encuestados

109
manifiestan estar totalmente de acuerdo en ello, así también, un 47% están de acuerdo con
la premisa mencionada al inicio del presente párrafo, no obstante, el 8% opta por no opinar.
Articulándose dicho resultado con el siguiente antecedente nacional: Muñoz (2019), en su
artículo jurídico denominado “Derecho penal económico: El derecho tributario”, con
objetivo de identificar la necesidad de tener buenos operadores del derecho tributario, para
ello empleó la metodología cualitativa con instrumentos como guía de entrevista y análisis
de contenido. La población estuvo conformada por 5 abogados penalistas y 5 tributarios. El
autor concluye que, el derecho no es solo civil y penal, sino que, existen otras, de igual
importancia, como lo es el tributario, pues no solo sirve para la recaudación, sino también
para prevenir posibles delitos, como defraudación tributaria, que tiene impacto negativo en
el desarrollo de una sociedad. (p.17)

Aunado a ello, resulta necesario reflexionar sobre la función preventiva general del
derecho penal, en aquella política criminal que busca la protección a la sociedad contra el
delito y edemas sobre la utilización de mecanismos más eficaces que prevengan la futura
comisión de este tipo de delitos, que a lo largo producirán efectos contra producentes,
convirtiéndose en una licencia para defraudar. (Quiroz, 2018, p.86). Quedando demostrada
la necesidad de modificar el Artículo 189 del Decreto Supremo N° 133-2013-EF, con la
finalidad de generar Justicia, debido a que la Regularización Tributaria prevendría la
Defraudación Tributaria en la Legislación penal especial, con el fin de que el Derecho Penal
mantenga su vigencia Punitiva frente a conductas que vulneren Bienes Jurídicos penalmente
protegidos, recurriendo a la imposición de penas, para así, volver a concienciar a la sociedad
que delinquir es un hecho reprobable y por ende, merecedor de ser castigado.

Sobre los resultados obtenidos en la pregunta 06, Tabla N° 06, en considerar que la
Propuesta de la modificación del Artículo 189 del Código Tributario, generará Objetividad
en el Pronunciamiento de los Superintendentes e Intendentes de la SUNAT y/o
representantes del Ministerio Público de Chiclayo, se refleja que el 48% de los encuestados
manifiestan estar totalmente de acuerdo con aquella propuesta de modificación, así también,
un 38% considera estar de acuerdo con ello, no obstante, el 14% opta por no opinar al
respecto. Pues, siendo la esencia de la presente investigación, tal propuesta se traduce de la
siguiente manera: Ante la reiteración de los contribuyentes defraudadores con su Obligación
Tributaria, la investigación debería quedar a cargo de la jurisdicción penal a través del
Ministerio Público, quien detenta el ejercicio de la acción penal y del poder judicial a fin de

110
determinar en base a los antecedentes de este tipo de actos delictivos, quienes deben ser
sujetos de sanción punible, garantizando la prevención de estos tipos de delitos, y aunque el
costo que supone para la administración tributaria el inicio de un proceso penal por delito
tributario puede ser superior al de aceptar una regularización con el pago total de la deuda y
cumplir la finalidad recaudadora de la administración tributaria en beneficio de la Hacienda
Pública, les deje un costo que hasta llegue a ser perjudicial para la administración tributaria
desde su perspectiva (…) (Quiroz, 2018, p.86). Estableciéndose la necesidad de modificar
el Artículo 189 del Decreto Supremo N° 133-2013-EF, con la finalidad de generar
Objetividad en el Pronunciamiento de los Superintendentes e Intendentes de la SUNAT y/o
representantes del Ministerio Público de Chiclayo, en cuanto se establezca el nuevo sistema
de Regularización Tributaria en el que se limite el uso de dicha Institución Jurídica por el
mismo contribuyente que haya reiterado la conducta evasiva frente a su obligación tributaria.

