Totul Despre TVA 2018

[email protected] TOTUL DESPRE TVA 2018 www.noutatifiscale.
ro
TOTUL DESPRE TVA 2018:

exemple și spețe practice
- actualizat cu HG 354/2018 Norme metodologice Codul fiscal –
- actualizat cu Legea 227/2015 privind Noul Cod fiscal –
- actualizat cu Legea 72/2018 pentru modificarea Codului fiscal –
- actualizat cu Legea 275/2017 privind plata defalcata a TVA-
- actualizat cu legislaţia în vigoare la 5 SEPTEMBRIE 2018 -
Noutati Contabile SRL este o firmă de contabilitate din București, având ca asociat pe
Lect. Univ. Dr. Rapcencu Cristian. Oferim servicii de:
- Contabilitate;
- Consultanță fiscală-contabilă;
- Certificarea declaratiilor fiscale;
- Newslettere cu modificarile legislative semnificative;
- Cursuri de pregatire profesionala;
- Alte servicii financiar-contabile.
Când aveți nevoie de soluții pentru orice problemă în aceste domenii, (fie că este vorba
de o întrebare punctuală, de reflectarea unor înregistrări contabile, de un tratament
fiscal ori monografie contabilă pe o speță anume) vă putem oferi sprijin, contactându-
ne la [email protected].
Va puteti abona la Newsletter-ele noastre astfel:

- pe o perioada de 3 luni – cost 150 lei plus TVA (pe toata perioada)
- pe o perioada de 1 an – cost 500 lei plus TVA (pe toata perioada)
1
[email protected] TOTUL DESPRE TVA 2018 www.noutatifiscale.ro
Cuprins:
A. Persoana impozabila vs persoana neimpozabila................................................ 004
B. Faptul generator şi exigibilitatea TVA..................................................................... 008
1. Pentru operatiuni efectuate pe teritoriul tarii............................................................................ 008
2. Schimbarea regimului de impozitare.............................................................................................. 010
3. Servicii cu sume forfetare ca remuneratie (NOU) ..................................................................... 014
4. Cota de TVA utilizata………………………………………………………………………………………….. 014
5. Servicii de inchiriere – faptul generator? ……………………………………………………………. 017
6. Pentru operatiuni intracomunitare cu bunuri si pentru importuri................................... 018
C. Reguli si formulare utilizate pentru inregistrarea in scopuri de TVA.......... 019
1. Formularul 088 (1 august 2016 – 31 ianuarie 2017)............................................................... 021
2. Deducerea TVA anterioara inregistrarii in scopuri de TVA................................................... 027
3. Componenţa „cifrei de afaceri” dpdv al TVA................................................................................ 028
4. Inregistrarea in scopuri de TVA “de la infiintare” ..................................................................... 032
5. Inregistrarea in scopuri de TVA la depasirea plafonului........................................................ 032
6. Inregistrarea in scopuri de TVA prin optiune.............................................................................. 038
7. Criterii inregistrare in scopuri de TVA – dupa 1 februarie 2017........................................ 039
8. Perioada fiscala......................................................................................................................................... 043
8.1. Modificarea perioadei fiscale.................................................................................................... 044
8.2. Plafonul de 100.000 euro se determina pe fractiuni din an........................................ 045
8.3. Modificarea perioadei fiscale – operatiuni intracomunitare...................................... 047
9. Renuntarea la codul de TVA................................................................................................................ 050
10. Anularea din oficiu a înregistrării în scopuri de TVA............................................................ 051
D. Regimul TVA in cazul contribuabililor inactivi.................................................... 069
E. Regimul TVA in cazul refacturarilor........................................................................ 081
1. Structura de comisionar....................................................................................................................... 082
2. Regimul TVA pentru cheltuielile accesorii.................................................................................... 086
3. Utilizarea facturii de decontare......................................................................................................... 089
F. Regimul TVA in cazul creanţelor incerte sau neîncasate.................................. 090
G. Ajustarea TVA.................................................................................................................. 103
1. TVA la minusurile din gestiune......................................................................................................... 104
2. Servicii, stocuri si activele corporale fixe, altele decât bunurile de capital.................... 110
3. Bunuri de capital...................................................................................................................................... 113
H. Reguli privind sistemul „TVA la încasare”............................................................. 125
1. Deducerea TVA aferentă facturilor primite.................................................................................. 126
2. Colectarea TVA aferentă facturilor emise...................................................................................... 127
3. Ce reprezintă încasarea/plata unei facturi în sistemul „TVA la încasare”....................... 131
4. Cine aplica „TVA la încasare” şi operaţiunile supuse regimului „TVA la încasare”...... 137
5. Regimul operaţiunilor desfăşurate între persoane afiliate.................................................... 138
6. Intrarea în sistemul „TVA la încasare” ........................................................................................... 141
7. Ieşirea din sistemul „TVA la încasare” ........................................................................................... 142
8. Faptul generator si exigibilitatea TVA in cadrul sistemului „TVA la incasare”............. 145
8.1. Operaţiuni efectuate înainte de intrarea in sistem.......................................................... 145
8.2. Operaţiuni efectuate înainte de ieşirea din sistem.......................................................... 152
I. Regimul TVA la vânzarea bunurilor imobile......................................................... 160
1. Regimul TVA la vânzarea terenurilor.............................................................................................. 160
2. Regimul TVA la vânzarea construcţiilor......................................................................................... 163
J. Limitarea la deducere a TVA aferenta mijloacelor de transport................... 172
2
K. Spete practice si monografii privind TVA.............................................................. 182
1. Regimul TVA in cazul cheltuielilor de protocol................................................................................ 182
2. Regimul TVA in cazul cheltuielilor cu sponsorizarea..................................................................... 187
3. Regimul TVA la prescrierea datoriilor faţă de furnizori......................................................... 192
4. Garantiile de buna executie – operatiuni scutite de TVA........................................................ 194
5. Aspecte privind regimul „taxarii inverse” .................................................................................... 200
6. Aplicarea PRO-RATA............................................................................................................................... 212
7. Baza de impozitare a TVA între părţile afiliate................................................................................ 218
8. Regimul TVA in cazul bunurilor executate silit........................................................................... 219
9. Regimul TVA pentru servicii electronice - 1 ianuarie 2015................................................... 222
10. Declaratia 394 – noul model 2016…........................................................................................... 225
11. Rambursarea de TVA: paşii de urmat........................................................................................... 247
12. Stabilirea din oficiu a impozitelor si taxelor – Formularul 160........................................ 251
13. Cursul de schimb valutar utilizat în cazul TVA......................................................................... 253
14. Tratamentul fiscal aferent „bacsisului” (8 mai 2015 – 8 iulie 2015)……………………. 254
15. TVA 9% pentru toate pachetele de cazare din turism………………………………………… 262
16. Reducerea TVA la 9% pentru alimente – 1 iunie 2015……………………………………….. 263
17. TVA 9% extinsa in agricultura – 1 august 2016…………………………………………………. 267
18. Tratamentul voucherelor…………………………………………………………………………………. 270
19. TVA in cazul asocierilor in participatiune………………………………………………………….. 271
20. Regimul special pentru agricultori……………………………………………………………….…… 274
L. Aspecte privind tranzactiile intracomunitare...................................................... 279
1. Operatiuni intracomunitare - persoane neinregistrate in scopuri de TVA……………... 279
1.1. Livrari intracomunitare de bunuri........................................................................…...……… 279
1.2. Prestări de servicii intracomunitare..................................................................................... 280
1.3. Achizitii de servicii intracomunitare..................................................................................... 283
1.4. Achizitii intracomunitare de bunuri...................................................................................... 285
2. Operatiuni intracomunitare - persoane inregistrate in scopuri de TVA……………….. 290
2.1. Livrari intracomunitare de bunuri......................................................................................... 290
2.2. Achiziții intracomunitare de bunuri...................................................................................... 302
2.3. Transferuri și nontransferuri................................................................................................... 314
2.4. Vânzările la distanță..................................................................................................................... 317
2.5. Operațiunile triunghiulare......................................................................................................... 325
2.6. Schema (rețeaua) de siguranță................................................................................................ 327
2.7. Tranzacții intracomunitare cu autoturisme noi și second hand................................ 328
2.8. Recunoasterea cheltuielilor de transport: bunuri vs servicii..................................... 338
2.9. Achizitie intracomunitara nedeclarata in perioada corespunzatoare.................... 339
2.10. Recuperarea TVA achitata in alte state membre UE……………………………..…….. 341
M. Mecanismul platii defalcate a TVA – Legea 275/2017….…………………………………... 344
BIBLIOGRAFIE………………………………………………………………………………………………….. 367
3
Prevederile referitoare la TVA sunt de multe ori greu de inteles si de aplicat in
practica, in special pentru cei care nu au o experienta atat de vasta in acest domeniu.
O entitate poate avea de-a face cu livrari de bunuri si/sau prestari de servicii, cu
operatiuni intracomunitare, cu importuri si/sau exporturi de bunuri si este foarte
important sa aplicam de fiecare data tratamentul corespunzator in fiecare speta
intalnita.
Precizam inca de la inceput faptul ca acest ghid practic este actualizat cu
Legea 227/2015 privind Noul cod fiscal care a intrat in vigoare la 1 ianuarie
2016. Toate trimiterile la diverse articole din Codul fiscal sunt actualizate astfel
incat pentru detalii suplimentare puteti accesa direct Legea 227/2015.
De asemenea, am tinut cont si de HG 1/2016 – Normele de aplicare,
publicata in MOf nr 22 din 13 ianuarie 2016, precum si de toate ordinele ANAF cu
privire la procedurile de inregistrare in scopuri de TVA, anulare a codului de TVA si
formularele utilizate in sfera TVA, publicate in MOf pana la data de 8 mai 2017.
De asemenea, OUG 84/2016 privind modificarea și completarea unor acte
normative din domeniul financiar-fiscal, publicata in MOf nr 977 din 6 decembrie
2016 a introdus regimul special in cazul agricultorilor, prezentat in cadrul acestui
material.
Ghidul este actualizat si cu HG 284/2017 pentru modificarea şi completarea
Normelor metodologice de aplicare a Codului fiscal, publicata in MOf nr 319 din 4 mai
2017. Nu in ultimul rand, acest Ghid este actualizat si cu Legea 177/2017 pentru
aprobarea OUG 3/2017 pentru modificarea şi completarea Legii 227/2015 privind
Codul fiscal, publicata in MOf nr 584 din 21 iulie 2017.
A. Persoana impozabila vs persoana neimpozabila

Persoanele impozabile sunt cele care desfăşoară, de o manieră independentă şi
indiferent de loc, activităţi economice, oricare ar fi scopul sau rezultatul acestor
activităţi.
Activităţile economice cuprind:
- activităţile producătorilor;
- activitatile comercianţilor sau prestatorilor de servicii;
- activităţile extractive, agricole;
- activităţile profesiilor libere sau asimilate acestora;
- exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obţinerii de venituri
cu caracter de continuitate.
Persoanele care efectuează ocazional o livrare intracomunitară de mijloace de
transport noi vor fi considerate persoane impozabile pentru orice astfel de livrare.
ATENTIE! Dpdv al TVA, nu exista diferente intre persoane juridice platitoare

de impozit pe profit, microintreprinderi, PFA, II, IF, toate fiind considerate persoane
impozabile. Chiar daca aceste categorii de entitati aplica reglementari contabile
diferite, determina impozitul pe profit/venit dupa reguli diferite, atunci cand ne
referim la TVA, toate acestea intra in sfera persoanelor impozabile si respecta
aceleasi prevederi.
4
In cazul persoanelor fizice care obţin venituri din vânzarea locuinţelor
proprietate personală sau a altor bunuri care au fost folosite de către acestea pentru
scopuri personale, nu este vorba de o activitate economică în sfera de aplicare a TVA.
În categoria bunurilor utilizate în scopuri personale se includ:
- construcţiile şi terenul aferent acestora, proprietate personală a persoanelor
fizice care au fost utilizate în scop de locuinţă;
- casele de vacanţă si orice alte bunuri utilizate în scop personal de persoana fizică;
- bunurile de orice natură moştenite legal sau dobândite ca urmare a măsurilor
reparatorii prevăzute de legile privind reconstituirea dreptului de proprietate.
Persoana fizică se consideră că realizează o activitate economică din
exploatarea bunurilor corporale sau necorporale, dacă acţionează ca atare, de o
manieră independentă, şi activitatea respectivă este desfăşurată în scopul obţinerii
de venituri cu caracter de continuitate.
În cazul construirii de bunuri imobile de către persoanele fizice, în vederea
vânzării, activitatea economică este considerată începută în momentul în care
persoana fizică respectivă intenţionează să efectueze o astfel de activitate. Faptul că
aceasta începe să angajeze costuri şi/sau să facă investiţii pregătitoare iniţierii
activităţii economice ar fi semne de intentie. Activitatea economică este considerată
continuă din momentul începerii sale, incluzând şi livrarea bunului sau părţilor din
bunul imobil construit, chiar dacă este un singur bun imobil.
În cazul achiziţiei de terenuri şi/sau de construcţii de către persoana fizică în
scopul vânzării, livrarea acestor bunuri reprezintă o activitate cu caracter de
continuitate dacă persoana fizică realizează mai mult de o singură tranzacţie în
cursul unui an calendaristic.
Totuşi, dacă persoana fizică derulează deja construcţia unui bun imobil în
vederea vânzării, activitatea economică fiind deja considerată începută şi continuă,
orice alte tranzacţii efectuate ulterior nu vor mai avea caracter ocazional. Deşi prima
livrare este considerată ocazională, dacă intervine o a doua livrare în cursul
aceluiaşi an, prima livrare nu va fi impozitată dar va fi luată în considerare la
calculul plafonului de scutire de 220.000 lei.
Livrările de construcţii şi terenuri, scutite de TVA conform Codului fiscal, sunt
avute în vedere atât la stabilirea caracterului de continuitate al activităţii economice,
cât şi la calculul plafonului de scutire.
HG 1/2016 Normele de aplicare precizeaza ca in situaţia în care persoana
fizică nu se înregistrează în scopuri de TVA înainte de realizarea unor astfel de
operaţiuni dar începe activitatea economică, se consideră că aplică regimul special de
scutire pentru întreprinderile mici, obligativitatea înregistrării în scopuri de TVA
intervenind la termenul prevăzut in Codul fiscal (in zece zile de la sfarsitul lunii in
care plafonul a fost depasit se depune Declaratia de mentiuni 020 si devine platitor
de TVA de la inceputul lunii urmatoare celei in care e termenul de depunere al
declaratiei).
Conform HG 284/2017, in cazul în care bunurile imobile sunt deţinute în

devălmăşie de o familie, unul dintre soţi va fi desemnat să exercite toate drepturile şi
să îndeplinească toate obligaţiile, din punct de vedere al TVA, inclusiv obligaţia de
înregistrare în scopuri de TVA, dacă aceasta există, pentru vânzarea acestor bunuri
imobile.
5
Exemplu:
Stoica David, care nu a mai realizat tranzacţii cu bunuri imobile în anii
precedenţi, a livrat în cursul anului 2015 două terenuri care nu sunt construibile.
Se va inregistra in scopuri de TVA persoana fizica?
Deşi Stoica David a devenit persoană impozabilă pentru aceste livrări, totuşi
livrările respective fiind scutite de TVA, persoana fizică nu are obligaţia înregistrării
în scopuri de TVA.
Dacă aceeaşi persoană fizică livrează în cursul anului 2015 o construcţie nouă,
va avea obligaţia să se înregistreze în scopuri de TVA dacă livrarea respectiva,
cumulată cu livrările anterioare, depăşeşte plafonul de scutire de 220.000 lei.
Exemplu:
Familia Mavrodin vinde în cursul anului 2015 un teren construibil.
Va fi obligata sa se inregistreze in scopuri de TVA?
Deşi în principiu operaţiunea nu este scutită de TVA, indiferent de valoarea
livrării, dacă familia NU realizează şi alte operaţiuni pentru care ar deveni persoană
impozabilă în cursul anului 2015, această operaţiune este considerată ocazională şi
persoanele fizice nu ar avea obligaţia înregistrării în scopuri de taxă.
Dacă în acelaşi an, familia Mavrodin livrează inca un teren construibil, unul
dintre soti va deveni persoană impozabilă şi va avea obligaţia să se înregistreze în
scopuri de taxă înainte de efectuarea celei de-a doua livrări, dacă prima livrare a
depăşit plafonul de scutire de 220.000 lei.
Dacă a doua livrare ar fi scutită, fiind o construcţie care nu este nouă sau un
teren care nu este construibil, familia ar avea obligaţia să se înregistreze în scopuri de
TVA înainte de realizarea celei de-a doua livrări, dacă prima livrare depăşeşte
plafonul de scutire.
Exemplu:
Berendea Raluca vinde în cursul anului 2015 cinci terenuri care nu sunt
construibile.
Deşi în anul 2015 persoana fizică a devenit în principiu persoană impozabilă,
nu a avut obligaţia de a solicita înregistrarea în scopuri de TVA deoarece a realizat
numai operaţiuni scutite.
Dacă în anul 2016, în luna februarie, persoana fizică va livra o construcţie nouă
sau un teren construibil, chiar dacă este prima tranzacţie din acest an, aceasta nu mai
este considerată ocazională, deoarece persoana fizică devenise deja persoană
impozabilă în anul precedent şi va avea obligaţia să solicite înregistrarea în scopuri
de TVA până pe 10 martie 2016, dacă valoarea livrării respective va depăşi plafonul
de scutire de 220.000 lei.
Exemplu:
In anul 2015, Trandafir Cosmin a început construcţia unui bun imobil cu
intenţia de a vinde această construcţie. În cursul anului 2015, acesta nu a încasat
avansuri şi în principiu nu are obligaţia să solicite înregistrarea în scopuri de taxă.
6
Dacă în anul 2016, înainte să înceapă să încaseze avansuri sau înainte să facă
livrări ale unor părţi ale bunului imobil sau livrarea respectivului imobil în
integralitatea sa, livrează un teren construibil sau o construcţie nouă, persoana fizică
ar avea obligaţia să se înregistreze în scopuri de TVA atunci când depăşeşte plafonul
de scutire.
Această livrare nu este considerată ocazională, activitatea economică fiind
considerată continuă din momentul începerii construcţiei, respectiv din anul 2015.
Exemplu:
În luna februarie 2016, Trandafir Cosmin vinde o casă pe care a utilizat-o în
scop de locuinţă, operaţiunea fiind neimpozabilă. În luna mai 2016, acesta vinde o
casă pe care a moştenit-o, nici această operaţiune nefiind impozabilă.
În luna iulie 2016, aceeaşi persoană fizică cumpără o construcţie nouă pe care
o vinde în luna august 2016. Nici după această vânzare persoana fizică nu devine
persoană impozabilă, deoarece această tranzacţie, fiind prima vânzare a unui bun
care nu a fost utilizat în scopuri personale, este considerată ocazională.
Dacă persoana fizică va mai livra, de exemplu un teren construibil în luna
septembrie 2016, aceasta este considerată a doua tranzacţie în sfera TVA, iar
persoana fizică va deveni persoană impozabilă şi va avea obligaţia să solicite
înregistrarea cel mai târziu până pe data de 10 octombrie 2016, dacă livrarea din luna
august 2016 cumulată cu cea din luna septembrie 2016 depăşesc plafonul de scutire
de 220.000 lei.
Primele două vânzări (din februarie 2016 şi mai 2016) nu sunt luate în calculul
plafonului de scutire deoarece nu sunt în sfera de aplicare a TVA.
Exemplu:
O familie deţine un teren situat într-o zonă construibilă pe care l-a utilizat
pentru cultivarea de produse agricole.
În luna martie 2016, familia respectivă împarte în loturi terenul în vederea
vânzării. Pentru a analiza dacă terenul a fost utilizat în scop personal sau pentru
activităţi economice trebuie să se constate dacă produsele cultivate erau folosite
numai pentru consumul familiei sau şi pentru comercializare.
În situaţia în care cantitatea de produse obţinute nu justifică numai consumul
în scop personal, se consideră că terenul a fost utilizat în scopul unei activităţi
economice şi livrarea lui intră în sfera de aplicare a TVA.
Astfel, dacă livrarea primului lot are loc în luna aprilie 2016 nu se consideră o
operaţiune ocazională şi dacă depăşeşte plafonul de scutire de 220.000 lei, familia
respectivă ar avea obligaţia să se înregistreze în scopuri de TVA, prin unul dintre soţi.
Exemplu:
În cursul anului 2016, Stanca Ovidiu începe să construiască un bun imobil.
Acesta incasează avansuri care depăşesc plafonul de scutire de 220.000 lei în luna
aprilie 2016.
Fiind avansuri încasate pentru livrarea de părţi de construcţie noi,
operaţiunile sunt taxabile, dar persoana respectivă poate aplica regimul de scutire
până la depăşirea plafonului. Astfel, persoana respectivă va avea obligaţia să solicite
7
înregistrarea în scopuri de TVA cel mai târziu până pe data de 10 mai 2016.
Dacă livrarea unor apartamente din construcţia respectivă are loc în luna
august 2016, avansurile încasate în regim de scutire în prima parte a anului vor
trebui să fie regularizate la data livrării prin aplicarea cotei de TVA corespunzătoare.
B. Faptul generator şi exigibilitatea TVA

1. Pentru operatiuni efectuate pe teritoriul tarii
Conform art. 281 alin. (1) din Noul Cod fiscal, faptul generator intervine la data
livrării bunurilor sau la data prestării serviciilor, cu o serie de excepţii. Iata cateva
situatii in acest sens:
- pentru bunurile livrate în baza unui contract de consignaţie, se consideră că
livrarea bunurilor de la consignant la consignatar are loc la data la care
bunurile sunt livrate de consignatar clienţilor săi;
- pentru stocurile la dispoziţia clientului, se consideră că livrarea bunurilor are
loc la data la care clientul retrage bunurile din stoc în vederea utilizării, în
principal pentru activitatea de producţie;
- pentru bunurile transmise în vederea testării sau a verificării conformităţii, se
consideră că livrarea bunurilor are loc la data acceptării bunurilor de către
beneficiar;
- pentru livrările de bunuri corporale (inclusiv bunuri imobile), data livrării este
data la care intervine transferul dreptului de a dispune de bunuri ca şi un
proprietar. Prin excepţie, în cazul contractelor cu plata în rate sau al oricărui
alt tip de contract care prevede că proprietatea este atribuită cel mai târziu în
momentul plăţii ultimei sume scadente, cu excepţia contractelor de leasing,
data livrării este data la care bunul este predat beneficiarului;
- prestările de servicii care determină decontări sau plăţi succesive, cum sunt
serviciile de construcţii-montaj, consultanţă, cercetare, expertiză şi alte servicii
similare, sunt considerate efectuate la data la care sunt emise situaţii de
lucrări, rapoarte de lucru, alte documente similare pe baza cărora se stabilesc
serviciile efectuate sau în funcţie de prevederile contractuale, la data
acceptării acestora de către beneficiar;
- in cazul livrărilor de bunuri şi al prestărilor de servicii care se efectuează
continuu (livrările de gaze naturale, de apă, serviciile de telefonie, livrările de
energie electrică etc.), se consideră că livrarea/prestarea este efectuată la
datele specificate în contract pentru plata bunurilor livrate sau a serviciilor
prestate sau la data emiterii unei facturi, dar perioada de decontare nu poate
depăşi un an.
Conform art. 282 din Codul fiscal, exigibilitatea TVA intervine la data la care
are loc faptul generator. Prin excepție, art. 282, alin (2) prevede că exigibilitatea taxei
intervine:
a) la data emiterii unei facturi, înainte de data la care intervine faptul generator;
8
b) la data la care se încasează avansul, pentru plăţile în avans efectuate înainte
de data la care intervine faptul generator. Avansurile reprezintă plata parţială
sau integrală a contravalorii bunurilor şi serviciilor, efectuată înainte de data
livrării ori prestării acestora;
c) la data extragerii numerarului, pentru livrările de bunuri sau prestările de
servicii realizate prin mașini automate de vânzare, de jocuri sau alte mașini
similar.
Conform art. 319 alin. (20) din Codul fiscal, factura trebuie să conţină
obligatoriu data emiterii acesteia precum şi data la care au fost livrate
bunurile/prestate serviciile sau data încasării unui avans, în măsura în care această
dată este anterioară datei emiterii facturii.
Codul fiscal prevede la art 319, alin 16 ca o persoana impozabilă are obligaţia
de a emite o factură cel târziu până în cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care
ia naștere faptul generator al TVA, cu excepția cazului în care factura a fost deja
emisă.
De asemenea, trebuie emisă o factură pentru suma avansurilor încasate în
legătură cu o livrare de bunuri/prestare de servicii cel târziu până în cea de-a 15-a
zi a lunii următoare celei în care s-au încasat avansurile, cu excepția cazului în care
factura a fost deja emisă.
ATENTIE la momentul in care colectati TVA. Aceasta este mai mult o conditie
de forma, legata de momentul pana cand ar trebui emisa o factura. Exigibilitatea TVA
insa, adica momentul in care TVA trebuie colectata, nu apare in cea de-a 15-a zi a lunii
urmatoare.
Exemplu:
Entitatea ALFA este inregistrata in scopuri de TVA si are ca perioada fiscala LUNA.
Aceasta vinde marfuri unui client pe baza de aviz de insotire in 12 februarie 2017 la pretul
de 100 lei, TVA 19%. Societatea decide sa emita factura in 10 martie 2017 si sa colecteze
TVA tot la aceasta data, considerand ca daca se incadreaza pana pe 15 ale lunii urmatoare
procedeaza corect.
Care este tratamentul TVA in acest caz?
Avand in vedere ca bunurile respective au fost vandute, inseamna ca a intervenit
faptul generator si implicit exigibilitatea TVA. Astfel, societatea ar fi trebuit sa colecteze TVA
in luna februarie 2017. De recomandat ar fi fost si factura sa fie emisa in februarie 2017
pentru a nu exista probleme la reflectarea tranzactiei in contabilitatea firmei (in functie de
softul de contabilitate utilizat).
Daca doreste, entitatea poate emite factura in luna martie 2017, insa TVA trebuie
colectata si evidentiata in Decontul lunii februarie 2017.
Faptul ca s-a emis factura in 10 martie 2017 si TVA aferenta a fost colectata cu o luna
intarziere, inseamna ca la o eventuala inspectie fiscala societatii i s-ar imputa dobanzi si
penalitati pentru o luna de intarziere, daca nu exista TVA de recuperat din perioadele
precedente.
Daca entitatea ar fi avut ca perioada fiscala TRIMESTRUL, atunci nu ar fi fost o
problema...Chiar daca emitea factura in februarie sau in martie tot in Decontul de TVA
aferent primului trimestru ar fi fost declarata TVA. Problema ar fi fost daca vanzarea avea loc
in martie si factura se emitea in 10 aprilie sa zicem. Atunci, TVA ar fi fost declarata in
Decontul celui de-al doilea trimestru si entitatea ar fi suportat dobanzi si penalitati pe o
perioada de 3 luni.
9
Daca entitatea nu ar fi fost inregistrata in scopuri de TVA, atunci ar fi putut aplica

prevederea referitoare la emiterea facturii pana pe 15 ale lunii urmatoare fara probleme, din
moment ce nu se punea problema exigibilitatii TVA.
Aceste reguli sunt valabile si in cazul AVANSURILOR. Daca incasati un avans de la
un client, trebuie sa colectati TVA in luna respectiva si implicit ar fi recomandat sa si
emiteti factura in acea luna.
In cazul livrărilor de bunuri şi al prestărilor de servicii care se efectuează

continuu (livrările de gaze naturale, de apă, serviciile de telefonie, livrările de
energie electrică etc.), se consideră că livrarea/prestarea este efectuată la datele
specificate în contract pentru plata bunurilor livrate sau a serviciilor prestate sau la
data emiterii unei facturi, dar perioada de decontare nu poate depăşi un an.
Legea 177/2017 pentru aprobarea OUG 3/2017 – din 21 iulie 2017:

În cazul livrărilor de bunuri și al prestărilor de servicii care se efectuează
continuu (livrările de gaze naturale, de apă, de energie electrică, serviciile de
telefonie, de închiriere, de leasing, de concesionare, de arendare de bunuri, de
acordare cu plată pentru o anumită perioadă a unor drepturi reale, precum dreptul
de uzufruct și superficia, asupra unui bun imobil, și alte livrări/prestări asemenea), se
consideră că livrarea de bunuri/prestarea de servicii este efectuată la fiecare dată
prevăzută în contract pentru plata bunurilor livrate/serviciilor prestate sau, în lipsa
unei astfel de prevederi contractuale, la data emiterii unei facturi, dar perioada de
decontare nu poate depăși un an.
NOU – 1 ianuarie 2016

Prin excepţie, livrarea continuă de bunuri, altele decât livrările de gaz printr-
un sistem de gaze naturale, de energie electrică, de energie termică sau agent
frigorific prin intermediul reţelelor de încălzire ori de răcire, pe o perioadă care
depăşeşte o lună calendaristică, care sunt expediate sau transportate într-un alt
stat membru decât cel în care începe expedierea ori transportul bunurilor şi care sunt
livrate în regim de scutire de TVA sau care sunt transferate în regim de scutire de
TVA într-un alt stat membru de către o persoană impozabilă în scopul desfăşurării
activităţii sale economice, se consideră ca fiind efectuată în momentul încheierii
fiecărei luni calendaristice, atât timp cât livrarea de bunuri nu a încetat.
CONCLUZIE:
Va recomandam ca in cazul entitatilor platitoare de TVA (societati, PFA, II, IF
etc) sa emiteti facturile in luna in care ati vandut bunurile sau ati prestat serviciile.
Nu interpretati gresit prevederea referitoare la „15 ale lunii urmatoare“ si sa colectati
TVA cu intarziere.
2. Schimbarea regimului de impozitare
A. Trecerea de la platitor la neplatitor de TVA

În cazul schimbării regimului de impozitare se procedează la regularizare
pentru a se aplica regimul de impozitare în vigoare la data livrării de bunuri sau
10
prestării de servicii pentru cazurile prevăzute la art. 282 alin. (2) lit. a), numai dacă
factura este emisă pentru contravaloarea parţială a livrării de bunuri ori a prestării
de servicii, şi la art. 282 alin. (2) lit. b), dacă a fost încasat un avans pentru valoarea
parţială a livrării de bunuri sau a prestării de servicii, mai puţin în cazul
operaţiunilor pentru care se aplică sistemul TVA la încasare.
HG 1/2016 – Normele de aplicare prevede ca in cazul persoanelor

impozabile care renunta la codul de TVA „de buna voie” (art 316, alin 11, lit (g) din
Codul fiscal) care, înainte de scoaterea din evidenţa persoanelor platitoare de TVA au
emis facturi sau au încasat avansuri, pentru contravaloarea parţială a livrărilor de
bunuri/prestărilor de servicii taxabile, al căror fapt generator de TVA intervine după
scoaterea din evidenţă, se procedează la regularizare pentru a se aplica regimul de
impozitare în vigoare la data livrării de bunuri/prestării de servicii.
În acest sens, furnizorul/prestatorul neînregistrat în scopuri de TVA emite
factura de regularizare pe care înscrie cu semnul minus baza de impozitare şi taxa
colectată pentru partea facturată/încasată înainte de scoaterea din evidenţa
persoanelor înregistrate în scopuri de TVA şi concomitent înscrie contravaloarea
integrală a livrării de bunuri/prestării de servicii FARA TVA, pe aceeaşi factură sau
pe o factură separată.
Facturile de regularizare se transmit beneficiarului care are obligaţia să
efectueze ajustările TVA deduse conform regulilor generale de ajustare. Factura de
regularizare nu trebuie să conţină menţiunea referitoare la codul de înregistrare în
scopuri de TVA al furnizorului/prestatorului.
Furnizorul/prestatorul poate solicita restituirea TVA colectate astfel
regularizate pe baza Declaraţiei 307 privind sumele rezultate din ajustarea TVA.
Aceste prevederi NU se aplică în situaţia în care factura este emisă pentru
întreaga contravaloare a livrării/prestării sau este încasată integral contravaloarea
livrării/ prestării înainte de data faptului generator. Practic, TVA colectata in acest
caz nu mai poate fi regularizat si recuperat de catre furnizor/prestator.
Exemplu:
Entitatea ALFA este inregistrata in scopuri de TVA si are ca perioada fiscala
TRIMESTRUL. In data de 7 martie 2016, aceasta emite o factura de avans 30% pentru
vanzarea unor marfuri, avansul fiind de 3.000 lei, plus TVA 20%.
In data de 5 aprilie 2016, entitatea depune la organul fiscal Formularul 010
prin care doreste sa renunte la calitatea de persoana inregistrata in scopuri de TVA,
avand in vedere ca indeplineste toate conditiile. Decizia de anulare a codului de TVA
i-a fost comunicata la data de 20 aprilie 2016, moment din care entitatea ALFA nu
mai este considerata persoana inregistrata in scopuri de TVA.
In data de 19 mai 2016, entitatea ALFA livreaza marfurile pentru care emisese
in luna martie factura de avans, pretul de vanzare fiind de 10.000 lei si storneaza
avansul facturat initial.
11
Inregistrarile contabile sunt:
- emiterea facturii de avans in suma de 3.000 lei, TVA 20% (7 martie 2016):
3.600 lei 4111 = 419 3.000 lei
„Clienţi” „Clienti creditori”
4427 600 lei
„TVA colectată”
- vânzarea marfurilor la preţul de vânzare de 10.000 lei (19 mai 2016):

10.000 lei 4111 = 707 10.000 lei
„Clienţi” „Venituri din vânzarea
mărfurilor”
- stornarea facturii de avans in suma de 3.000 lei, TVA 20% (19 mai 2016):
(3.600 lei) 4111 = 419 (3.000 lei)
446 (600 lei)
„Alte taxe si impozite”
Daca entitatea ar fi emis in data de 7 martie 2016 o factura de avans de 100%

din valoarea marfurilor, atunci nu ar mai fi procedat la regularizarea TVA:
Inregistrarile contabile ar fi fost:

- emiterea facturii de avans 100% in suma de 10.000 lei, TVA 20% (7 martie 2016):
12.000 lei 4111 = 419 10.000 lei
4427 2.000 lei
- vânzarea marfurilor la preţul de vânzare de 10.000 lei (19 mai 2016):

10.000 lei 4111 = 707 10.000 lei
mărfurilor”
- stornarea facturii de avans in suma de 10.000 lei (19 mai 2016):

(10.000 lei) 4111 = 419 (10.000 lei)
B. Trecerea de la neplatitor la platitor de TVA

Prin excepţie, micile întreprinderi care se înregistrează normal în scopuri de
TVA procedează la regularizare în vederea aplicării regimului de impozitare în
vigoare la data livrării de bunuri sau prestării de servicii în cazurile prevăzute la art.
282 alin. (2) lit. a) şi b), pentru facturile emise şi/sau avansurile care au fost încasate,
înainte de înregistrarea în scopuri de TVA, pentru contravaloarea parţială sau
integrală a livrării de bunuri ori a prestării de servicii.
12
Legea 571/2003 – Vechiul cod fiscal

Prevederile de mai sus nu se aplică pentru micile întreprinderi care se
înregistrează normal în scopuri de TVA, pentru facturile emise înainte de
trecerea la regimul de taxare.
HG 1/2016 – Normele de aplicare prevede ca, după înregistrarea în scopuri

de TVA, furnizorul/prestatorul emite factura de regularizare pe care înscrie cu
semnul minus baza de impozitare aferentă livrării/prestării în regim de scutire
facturată/încasată înainte de înregistrarea în scopuri de TVA şi concomitent înscrie
contravaloarea integrală a livrării de bunuri/prestării de servicii aplicând regimul
corespunzător operaţiunii respective, respectiv taxare sau scutire fără drept de
deducere ori scutire cu drept de deducere ori alt regim special prevăzut de Codul
fiscal, pe aceeaşi factură sau pe o factură separată.
Aceste prevederi se aplică indiferent dacă factura este emisă pentru întreaga
contravaloare a livrării/prestării sau este încasată integral contravaloarea livrării/
prestării înainte de data faptului generator de TVA.
Exemplu:
Entitatea ALFA este neplatitoare de TVA. In data de 7 martie 2016, aceasta
emite o factura de avans 30% pentru vanzarea unor marfuri, avansul fiind de 3.000
lei.
In luna aprilie 2016, entitatea depaseste plafonul de scutire de 220.000 lei,
depune Declaratia 010 si Formularul 088 (!!!) pana pe data de 10 mai 2016 si devine
platitoare de TVA incepand cu 1 iunie 2016.
In data de 12 iunie 2016, entitatea ALFA livreaza marfurile pentru care
emisese in luna martie factura de avans, pretul de vanzare fiind de 10.000 lei, TVA
20% si storneaza avansul facturat initial.

