Institut des Hautes Etudes Commerciales

Carthage Présidence

ELEMENTS DE COURS
Ethique Professionnelle et Audit Financier

Présentés par CHIHEB GHANMI

Expert-comptable et Enseignant universitaire

Année Universitaire 2023

COURS D’AUDIT
ENSEIGNANT : CHIHEB GHANMI

CHAPITRE I : OBJECTIFS DE L'AUDIT ET SOURCES DE NORMALISATION

Section 1 : Définition et fondement de l'audit

1.1. Définition de l'audit

L'audit est un ensemble de travaux conduits par un professionnel compétent et

indépendant conformément à une démarche et des normes professionnelles
ayant pour objectif de permettre à l’auditeur d’exprimer une opinion motivée à
l’adresse des utilisateurs, selon laquelle des états financiers sont sincères et
réguliers, dans tous leurs aspects significatifs, conformément à un référentiel
comptable identifié.

Ensemble de travaux : suppose qu'une liberté est laissée à l'auditeur dans le choix
de la nature et de l'étendue de ses travaux et il ne doit subir à cet effet aucune
limitation.

Professionnel compétent : l'audit est réservé à un personnel déterminé pour

garantir la crédibilité de l'opinion exprimée.

Professionnel indépendant : pour garantir l'impartialité et l'intégrité de l'auditeur

pour assurer une certaine objectivité à travers la fixation d'un certain nombre
d'incompatibilités morales et matérielles.

Normes professionnelles : c'est le référentiel par rapport auquel les travaux

d'audit sont exécutés, ce qui assure à la fois la compétence et l'objectivité de
l'opinion exprimée. Cette opinion doit être clairement motivée et sans ambiguïté.

Aspects significatifs : l'auditeur ne donne pas une opinion absolue mais met en
œuvre des diligences (obligation de moyen) pour détecter les anomalies
significatives. Il planifie sa mission en conséquence.

Référentiel comptable : C'est le référentiel par rapport auquel les états financiers
ont été établis. Par conséquent l'opinion de l'auditeur doit toujours se référer à ce
référentiel.

1.2. l'hypothèse sous-jacente de vérifiabilité de l'information comptable et

financière

Pour que l'auditeur puisse effectuer ses travaux il faut que l'information comptable
et financière se porte à la vérification (auditable). Cette hypothèse découle, en
fait, des caractéristiques qualitatives de l'information comptable et financière.

Chiheb GHANMI – IHEC / Cours Ethique Professionnelle et Audit Financier -2-

Une information est vérifiable (auditable) lorsque 2 ou plusieurs professionnels
travaillant d'une manière indépendante arrivent à des conclusions similaires en
examinant les mêmes données.

1.3. Les fondements de l'audit

1.2.1. Les caractéristiques qualitatives de l'information comptable

L'information comptable et financière et produite à l'intérieur de l'entreprise ainsi

que dans son environnement externe. Sur la base de cette information des
décisions importantes notamment d'investissement sont prises par les investisseurs
et les bailleurs de fonds.

Puisque la qualité de la décision dans l'absolue dépend de la qualité de

l'information, il est primordial que ces utilisateurs demandent que cette
information soit certifiée sincère et régulière pour qu'ils puissent s'appuyer dessus.

Ce besoin de certification de l'information comptable et financière découle des

caractéristiques que les investisseurs et les bailleurs de fonds demandent à cette
information. Pour qu'ils puissent l'utiliser, ils demandent qu'elles remplissent un
certain nombre de caractéristiques qualitatives.

Le rôle de l'auditeur revient à s'exprimer sur les caractéristiques qualitatives de

l'information comptable et financière afin de permettre aux utilisateurs de
manipuler ces informations dans le temps et dans l'espace.

En effet, certaines caractéristiques qualitatives sont visiblement antinomiques. Le

jugement professionnel consiste à effectuer un arbitrage entre les caractéristiques
qualitatives sur la base des contraintes de l’équilibre avantages - coûts et de
l’importance relative.

Afin d’être utile à la prise de décisions, l’information comptable doit être à la fois
fiable et pertinente. La pertinence et la fiabilité sont très souvent des qualités
conflictuelles. En effet, il est souvent nécessaire de faire un compromis entre ces
deux qualités.