Respecto a los resultados obtenidos en la interrogante 07, Tabla N° 07, en sostener

que la Defraudación Tributaria es una de las modalidades de los Delitos Tributarios, se
estima que el 41% manifiestan estar totalmente de acuerdo con la premisa antes mencionada,
mientras que, un 54% sostienen estar de acuerdo con ello, no obstante, el 5% opta por no
opinar. Debiendo articularse dicho resultado con el siguiente antecedente nacional: Róger y
Sánchez (2018), en el artículo jurídico denominado “Análisis crítico de la política criminal
y el tipo de injusto del delito fiscal en el Perú”, la metodología de la investigación es
cualitativa de método inductivo-histórico, con instrumento de análisis doctrinal. La
investigación concluye que, no existe en el Perú un diseño de política penal tributaria, en
ningún nivel de gobierno, y que ello explica en gran medida los bajos niveles de recaudación
tributaria y ejecución penal de delitos penales tributarias. (p.254)

Quedando establecido que efectivamente la Defraudación Tributaria es una de las

modalidades de los Delitos Tributarios contemplada en la Ley Penal Tributaria (Aprobada
por Decreto Legislativo N° 813).

En lo referido a los resultados obtenidos en la pregunta 08, Tabla N° 08, en considerar

que el bien jurídico protegido en la Defraudación Tributaria es el “Proceso de Ingresos y
Egresos a cargo del Estado”, se observa que el 43% de los encuestados manifiestan estar
totalmente de acuerdo en considerar ello, así también, un 45% sostienen estar de acuerdo
con aquella premisa, no obstante, el 12% opta por no opinar al respecto. Articulándose dicho
resultado con lo siguiente: Se considera que el bien jurídico protegido en los Delitos

111
Tributarios, es la expectativa de que el Estado llegue a recibir los ingresos que se generan
por los diferentes tributos internos. Es decir, protege el “Proceso de Ingresos y Egresos a
cargo del Estado”. (Quiroz, 2018, p.45).

En lo que respecta a los resultados obtenidos en la interrogante 09, Tabla N° 09, en

sostener que en los delitos tributarios, el Ministerio Público dispondrá la formalización de la
Investigación Preparatoria previo informe motivado del Órgano Administrador del Tributo,
se aprecia que el 47% manifiestan estar totalmente de acuerdo en sostener ello, así también,
un 43% refieren estar de acuerdo con ello, no obstante, el 10% opta por no opinar. En
consecuencia, dicho resultado se articula con el siguiente antecedente local: Quiroz (2018),
en su Tesis de Pregrado titulada “La Defraudación Tributaria: Límite entre la Infracción
Administrativa y el Delito Penal” en la Universidad Católica Santo Toribio de Mogrovejo
de la ciudad de Chiclayo, llego a la siguiente Conclusión: La Regularización Tributaria
establecida en el Artículo 189 del Código Tributario y reafirmada por la Corte Suprema de
Justicia de la República en el Acuerdo Plenario N° 2-2009/CJ-116, vulnera la facultad del
ejercicio de la acción penal propia de la fiscalía y permite que la Administración Tributaria,
justificándose en su especialización y competencia técnica, exima al contribuyente
defraudador del fisco de ser sancionado penalmente frente a conductas delictivas y muchas
veces reiterativas, las cuales quedan impunes y se convierten en disposiciones con políticas
totalmente recaudadoras, perdiendo la función social caracterizada por la prevención del
delito y que finalmente no contribuyen con disuadir la comisión de delitos como la
Defraudación Tributaria. (p.85-86). Por tanto, si bien es cierto que en los delitos tributarios,
el Ministerio Público dispondrá la formalización de la Investigación Preparatoria previo
informe motivado del Órgano Administrador del Tributo, ello vulnera a todas luces la
facultad del ejercicio de la acción penal propia de la Fiscalía, permitiendo que la
Administración Tributaria, justificándose en su especialización y competencia técnica,
exima al contribuyente defraudador del fisco de ser sancionado penalmente frente a
conductas delictivas muchas veces reiterativas.