- emiterea facturii de avans in suma de 3.000 lei (7 martie 2016):
3.000 lei 4111 = 419 3.000 lei
- vânzarea marfurilor la preţul de vânzare de 10.000 lei, plus TVA 20% (19 mai 2016):
12.000 lei 4111 = 707 10.000 lei
mărfurilor”
4427 2.000 lei
“TVA colectata”
- stornarea facturii de avans in suma de 3.000 lei (19 mai 2016):

(3.000 lei) 4111 = 419 (3.000 lei)
Daca entitatea ar fi emis in data de 7 martie 2016 o factura de avans de 100%

din valoarea marfurilor, atunci ar fi procedat exact la fel ca mai sus.
13
3. Servicii cu sume forfetare ca remuneratie (NOU)
Legea 227/2015 – Codul fiscal (Art 281, alin (8))

În cazul prestărilor de servicii care se efectuează continuu, se consideră că
prestarea este efectuată la datele specificate în contract pentru plata serviciilor
prestate sau la data emiterii unei facturi, dar perioada de decontare nu poate depăşi
un an.
HG 1/2016 – Normele de aplicare

În cazul contractelor de prestări de servicii în cadrul cărora clientul s-a angajat
să plătească sume forfetare cu titlu de remuneraţie convenită între părţi,
independent de volumul şi de natura serviciilor efectiv furnizate în perioada la care
se raportează această remuneraţie, serviciile trebuie considerate efectuate în
perioada la care se raportează plata, indiferent dacă prestatorul a furnizat sau nu a
furnizat efectiv servicii clientului său în această perioadă.
În cazul unor astfel de contracte, obiectul prestării de servicii nu este
furnizarea unor servicii bine definite, ci faptul de a se afla la dispoziţia clientului
pentru a-i oferi serviciile contractate, prestarea de servicii fiind efectuată de
prestator prin însuşi faptul de a se afla la dispoziţia clientului în perioada stabilită în
contract, independent de volumul şi de natura serviciilor efectiv furnizate în perioada
la care se referă această remuneraţie.
Faptul generator al TVA intervine conform prevederilor art. 281 alin. (8) din
Codul fiscal, fără să prezinte importanţă dacă beneficiarul a apelat efectiv sau cât de
des a apelat la serviciile prestatorului. În acest sens a fost dată şi decizia Curţii de
Justiţie a Uniunii Europene în Cauza C-463/14 Asparuhovo Lake Investment
Company OOD.
Aceste prevederi se aplică inclusiv în cazul serviciilor de consultanţă, juridice,
de contabilitate, de expertiză, de mentenanţă, de service şi alte servicii similare,
pentru care nu se întocmesc rapoarte de lucru sau alte situaţii pe baza cărora
prestatorul atestă serviciile prestate.
4. Cota de TVA utilizata
Conform art. 291 din Noul Cod fiscal, în majoritatea cazurilor, cota aplicabilă
este cea în vigoare la data la care intervine faptul generator. În cazul schimbării
cotei de TVA, pentru operaţiunile prevăzute la art. 282, alin. (2) (prezentate mai
sus), veţi proceda la regularizare pentru a aplica cota în vigoare la data livrării de
bunuri sau prestării de servicii. În concluzie:
- cota de TVA este cea în vigoare la data faptului generator (la data livrării
bunurilor/prestării serviciilor);
- cota de TVA este cea în vigoare la exigibilitate, în cazul în care factura a fost
emisă înainte de livrarea efectivă a bunurilor;
- cota de TVA este cea în vigoare la data emiterii unei facturi de avans, atunci
când factura de avans este emisă înainte de livrarea bunurilor, urmând ca la
livrarea efectivă să se procedeze la regularizarea taxei.
14
Exemplu (livrare în mai, facturare în iunie):
În data de 24 mai 2015, entitatea ALFA livrează cartofi pe bază de aviz de
însoţire a mărfii în sumă de 50.000 lei, factura urmând a fi emisă în data de 8 iunie
2015.
Care este cota de TVA utilizată la emiterea facturii (9% sau 24%)?
În acest caz, faptul generator ia naştere la data livrării cartofilor (24 mai 2015),
iar exigibilitatea TVA apare la data faptului generator.
Entitatea este obligată să emită factura până cel târziu la data de 15 iunie 2015
cu cota de TVA de 24%, deoarece livrarea a avut loc în mai 2015, perioadă în care
cota TVA la acest produs era de 24%, chiar dacă factura este emisă în iunie.
Oricum, TVA trebuie colectata si evidentiata in Decontul lunii mai 2015,
deoarece in acest moment a intervenit si exigibilitatea TVA.
În factură, entitatea ALFA trebuie să menţioneze că livrarea cartofilor a avut
loc în data de 24 mai 2015 cu aviz nr. X/24.05.2015.
Exemplu (livrare în iunie, facturare în mai):

În data de 21 mai 2015, entitatea ALFA emite o factură unui client prin care
vinde bauturi racoritoare în sumă de 50.000 lei, TVA 24%. Având în vedere că
lucrările de modernizare a spațiilor de depozitare nu au fost finalizate, beneficiarul
nu a ridicat efectiv produsele în luna mai, urmând să le ridice în data de 12 iunie
2015, lăsându-le în custodie furnizorului. Incepand cu 1 iunie 2015, cota de TVA
pentru aceste produse este de 9%.
La data livrării bauturilor racoritoare, se va regulariza TVA?
Având în vedere că prin factura din 21 mai 2015 s-a făcut transferul dreptului
de proprietate, entitatea NU va regulariza TVA în luna iunie 2015. Chiar dacă
predarea efectivă a bauturilor racoritoare se va face în iunie, se consideră că faptul
generator a avut loc în data de 21 mai 2015.
În data de 12 iunie 2015, cele două entități vor întocmi un proces verbal de
predare-primire și furnizorul va emite un aviz de însoțire, pe care va menţiona „fără
factură - marfa a fost facturată cu factura nr. X din data de 21 mai 2015”.
În luna iunie 2015, entitatea nu va mai colecta TVA şi nici nu va regulariza TVA
colectată in luna precedenta.
Exemplu (livrare în iunie, facturare avans în mai):

În data de 18 mai 2015, entitatea ALFA emite o factură de avans unui client în
sumă de 10.000 lei, plus TVA. În data de 9 iunie 2015, entitatea livrează clientului
portocale la preţul de vânzare de 30.000 lei, plus TVA, în baza unei facturi emise.
La data livrării fructelor, se va regulariza TVA colectată?
În această situaţie, entitatea va emite factura de avans din mai 2015 utilizând
cota de TVA de 24%, factura fiind emisă înainte de livrarea efectivă a bunurilor.
În data de 9 iunie 2015, moment în care are loc livrarea efectivă a portocalelor,
entitatea ALFA va regulariza avansul, fie pe aceeaşi factură de livrare, fie pe o factură
distinctă. Astfel, factura de livrare emisă în 9 iunie 2015 va fi întocmită cu TVA de 9%
pentru toată suma aferentă livrării.
15
Avansul va fi stornat în iunie cu TVA de 24%, făcându-se o menţiune la factura
de avans emisă în mai 2015. Diferenţa dintre cele două facturi reprezintă restul de
plată de către beneficiar.
Considerând că entitatea stornează avansul într-o factură distinctă,
înregistrările contabile efectuate sunt următoarele:
 emiterea facturii de avans (18 mai 2015):
12.400 lei 4111 = 419 10.000 lei
Clienţi Clienţi - creditori
4427 2.400 lei
TVA colectată
 încasarea avansului de la client (mai 2015):

12.400 lei 5121 = 4111 12.400 lei
Conturi la bănci în lei Clienţi
 vânzarea portocalelor către client (9 iunie 2015):

32.700 lei 4111 = 707 30.000 lei
Clienţi Venituri din vânzarea
mărfurilor
4427 2.700 lei
TVA colectată
 stornarea facturii de avans (9 iunie 2015):

(12.400 lei) 4111 = 419 (10.000
Clienţi Clienţi - creditori lei)
4427
TVA colectată (2.400 lei)
 încasarea diferenţei de 20.300 lei (32.700 lei – 12.400 lei) de la client (iunie
2015):
20.300 lei 5121 = 4111 20.300 lei
Conturi la bănci în lei Clienţi
Exemplu (HG 1/2016 – Normele de aplicare):

O casă de expediţie prestează servicii de transport, servicii accesorii
transportului (încărcare, manipulare), alte servicii necesare transportului de bunuri.
Casa de expediţie nu dispune de propriile mijloace de transport, apelând la
transportatori pentru transportul efectiv al bunurilor. De asemenea apelează la alţi
prestatori de servicii şi pentru celelalte servicii. Pentru a determina faptul generator
de taxă al serviciilor prestate de casa de expediţie, se pot distinge două situaţii:
A. Casa de expediţie facturează un singur serviciu, nu un complex de servicii,

cum ar fi numai serviciul de transport
Faptul generator intervine la data finalizării serviciului respectiv. Astfel, dacă
din documentele de transport emise de transportator rezultă că transportul s-a
finalizat în luna decembrie 2016, acesta va fi facturat cu cota de TVA de 20%, chiar
16
dacă casa de expediţie va factura cu întârziere acest transport către client, de
exemplu doar în luna februarie 2017.
B. Casa de expediţie face un pachet de servicii pe care le facturează clientului,

care cuprinde de exemplu transport, manipulare, alte servicii de logistică
Se consideră că se prestează un serviciu complex unic pentru care faptul
generator intervine la data finalizării ultimului serviciu din pachetul respectiv. Astfel,
dacă presupunem că transportul şi serviciile de manipulare s-au finalizat în luna
decembrie 2016, dar serviciile logistice s-au finalizat în luna ianuarie 2017, faptul
generator al acestui serviciu complex unic intervine în luna ianuarie 2017 şi se aplică
cota de TVA în vigoare la data faptului generator, respectiv de 19%.
5. Servicii de inchiriere – faptul generator?
Codul fiscal (Art 281, alin (8)) – modificat de Legea 177/2017

În cazul operaţiunilor de închiriere, leasing, concesionare, arendare de bunuri,
acordare cu plată pe o anumită perioadă a unor drepturi reale, precum dreptul de
uzufruct şi superficia, asupra unui bun imobil, serviciul se consideră efectuat la
fiecare dată specificată în contract pentru efectuarea plăţii sau, în lipsa unei astfel
de prevederi contractuale, la data emiterii unei facturi, dar perioada de decontare
nu poate depăși un an (Legea 177/2017).

Dacă factura este emisă înainte de data stipulată în contract pentru efectuarea
plăţii, se consideră că factura este emisă înainte de faptul generator. În situaţia în
care contractul prevede că serviciile se plătesc la data emiterii unei facturi, factura
fiind emisă la anumite intervale de timp, iar pe factură se menţionează un termen în
care se face plata facturii, faptul generator intervine la data plăţii facturii, dar nu
mai târziu de termenul-limită stipulat pentru plata facturii respective.
Dacă în această ultimă situaţie nu se menţionează pe factură un termen în care
se face plata facturii, se consideră că plata trebuie efectuată la data emiterii facturii,
dată la care intervine şi faptul generator de TVA.
Exemplu:
In cazul unui contract de închiriere a unui bun imobil, pentru care persoana
impozabilă a optat pentru taxare, pot exista următoarele situaţii:
A. Se prevede o data pentru plata chiriei

Dacă în contract se prevede de exemplu că plata chiriei se efectuează pe data
de 10 a fiecărei luni care urmează unui trimestru calendaristic, pentru trimestrul
anterior, pentru serviciile de închiriere din trimestrul anterior, faptul generator
intervine pe data de 10 a lunii ulterioare fiecărui trimestrului calendaristic.
Astfel, pentru serviciul de închiriere aferent trimestrului IV 2016, faptul
generator are loc pe data de 10 ianuarie 2017, indiferent de data la care este emisă
factura sau de data la care se face plata efectivă a acestor servicii.
Dacă este emisă o factură înainte de data de 10 ianuarie 2017, de exemplu în
data de 28 decembrie 2016, intervine exigibilitatea de taxă în luna decembrie 2016,
17
se aplică cota de TVA de 20% şi factura se declară în decontul de taxă al lunii
decembrie 2016.
În contextul modificării cotei standard de TVA la 1 ianuarie 2017, entitatea
trebuie să facă o regularizare pentru a aplica cota de 19% de TVA în vigoare la data
faptului generator, respectiv data de 10 ianuarie 2017, care este data stipulată în
contract pentru plata serviciilor, indiferent de data la care au fost plătite efectiv
aceste servicii.
B. Nu se prevede o data anume pentru plata chiriei, ci un termen

In situatia in care contractul nu prevede o anumită dată pentru plata
serviciilor, ci prevede că serviciile se plătesc într-un anumit termen de la data
emiterii unei facturi, iar factura este emisă de exemplu pe data de 21 decembrie
2016, fiind menţionat că plata trebuie efectuată în termen de 20 de zile
calendaristice, faptul generator intervine astfel:
1. dacă factura este achitată pe data de 23 decembrie 2016, faptul generator
are loc pe data de 23 decembrie 2016 şi se aplică cota de TVA de 20%;
2. dacă factura este achitată pe data de 3 ianuarie 2017, faptul generator are loc
în această dată şi se regularizează factura iniţială pentru a aplica cota de TVA
de 19%;
3. dacă factura nu este achitată în termenul de 20 de zile prevăzut, faptul
generator de taxă intervine la expirarea acestui termen, respectiv pe data de
9 ianuarie 2017 şi se regularizează factura iniţială pentru a aplica cota de
TVA de 19%.
C. Nu se prevede o data anume pentru plata chiriei, ci la data facturii

Dacă in contract nu se prevede o anumită dată pentru plata serviciilor, ci
prevede că serviciile se plătesc la data emiterii unei facturi, iar factura este emisă
de exemplu pe data de 21 decembrie 2016, fără să fie menţionat un termen de
plată, faptul generator intervine pe data de 21 decembrie 2016, aplicându-se cota
de TVA de 20%. Indiferent de data la care se face plata facturii NU se mai fac
regularizări de cotă de TVA.
6. Pentru operatiuni intracomunitare cu bunuri si pentru importuri
Prin excepție de la regulile generale de mai sus, conform art 283 din Codul
fiscal, în cazul unei livrări intracomunitare de bunuri, scutite de TVA, exigibilitatea
taxei intervine la data emiterii facturii sau, după caz, la emiterea autofacturii ori în
cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care a intervenit faptul generator, dacă nu a
fost emisă nicio factură/autofactură până la data respectivă.
Pentru încasarea de avansuri în legătură cu o livrare intracomunitară de
bunuri NU intervine exigibilitatea TVA. Dacă persoana impozabilă optează pentru
emiterea facturii anterior faptului generator de taxa, pentru livrarea intracomunitară
de bunuri, inclusiv în cazul încasării de avansuri, exigibilitatea taxei intervine la data
emiterii facturii.
Exigibilitatea determină perioada fiscală în care livrarea intracomunitară
scutită se înregistrează în Decontul de TVA 300 şi în Declaraţia recapitulativă 390.
18
În cazul unei achiziții intracomunitare de bunuri, faptul generator intervine
la data la care ar interveni faptul generator pentru livrări de bunuri similare, în statul
membru în care se face achiziția. Eexigibilitatea TVA intervine la data emiterii facturii
sau, după caz, la data emiterii autofacturii ori în cea de-a 15-a zi a lunii următoare
celei în care a intervenit faptul generator, dacă nu a fost emisă nicio
factură/autofactură până la data respectivă.
Dacă furnizorul optează pentru emiterea facturii anterior faptului generator
de taxă pentru livrarea intracomunitară de bunuri, inclusiv în cazul încasării de
avansuri, exigibilitatea taxei aferente achiziţiei intracomunitare la beneficiar
intervine la data emiterii facturii.
Dacă beneficiarul NU a primit o factură de la furnizor până în a 15-a zi a lunii

următoare celei în care a avut loc faptul generator, are obligaţia să emită autofactura.
Pentru determinarea TVA se utilizează cursul de schimb valabil la data emiterii
autofacturii. În situaţia în care, ulterior emiterii autofacturii, beneficiarul primeşte
factura de la furnizor, care este emisă la o dată anterioară datei autofacturii, acesta
are obligaţia de a ajusta baza de impozitare în funcţie de cursul de schimb în
vigoare la data emiterii facturii de către furnizor.
C. Reguli si formulare utilizate pentru

inregistrarea in scopuri de TVA
Incepand cu 1 februarie 2015, criteriile si procedura de inregistrare in scopuri
de TVA a fost reglementata de OPANAF 17/2015. Insa, in MOf nr 566 din 29 iulie
2015 a fost publicat OPANAF 1964/2015 pentru modificarea OPANAF 17/2015
prin care au fost aduse o serie de modificari.
Ulterior, in MOf nr 5 din 5 ianuarie 2016 a fost publicat OPANAF 3840/2015
privind stabilirea criteriilor pentru condiţionarea înregistrării în scopuri de TVA, care
insa a fost abrogat si a fost inlocuit de OPANAF 2393/2016, publicat in MOf nr 629
din 17 august 2016.
In MOf nr 93 din 1 februarie 2017 a fost publicat OPANAF 605/2017 privind
stabilirea criteriilor pentru condiţionarea înregistrării în scopuri de TVA, pentru
aprobarea Procedurii privind înregistrarea în scopuri de TVA potrivit art. 316 alin.
(12) lit. e) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal a persoanelor impozabile,
societăţi, cu sediul activităţii economice în România şi pentru aprobarea Procedurii
de anulare, din oficiu, a înregistrării în scopuri de TVA potrivit art. 316 alin. (11) lit.
h) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal a persoanelor impozabile, societăţi, cu
sediul activităţii economice în România, care nu justifică intenţia şi capacitatea de a
desfăşura activităţi economice care implică operaţiuni în sfera de aplicare a TVA prin
care a fost abrogat OPANAF 2393/2016.
Desi incepand cu 1 februarie 2017 Formularul 088 a fost eliminat, procedura
de inregistrare in scopuri de TVA nu este cu mult schimbata fata de cea anterioara,
organul fiscal efectuand o analiza de risc a contribuabililor dupa o serie de criterii
netransparente si necomunicate in mod oficial celor implicati.
19
Retineti ca, in perioada 1 februarie 2015 – 31 ianuarie 2017, societatile
comerciale au avut de-a face cu Formularul 088 si au trebuit sa justifice intentia si
capacitatea de a desfasura activitati economice. Incepand cu 1 august 2016, ,
formularul a cunoscut o serie de modificari, numarul intrebarilor fiind redus de la 20
la 12.
Persoana impozabilă care aplică regimul special de scutire (neinregistrata in

scopuri de TVA):
- nu are dreptul la deducerea TVA aferente achiziţiilor (aceasta va fi inclusa in
costul bunurilor achizitionate sau serviciilor primite);
- nu are voie să menţioneze TVA pe factură sau pe alt document (inclusiv cei
care desfasoara comert cu amanuntul si utilizeaza case de marcat, nu
evidentiaza pe bonurile fiscale emise TVA, din moment ce nu sunt inregistrati
in scopuri de TVA).
Exemplu:
Entitatea Alfa, persoană juridică română neînregistrată în scopuri de TVA,
achiziţionează de la entitatea Barsin o maşină de găurit portabilă la costul de 30.000 lei, TVA
19%. Pentru furnizor, echipamentul respectiv reprezintă o marfă pe care a achiziţionat-o la
rândul său cu 21.000 lei, TVA 20%.
Prezentaţi înregistrările contabile efectuate de cele două entităţi.
Înregistrările contabile efectuate de entitatea Barsin (furnizor) sunt:

- vânzarea activului la preţul de vânzare de 30.000 lei, TVA 19%:
35.700 lei 4111 = 707 30.000 lei

mărfurilor”
4427 5.700 lei
- scoaterea din gestiune a activului vândut la costul de 21.000 lei:

21.000 lei 607 = 371 21.000 lei
„Cheltuieli privind „Mărfuri”
mărfurile”
Înregistrarea contabilă efectuată de entitatea Alfa (cumpărător) este:

- achiziţia activului la costul de achiziţie de 35.700 lei (30.000 lei + 5.700 lei):
35.700 lei 2131 = 404 35.700 lei

„Echipamente „Furnizori de imobilizări”
tehnologice”
Pentru entitatea Alfa, costul maşinii de găurit este de 35.700 lei şi trebuie amortizat
într-o perioadă cuprinsă între 2-4 ani, conform Catalogului privind clasificarea şi duratele
normale de funcţionare a mijloacelor fixe. În cazul de faţă, activul se încadrează în subgrupa
2.1.8.2.1. „Maşini portabile de rândeluit, de frezat, de găurit şi dăltuit”.
20
1. Formularul 088 (1 august 2016 – 31 ianuarie 2017)
In MOf nr 40 din 13 ianuarie 2017 a fost publicat OPANAF 210/2017 privind
modificarea OPANAF 3.698/2015 pentru aprobarea formularelor de înregistrare
fiscală a contribuabililor şi a tipurilor de obligaţii fiscale care formează vectorul fiscal
şi pentru abrogarea OPANAF 3.841/2015 privind aprobarea modelului şi
conţinutului Formularului 088.
Astfel, incepand cu 1 februarie 2017, OPANAF 3841/2015 a fost abrogat, ceea
ce inseamna ca la momentul solicitarii inregistrarii in scopuri de TVA a unei societati
comerciale, Formularul 088 NU mai este solicitat.
In continuare, prezentam o serie de informatii cu privire la Formularul 088

utilizat in perioada 1 august 2016 – 31 ianuarie 2017.
In MOf nr 533 din 15 iulie 2016 a fost publicat OPANAF 2048/2016 pentru
modificarea OPANAF 3.841/2015 privind aprobarea modelului şi conţinutului
Formularului 088, ordin care a intrat in vigoare la 1 august 2016.
Ca si pana la 31 iulie 2016, incepand cu 1 august 2016 Formularul 088 a fost
solicitat doar societatilor comerciale infiintate conform Legii 31/1990. Astfel, nici
conform acestei proceduri, PFA-urile, II-urile, persoanele fizice sau alte entitati care
desfasoara activitati economice NU au trebuit sa depuna Formularul 088 la
inregistrarea in scopuri de TVA, fie ca era solicitata prin optiune sau la depasirea
plafonului de scutire de 220.000 lei.
In intervalul 1 februarie 2015 – 31 ianuarie 2017, Formularul 088 se depunea

însoţit de Formularul 098 la organul fiscal de către societăţile comerciale care erau
supuse înmatriculării la registrul comerţului şi care solicitau înregistrarea în
scopuri de TVA, înainte de realizarea unor astfel de operaţiuni (cf art. 316, alin. (1),
lit. a) din Codul fiscal). Cele 2 formulare trebuiau depuse in aceeaşi zi cu depunerea
la oficiul registrului comerţului a cererii de înmatriculare în registrul comerţului, iar
in continutul Formularului 088 se înscria numărul de înregistrare la registrul
comerţului a cererii de înmatriculare.
La finalul Formularului 088 se mentioneaza ca persoanele juridice care solicită
înregistrarea in scopuri de TVA de la momentul înmatriculării la ONRC isi asuma
obligatia ca, până la data comunicării deciziei de aprobare sau respingere a
înregistrării în scopuri de TVA, să nu desfăşoare activităţi economice constând în
operaţiuni taxabile din punctul de vedere al TVA în România.
Chiar si societatile comerciale care solicitau înregistrarea în scopuri de TVA
prin depasirea plafonului de scutire de 220.000 lei sau prin optiune, chiar daca cifra
de afaceri realizată în cursul anului era inferioară plafonului de scutire (art. 316, alin.
(1), lit. b) şi c) din Codul fiscal), trebuiau sa depuna la organul fiscal Formularul 088
impreuna cu Declaraţia de menţiuni 010.
In aceasta perioada de 2 ani de zile, daca ati fi solicitat înregistrarea în scopuri
de TVA, ulterior anularii din oficiu a codului de TVA (art. 316, alin. (12) din Codul
fiscal), ar fi trebuit sa depuneti la organul fiscal Formularul 088 impreuna cu
Formularul 099.
21
RETINETI! (1 februarie 2015 – 31 ianuarie 2017)
Inregistrare in scopuri de TVA Formulare
Formularul 098
De la infiintare
Formularul 088
Formularul 010
Depasire de plafon
Formularul 088
Formularul 010
Inregistrare prin optiune
Formularul 088
Reinregistrare dupa anularea Formularul 099
din oficiu a codului de TVA Formularul 088
In perioada 1 august 2016 – 31 ianuarie 2017 a fost adusa o modificare

esentiala procedurii de inregistrare in scopuri de TVA in sensul ca s-a renuntat la
solicitarea Formularului 088 atunci cand o societate comerciala isi schimba sediul
social sau administratorii şi/sau asociaţii. Astfel, in cazul entitatilor care erau deja
platitoare de TVA, Formularul 088 se depunea la solicitarea organului fiscal, în
situația în care societatea prezenta risc fiscal, în urma selecției efectuate în mod
automat, prin intermediul aplicației informatice dezvoltată la nivel central, în baza
criteriilor stabilite de organul fiscal în acest scop.
Analiza de risc presupunea aplicarea, în mod automat, a unui set de
indicatori/criterii de risc care privesc, fără a se limita:
- gradul de conformare la declarare și plată;
- existența sediului social sau a sediilor secundare unde se desfășoară activitatea
pentru care s-a obținut autorizație de funcționare;
- existența angajaților în vederea realizării obiectului de activitate;
- prezența neconcordanțelor între livrările și achizițiile de bunuri declarate de
către parteneri în cadrul relațiilor economice desfășurate (Formularul 394)
etc.
Inceapand cu 1 august 2016, Formularul 088 a cuprins 12 intrebari (in loc de
20). Au fost eliminate:
Spaţiul cu destinaţie de sediu social (proprietate, chirie < 1 an,

chirie > 1 an, temporar la avocat). Se va anexa copia documentului
Intrebarea 1
care atestă deţinerea cu titlu legal a spaţiului cu destinaţie de
sediu social.
Domiciliul fiscal declarat este diferit de sediul social? În cazul în
care se răspunde cu DA, se va anexa copia documentului care
Intrebarea 2
atestă deţinerea cu titlu legal a spaţiului cu destinaţie de domiciliu
fiscal.
Deţineţi spaţii cu destinaţia de sedii secundare declarate? Se va
anexa copia documentului care atestă deţinerea cu titlu legal a
Intrebarea 3
spaţiului (spaţiilor) cu destinaţie de sedii secundare declarate.
a) Există asociaţi şi/sau administratori care deţin calitatea de

Intrebarea 7 asociat şi/sau administrator la persoane impozabile care
înregistrează obligaţii fiscale restante la bugetul general
22
consolidat al statului?
b) Există asociaţi şi/sau administratori care au deţinut în ultimii
5 ani fiscali încheiaţi anterior depunerii prezentei declaraţii
calitatea de asociat şi/sau administrator la persoane
impozabile, care înregistrau obligaţii fiscale restante la
bugetul general consolidat al statului, potrivit evidenţei
financiar-contabile.
Există asociați și/sau administratori care au înscrise în cazierul
fiscal fapte de natură contravențională sau persoane impozabile la
Intrebarea 8 care aceștia dețin calitatea de asociați și/sau administratori care
au înscrise în cazierul fiscal fapte de natură contravențională?
Cu acordul acestora, puteţi specifica datele de contact a 3

persoane din România care, la solicitarea organului fiscal, pot da
Intrebarea 10
relaţii despre administratorul/administratorii persoanei
impozabile.
Specificaţi care sunt indicatorii realizaţi de asociaţii şi
Intrebarea 16
administratorii persoane juridice* în ultimul an fiscal încheiat
La câte persoane impozabile* deţin sau au deţinut calitatea de
asociat şi/sau administrator*, în ultimii 5 ani anteriori depunerii
Intrebarea 18
prezentei declaraţii, administratorii şi asociaţii persoanei
impozabile care solicită înregistrarea?
Au mai fost depuse, pentru aceasta persoană impozabilă, declarații
Intrebarea 20 088 pentru evaluarea intenției și capacității de a desfășura
activități economice care implică operațiuni din sfera TVA ?
NOUTATI in Formularul 088 (1 august 2016 – 31 ianuarie 2017)

In cadrul cartușului ”Date de identificare a persoanei impozabile” a fost
introdusa o caseta care permite reprezentantului legal al entitatii să declare dacă
societatea se află sau nu se află în procedura insolvenței prevăzută de Legea nr.
85/2014. Datele cu privire la asociați și/sau administratori se vor completa pentru
persoanele care îndeplineau această calitate la momentul declanșării procedurii
insolvenței.
Intrebarile 4 si 5 sunt simplificate si devin Intrebarea 1 unde se solicita:

A. Precizaţi dacă desfăşuraţi activităţi economice:
- la sediul social/profesional;
- la sediile secundare (puncte de lucru);
- în afara sediului social/profesional şi a sediilor secundare (puncte de
lucru).
B. Descrierea în mod detaliat a activitatii economice pentru care se solicită sau s-
a obținut codul de înregistrare în scopuri de TVA, precizând, după caz,
principalii clienți/furnizori/prestatori;
C. Dacă entitatea urmează să efectueze investitii în legătură cu domeniul
principal de activitate, va trebui sa indice:
- adresa unde se realizează investiția;
- durata realizării investiției;
23
- valoarea estimată a investiției;
- numărul/data autorizației de construire.
Intrebarea 5 referitoare la faptul daca se desfăsoara activităti exclusiv în afara
sediului social/profesional si a sediilor secundare (punctelor de lucru) sau daca se
desfăsoara activităti la sediul social si/sau sedii secundare precum si în afara sediului
social/profesional si a sediilor secundare (punctelor de lucru) a fost incorporata in
Intrebarea nr 1.
INAINTE DUPA 1 august 2016

Se vor anexa documente care să justifice Se vor anexa documente care să justifice
tipul activităţii specifice desfăşurate atât tipul activității specifice desfășurate în
la sediul social şi/sau sedii secundare, cât afara sediului social/profesional și a
şi în afara sediului social/profesional şi a sediilor secundare (spre exemplu:
sediilor secundare (spre exemplu: autorizații, avize, licențe emise pentru
autorizaţii, avize etc.) activități de tipul: construcții, transport,
turism ș.a.)
Intrebarea 6 se reformulează și devine Intrebarea 2 și are următorul conținut:

”Precizați dacă asociații și/sau administratorii persoanei impozabile pentru care se
depune declarația:
a) au deținut/dețin calitatea de asociat și/sau administrator în cadrul altor
societati comerciale, aflate în situațiile prezentate mai jos:
1) la care a fost declanșată procedura insolvenței;
2) în inactivitate temporară, la data depunerii declarației, înscrisă la
registrul comerțului.”
b) au fost/sunt titulari ai unor PFA, II respectiv membri ai unor întreprinderi
familiale, aflate în situațiile prezentate mai jos:
1) la care a fost declanșată procedura insolvenței;
2) în inactivitate temporară, la data depunerii declarației, înscrisă la
registrul comerțului.”
În cadrul acestei intrebari, trebuie să precizati motivul care a condus la
declanșarea procedurii de insolvență, respectiv al inactivității temporare înregistrate
la registrul comerțului. Informaţiile trebuie să corespundă unei perioade de 5 ani
fiscali încheiaţi care precedă datei depunerii Formularului 088.
Intrebarea 11 este reformulata si devine Intrebarea 4 cu următorul conținut:

”Precizați dacă există deschise în țară/străinătate conturi bancare în numele
persoanei impozabile, care să fie active la data depunerii prezentei declarații.”
În cadrul acestui punct trebuie să precizati care sunt beneficiarii reali ai
operațiunilor desfășurate prin intermediul conturilor bancare deschise în țară și/sau
în străinătate în numele persoanei impozabile. De asemenea, daca este cazul, veti
înscrie motivul pentru care nu aveti deschis un cont bancar activ.
Intrebarea 15 „Specificaţi care sunt veniturile brute realizate de asociaţi si

administratori persoane fizice în ultimele 12 luni anterioare celei în care se depune
declaraţia” s-a transformat in Intrebarea 8 „Specificați care sunt veniturile brute
24
realizate de asociați și administratori, persoane fizice”, existand intervale in care
ar trebui incadrate persoanele:
- Pana in 10.000 lei;
- Intre 10.001 – 15.000 lei;
- Intre 15.001 – 25.000 lei;
- Intre 25.001 – 45.000 lei;
- Intre 45.001 – 100.000 lei;
- Intre 100.001 – 250.000 lei;
- Intre 250.001 – 450.000 lei;
- Intre 450.001 – 1.000.000 lei;
- Intre 1.000.001 – 5.000.000 lei;
- Peste 5.000.000 lei.
În cazul veniturilor din salarii și asimilate salariilor, respectiv veniturilor din

pensii obținute din România/din afara României, se vor avea în vedere veniturile
brute realizate în ultimele 12 luni anterioare celei în care se depune declarație.
Pentru veniturile de altă natură, se vor avea în vedere veniturile brute realizate
în anul fiscal precedent, celui în care se depune Formularul 088, precum și veniturile
brute realizate în anul fiscal curent, după caz.
În cazul obținerii de venituri în valută din România/din afara României se va
calcula echivalentul în lei având în vedere cursul de schimb comunicat de BNR la data
de 31 decembrie a anului anterior celui care se depune declarația.
Pe langa eliminarea sau modificarea exprimarii in cazul unor intrebari, au fost

introduse si 2 intrebari noi, precum si alte informatii suplimentare:
Precizați dacă dețineți active în vederea desfășurării obiectului

preponderent de activitate (tipul activelor si valoarea acestora).
Pentru a nominaliza activele deţinute, veti avea în vedere
Intrebarea 10 prevederile Legii nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului
imobilizat în active corporale şi necorporale. Dacă tipul activelor
deţinute nu se regăseşte în lista propusă, veti înscrie tipul activului
deţinut.
Precizați dacă intenționați să efectuați, în următoarele 12 luni:
a) operațiuni intracomunitare;
b) achiziții de bunuri/servicii din afara UE și/sau livrări de
bunuri/prestări de servicii în afara UE (import/export)
Intrebarea 11
Exista o lista propusa de bunuri si servicii, in cazul in care se
bifeaza „DA”. Dacă nu le regasiti in acea lista, veti selecta opţiunea
"Altele".
În situația în care persoana impozabilă pentru care se depune declarația va fi

invitată la sediul organului fiscal competent în vederea clarificării intenției și
capacității acesteia de a desfășura activități economice care implică operațiuni din
sfera TVA, compartimentul cu atribuții în evaluarea intenției și capacității poate
25
solicita persoanei impozabile prezentarea unor documente suplimentare față de
cele solicitate prin prezenta declarație.
Formular 088 VECHI Formular 088 NOU

Intrebarea 1 ELIMINATA
Intrebarea 4 Intrebarea 1
- Intrebarea 10
- Intrebarea 11
La nivelul de formular se elimină obligativitatea anexării oricăror documente

cu excepția celor prevăzute la:
- pct. 1A lit. c) care trebuie să se justifice tipul activității desfășurate în afara
sediului social/profesional și a sediilor secundare;
- pct. 3 care trebuie să ateste tipul de viză și scopul șederii în Romania a
administratorilor cetățeni non-UE;
- pct. 5 a), respectiv contractul de prestări servicii încheiat de persoana
impozabila cu prestatorul de servicii în domeniul contabilității;
- pct. 7, respectiv contractul de prestări servicii încheiat de persoana impozabilă
cu prestatorul de servicii în domeniul punerii la dispoziție de personal calificat.
Incepand cu 1 februarie 2017, o societate comerciala se poate inregistra in

scopuri de TVA:
- ca urmare a depasirii plafonului de scutire de 220.000 lei (Declaratia 010);
- prin optiune, de la momentul infiintarii (Formularul 098);
- prin optiune, firma existand deja (Declaratia 010);
- ca urmare a anularii din oficiu a codului de TVA (Formularul 099).
26
2. Deducerea TVA anterioara inregistrarii in scopuri de TVA
In Noul Cod fiscal este transpusa Hotărârea CJUE în cauza C-183/2014
Salomie și Oltean, referitoare la dreptul de deducere care ia naștere înaintea
înregistrării în scopuri de TVA a unei persoane impozabile.
Persoana impozabilă care aplică regimul special de scutire şi a cărei cifră de
afaceri in scopuri de TVA este mai mare sau egală cu plafonul de scutire de 220.000
lei trebuie să solicite înregistrarea în scopuri de TVA, în termen de 10 zile de la data
atingerii ori depăşirii plafonului. Data atingerii sau depăşirii plafonului se consideră a
fi prima zi a lunii calendaristice următoare celei în care plafonul a fost atins ori
depăşit. Regimul special de scutire se aplică până la data înregistrării în scopuri de
TVA.
NOU!
Dacă persoana impozabilă respectivă NU solicită sau solicită înregistrarea cu
întârziere, organul fiscal competent procedează astfel:
a) stabileste obligaţii privind TVA de plată, constând în diferența dintre taxa pe
care persoana impozabilă ar fi trebuit să o colecteze şi taxa pe care ar fi avut
dreptul să o deducă, de la data la care persoana impozabilă respectivă ar fi
fost înregistrată în scopuri de TVA dacă ar fi solicitat înregistrarea în termenul
legal, dacă taxa colectată este mai mare decât taxa deductibilă, precum și
accesoriile aferente, sau după caz;
b) determină suma negativă a TVA, respectiv diferența dintre taxa pe care ar fi
avut dreptul să o deducă, de la data la care persoana impozabilă respectivă ar
fi fost înregistrată în scopuri de TVA dacă ar fi solicitat înregistrarea în
termenul legal, și taxa pe care persoana impozabilă ar fi trebuit să o colecteze
de la data la care ar fi trebuit să fie înregistrată în scopuri de TVA, dacă taxa
deductibilă este mai mare decât taxa colectată.