Dans certaines circonstances, il peut être souhaitable de sacrifier un peu de

fiabilité au profit de la pertinence et réciproquement. Ainsi, lorsque l’utilisateur
désire prédire l’avenir (valeur prédictive), ceci l’amène à rechercher de
l’information prévisionnelle en réduisent la fiabilité. Il en va de même des états
financiers intérimaires qui, tout en étant d’une utilité certaine parce qu’ils sont
disponibles en temps opportun, ne présentent pas le même degré de fiabilité que
les états financiers annuels vérifiés. Egalement, l’évaluation des éléments d’actif
est un autre exemple d’une opération exigeant un compromis entre la fiabilité et
la pertinence. Ainsi, la valeur actuelle d’un terrain est certes plus pertinence que
sa valeur historique. Cependant, l’information au coût d’origine est beaucoup plus
fiable que l’information à la valeur actuelle.

Pour pouvoir assurer cet arbitrage l'auditeur tient compte, entre autres, de
l’importance relative. Une information est importante dans la mesure où elle

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influence la prise de décisions des utilisateurs. L’expression importance relative
décrit donc le caractère significatif, pour les décideurs, des informations contenues
dans les états financiers. Un élément d’information est important s’il est
vraisemblable que sont omission ou son inexactitude influence le jugement de la
personne se fiant à l’information comptable mise à sa disposition.

L’auditeur joue un rôle primordial lorsqu’il y a lieu de décider de l’inclusion ou de

l’exclusion d’une information comptable dans les états financiers. Les seuils
d’importance relative varient selon la taille et la nature de l’entreprise vérifiée ;
ils peuvent également varier pour une même entreprise d’un exercice à l’autre, en
raison de l’évolution de la situation. Lorsqu’il se prononce sur des éléments
particuliers faisant partie d’un jeu d’états financiers, l’auditeur détermine
l’importance relative par rapport à ces éléments et non par rapport aux états
financiers pris dans leur ensemble.

1.2.2. L’existence de conflits d'intérêt entre les utilisateurs de l'information

Cette problématique découle du fait que les différents utilisateurs n'ont pas les
mêmes besoins en informations. Cela ne devrait pas conduire l'entreprise à
présenter autant d'états financiers que de besoins spécifiques (fisc, gestion,
investisseurs). L'audit permet d'assurer la neutralité de l'information comptable et
financière.

1.2.3. L’éloignement des utilisateurs des sources d'informations

Avec le développement considérable des marchés financiers et de l'investissement

étrangers dans les différentiels pays en plus du développement des moyens de
communication les utilisateurs n'ont pas la possibilité de collecter eux-mêmes les
informations qui leurs sont nécessaires, ils font appel au professionnel pour
certifier ces informations pour éviter les risques d'un mauvaise interprétation avec
la diversité des référentiels comptables.

1.4. les avantages de l'audit

L'audit permet aux entreprises :

 d’améliore la crédibilité de l'entreprises vis-à-vis des tiers

 d'accéder au marché financier au financement des banques à des conditions
favorables.
 d'améliorer la gestion au sein de l'entreprise en maintenant la pression
indispensable sur la direction et le personnel pour gagner en efficacité et
efficience.

Section 2 : Source de Normalisation de l'échelle internationale

L'IFAC constitue la source de normalisation à l'échelle internationale. Cet

organisme fondé en 1977 suite à un accord signé par des organismes professionnels
représentant 49 pays à pour objectif de favoriser le développement d'une
profession comptable qui soit en mesure de proposer dans l'intérêt du public des
services uniformes et de haute qualité en matière d'audit.

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L'IFAC a émis un certain nombre de normes techniques mais également sur l'éthique
professionnelle et la formation. Il a entrepris plusieurs travaux de refonte de ses
structures et de ses tantôt pour suivre l’évolution de la profession comptable et
des besoins des utilisateurs tantôt pour répondre aux scandales qui ont ébranlé les
places financières sur à l’implication de professionnels comptables et les pressions
subis par les organes de régulation (essentiellement les bourses). Ces réformes ont
visé les objectifs suivants :

 contribuer à faire converger à l’échelle internationale les normes d’audit

vers des normes de haute qualité ;

 s’assurer de la transparence du processus d’élaboration des normes d’audit

afin d’accroître leur fiabilité et de faciliter leur acceptation.

 renforcer la crédibilité du public dans la profession comptable et démontrer

que le mandat de celle-ci est de servir l’intérêt général ;

Du fait de l’intérêt public de la mission de l’auditeur et de l’impact qu’ont connu

les scandales financiers, une des clés de réussite de la réforme est son acceptation
par le public à travers la participation des régulateurs externes.