En lo pertinente a los resultados obtenidos en la pregunta 10, Tabla N° 10, en señalar

que la caución sirve como garantía otorgada por una persona investigada por la presunta
comisión de un delito, para asegurar su presencia en el proceso penal, se observa que el 52%
manifiestan estar totalmente de acuerdo, así también, un 40 % están de acuerdo con ello, no
obstante, el 8% opta por no opinar. Debiendo articularse dicho resultado con el siguiente

112
antecedente nacional: Alva (2017), en su Publicación Jurídica denominada “La Caución
dentro de la Ley Penal Tributaria” en el Blog de Mario Alva Matteucci de la ciudad de Lima,
llego a la siguiente conclusión: La caución constituye una especie de garantía otorgada por
una persona que es investigada por la presunta comisión de un delito y sobre la cual tiene
un mandato de comparecencia dictado por el juez o la sala penal a cargo del proceso
judicial llevado a cabo. Esta garantía es otorgada a exigencia del juez o la sala penal, quienes
determinan su monto de acuerdo a ciertos parámetros fijados por norma y que deben ser
evaluados por dicha autoridad. La finalidad es el otorgamiento de una especie de garantía
que pueda asegurar que la comparecencia de la persona que es investigada, acuda a todas
las diligencias y citaciones que son necesarias para esclarecer si tiene o no culpabilidad en
la comisión de los hechos que son materia de investigación y que son punibles. (p.2).
Demostrándose así lo estipulado al inicio del párrafo in mención.

3.3. Aporte Práctico.

MODIFICATORIA DEL ARTICULO 189 DEL DECRETO

SUPREMO N° 133-2013-EF PARA PREVENIR LA
DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIA.

Artículo 1. Modificación del Artículo 189 del Decreto Supremo N° 133-2013-EF,

normatividad que regula la Regularización Tributaria en la Legislación Peruana. El mismo
que será redactado de la siguiente forma:

Artículo 189.- JUSTICIA PENAL

113
 Corresponde a la Justicia Penal Ordinaria la instrucción, juzgamiento y aplicación de
las penas en los delitos tributarios, de conformidad a la legislación sobre la materia.

No procede el ejercicio de la acción penal por parte del Ministerio Público, ni la

comunicación de indicios de delito tributario por parte del Órgano Administrador del Tributo
cuando se regularice la situación tributaria, en relación con las deudas originadas por la
realización de algunas de las conductas constitutivas de delito tributario contenidas en la Ley
Penal Tributaria, antes de que se inicie la correspondiente investigación dispuesta por el
Ministerio Público o a falta de ésta, el Órgano Administrador del Tributo inicie cualquier
procedimiento de fiscalización relacionado al tributo y período en que se realizaron las
conductas señaladas, de acuerdo a las normas sobre la materia.

La improcedencia de la acción penal contemplada en el párrafo anterior, alcanzará

igualmente a las posibles irregularidades contables y otras falsedades instrumentales que se
hubieran cometido exclusivamente en relación a la deuda tributaria objeto de regularización.

Se entiende por regularización el pago de la totalidad de la deuda tributaria o en su

caso la devolución del reintegro, saldo a favor o cualquier otro beneficio tributario obtenido
indebidamente. En ambos casos la deuda tributaria incluye el tributo, los intereses y las
multas.

La utilización de la Regularización Tributaria no procederá cuando el mismo

contribuyente haya reiterado la conducta evasiva frente a su obligación tributaria, donde
el Órgano Administrador del Tributo al observar dicha conducta ilícita contenida en la
Ley Penal Tributaria, deberá comunicar inmediatamente al Ministerio Público, a fin de
que este último, ejercite la acción penal correspondiente.

El Ministro de Justicia coordinará con el Presidente de la Corte Suprema de la

República la creación de Juzgados Especializados en materia tributaria o con el Fiscal de la
Nación el nombramiento de Fiscales Ad Hoc, cuando las circunstancias especiales lo
ameriten o a instancia del Ministro de Economía y Finanzas.