In cazul în care nerespectarea prevederilor legale este identificată de organele
de inspecţie fiscală înainte de înregistrarea persoanei impozabile în scopuri de TVA,
organul fiscal înregistrează din oficiu aceste persoane în scopuri de TVA,
înregistrarea fiind considerată valabilă începând cu data comunicării de către
organul fiscal competent a deciziei privind înregistrarea, din oficiu, în scopuri de TVA.
In ceea ce priveşte determinarea taxei pe care persoana impozabilă ar fi avut
dreptul să o deducă, organul fiscal trebuie să aibă în vedere următoarele:
a) taxa deductibilă aferentă bunurilor aflate în stoc, a activelor corporale aflate
în curs de execuţie şi serviciilor neutilizate, la data la care persoana respectivă ar fi
fost înregistrată în scopuri de TVA dacă ar fi solicitat înregistrarea în termenul
prevăzut de lege;
b) ajustarea pozitivă aferentă bunurilor de capital pentru care perioada de
ajustare a deducerii nu a expirat, aflate în proprietatea persoanei impozabile la data
la care aceasta ar fi fost înregistrată în scopuri de taxă dacă ar fi solicitat înregistrarea
în termenul prevăzut de lege;
c) ajustarea pozitivă aferentă activelor corporale fixe care până la data de 31
decembrie 2015 nu erau considerate bunuri de capital, care au fost fabricate sau
27
achiziţionate până la 1 ianuarie 2016 şi care nu sunt complet amortizate la data la
care persoana respectivă ar fi fost înregistrată în scopuri de taxă dacă ar fi solicitat
înregistrarea în termenul prevăzut de lege;
d) taxa deductibilă aferentă achiziţiilor de bunuri, inclusiv a bunurilor de
capital, şi serviciilor efectuate în perioada cuprinsă între data la care persoana
respectivă ar fi fost înregistrată în scopuri de TVA dacă ar fi solicitat în termenul
prevăzut de lege înregistrarea şi data la care a fost înregistrată, precum şi taxa
deductibilă aferentă achiziţiilor de bunuri şi servicii pentru care exigibilitatea a
intervenit înainte de data la care persoana respectivă ar fi fost înregistrată în scopuri
de taxă dacă ar fi solicitat înregistrarea în termenul prevăzut de lege şi al căror fapt
generator, respectiv livrarea/prestarea, are loc în perioada cuprinsă între data la care
persoana respectivă ar fi fost înregistrată în scopuri de taxă dacă ar fi solicitat
înregistrarea în termenul prevăzut de lege şi data la care a fost înregistrată.
3. Componenţa „cifrei de afaceri” dpdv al TVA

Pentru a evita orice confuzie, facem precizarea că, in Titlul VII din Codul fiscal,
indicatorul „cifra de afaceri” NU reprezintă cifra de afaceri evidenţiată în
contabilitatea unei entităţi (grupa 70 din Planul de conturi plus subvenţiile de
exploatare aferente cifrei de afaceri), în conformitate cu reglementările contabile
aplicabile.
Mai mult decât atât, problema constă în faptul că pentru cifra de afaceri în
scopuri de TVA regăsim în conţinutul Codului fiscal 3 definiţii diferite pentru
următoarele situaţii:
- cifra de afaceri aferentă plafonului de 300.000 lei privind regimul special de
scutire pentru întreprinderile mici;
- cifra de afaceri aferentă plafonului de 100.000 euro, care serveşte drept
referinţă privind stabilirea perioadei fiscale; şi
- cifra de afaceri aferentă sistemului „TVA la încasare”.
Cifra de afaceri aferentă plafonului de 300.000 lei – de la 1 aprilie 2018

Persoanele impozabile stabilite în România, a căror cifră de afaceri anuală,
declarată sau realizată, este inferioară plafonului de 88.500 euro, al cărui echivalent
în lei se stabileşte la cursul de schimb comunicat de BNR la data aderării şi se
rotunjeşte la următoarea mie, respectiv 300.000 lei, pot aplica scutirea de TVA,
denumită în continuare regim special de scutire, pentru operaţiunile desfăşurate, cu
excepţia livrărilor intracomunitare de mijloace de transport noi.
Cifra de afaceri este constituită din valoarea totală, exclusiv TVA, în situaţia
persoanelor impozabile care solicită scoaterea din evidenţa persoanelor înregistrate
în scopuri de TVA, a:
- livrărilor de bunuri şi a prestărilor de servicii efectuate în cursul unui an
calendaristic, taxabile, sau, după caz, care ar fi taxabile dacă nu ar fi desfăşurate
de o mică întreprindere;
- operaţiunilor rezultate din activităţi economice pentru care locul
livrării/prestării se consideră ca fiind în străinătate, dacă taxa ar fi deductibilă,
în cazul în care aceste operaţiuni ar fi fost realizate în România;
28
- operaţiunilor scutite cu drept de deducere; si
- operațiunilor scutite fără drept de deducere prevăzute la art. 292 alin. (2) lit.
a), b), e) şi f) (operațiuni bancare, de asigurări și imobiliare), dacă acestea nu
sunt accesorii activității principale.
ATENTIE! La determinarea plafonului de 300.000 lei, se cuprind inclusiv

facturile emise pentru avansuri încasate sau neîncasate. Asa cum este logic sa se
intample, Codul fiscal prevede ca sistemul „TVA la incasare” nu se aplică în cazul
persoanelor impozabile care aplică regimul special de scutire.
Persoana impozabilă care realizează în cursul unui an calendaristic
exclusiv operaţiuni scutite fără drept de deducere, nu se consideră că
depăşeşte plafonul de scutire. (NOU) De exemplu, daca o entitate ar detine bunuri
imobiliare, iar singura activitate ar consta in inchirierea acestora in regim de scutire
de TVA, chiar daca ar obtine venituri din chirii de 1.000.000 lei, aceasta nu ar avea
obligatia sa se inregistreze in scopuri de TVA.
O operaţiune este accesorie activităţii principale dacă se îndeplinesc

cumulativ următoarele condiţii:
- realizarea acestei operaţiuni necesită resurse tehnice limitate privind
echipamentele şi utilizarea de personal;
- operaţiunea nu este direct legată de activitatea principală a persoanei
impozabile; şi
- suma achiziţiilor efectuate în scopul operaţiunii şi suma taxei deductibile
aferente operaţiunii, sunt nesemnificative.
Nu se cuprind în cifra de afaceri:
Inainte de 1 ianuarie 2016 Dupa 1 ianuarie 2016

- livrările de active fixe corporale sau dacă sunt accesorii activității principale,
necorporale efectuate de persoana livrările de active fixe corporale și livrările de
impozabilă; active necorporale, efectuate de persoana
- livrările intracomunitare de mijloace de impozabilă.
transport noi către un cumpărător care
nu îi comunică furnizorului un cod valabil
de înregistrare în scopuri de TVA, care
reprezintă operațiuni scutite de TVA.
(ELIMINAT)
Termen Inainte de 1 ianuarie 2016 Dupa 1 ianuarie 2016

orice activ deţinut pentru a fi utilizat orice imobilizare corporală
în producţia sau livrarea de bunuri amortizabilă, construcţiile şi terenurile
ori în prestarea de servicii, pentru a de orice fel, deţinute pentru a fi utilizate
active fi închiriat terţilor sau pentru în producţia sau livrarea de bunuri ori în
corporale fixe scopuri administrative, dacă acest prestarea de servicii, pentru a fi
activ are durata normală de utilizare închiriate terţilor sau pentru scopuri
mai mare de un an şi valoare mai administrative
mare decât limita de 2.500 lei
29
Activele necorporale sunt cele definite de legislaţia contabilă şi care din
punctul de vedere al TVA sunt considerate servicii.
Exemplu:
Entitatea Alfa nu este inregistrata în scopuri de TVA. La 30 aprilie 2017, din
Balanta de verificare au fost extrase urmatoarele informatii:
- venituri din livrari intracomunitare de bunuri – 50.000 lei;
- venituri din servicii prestate in Romania – 100.000 lei;
- avansuri facturate si incasate – 30.000 lei;
- avansuri facturate si neincasate – 20.000 lei;
- venituri din vanzarea unui utilaj – 35.000 lei;
- venituri dintr-un export catre Rusia – 15.000 lei.
Care este „cifra de afaceri” in scopuri de TVA inregistrata de entitatea Alfa?
In componenta plafonului de 220.000 lei intra urmatoarele elemente:
Elemente Sume
* Venituri din livrari intracomunitare de bunuri 50.000 lei
+ Venituri din servicii prestate in Romania 100.000 lei
+ Avansuri facturate si incasate 30.000 lei
+ Avansuri facturate si neincasate 20.000 lei
+ Venituri dintr-un export catre Rusia 15.000 lei
= Total „cifra de afaceri” 215.000 lei
Avand in vedere ca utilajul este imobilizare corporala, veniturile din vanzarea

acestuia nu intra in calculul plafonului de scutire, mergand pe ideea ca reprezinta o
operatiune accesorie activitatii principale. Astfel, entitatea Alfa va aplica in
continuare regimul special de scutire.
Cifra de afaceri aferentă plafonului de 100.000 euro

Codul fiscal precizează că perioada fiscală este luna calendaristică. Prin
excepţie, perioada fiscală este trimestrul calendaristic pentru entitățile care în cursul
anului calendaristic precedent au realizat o cifră de afaceri inferioară plafonului de
100.000 euro, determinat pe baza cursului de schimb comunicat de BNR, valabil
pentru data de 31 decembrie a anului precedent. Observați astfel o primă diferență
față de definiția cifrei de afaceri aferentă plafonului de 65.000 euro. Dacă în acel caz
se utilizează cursul de schimb de la data aderării, acest plafon de 100.000 euro se
determină utilizând cursul de schimb valabil la 31 decembrie a anului precedent.

La determinarea „cifrei de afaceri” se are în vedere baza de impozitare înscrisă
pe rândurile din Decontul de TVA 300 corespunzătoare livrărilor de
bunuri/prestărilor de servicii taxabile şi/sau scutite cu drept de deducere şi/sau a
livrărilor de bunuri/prestărilor de servicii pentru care locul livrării/prestării se
consideră ca fiind în străinătate, dar care dau drept de deducere, precum şi rândurile
de regularizări aferente. NU sunt luate în calcul sumele înscrise în rândurile din
30
decont aferente unor câmpuri de date informative cum sunt facturile emise după
inspecţia fiscală sau informaţii privind TVA neexigibilă.
În cazul persoanelor impozabile care au aplicat regimul de scutire şi care se

înregistrează normal în scopuri de TVA, precum şi în cazul persoanelor impozabile a
căror înregistrare în scopuri de TVA este anulată din oficiu de către organul fiscal şi
ulterior se reînregistreaza in scopuri de TVA cu Formularul 099, nu sunt luate în
calculul cifrei de afaceri livrările de bunuri/prestările de servicii realizate în
perioada în care persoana impozabilă nu a avut un cod de înregistrare în scopuri de
TVA.
Cifra de afaceri aferentă sistemului „TVA la încasare”

Atunci când stabiliţi cifra de afaceri aferentă sistemului „TVA la încasare”
trebuie să ţineţi cont de:
- operaţiunile taxabile şi/sau scutite de TVA;
- operaţiunile rezultate din activităţi economice pentru care locul
livrării/prestării se consideră ca fiind în străinătate; şi
- regularizările aferente operatiunilor de mai sus.
Precizare! Inainte de 1 ianuarie 2014, pana la intrarea in vigoare a OUG nr.
111/2013, in calculul plafonului de 2.250.000 lei nu intrau operatiunile scutite FARA
drept de deducere (cele prevazute la art 141 din vechiul Cod fiscal).
În cazul unei entităţi neînregistrate în scopuri de TVA, care ulterior se

înregistrează în scopuri de TVA si opteaza pentru sistemul „TVA la incasare”, atunci
când stabiliți cifra de afaceri aferentă sistemului „TVA la încasare” nu țineți cont de
livrările de bunuri/prestările de servicii realizate în perioada în care entitatea nu a
avut un cod de înregistrare în scopuri de TVA.
Exemplu:
Entitatea Alfa a fost înfiinţată în noiembrie 2012 si pana in aprilie 2016 a fost
neplatitoare de TVA. La momentul inregistrarii in scopuri de TVA, aceasta opteaza
pentru aplicarea sistemului „TVA la incasare”.
În perioada ianuarie – martie 2016, entitatea a obtinut venituri din vanzarea
bunurilor de 1.000.000 lei, iar in intervalul aprilie – decembrie 2016, a obtinut
venituri taxabile din vanzari de bunuri de 2.000.000 lei. Toate sumele au fost incasate
de la clienti.
A depasit entitatea Alfa plafonul de 2.250.000 lei?
NU. Desi cifra de afaceri contabila a societatii este de 3.000.000 lei, plafonul
specific sistemului „TVA la incasare” nu a fost depasit.
In primul trimestru al anului 2016, entitatea NU era inregistrata in scopuri de
TVA si implicit nu a depus Decontul 300 de TVA.
Din momentul in care s-a inregistrat in scopuri de TVA (aprilie 2016) si pana la
sfarsitul anului, entitatea a realizat venituri de 2.000.000 lei, ceea ce inseamna ca
poate aplica in continuare regulile sistemului „TVA la incasare”.
31
4. Inregistrarea in scopuri de TVA “de la infiintare”
Conform art 316, alin (1), lit a) din Codul fiscal, o persoana impozabilă care are
sediul activităţii economice în România şi realizează sau intenţionează să realizeze
activitati economice poate solicita înregistrarea în scopuri de TVA la organul fiscal
inca de la infiintare, respectiv înainte de realizarea unor astfel de operaţiuni. Aceasta
se poate afla in unul din următoarele cazuri:
- declară că va realiza o „cifră de afaceri” care atinge sau depăşeşte plafonul de
scutire de 300.000 lei;
- declară că va realiza o „cifră de afaceri” inferioară plafonului de scutire de
300.000 lei, dar optează pentru aplicarea regimului normal de taxă.
Societăţile comerciale care sunt supuse înmatriculării la registrul comerţului

vor depune Formularul 098 la organul fiscal competent in aceeaşi zi cu depunerea
la oficiul registrului comerţului a cererii de înmatriculare în registrul comerţului. Veti
observa ca, avand in vedere ca firma nu este inca infiintata, in Formularul 098 nu
exista rubrica pentru codul de identificare fiscala al contribuabilului.
ATENTIE! In Formularul 098 trebuie sa alegeti perioada fiscală pe care o veti

utiliza (luna sau trimestrul), in functie de cifra de afaceri pe care estimati sa o
realizati în perioada rămasă până la sfârşitul anului calendaristic. Dacă cifra de
afaceri estimată nu depăşeşte plafonul de 100.000 euro, recalculat in functie de
numărul de luni rămase până la sfârşitul anului calendaristic, în anul înregistrării veti
avea ca perioada fiscala TRIMESTRUL. În caz contrar, veti depune deconturi lunare.
Mai multe detalii in subcapitolul “Perioada fiscala”.
5. Inregistrarea in scopuri de TVA la depasirea plafonului

Pana la 31 martie 2018, plafonul de scutire a fost de 220.000 lei. In Jurnalul
Oficial al Uniunii Europene L265 din 14 octombrie 2017 a fost publicata Decizia de
punere în aplicare (UE) 2017/1855 a Consiliului de autorizare a României să aplice o
măsură specială de derogare de la articolul 287 din Directiva 2006/112/CE privind
sistemul comun al TVA.
Astfel, pana la 31 decembrie 2020, Romania a primit derogare de a aplica un
plafon majorat de scutire la TVA de 300.000 lei, insa ca aceasta decizie sa poata fi
aplicata ar fi trebuit implementata si in legislatia interna.
In MOf nr 260 din 23 martie 2018 a fost publicata Legea 72/2018 privind
aprobarea OG 25/2017 pentru modificarea şi completarea Codului fiscal, prin care
art 310 a fost modificat incepand cu 1 aprilie 2018 astfel:
„Persoana impozabilă stabilită în România a carei cifră de afaceri anuală,
declarată sau realizată, este inferioară plafonului de 88.500 euro, al cărui
echivalent în lei se stabileşte la cursul BNR la data aderării şi se rotunjeşte la
următoarea mie, respectiv 300.000 lei, poate aplica scutirea de TVA, denumită
regim special de scutire.”
32
Pentru anul 2018, sunt aplicabile următoarele reguli:
Entitati infiintate Entitati infiintate in Entitati infiintate

inainte de 1 ianuarie perioada dupa 1 aprilie 2018
2018 1 ianuarie – 31 martie
2018
Punctul 1 Punctul 2 Punctul 3
1. persoanele impozabile înființate anterior anului 2018 au obligația solicitării

înregistrării în scopuri de TVA, dacă depășesc plafonul de 220.000 lei în
perioada cuprinsă între 1 ianuarie 2018 și 31 martie 2018.
În cazul în care NU au depășit acest plafon în primele 3 luni ale anului,
entitatile vor solicita înregistrarea în scopuri de TVA dacă depășesc plafonul de
300.000 lei până la 31 decembrie 2018. La determinarea plafonului de 300.000 lei se
ia în calcul și cifra de afaceri realizată în intervalul ianuarie – martie 2018.
Exemplu:
Entitatea ALFA, neinregistrata in scopuri de TVA, este infiintata in anul 2015,
iar in luna ianuarie 2018 a efectuat livrari de bunuri taxabile la nivelul sumei de
240.000 lei.
Ce obligatii are entitatea ALFA?
Conform Codului fiscal, pana la data de 10 februarie 2018, entitatea avea

obligatia sa depuna Declaratia 010 la organul fiscal si este inregistrata in scopuri de
TVA incepand cu 1 martie 2018.
2. persoanele impozabile înființate în perioada 1 ianuarie – 31 martie 2018 au

obligația solicitării înregistrării în scopuri de TVA dacă depășesc în perioada
respectivă plafonul de 220.000 lei.
În cazul în care NU au depășit acest plafon în primele 3 luni ale anului,
entitatile vor solicita înregistrarea în scopuri de TVA dacă depășesc plafonul de
300.000 lei până la 31 decembrie 2018.
Exemplu:
Entitatea ALFA s-a infiintat in 9 ianuarie 2018, luna in care a facturat servicii
de consultanta la nivelul sumei de 100.000 lei. La 28 februarie 2018, entitatea are o
cifra de afaceri cumulata de 270.000 lei.
Conform Codului fiscal, pana la data de 10 martie 2018, entitatea avea obligatia
sa depuna Declaratia 010 la organul fiscal si este inregistrata in scopuri de TVA
incepand cu 1 aprilie 2018.
3. persoanele impozabile înființate începând cu 1 aprilie 2018 au obligația

solicitării înregistrarii în scopuri de TVA dacă depășesc plafonul de 300.000 lei,
de la înființare până la 31 decembrie 2018 (acesta NU SE CALCULEAZA
FRACTIONAT)
33
Exemplu:
Entitatea ALFA s-a infiintat in 11 aprilie 2018, luna in care a emis facturi de
vanzare marfuri la nivelul sumei de 230.000 lei. In luna mai 2018, entitatea a
inregistrat venituri de 50.000 lei, iar in luna iunie 2018 veniturile obtinute au fost de
40.000 lei.
Chiar daca in luna aprilie 2018 entitatea a inregistrat o cifra de afaceri de

230.000 lei, aceasta NU are obligatia solicitarii inregistrarii in scopuri de TVA,
deoarece plafonul de scutire a fost majorat la 300.000 lei, incepand cu 1 aprilie 2018.
La 31 mai 2018, cifra de afaceri cumulata este de 280.000 lei (inferioara
plafonului), insa la 30 iunie 2018, cifra de afaceri cumulata este de 320.000 lei. Astfel,
pana la 10 iulie 2018, entitatea are obligatia sa depuna Declaratia 010 la organul
fiscal si va fi inregistrata in scopuri de TVA incepand cu 1 august 2018.
--------------------------------------------------------------------------------------------
Prin excepție de la punctele 1 si 2 de mai sus, entitatile pentru care obligația

solicitării înregistrării în scopuri de TVA intervine începând cu 1 aprilie 2018 NU
trebuie să solicite înregistrarea în scopuri de TVA decât în situația în care depășesc
plafonul de 300.000 lei până la data de 31 decembrie 2018.
Cu alte cuvinte, entitatile care au depasit vechiul plafon de 220.000 lei in luna
martie 2018, NU au obligatia inregistrarii in scopuri de TVA.
Exemplu:
Entitatea ALFA, neinregistrata in scopuri de TVA, obtine urmatoarele venituri:
- ianuarie 2018: 100.000 lei;
- februarie 2018: 80.000 lei;
- martie 2018: 60.000 lei.
Entitatea ALFA a obtinut la 31 martie 2018 o cifra de afaceri cumulata de

240.000 lei. In mod normal, daca plafonul de scutire nu ar fi fost majorat, entitatea ar
fi avut obligatia solicitarii inregistrarii in scopuri de TVA pana la 10 aprilie 2018, prin
depunerea Declaratiei 010.
Dar tinand cont de prevederile Legii 72/2018, societatea ALFA nu are aceasta
obligatie.
Daca presupunem ca in luna aprilie 2018 veniturile recunoscute ar fi de 70.000
lei, atunci cifra de afaceri cumulata de la inceputul anului ar fi de 310.000 lei, ceea ce
inseamna ca entitatea ar avea obligatia ca pana la 10 mai 2018 sa depuna Declaratia
010 la organul fiscal si sa fie inregistrata in scopuri de TVA incepand cu 1 mai 2018.
Entitatile care s-au înregistrat în scopuri de TVA în perioada ianuarie-martie

2018, ca urmare a depășirii plafonului de scutire de 220.000 lei, pot solicita începând
cu 1 aprilie 2018 scoaterea din evidența persoanelor înregistrate în scopuri de TVA,
în vederea aplicării regimului special de scutire, cu condiția ca la data solicitării să nu
fi depășit plafonul de 300.000 lei;
34
Persoanele impozabile înregistrate în scopuri de TVA anterior anului 2018 pot
solicita anularea codului de TVA după data de 1 aprilie 2018, dacă:
- nu au depășit plafonul de scutire de 220.000 lei din anul precedent (respectiv
anul 2017) și
- până la data solicitării scoaterii din evidență nu au depășit plafonul de 300.000
lei.
În cele 2 situații de mai sus, Declaratia 010 prin care se solicita anularea
codului de TVA poate fi depusa la organul fiscal între data de 1 și 10 a fiecărei luni
următoare perioadei fiscale aplicate. Anularea este valabilă de la data comunicării
deciziei privind anularea înregistrării în scopuri de TVA.
Organul fiscal are obligația de a soluționa solicitările de scoatere a persoanelor
impozabile din evidența persoanelor înregistrate în scopuri de TVA, cel târziu până la
finele lunii în care a fost depusă solicitarea.
Entitatea care a solicitat anularea codului de TVA are obligația să depună
ultimul Decont de TVA 300, indiferent de perioada fiscală aplicată, până la 25 a lunii
următoare celei în care a fost comunicată decizia de anulare a înregistrării în scopuri
de TVA. În ultimul Decont de TVA depus, entitatea are obligația să efectueze toate
ajustările de TVA care se impun.
Exemplu:
Entitatea ALFA este inregistrata in scopuri de TVA incepand cu 1 septembrie
2017, deoarece la 31 iulie 2017 cifra de afaceri obtinuta a fost de 230.000 lei. La 31
decembrie 2017, cifra de afaceri cumulata pe intreg anul a fost de 285.000 lei.
In perioada ianuarie – martie 2018, cifra de afaceri obtinuta a fost de 130.000
lei.
Entitatea ALFA poate solicita anularea codului de TVA in aprilie 2018?
Avand in vedere ca entitatea ALFA s-a inregistrat in scopuri de TVA in anul

2017, ca urmare a depasirii vechiului plafon de scutire de 220.000 lei, aceasta NU
poate renunta de buna voie la codul de TVA in cursul anului 2018.
Entitatea indeplineste doar o conditie din cele 2 impuse prin Legea 72/2018 si
anume faptul ca in primele 3 luni ale anului 2018, cifra de afaceri a fost de 130.000
lei, inferioara plafonului de 300.000 lei.
Daca la 31 decembrie 2018, cifra de afaceri obtinuta va fi mai mica decat
300.000 lei, aceasta va putea solicita anularea codului de TVA in cursul anului 2019,
conditia suplimentara fiind ca până la data solicitării scoaterii din evidență sa nu
depășeasca plafonul de 300.000 lei.
Exemplu:
Entitatea ALFA este inregistrata in scopuri de TVA prin optiune, incepand cu
19 octombrie 2017. La 31 decembrie 2017, cifra de afaceri cumulata pe intreg anul a
fost de 184.000 lei.
In perioada ianuarie – iunie 2018, cifra de afaceri obtinuta este de 260.000 lei,
perioada fiscala fiind trimestrul.
Entitatea ALFA poate solicita anularea codului de TVA in cursul anului 2018?
35
Avand in vedere ca entitatea ALFA s-a inregistrat prin optiune in scopuri de
TVA in anul 2017, fara sa depaseasca vechiul plafon de scutire de 220.000 lei, iar
pana la 30 iunie 2018, cifra de afaceri obtinuta este de 260.000 lei, aceasta POATE
renunta de buna voie la codul de TVA prin depunerea Declaratiei 010 pana la data de
10 iulie 2018.
Presupunem ca Decizia de anulare a codului de TVA ii este comunicata pe 18

iulie 2018.
Entitatea va depune pana pe 25 iulie 2018 Decontul de TVA aferent celui de-al
doilea trimestru din anul 2018, iar pana pe 25 august 2018 ultimul Decont de TVA
aferent perioadei 1 iulie 2018 – 17 iulie 2018, in care va efectua ajustarile de TVA
care se impun.
Persoanele fizice care desfăşoară activităţi economice în mod independent sau

exercită profesii libere si care depasesc plafonul de scutire de 300.000 lei, vor depune
la organul fiscal Formularul 070, pana pe data de 10 ale lunii urmatoare celei in care
a fost depasit plafonul.
Persoanele fizice, altele decât cele care desfăşoară activităţi economice în mod
independent sau exercită profesii libere, care depasesc plafonul de scutire de 300.000
lei, vor depune la organul fiscal Formularul 020, pana pe data de 10 ale lunii
urmatoare celei in care a fost depasit plafonul.
Daca sunteti societate comerciala si solicitati înregistrarea în scopuri de TVA

prin depasirea plafonului de scutire de 300.000 lei, veti depune la organul fiscal
Declaraţia de menţiuni 010 pana pe data de 10 ale lunii urmatoare celei in care ati
depasit plafonul.
Persoana impozabila va fi inregistrata in scopuri de TVA incepand cu 1 ale
lunii urmatoare celei in care exista obligativitatea depunerii Declaratiei
010/020/070 la organul fiscal. In acest caz, NU se tine cont de data comunicarii
Deciziei de inregistrare in scopuri de TVA.
Regimul special de scutire se aplică până la data înregistrării în scopuri de TVA.
Daca o persoană este obligată să se înregistreze în scopuri de TVA deoarece a depasit
plafonul și nu solicită înregistrarea, organul fiscal va înregistra persoana respectivă
din oficiu. De asemenea, dacă persoana impozabilă nu solicită sau solicită
înregistrarea cu întârziere, organul fiscal are dreptul să stabilească obligaţii privind
TVA de plată şi accesoriile aferente, de la data la care ar fi trebuit să fie înregistrată în
scopuri de TVA.
Exemplu:
Entitatea Alfa, societate comerciala neinregistrata in scopuri de TVA, a obtinut la 30
aprilie 2017 venituri din vanzarea marfurilor in suma de 200.000 lei si a emis facturi de
avans la nivelul sumei de 30.000 lei. Astfel, „cifra de afaceri” in scopuri de TVA este de
230.000 lei, depasindu-se plafonul de scutire aplicabil in acea perioada.
Ce obligatii are entitatea Alfa pentru a se inregistra in scopuri de TVA?
Pana pe data de 10 mai 2017, entitatea Alfa trebuie sa depuna la organul fiscal
Declaratia de mentiuni 010, impreuna cu o Balanta de verificare din care sa reiasa depasirea
36
plafonului (document solicitat de regula de organul fiscal).
Data inregistrarii in scopuri de TVA va fi 1 iunie 2017. Astfel, desi societatea a depasit
inca din aprilie 2017 plafonul de 220.000 lei, in luna mai aceasta va efectua livrari de bunuri
si prestari de servicii in continuare in regim de scutire de TVA.
ATENTIE! In perioada 1 februarie 2015 – 31 ianuarie 2017, inclusiv societatile

care depaseau plafonul de scutire erau obligate sa depuna Formularul 088.
Societatea era inregistrata in scopuri de TVA, asa cum am precizat mai sus deoarece a
depasit plafonul, dar daca nu erau indeplinite criteriile de evaluare din Formularul
088, societatii i se anula din oficiu codul de TVA.
Nu uitati ce inseamna acest lucru... NU aveti drept de deducere la achizitiile
efectuate, dar sunteti OBLIGATI sa colectati TVA daca livrati bunuri sau prestati
servicii taxabile.
Exemplu:
Achizitionam marfuri cu 100 lei, plus TVA de 20% si le vindem cu pretul de vanzare
de 130 lei. Societatea are codul de TVA anulat din oficiu:
- achizitia marfurilor (TVA se include in cost):
120 lei 371 = 401 120 lei

Marfuri Furnizori
- vanzarea marfurilor:
130 lei 4111 = 707 130 lei

Clienti Venituri din vanzarea
marfurilor
- scoaterea din gestiune a marfurilor:
120 lei 607 = 371 120 lei

Cheltuieli cu marfurile Marfuri
- colectarea TVA si declararea acestuia in Formularul 311 (130 lei x 20/120):

21,6 lei 635 = 446.analitic 21,6 lei
Cheltuieli cu taxe si Alte taxe si impozite
impozite
Desi la prima vedere parea ca entitatea realizeaza profit, de fapt aceasta inregistreaza
pierdere.
Mai mult decat atat, si cash-flow-ul societatii are de suferit....La achizitia marfurilor
plateste 120 lei, le vinde cu 130 lei, insa trebuie sa plateasca TVA la bugetul de stat de 22
lei.....Deci platile efectuate sunt de 142 lei, iar incasarile de 130 lei.
ATENTIE!
Plafonul de scutire de 300.000 lei NU se recalculeaza in cursul anului. Codul
fiscal prevede foarte clar la art 310 faptul ca si pentru cei care încep o activitate
economică în decursul unui an calendaristic, plafonul de scutire este acelasi.
37
Exemplu:
Se cunosc urmatoarele informatii despre 3 persoane impozabile neinregistrate in
scopuri de TVA la 31 decembrie 2016:
Entitate Data infiintarii Cifra de afaceri
SC Alfa SRL martie 2013 185.000 lei
PFA Ionescu Rares mai 2016 210.000 lei
SC Barsin SA noiembrie 2016 200.000 lei
Exista obligativitatea inregistrarii in scopuri de TVA in cazurile de mai sus?
NU. Niciuna din cele 3 persoane impozabile nu a depasit plafonul de scutire de

220.000 lei aplicabil atunci. Faptul ca o entitate era infiintata inainte de 1 ianuarie 2016, iar
celelalte 2 persoane s-au infiintat in cursul anului 2016 NU reprezinta un criteriu atunci
cand se analizeaza depasirea plafonului, din moment ce acesta NU se calculeaza in functie de
fractiunea de an in care persoana a functionat.
Retineti! Desi Codul fiscal prevede clar faptul ca incepand cu 1 iulie 2012
plafonul de scutire de 220.000 lei NU se mai determină proporțional cu perioada
rămasă de la înființare şi până la sfârşitul anului, instructiunile de completare ale
Formularelor 020 si 070 disponibile pe site ANAF nu au fost modificate nici pana in
prezent. Astfel, atentie in practica la sfaturile si consultantele pe care le oferiti
clientilor dvs.
Pana la 30 iunie 2012, Codul fiscal prevedea la art 152, alin. (5) ca pentru
persoana impozabila nou-infiintata care incepea o activitate economica in cursul unui
an calendaristic, plafonul de scutire de 119.000 lei valabil atunci se determina
proportional cu perioada ramasa de la infiintare si pana la sfarsitul anului,
fractiunea de luna considerandu-se o luna calendaristica intreaga.
Daca o societate s-ar fi infiintat in 20 septembrie 2011, atunci aceasta ar fi
trebuit sa tina cont de faptul ca daca ar fi depasit in anul 2011 plafonul de 39.666 lei
(119.000 lei x 4 luni/12 luni) ar fi fost obligata sa solicite inregistrarea in scopuri de
TVA.
6. Inregistrarea in scopuri de TVA prin optiune

Daca sunteti societate comerciala si solicitati înregistrarea în scopuri de TVA
prin optiune, chiar daca cifra de afaceri realizată în cursul anului este inferioară
plafonului de scutire (art. 316, alin. (1), lit. b) şi c) din Codul fiscal), veti depune la
organul fiscal Declaraţia de menţiuni 010.
Persoanele fizice care obtin venituri din activitati independente si din profesii
liberale depun la organul fiscal Formularul 020/070.
Persoana impozabila va fi considerata inregistrata in scopuri de TVA de la data
comunicării Deciziei de aprobare a înregistrării în scopuri de TVA.
Concluzie formulare:
RETINETI! – dupa 1 februarie 2017
Inregistrare in scopuri de TVA
Formulare*
societati comerciale
De la infiintare Formularul 098
38
Depasire de plafon Formularul 010
Inregistrare prin optiune Formularul 010
Reinregistrare dupa anularea
Formularul 099
din oficiu a codului de TVA
* Formularul 088 a fost solicitat in perioada 1 februarie 2015 – 31 ianuarie 2017
7. Criteriile de inregistrare in scopuri de TVA – dupa 1

februarie 2017
Incepand cu 1 februarie 2015, criteriile si procedura de inregistrare in scopuri
de TVA a fost reglementata de OPANAF 17/2015. Insa, in MOf nr 566 din 29 iulie
2015 a fost publicat OPANAF nr 1964/2015 pentru modificarea OPANAF nr
17/2015 prin care au fost aduse o serie de modificari.
Ulterior, in MOf nr 5 din 5 ianuarie 2016 a fost publicat OPANAF 3840/2015
privind stabilirea criteriilor pentru condiţionarea înregistrării în scopuri de TVA, care
insa a fost abrogat si a fost inlocuit de OPANAF 2393/2016, publicat in MOf nr 629
din 17 august 2016.
In cele din urma, in MOf nr 93 din 1 februarie 2017 a fost publicat OPANAF
605/2017 privind stabilirea criteriilor pentru condiţionarea înregistrării în scopuri
de TVA, pentru aprobarea Procedurii privind înregistrarea în scopuri de TVA potrivit
art. 316 alin. (12) lit. e) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal a persoanelor
impozabile, societăţi, cu sediul activităţii economice în România şi pentru aprobarea
Procedurii de anulare, din oficiu, a înregistrării în scopuri de TVA potrivit art. 316
alin. (11) lit. h) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal a persoanelor impozabile,
societăţi, cu sediul activităţii economice în România, care nu justifică intenţia şi
capacitatea de a desfăşura activităţi economice care implică operaţiuni în sfera de
aplicare a TVA, prin care a fost abrogat OPANAF 2393/2016.
Criteriile pe care le prezentam in continuare se refera la societatile

comerciale care solicită înregistrarea în scopuri de TVA:
a) înainte de realizarea unor activitati economice, respectiv de la infiintare (art.
316, alin. (1), lit. a) din Codul Fiscal);
b) prin optiune, atunci cand cifra de afaceri realizată este inferioară plafonului de
300.000 lei (art. 316, alin. (1), lit. c) din Codul Fiscal);
Sucursalele din România ale persoanelor impozabile care au sediul activităţii
economice în afara României, care au obligaţia înregistrării în scopuri de TVA în
România nu fac obiectul acestor prevederi.
Criteriile în funcţie de care este condiţionata înregistrarea în scopuri de

TVA sunt urmatoarele:
a) persoana impozabilă nu se află în situaţia de a nu desfăşura activităţi
economice în spaţiul destinat sediului social şi/sau sediilor secundare şi nici în
afara acestora. Astfel, persoana impozabilă trebuie să depună o declaraţie pe
propria răspundere din care să rezulte dacă desfăşoară sau nu activităţi
economice la sediul social, la sediile secundare sau în afara acestora;
39
b) niciunul dintre administratorii şi/sau asociaţii persoanei impozabile care
solicită înregistrarea în scopuri de TVA, înregistraţi fiscal în România, şi nici
persoana impozabilă însăşi, în cazul persoanei care solicită înregistrarea, nu au
înscrise în cazierul fiscal infracţiuni şi/sau fapte care atrag răspunderea
solidară cu debitorul declarat insolvabil sau insolvent, stabilite prin decizie a
organului fiscal competent rămasă definitivă în sistemul căilor administrative de
atac sau prin hotărâre judecătorească. Acest criteriu se referă la:
- administratori (societăţi pe acţiuni sau în comandită pe acţiuni);
- asociaţi majoritari sau, după caz, asociatul unic şi/sau administratori, în
cazul altor societăţi decât cele menţionate mai sus. Prin asociat majoritar se
înţelege persoana fizică sau juridică ce deţine părţi sociale în procent de
minimum 50% din capitalul social al societăţii.
c) evaluarea, pe baza analizei efectuate de organul fiscal, a intenţiei şi a
capacităţii persoanelor impozabile de a desfăşura activităţi economice care
implică operaţiuni taxabile şi/sau scutite de TVA cu drept de deducere, precum
şi operaţiuni pentru care locul livrării/prestării se consideră ca fiind în
străinătate dacă taxa ar fi deductibilă în cazul în care aceste operaţiuni ar avea
locul în România. Ca urmare a evaluării, entitatile sunt încadrate în trei grupe de
risc: ridicat, mediu şi scăzut.
Daca administratorii şi/sau asociaţii persoanei impozabile nu sunt înregistraţi
fiscal în România, aceştia trebuie să prezinte o declaraţie pe propria răspundere din
care să rezulte că nu au comis/au comis infracţiuni şi/sau fapte de natura celor
prevăzute mai sus.
În cazul în care solicitarea de înregistrare în scopuri de TVA nu are anexate

toate documentele necesare, organul fiscal notifică, în termen de 3 zile lucrătoare
de la data depunerii solicitării incomplete, persoana impozabilă în vederea
completării documentației. Daca persoana impozabilă nu transmite documentația
completată în termenul stabilit prin notificare, organul fiscal îi transmite tot în
termen de 3 zile lucrătoare o înștiințare cu privire la imposibilitatea soluționării
cererii.
Solicitarea de înregistrare în scopuri de TVA este respinsă, fără a se mai

verifica celelalte criterii, dacă persoana impozabilă se află în una dintre următoarele
situaţii.
a) depune o declaraţie pe propria răspundere din care rezultă că persoana
juridică nu desfăşoară activităţi economice;
b) administratorii şi/sau asociaţii persoanei impozabile sau persoana impozabilă
însăşi, au/are înscrise în cazierul fiscal infracţiuni şi/sau fapte care atrag
răspunderea solidară cu debitorul declarat insolvabil sau insolvent;
c) administratorii şi/sau asociaţii persoanei impozabile, care nu sunt înregistraţi
fiscal în România, prezintă o declaraţie pe propria răspundere din care rezultă
că au comis infracţiuni şi/sau fapte care atrag răspunderea solidară cu
debitorul declarat insolvabil sau insolvent;
d) persoana impozabilă se regăseşte într-o altă situaţie de anulare a înregistrării
în scopuri de TVA dintre cele prevăzute la art 316, alin (11), lit. a) -e) din Codul
fiscal.
40
Important! Înainte de luarea deciziei de respingere a cererii de înregistrare,
organul fiscal asigură exercitarea, de către contribuabil, a dreptului de a fi ascultat,
respectiv de a-și exprima punctul de vedere cu privire la faptele și împrejurările
relevante în luarea deciziei.
Daca sunt indeplinite criteriile a) si b), atunci se efectueaza o analiza care are
ca scop evaluarea intenției și a capacității entitatii de a desfășura activități
economice. După efectuarea analizei, exista 3 variante:
- criteriile de evaluare sunt indeplinite (risc scazut) - compartimentul de
evaluare întocmeşte un referat care cuprinde propunerea de aprobare a
înregistrării în scopuri de TVA, pe baza căruia compartimentul de specialitate
emite decizia prin care se aprobă solicitarea de înregistrare în scopuri de TVA;
- criteriile de evaluare nu sunt indeplinite (risc ridicat) - compartimentul de
specialitate emite decizia prin care se respinge solicitarea de înregistrare în
scopuri de TVA, bazata pe referatul intocmit de compartimentul de evaluare si
pe motivele de fapt si de drept care au stat la baza acestei propuneri;
- criteriile de evaluare sunt indeplinite partial (risc mediu) - compartimentul
de evaluare invită la sediul său reprezentantul legal al persoanei impozabile.
După primirea invitaţiei, persoana impozabilă poate solicita, o singură dată,

pentru motive justificate, amânarea datei de prezentare la organul fiscal. Amânarea
se aprobă sau se respinge de către organul fiscal. Daca organul fiscal admite cererea
de amânare, comunică entitatii data la care a fost reprogramat interviul. In acest caz,
termenul de soluţionare se prelungeşte cu perioada cuprinsă între data comunicării
invitaţiei şi data la care reprezentantul legal al entitatii se prezintă la sediul organului
fiscal. Persoana impozabilă este informată şi în cazul în care nu se admite cererea de
amânare.
Dacă reprezentantul legal al entitatii nu se prezintă la sediul organului fiscal

la data stabilită prin invitaţie, respectiv nu furnizează informaţiile şi documentele
solicitate, solicitarea de înregistrare în scopuri de TVA se respinge.
Dacă reprezentantul legal al societatii se prezintă la locul şi data stabilite prin
invitaţie, furnizează corect şi complet datele şi informaţiile solicitate, justificând
intenţia şi capacitatea de a desfăşura activităţi economice care implică operaţiuni din
sfera TVA, compartimentul de evaluare întocmeşte un referat care cuprinde
propunerea de aprobare a înregistrării în scopuri de TVA.
Daca reprezentantul legal se prezintă la organul fiscal, dar nu furnizează
corect şi complet datele şi informaţiile solicitate, sau se prezintă, furnizează corect şi
complet datele şi informaţiile solicitate, dar nu justifică intenţia şi capacitatea de a
desfăşura activităţi economice care implică operaţiuni din sfera TVA, compartimentul
de evaluare procedează astfel:
a) respinge cererea de înregistrare în scopuri de TVA, întocmind un referat in acest
sens, atunci cand persoana impozabilă se află la prima cerere de înregistrare în
scopuri de TVA; sau
b) transmite solicitarea de înregistrare în scopuri de TVA, în celelalte situaţii,
împreună cu toată documentaţia care a stat la baza analizei, direcţiei regionale
antifraudă fiscală.
41
In cel de-al doilea caz, in urma verificărilor efectuate, direcţia regională
antifraudă fiscală transmite compartimentului de evaluare un raport care cuprinde
motivele de fapt şi temeiul de drept care stau la baza propunerii de aprobare sau de
respingere a înregistrării în scopuri de TVA. Compartimentul de evaluare va întocmi,
în baza acestui raport primit, referatul cu propunere de aprobare sau respingere a
înregistrării în scopuri de TVA. Referatul care cuprinde propunerea de respingere a
solicitării de înregistrare în scopuri de TVA va conţine motivele de fapt şi de drept
care stau la baza propunerii.
Decizia prin care se aprobă sau, după caz, se respinge solicitarea de înregistrare
în scopuri de TVA, va fi emisă de către compartimentul de specialitate în baza
referatului care cuprinde propunerea de aprobare sau de respingere a solicitării de
înregistrare în scopuri de TVA.
Înaintea luării deciziei de respingere a solicitării de înregistrare în scopuri de

TVA, compartimentul de evaluare va asigura exercitarea de către contribuabil a
dreptului de a fi ascultat. Compartimentul de evaluare înştiinţează în scris entitatea
cu privire la soluţia care urmează sa fie adoptată, faptele şi împrejurările relevante
care au dus la luarea acestei decizii, inclusiv precizarea termenului la care
reprezentantul legal trebuie să se prezinte la audiere. În cadrul audierii, acesta are
dreptul să îşi exprime în scris punctul de vedere sau să notifice despre renunţarea la
acest drept.
Concluziile procedurii de audiere a reprezentantului legal al persoanei
impozabile sunt consemnate într-un proces-verbal încheiat în două exemplare, din
care un exemplar se comunică persoanei impozabile. Direcţia regională antifraudă
fiscală va asigura exercitarea de către contribuabil a dreptului de a fi ascultat prin
consemnarea punctului de vedere al contribuabilului în procesul-verbal încheiat la
finalizarea controlului antifraudă.
Soluţionarea solicitării de înregistrare în scopuri de TVA se finalizează prin

emiterea deciziei de aprobare/respingere a înregistrării în scopuri de TVA, în termen
de 45 de zile, conform art 77 din Codul de procedură fiscală. Decizia va cuprinde, în
concret, motivele de fapt şi de drept care au format convingerea organului fiscal că
persoana impozabilă nu justifică intenţia şi capacitatea de a desfăşura activităţi
economice care implică operaţiuni în sfera de aplicare a TVA.
Împotriva deciziei privind respingerea solicitării de înregistrare în scopuri de
TVA, se poate formula contestaţie la organul fiscal emitent, în termen de 45 de zile de
la data comunicării.
În cazul entitatilor care solicită înregistrarea în scopuri de TVA de la infiintare,
decizia de aprobare sau de respingere a înregistrării în scopuri de TVA se emite în
termenul prevăzut mai sus, dar nu înainte de data la care se comunică certificatul de
înmatriculare în registrul comerțului. Nu poti acorda cod de TVA unei societati care
nu are inca un cod de identificare fiscala.