Pour cela, la réforme a été conçue et mise en place en collaboration avec les
grands régulateurs internationaux, citons à titre d’exemple : la Banque Mondiale,
la SEC, la Commission Européenne, l’Organisation Internationale des Commissions
de Valeurs (IOSCO), l’Association Internationale des Superviseurs d’Assurance
(IAIS), le Comité de Bâle de Supervision Bancaire, etc… Ces organisations ont eu
l’occasion d’approuver les objectifs fixés par l’IFAC ainsi que la nouvelle
organisation de la fédération et surtout la création d’un organisme de surveillance
du processus de normalisation.

2.1. L’organisation de l’IFAC

La réforme de l’organisation de l’IFAC au début des années 2000 visait la mise en

place d’un processus de normalisation totalement transparent impliquant le public
et les autorités de régulation à l’intérieur d’un cadre de surveillance réglementaire
et de supervision permettant de réaliser les objectifs suivants :

 la mise en place d’un système de validation externe des mécanismes de

normalisation et de contrôle de conformité ;

 une plus grande transparence dans fonctionnement de l’IFAC et de ses

activités de normalisation ;

 l’ouverture de ces activités à une large participation externe ; et

 l’optimisation, par un processus coopératif international, de la contribution

des comptables et des auditeurs à l’intégrité du système financier mondial.

La structure de l’IFAC se présente alors comme suit :

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L’IFAC est gouvernée par une assemblée générale ou Council, rassemblant chaque
année toutes les organisations membres de l'IFAC. Le Council élit le Président et le
Deputy-president et les membres du conseil d’administration ou Board et approuve
les orientations et la politique proposée par le Board ; il adopte le budget ainsi que
les éventuels changements de statuts.

Le Board est composé du Président de l’IFAC (élu pour 2 ans par le Council) et du
Deputy President (également élu pour 2 ans) et de 21 représentants des
organisations membres de 18 pays ; il se réunit quatre fois par an ; il propose au
Council la politique de l’IFAC, prépare le budget, oriente les activités des comités
et choisit les membres des différents comités techniques permanents et
temporaires.

Le Président et le Deputy President, assistés d'un secrétaire général permanent

(Chief Executive), sont chargés de mettre en œuvre les orientations proposées au
Board qui, après approbation, constituent le programme opérationnel de l’IFAC.

Il existe aussi un Comité de nomination, désigné par le Council, qui propose au

Board puis au Conseil les listes de personnes appelées à participer aux différents
Conseils et comités de l'IFAC avec un mandat d’une durée de trois ans. En général,
le renouvellement des Conseils et Comités se fait selon un système de rotation par
tiers tous les ans.

Les travaux de l'IFAC sont assurés essentiellement au sein de comités qui sont
spécialisés dans des domaines particuliers et appelés Conseils ou Boards, ont un
rôle d’intérêt général et assurent la préparation des normes internationales et des
standards de référence.

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  Le Monitoring Group

Le Monitoring Group est un organisme composé des régulateurs internationaux et

de leurs organisations représentatives. Il tient le PIOB1 informé des évènements
significatifs se rapportant à l’environnement réglementaire et permet, entre
autres, le dialogue entre les régulateurs internationaux et la profession comptable
au niveau international.

L’institution du Monitoring Group au sein de l’organisation de l’IFAC est justifiée

par le fait que l’audit touche aussi bien les sociétés cotées que les sociétés non
cotées. Or les vraies difficultés techniques concernent les sociétés cotées qui sont
supervisées par des régulateurs. Il apparaît donc légitime que ces régulateurs, qui
ont besoin de la profession comptable pour vérifier et attester la qualité de
l’information financière, entretiennent avec elle une relation privilégiée. En effet,
ce n’est que par la coopération et le dialogue que l’on peut trouver des solutions à
long terme pour prévenir et réduire les scandales qui ébranlent la confiance du
public dans les systèmes financiers.