114
IV. CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES.

4.1. Conclusiones.

La modificación del Artículo 189° del Decreto supremo N° 133-2013-EF, si

salvaguardará la Naturaleza Jurídica de la Regularización Tributaria, apostando por
mecanismos idóneos que busquen prevenir la defraudación tributaria, ello con la finalidad
de resolver la problemática existente en cuanto al uso de la Regularización Tributaria por el
mismo contribuyente que haya reiterado la conducta evasiva frente a su obligación de
carácter tributario.

Actualmente el delito de Defraudación Tributaria se encuentra regulado en el Título

I de la Ley Penal Tributaria (aprobada mediante Decreto Legislativo Nº 813 (con sus
respectivas modificatorias del Decreto Legislativo N° 1114)), específicamente en el artículo
1º de la referida norma y es considerado, en términos del Derecho Penal como como el tipo
base, ya que reúne elementos de descripción de la conducta que se pretende sancionar.

115
Debiendo advertir que el precepto normativo del artículo 1° de la Ley en mención, hace
referencia a dos tipos de sanciones, una relacionada con la pena privativa de la libertad que
estaría representada con el confinamiento de una persona en la cárcel; y la otra sanción que
sería de tipo pecuniaria, como son los denominados días-multa.

El delito de Defraudación Tributaria y sus modalidades en la legislación penal

especial, ostenta factores influyentes, entre ellos, el más resaltante es que en el Artículo 189
del Decreto Supremo N° 133-2013-EF que aprueba el Texto Único Ordenado del Código
Tributario, se contiene la Institución Jurídica denominada “Regularización Tributaria”,
señalando que no procederá el ejercicio de la acción penal (Exclusión de Pena) por parte
del Ministerio Público, ni la comunicación de indicios de delito tributario por parte del
Órgano Administrador del Tributo (SUNAT) cuando se regularice la situación tributaria en
relación con las deudas originadas por la realización de alguna de las conductas
constitutivas de delito tributario contenidas en la Ley Penal Tributaria (Decreto Legislativo
N° 813) hasta antes de que el Ministerio Público disponga el inicio de la Investigación
correspondiente (Investigación Preliminar) o, a falta de ésta, el Órgano Administrador del
Tributo inicie cualquier procedimiento de fiscalización relacionado con el Tributo y periodo
defraudado.

Finalmente, respecto a los resultados que generará la implantación de la

modificatoria del Artículo 189 del Decreto Supremo N° 133-2013-EF, se precisa que con
ello, la Regularización Tributaria prevendría la Defraudación Tributaria generando Justicia;
y, sobre todo, el Pronunciamiento de los Superintendentes e Intendentes de la SUNAT y/o
representantes del Ministerio Público de Chiclayo, tendrá Objetividad en cuanto se
establezca un nuevo sistema que fije límites al uso de la Regularización Tributaria por el
mismo contribuyente que haya reiterado la conducta evasiva frente a su obligación tributaria,
con la finalidad de que el Derecho Penal mantenga su vigencia Punitiva frente a conductas
que vulneren Bienes Jurídicos penalmente protegidos recurriendo a la imposición de penas,
para así, volver a concienciar a la sociedad que delinquir es un hecho reprobable y por ende,
merecedor de ser castigado.

4.2. Recomendaciones.

Se recomienda que con la modificación del Artículo 189° del Decreto supremo N°
133-2013-EF, el Gobierno de la República del Perú apueste por iniciativas y mecanismos

116
idóneos que busquen prevenir la Defraudación Tributaria, pues los distintos gobiernos de
turno han dirigido todo su accionar a incrementar la recaudación, transformando delitos
dolosos consumados y hasta en proceso de investigación penal, en simples deudas
tributarias, existiendo versiones contradictorias en cómo tratar la “Regularización de la
situación Tributaria” en sede penal y administrativa respectivamente.