Organele fiscale vor înregistra în scopuri de TVA toate persoanele care sunt
obligate să solicite înregistrarea.
42
Prin excepție, organele fiscale NU înregistrează în scopuri de TVA persoana
impozabilă, societate cu sediul activității economice în România, care prezintă risc
fiscal ridicat. Prin ordin al președintelui ANAF urmeaza sa se stabileasca criteriile
pentru evaluarea riscului fiscal.
8. Perioada fiscala
Aceste prevederi sunt aplicabile entităţilor care sunt înregistrate în scopuri de
TVA, indiferent dacă acestea sunt plătitoare de impozit pe profit, microîntreprinderi,
persoane fizice autorizate sau întreprinderi individuale.
Care este perioada fiscală?

Conform art 322 din Codul fiscal, perioada fiscală poate fi:
- luna calendaristică, atunci când cifra de afaceri din operaţiuni taxabile şi/sau
scutite cu drept de deducere şi/sau neimpozabile în România, dar care dau
drept de deducere depăşeşete plafonul de 100.000 euro, calculat în funcţie de
cursul de schimb BNR, valabil pentru data de 31 decembrie a anului precedent;
- trimestrul calendaristic, atunci când “cifra de afaceri” definită mai sus NU
depăşeşte plafonul de 100.000 euro.
In MOf nr 534 din 15 iulie 2016 a fost publicat OPANAF 2037/2016 privind
Procedura pentru aprobarea perioadei fiscale semestriale/anuale pentru persoanele
impozabile înregistrate în scopuri de TVA. Astfel, OPANAF 6/2010 a fost abrogat.
Dacă solicitarea dvs este justificată, organul fiscal vă poate aproba o altă
perioadă fiscală, respectiv:
- semestrul calendaristic, dacă efectuaţi operaţiuni impozabile numai pe
maximum 3 luni calendaristice dintr-un semestru;
- anul calendaristic, dacă efectuaţi operaţiuni impozabile numai pe
maximum 6 luni calendaristice dintr-o perioadă de un an calendaristic.
Atenţie! Solicitarea prevăzută mai sus se transmite organului fiscal până la
data de 25 februarie a anului în care exercitaţi opţiunea, prin depunerea
Formularului 306 „Cerere privind utilizarea ca perioadă fiscală pentru TVA a
semestrului sau anului calendaristic” şi este valabilă pe durata păstrării condiţiilor
care au determinat aprobarea perioadei fiscale respective. Termenul de solutionare
al cererii este de 45 de zile (conf art 77 din din Legea nr. 207/2015 privind Codulde
procedură fiscală).
Formularul 306 va fi însoţit de documente din care să rezulte activitatea
desfăşurată şi periodicitatea, respectiv:
a) declaraţie pe propria răspundere privind activitatea efectiv desfăşurată;
b) balanţele de verificare întocmite pentru anul anterior, contracte sau comenzi,
după caz;
c) jurnalul de vânzări întocmit pentru anul fiscal anterior;
d) alte documente relevante pentru luarea deciziei.
Compartimentul cu atribuţii în domeniul soluţionării deconturilor cu sume

negative de TVA cu opţiune de rambursare din cadrul organului fiscal analizează
43
Formularul 306 şi documentele anexate, iar in cazul în care sunt necesare informaţii
suplimentare, organul fiscal va solicita contribuabilului, în scris, prezentarea
acestora. In aceasta situatie, termenul de 45 de zile se prelungeşte cu perioada
cuprinsă între data solicitării şi data primirii documentelor solicitate.
În urma analizei efectuate, compartimentul de specialitate întocmeşte
Referatul de analiză prin care propune aprobarea sau respingerea cererii, iar in baza
Referatului de analiză se întocmeşte Decizia privind perioada fiscală pentru TVA.
Perioada fiscală aprobată este valabilă începând cu termenele de declarare şi
plată următoare datei comunicării şi se menţine pe durata păstrării condiţiilor. La
data modificării condiţiilor, entitatea este obligată să înştiinţeze în scris organul
fiscal, prin completarea unei declaraţii de menţiuni, în vederea actualizării vectorului
fiscal pentru TVA.
8.1. Modificarea perioadei fiscale
Dacă sunteţi înregistraţi în scopuri de TVA şi aveţi ca perioadă fiscală

TRIMESTRUL, iar cifra de afaceri obţinută în cursul unui an este mai mare de 100.000
euro, începând cu anul următor celui în care plafonul a fost depăşit vă veţi modifica
perioada fiscală în LUNĂ. In acest sens, veti depune la organul fiscal, pana la 15
ianuarie a anului urmator celui in care ati depasit plafonul, Declaratia de mentiuni
010 (persoana juridica) sau Formularul 020/070 (persoana fizica).
De asemenea, daca o persoana impozabila care nu a realizat achizitii
intracomunitare de bunuri are ca perioada fiscala luna iar la sfarsitul anului cifra de
afaceri este inferioara plafonului de 100.000 lei, incepand cu anul urmator va trece la
perioada fiscala trimestriala, respectand acelasi termen de depunere al Declaratiei
010/020/070.
Nedepunerea Declaraţiei de menţiuni 010/020/070 reprezintă contravenţie

şi se sancţionează astfel:
- amendă de la 500 lei la 1.000 lei, pentru persoanele fizice si contribuabilii
mici, cu posibilitatea de a plati jumatate din amenda in 48 de ore; şi
- amendă de la 1.000 lei la 5.000 lei, pentru contribuabilii mijlocii si mari, cu
posibilitatea de a plati jumatate din amenda in 48 de ore.
Exemplu:
Entitatea Alfa are ca perioada fiscala TRIMESTRUL, iar în luna martie 2016 a depăşit
plafonul de 100.000 euro.
Cum va depune entitatea Alfa in continuare Declaratiile aferente TVA?
Până la sfârşitul anului 2016, entitatea va continua să depuna Deconturile de TVA 300
si Declaratia 394 trimestrial. Pana la 15 ianuarie 2017, entitatea Alfa va depune la organul
fiscal Declaratia de mentiuni 010, in care bifeaza ca perioada fiscala luna. Incepand cu
ianuarie 2017, perioada fiscala va fi luna.
Dacă în anul 2017 nu va depăşi plafonul de 100.000 euro, începând cu anul 2018 va
trece iar la perioada fiscală trimestrul.
44
Ca si in cazul plafonului de scutire de 300.000 lei, cifra de afaceri care serveşte
drept referinţă la calculul plafonului de 100.000 euro include şi facturile emise
pentru avansuri încasate sau neîncasate şi alte facturi emise înainte de data
livrării/prestării.
Exemplu:
Entitatea Alfa este înregistrată în scopuri de TVA cu perioada fiscala trimestrul şi nu a
efectuat nicio achiziţie intracomunitară de bunuri. În anul 2016, aceasta a emis facturi de
prestări servicii inginerie în sumă de 350.000 lei, plus TVA 20% şi facturi de avans în sumă
de 150.000 lei, plus TVA 20%.
In anul 2017 perioada fiscala va fi tot trimestrul?
Deşi cifra de afaceri contabilă este de 350.000 lei, cifra de afaceri pentru stabilirea
plafonului de 100.000 euro cuprinde şi facturile de avans emise.
Astfel, în scopuri de TVA, cifra de afaceri obţinută este de 500.000 lei, ceea ce
înseamnă că începând cu 1 ianuarie 2017 entitatea Alfa îşi va modifica perioada fiscală din
trimestru în lună.
Pentru calculul acestui plafon, veţi ţine cont de toate operaţiunile care intra in
calculul plafonului, chiar dacă sumele aferente nu au fost încasate. Cu alte cuvinte,
chiar dacă o societate aplică sau nu sistemul „TVA la încasare”, cifra de afaceri se
stabileşte conform aceloraşi reguli.
8.2. Plafonul de 100.000 euro se determina pe fractiuni din an
În anul în care vă înregistraţi „normal” în scopuri de TVA, trebuie să declaraţi

cifra de afaceri pe care preconizaţi să o obţineţi în perioada rămasă până la sfârşitul
anului calendaristic respectiv.
Conform art 322, alin (3) si (4) din Codul fiscal, dacă cifra de afaceri estimata
recalculată depăşeşte plafonul de 100.000 euro, în anul respectiv perioada fiscală va
fi luna calendaristică. Atunci când cifra de afaceri pe care o estimaţi NU depăşeşte
plafonul de 100.000 euro, recalculat corespunzător numărului de luni rămase până
la sfârşitul anului calendaristic, în anul respectiv veţi depune Deconturi de TVA
trimestrial, cu excepţia situaţiei în care aţi efectuat în cursul anului calendaristic
respectiv una sau mai multe achiziţii intracomunitare de bunuri înainte de
înregistrarea „normală” în scopuri de TVA.
Exemplu:
Entitatea Alfa este înfiinţată în anul 2012 şi nu este înregistrată în scopuri de TVA. În
data de 5 iulie 2016, aceasta depune Declaraţia de menţiuni 010 si Formularul 088 prin care
solicită înregistrarea în scopuri de TVA prin opţiune, cifra de afaceri estimată a fi obţinută
pana la finalul anului fiind de 300.000 lei.
Care va fi perioada fiscala a societatii in anul 2016?
Deşi plafonul pentru ca perioada fiscală să fie luna este de 100.000 euro, trebuie să
ţinem cont de faptul că entitatea solicită înregistrarea în scopuri de TVA în luna iulie 2016
(jumătatea anului). Astfel, cifra de afaceri recalculată corespunzător numărului de luni
rămase până la sfârşitul anului este de 600.000 lei (mai mare decat plafonul de 100.000
euro), iar perioada fiscală în anul 2016 ar trebui să fie LUNA.
45
Asadar, ATENTIE la cifra de afaceri estimata si la perioada fiscala pentru care

optati. Inclusiv entitatile care doresc sa se inregistreze in scopuri de TVA inca de la
infiintare prin Formularul 098 trebuie sa tina cont de aceste prevederi.
Conform Intructiunilor de completare ale Formularului 098, persoana
impozabilă care se înregistrează în cursul anului declară cu ocazia înregistrării cifra
de afaceri pe care estimeaza să o realizeze în perioada rămasă până la sfârşitul anului
calendaristic. Dacă cifra de afaceri estimată nu depăşeşte plafonul de 100.000 euro,
recalculat corespunzător numărului de luni rămase până la sfârşitul anului
calendaristic, persoana impozabilă va depune deconturi trimestriale în anul
înregistrării. În caz contrar, va depune deconturi lunare.
Conform art 322, alin (5) din Codul fiscal, dacă cifra de afaceri efectiv obţinută
în anul înregistrării, recalculată în baza activităţii corespunzătoare unui an
calendaristic întreg, depăşeşte plafonul de 100.000 euro, în anul următor perioada
fiscală va fi LUNA. Dacă această cifră de afaceri efectivă nu depăşeşte plafonul de
100.000 euro, veţi utiliza TRIMESTRUL ca perioadă fiscală, cu excepţia situaţiei în
care aţi efectuat în cursul anului calendaristic precedent una sau mai multe achiziţii
intracomunitare de bunuri.
Exemplu:
Entitatea Alfa s-a inregistrat in scopuri de TVA incepand cu 17 august 2016 si are ca
perioada fiscala trimestrul.
La 31 decembrie 2016, „cifra de afaceri” obtinuta este de 350.000 lei, iar entitatea nu
a efectuat nicio achizitie intracomunitara de bunuri.
Care va fi perioada fiscala a societatii in anul 2017?
Deşi plafonul de 100.000 euro nu a fost depasit in mod direct, trebuie sa tineti cont ca
acesta se recalculeaza, deoarece entitatea nu este inregistrata in scopuri de TVA de la
inceputul anului. Luna august se ia in calcul atunci cand se stabileste numarul lunilor in care
entitatea este inregistrata in scopuri de TVA.
350.000
Cifra de afaceri recalculata = 12 = 840.000 lei
5
Cifra de afaceri recalculata depaseste cu mult plafonul de 100.000 euro, astfel incat
incepand cu 1 ianuarie 2017 entitatea isi va modifica perioada fiscala in LUNA.
Asadar, ATENTIE in practica la cifra de afaceri estimata la inregistrarea in

scopuri de TVA si la cifra de afaceri efectiv realizata in primul an in care firma obtine
codul de TVA.
In exemplul de mai sus, daca nu recalculati cifra de afaceri si ati fi lasat
perioada fiscala trimestrul, la o eventuala inspectie fiscala pe TVA, entitatea ar fi
putut suporta dobanzi si penalitati de intarziere. Daca societatea ar fi avut in mod
regulat TVA de plata, aceasta l-ar fi declarat si platit in mod eronat la 25 aprilie, 25
iulie, 25 octombrie etc., in loc sa depuna Decont de TVA pe fiecare luna si sa achite
sumele rezultate.
46
8.3. Modificarea perioadei fiscale – operatiuni intracomunitare
Dacă utilizaţi trimestrul calendaristic ca perioadă fiscală şi efectuaţi o achiziţie

intracomunitară de bunuri taxabilă în România, perioada fiscală devine luna
calendaristică începând cu:
- prima lună a trimestrului, dacă exigibilitatea TVA aferente achiziţiei
intracomunitare de bunuri intervine în această primă lună a respectivului
trimestru;
- a treia lună a trimestrului, dacă exigibilitatea TVA aferente achiziţiei
intracomunitare de bunuri intervine în a doua lună a respectivului trimestru;
- prima lună a trimestrului următor, dacă exigibilitatea TVA aferente
achiziţiei intracomunitare de bunuri intervine în a treia lună a unui trimestru.
ATENŢIE! Pentru al doilea caz de mai sus, primele două luni ale trimestrului
respectiv vor constitui o perioadă fiscală distinctă, pentru care aveţi obligaţia
depunerii Decontului 300 de TVA. Este o situaţie mai specială, deoarece in practica
suntem obişnuiţi cu depunerea unui Decont de TVA fie lunar, fie trimestrial.
Cum declarăm la organul fiscal modificarea perioadei fiscale?
Sunteţi obligaţi să vă schimbaţi perioada fiscală şi să depuneţi la organul fiscal

Formularul 092 „Declaraţie de menţiuni privind schimbarea perioadei fiscale pentru
persoanele impozabile înregistrate în scopuri de TVA care utilizează trimestrul
calendaristic ca perioadă fiscală şi care efectuează o achiziţie intracomunitară
taxabilă în România”, în maximum 5 zile lucrătoare de la sfârşitul lunii în care a
intervenit exigibilitatea achiziţiei intracomunitare de bunuri.
Acest formular nu poate fi depus pe cale electronică, ci doar în format tipărit.
Nedepunerea Formularului 092 reprezintă contravenţie şi se sancţionează astfel:
- amendă de la 500 lei la 1.000 lei, pentru persoanele fizice si contribuabilii
mici, cu posibilitatea de a plati jumatate din amenda in 48 de ore; şi
- amendă de la 1.000 lei la 5.000 lei, pentru contribuabilii mijlocii si mari, cu
posibilitatea de a plati jumatate din amenda in 48 de ore.
Exemplu:
Entitatea Alfa obţine în fiecare an o cifră de afaceri de 300.000 lei şi are ca perioadă
fiscală trimestrul. În luna aprilie 2016, aceasta a efectuat prima achiziţie intracomunitară de
bunuri.
Cum va proceda entitatea in continuare?
Societatea va depune Formularul 092 în primele 5 zile lucrătoare din luna mai 2016.
Până la data de 25 aprilie 2016, aceasta are obligaţia depunerii Decontului de TVA
300 aferent primului trimestru din an, iar începând cu luna aprilie 2016, societatea Alfa îşi
va modifica perioada fiscală din trimestru în lună.
Astfel, până în data de 25 mai 2016, va trebui depus Decontul de TVA aferent lunii
aprilie 2016.
47
Exemplu:
fiscală trimestrul. În mai 2016, aceasta a efectuat prima achiziţie intracomunitară de bunuri.
Societatea va depune Formularul 092 în primele 5 zile lucrătoare din luna iunie 2016.
Până la data de 25 iunie 2016, aceasta trebuie să depună Decontul de TVA 300
aferent primelor 2 luni din al doilea trimestru (aprilie şi mai 2016). Se depune un singur
Decont de TVA care cuprinde informaţiile cumulat ale celor 2 luni.
Începând cu luna iunie 2016, societatea Alfa îşi va modifica perioada fiscală din
trimestru în lună. Astfel, până în data de 25 iulie 2016, va trebui să depună Decontul de TVA
aferent lunii iunie 2016.
Exemplu:
fiscală trimestrul. În luna iunie 2016, aceasta a efectuat prima achiziţie intracomunitară de
bunuri.
Societatea va depune Formularul 092 în primele 5 zile lucrătoare din luna iulie 2016.
Până la data de 25 iulie 2016, aceasta trebuie să depună Decontul de TVA 300 aferent
celui de-al doilea trimestru al anului.
Începând cu luna iulie 2016, societatea Alfa îşi va modifica perioada fiscală din
trimestru în lună. Astfel, până în data de 25 august 2016, va trebui să depună Decontul de
TVA aferent lunii iulie 2016.
CONCLUZIE: Perioada fiscală se modifică doar în urma unei achiziţii

intracomunitare de BUNURI. Dacă aveţi o cifră de afaceri mai mică de 100.000 euro şi
aveţi doar achiziţii intracomunitare de servicii, livrări intracomunitare de bunuri sau
prestaţi servicii intracomunitare, veţi avea în continuare ca perioadă fiscală
trimestrul.
Cat timp trebuie pastrata perioada ficala luna in acest cazuri?
Veţi utiliza ca perioadă fiscală luna calendaristică atât pentru anul curent, cât şi
pentru anul următor. Dacă în anul următor nu efectuaţi nicio achiziţie
intracomunitară de bunuri, veţi reveni la trimestrul calendaristic drept perioadă
fiscală, prin depunerea Declaraţiei de menţiuni 010/020/070 sau a Declaratiei 700
până la 15 ianuarie a anului ulterior anului următor, bineinteles respectand conditia
generala: sa nu depasiti plafonul de 100.000 euro.
Exemplu:
fiscală trimestrul. În luna martie 2016, aceasta a efectuat prima şi singura achiziţie
intracomunitară de bunuri.
Până la data de 25 aprilie 2016, aceasta are obligaţia depunerii Decontului de TVA
300 aferent primului trimestru din an. Începând cu luna aprilie 2016, societatea Alfa îşi va
48
modifica perioada fiscală din trimestru în lună. În acest sens, până pe 7 aprilie 2016 (5 zile
lucrătoare), entitatea Alfa trebuie să depună la organul fiscal Formularul 092.
Având în vedere că aceasta este singura ei achiziţie intracomunitară de bunuri,
societatea va avea ca perioadă fiscală LUNA până la 31 decembrie 2017.
Daca „cifra de afaceri” obtinuta in anul 2017 va fi mai mica de 100.000 euro, incepând
cu anul 2018, entitatea Alfa va trece iar la TRIMESTRU şi va trebui ca până la 15 ianuarie
2018 să depună la organul fiscal Declaraţia de menţiuni 010 in acest sens.
Perioada fiscala se modifica si la plata unor avansuri aferente unei achizitii

intracomunitare de bunuri?
Potrivit art. 284 din Codul fiscal, faptul generator in cazul unei achizitii
intracomunitare de bunuri intervine la data la care ar interveni faptul generator
pentru livrari de bunuri similare, in statul membru in care se face achizitia.
Exigibilitatea TVA intervine in cea de-a 15-a zi a lunii urmatoare celei in care a
intervenit faptul generator sau la momentul emiterii unei facturi in cazul in care
aceasta este anterioara datei de 15.
Conform art. 320 alin. (1) din Codul fiscal, persoana care realizeaza o achizitie
intracomunitara are obligatia autofacturarii doar in cazul in care intervine faptul
generator al achizitiei si nu intra in posesia facturii. In cazul unui avans platit fara
factura, acesta NU se autofactureaza, deoarece nu a intervenit faptul generator si nu
exista obligatii de raportare in acest sens.
In cazul avansurilor aferente unei achizitii de servicii, se emite autofactura,
insa in cazul bunurilor nu se aplica aceeasi regula.
Exemplu:
Entitatea Alfa este inregistrata in scopuri de TVA si are ca perioada fiscala
TRIMESTRUL. Aceasta este inregistrata in ROI iar in data de 28 aprilie 2016 achita pe baza
unei proforme un avans de 10.000 euro unui furnizor din Italia pentru achizitia unui utilaj.
Furnizorul din Italia NU emite factura de avans pentru aceasta suma, politica firmei
fiind de a emite factura doar in momentul livrarii.
Isi va modifica entitatea Alfa perioada fiscala?
Entitatea Alfa nu are obligatia intocmirii autofacturii pentru avansul de 10.000 de

euro achitat, deoarece faptul generator nu a intervenit inca.
Operatiunea nu va fi raportata in Declaratia recapitulativa 390. Cel mai probabil, nici
furnizorul din Italia nu a declarat aceasta operatiune, deoarece nu a emis factura pentru
avans si nici pentru livrarea intracomunitara.
Perioada fiscala va ramane in continuare trimestrul, deoarece Formularul 092 se
depune în maximum 5 zile lucrătoare de la sfârşitul lunii în care a intervenit exigibilitatea
achiziţiei intracomunitare de bunuri, aceasta fiind luna in care se primeste utilajul si factura
si nu la data platii avansului.
In situatia in care in luna aprilie 2016 avea loc achizitia intracomunitara, iar entitatea
Alfa primea efectiv utilajul, dar nu si factura de achizitie, atunci trebuia sa intocmeasca
autofactura pana la data de 15 mai 2016. Acest fapt ar fi dus si la modificarea perioadei
fiscale, entitatea fiind obligata sa depuna Declaratia 092 in 5 zile lucratoare din luna iunie
2016.
49
Incepand cu 1 ianuarie 2013, la incasarea unui avans intracomunitar NU mai exista
obligativitatea emiterii facturii. Poate acest este motivul pentru care furnizorul din Italia nu
a emis o factura de avans pentru suma incasata. In oglinda, nici entitatea Alfa nu are obligatia
intocmirii autofacturii pentru sumele platite.
9. Renuntarea la codul de TVA

Persoana impozabilă înregistrată în scopuri de TVA poate renunta la aceasta
calitate daca indeplineste cumulat cele 2 conditii:
- în anul calendaristic precedent, sa nu fi depasit plafonul de scutire de 220.000
lei; si
- la data solicitării, să nu fi depăşit plafonul de scutire pentru anul în curs.
In acest sens, veti depune la organul fiscal, între 1 şi 10 ale lunii următoare
perioadei fiscale pe care o aveti (luna sau trimestrul):
- Formularul 010 in 2 exemplare;
- Certificatul de inregistrare in scopuri de TVA in original;
- Balanta de verificare la 31 decembrie a anului precedent;
- Balanta de verificare la sfarsitul perioadei fiscale anterioare lunii in care va
exercitati optiunea de a renunta la codul de TVA.
Nu veti mai fi inregistrati in scopuri de TVA de la data comunicării deciziei

privind anularea înregistrării în scopuri de TVA. Organul fiscal are obligaţia de a
soluţiona aceasta solicitare cel târziu până la sfarsitul lunii în care au fost depuse
actele de mai sus.
Până la comunicarea deciziei de anulare a înregistrării în scopuri de TVA,
persoana impozabila are toate drepturile şi obligaţiile persoanelor înregistrate în
scopuri de TVA. Indiferent de perioada fiscala avuta, persoana impozabilă va depune
ultimul Decont de TVA până la 25 a lunii următoare celei în care a fost comunicată
decizia de anulare a înregistrării în scopuri de TVA.
În acest ultim Decont de TVA depus, aveti obligaţia să efectuati toate ajustarile
de TVA care se impun (stocuri, servicii in curs, imobilizari etc.).
Exemplu:
Entitatea Alfa are ca perioada fiscala trimestrul, iar la 31 decembrie 2015 a obtinut o
cifra de afaceri in scopuri de TVA de 185.000 lei.
La 30 iunie 2016, entitatea inregistreaza o cifra de afaceri de 82.000 lei si doreste sa

aplice regimul special de scutire.
Poate renunta entitatea la codul de TVA in cursul anului 2016?
Avand in vedere ca atat la 31 decembrie 2015, cat si la 30 iunie 2016, cifra de afaceri
realizata este inferioara plafonului de scutire de 220.000 lei, entitatea poate solicita anularea
inregistrarii in scopuri de TVA.
Astfel, pana pe 10 iulie 2016, entitatea va depune la organul fiscal Formularul 096,
impreuna cu balantele de verificare la 31 decembrie 2015 si la 30 iunie 2016. Acesta este
obligat sa emita Decizia de anulare a inregistrarii in scopuri de TVA pana la 31 iulie 2016 si
50
sa i-o comunice entitatii.
Presupunem ca la 24 iulie 2016, entitatea ridica un exemplar din Decizie si practic ia
la cunostinta anularea codului de TVA. Desi perioada fiscala era trimestrul, pana la 25 august
2016, entitatea Alfa va depune ultimul Decont de TVA aferent perioadei 1 iulie 2015 – 23
iulie 2016, in care va efectua si toate ajustarile de TVA care se impun, precum si Declaratia
394 aferenta aceleiasi perioade.
Dacă ulterior scoaterii din evidenţa persoanelor înregistrate în scopuri de TVA,

persoana impozabilă obtine în cursul unui an calendaristic o cifră de afaceri mai mare
sau egală cu plafonul de scutire de 300.000 lei, atunci are obligaţia să se înregistreze
în scopuri de TVA si are dreptul să efectueze ajustările de TVA in favoarea sa.
Ajustările vor fi reflectate în primul Decont de TVA depus după înregistrarea în
scopuri de TVA sau într-un decont ulterior.
Persoana impozabilă care doreste sa renunte la codul de TVA dar are obligația
sau doreste sa se înregistreze „special” în scopuri de TVA deoarece realizeaza
operatiuni intracomunitare (conform art 317 din Codul fiscal), trebuie să solicite
înregistrarea „speciala” în scopuri de TVA concomitent cu solicitarea de scoatere din
evidența persoanelor impozabile înregistrate în scopuri de TVA.
În MOf nr 145 din 25 februarie 2016 a fost publicat OPANAF 795/2016

pentru aprobarea modelului şi conţinutului Formularului 311. Acesta este depus şi
de entităţile care au aplicat sistemul „TVA la încasare” şi al căror cod de înregistrare
în scopuri de TVA a fost anulat, la cererea acestora, prin Formularul 010. Aceştia
evidenţiaza în Formularul 311 taxa colectată pentru operaţiunilor efectuate înaintea
anulării înregistrării în scopuri de TVA, dar pentru care exigibilitatea taxei intervine
în perioada în care nu au cod valabil de TVA.
10. Anularea „din oficiu” a înregistrării în scopuri de TVA

Începând cu 1 ianuarie 2012, organele fiscale au dreptul să anuleze din oficiu
înregistrarea în scopuri TVA a unei entităţi dacă:
- aceasta este declarată inactivă, de la data declarării ca inactivă;
- entitatea a intrat în inactivitate temporară, înscrisă în Registrul Comerţului (şi-a
suspendat activitatea), de la data înscrierii mențiunii privind inactivitatea
temporară în registrul comerțului (pana la 31 decembrie 2016);
- entitatea nu a depus pe parcursul a 6 luni/2 trimestre consecutive niciun
Decont de TVA, dar nu este în inactivitate/inactivitate temporară (această
prevedere se aplică numai în cazul entităţilor pentru care perioada fiscală este
luna sau trimestrul), din prima zi a lunii următoare perioadei fiscale in care s-au
implinit 6 luni/2 trimestre;
- în Deconturile de TVA 300 depuse pentru 6 luni/2 trimestre consecutive, nu au
fost evidenţiate achiziţii de bunuri/servicii şi nici livrări de
bunuri/prestări de servicii, realizate în cursul acestor perioade de raportare,
din prima zi a lunii următoare perioadei fiscale in care s-au implinit 6 luni/2
trimestre;
51
- persoana impozabilă, societate cu sediul activităţii economice în România,
înfiinţată în baza Legii nr. 31/1990, supusă înmatriculării la registrul
comerţului, nu justifică intenţia şi capacitatea de a desfăşura activitate
economică potrivit criteriilor şi în termenele stabilite prin ordin al
preşedintelui ANAF, de la data comunicării deciziei de anulare;
- asociaţii/administratorii entităţii sau entitatea însăşi au înscrise în cazierul
fiscal infracţiuni şi/sau fapte care atrag răspunderea solidară cu debitorul
declarat insolvabil sau insolvent, stabilite prin decizie a organului fiscal
competent rămasă definitivă în sistemul căilor administrative de atac sau prin
hotărâre judecătorească, de la data comunicării deciziei de anulare. Începând cu
5 august 2013, odată cu aprobarea OG 16/2013, se dispune anularea
înregistrării în scopuri de TVA numai dacă asociații majoritari sau, după caz,
asociatul unic au înscrise în cazierul fiscal infracțiuni.
In MOf nr 906 din 12 decembrie 2014 a fost publicata OUG nr 80/2014 pentru
modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal şi a altor acte
normative prin care s-au adus o serie de completari pentru ultima situatie prezentata
mai sus. Astfel, incepand cu 1 februarie 2015, în cazul societăţilor reglementate de
Legea nr. 31/1990, se dispune anularea înregistrării persoanei în scopuri de TVA
dacă:
1. administratorii şi/sau persoana impozabilă însăşi, în cazul societăţilor pe
acţiuni sau în comandită pe acţiuni, au înscrise în cazierul fiscal infracţiuni şi/sau
fapte de natura celor de mai sus;
2. asociaţii majoritari sau, după caz, asociatul unic şi/sau administratorii şi/sau
persoana impozabilă însăşi, în cazul SRL, in comandita simpla sau in nume colectiv,
au înscrise în cazierul fiscal infracţiuni şi/sau fapte de natura celor de mai sus. Prin
asociat majoritar se înţelege persoana fizică sau juridică ce deţine părţi sociale în
procent de minimum 50% din capitalul social al societăţii
În perioada ianuarie-iunie 2012, s-au aplicat următoarele prevederi:

- dacă în Semestrul I al anului entitatea nu a depus Deconturile 300 sau le-a
depus „pe zero”, atunci i se anula din oficiu codul de înregistrare în scopuri de
TVA începând cu 1 august;
- dacă în Semestrul II al anului entitatea nu a depus Deconturile 300 sau le-a
depus „pe zero”, atunci i se anula din oficiu codul de înregistrare în scopuri de
TVA începând cu 1 februarie anul următor;
Iniţial, indiferent dacă entitatea avea perioada fiscală luna sau trimestrul, era
vorba de neîndeplinirea acestor condiţii pe parcursul semestrelor calendaristice.
Ulterior, prin OG 24/2012, publicată în MOf nr. 384 din 07 iunie 2012, au fost aduse
lămuriri suplimentare şi anume:
- în cazul entităţilor care au ca perioadă fiscală luna calendaristică şi care nu au
depus niciun Decont de TVA 300 pentru 6 luni consecutive, dar nu sunt în
situaţia de a fi declarate inactive sau nu au intrat în inactivitate temporară,
înscrisă în Registrul comerţului, organele fiscale competente anulează
înregistrarea entităţilor în scopuri de TVA din prima zi a lunii următoare celei
în care a intervenit termenul de depunere al celui de-al şaselea decont de taxă;
52
- începând cu decontul aferent trimestrului al III-lea al anului 2012, în cazul unei
entităţi care are perioada fiscală trimestrul calendaristic şi care nu a depus
niciun Decont de TVA 300 pentru două trimestre calendaristice consecutive,
dar nu este în situaţia de a fi declarată inactivă şi nu a intrat în inactivitate
temporară, organele fiscale competente anulează înregistrarea persoanei
impozabile în scopuri de TVA din prima zi a lunii următoare celei în care a
intervenit termenul de depunere pentru cel de-al doilea decont de taxă;
- începând cu decontul aferent lunii iulie 2012, anularea înregistrării în scopuri
de TVA a persoanei impozabile care are perioada fiscală luna calendaristică,
dacă în deconturile de taxă depuse pentru 6 luni consecutive nu au fost
evidenţiate achiziţii de bunuri/servicii şi nici livrări de bunuri/prestări
de servicii, realizate în cursul acestor perioade de raportare, se face de
organul fiscal competent din prima zi a lunii următoare celei în care a
intervenit termenul de depunere al celui de-al şaselea decont de taxă;
- începând cu decontul aferent trimestrului III al anului 2012, în cazul persoanei
impozabile care are perioada fiscală trimestrul calendaristic, organele fiscale
competente anulează înregistrarea persoaneI impozabile în scopuri de TVA
dacă în deconturile de taxă depuse pentru două trimestre calendaristice
consecutive, nu au fost evidenţiate achiziţii de bunuri/servicii şi nici
livrări de bunuri/prestări de servicii, realizate în cursul acestor perioade de
raportare, din prima zi a lunii următoare celei în care a intervenit termenul de
depunere al celui de-al doilea decont de taxă.
Procedura de anulare din oficiu a codului de TVA (art 316, alin 11, lit H
“entitatea nu justifică intenția și capacitatea de a desfășura activitate
economică”)
In cazul societatilor comerciale cu sediul activităţii economice în România,

organul fiscal anulează, din oficiu, înregistrarea în scopuri de TVA dacă acestea nu
justifică intenţia şi capacitatea de a desfăşura activitate economică.
Procedura se aplică persoanelor impozabile care prezintă risc fiscal, în urma
selecţiei efectuate lunar, în mod automat, prin intermediul aplicaţiei informatice
dezvoltată la nivel central, în baza criteriilor stabilite de organul fiscal central
(necunoscute public). Indicatorii de risc utilizaţi pentru selecţia automată a
entitatilor se stabilesc în scopul prevenirii şi limitării utilizării abuzive sau
frauduloase a înregistrării în scopuri de TVA.
Selecţia nu cuprinde entitatile care se regăsesc în listele întocmite de
compartimentul de specialitate în aplicarea procedurii de modificare, din oficiu, a
vectorului fiscal cu privire la TVA, pentru anularea înregistrării în scopuri de TVA şi
nici persoanele impozabile declarate inactive fiscal.
Persoanele impozabile care prezintă risc fiscal si care nu îndeplinesc condiţiile

de scoatere din evidenţă ca plătitor de TVA sunt invitate de organul fiscal în vederea
evaluării intenţiei şi capacităţii de a desfăşura activităţi economice în sfera de
aplicare a TVA. Invitaţia se face în scris şi cuprinde în mod obligatoriu:
a) data, ora şi locul la care contribuabilul este obligat să se prezinte;
b) baza legală a solicitării;
53
c) scopul solicitării;
d) documentele pe care contribuabilul este obligat să le prezinte.
Dacă pe parcursul procedurii de evaluare au fost identificate persoane
impozabile care îndeplinesc cel puţin una dintre condiţiile de scoatere din evidenţă
prevăzute la art. 316, alin. (11), lit. a)-e) din Codul fiscal, compartimentul de evaluare
procedează la sistarea procedurii şi transmiterea către compartimentul de
specialitate a listei cuprinzând persoanele impozabile respective.
Persoana impozabilă poate solicita, o singură dată, pentru motive justificate,

amânarea datei de prezentare. În cazul în care se admite cererea de amânare,
entitatea va fi informată cu privire la data la care a fost reprogramat interviul.
Persoana impozabilă va fi informată şi în cazul în care nu se admite cererea de
amânare.
Atentie! Intenţia şi capacitatea de a desfăşura activităţi economice care
implică operaţiuni în sfera de aplicare a TVA nu se consideră justificată în cazul în
care reprezentantul legal al persoanei impozabile nu se prezintă la sediul
compartimentului de evaluare la locul şi data stabilite prin invitaţie şi persoana
impozabilă se încadrează în criteriile de risc stabilite de organul fiscal. În această
situaţie compartimentul de evaluare întocmeşte un referat cu propunerea de anulare
a înregistrării în scopuri de TVA.
Dacă reprezentantul legal al societatii se prezintă la sediul compartimentului
de evaluare la locul şi data stabilite prin invitaţie, furnizează corect şi complet datele
şi informaţiile solicitate, justificând intenţia şi capacitatea persoanei impozabile de a
desfăşura activităţi economice care implică operaţiuni în sfera de aplicare a TVA,
compartimentul de evaluare întocmeşte un referat care cuprinde propunerea de
menţinere a calităţii de persoană impozabilă înregistrată în scopuri de TVA.
Dacă reprezentantul legal al entitatii se prezintă la sediul compartimentului de

evaluare, dar nu furnizează corect şi complet datele şi informaţiile solicitate şi nu
justifică intenţia şi capacitatea de a desfăşura activităţi economice sau reprezentantul
legal se prezintă la locul şi data stabilite prin invitaţie, furnizează corect şi complet
datele şi informaţiile solicitate, dar nu justifică intenţia şi capacitatea,
compartimentul de evaluare va transmite motivat documentaţia care a stat la baza
analizei direcţiei regionale antifraudă fiscală. În urma verificărilor efectuate,
direcţia regională antifraudă fiscală transmite compartimentului de evaluare un
raport care cuprinde motivele de fapt şi temeiul de drept care stau la baza propunerii
de anulare sau de menţinere a calităţii de persoană impozabilă înregistrată în scopuri
de TVA. In baza raportului primit de la direcţia regională antifraudă fiscală,
compartimentul de evaluare va întocmi referatul cu propunere de anulare sau de
menţinere a calităţii de persoană impozabilă înregistrată în scopuri de TVA.
Data anulării, din oficiu, a înregistrării în scopuri de TVA este data

comunicării deciziei de anulare a înregistrării în scopuri de TVA. Cu aceeaşi dată se
anulează şi certificatul de înregistrare în scopuri de TVA. După anularea, din oficiu, a
înregistrării în scopuri de TVA, compartimentul de specialitate aplică procedura de
radiere, din oficiu, din VIES şi/sau din Registrul persoanelor impozabile care aplică
54
sistemul TVA la încasare, în cazul persoanelor impozabile care figurează în aceste
registre la data anulării înregistrării în scopuri de TVA.
Împotriva deciziei privind anularea, din oficiu, a înregistrării în scopuri de
TVA, se poate formula contestaţie la organul fiscal emitent, în termen de 45 de zile de
la data comunicării.
Inainte Dupa
Art 316, alin 11, lit H Art 316, alin 11, lit H
h) dacă persoana impozabilă, societate cu h) dacă persoana impozabilă, societate cu
sediul activității economice în România, sediul activității economice în România,
înființată în baza Legii nr. 31/1990, înființată în baza Legii societăților nr.
supusă înmatriculării la registrul 31/1990, supusă înmatriculării la
comerțului, nu justifică intenția și registrul comerțului, prezintă risc fiscal
capacitatea de a desfășura activitate ridicat. Prin ordin al președintelui
economică potrivit criteriilor și în A.N.A.F. se stabilesc criteriile pentru
termenele stabilite prin ordin al evaluarea riscului fiscal.
președintelui A.N.A.F.
----------------------------------------------------------
Dacă o entitate care are perioada fiscală LUNA nu depune Decontul de TVA 300
într-un interval de 6 luni consecutive (de exemplu, noiembrie 2016 – aprilie 2017 sau
februarie 2017 – iulie 2017 etc), i se anulează din oficiu codul de TVA. De asemenea,
dacă o entitate care are perioada fiscală TRIMESTRUL nu depune Decontul de TVA
300 într-un interval de 2 trimestre consecutive (de exemplu, trimestrul IV din 2016 şi
trimestrul I din 2017), i se anulează din oficiu codul de TVA.
Exemplu:
Entitatea Alfa are ca perioada fiscala trimestrul, iar la 31 martie 2016 si 30 iunie 2016
a depus Decontul de TVA „pe zero”, neavand activitate.
De cand i se va anula entitatii codul de TVA?
Tinand cont ca entitatea a depus Decontul de TVA 300 „pe zero” 2 trimestre
consecutive, organul fiscal va emite Decizia de anulare a codului de TVA, care se va aplica
incepand cu 1 august 2016.
Astfel, chiar daca avea ca perioada fiscala trimestrul, pana pe 25 august 2016
entitatea va depune ultimul Decont de TVA aferent lunii iulie 2016, in care va efectua
ajustarile de TVA care se impun.
Pe site-ul ANAF puteţi consulta Registrul persoanelor impozabile înregistrate în

scopuri de TVA. Codul fiscal precizează că „înscrierea în Registrul persoanelor
impozabile a căror înregistrare în scopuri de TVA a fost anulată se face de către
organul fiscal competent, după comunicarea deciziei de anulare a înregistrării în
scopuri de TVA, în termen de cel mult 3 zile de la data comunicarii”.
55
ATENTIE! Anularea înregistrării în scopuri de TVA produce la
furnizor/prestator efectele prevăzute de lege (nu deduce TVA la achizitii, colecteaza
TVA la vanzare) de la data prevăzută mai sus, in functie de caz, iar în cazul
beneficiarului produce efectele prevăzute de lege (nu deduce TVA din achizitii) din
ziua următoare datei operării anulării înregistrării în Registrul persoanelor
impozabile a căror înregistrare în scopuri de TVA a fost anulată.
Declararea TVA pe perioada anulării codului de TVA

În Decontul de TVA 300 depus pentru luna sau fractiunea de luna in care a
detinut cod de TVA, entitatea trebuie să efectueze ajustările de TVA pentru toate
bunurile de capital detinute.
ATENTIE! - HG 1/2016 – Normele de aplicare

În cazul persoanelor impozabile a căror înregistrare în scopuri de TVA a fost
anulată din oficiu, nu se fac ajustări ale taxei aferente serviciilor neutilizate,
bunurilor de natura stocurilor, activelor corporale fixe în curs de execuţie, fiind
supuse obligaţiei de plată a TVA colectate.
ATENŢIE!!! Trebuie reţinut că persoanele impozabile cărora li s-a anulat

înregistrarea în scopuri de TVA nu vor putea să îşi deducă TVA aferentă achizițiilor
efectuate în perioada respectivă, dar vor avea obligaţia de a plăti TVA colectată în
cazul în care continuă să desfăşoare operaţiuni impozabile în acea perioadă.
În acest sens, a fost introdusă Declaraţia 311 privind TVA datorată de către
persoanele impozabile al căror cod de înregistrare în scopuri de TVA a fost anulat.
Aceasta se depune atunci când o astfel de entitate efectuează în perioada în care nu
are cod valid de TVA, livrări de bunuri/prestări de servicii şi/sau achiziții de bunuri
şi/sau de servicii pentru care sunt obligate la plata TVA. Astfel, trebuie reţinut că
Declaraţia 311 nu se depune „pe zero”, ci doar pentru lunile în care au existat astfel
de tranzacţii.
In MOf nr 20 din 12 ianuarie 2015 a fost publicat OMFP 1820/2014 care a

aprobat Decizia Comisiei fiscale centrale nr 6/2014 prin care se aduc completari
privind baza de impozitare a tuturor bunurilor si serviciilor taxabile.
Pentru livrările de bunuri/prestările de servicii taxabile, TVA colectată
aferentă se determină în funcţie de voinţa partilor rezultată din contracte sau alte
mijloace de probă, după cum urmează:
a) se aplică cota legală de TVA la contravaloarea livrării/prestării, daca
rezultă că părţile au convenit că TVA NU este inclusă în contravaloarea
livrării;
b) prin aplicarea procedeului sutei marite, daca partile au convenit ca TVA
este inclusa in contravaloarea livrarii/prestării;
c) atunci când preţul unui bun/serviciu a fost stabilit de părţi fără nicio
menţiune cu privire la TVA, iar furnizorul bunului respectiv este persoana
obligată la plata taxei datorate pentru operaţiunea supusă taxei, preţul
convenit trebuie considerat, în cazul în care furnizorul/prestatorul nu are
posibilitatea de a recupera de la dobânditor TVA solicitată de administraţia
56
fiscală, ca incluzând deja taxa. In acest caz, TVA se determină prin aplicarea
procedeului sutei mărite.
Prin TVA solicitată de administraţia fiscală se înţelege taxa care ar fi trebuit
colectată pentru operaţiunea respectivă. Poate fi acceptată ca mijloc de probă a
faptului că furnizorul/prestatorul nu are posibilitatea de a recupera de la dobânditor
TVA inclusiv o declaraţie pe propria răspundere a acestuia.
Astfel, entitatile carora li se anuleaza din oficiu codul de TVA pot utiliza si
procedeul „sutei majorate” atunci cand colecteaza TVA.
Exemplu:
Entitatea Alfa are ca perioadă fiscală trimestrul. Aceasta nu şi-a depus Decontul de
TVA 300 aferent trimestrului IV din 2015 şi trimestrului I din 2016.
Ce prevede legislaţia în acest caz?
Având în vedere că termenul de depunere pentru Decontul de TVA 300 aferent

primului trimestru din 2016 este 25 aprilie, entităţii Alfa i se va anula din oficiu codul de
înregistrare în scopuri de TVA începând cu 1 mai 2016. Astfel, până la data de 25 mai 2016,
aceasta va trebui să depună Decontul de TVA 300 aferent lunii aprilie, chiar dacă până în acel
moment perioada fiscală a fost trimestrul.
Începând cu luna mai 2016, entitatea va depune Formularul 311 pentru lunile în care
livrează bunuri sau prestează servicii. Dacă în luna mai entitatea nu desfăşoară activitate,
aceasta nu va avea obligaţia depunerii Declaraţiei 311 până la 25 iunie 2016. Dacă, de
exemplu, în luna iunie 2016 aceasta va emite facturi de prestări servicii, atunci va avea
obligaţia ca până la 25 iulie 2016 să depună Declaraţia 311 aferentă lunii iunie 2016.
Formularul 311 se depune la organul fiscal competent (la registratură sau prin
scrisoare recomandată) până la data de 25, inclusiv, a lunii următoare celei în care a
intervenit exigibilitatea TVA. Acesta nu poate fi depus în format electronic.
Exemplu:
Să presupunem că entitatea Alfa achiziţionează mărfuri la costul de 10.000 lei, TVA
20%, pe care le vinde la preţul de vânzare de 15.000 lei. Nu vom ține cont de regulile
specifice sistemului „TVA la încasare”.
Vom analiza în continuare următoarele 2 situaţii:
- entitatea Alfa este înregistrată în scopuri de TVA;
- entităţii Alfa i s-a anulat din oficiu codul de TVA.
A. Entitatea Alfa este înregistrată în scopuri de TVA:

Înregistrările contabile sunt:
 achiziţia mărfurilor:
10.000 lei 371 = 401 12.000 lei
Mărfuri Furnizori
2.000 lei 4426
TVA deductibilă
 vânzarea mărfurilor către clienţi:

18.000 lei 4111 = 707 15.000 lei
mărfurilor
57
4427 3.000 lei
TVA colectată
 descărcarea din gestiune a mărfurilor vândute:

10.000 lei 607 = 371 10.000 lei
Cheltuieli privind mărfurile Mărfuri
În urma acestei tranzacţii, societatea datorează un impozit pe profit de 800 lei

(5.000 lei x 16%) şi TVA de 1.000 lei (3.000 lei – 2.000 lei). TOTAL = 1.800 lei
B. Entităţii Alfa i s-a anulat din oficiu codul de TVA:

12.000 lei 371 = 401 12.000 lei
Mărfuri Furnizor
 vânzarea mărfurilor către client:

15.000 lei 4111 = 707 15.000 lei
mărfurilor
 descărcarea din gestiune a mărfurilor vândute:

12.000 lei 607 = 371 12.000 lei
 colectarea TVA şi declararea acestuia în Formularul 311 (15.000 lei x 20/120):

2.500 lei 635 = 446.Analitic 2.500 lei
Cheltuieli cu alte impozite, Alte impozite, taxe şi
taxe şi vărsăminte vărsăminte asimilate
asimilate
Având în vedere că entitatea nu mai este înregistrată în scopuri de TVA, aceasta nu

mai poate utiliza conturile 4426 „TVA deductibilă” sau 4427 „TVA colectată”. De aceea, ea
este nevoită să înregistreze TVA aferentă vânzării mărfurilor prin contul 446 „Alte taxe,
impozite...”.
În urma acestor tranzacţii, entitatea Alfa înregistrează profit zero lei (15.000 lei –
15.000 lei). Astfel, va datora doar TVA de 2.500 lei.
58
Trebuie precizat faptul că TVA reflectată în Declaraţia 311 este evidenţiată în

Fişa sintetică pe plătitor tot la poziţia de TVA, iar plata acesteia se efectuează în
acelaşi cont bugetar ca şi cel aferent TVA. Nu s-a creat un cont special pentru virarea
acestei taxe. Dacă entitatea dispune de TVA de recuperat, aceasta se compensează cu
taxa evidenţiată prin Declaraţia 311.
59
ATENŢIE!!! Dacă achizitionaţi bunuri sau servicii de la un furnizor căruia i s-a
anulat codul de TVA, iar acesta v-a emis o factură cu TVA, nu aveţi drept de
deducere a taxei, din moment ce la data facturii entitatea respectivă nu era
înregistrată în scopuri de TVA, astfel încât trebuie să manifestaţi atenţie în relaţia cu
furnizorii.
În perioada anulării codului de TVA, entitatea trebuie să colecteze TVA pentru
livrările de bunuri sau prestările de servicii efectuate, însă aceasta NU trebuie
facturată clienţilor.
Codul fiscal, art 286, alin (1):

Baza de impozitare a TVA este contrapartida obţinută sau care urmează a fi
obţinută de furnizor ori prestator din partea cumpărătorului, beneficiarului sau a
unui terţ.
Conform OUG 84/2016 privind modificarea și completarea unor acte

2016, incepand cu 1 ianuarie 2017, regulile in cazul reinregistrarii in scopuri de TVA
s-au modificat.
Tratamentul TVA in cazul furnizorilor

Persoanele impozabile cărora li s-a anulat din oficiu codul de TVA conform art.
316 alin. (11), lit. c)-e) şi lit. h), NU beneficiază, în perioada respectivă, de dreptul de
deducere a TVA aferente achiziţiilor efectuate, dar au obligaţia de plată a TVA
colectate aferentă operaţiunilor taxabile desfăşurate în acea perioada.
Conform OUG 84/2016, in cazul reinregistrării în scopuri de TVA, persoana

impozabilă îşi exercită dreptul de deducere pentru achiziţiile de bunuri şi/sau servicii
efectuate în perioada în care a avut codul de TVA anulat, prin înscrierea în primul
Decont de TVA 300 depus după înregistrare sau într-un decont ulterior, chiar dacă
factura nu cuprinde codul de TVA al persoanei impozabile.
După reînregistrarea în scopuri de TVA, pentru livrările de bunuri/prestările
de servicii efectuate în perioada în care au avut codul de TVA anulat, persoanele
impozabile emit facturi în care înscriu distinct TVA colectată în perioada respectivă,
care nu se înregistrează în Decontul de TVA 300 (din moment ce taxa a fost deja
declarata prin Formularul 311 in perioada de inactivitate fiscala).
Aceste prevederi se aplică în cazul în care persoana impozabilă se
reînregistrează în scopuri de TVA începând cu 1 ianuarie 2017, indiferent de
momentul anularii codului de TVA.
Aceste prevederi NU se aplică daca persoana impozabilă nu are obligația de a
emite facturi, de exemplu celor care emit bonuri fiscale cu ajutorul caselor de marcat.
In MOf nr 94 din 01 februarie 2017 a fost publicat OPANAF 591/2017 pentru

aprobarea modelului şi conţinutului Formularului 300 „Decont de TVA”, decont
utilizat incepand cu operatiunile lunii ianuarie 2017. Astfel, spre finalul formularului,
entitatile trebuie sa prezinte separat facturile emise dupa reinregistrarea in scopuri
de TVA pentru operatiunile efectuate pe perioada anularii codului de TVA:
60
În funcție de modalitatea în care au acționat pe perioada în care au avut codul

de înregistrare în scopuri de TVA anulat, se disting următoarele situații:
1. Entitatea a colectat TVA pentru operatiunile taxabile, a depus Declarația

311, dar nu a emis facturi.
În această situație, după reînregistrarea în scopuri de TVA, entitatea trebuie să

emită facturi pentru livrările de bunuri/prestările de servicii efectuate în perioada în
care a avut codul de TVA anulat, care să includă TVA aferentă, colectată în perioada în
care codul de TVA a fost anulat.
Aceste facturi NU se includ în Decontul de TVA 300, în secțiunea „TVA
colectată”, dacă nu există diferențe între taxa colectată în perioada în care entitatea a
avut codul de TVA anulat și taxa înscrisă în facturile emise după reînregistrarea în
scopuri de TVA.
EXEMPLU:
Entitatea X are codul de TVA anulat începând cu 1 mai 2016. În luna octombrie
2016, aceasta livrează către societatea Y marfuri a căror valoare înscrisă în contract
era de 50.000 lei, care nu include TVA.
Societatea X nu emite factură, dar depune Declarația 311. Calculul taxei
colectate de plată se va efectua astfel, ambele variante fiind corecte:
A. Societatea X , având codul de TVA anulat nu mai poate încasa de la client
valoarea TVA și colectează TVA din totalul sumei aferente livrării, respectiv
50.000 lei x 20/120 = 8.333 lei TVA colectată. Având în vedere că furnizorul
nu mai este înregistrat în scopuri de TVA, dacă beneficiarul nu mai acceptă
ca la prețul din contract să se adăuge și TVA, se consideră că prețul acceptat
de beneficiar include TVA datorată de furnizor.
B. Societatea X recuperează de la client și valoarea TVA, clientul acceptând să-i
plătească suma de 60.000 lei și colectează TVA aplicând 20% la totalul
sumei aferente livrării, respectiv 50.000 lei x 20/100 = 10.000 lei.
După reînregistrarea în scopuri de TVA, societatea X va emite facturi cu TVA

astfel:
Situația de la lit. A:
Poate emite factura astfel: baza impozabila 41.667 și TVA aferentă 8.333 lei,
total factură 50.000 lei, factură care nu se înscrie în Decontul de TVA de către
furnizorul X, dar permite deducerea TVA la beneficiarul Y sau, dacă clientul este de
acord să plătească în plus pe lângă prețul fără TVA și taxa aferentă, baza impozabilă
înscrisă în factură va fi de 50.000 plus TVA de 10.000 lei. Diferența față de taxa
61
colectată initial se înscrie în Decontul de TVA 300 în care este emisă factura
respectivă astfel: 50.000 – 41.667= 8.333 lei baza impozabilă și TVA aferentă 1.667
lei. Beneficiarul poate deduce TVA de 10.000 lei.
Situația de la lit. B:
Societatea X va emite o factură corectă de 50.000 lei cu TVA de 10.000 lei,
factură care nu se înscrie în Decontul de TVA, în secțiunea „TVA colectată”, de către
furnizorul X, care permite deducerea TVA la beneficiarul Y.
În cazul în care între societatea X și societatea Y nu există niciun contract, sau

contractul prevede că prețul include TVA, sau nu menționează nimic cu privire la
TVA, societatea X avea obligația de a plăti TVA din suma livrării. Astfel, dacă valoarea
livrării este de 50.000, societatea X avea obligația de a plăti TVA de 8.333 lei.
După reînregistrarea în scopuri de TVA, societatea X are obligația de a emite
factură cu baza impozabilă de 41.667 lei și TVA 8.333 lei, factură care nu se înscrie în
Decontul de TVA, în secțiunea „TVA colectată” de către furnizorul X, dar permite
deducerea TVA la beneficiarul Y.
2. Entitatea a colectat TVA pentru operațiunile taxabile, a depus Declarația

311 și a emis facturi.
După reînregistrarea în scopuri de TVA, entitatea trebuie să emită facturi de

corecție. Daca nu există diferențe între taxa colectată în perioada în care persoana
impozabilă a avut codul de TVA anulat și taxa înscrisă în facturile emise după
reînregistrarea în scopuri de TVA, facturile emise după reînregistrare NU se includ în
Decontul de TVA 300, în secțiunea „TVA colectată”.
EXEMPLU:
Entitatea X are codul de TVA anulat începând cu 1 mai 2016. În luna octombrie
2016, aceasta livrează către societatea Y marfuri a căror valoare înscrisă în contract
era de 50.000 lei, care nu include TVA.
Societatea X emite factura si depune si Declarația 311. Calculul taxei colectate
de plată se va efectua astfel, ambele variante de determinare a taxei colectate fiind
corecte:
A. În ipoteza în care valoarea livrării acceptată de beneficiar este de 50.000 lei,
societatea X se poate regăsi în următoarele situații:
- ori a emis factura de 50.000 lei, fără să înscrie TVA în factură și plătește TVA
din această sumă, respectiv 8.333 lei (50.000 lei x 20/120),
- ori a emis factura calculând TVA din suma facturată și înscriind această taxă
în factură: respectiv bază 41.667 și TVA 8.333 lei.
B. Societatea X recuperează de la client și valoarea TVA pe lângă prețul din

contract, situație în care solicită clientului să-i plătească suma de 60.000 lei și
referitor la facturare se poate regăsi ori în situația în care a emis o factură de 60.000
lei, în care nu a evidențiat TVA, ori a facturat 50.000 lei plus TVA 10.000 lei, total
factură 60.000 lei. Pe baza prevederilor contractuale, furnizorul consideră în această
situație că are de plată suma de 10.000 lei TVA colectată.
62

astfel:
Poate emite factura astfel:
- o factură cu semnul minus, în funcție de modalitatea în care a facturat (cu sau
fără TVA) și, separat sau pe aceeași factură, va factura cu plus, baza impozabilă de
41.667 și TVA aferentă 8.333 lei, total factură 50.000 lei. Factura nu se înscrie în
Decontul de TVA 300, în secțiunea „TVA colectată”, al societății X, dar permite
deducerea TVA la beneficiarul Y sau,
- dacă clientul este de acord să plătească în plus pe lângă prețul fără TVA din
contract și taxa aferentă, societatea X va emite o factură cu semnul minus, în funcție
de modalitatea în care a facturat (cu sau fără TVA) și, separat sau pe aceeași factură,
facturează cu plus baza impozabilă 50.000 plus TVA de 10.000 lei. Diferența față de
taxa colectată inițial, se înscrie de societatea X în decontul de TVA în care este emisă
factura respectivă astfel: 50.000 lei -41.667 lei = 8.333 lei baza impozabilă și TVA
aferentă 1.667 lei. Beneficiarul poate deduce TVA de 10.000 lei.
Societatea X va emite o factură cu semnul minus, în funcție de modalitatea în
care a facturat inițial (cu sau fără TVA), și facturează baza impozabilă 50.000 lei cu
TVA de 10.000 lei.
În cazul în care între societatea X și societatea Y nu există niciun contract, sau

contractul nu prevede dacă prețul include TVA, sau nu menționează nimic cu privire
la TVA, societatea X avea obligația de a plăti TVA din suma livrării. Astfel, dacă
valoarea livrării este de 50.000, societatea X avea obligația de a plăti TVA de 8.333 lei.
factură cu semnul minus, în funcție de modalitatea în care a facturat (cu sau fără TVA)
și, separat sau pe aceeași factură, facturează baza impozabilă de 41.667 lei și TVA
8.333 lei. Această factură nu se înscrie în decontul de TVA, în secțiunea „TVA
colectată” de către furnizorul X, dar permite deducerea TVA la beneficiarul Y.
3. Entitatea nu a colectat TVA pentru livrările de bunuri/prestările de

servicii taxabile efectuate în perioada în care a avut codul de TVA anulat,
nu a depus Declarația 311, dar a emis facturi
După reînregistrarea în scopuri de TVA, entitatea trebuie să emită facturi de

corecție. Acestea NU se înscriu în Decontul de TVA 300, în secțiunea „TVA colectată”,
dacă nu există diferențe între taxa pe care ar fi trebuit să o colecteze în perioada în
care a avut codul de TVA anulat și taxa înscrisă în facturile emise după
reînregistrarea în scopuri de TVA, ci în Declarația 311.
In acest caz, entitatea datorează obligații fiscale accesorii (dobanzi si
penalitati de intarziere) de la data la care avea obligația să plătească TVA aferentă
operatiunilor taxabile, efectuate în perioada în care a avut codul de TVA anulat și
până la data plății taxei, în baza Declarației 311.
63
EXEMPLU:
Societatea X are codul de TVA anulat începând cu data de 1 aprilie 2016. În
luna noiembrie 2016 livrează către societatea Y 100 de utilaje a căror valoarea
înscrisă în contract era de 50.000 lei/buc, exclusiv TVA. Societatea X emite factură,
dar nu depune Declarația 311.
Facturile au fost emise în următoarele variante:
A. În ipoteza în care valoarea livrării acceptată de beneficiar este de 5.000.000
lei, societatea X se poate regăsi în următoarele situații:
- a emis factura de 5.000.000 lei, fără să înscrie în factură taxa datorată de
833.333 lei,
- a emis factura calculând TVA din suma facturată și înscriind acest TVA în
factură: respectiv bază 4.166.667 și TVA 833.333 lei.
B. Societatea X recuperează de la client și valoarea TVA pe lângă prețul din

contract, situație în care solicită clientului să-i plătească suma de 6.000.000 lei și
referitor la facturare se poate regăsi ori în situația în care a emis o factură de
6.000.000 lei, în care nu a evidențiat TVA, ori a facturat 5.000.000 lei plus TVA
1.000.000 lei, total factură 6.000.000 lei.

astfel:
Poate emite factura astfel:
- o factură cu semnul minus, în funcție de modalitatea în care a facturat (cu sau
fără TVA) și, separat sau pe aceeași factură, va factura cu plus baza impozabilă
4.166.667 și TVA aferentă 833.333 lei, total factură 5.000.000 lei. Factura nu se
înscrie în decontul de TVA al societății X, în secțiunea „TVA colectată”, ci în Declarația
311, dar permite deducerea TVA la beneficiarul Y.
- dacă clientul este de acord să plătească în plus pe lângă prețul fără TVA din
contract și taxa aferentă, societatea X va emite o factură cu semnul minus, în funcție
de modalitatea în care a facturat (cu sau fără TVA) și, separat sau pe aceeași factură,
facturează cu plus baza impozabilă 5.000.000 plus TVA de 1.000.000 lei. Diferența
față de taxa care ar fi trebuit colectată inițial, se înscrie de societatea X în decontul de
TVA în care este emisă factura respectivă astfel: 5.000.000 lei - 4.166.667 lei =
833.333 lei baza impozabilă și TVA aferentă 166.667 lei. Beneficiarul poate deduce
TVA de 1.000.000 lei. Taxa care ar fi trebuit colectată de 833.333 lei se va plăti pe
baza Declarației 311, în timp ce diferența de 166.667 lei se înscrie în decont.
Societatea X va emite o factură cu semnul minus, în funcție de modalitatea în
care a facturat inițial (cu sau fără TVA), și facturează baza impozabilă 5.000.000 lei cu
TVA de 1.000.000 lei.
2. În cazul în care între societatea X și societatea Y nu există niciun contract,

sau contractul nu prevede dacă prețul include TVA, sau nu menționează nimic cu
privire la TVA, societatea X avea obligația de a plăti TVA din suma livrării. Astfel, dacă
valoarea livrării este de 5.000.000, avea obligația de a plăti TVA de 833.333 lei.
64
factură cu semnul minus, în funcție de modalitatea în care a facturat (cu sau fără TVA)
și, separat sau pe aceeași factură, facturează baza impozabilă de 4.166.667 lei și TVA
833.333 lei. Această factură nu se înscrie în decontul de TVA, în secțiunea „TVA
colectată", de către furnizorul X, ci în Declarația 311, dar permite deducerea TVA la
beneficiarul Y.
4. Entitatea nu a colectat TVA pentru livrările de bunuri/prestările de

servicii taxabile efectuate în perioada în care a avut codul de TVA anulat,
nu a depus Declarația 311 și nu a emis facturi (= evaziune fiscala???)
În această situație, facturile emise după reînregistrarea în scopuri de TVA nu se

înscriu în Decontul de TVA 300 în secțiunea „TVA colectată”, dacă nu există diferențe
între taxa pe care ar fi trebuit să o colecteze în perioada în care entitatea a avut codul
de TVA anulat și taxa înscrisă în facturile emise după reînregistrarea în scopuri de
TVA, ci în Declarația 311.
Entitatea datorează obligații fiscale accesorii de la data la care avea obligația
să plătească TVA aferentă operatiunilor taxabile, efectuate în perioada în care a avut
codul de TVA anulat și până la data plății taxei, în baza Declarației 311.
EXEMPLU:
Societatea X are codul de TVA anulat începând cu data de 1 iulie 2016. În luna
septembrie 2016 livrează către societatea Y 100 de utilaje a căror valoarea înscrisă în
contract era de 50.000 lei/buc, exclusiv TVA. Societatea X nu emite factură și nu
depune Declarația 311.
astfel:
a) dacă clientul nu este de acord să plătească TVA, societatea X facturează baza
impozabila 4.166.667 și TVA aferentă 833.333 lei, total factură 5.000.000 lei, factură
care nu se înscrie în decontul de TVA, ci în Declarația 311, dar permite deducerea
TVA la beneficiarul Y;
b) Dacă clientul este de acord să plătească în plus pe lângă prețul fără TVA din
contract și taxa aferentă, societatea X facturează baza impozabilă 5.000.000 lei plus
TVA 1.000.000 lei, total factură 6.000.000 lei, factură care nu se înscrie în decontul de
TVA, dar permite deducerea TVA la beneficiarul Y. Diferența de 166.667 lei față de
taxa care ar fi trebuit colectată, respectiv 833.333 lei, pornind de la premisa că
anterior reînregistrării socetății X, beneficiarul nu ar fi fost de acord să-i achite
acestuia decât valoarea bunurilor exclusiv TVA (5.000.000 lei), se va înscrie în
decontul de TVA în care este emisă factura respectivă astfel: 5.000.000 lei - 4.166.667
lei = 833.333 lei baza impozabilă și TVA aferentă 166.667 lei. Beneficiarul poate
deduce TVA de 1.000.000 lei. Diferența de taxă de 833.333 lei se va plăti pe baza
Declarației 311.
2. În cazul în care între societatea X și societatea Y nu există niciun contract,

sau contractul nu prevede dacă prețul include TVA, sau nu menționează nimic cu
privire la TVA, societatea X avea obligația de a plăti TVA din suma livrării. Astfel, dacă
valoarea livrării este de 5.000.000 lei, societatea X ar fi trebuit să colecteze TVA de
65
833.333 lei. După înregistrarea în scopuri de TVA, societatea X are obligația de a
emite factură cu baza impozabilă de 4.166.667 lei și TVA 833.333 lei, factură care nu
se înscrie în decontul de TVA, în secțiunea „TVA colectată”, de către furnizorul X, ci în
Declarația 311, dar permite deducerea TVA la beneficiarul Y.
În toate cele 4 situații de mai sus, daca există diferențe între taxa
colectată/care ar fi trebuit colectată în perioada în care entitatea a avut codul de TVA
anulat și taxa înscrisă în facturile emise după reînregistrarea în scopuri de TVA, în
Decontul de TVA 300, în secțiunea „TVA colectată”, se înscriu numai aceste
diferențe.
Tratamentul TVA in cazul beneficiarilor

Beneficiarii care achiziţionează bunuri şi/sau servicii de la persoane
impozabile cărora li s-a anulat codul de TVA conform art. 316 alin. (11) lit. c)-e) şi lit.
h) NU beneficiază de dreptul de deducere a TVA aferente achiziţiilor respective, cu
excepţia achiziţiilor de bunuri efectuate în cadrul procedurii de executare silită şi/sau
a achiziţiilor de bunuri de la persoane impozabile aflate în procedura falimentului
potrivit Legii nr. 85/2014.
Conform OUG 84/2016, incepand cu 1 ianuarie 2017, in cazul reînregistrării
în scopuri de TVA a furnizorului/prestatorului, beneficiarii care au achiziţionat
bunuri şi/sau servicii în perioada în care furnizorul/prestatorul a avut codul de TVA
anulat îşi exercită dreptul de deducere a TVA pentru achiziţiile respective, pe baza
facturilor emise de furnizor/prestator, prin înscrierea în primul Decont de TVA 300
depus după înregistrarea furnizorului/prestatorului sau într-un decont ulterior.
Pentru operațiunile in cazul carora se aplica masurile de simplificare

(taxarea inversa, prevăzuta la art. 331 din Codul fiscal), realizate de entitatile cărora
li s-a anulat înregistrarea în scopuri de TVA, NU se aplică taxarea inversă, nefiind
îndeplinită condiția obligatorie ca atât furnizorul cât și beneficiarul să fie înregistrați
în scopuri de TVA la data exigibilității taxei.
Reînregistrarea în scopuri de TVA
Ulterior anulării înregistrării în scopuri de TVA, organul fiscal înregistrează

entităţile în scopuri de TVA dacă acestea justifică intenţia şi au capacitatea de a
desfăşura activitati economice, pentru a fi înregistrate în scopuri de TVA.
In MOf nr 589 din 3 auguast 2016 a fost publicat OPANAF nr 2011/2015
pentru aprobarea Procedurii de înregistrare, la cerere, în scopuri de TVA potrivit art.
316 alin. 12 din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal și pentru aprobarea
modelului și conținutului unor formulare. Astfel, OPANAF nr 18/2015 pentru
aprobarea Procedurii de înregistrare, publicat in MOf nr 32 din 15 ianuarie 2015 a
fost abrogat. Astfel, Formularul 099 prin care se solicita reinregistrarea in scopuri
de TVA a fost actualizat, tinand cont de structura articolelor din Noul cod fiscal.
Inactivi sau activitate suspendata

Entitatile care au fost reactivate si nu se mai află în Registrul contribuabililor
declaraţi inactivi sau cele care şi-au reluat activitatea, prin înscrierea acestei
66
menţiuni în registrul comerţului, pot solicita reinregistrarea in scopuri de TVA, dacă
încetează situaţia care a condus la anulare si se va considera ca acestea sunt
inregistrate in scopuri de TVA de la data comunicării deciziei de înregistrare.
De asemenea, se analizeaza dacă persoana impozabilă se încadrează în altă
situaţie de anulare din oficiu a codului de TVA, dintre cele prevăzute de Codul fiscal.
Compartimentul de specialitate din cadrul organului fiscal verifică în Registrul
contribuabililor sau Registrul comerţului electronic (RECOM), după caz, datele de
identificare ale administratorilor entitatii la data depunerii Formularului 099,
precum şi datele de identificare ale asociaţilor şi ponderea deţinută în capitalul social
la aceeasi data.
Asociati/administratori cu fapte in cazier

Entitatile care au înscrise în cazierul fiscal infracţiuni şi/sau fapte care atrag
răspunderea solidară cu debitorul declarat insolvabil sau insolvent pot solicita
reinregistrarea in scopuri de TVA dacă a încetat situația care a condus la anulare. Se
considera ca acestea sunt inregistrate in scopuri de TVA de la data comunicării
deciziei de înregistrare.
În cazul societăților ai căror asociați din cauza cărora s-a dispus anularea
înregistrării în scopuri de TVA nu sunt majoritari la momentul solicitării
reînregistrării, persoana impozabilă poate solicita reînregistrarea chiar dacă nu a
încetat situația care a condus la anularea codului de TVA.
Pentru reinregistrarea in scopuri de TVA se depun Formularul 099 si
Formularul 088 (pana la 31 ianuarie 2017). Compartimentul de specialitate din
cadrul organului fiscal verifică în Registrul contribuabililor sau Registrul comerţului
electronic (RECOM), după caz, datele de identificare ale administratorilor entitatii la
data depunerii Formularului 099, precum şi datele de identificare ale asociaţilor şi
ponderea deţinută în capitalul social la aceeasi data.
Nedepunerea Decontului de TVA 300

Atunci când o entitate nu a depus pe parcursul a şase luni/2 trimestre
consecutive niciun Decont de TVA, organele fiscale o înregistrează în scopuri de TVA
pe baza Formularului 099 (Cerere de înregistrare în scopuri de TVA), însoţit de
următoarele informații/documente:
- Deconturile de TVA 300 nedepuse la termen;
- o cerere motivată din care să rezulte că se angajează să depună la termenele
prevăzute de lege Deconturile de TVA;
- Formularul 088 (pana la 31 ianuarie 2017);
Compartimentul de specialitate din cadrul organului fiscal verifică în Registrul
identificare ale administratorilor entitatii la data depunerii Formularului 099,
precum şi datele de identificare ale asociaţilor şi ponderea deţinută în capitalul social
la aceeasi data.
Depunerea Deconturilor de TVA 300 „pe zero”

Atunci când în Deconturile de TVA 300 depuse pentru şase luni/2 trimestre
consecutive, o entitate nu a evidenţiat achiziţii de bunuri/servicii şi nici livrări
de bunuri/prestări de servicii, organele fiscale o înregistrează în scopuri de TVA pe
67
baza Formularului 099, însoţit de Formularul 088 (pana la 31 ianuarie 2017). Şi în
acest caz, data înregistrării în scopuri de TVA este data comunicării deciziei de
Prin completarea casetei corespunzătoare din Formularul 099, persoana
impozabilă declară pe propria răspundere că va desfăşura activităţi economice.
Reinregistrare TVA dupa anularea din oficiu pe lit H de la art 316, alin 11
Societatile comerciale cărora le-a fost anulată înregistrarea în scopuri de TVA,
întrucât nu justificau intenţia şi capacitatea de a desfăşura activitate economică,
trebuie sa depuna la organul fiscal Formularul 099 daca vor sa se reinregistreze in
scopuri de TVA.
Apoi, organul fiscal verifică dacă persoana impozabilă se încadrează în altă
situaţie de anulare a înregistrării în scopuri de TVA, verifică în Registrul
identificare ale administratorilor şi ale asociaţilor persoanei impozabile, precum şi
ponderea deţinută de aceştia din urmă în capitalul social la data depunerii cererii de
Dacă entitatea se încadrează în altă situaţie de anulare a înregistrării în
scopuri de TVA, compartimentul de specialitate din cadrul organului fiscal întocmeşte
referatul şi proiectul de decizie privind respingerea cererii de înregistrare în
scopuri de TVA. Societatea comerciala poate depune o nouă cerere de înregistrare în
scopuri de TVA imediat ce remediază situaţia care a condus la respingerea cererii
initiale de reînregistrare în scopuri de TVA.
Si in acest caz, inainte de luarea deciziei de respingere a cererii de înregistrare,
compartimentul de specialitate asigură exercitarea de către contribuabil a dreptului
de a fi ascultat.
Dacă entitatea nu se încadrează în nicio altă situaţie de anulare a înregistrării în

scopuri de TVA, compartimentul de specialitate întocmeşte proiectul de decizie prin
care se aprobă sau se respinge solicitarea de înregistrare în scopuri de TVA, în baza
referatului întocmit de compartimentul de evaluare care cuprinde propunerea de
aprobare sau de respingere a solicitării de înregistrare în scopuri de TVA, ca urmare a
aplicării procedurii de evaluare a intenţiei şi a capacităţii persoanei impozabile de a
desfăşura activităţi economice care implică operaţiuni în sfera.
Daca in urma analizei efectuate, organul fiscal considera că persoana impozabilă
nu justifică intenţia şi capacitatea de a desfăşura activităţi economice care implică
operaţiuni în sfera de aplicare a TVA, atunci decizia de respingere a reinregistrarii va
cuprinde motivele de fapt şi de drept care au format aceasta convingere.
În toate situaţiile de mai sus, data reînregistrării în scopuri de TVA este data
comunicării deciziei de înregistrare în scopuri de TVA. În baza deciziei de aprobare,
organul fiscal emite certificatul de înregistrare în scopuri de TVA, având înscrisă data
înregistrării.
68
D. Regimul TVA in cazul contribuabililor inactivi

Prevederile referitoare la contribuabilii inactivi s-au inasprit in ultimii ani. De
aceea, trebuie sa manifestati o atentie sporita atunci cand achizitionati
bunuri/servicii, fiind necesara verificarea furnizorilor in Registrul contribuabililor
inactivi sau reactivați, publicat pe site-ul ANAF. De asemenea, trebuie sa cunoasteti
prevederile legale pentru a nu ajunge in situatia de a fi declarati inactivi.
ATENTIE!
In MOf nr 24 din 8 ianuarie 2016 a fost publicat OPANAF nr 3846/2015
pentru aprobarea procedurilor de aplicare a art 92 din Codul de procedura fiscala
(trecerea la inactivi/reactivarea unui contribuabil).
In ce situatii un contribuabil este declarat inactiv?