Le lien permanent du Monitoring Group avec le Conseil de Surveillance de l’Intérêt

Public (PIOB) consiste essentiellement à délivrer des conseils et des avis. Il a en
outre un pouvoir de nomination et d’autorité pour mener des revues d’efficacité.

 Le Public Interest Oversight Board (PIOB)

L’institution du PIOB est la conséquence des besoins urgents qui se sont faits
ressentir dans les milieux de la profession comptable exigeant, ainsi, plus de
transparence dans le processus d’élaboration des normes ; la nécessité de mettre
en place un mécanisme de validation externe permettant de satisfaire les besoins
du public est devenue pressante.

La création du PIOB au sein de l’organisation de l’IFAC a permis de répondre à ces

exigences. En effet, le PIOB agit dans l’intérêt général. Il est responsable vis-à-vis
du public et non vis-à-vis du Board de l’IFAC ou des membres de l’organisation : il
s’agit, en fait, d’un organisme indépendant.

Aussi, la relation entre l’IFAC et le PIOB est fondée sur des principes supérieurs qui
sont : l’intégrité, la transparence et l’expertise. Cela est de nature à permettre à
l’IFAC et au PIOB de travailler ensemble pour atteindre l’objectif qui leur est
commun à savoir améliorer la confiance du public dans la profession comptable et
par voie de conséquence contribuer au développement des marchés de capitaux et
à la stabilité économique.

Le PIOB approuve les règlements intérieurs des quatre comités ayant en charge
respectivement la normalisation en matière d’audit, d’éthique et de formation
ainsi que l’élaboration des règles régissant la comptabilité publique. Il approuve
également leur constitution et dispose même de la faculté de demander à l’IFAC la
démission d’un président de l’un des comités si ce dernier ne respecte pas les
conditions préétablies.

Plus généralement, le PIOB doit s’assurer que l’institution fonctionne correctement

et que les processus sont respectés. Le PIOB a pour mission d’approuver aussi les
1
Public Interest Oversight Board ou Conseil de Surveillance de l’Intérêt Public.

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attributions (devoirs et étendue de mission, règlement intérieur, procédures
opératoires, etc…) des groupes consultatifs (Consultative Advisory Group, CAG)
correspondants aux quatre comités normalisateurs. Les membres de ces groupes
sont tenus d’apporter leur contribution aux activités techniques de chaque secteur.

 Les comités spécialisés

La réforme a permis de clarifier le processus de normalisation. Désormais, la

mission de l’élaboration des normes est confiée à des normalisateurs qui sont des
comités de l’IFAC2 et dont l’indépendance est préservée. Ces comités sont l’IAASB,
le Comité d’Ethique (Ethics Committee), le Comité d’Education (EDCOM) et le
Comité du Secteur Public (PSC).

L’IAASB ou plus exactement l’International Auditing and Assurance Standards Board

a pour objectif de promouvoir des normes de qualité qui soient acceptées et
reconnues par les utilisateurs, les professionnels, les pouvoirs publics, les
régulateurs et tout autre tiers intéressé par les domaines suivants :

 l’audit des comptes ;

 les autres missions d’assurance sur des informations financières ou non
financières ;
 les autres services ; et
 le contrôle de qualité des missions d’audit.

Pour ce faire, l’IAASB porte ses efforts non seulement sur le développement de
normes de qualité mais aussi sur la promotion de celles-ci dans le but de leur
reconnaissance et de leur adoption par le plus grand nombre de pays possible.

Pour ce qui est du comité d’éthique, sa tâche essentielle consiste à élaborer des
normes d’éthique et des recommandations qui, du fait de leur légitimité et de leur
pertinence, sont destinées à être reconnues et appliquées par les instituts
membres de l’IFAC. Pour ce faire, le comité s’efforce de créer et d’alimenter des
débats sur toutes les questions d’éthique professionnelle de façon à apporter des
réponses appropriées aux attentes de tous ceux, qui dans la communauté du monde
des affaires, ont recours aux travaux des professionnels comptables.