En la actualidad, es oportuno recomendar un estudio más exhaustivo de la

Defraudación Tributaria regulada en la Ley Penal Tributaria (aprobada mediante Decreto
Legislativo Nº 813 (con sus respectivas modificatorias del Decreto Legislativo N° 1114)),
en el sentido de que lo reflejado en la presente Investigación no pretende ser un tema que
agote el debate, sino que, por el contrario, sirva para incitarlo.

Si bien es cierto, el delito de Defraudación Tributaria y sus modalidades en la

legislación penal especial, ostenta factores influyentes; resulta necesario recomendar que la
Regularización Tributaria al ser un mecanismo jurídico de Exclusión de Pena, aquel no se
convertirá en una licencia para defraudar, pues ostentara de un criterio legal explícito que
límite su uso reiterativo por el mismo contribuyente.

No obstante, la modificación del artículo 189 del Decreto Supremo N° 133-2013-EF

al prevenir la Defraudación Tributaria, busca proteger a la sociedad contra el delito; motivo
por el cual, se recomienda seguir empleando la utilización de mecanismos eficaces que
prevengan la futura comisión de este tipo de delitos, debido a que la sociedad será
doblemente perjudicada, pues tendrá servicios públicos deficientes y la baja percepción
tributaria obligara a la elevación del porcentaje de los Tributos a pagar.

Finalmente, se recomienda que los resultados que genere la implantación de la

modificatoria del Artículo 189 del Decreto Supremo N° 133-2013-EF, faculte que el
pronunciamiento de los Superintendentes e Intendentes de la SUNAT y/o representantes del
Ministerio Público de Chiclayo sea Objetivo al analizar los hechos en un caso real, donde se
evidencie el uso de la Regularización Tributaria por el mismo contribuyente que haya
reiterado la conducta evasiva frente a su obligación tributaria, con la finalidad de que el
Derecho Penal mantenga su vigencia Punitiva.

117
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122
ANEXOS.
Anexo N° 01: Matriz de Consistencia.

TÍTULO: LA REGULARIZACIÓN TRIBUTARIA Y SU NECESARIA

MODIFICACIÓN PARA PREVENIR LA DEFRAUDACIÓN
TRIBUTARIA EN LA LEGISLACIÓN PENAL ESPECIAL

VARIABLES PROBLEMA HIPÓTESIS OBJETIVOS

GENERAL

123
 GENERAL:

INDEPENDIENTE: Proponer la modificatoria del

artículo 189 del Decreto
Supremo N° 133-2013-EF
para prevenir la defraudación
La Modificatoria del
Artículo 189 del Decreto tributaria.
Supremo N° 133-2013-
EF. ESPECÍFICOS:
La implementación de
la modificatoria del a. Diagnosticar el estado
artículo 189 del actual de la defraudación
tributaria en la
¿Cómo prevenir Decreto Supremo N° legislación penal
la defraudación 133-2013-EF especial.

tributaria? prevendría la
defraudación b. Identificar los factores
tributaria. influyentes de la
DEPENDIENTE: defraudación tributaria
en la legislación penal
especial.

c. Establecer los posibles

resultados que generará
La Defraudación la implantación de la
Tributaria. modificatoria del
artículo 189 del Decreto
Supremo N° 133-2013-
EF en la defraudación
tributaria.

124
 Anexo N° 02. Encuesta realizada a los Abogados Especialistas en Derecho Tributario
y el Personal Administrativo de la Intendencia Regional de la SUNAT-Lambayeque, ambos
ubicados en la Ciudad de Chiclayo. (Fuente: El Autor)

125
126
127
Anexo N° 03: Autorización para el recojo de información.

128
Anexo N° 04. Excepción de Naturaleza de Acción en el Delito de Defraudación Tributaria.
Aplicación de la “Regularización Tributaria”: Expediente N° 00105-2015-11-1826-JR-

129
PE-01. (Fuente: Legis.pe, 2018, p.1-7)

130
131
132
133
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