Registrul contribuabililor inactivi/reactivați este public și se afișează pe site-ul
ANAF. In MOf nr 547 din 23 iulie 2015 a fost publicata Legea 207/2015 – Noul Cod
de procedura fiscala, care a intrat in vigoare la 1 ianuarie 2016, moment in care OG
92/2003 a fost abrogata.
Contribuabilul persoană juridică, sau orice entitate fără personalitate juridică
este declarat inactiv şi îi sunt aplicabile prevederile din Codul fiscal privind efectele
inactivităţii dacă se află în una dintre următoarele situaţii:
a) nu îşi îndeplinește, pe parcursul unui semestru calendaristic, nicio obligaţie
declarativă prevăzută de lege;
b) se sustrage controalelor efectuate de organul fiscal central prin declararea
unor date de identificare a domiciliului fiscal care nu permit organului fiscal
identificarea acestuia;
c) organul fiscal central constatată că nu funcţionează la domiciliul fiscal declarat;
d) inactivitatea temporară înscrisă la registrul comerţului; (de la 1 ianuarie
2016)
e) durata de funcționare a societății este expirată; (de la 1 ianuarie 2016)
f) societatea nu mai are organe statutare; (de la 1 ianuarie 2016)
g) durata deținerii spațiului cu destinația de sediu social este expirată. (de la 1
ianuarie 2016)
În cazul prevăzut la lit. a), declararea în inactivitate nu se poate face înainte de

împlinirea termenului de 15 zile de la înştiinţarea contribuabilului privind depăşirea
termenului legal de depunere a declaraţiei. Contribuabilii care, ca urmare a
notificărilor transmise de organul fiscal, isi depun declaraţiile fiscale aferente
perioadei de referinţă până la expirarea termenului de 15 zile prevăzut în conţinutul
notificării, nu vor fi inscrisi în evidenţa contribuabililor inactivi.
În cazurile prevăzute la lit. f) şi g), declararea în inactivitate se va face după
împlinirea termenului de 30 zile de la comunicarea către contribuabil a unei
notificări referitoare la situaţiile respective.
69
ATENTIE!
Verificati daca firma pe care o gestionati are sediul expirat sau daca mandatul
administratorului este expirat pentru a nu risca sa fiti trecuti la inactivi. Nu uitati ca a
fi inactiv fiscal inseamna anularea codului de TVA din oficiu, firma nu are dreptul sa
isi deduca tva din achizitii si cheltuielile suportate dar trebuie sa colecteze TVA
si sa suporte impozit pe veniturile realizate.
Contribuabilii declaraţi inactivi nu vor fi supuşi procedurilor curente de

notificare si de impunere din oficiu pentru nedepunerea declaraţiilor.
Pe perioada în care contribuabilii sunt inactivi si sediile secundare
înregistrate fiscal sunt considerate inactive.
Procedura de declarare a contribuabililor inactivi in urma nedepunerii

declaratiilor fiscale
Procedura pentru întocmirea listei contribuabililor declaraţi inactivi se aplică
semestrial, astfel:
a) începând cu 25 iunie, pentru termenele de declarare 25 ianuarie - 25 iunie
(declaraţii aferente lunilor decembrie an precedent - mai an curent);
b) începând cu 25 decembrie, pentru termenele de declarare 25 iulie-25
decembrie (declaraţii aferente lunilor iunie - noiembrie).
Lunar, organul fiscal întocmeşte lista contribuabililor care nu şi-au îndeplinit
obligaţiile declarative, iar apoi emite şi transmite notificări acestei categorii de
contribuabili. Semestrial, în 15 zile de la termenul de transmitere a notificărilor
pentru termenele de declarare 25 iunie, respectiv 25 decembrie, se întocmeşte lista
contribuabililor care îndeplinesc condiţiile pentru a fi declaraţi inactivi, eliminându-
se din lista acei contribuabili care au depus declaraţiile ca urmare a notificărilor
primite.
În maximum 5 zile de la expirarea termenului de 15 zile de mai sus, organul

fiscal transmite fiecărui contribuabil din listă o notificare privind îndeplinirea
condiţiilor pentru declararea ca inactiv. Contribuabilii care, în 15 zile de la data
comunicării notificării, şi-au îndeplinit obligaţiile declarative sunt eliminaţi din lista
contribuabililor care îndeplinesc condiţiile pentru a fi declaraţi inactivi.
După expirarea celor 15 zile, pentru fiecare contribuabil înscris în listă se
întocmeşte câte o decizie de declarare în inactivitate, în 2 exemplare, dintre care
un exemplar se comunică contribuabilului, iar un exemplar se arhivează la dosarul
fiscal al acestuia. Declararea contribuabililor inactivi se face cu data comunicării
deciziei de declarare în inactivitate.
După comunicarea deciziei de declarare în inactivitate/reactivare, organul
fiscal competent va înscrie contribuabilul în Registrul contribuabililor inactivi în
termen de cel mult 5 zile de la data comunicării.
ATENTIE! Decizia de declarare în inactivitate/reactivare produce efecte față

de terți începând cu ziua următoare datei înscrierii în Registrul contribuabililor
inactivi/reactivaţi. De exemplu, dacă o entitate achiziționează bunuri sau servicii în
luna aprilie, iar furnizorul este declarat inactiv ulterior, atunci beneficiarul are
70
dreptul să își deducă cheltuielile și TVA aferente achizițiilor, deoarece la data
tranzacției furnizorul nu figura în Registrul contribuabililor inactivi.
Care este procedura pentru declararea contribuabililor inactivi in alte situatii?
Asa cum am precizat si mai sus, un contribuabil este declarat inactiv daca
organul fiscal constata că acesta nu funcţionează la domiciliul fiscal declarat sau
daca acesta se sustrage de la efectuarea inspecţiei fiscale prin declararea unor date
de identificare a domiciliului fiscal care nu permit organului fiscal identificarea
acestuia.
Competenţa pentru constatarea situatiilor de mai sus revine organelor de
inspecţie fiscală din cadrul ANAF, precum si Direcţiei generale antifraudă fiscală,
dupa caz.
Atunci cand organul de inspecţie fiscală, ca urmare a deplasării la faţa locului,

constată că adresa la care a fost declarat domiciliul fiscal al contribuabilului nu
există, întocmeşte un proces-verbal prin care se consemnează situaţia respectiva.
De asemenea, organul de inspecţie fiscală trimite la adresa de domiciliu a
reprezentantului legal al contribuabilului invitaţia prin care acesta este solicitat să se
prezinte la sediul organului fiscal pentru clarificarea situaţiei sale fiscale.
În situaţia în care se constată că un contribuabil nu desfăşoară activitate la

domiciliul fiscal declarat, organul de control (organul de inspecţie fiscală sau
inspectorii antifraudă) va solicita, în scris, prezenţa unui reprezentant legal al
acestuia la sediul organului de inspecţie fiscală/Direcţiei generale antifraudă fiscală,
stabilind data şi ora de prezentare. Solicitarea se trimite şi la adresa de domiciliu a
reprezentanţilor legali ai contribuabilului.
Daca acel contribuabil are sedii secundare, organul de control trimite
solicitarea şi la adresele unde acestea funcţionează.
În cazul neprezentării reprezentantului legal al contribuabilului la sediul
organului de control, se încheie un proces-verbal în care se vor preciza acţiunile şi
toate demersurile întreprinse pentru identificarea acestuia. Ulterior, se intocmeste
avizul privind propunerea de declarare în inactivitate, pe baza caruia
compartimentul de specialitate întocmeşte decizia de declarare în inactivitate.
Care este tratamentul fiscal aferent cheltuielilor si TVA pe perioada de

inactivitate?
ATENŢIE!!! Contribuabilii declarați inactivi care desfășoară activități

economice în perioada de inactivitate, sunt supuși obligațiilor privind plata
impozitelor și taxelor, dar nu beneficiază de dreptul de deducere a cheltuielilor și a
TVA aferente achizițiilor efectuate în perioada respectivă.
Contribuabililor declarati inactivi li se anulează din oficiu înregistrarea în
scopuri de TVA începând cu data comunicării deciziei de declarare în inactivitate.
71
2016, incepand cu 1 ianuarie 2017, regulile in cazul inactivilor s-au modificat.
Recuperarea TVA
Astfel, daca ati fost declarat inactiv fiscal, iar ulterior va reactivati si solicitati
reînregistrarea în scopuri de TVA, va puteti exercita dreptul de deducere pentru
achiziţiile de bunuri şi/sau servicii efectuate în perioada în care ati avut codul de
TVA anulat, prin înscrierea taxei în primul Decont de TVA 300 depus după
înregistrare sau într-un decont ulterior, chiar dacă factura de achizitie nu cuprinde
codul de înregistrare în scopuri de TVA al dvs.
Exemplu:
În luna noiembrie 2016, entitatea Alfa a fost declarată inactivă şi înscrisă în Registrul
contribuabililor inactivi. În luna decembrie 2016, aceasta achiziţionează mărfuri la costul de
1.000 lei, TVA 20% pe care le vinde in luna aprilie 2017.
In 11 ianuarie 2017, entitatea achizitioneaza un mobilier de birou la costul de 4.000
lei, TVA 19%. In data de 13 martie 2017, entitatea s-a reactivat fiscal, iar incepand cu data de
23 martie 2017 s-a reinregistrat in scopuri de TVA.
Prezentaţi înregistrările contabile efectuate de entitatea Alfa.
Având în vedere că entitatea Alfa a fost declarată inactivă, acesteia i s-a anulat din
oficiu codul de înregistrare în scopuri de TVA. Astfel, societatea nu are dreptul să îşi deducă
TVA aferentă achiziţiilor efectuate in perioada respectiva. Conform cadrului contabil în
vigoare, TVA va fi recunoscută în costul de achiziţie al bunurilor cumpărate sau al serviciilor
primite.
Înregistrările efectuate în contabilitate sunt următoarele:

 achiziţia mărfurior de la furnizor (decembrie 2016):
1.200 lei 371 = 401 1.200 lei
Mărfuri Furnizori
 achizitia mobilierului de birou (ianuarie 2017):

4.760 lei 214 = 404 4.760 lei
Mobilier, aparatura birotica Furnizori de imobilizari
TVA provenita din achizitia mobilierului de birou a fost recunoscuta in valoarea

imobilizarii corporale si va fi supusa amortizarii pe durata de viata a activului.
La momentul reinregistrarii in scopuri de TVA, entitatea Alfa are dreptul la deducerea
TVA atat aferenta marfurilor achizitionate in decembrie 2016 (avand in vedere ca acestea se
afla in stoc si nu au fost vandute), cat si cea rezultata din achizitia mobilierului. Conform
rationamentului profesional, TVA deductibila o veti recunoaste in corespondenta cu un cont
de venit (de exemplu, 7588 „Alte venituri din exploatare”), sau pe seama unui cont de
venituri in avans, urmand ca pe masura amortizarii activului sa transferati la venituri
curente partea corespunzatoare.
72
Înregistrările contabile efectuate în martie 2017 sunt:
 deducerea TVA aferenta mărfurior achizitionate in decembrie 2016:
200 lei 4426 = 371 200 lei
TVA deductibila Mărfuri
 deducerea TVA aferenta mobilierului de birou:

760 lei 4426 = 7588 760 lei
TVA deductibila Alte venituri din
exploatare
sau
4758
Alte sume primite cu
caracter de subvenții
pentru investiții
După reînregistrarea în scopuri de TVA, pentru livrările de bunuri/prestările

de servicii efectuate în perioada în care ati avut codul de TVA anulat, veti emite
facturi în care veti înscrie distinct TVA colectată în perioada respectivă, pe care NU o
înregistrati în Decontul de TVA (din moment ce taxa a fost deja declarata prin
Formularul 311 in perioada de inactivitate fiscala).
Exemplu:
În luna octombrie 2016, entitatea Alfa a fost declarată inactivă şi înscrisă în Registrul
contribuabililor inactivi. În 18 ianuarie 2017, aceasta emite o factura de prestari servicii
catre un client in suma de 10.000 lei.
Entitatea este reactivata fiscal incepand cu 14 februarie 2017.
Prezentaţi înregistrările contabile efectuate de entitatea Alfa?
Pe perioada inactivitatii fiscale, entitatii ALFA i s-a anulat din oficiu codul de
înregistrare în scopuri de TVA, insa aceasta are obligatia de a colecta TVA pentru
operatiunile taxabile efectuate.
Dupa data de 14 februarie 2017, entitatea Alfa emite o factura clientului sau prin care
colecteaza TVA de la acesta.

 emiterea facturii pentru serviciile prestate (ianuarie 2017):
10.000 lei 4111 = 704 10.000 lei
Clienti Venituri din servicii
prestate
 evidenţierea TVA colectată aferentă prestarii de servicii (ianuarie 2017):

1.900 lei 635 = 446.Analitic 1.900 lei
taxe şi vărsăminte vărsăminte asimilate
asimilate
73
 emiterea facturii ulterior reactivarii societatii (februarie 2017):
1.900 lei 4111 = 704 10.000 lei
prestate
704 (10.000 lei)
Venituri din servicii
prestate
4427 1.900 lei
TVA colectata
 anularea taxei colectate pe seama veniturilor:

1.900 lei 4427 = 7588 1.900 lei
TVA colectata Alte venituri din
exploatare
sau
635
Cheltuieli cu alte
impozite, taxe şi
vărsăminte asimilate
Recuperarea cheltuielilor
În situaţia în care inactivitatea şi reactivarea sunt declarate în acelaşi an fiscal,
cheltuielile respective vor fi luate în calcul la determinarea rezultatului fiscal,
începând cu trimestrul reactivării.
În cazul în care inactivitatea, respectiv reactivarea sunt declarate în ani fiscali
diferiţi, cheltuielile respective aferente perioadei de inactivitate din anul/anii
precedent/precedenţi celui în care se înregistrează sunt luate în calcul la
determinarea rezultatului fiscal, prin ajustarea rezultatului fiscal al anului la care
se referă acestea şi depunerea unei Declaraţii 101 rectificative, iar cheltuielile
respective aferente perioadei de inactivitate din anul reactivării vor fi luate în calcul
la determinarea rezultatului fiscal, începând cu trimestrul reactivării.
Tratamentul TVA si a cheltuielilor in cazul beneficiarilor

Beneficiarii care achiziționează bunuri și/sau servicii de la contribuabili după
înscrierea acestora ca inactivi în Registrul contribuabililor inactivi/reactivați nu
beneficiază de dreptul de deducere a cheltuielilor și a TVA aferente achizițiilor
respective, cu excepția achizițiilor de bunuri efectuate în cadrul procedurii de
executare silită şi/sau a achiziţiilor de bunuri/servicii de la persoane impozabile
aflate în procedura falimentului (a se consulta Legea 85/2014).
Astfel retineti faptul ca chiar daca dvs sunteti de buna credinta, in situatia in
care achizionati de la terti inactivi bunuri sau servicii, nu va puteti deduce nici TVA
si nici cheltuiala aferenta.
Recuperarea TVA
normative din domeniul financiar-fiscal, in cazul reînregistrării în scopuri de TVA a
furnizorului/prestatorului, beneficiarii care au achiziţionat bunuri şi/sau servicii în
74
perioada în care furnizorul/prestatorul a avut codul de TVA anulat îşi exercită
dreptul de deducere a TVA pentru achiziţiile respective, pe baza facturilor emise de
furnizor/prestator, prin înscrierea taxei în primul Decont de TVA depus după
înregistrarea furnizorului/prestatorului sau într-un decont ulterior.
Recuperarea cheltuielilor
Atunci cand inactivitatea şi reactivarea furnizorului sunt declarate în acelaşi
an fiscal, beneficiarul va lua în calcul cheltuielile respective la determinarea
rezultatului fiscal, începând cu trimestrul reactivării furnizorului.
În cazul în care inactivitatea, respectiv reactivarea furnizorului sunt declarate
în ani fiscali diferiţi, beneficiarul va lua în calcul cheltuielile respective aferente
perioadei de inactivitate din anul/anii precedent/precedenţi celui în care se declară
reactivarea, pentru determinarea rezultatului fiscal, prin ajustarea rezultatului
fiscal al anului la care se referă acestea şi depunerea unei Declaraţii 101 rectificative.
Cheltuielile respective aferente perioadei de inactivitate din anul declarării reactivării
vor fi luate în calcul la determinarea rezultatului fiscal, începând cu trimestrul
declarării reactivării.
Exemplu:
În luna ianuarie 2017, entitatea Alfa - inactiva vinde marfuri entităţii Beta la preţul de
vânzare de 5.000 lei. Entitatea Beta este înregistrată în scopuri de TVA.
Tot în luna ianuarie 2017, entitatea Alfa primeşte o factură de servicii contabile în
sumă de 300 lei, TVA 19%.
In data de 15 februarie 2017, entitatea Alfa a indeplinit toate prevederile legale si a
fost reactivata fiscal.
Prezentaţi înregistrările contabile efectuate atât de entitatea Alfa, cât şi de Beta.
Entitatea ALFA - inactiva:

oficiu codul de înregistrare în scopuri de TVA. Astfel, societatea nu va factura cu TVA
clientului, ci are obligatia de a suporta TVA pe cheltuiala sa.
Dupa data de 15 februarie 2017, Alfa va mai emite o factura clientului Beta prin care
va recupera TVA de la acesta.
In luna ianuarie 2017, entitatea Alfa nu are drept de deducere a TVA aferenta facturii
de servicii contabile, insa in luna februarie, avand in vedere reactivarea sa, isi poate deduce
TVA prin inscrierea in Decontul de TVA al perioadei fiscale respective.

 vânzarea mărfurior către entitatea Beta (ianuarie 2017):
5.000 lei 4111 = 707 5.000 lei
mărfurilor
 evidenţierea TVA colectată aferentă livrării efectuate (ianuarie 2017):

950 lei 635 = 446.Analitic 950 lei
taxe şi vărsăminte asimilate vărsăminte asimilate
75
 înregistrarea facturii de servicii contabile primită (ianuarie 2017):
357 lei 628 = 401 357 lei
Alte cheltuieli cu serviciile Furnizori
executate de terţi
 deducerea TVA aferenta facturii de servicii contabile (februarie 2017):

57 lei 4426 = 7588 57 lei
TVA deductibila Alte venituri din
exploatare
sau
628
Alte cheltuieli cu serviciile
executate de terţi
 emiterea facturii catre Beta ulterior reactivarii societatii (februarie 2017):

950 lei 4111 = 704 5.000 lei
prestate
704 (5.000 lei)
Venituri din servicii
prestate
4427 950 lei
TVA colectata
 anularea taxei colectate pe seama veniturilor:

950 lei 4427 = 7588 950 lei
TVA colectata Alte venituri din
exploatare
sau
635
Cheltuieli cu alte
impozite, taxe şi
Avand in vedere ca entitatea s-a reactivat fiscal, cheltuielile suportate pe perioada

inactivitatii sunt deductibile fiscal la calculul impozitului pe profit.
Entitatea BETA:
Entitatea Barsin achiziționează mărfuri de la un contribuabil inactiv şi astfel nu
beneficiază de dreptul de deducere a cheltuielii. Insa, avand in vedere ca furnizorul se
reactiveaza, cheltuiala cu marfa recunoscuta la momentul scoaterii acesteia din gestiune va fi
deductibila fiscal.
Mai mult decat atat, dupa data de 15 februarie 2017, furnizorul va emite o factura cu
TVA pentru marfa vanduta in ianuarie 2017, iar entitatea Beta va avea drept de deducere a
taxei respective.
76
 achiziţia mărfurior de la entitatea Alfa (ianuarie 2017):
5.000 lei 371 = 401 5.000 lei
Mărfuri Furnizori
 primirea facturii de la entitatea Alfa pentru evidentierea TVA (februarie 2017):

5.000 lei 371 = 401 950 lei
Mărfuri Furnizori
(5.000 lei) 371
Mărfuri
950 lei 4426
TVA deductibila
In octombrie 2015, Curtea de Justiţie a Uniunii Europene (CJUE) a decis că

Fiscul nu poate refuza contribuabilului dreptul de a-şi deduce TVA, pentru
tranzacțiile încheiate cu parteneri de afaceri inactivi din punct de vedere fiscal
(Cauza C-277/14, apărută ca urmare a unui litigiu între o societate poloneză şi
Cameră Fiscală din oraşul Łódź). Ramane de vazut in ce forma va fi preluata aceasta
prevedere si in Codul fiscal.
Exemplu:
În luna august 2016, entitatea Alfa a fost declarată inactivă şi a fost înscrisă în
Registrul contribuabililor inactivi/reactivați. În luna septembrie 2016, aceasta
achiziţionează mărfuri la costul de 1.000 lei, TVA 20% pe care ulterior le vinde entităţii
Barsin la preţul de vânzare de 1.500 lei. Entitatea Barsin este înregistrată în scopuri de TVA.
Tot în luna septembrie 2016, entitatea Alfa primeşte o factură de servicii contabile în
sumă de 300 lei, TVA 20%.
Prezentaţi înregistrările contabile efectuate atât de entitatea Alfa, cât şi de Barsin?
Entitatea ALFA - inactiva:

oficiu codul de înregistrare în scopuri de TVA. Astfel, societatea nu mai are dreptul să îşi
deducă TVA aferentă achiziţiilor efectuate. Conform cadrului contabil în vigoare, TVA va fi
recunoscută în costul de achiziţie al bunurilor cumpărate sau al serviciilor primite.

 achiziţia mărfurior de la furnizor:
1.200 lei 371 = 401 1.200 lei
Mărfuri Furnizori
 vânzarea mărfurior către entitatea Barsin:

1.500 lei 4111 = 707 1.500 lei
mărfurilor
 evidenţierea TVA colectată de 250 lei aferentă livrării efectuate (1.500 lei x 20/120):
250 lei 635 = 446.Analitic 250 lei
taxe şi vărsăminte asimilate vărsăminte asimilate
77
 descărcarea din gestiune a stocurilor vândute:

1.200 lei 607 = 371 1.200 lei
 înregistrarea facturii de servicii contabile primită:

360 lei 628 = 401 360 lei
executate de terţi
Situaţia obligaţiilor de plată se prezintă astfel:
Dpdv CONTABIL Dpd FISCAL

Elemente Sumă Elemente Sumă
Venituri 1.500 lei Venituri impozabile 1.500 lei
Cheltuieli Cheltuieli deductibile 0 lei
(250 lei + 1.200 lei + 360 lei) 1.810 lei
Rezultat contabil - 310 lei Rezultat fiscal 1.500 lei
Impozit pe profit 240 lei
TVA de plată 250 lei
Total obligaţii fiscale de plată 490 lei
Entitatea ALFA - activa:

Dacă entitatea Alfa NU ar fi fost inactivă la data tranzacţiilor de mai sus, atunci
situaţia s-ar fi prezentat astfel:
Înregistrările efectuate în contabilitate ar fi fost următoarele:
 achiziţia mărfurior de la furnizor:
1.000 lei 371 = 401 1.200 lei
Mărfuri Furnizori
200 lei 4426
TVA deductibilă
 vânzarea mărfurior către entitatea Barsin:

1.800 lei 4111 = 707 1.500 lei
mărfurilor
4427 300 lei
TVA colectată
 descărcarea din gestiune a stocurilor vândute:

1.000 lei 607 = 371 1.000 lei
 înregistrarea facturii de servicii contabile primită:

300 lei 628 = 401 360 lei
executate de terţi
60 lei 4426
TVA deductibilă
78
Situaţia obligaţiilor de plată s-ar fi prezentat astfel:
Dpdv CONTABIL Dpdv FISCAL

Elemente Sumă Elemente Sumă
Venituri 1.500 lei Venituri impozabile 1.500 lei
Cheltuieli Cheltuieli deductibile 1.300 lei
(1.000 lei + 300 lei) 1.300 lei
Rezultat contabil 200 lei Rezultat fiscal 200 lei
Impozit pe profit 32 lei
TVA de plată (300 lei – 200 lei – 60 lei) 40 lei
Total obligaţii fiscale de plata 72 lei
Entitatea BARSIN (cazul in care entitatea Alfa e inactiva):

Entitatea Barsin achiziționează mărfuri de la un contribuabil inactiv şi astfel nu
beneficiază de dreptul de deducere a cheltuielilor și a TVA aferente.
Înregistrarea efectuată în contabilitate este următoarea:
 achiziţia mărfurior de la entitatea Alfa:
1.500 lei 371 = 401 1.500 lei
Mărfuri Furn zori
Achiziția mărfurilor de la entitatea Alfa reprezintă o operațiune scutită/neimpozabilă,

iar în Decontul de TVA 300 va fi reflectată la rândul „Achiziţii scutite de TVA sau
neimpozabile”.
În momentul vânzării stocului de marfă achiziţionat, entitatea Barsin va recunoaşte o
cheltuială de 1.500 lei care va fi nedeductibilă la calculul impozitului pe profit. Venitul
obținut din vânzarea bunurilor va fi considerat însă venit impozabil la calculul impozitului
pe profit, întrucât entitatea desfășoară activități economice.
La facturare, societatea Barsin va factura cu TVA, deoarece este înregistrată în scopuri

de TVA și efectuează operațiuni taxabile. Tranzacţia va fi reflectată în Decontul de TVA 300
la rândul “Livrări de bunuri şi servicii în cotă de 20%”.
Asa cum am precizat mai sus, contribuabililor inactivi li se anulează din oficiu
înregistrarea în scopuri de TVA cu incepere de la data comunicării deciziei de
declarare în inactivitate.
Pentru achiziţiile de bunuri/servicii efectuate în perioada în care nu aveti un

cod valabil de TVA, destinate operaţiunilor pe care urmează sa le efectuati după data
înregistrării în scopuri de TVA, aveti dreptul sa va ajustati TVA în favoarea dvs,
prin înscrierea în primul Decont de TVA depus după înregistrarea în scopuri de TVA
sau într-un decont ulterior a taxei aferente:
- bunurilor aflate în stoc şi serviciilor neutilizate (constatate pe bază de
inventariere, în momentul înregistrării);
- bunurilor de capital pentru care perioada de ajustare a deducerii nu a expirat;
- imobilizarilor în curs de execuţie, constatate pe bază de inventariere, aflate
în proprietate în momentul înregistrării in scopuri de TVA;
- achiziţiilor de bunuri şi servicii care urmează a fi obţinute (pentru care
exigibilitatea TVA a intervenit înainte de data înregistrării in scopuri de TVA şi
al căror fapt generator are loc după această dată).
79
Exemplu:
În 15 iulie 2016, entitatea Alfa a fost declarată inactivă şi a fost înscrisă în Registrul
contribuabililor inactivi. În 7 septembrie 2016, aceasta achiziţionează materii prime de la un
furnizor la costul de 5.000 lei, TVA 20% pe care le da in consum in 23 septembrie 2016.
In data de 10 septembrie 2016, ca urmare a indeplinirii criteriilor cerute de
legislatie, entitatea Alfa este reactivata. Perioada fiscala este luna.
La data comunicării deciziei de declarare în inactivitate, entitatii Alfa i s-a anulat din
oficiu înregistrarea în scopuri de TVA. Astfel, aceasta nu are dreptul să îşi deducă TVA din
factura de achiziţie care, conform cadrului contabil în vigoare, va fi recunoscută în costul de
achiziţie al bunurilor cumpărate.
Avand in vedere ca la data reactivarii materiile prime se afla in stoc, entitatea are
dreptul sa isi ajusteze TVA in favoarea sa si sa il inscrie in Decontul de TVA aferent lunii
septembrie 2014.

 achiziţia materiilor prime de la furnizor (7 septembrie 2016):
6.000 lei 301 = 401 6.000 lei
Materii prime Furnizori
 ajustarea TVA pentru bunurile aflate în stoc (10 septembrie 2016):

1.000 lei 4426 = 301 1.000 lei
TVA deductibilă Materii prime
 darea in consum a materiilor prime (23 septembrie 2016):

5.000 lei 601 = 301 5.000 lei
Cheltuieli cu materii prime Materii prime
Daca societatea ar fi consumat materiile prime pana la data reactivarii (10 septembrie
2016), atunci aceasta NU ar mai fi avut dreptul sa isi ajusteze TVA aferenta achizitiei,
deoarece bunurile nu s-ar fi regasit in stoc la data inregistrarii in scopuri de TVA.
Ce conditii trebuie sa fie indeplinite pentru reactivare?
Contribuabilii declarați inactivi se reactivează dacă îndeplinesc, cumulativ,

următoarele condiții:
a) își îndeplinesc toate obligațiile declarative prevăzute de lege;
b) nu înregistrează obligaţii fiscale restante; şi
c) organele fiscale au constatat că funcționează la domiciliul fiscal declarat.
Reactivarea contribuabililor se face cu data comunicării deciziei de
reactivare. Decizia de reactivare produce efecte faţă de terţi din ziua următoare
datei înscrierii în Registrul contribuabililor inactivi/reactivaţi, iar sediile secundare
sunt considerate active începând cu data reactivării contribuabililor care le-au
înfiinţat.
80
Persoanele impozabile cărora li s-a anulat înregistrarea în scopuri de TVA in
urma declarării inactivitătii fiscale, la reactivare ar trebui sa solicite si inregistrarea
in scopuri de TVA, procedura detaliata fiind prezentata mai sus. Organul fiscal
înregistrează o persoana impozabila în scopuri de TVA la solicitarea acesteia, de la
data comunicării deciziei de înregistrare în scopuri de TVA.
Contribuabilii pentru care s-a deschis procedura insolvenței în formă

simplificată, cei care au intrat în faliment sau contribuabilii pentru care s-a pronunțat
ori a fost adoptată o hotărâre de dizolvare se reactivează de organul fiscal, la cererea
acestora, după îndeplinirea obligațiilor declarative, aceştia nefiind obligaţi să îşi
achite toate obligațiile de plată existente.
Dacă se constată că un contribuabil a fost declarat inactiv din eroare, organul

fiscal emitent anulează decizia de declarare a contribuabilului ca inactiv, cu efect
pentru viitor dar și pentru trecut.
Astfel, contribuabilii pentru care s-a îndreptat eroarea materială privind
declararea inactivităţii fiscale sunt eliminati din Registrul contribuabililor inactivi şi
îşi păstrează calitatea de contribuabili activi pe toată perioada cuprinsă între data
comunicării deciziei de declarare în inactivitate şi data comunicării deciziei de
îndreptare a erorii materiale.
Din punct de vedere al TVA, se menţine data înregistrării în scopuri de TVA
iniţială, contribuabilul păstrându-şi această calitate inclusiv pe perioada cuprinsă
între data comunicării deciziei de declarare în inactivitate şi data comunicării deciziei
de anulare a acesteia.
Ţinând cont de prevederile cadrului legal în vigoare, vă sugerăm să fiţi precauţi
şi să manifestaţi o atenţie sporită în relaţia cu furnizorii, deoarece riscaţi ca atât
cheltuiala, cât şi TVA aferentă achiziţiilor efectuate de la aceştia să fie nedeductibile.
Astfel, va recomandam ca periodic sa va verificati furnizorii in Registrul
contribuabililor inactivi/reactivati disponibil pe site-ul ANAF.
E. Regimul TVA in cazul refacturarilor

In contextul economic actual, refacturarile reprezinta de multe ori o problema
cu multe necunoscute, atat din punct de vedere al tratamentului contabil, dar mai ales
din punct de vedere fiscal. Prin acest material vom incerca sa aducem clarificari la cat
mai multe situatii cu care ne putem intalni si modul cum trebuie tratate aceste spete.
Astfel, ne vom referi la cele 3 situatii de mai jos:
- aplicarea structurii de comisionar;
- regimul TVA pentru cheltuielile accesorii;
- utilizarea facturii de decontare.
81
1. Structura de comisionar
Conform OMFP 1802/2014, sumele colectate de o entitate în numele unor

terţe părţi, inclusiv în cazul contractelor de agent, comision sau mandat comercial, nu
reprezintă venit din activitatea curentă, chiar dacă din punct de vedere al TVA
persoanele care acţioneaza în nume propriu sunt considerate cumpărători
revânzători. Astfel, vă recomandăm ca la refacturarea utilităţilor să utilizaţi contul
461 „Debitori diversi” şi nu conturile de cheltuieli/venituri.
Din punctul de vedere al TVA