En ce qui concerne le Comité d’Education, son domaine privilégié est l’étude et la

normalisation des conditions d’accès à la profession comptable et d’auditeur et du
maintien des compétences.

Enfin, le Comité du secteur Public a pour objectif d’être reconnu comme le

normalisateur comptable international pour les entités du secteur public. Pour
réaliser ses ambitions, il s’engage dans des travaux ayant trait aux aspects
techniques et à la promotion de son activité normalisatrice.

2
Ces quatre comités normalisateurs (IAASB, Comité d’Ethique, EDCOM et PSC), dont l’activité
concerne l’intérêt public, sont dénommés « Public Interest Activity Committees » ou « PIACs »

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2.2. La refonte des normes

La réforme a été conduite principalement à deux niveaux :

 Au niveau de l’éthique professionnelle

En décembre 2001, l’IFAC a publié une nouvelle norme d’indépendance à

l’intention des pays membres, laquelle norme est entrée en vigueur à l’échelle
internationale en 2004. Ce code a été révisé à plusieurs reprises.

Le code d’éthique est émis par le comité d’éthique.

 Au niveau des normes techniques et de l’approche d’audit

L’IAASB émet des normes et directives suivantes :

o ISA : normes internationales d’audit appliquées pour émettre un avis sur la

crédibilité d’informations financières historiques (audit seulement)

o ISRE : normes internationales appliquées pour émettre un avis sur la revue

d’informations financières historiques (examen limité seulement)

o ISAE : normes internationales des missions d’assurance (autres que des

informations établies sur la base de coûts historiques);

o ISRS : normes internationales de services connexes (compilation, procédures

convenues et autres missions ne comportant pas l’émission d’opinions).

o ISQC : normes internationales de contrôle qualité ; (en vigueur jusqu’au

31/12/2022)

o ISQM : normes de Gestion de la qualité par les cabinets qui réalisent des
audits ou des examens limités d’états financiers, ou d’autres missions
d’assurance ou de services connexes (en vigueur à partir du 01/01/2023)

Le schéma suivant présente l’architecture globale des normes et directives

émises par l’AASB :

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Section 3 : Sources de normalisation à l'échelle nationale

C'est l'OECT qui est habilité en Tunisie à émettre des normes d'audit. En effet, il a
émis certaines normes. Depuis 2000 le conseil de l'OECT a adopté en paquet les
normes techniques de l'IFAC.

Les normes déjà émises par l’ordre avant cette date nécessitent un grand travail
d'harmonisation bien que certaines d'entre elles citent certains principes
fondamentaux prévus par l'IFAC et sous réserve des adaptations au contexte
juridique et réglementaire en Tunisie.

Ce choix est tout à fait conforme au cadre conceptuel de l'IFAC qui encourage les
membres à appliquer ses normes. En effet, ce même cadre conceptuel autorise les
organismes membres à opérer des adaptations aux normes de l'IFAC si leur contexte
juridique et économique le nécessite mais tout en préservant les principes
fondamentaux.

Dans la préface au aux normes internationales on trouve en annexe une

formulation pouvant être utilisée par un pays lequel il adopte ces normes comme
normes nationales.

Chiheb GHANMI – IHEC / Cours Ethique Professionnelle et Audit Financier - 11 -

Pour pouvoir s'intégrer dans cette logique, un projet de refonte des structures des
normes de l'OECT prévoit en matière d'audit les mécanismes de normalisation
suivants :

 Normes d'audit pour les domaines non traités par les normes internationales.
Ces normes sont d'application obligatoire et font l'objet d'exposés-sondages
larges

 Notes d'orientation pour expliciter les modalités d'application des normes

internationales au contexte tunisien. Ces notes sont d'application obligatoire
et font l'objet d'exposés-sondages limités aux professionnels.

 Avis constituant des réponses rapides à des questions ponctuelles évoqués par
les professionnels. Leur application n'est pas obligatoire mais à titre
d'information et sont émises sur simple délibération des commissions et du
conseil de l'ordre. Mais on peut penser que ces avis constitueront une
doctrine que les juges pourront prendre en considération en cas de conflit.

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