Se consideră că are loc o refacturare de cheltuieli atunci când sunt îndeplinite
a) persoana impozabilă urmăreşte doar recuperarea contravalorii unor achiziţii
de bunuri/servicii care au fost efectuate pe numele său, dar în contul altei
persoane;
b) persoana impozabilă nu recuperează mai mult decât cheltuiala efectuată.
În măsura în care persoana impozabilă poate face dovada că singurul scop
este refacturarea de cheltuieli, nu este obligată să aibă înscrisă în obiectul de
activitate realizarea livrărilor/prestărilor pe care le refacturează.
În cazul structurii de comisionar, persoana impozabilă are dreptul la
deducerea TVA aferente achiziţiilor de bunuri/servicii care vor fi refacturate şi are
obligaţia de a colecta TVA pentru operaţiunile taxabile.
Se consideră că la aplicarea structurii de comisionar exigibilitatea pentru

operaţiunile refacturate intervine la data emiterii facturii de către persoana care
refacturează cheltuieli efectuate pentru alte persoane, indiferent de natura
operaţiunilor refacturate. Pentru fiecare cheltuială refacturată se va aplica regimul
fiscal al operaţiunii de refacturate, referitoare, printre altele, la locul livrării/prestării,
cotele, scutirile livrării/prestării refacturate.
Se consideră că o persoană impozabilă, care acţionează în nume propriu, dar
în contul altei persoane, în calitate de intermediar, într-o livrare de bunuri, a
achiziţionat şi livrat bunurile respective ea însăşi. De asemenea, atunci când o
persoană impozabilă care acţionează în nume propriu, dar în contul altei persoane, ia
parte la o prestare de servicii, se consideră că a primit şi a prestat ea însăşi serviciile
respective.
Cei care acţionează în calitate de comisionari, primind facturi pe numele lor de
la comitentul vânzător/furnizor şi emiţând facturi pe numele lor către comitentul
cumpărător/client, se consideră că acţionează în nume propriu, dar în contul
comitentului.
Poate de cele mai multe ori, in practica va intalniti cu structura de comisionar

in cazul refacturarii utilităţilor in cadrul contractelor de inchiriere.
Conform Codului fiscal, închirierea de bunuri imobile reprezintă o
operaţiune scutită de TVA fără drept de deducere. Totuşi, proprietarul are dreptul
să opteze pentru facturarea cu TVA, prin depunerea unei notificări la ANAF.
82
O societate care derulează operaţiuni imobiliare are încheiate contracte de
închiriere pentru diverse spaţii dintr-un bun imobil. În cadrul acestei activităţi, ea
refacturează prestaţii care cuprind, pe de o parte, furnizarea anumitor utilităţi, şi
anume electricitate, încălzire şi apă, precum şi, pe de altă parte, colectarea deşeurilor,
serviciile de curăţenie în spaţiile comune ale imobilului, transferând chiriaşului
costurile pe care le-a suportat pentru cumpărarea acestor bunuri şi servicii de la terţi
furnizori.
Trebuie să se verifice în cadrul fiecărei închirieri dacă, în ceea ce priveşte
utilităţile, chiriaşul are libertatea să decidă în privinţa consumului său în
cantitatea pe care o doreşte. Dacă chiriaşul are posibilitatea să îşi aleagă prestatorii
şi/sau modalităţile de utilizare a bunurilor sau a serviciilor în cauză, prestaţiile care
privesc aceste bunuri sau servicii pot, în principiu, să fie considerate distincte de
închiriere.
În special, dacă chiriaşul poate să decidă în legătură cu consumul de apă, de
electricitate sau de energie pentru încălzire, care poate fi verificat prin montarea
unor contoare individuale şi facturat în funcţie de consumul respectiv, prestaţiile care
privesc aceste bunuri sau servicii pot, în principiu, să fie considerate distincte de
închiriere.
În ceea ce priveşte serviciul de curăţenie a părţilor comune a bunului imobil,
acestea trebuie să fie considerate distincte de închiriere dacă pot fi organizate de
fiecare chiriaş individual sau de chiriaşi în mod colectiv şi dacă în toate cazurile
facturile adresate chiriaşului menţionează furnizarea acestor bunuri şi prestarea
acestor servicii în rubrici diferite de chirie.
În ceea ce priveşte colectarea deşeurilor, dacă chiriaşul poate alege prestatorul
sau poate încheia un contract direct cu acesta, chiar dacă, pentru motive care ţin de
facilitate, nu îşi exercită această alegere sau această posibilitate, ci obţine această
prestaţie de la operatorul desemnat de locator pe baza unui contract încheiat între
aceştia din urmă, această împrejurare constituie un indiciu în favoarea existenţei unei
prestaţii distincte de închiriere.
În acest sens a fost pronunţată şi Hotărârea Curţii de Justiţie Europene în
Cauza C-42/14. În toate situaţiile în care livrările/prestările sunt distincte de
serviciul de închiriere, locatorul aplică structura de comisionar, aplicând regimul
fiscal adecvat pentru fiecare livrare/prestare în parte, în funcţie de natura acestora.
Exemplu:
Entitatea Alfa derulează operaţiuni imobiliare si are încheiate contracte de închiriere
pentru diverse spaţii dintr-un bun imobil din Bucuresti. Pentru utilităţile necesare, printre
care electricitate, apa, caldura, sunt încheiate contracte pe numele societăţii imobiliare, dar
acestea sunt furnizate în beneficiul direct al chiriaşului.
În contractul de închiriere a imobilului cu chiriasul Barsin se stipulează distinct că
plata utilităţilor nu este inclusă în preţul chiriei. In data de 3 martie 2016, proprietarul
spatiului primeste o factura de utilitati in valoare de 10.000 lei + TVA si o refactureaza
integral pe 20 martie 2016.
Care este tratamentul contabil si fiscal pentru aceasta operatiune?
Entitatea Alfa va inregistra in contabilitate:

 factura de utilitati primita de la furnizor (3 martie 2016):
83
10.000 lei 461 = 401 12.000 lei
Debitori diversi Furnizori
2.000 lei 4426
TVA deductibila
Valoarea utilitatilor exclusiv TVA se inregistreaza in contul 461 – „Devitori diversi”

deoarece potrivit OMFP 1802/2014 nu reprezinta un venit din activitatea curenta.
 refacturarea utilitatilor catre entitatea Barsin (20 martie 2016):
12.000 lei 4111 = 461 10.000 lei

Clienti Debitori diversi
4427 2.000 lei
TVA colectata
Din punctul de vedere al TVA, comisionarul este considerat cumpărător şi

revânzător al bunurilor, indiferent dacă acţionează în contul vânzătorului sau al
cumpărătorului. Astfel, se consideră că furnizorul/comitentul vânzător face o livrare
de bunuri către comisionar şi, la rândul său, comisionarul face o altă livrare de bunuri
către comitentul cumpărător/client. Atunci când comisionarul acţionează în numele
şi în contul comitentului ca mandatar, dar primeşte şi/sau emite facturi pe numele
său, acest fapt îl transformă în cumpărător revânzător din punctul de vedere al TVA.
Exemplu:
Societatea A din Franţa îşi trimite angajaţii în România pentru negocierea unor
contracte cu parteneri din România. Conform înţelegerii dintre părţi, facturile pentru
cazare, transport local şi alte cheltuieli efectuate pentru angajaţii trimişi din Franţa vor fi
emise către partenerii din România, aceştia urmând să îşi recupereze sumele achitate prin
refacturare către societatea A din Franţa.
Pentru fiecare cheltuială refacturată se va avea în vedere în primul rând locul
prestării serviciului şi, dacă locul este în România, refacturarea se va face aplicându-se
acelaşi regim ca şi cel aplicat de prestatorul acestor servicii.
Astfel, serviciile de cazare au locul în România, acolo unde este situat bunul imobil
şi vor fi refacturate prin aplicarea cotei reduse de TVA de 9%, serviciile de transport local
de călători au locul în România, acolo unde sunt efectiv prestate şi vor fi refacturate prin
aplicarea cotei standard de TVA de 20%.
Se consideră că la aplicarea structurii de comisionar faptul generator pentru
operaţiunile refacturate intervine la data emiterii facturii de către persoana care
refacturează cheltuieli efectuate pentru alte persoane, indiferent de natura operaţiunilor
refacturate.
Codul fiscal:
ART. 286 Baza de impozitare pentru livrări de bunuri şi prestări de servicii
efectuate în interiorul ţării
(2) Baza de impozitare cuprinde următoarele:
a) impozitele şi taxele, dacă prin lege nu se prevede altfel, cu excepţia TVA;
b) cheltuielile accesorii, cum sunt: comisioanele, cheltuielile de ambalare,
transport şi asigurare, solicitate de către furnizor/prestator cumpărătorului sau
84
beneficiarului.
Cheltuielile facturate de furnizorul de bunuri sau de prestatorul de servicii
cumpărătorului, care fac obiectul unui contract separat şi care sunt legate de
livrările de bunuri sau de prestările de servicii în cauză, se consideră cheltuieli
accesorii.

Orice cheltuieli cu impozitele şi taxele datorate de o persoană impozabilă în
legătură cu o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, dacă nu sunt incluse în
preţul bunurilor livrate ori al serviciilor prestate, ci sunt recuperate de la clienţi prin
refacturare, se cuprind în baza de impozitare a TVA.
De exemplu:
- în cazul închirierii unei clădiri, impozitul pe clădiri datorat de
proprietarul clădirii se cuprinde în baza de impozitare a TVA, dacă
operaţiunea este taxabilă prin opţiune;
ecotaxa datorată, chiar dacă nu este cuprinsă în preţul bunurilor livrate, ci este
facturată separat, se cuprinde în baza impozabilă.
Exemplu:
Entitatea Alfa (prestator) încheie un contract de proiectare a unui bun imobil cu
societatea Barsin (beneficiar). In contractual incheiat intre cele doua parti se stipuleaza ca
Alfa va plati toate taxele si autorizatiile de constructie necesare derularii proiectului,
urmand sa le refactureze catre Barsin.
In data de 24 martie 2016, entitatea Alfa emite o factura care include servicii de
proiectare de 50.000 lei, TVA 20% si o taxa in valoare de 1.000 lei emisa pe numele
prestatorului pe baza de chitanta.
 taxa scutita de TVA pe baza chitantei:
1.000 lei 461 = 5311 1.000 lei

Debitori diversi Casa in lei
 facturarea serviciilor si refacturarea taxei:
61.200 lei 461 = 704 50.000 lei

Debitori diversi Venituri din servicii
prestate
461 1.000 lei
Debitori diversi
4427 10.200 lei
TVA colectata
Valoarea taxei se va include in baza de impozitare pentru aceasta prestare de servicii

deoarece este recuperata prin refacturare de la client. Aceasta taxa nu reprezintă o
tranzacţie separată, ci este o parte componentă a prestării se servicii conform contractului
incheiat.
85
2. Regimul TVA pentru cheltuielile accesorii
Orice cheltuieli accesorii efectuate de persoana care realizează o livrare de

bunuri sau o prestare de servicii se includ în baza de impozitare a TVA, chiar dacă fac
obiectul unui contract separat. Cheltuielile accesorii nu reprezintă o tranzacţie
separată, ci sunt parte componentă a livrării/prestării de care sunt legate, urmând
aceleaşi reguli referitoare la locul livrării/prestării, cotele, scutirile ca şi
livrarea/prestarea de care sunt legate. În această situaţie, furnizorul/prestatorul nu
poate aplica structura de comisionar pentru a refactura cheltuieli accesorii şi nici
pentru a refactura cheltuieli cu impozite şi taxe.
Exemplu:
Entitatea Alfa (prestator) încheie un contract de lucrari de constructie a unui bun
imobil cu societatea Barsin. În contract se stipulează că Barsin va suporta cheltuielile de
cazare, transport, masă, diurnă etc. ale salariaţilor lui Alfa care realizează acest proiect.
Pe factura emisă in data de 28 aprilie 2016, Alfa mentioneaza separat costul
lucrarilor de constructie – 120.000 lei şi costul aşa-numitelor cheltuieli suportate de
Barsin in cuantum de 20.000 lei (cazare – 10.000, transport – 1.000, diurna – 9.000).
În această situaţie nu este vorba despre o refacturare de cheltuieli. Toate cheltuielile

de cazare, transport, masă, diurnă etc., facturate de Alfa lui Barsin, sunt cheltuieli
accesorii lucrarilor de constructie şi trebuie să urmeze aceleaşi reguli referitoare la locul
prestării, cotele sau regimul aplicabil ca şi lucrarile de constructie de care sunt legate.
Prin urmare, chiar daca diurna nu face parte din sfera TVA, iar cazarea este
impozitata cu o cota redusa de 9%, in cazul in care aceastea sunt accesorii unei activitati
care intra in sfera de impozitarea a TVA, acestea vor urma acelasi regim ca si lucrarea de
constructie.
 cheltuielile cu transport, pe baza facturii primite:
1.000 lei 624 = 401 1.200 lei

Cheltuieli cu transportul de Furnizori
bunuri si personal
200 lei 4426
TVA deductibila
 cheltuielile de cazare:
10.000 lei 625 = 401 10.900 lei

Cheltuieli cu deplasarile Furnizori
900 lei 4426
TVA deductibila
 diurna:
9.000 lei 625 = 542 9.000 lei

Cheltuieli cu deplasarile Avansuri de trezorerie
86
 inregistrarea facturii emise catre entitatea Barsin:
168.000 lei 4111 = 704 140.000 lei

Clienti Venituri din servicii prestate
4427 28.000 lei
TVA colectata
Cheltuielile accesorii includ comisioanele, cheltuielile de ambalare, transport şi

asigurare, solicitate de către furnizor/prestator cumpărătorului sau beneficiarului.
Exemplu:
Societatea Alfa inchiriaza in baza unui contract de leasing operational un
autoturism societatii Barsin. In contract se precizeaza ca in costul chiriei nu este inclusa
contravaloarea serviciilor constand in plata asigurarii si ca aceasta va fi recuperata de la
chirias prin refacturare.
In luna aprilie 2016, Alfa incheie pentru autoturismul in proprietate asigurare
CASCO si RCA in valoare totala de 1.200 lei, care este refacturata in aceeasi luna catre
chirias.
Avand in vedere prevederile art. 286 alin (3) lit. b) din Codul Fiscal, cheltuielile
accesorii efectuate de persoana care realizeaza o prestare de servicii se includ in baza de
impozitare a TVA, chiar daca fac obiectul unui contract separat. Cheltuielile accesorii (RCA
si CASCO) nu reprezinta o tranzactie separata, ci sunt parte componenta a prestarii de
care sunt legate, urmand aceleasi reguli referitoare la locul prestarii, cotele, scutirile ca si
prestarea de care sunt legate. Alfa nu poate aplica structura de comisionar pentru a
refactura cheltuieli accesorii.
Deasemenea, acest serviciu nu se cuprinde in categoria operatiunilor scutite de la
art. 292 alin. (2) lit. b) din Codul fiscal, ci reprezinta un serviciu prestat taxabil cu cota de
24%.
 asigurarea CASCO si RCA:
1.200 lei 613 = 401 1.200 lei

Cheltuieli cu primele de Furnizori
asigurare
 prestare serviciului accesoriu:
1.440 lei 4111 = 706 1.200 lei

Clienti Venituri din chirii
4427 240 lei
TVA colectata

Există o singură livrare/prestare în cazul în care unul sau mai multe elemente
trebuie considerate ca reprezentând tranzacţia principală, în timp ce unul sau mai
multe elemente trebuie considerate cheltuieli accesorii care beneficiază de
87
tratamentul fiscal al tranzacţiei principale referitoare, printre altele, la locul
livrării/prestării, cotele, scutirile ca şi livrarea/prestarea de care sunt legate.
Furnizorul/prestatorul nu poate aplica structura de comisionar pentru a refactura
cheltuieli accesorii şi nici pentru a refactura cheltuieli cu impozite şi taxe.
Exemplu:
Pentru prestarea unor servicii de consultanţă, prestatorul stabileşte cu
beneficiarul său că acesta va suporta şi cheltuielile cu deplasările consultanţilor,
respectiv transport, cazare, diurnă, alte cheltuieli. Toate aceste cheltuieli sunt
accesorii serviciului principal, respectiv cel de consultanţă şi se includ în baza de
impozitare a acestuia.
Exemplu:
O entitate înregistrată în scopuri de TVA încheie un contract pentru livrarea
unor bunuri pe teritoriul României către o altă persoană impozabilă. Toate
cheltuielile de transport, asigurare pe timpul transportului, încărcare-descărcare,
manipulare sunt în sarcina furnizorului, dar se recuperează de la client.
Respectivele cheltuieli reprezintă cheltuieli accesorii livrării de bunuri, care
se includ în baza de impozitare a livrării, beneficiind de tratamentul fiscal al
tranzacţiei principale. Refacturarea acestora nu reprezintă o refacturare de cheltuieli.

Baza de impozitare nu cuprinde următoarele: Baza de impozitare nu cuprinde următoarele:
d) sumele achitate de o persoană impozabilă e) sumele achitate de o persoană impozabilă
în numele şi în contul altei persoane şi în numele şi în contul altei persoane şi care
care apoi se decontează acesteia, inclusiv apoi se decontează acesteia, inclusiv atunci
atunci când locatorul asigură el însuşi când locatorul asigură el însuşi bunul care
bunul care face obiectul unui contract face obiectul unui contract de leasing
de leasing şi refacturează locatarului financiar sau operațional şi refacturează
costul exact al asigurării, astfel cum s-a locatarului costul exact al asigurării,
pronunţat Curtea Europeană de Justiţie în precum şi sumele încasate de o persoană
Cauza C-224/11 BGZ Leasing sp. z o.o., impozabilă în numele şi în contul unei alte
precum şi sumele încasate de o persoană persoane
impozabilă în numele şi în contul unei
alte persoane
Legea 227/2015 – Codul fiscal (Art 286, alin (4))

Baza de impozitare NU cuprinde următoarele:
a) rabaturile, remizele, risturnele, sconturile şi alte reduceri de preţ, acordate
de furnizori direct clienţilor la data exigibilităţii taxei

Rabaturile, remizele, risturnele, sconturile şi alte reduceri de preţ nu se
cuprind în baza de impozitare a taxei dacă sunt acordate de furnizor/prestator direct
în beneficiul clientului la momentul livrării/prestării şi nu constituie, în fapt,
remunerarea unui serviciu sau unei livrări.
88
Exemplu:
La data livrării unor bunuri, furnizorul acordă o reducere de preţ de 10% din
valoarea acestora. Sunt livrate bunuri supuse cotei standard de TVA de 20% în
valoare de 2.000 lei şi bunuri supuse cotei de 9% în valoare de 5.000 lei.
Pe factură se înscrie baza impozabilă a celor două livrări, respectiv 2.000 lei
plus 5.000 lei, baza se reduce cu 10%, iar TVA se aplică asupra bazei reduse:
[2000 - (2000 x 10/100)] x 20% = 360 lei şi
[5000 - (5000 x 10/100)] x 9% = 405 lei.
Se consideră că factura este corectă inclusiv dacă TVA este menţionată integral
înainte de reducerea bazei şi apoi se menţionează cu minus TVA aferentă reducerii.
3. Utilizarea facturii de decontare
Din punctul de vedere al TVA, Codul fiscal (art 286, alin 4) prevede că baza
de impozitare a TVA nu cuprinde sumele achitate de o persoană impozabilă în
numele şi în contul altei persoane şi care apoi se decontează acesteia, precum şi
sumele încasate de o persoană impozabilă în numele şi în contul unei alte persoane.
Sumele achitate în numele şi în contul altei persoane reprezintă sumele
achitate de o persoană impozabilă pentru facturi emise de diverşi
furnizori/prestatori pe numele altei persoane şi care apoi sunt recuperate de cel care
le achită de la beneficiar. Persoana care achită sume în numele şi în contul altei
persoane nu primeşte facturi pe numele său şi nici nu emite facturi pe numele său.
Pentru recuperarea sumelor achitate în numele şi în contul altei persoane se
poate emite, în mod opţional, o factură de decontare de către persoana impozabilă
care a achitat respectivele facturi. În situaţia în care părţile convin să îşi deconteze
sumele achitate pe baza facturii de decontare, TVA nu va fi menţionată distinct,
fiind inclusă în totalul sumei de recuperat. Factura de decontare se transmite
beneficiarului însoţită de factura achitată în numele său.
Persoana care a achitat facturile în numele altei persoane nu exercită dreptul
de deducere pentru sumele achitate, nu colectează TVA pe baza facturii de
decontare şi nu înregistrează aceste sume în conturile de cheltuieli, respectiv de
venituri. Beneficiarul ale cărui facturi au fost achitate de altă persoană îşi va deduce
TVA pe baza facturii care a fost emisă pe numele său de furnizori/prestatori, factura
de decontare fiind doar un document care se anexează la factura achitată.
Exemplu (Codul fiscal):

Persoana A emite o factură de servicii de transport către persoana B, dar factura lui
A este plătită de C în numele lui B. Pentru recuperarea de la B a sumelor plătite, C are
posibilitatea să emită o factură de decontare, dar care nu este obligatorie.
B îşi va exercita dreptul de deducere a TVA pe baza facturii emise de A, în timp ce o
eventuală factură de decontare de la C va fi doar ataşată acestei facturi.
În cazul sumelor încasate de persoana impozabilă în contul altei persoane,

dacă persoana impozabilă acţionează în nume propriu, respectiv emite facturi sau
alte documente către clienţi şi primeşte facturi sau alte documente pe numele său de
la persoana în numele căreia încasează sumele, se aplică structura de comisionar,
chiar dacă nu există un contract de comision între părţi.
89
Exemplu (Codul fiscal):

O companie B încasează contravaloarea taxei radio TV de la clienţi, pe care o
virează apoi companiilor de radio şi televiziune. Această taxă este menţionată pe factura
emisă de compania B, alături de propriile sale livrări/prestări efectuate.
Avand in vedere ca taxa radio TV reprezintă o operaţiune scutită de TVA, fiind
efectuată de posturile publice de radio şi televiziune, compania B va păstra acelaşi regim
la facturarea acestei taxe către clienţi. Conform structurii de comisionar, posturile de
radio şi televiziune vor factura către compania B serviciile pentru care aceasta a încasat
sumele în contul lor.
F. Regimul TVA in cazul creanţelor incerte sau neîncasate

În acest subcapitol vom prezenta modalitatea corectă prin care o creanţă care
nu mai poate fi recuperată de la debitori trebuie eliminată din evidenţa contabilă a
entităţii.
Din punctul de vedere al TVA, entităţile care întâmpină dificultăţi la încasarea
unei creanţe nu beneficiază de prevederi favorabile. Entităţile înregistrate în scopuri
de TVA livrează bunuri sau prestează servicii, implicit colectează TVA pe care îl
virează la bugetul de stat. Esenţial este să cunoaştem momentul în care este permisă
ajustarea TVA aferentă unei creanţe neîncasate.
Dpdv CONTABIL:
Din punct de vedere contabil, regulile de evaluare sunt foarte clare. Evaluarea
la inventar a creanţelor se face la valoarea lor probabilă de încasare.
Astfel, ajustările pentru deprecierea creanţelor sunt recunoscute atunci când
sunt constatate diferenţe în minus între valoarea de inventar stabilită la inventariere
şi valoarea contabilă a creanţelor, cu alte cuvinte atunci când valoarea de inventar
este mai mică decât cea contabilă. De asemenea, pentru creanţele incerte, entităţile
trebuie să constituie ajustări pentru pierdere de valoare, la nivelul sumei care nu se
mai poate recupera.
OMFP 1802/2014 prevede faptul că sumele aferente creanţelor incerte trebuie
să fie înregistrate distinct în contabilitate. În cazul creanţelor incerte faţă de clienţi
veţi utiliza contul 4118 „Clienţi incerţi sau în litigiu”, iar în cazul altor creanţe decât
clienţii, veţi utiliza conturi analitice ale acelor conturi de creanţe.
Înregistrarea ajustărilor pentru depreciere se efectuează pe seama conturilor
de cheltuieli, indiferent de impactul acestora asupra contului de profit şi pierdere.
În ceea ce priveşte derecunoaşterea ajustărilor de valoare, OMFP 1802/2014
prevede că la scoaterea din evidenţă a activelor, ajustările pentru depreciere sau
pierdere de valoare aferente acestora se reiau la venituri.
Ajustările de valoare reprezintă nişte estimări în ceea ce priveşte pierderea de

valoare a unor elemente de active şi nu pot fi evaluate la nivelul unor valori certe, de
o acurateţe maximă. Până la urmă şi valoarea de piaţă nu este una certă, ci este
probabilă.
90
Evaluarea creanţelor şi a datoriilor exprimate în valută şi a celor cu
decontare în lei în funcţie de cursul unei valute se face la cursul de schimb valutar
comunicat de BNR în ultima zi bancară a fiecărei luni.
Dpdv FISCAL:
Din punct de vedere fiscal, regulile sunt mult mai stricte şi impun respectarea
anumitor condiţii.
Depreciere care nu respecta conditiile pentru a fi dedusa fiscal

Dacă nu ţineţi cont de prevederile fiscale prezentate mai jos, ajustările pentru
depreciere vor reprezenta cheltuieli nedeductibile la determinarea impozitului pe
profit. De asemenea, nu trebuie omis faptul că reluarea unor astfel de ajustări se vor
concretiza în recunoaşterea unor venituri neimpozabile:
ART. 23 Venituri neimpozabile

Următoarele venituri sunt neimpozabile la calculul profitului impozabil:
.................................................
d) veniturile din anularea, recuperarea, inclusiv refacturarea cheltuielilor
pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din reducerea sau
anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere,
veniturile din restituirea ori anularea unor dobânzi şi/sau penalităţi
pentru care nu s-a acordat deducere, precum şi veniturile
reprezentând anularea rezervei înregistrate ca urmare a participării în
natură la capitalul altor persoane juridice sau ca urmare a majorării
capitalului social la persoana juridică la care se dețin titlurile de
participare
................................................
Exemplu:
La data de 22 septembrie 2015, entitatea Alfa a emis o factură de prestări servicii la
nivelul sumei de 15.000 lei, TVA 24%, scadenţa fiind de 30 de zile.
La data bilanţului (31 decembrie 2015), entitatea Alfa nu a încasat creanţa cuvenită,
iar conducerea estimează că nu va mai putea recupera deloc suma cuvenită. Astfel, aceasta
constituie o ajustare pentru deprecierea întregii creanţe.
La data de 28 iunie 2016, clientul virează suma datorată în contul entităţii Alfa.
Prezentaţi înregistrările contabile care se impun în acest caz.
 emiterea facturii aferente serviciilor prestate (22 septembrie 20155):
18.600 lei 4111 = 704 15.000 lei

Clienţi Venituri din servicii
prestate
4427 3.600 lei
TVA colectată
La 31.12.2015:
Până la data bilanţului, nu s-a încasat creanţa de 18.600 lei. Având în vedere că
valoarea probabilă de încasare (valoarea de inventar) este considerată nulă, deci implicit
mai mică decât valoarea contabilă a creanţei, entitatea constituie la 31 decembrie 2015 o
91
ajustare pentru depreciere la nivelul întregii creanţe.
 înregistrarea creanţei incerte la data de 31 decembrie 2014:
18.600 lei 4118 = 4111 18.600 lei

Clienţi incerţi sau în litigiu Clienţi
 înregistrarea ajustării pentru depreciere la data de 31 decembrie 2015:
18.600 lei 6814 = 491 18.600 lei

Cheltuieli de exploatare Ajustări pentru
privind ajustările pentru deprecierea creanţelor -
deprecierea activelor clienţi
circulante
Având în vedere că nu sunt respectate condiţiile prevăzute de art 22 din Codul fiscal,
la calculul impozitului pe profit aferent trimestrului al IV-lea al anului 2014, entitatea va
dispune de o cheltuială nedeductibilă la nivelul sumei de 18.600 lei.
Iunie 2016:
 încasarea creanţei de la client la data de 28 iunie 2016:
18.600 lei 5121 = 4118 18.600 le

Conturi la bănci în lei Clienţi incerţi sau în
litigiu
 anularea ajustării pentru depreciere la data de 28 iunie 2016:
18.600 lei 491 = 7814 18.600 lei

Ajustări pentru d precierea Venituri din ajustări
creanţelor - clienţi pentru deprecierea
active or circulante
Având în vedere faptul că la recunoaşterea iniţială a ajustării pentru depreciere

entitatea a înregistrat o cheltuială nedeductibilă de 18.600 lei, în cel de-al doilea trimestru
al anului 2016, venitul rezultat din reluarea ajustării pentru depreciere va fi clasificat ca
venit neimpozabil.
Ajustare pentru depreciere deductibila in limita a 30%

Conform Codului fiscal, aveţi dreptul la deducerea ajustărilor pentru
deprecierea creanţelor în limita unui procent de 30% din valoarea creanţelor, dacă
sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiţii:
- creanţele sunt neîncasate într-o perioadă ce depăşeşte 270 de zile de la data
scadenţei;
- creanţele nu sunt garantate de alta persoană;
- creanţele sunt datorate de o persoană care nu este persoană afiliată
contribuabilului.
92
ATENŢIE!
HG 1/2016 – Normele de aplicare aduc o precizare importanta, pentru a nu
mai exista interpretari diferite in acest sens. Aceste reguli sunt valabile si pentru
ajustarile in proportie de 30% si pentru cele de 100%.
Astfel, ajustările pentru depreciere se constituie din valoarea creanţelor
neincasate, inclusiv TVA. La fel ar fi trebuit sa procedati si inainte de 1 ianuarie
2016, numai ca nu era prevazut in mod clar in legislatie.
O alta modificare binevenita ar fi la momentul in care ajustarea poate fi dedusa,
inlocuindu-se termenul „in trimestrul” cu termenul „incepand cu trimestrul”:
Vechiul Cod fiscal Legea 227/2015 – Noul cod fiscal

Valoarea ajustărilor pentru deprecierea Ajustările pentru deprecierea creanţelor
creanţelor asupra clienţilor este luată în sunt luate în considerare la determinarea
considerare la determinarea profitului rezultatului fiscal începând cu
impozabil în trimestrul în care sunt trimestrul în care sunt îndeplinite
îndeplinite condiţiile... condiţiile...
Sunt societati care constituie ajustari pentru deprecierea creantelor la data de

31 decembrie si nu neaparat in trimestrul in care conditiile de deducere au fost
indeplinite. In practica au fost semnalate astfel de situatii in care inspectorii fiscali au
considerat cheltuiala cu ajustarea ca fiind nedeductibila pe motiv ca nu a fost
constituita in trimestrul corespunzator. Ceea ce reprezinta o mare absurditate.
Organul fiscal ar fi trebuit sa fie multumit ca entitatea si-a amanat deducerea
cheltuielii pana spre finalul anului.
Exemplu:
La data de 13 martie 2015, entitatea Alfa a vândut mărfuri unui client la preţul de
vânzare de 30.000 lei, TVA 24%, termenul de încasare al creanţei fiind stabilit la 30 de zile.
Costul acestora este de 18.000 lei. La data bilanţului (31 decembrie 2015), entitatea Alfa nu a
încasat creanţa cuvenită.
Prezentaţi înregistrările contabile care se impun în acest caz, având în vedere că nici
până la sfârşitul lunii ianuarie 2016 entitatea nu şi-a recuperat creanţa.
 emiterea facturii aferente mărfurilor vândute (13 martie 2015):
37.200 lei 4111 = 707 30.000 lei

mărfurilor
4427 7.200 lei
TVA colectată
 scoaterea din gestiune a stocului de mărfuri vândut (13 martie 2015):
18.000 lei 607 = 371 18.000 lei

93
La 31.12.2015:
Până la data bilanţului, nu s-a încasat creanţa de 37.200 lei. Din punct de vedere
contabil, dacă entitatea estimează că valoarea probabilă de încasare (valoarea de inventar)
este mai mică decât valoarea contabilă a creanţei, aceasta poate constitui la 31 decembrie
2015 o ajustare pentru depreciere la nivelul sumei care nu se mai poate recupera.
Cu toate acestea, entitatea NU va constitui o astfel de ajustare, având în vedere faptul
că cheltuiala rezultată ar fi nedeductibilă.
Ianuarie 2016:
Termenul de încasare a fost negociat la 30 de zile. Astfel, creanţa ar fi trebuit încasată
până la data de 13 aprilie 2015. Având în vedere că au trecut 270 de zile de la data scadenţei,
entitatea va înregistra în luna ianuarie o ajustare pentru depreciere la nivelul a 30% din
valoarea creanţei.
 înregistrarea creanţei incerte:
37.200 lei 4118 = 4111 37.200 lei

 înregistrarea ajustării pentru depreciere în sumă de 11.160 lei (37.200 lei x 30%):
11.160 lei 6814 = 491 11.160 lei

circulante
Astfel, la calculul impozitului pe profit aferent primului trimestru al anului 2016,

entitatea va dispune de o cheltuială deductibilă la nivelul sumei de 11.160 lei.
Ajustare pentru depreciere deductibila in limita a 100%

Pentru a putea deduce ajustările pentru depreciere în limita unui procent de
100% din valoarea creanţelor, trebuie să fie respectate cumulativ o serie de condiţii,
dintre care noi considerăm că cea mai importantă este cea de-a doua:
- creanţele sunt înregistrate după data de 1 ianuarie 2007;
- sunt deţinute la o persoană juridică asupra căreia este declarată
procedura de deschidere a falimentului, pe baza hotărârii judecătoreşti
prin care se atestă această situaţie sau la o persoană fizică asupra
căreia este deschisă procedura de insolvență pe bază de: (NOU de la
1 ianuarie 2016)
- plan de rambursare a datoriilor;
- lichidare de active;
- procedură simplificată;
- creanţele nu sunt garantate de altă persoană;
- creanţele sunt datorate de o persoană care nu este afiliată
contribuabilului;
- creanţele au fost incluse în veniturile impozabile ale contribuabilului.
94
Exemplu:
La data de 18 august 2015, entitatea Alfa a vândut unui client semifabricate la preţul
de vânzare de 40.000 lei, TVA 24%, scadenţa fiind de 60 de zile. Costul de producţie al
produselor vândute este de 27.000 lei.
Entitatea nu a încasat creanţa la data scadenţei. Ulterior, la data de 22 ianuarie 2016,
a fost declarată procedura de deschidere a falimentului pentru debitorul respectiv. Astfel,
entitatea Alfa a recunoscut o ajustare pentru deprecierea creanţei respective.
La data de 16 aprilie 2016, entitatea Alfa a încasat integral creanţa cuvenită.
 emiterea facturii aferente semifabricatelor vândute (18 august 2015):
49.600 lei 4111 = 702 40.000 lei

semifabricatelor
4427 9.600 lei
TVA colectată
 scoaterea din gestiune a stocului de produse vândute (18 august 2015):
27.000 lei 711 = 341 27.000 lei

Venituri af rente costurilor Semifabricate
stocu ilor de produse
Ianuarie 2016:
Creanţa nu a fost încasată la termenul stabilit între părţi. Având în vedere că la data
de 22 ianuarie 2016 procedura de deschidere a falimentului a fost declarată prin hotărâre
judecătorească, entitatea va înregistra o ajustare pentru depreciere la nivelul a 100% din
valoarea creanţei.
 înregistrarea creanţei incerte la data de 22 ianuarie 2016:
49.600 lei 4118 = 4111 49.600 lei

 înregistrarea ajustării pentru depreciere la data de 22 ianuarie 2016:

49.600 lei 6814 = 491 49.600 lei
circulante
La calculul impozitului pe profit aferent primului trimestru din anul 2016, entitatea
va dispune de o cheltuială deductibilă la nivelul sumei de 49.600 lei.
Aprilie 2016:
 încasarea creanţei de la client la data de 16 aprilie 2016:
49.600 lei 5121 = 4118 49.600 lei
Conturi la bănci în lei Clienţi incerţi sau în
litigiu
95
 anularea ajustării pentru depreciere la data de 16 aprilie 2016:

49.600 lei 491 = 7814 49.600 lei
Ajustări pentru Venituri din ajustări
deprecierea creanţelor - pentru depreciere
clienţi activelor circulante
Având în vedere faptul că la înregistrarea iniţială a ajustării pentru depreciere

entitatea şi-a dedus o cheltuială de 49.600 lei, în cel de-al doilea trimestru al anului 2016,
aceasta va recunoaşte un venit impozabil de 49.600 lei.
Atenţie! Condiţiile prezentate anterior trebuie să fie îndeplinite cumulativ.

Astfel, chiar dacă asupra unui client a fost declarată procedura de deschidere a
falimentului, însă acesta reprezintă parte afiliată entităţii în cauză, ajustarea pentru
depreciere constituită va fi considerată nedeductibilă fiscal.
ATENŢIE! Definiţia persoanelor afiliate din punct de vedere contabil este

diferită de cea fiscală. În vederea aplicării corecte a prevederilor fiscale, trebuie să
ţinem cont de definiţia fiscală a persoanelor afiliate şi nu de cea contabilă.
Din punct de vedere fiscal, o persoană juridică este afiliată cu altă persoană
juridică dacă:
- prima persoană juridică deţine, în mod direct sau indirect, inclusiv deţinerile
persoanelor afiliate, minimum 25% din valoarea/numărul titlurilor de
participare sau al drepturilor de vot la cealaltă persoană juridică sau dacă
deţine controlul asupra persoanei juridice;
- a doua persoană juridică deţine, în mod direct sau indirect, inclusiv deţinerile
participare sau al drepturilor de vot la prima persoană juridică; sau
- o persoană juridică terţă deţine, în mod direct sau indirect, inclusiv deţinerile
participare sau al drepturilor de vot atât la prima persoană juridică, cât şi la
cea de-a doua.
O persoană fizică este afiliată cu o persoană juridică dacă persoana fizică

deţine, în mod direct sau indirect, inclusiv deţinerile persoanelor afiliate, minimum
25% din valoarea/numărul titlurilor de participare sau al drepturilor de vot deţinute
la persoana juridică sau dacă deţine controlul efectiv la persoana juridică.
Se consideră că o persoană controlează în mod efectiv o persoană juridică dacă

se stabileşte faptul că, atât din punct de vedere faptic cât şi legal, prin utilizarea
informaţiilor şi/sau a documentelor, administratorul/personalul de conducere, are
capacitatea de decizie asupra activităţii persoanei juridice vizate, prin încheierea de
tranzacţii cu alte persoane juridice care sunt sub controlul aceluiaşi administrator/
personal de conducere sau că persoana de conducere din cadrul persoanei juridice
este acţionar sau administrator în cadrul persoanei juridice vizate.
Pentru justificarea controlului exercitat în mod efectiv sunt luate în
considerare contractele încheiate între persoanele vizate, drepturile atribuite prin:
96
acte constitutive ale persoanelor juridice, procuri, contracte de muncă sau de prestări
de servicii.
O persoană fizică este afiliată cu altă persoană fizică, dacă acestea sunt
soţ/soţie sau rude până la gradul al III-lea inclusiv.
Conform Codului civil, rudenia este în linie dreaptă în cazul descendenţei unei
persoane dintr-o altă persoană şi poate fi ascendentă sau descendentă. Rudenia este
în linie colaterală atunci când rezultă din faptul că mai multe persoane au un
ascendent comun. Gradul de rudenie se stabileşte astfel:
- în linie dreaptă, după numărul naşterilor astfel:
- copiii şi părinţii sunt rude de gradul întâi (sageti verzi);
- nepoţii şi bunicii sunt rude de gradul al doilea (sageti verzi);
- în linie colaterală, după numărul naşterilor, urcând de la una dintre rude până
la ascendentul comun şi coborând de la acesta până la cealaltă rudă astfel:
- fraţii sunt rude de gradul al doilea (sageti albastre);
- unchiul sau mătuşa şi nepotul sunt de gradul al treilea (sageti rosii);
- verii primari sunt rued de gradul al patrulea (sageti rosii).
Bunici
2 2 3
Parinti Unchi/matusa
2 1 1 1 4
Frate/Sora NOI Var primar
Exemple de persoane afiliate

In tabelul de mai jos prezentam cateva exemple de relatii de afiliere si o serie
de explicatii necesare, in practica existand situatii mult mai complexe la care trebuie
sa fiti atenti:
Exemple Explicatii
Entitatea Alfa detine 30% din partile Cele doua societati sunt persoane afiliate
sociale ale entitatii Alfa. deoarece prima societate detine peste 25%
din capitalul social al societatii Alfa.
Entitatea Alfa detine 50% din partile Toate cele trei entitati sunt persoane
sociale ale entitatii Alfa si 70% din afiliate. Desi intre Alfa si Beta nu exista
actiunile entitatii Beta. Entitatea Alfa nu participatii reciproce, ambele societati au
detine titluri la Beta si nici entitatea un asociat/actionar comun care detine in
Beta nu detine titluri la Alfa. fiecare entitate peste 25% din capitalul
social.
Astfel, in mod indirect, cele doua entitati
(Alfa si Beta) sunt considerate persoane
afiliate.
97
Stefan este asociat unic in entitatea Alfa, Stefan este persoana afiliata cu Mihai
iar fratele sau, Mihai, detine 40% din deoarece sunt rude de gradul al doilea.
capitalul social al entitatii Beta. Desi intre Alfa si Beta nu exista participatii
Entitatea Alfa nu detine titluri la Beta si reciproce, cele doua societati sunt
nici entitatea Beta nu detine titluri la persoane afiliate. Stefan detine peste
Alfa. 25% din capitalul entitatii Alfa, Mihai
detine peste 25% din capitalul entitatii
Beta, ceea ce inseamna ca in mod indirect
Stefan detine cel putin 25% in capitalul
entitatii Beta, iar Mihai cel putin 25% in
entitatea Alfa.
Razvan detine 55% din partile sociale Cele doua societati sunt persoane
ale entitatii Alfa si este administrator in afiliate pentru ca aceeasi persoana detine
entitatea Beta. peste 25% in capitalul unei entitati si fiind
administrator in cea de-a doua societate se
considera ca are capacitatea de decizie
asupra activităţii acesteia.
Entitatea Alfa detine 40% din capitalul Desi entitatea Alfa nu detine in mod direct
entitatii Beta, care la randul ei detine parti sociale la entitatea Gama, toate cele
80% din partile sociale ale entitatii trei societati sunt parti afiliate.
Gama. Intre entitatile Alfa si Gama nu Avand in vedere ca Alfa detine la Beta
exista participatii reciproce. peste 25% din capital, inseamna ca sunt
afiliate. La randul sau, Beta detine peste
25% din titlurile entitatii Gama, rezultand
o relatie de afiliere intre cele doua.
Astfel, se considera ca Alfa detine in mod
indirect peste 25% din capitalul entitatii
Gama.
Scoaterea din gestiune a unei creante neincasate

Până în acest punct, în toate exemplele prezentate, am pus accentul pe
tratamentul fiscal aferent ajustărilor pentru depreciere. Totuşi, există destul de
multe situaţii în care se consideră că o creanţă nu mai poate fi încasată şi atunci
trebuie scoasă din evidenţă, indiferent dacă pentru acea creanţă entitatea a constituit
sau nu vreo ajustare pentru depreciere.
Pentru ca o entitate să îşi poată deduce o creanţă neîncasată, trebuie să fie
îndeplinite o serie de condiţii. În conformitate cu prevederile din Codul fiscal,
pierderile înregistrate la scoaterea din evidenţă a creanţelor neîncasate sunt
deductibile integral în următoarele cazuri:
- punerea în aplicare a unui plan de reorganizare, confirmat printr-o sentinţă
judecătorească (incepand cu 1 iulie 2012);
- procedura de faliment a debitorilor e închisă pe baza hotărârii judecătoreşti;
- debitorul a decedat şi creanţa nu poate fi recuperată de la moştenitori;
- debitorul este dizolvat, în cazul SRL cu asociat unic, sau lichidat, fără succesor;
- debitorul înregistrează dificultăţi financiare majore care îi afectează întreg
patrimoniul;
- au fost încheiate contracte de asigurare. (NOU – 1 ianuarie 2016)
98
Cu penultima situaţie dintre cele prezentate mai sus vă întâlniţi foarte rar sau
chiar deloc în practică. Aceste dificultăţi financiare majore care sunt de natură să
afecteze întregul patrimoniu al debitorului sunt cele rezultate din situaţii
excepţionale determinate de calamităţi naturale, epidemii, epizootii, accidente
industriale sau nucleare, incendii, fenomene sociale sau economice, conjuncturi
externe şi în caz de război.
Atenţie!!! Pierderile înregistrate la scoaterea din evidenţă a creanţelor incerte

sau în litigiu, neîncasate, pentru care nu s-a constituit ajustare pentru depreciere
precum şi pierderile înregistrate la scoaterea din evidenţă a creanţelor incerte sau în
litigiu, neîncasate, în alte situaţii decât cele prezentate mai sus reprezintă cheltuieli
nedeductibile. De asemenea, în aceste situaţii, contribuabilii care scot din evidenţă
clienţii neîncasaţi sunt obligaţi să comunice în scris acestora scoaterea din evidenţă a
creanţelor respective, în vederea recalculării profitului impozabil la persoana
debitoare.
Tratamentul TVA în cazul creanţelor neîncasate

Conform Noului Cod fiscal, este permisă ajustarea bazei de impozitare in cazul
în care contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate nu poate fi încasata
ca urmare a:
- falimentului beneficiarului; sau
- punerii în aplicare a unui plan de reorganizare admis şi confirmat printr-
o sentinţă judecătorească, prin care creanța creditorului este modificată
sau eliminată. (NOU)
Ajustarea este permisă începând cu data pronunţării hotărârii judecătoreşti de

confirmare a planului de reorganizare iar, în cazul falimentului beneficiarului,
începând cu data pronunțării hotărârii judecătorești de închidere a procedurii
prevăzute de legislația insolvenței, hotărâre rămasă definitivă/definitivă şi
irevocabilă, după caz.
În cazul în care ulterior pronunțării hotărârii judecătorești de confirmare a
planului de reorganizare sunt încasate sume aferente creanțelor modificate sau
eliminate prin planul de reorganizare, se anulează ajustarea efectuată,
corespunzător sumelor respective prin Decontul perioadei fiscale în care acestea
sunt încasate. (NOU)
Atenţie! Ajustarea TVA nu se efectuează la data deschiderii procedurii de

faliment ci numai după primirea hotărârii definitive şi irevocabile de închidere a
acestei proceduri.
NU confundaţi procedura de faliment cu cea de insolvenţă. Ajustarea
bazei de impozitare este permisă doar în cazul închiderii procedurii de faliment
a debitorilor. Cu alte cuvinte, dacă un debitor se află în procedură de insolvenţă,
nu vă puteţi deduce cheltuiala provenită în urma scoaterii din gestiune a
creanţei şi nici nu vă puteţi ajusta baza de impozitare a TVA.
99
Ajustarea bazei de impozitare se face la cota de TVA în vigoare la data faptului
generator. Regimul de impozitare şi cotele aplicabile sunt cele în vigoare la data
operaţiunii de bază care a generat astfel de evenimente.
Astfel, dacă facturile care au stat la baza creanţelor neîncasate au fost emise
înainte de 1 ianuarie 2016, cota TVA aplicabilă pentru efectuarea ajustării este de
24%, chiar daca dupa 1 ianuarie 2016 cota standard de TVA este de 20%.
Reducerea bazei de impozitare se efectuează la nivelul sumei neîncasate

înregistrate în soldul debitor al contului 4111 „Clienţi” sau al contului 4118 „Clienţi
incerţi sau în litigiu” existent la data începerii formalităţilor de declarare în stare de
faliment a clientului.
Pentru a ajusta TVA aferentă creanţelor neîncasate, entităţile trebuie să emită

facturi cu valorile înscrise cu semnul minus care, în această situaţie, nu trebuie să fie
transmise şi clienţilor declaraţi în stare de faliment.
Este bine ca în conţinutul acestor facturi emise să faceţi referire la factura
iniţiala şi să înscrieţi menţiunea „ajustare bază de impozitare”. Factura de ajustare a
bazei de impozitare a TVA poate fi considerată o factură de stornare. De asemenea, pe
factura de ajustare ar trebui să treceţi următoarele informaţii necesare pentru
identificarea operaţiunii:
 baza legală conform căreia aţi efectuat ajustarea (Legea 227/2015 privind
Codul fiscal, articol 287, litera d);
 numărul şi data Hotărârii judecătoreşti definitive şi irevocabile prin care a fost
declarată procedura de faliment a debitorilor.
În situaţiile în care pentru acelaşi client pentru care procedura de faliment a

fost declarată definitiv şi irevocabil există mai multe facturi neîncasate integral sau
parţial, este de preferat să emiteţi o factură de ajustare pentru fiecare factură emisă
iniţial, daca numarul acestora este redus. In acelasi timp insa puteti emite o singura
factura de ajustare, centralizatoare, pentru întregul sold debitor al contului 4118
„Clienţi incerţi sau în litigiu”.
Ajustarea bazei de impozitare se raportează prin decontul de TVA 300 la
rândul 16 „Regularizări taxă colectată”. Deoarece clientul declarat în stare de
faliment este radiat de la Registrul comerţului, nu trebuie să mai raportaţi
facturile emise pentru ajustarea bazei de impozitare în Declaraţiile informative 394
privind livrările/prestările şi achiziţiile efectuate pe teritoriul naţional.
Exemplu:
La data de 28 august 2015, entitatea Alfa vinde unui client mărfuri la preţul de
vânzare de 20.000 lei, TVA 24%, termenul de încasare a creanţei fiind de 60 de zile. Costul
mărfurilor vândute este de 13.700 lei. După trecerea celor 60 de zile, entitatea Alfa a acţionat
în instanţă clientul pentru neplata obligaţiilor asumate.
La data de 12 decembrie 2015, a fost declarată procedura de deschidere a
falimentului pentru clientul respectiv, pe baza hotărârii judecătoreşti.
La data de 15 mai 2016, procedura de faliment a clientului a fost închisă pe baza
hotărârii judecătoreşti definitive şi irevocabile.
100
 emiterea facturii aferente mărfurilor vândute (28 august 2015):
24.800 lei 4111 = 707 20.000 lei

mărfurilor
4427 4.800 lei
TVA colectată
 scoaterea din gestiune a mărfurilor vândute (28 august 2015):
13.700 lei 607 = 371 13.700 lei

Decembrie 2015
 înregistrarea creanţei incerte, după decizia AGA de a acţiona în judecată clientul rău-
platnic:
24.800 lei 4118 = 4111 24.800 lei
 înregistrarea ajustării pentru depreciere la nivelul a 100% din creanţa respectivă:

24.800 lei 6814 = 491 24.800 lei
circulante
La calculul impozitului pe profit aferent trimestrului al IV-lea din anul 2015, entitatea
va recunoaşte o cheltuială deductibilă în sumă de 24.800 lei.
Mai 2016
 scoatarea din evidenţă a creanţei neîncasate:
20.000 lei 654 = 4118 20.000 lei
Pierderi din creanţe şi Clienţi incerţi sau în
debitori diverşi litigiu
 ajustarea TVA colectată aferentă creanţei neîncasate:

(4.800 lei) 4118 = 4427 (4.800 lei)
Clienţi incerţi sau în litigiu TVA colectată
 anularea ajustării pentru depreciere:

24.800 lei 491 = 7814 24.80 lei
Ajustări pentru deprecierea Venituri din ajustări
creanţelor - clienţi pentru deprecierea
active or circulante
La determinarea impozitului pe profit aferent celui de-al doilea trimestru al anului

2016, entitatea va constata că dispune de o cheltuială deductibilă în sumă de 20.000 lei,
însă în acelaşi timp a fost recunoscut un venit impozabil la nivelul sumei de 24.800 lei.
Astfel, chiar dacă în acest trimestru entitatea a scos din evidenţă o creanţă, ea va trebui să
101
achite un impozit pe profit de 768 lei ((24.800 lei – 20.000 lei) x 16%).
Nu trebuie omis faptul că în ultimul trimestru al anului 2015, odată cu recunoaşterea
ajustării pentru deprecierea creanţei, entitatea a „utilizat” acea cheltuială deductibilă de
24.800 lei la determinarea impozitului pe profit.
În situaţia în care nu există o hotărâre judecătorească definitivă şi irevocabilă, iar

entitatea doreşte să scoată din evidenţă această creanţă, atunci suma TVA aferentă facturii
neîncasate nu poate fi ajustată, motiv pentru care se va înregistra la cheltuieli întreaga
creanţă neîncasată. Această cheltuială este nedeductibilă la calculul rezultatului fiscal.
 scoatarea din evidenţă a creanţei neîncasate:
24.800 lei 654 = 4118 24.800 lei
Pierderi din creanţe şi Clienţi incerţi sau în
debitori diverşi litigiu
Atenţie! Chiar dacă nu v-aţi înscris la masa credală, în cazul falimentului

debitorului aveţi dreptul de a vă ajusta baza de impozitare a TVA şi de a vă recupera
creanţa prin trecerea ei pe cheltuieli. Masa credală poate fi definită ca fiind gruparea
obligatorie constituită, în cadrul procedurii falimentului, din totalitatea creditorilor
falitului, care au fost declaraţi şi verificaţi, adică din totalitatea persoanelor care,
pretinzându-se creditori ai falitului, şi-au declarat creanţele şi au depus dovezi în
acest sens.
Dacă nu dispuneţi de hotărârea judecătorească definitivă şi irevocabilă prin
care procedura de faliment a unui debitor a fost închisă, puteţi solicita printr-o cerere
la Oficiul Registrului Comerţului unde debitorul a fost înmatriculat un certificat
constatator din care să reiasă radierea acestuia în urma închiderii procedurii de
faliment. În acest caz, la întocmirea facturii de ajustare, în lipsa hotărârii
judecătoreşti, veţi trece numărul şi data certificatului constatator eliberat de Oficiul
Registrului Comerţului din care rezultă radierea debitorului.
Momentul efectuarii ajustarii TVA

Ajustarea bazei de impozitare a TVA este permisă pentru facturile emise care
se află în cadrul termenului de prescripţie prevăzut în Codul de procedură fiscală.
- ELIMINAT
HG 284/2017 - Norme de aplicare:

Ajustarea bazei de impozitare a TVA se efectuează în termen de 5 ani de la
data de 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a pronunţat hotărârea
judecătorească de confirmare a planului de reorganizare, respectiv hotărârea
judecătorească de închidere a procedurii prevăzute de legislaţia insolvenţei, sub
sancţiunea decăderii. În cazul persoanelor care aplică sistemul TVA la încasare se
operează anularea taxei neexigibile aferente livrărilor de bunuri/prestărilor de
servicii realizate.
În cazul reorganizarii, ajustarea este permisă începând cu data pronunţării

hotărârii judecătoreşti de confirmare a planului de reorganizare, dacă aceasta a
intervenit după data de 1 ianuarie 2016. În cazul persoanelor care aplică sistemul
102
TVA la încasare se operează anularea taxei neexigibile aferente livrărilor de
bunuri/prestărilor de servicii realizate.

Ajustarea este permisă începând cu data pronunțării hotărârii judecătorești de
confirmare a planului de reorganizare, iar, în cazul falimentului beneficiarului,
începând cu data pronunțării hotărârii judecătorești de închidere a procedurii
prevăzute de legislația insolvenței, hotărâre rămasă definitivă/definitivă și
irevocabilă, după caz.
Ajustarea se efectuează în termen de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului
următor celui în care s-a pronunțat hotărârea judecătorească de confirmare a
planului de reorganizare, respectiv hotărârea judecătorească de închidere a
procedurii prevăzute de legislația insolvenței, sub sancțiunea decăderii.
Ajustarea este permisă chiar dacă s-a ridicat rezerva verificării ulterioare,
conform Codului de procedură fiscală. Prin efectuarea ajustării se redeschide rezerva
verificării ulterioare pentru perioada fiscală în care a intervenit exigibilitatea TVA
pentru operațiunea care face obiectul ajustării.
În cazul în care, ulterior pronunțării hotărârii judecătorești de închidere a
procedurii prevăzute de legislația insolvenței, în cazul falimentului beneficiarului, sau
pronunțării hotărârii judecătorești de confirmare a planului de reorganizare, sunt
încasate sume aferente creanțelor scoase din evidența contabilă, în cazul falimentului,
sau sume aferente creanțelor modificate sau eliminate prin planul de reorganizare, se
anulează ajustarea efectuată, corespunzător sumelor respective, prin Decontul de
TVA 300 al perioadei fiscale în care acestea sunt încasate.
G. Ajustarea TVA
Sunt o serie de situatii cand trebuie sa efectuati ajustari ale TVA, atat in
favoarea statului, cat si in favoarea contribuabilului. De fiecare data cand o entitate
nu mai genereaza operatiuni taxabile sau scutite cu drept de deducere, trebuie sa
apeleze la mecanismul ajustarii TVA.
În principiu, ajustarea se poate face atât în favoarea contribuabililor, cât şi în
defavoarea acestora, astfel:
- ajustare în defavoarea contribuabililor (ajustare negativa):
X lei 635 = 4426 X lei

„Cheltuieli cu alte „TVA deductibilă”
impozite, taxe şi
vărsăminte asimilate”
(de regula)
- ajustare în favoarea contribuabililor (ajustare pozitiva):
(X lei) 635 = 4426 (X lei)

103
impozite, taxe şi
(de regula)
1. TVA la minusurile din gestiune

În cazul în care constataţi o lipsă din gestiune la inventariere imputabilă,
atunci cheltuiala suportată cu valoarea activului intră în categoria celor deductibile.
Se aplică acest tratament deoarece veţi emite decizie de imputare (unui salariat sau
unui terţ), fiind vorba practic de o operatiune in urma careia obtineti un venit
impozabil.
ATENTIE! Incepand cu 1 ianuarie 2012, in cazul bunurilor lipsă din gestiune

care sunt imputate, se efectuează ajustarea TVA, sumele imputate nefiind
considerate contravaloarea unor operaţiuni în sfera de aplicare a TVA. Pana la acea
data, o astfel de tranzactie era considerata livrare de bunuri la care trebuia să se
colecteze TVA. Cheltuiala rezultata in urma ajustarii este deductibila, aceasta fiind
efectuata în scopul desfășurării activității economice.
Decizia de imputare serveşte ca document de imputare a valorii pagubelor

produse şi reprezintă un document de înregistrare în contabilitate. Acesta reprezintă
titlu executoriu, din momentul comunicării. Formularul se întocmeşte în două sau în
mai multe exemplare, în funcţie de numărul persoanelor răspunzătoare pentru
paguba produsă, pe baza actelor de constatare (procese-verbale, referate etc.)
existente.
Pentru pagubele pe care le constataţi în gestiune trebuie să răspundă
persoanele vinovate de producerea lor. Imputarea pagubelor o veţi face la valoarea
de înlocuire care reprezintă costul de achiziţie al unui bun având caracteristici şi
grad de uzură similare celui lipsă în gestiune la data constatării pagubei. Acest cost de
achiziţie cuprinde preţul de cumpărare practicat pe piaţă, la care se adaugă taxele
nerecuperabile, inclusiv TVA, cheltuielile de transport, aprovizionare şi alte cheltuieli
accesorii necesare pentru punerea în stare de utilitate sau pentru intrarea în gestiune
a bunului respectiv. În cazul bunurilor constatate lipsă pentru care nu există o piaţă
activă, valoarea de imputare ar trebui stabilită de către o comisie formată din
specialişti în domeniul respectiv.
În practică, sunt o serie de entităţi care emit factură fiscală odată cu decizia de
imputare, iar o altă categorie de entităţi care consideră suficientă existenţa deciziei
de imputare. Totuşi, ar fi de preferat ca măcar în cazul terţilor să emiteţi şi factura.
În funcţie de persoanele considerate vinovate de lipsa din gestiune, pentru
creanţa pe care o veţi recunoaşte în contabilitate veţi utiliza:
- contul 461 „Debitori diverşi”, dacă cei implicaţi nu sunt salariaţi ai
entităţii;
- contul 4282 „Alte creanţe în legătură cu personalul”, dacă cei resposabili
sunt salariaţi ei entităţii.
104
Exemplu:
In urma inventarierii stocurilor la 31 martie 2016, entitatea Alfa a constatat:
 stocul scriptic de materii prime: 2.000 buc x 10 lei;
 stocul faptic (inventariere) de materii prime: 1.950 buc x 10 lei.
Conducerea entitatii a decis sa impute unui angajat acest minus din gestiune la
valoarea de inlocuire de 700 lei. La achizitia materiilor prime, entitatea a dedus TVA la
nivelul cotei de 24%.
Entitatea Alfa va efectua următoarele înregistrări contabile:

- scoaterea din gestiune a materiilor prime:
500 lei 601 = 301 500 lei

„Cheltuieli cu materiile Materii prime
prime”
- recunoaşterea venitului cuvenit pe baza deciziei de imputare:
700 lei 4282 = 7588 700 lei

„Alte creanţe în „Alte venituri din
legătură cu personalul” exploatare”
- ajustarea TVA aferenta minusului din gestiune (500 lei x 24%):
120 lei 635 = 4426 120 lei

impozite, taxe şi
Cheltuiala cu materia prima si cea cu ajustarea TVA sunt deductibile la determinarea

impozitului pe profit.
În cazul activelor corporale fixe achizitionate pana la 31 decembrie 2015, care

nu sunt amortizate integral, altele decât cele care sunt considerate bunuri de capital,
ajustarea taxei se face pentru valoarea rămasă neamortizată. Ajustarea se
efectuează în funcţie de cota de taxă în vigoare la data achiziţiei activului corporal
fix. Prin valoare rămasă neamortizată se înţelege valoarea de înregistrare în
contabilitate, diminuată cu amortizarea contabilă.
Exemplu:
Cu ocazia inventarierii efectuate la 31 decembrie 2015, entitatea Alfa a constatat lipsa
a 5 calculatoare având costul total de 14.000 lei, iar amortizarea cumulată de 6.000 lei.
Bunurile au durata de amortizare de 4 ani si au fost achizitionate cu TVA de 24%.
În urma cercetărilor efectuate, s-a constatat că un angajat al entităţii a furat bunurile

respective. Astfel, la nivelul entităţii, s-a hotărât emiterea unei decizii de imputare, valoarea
de înlocuire fiind stabilită la 10.000 lei.
Prezentaţi tratamentul contabil adoptat de entitate.
105
- scoaterea din gestiune a activelor constatate lipsă la inventar (31 decembrie
2015):
6.000 lei 2813 = 2132 14.000 lei

„Amortizarea „Aparate şi instalaţii de
instalaţiilor si măsurare, control şi
mijloacelor de reglare”
transport”
8.000 lei 6583
„Cheltuieli privind
activele cedate şi alte
operaţii de capital”
- recunoaşterea venitului cuvenit pe baza deciziei de imputare:
10.000 lei 4282 = 7588 10.000 lei

„Alte creanţe în „Alte venituri din
legătură cu personalul” exploatare”
- ajustarea TVA aferenta minusului din gestiune, in functie de valoarea

neamortizata a activului (8.000 lei x 24%):
1.920 lei 635 = 4426 1.920 lei

impozite, taxe şi
Pentru venitul recunoscut în contabilitate, puteţi utiliza şi contul 7581 „Venituri

din despăgubiri, amenzi şi penalităţi” sau contul 7583 „Venituri din vânzarea activelor şi
alte operaţii de capital”.
În acest caz, venitul obţinut de 10.000 lei reprezintă un venit impozabil, iar
cheltuiala de 8.000 lei si cea de 1.920 lei sunt integral deductibile.
Cheltuielile privind stocurile si imobilizările corporale constatate lipsă din

gestiune sau degradate, neimputabile, precum şi TVA aferentă, pentru care nu aţi
încheiat contracte de asigurare, intră în categoria cheltuielilor nedeductibile. Altfel
spus, dacă un bun care a dispărut din cadrul entităţii este asigurat, cheltuiala
suportată va fi deductibilă, având în vedere că şi venitul recunoscut în urma
despăgubirii primite de la firma de asigurare reprezintă venit impozabil.
Din punct de vedere al TVA, nu se ajustează deducerea iniţială în cazul

bunurilor distruse, pierdute sau furate, în condițiile în care aceste situații sunt
demonstrate sau confirmate în mod corespunzător de persoana impozabilă.
În cazul bunurilor furate, persoana impozabilă demonstrează furtul bunurilor
pe baza actelor doveditoare emise de organele judiciare.
106
HG 1/2016 - Norme cod fiscal:

Obligaţia de a demonstra sau confirma în mod corespunzător că bunurile au fost
distruse, pierdute sau furate revine persoanei impozabile. În situaţia în care organele
de inspecţie fiscală nu consideră suficiente dovezile furnizate de persoana
impozabilă, acestea pot obliga persoana respectivă să efectueze ajustarea taxei.
Conform principiului proporţionalităţii, organele fiscale nu pot solicita
persoanei impozabile mai mult decât ceea ce este necesar pentru dovedirea
incidentului care a condus la pierderea, distrugerea sau furtul bunului, astfel încât
sarcina persoanei impozabile să nu devină practic imposibilă sau extrem de dificilă.
Exemplu:
Cu ocazia inventarierii efectuate la 31 decembrie 2015, entitatea Alfa a constatat
dispariţia a 2 utilaje având costul total de 30.000 lei, iar amortizarea cumulată de 14.000 lei.
Imobilizările corporale sunt asigurate.
În urma cercetărilor efectuate, organele de poliţie au emis dovada prin care s-a
constatat furtul bunurilor. În urma întâlnirii AGA, s-a considerat că bunurile dispărute sunt
neimputabile, deoarece nu pot fi identificate persoanele vinovate. Societatea de asigurare a
acordat despăgubirii păgubitului la nivelul sumei de 20.000 lei.

- scoaterea din gestiune a utilajelor constatate lipsă la inventar (31 decembrie
2015):
14.000 lei 2813 = 2131 30.000 lei

„Amortizarea „Echipamente tehnologice”
instalaţiilor si
mijloacelor de
transport”
16.000 lei 6583
„Cheltuieli privind
- recunoaşterea venitului aferent despăgubirii cuvenite:

20.000 lei 461 = 7581 20.000 lei
„Debitori diverşi” „Venituri din despăgubiri,
amenzi şi penalităţi”
- încasarea sumei de la societatea de asigurari:

20.000 lei 5121 = 461 20.000 lei
„Conturi la bănci în lei” „Debitori diverşi”
Operaţiunile de asigurare şi/sau de reasigurare, precum şi prestările de servicii în

legătură cu operaţiunile de asigurare şi/sau de reasigurare efectuate de persoanele
impozabile care intermediază astfel de operaţiuni sunt scutite de TVA.
Venitul obţinut de 20.000 lei reprezintă un venit impozabil, iar cheltuiala de
16.000 lei este deductibilă. Chiar dacă entitatea nu a colectat TVA, aceasta nu va ajusta
TVA dedusă la achiziţia calculatoarelor.
107
Atenţie! Dacă vă confruntaţi cu un minus din gestiune neimputabil provenit

in urma unui furt, iar bunurile nu au fost asigurate, nu veti ajusta TVA dedusă iniţial
dacă dispuneţi de dovada eliberată de organele de poliţie.
Exemplu:
Cu ocazia inventarierii efectuate la 31 decembrie 2015, entitatea Alfa a observat
dispariţia a 5 birouri şi 7 scaune, costul acestora fiind de 12.000 lei, iar amortizarea
cumulată de 3.500 lei. Entitatea a achiziţionat bunurile în august 2013, TVA dedusă fiind de
2.280 lei. La momentul dobândirii acestora, entitatea nu a considerat necesar să asigure
bunurile respective.
În urma cercetărilor efectuate, organele de poliţie au emis dovada prin care s-a
constatat furtul mobilierului. La nivelul entităţii, bunurile dispărute au fost considerate
neimputabile.

- scoaterea din gestiune a activelor constatate lipsă la inventar:
3.500 lei 2814 = 214 12.000 lei

„Amortizarea altor „Mobilier, aparatură
imobilizări corporale” birotică, echipamente de
6583 protecţie a valorilor umane
8.500 lei „Cheltuieli privind şi materiale şi alte active
activele cedate şi alte corporale”
În această situaţie, cheltuiala de 8.500 lei reprezentând valoarea neamortizată a

utilajelor reprezintă cheltuiala nedeductibila fiscal.
Legea 571/2003 Legea 227/2015

În cazul bunurilor de natura Nu se face ajustare de TVA pentru:
stocurilor degradate calitativ, care nu - bunurile de natura stocurilor
mai pot fi valorificate, nu se efectuează degradate calitativ, care nu mai pot
ajustarea TVA dacă: fi valorificate şi pentru care se face
a) degradarea calitativă a bunurilor dovada distrugerii.
se datorează unor cauze obiective
dovedite cu documente. Sunt
incluse în această categorie şi
produsele accizabile pentru care
autoritatea competentă a emis
decizie de aprobare a distrugerii;
şi (ELIMINAT)
b) se face dovada că bunurile au fost
distruse.
108
Scoaterea din evidenţă a stocurilor deteriorate, care nu mai pot fi utilizate în
activitatea economică, se poate efectua în urma operaţiunii de inventariere în urma
căreia se constată deteriorarea acestora. Având la bază propunerea de casare a
stocurilor exprimată de către comisia de inventariere, se întocmeşte un proces verbal
pentru scoaterea acestora din evidenţă. În conţinutul procesului verbal veţi prezenta
cauzele obiective care au condus la degradare şi orice alte informaţii consideraţi a fi
relevante în acest sens.
Dovada conform căreia bunurile au fost distruse poate fi reprezentată de
contractul încheiat cu o societate specializată în colectarea deşeurilor, precum şi de
alte documente din care să reiasă transmiterea bunurilor în vederea distrugerii (aviz
de însoţire a mărfurilor, proces verbal de predare etc.).
Exemplu:
În martie 2014, societatea Alfa achiziţionează materiale textile la costul de 30.000 lei,
TVA 24%, în vederea confecţionării de articole de îmbrăcăminte.
Având în vedere încetarea relaţiilor contractuale cu o serie de clienţi, societatea nu a
reuşit să consume integral în producţie materialele achiziţionate. Astfel, în aprilie 2016, în
urma inventarierii, conducerea societăţii a decis să scoată din gestiune materialele textile
rămase, având costul de 10.000 lei, acestea fiind decolorate şi nemaiputând fi utilizate.
Vom prezenta în continuare 2 scenarii:
A. Societatea face dovada că bunurile respective au fost distruse; sau
B. Societatea nu poate face dovada că bunurile respective au fost distruse.
În luna martie 2014, societatea înregistrează:

 achiziţia materiilor prime:
30.000 lei 301 = 401 37.200 lei

7.200 lei 4426
TVA deductibilă
A. Societatea face dovada că bunurile respective au fost distruse
 scoaterea din gestiune a materiilor prime:
10.000 lei 601 = 301 10.000 lei

În acest caz, societatea Alfa NU efectuează ajustarea de TVA deoarece respectă

condiţiile impuse de legislaţia fiscală.
Cheltuiala de 10.000 lei este deductibilă fiscal.
B. Societatea NU poate face dovada că bunurile respective au fost distruse
 scoaterea din gestiune a materiilor prime:
10.000 lei 601 = 301 10.000 lei

109
 ajustarea TVA aferentă stocului scos din gestiune:
2.400 lei 635 = 4426 2.400 lei

Cheltuieli cu alte impozite, TVA deductibilă
taxe...
Societatea Alfa efectuează ajustarea de TVA deoarece nu poate dovedi distrugerea

bunurilor.
Atât cheltuiala de 10.000 lei, cât şi cheltuiala de 2.400 lei sunt nedeductibile fiscal în
situaţia în care stocul nu a fost asigurat, deoarece nu se incadreaza in niciuna din situatiile
prevazute in Codul fiscal.
Ne putem confrunta cu situaţia de a scoate din gestiune stocuri cu termen de

valabilitate depăşit, care nu mai pot fi valorificate. Vom presupune că un magazin
alimentar care vinde produse lactate rămâne cu un stoc de produse nevândute,
deoarece termenul de valabilitate a fost depăşit.
Pentru scoaterea din evidenţă a bunurilor expirate puteţi întocmi Bon de
consum (Cod 14-3-4A). Acesta serveşte ca:
- document de eliberare din magazie a produselor;
- document justificativ de scădere din gestiune;
- document justificativ de înregistrare în contabilitate.
De asemenea, pentru scoaterea din gestiune a mărfurilor puteţi întocmi
formularul „Proces-Verbal de scoatere din funcţiune a mijloacelor fixe/de declasare a
unor bunuri materiale” (cod 14-2-3/aA), funcţiunea şi conţinutul minimal al acestui
document regăsindu-se în anexele 2 şi 3 la OMEF 3512/2008 privind documentele
financiar-contabile.
Aceste bunuri trebuie distruse (operaţiune care se consemnează în
procesul-verbal) şi predate către o firmă specializată în colectarea/distrugerea
produselor degradate (de exemplu, firma de salubritate), pe bază de Aviz de
însoţire a mărfii, în care veţi menţiona “Nu se facturează. Bunuri expirate. Este
interzisă valorificarea”.
2. Servicii, stocuri si activele corporale fixe, altele decât bunurile de capital
Veţi ajusta TVA dedusă iniţial aferentă serviciilor neutilizate, bunurilor de

natura stocurilor şi activelor corporale fixe, altele decât bunurile de capital, în
- dacă există modificări ale elementelor luate în considerare pentru
determinarea sumei deductibile, intervenite după depunerea Decontului de
TVA 300, cum ar fi:
- dacă a fost emisă o factură şi, ulterior, operaţiunea este anulată total sau
parţial, înainte de livrarea bunurilor sau de prestarea serviciilor;
- în cazul în care reducerile comerciale sau financiare sunt acordate după
livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor;
- în cazul refuzurilor totale sau parţiale privind cantitatea, calitatea ori
preţurile bunurilor livrate sau ale serviciilor prestate, precum şi în cazul
anulării totale ori parţiale a contractului pentru livrarea sau prestarea în
110
cauză ca urmare a unui acord scris între părţi sau ca urmare a unei
hotărâri judecătoreşti definitive şi irevocabile sau în urma unui arbitraj;
- în cazul în care cumpărătorii returnează ambalajele în care s-a expediat
marfa, pentru ambalajele care circulă prin facturare;
- atunci când pro rata definitivă, calculată la sfârşitul anului, diferă de pro
rata provizorie utilizată în cursul anului;
- cazul în care, în mod eronat, aţi dedus o sumă de taxă mai mare decât
aveaţi dreptul sau mai mică.
- atunci când vă pierdeţi dreptul de deducere a TVA, pentru bunurile mobile
nelivrate şi serviciile neutilizate, ajustare care trebuie efectuată la momentul
pierderii dreptului de deducere;
- deducerea este mai mare sau mai mică decât cea pe care aveaţi dreptul să o
operaţi.
Aşa cum observaţi, ajustarea TVA se poate efectua şi atunci când deducerea
este mai mică decât cea la care aveaţi dreptul. Astfel, puteţi ajusta taxa nededusă
aferentă serviciilor neutilizate, bunurilor de natura stocurilor şi activelor corporale
fixe, altele decât bunurile de capital, activelor corporale fixe în curs de execuţie,
constatate pe bază de inventariere, în situaţia în care câştigaţi dreptul de deducere
a TVA. În acest caz, ajustarea reprezintă exercitarea dreptului de deducere şi o veți
evidenţia în Decontul de TVA 300 aferent perioadei fiscale în care a intervenit
evenimentul care a generat ajustarea sau într-un Decont de TVA 300 ulterior. Puteți
ajunge să efectuați aceste ajustări ca urmare a unor situaţii cum ar fi:
- modificări ale obiectului de activitate;
- modificări legislative; sau
- alocarea de bunuri/servicii pentru operaţiuni care nu dau drept de deducere şi
ulterior alocarea acestora pentru realizarea de operaţiuni care dau drept de
deducere.
În această ultimă categorie sunt incluse şi vehiculele pentru care a fost limitat
dreptul de deducere, în situaţia în care fac obiectul unei livrări taxabile sau are loc o
modificare de destinaţie, respectiv sunt utilizate exclusiv pentru activităţi exceptate
de la limitarea dreptului de deducere.
În cazul în care aplicaţi regimul special de scutire şi vă înregistraţi normal în

scopuri de TVA, precum şi în cazul în care sunteţi înregistraţi în scopuri de TVA şi
solicitaţi scoaterea din evidenţa persoanelor înregistrate în scopuri de TVA, veţi
proceda la ajustarea de taxă.
ATENTIE! - HG 1/2016 – Normele de aplicare

anulată din oficiu, nu se fac ajustări ale taxei aferente serviciilor neutilizate,
bunurilor de natura stocurilor, activelor corporale fixe în curs de execuţie, fiind
supuse obligaţiei de plată a TVA colectate.
În cazul activelor corporale fixe, care nu sunt amortizate integral, altele decât
cele care sunt considerate bunuri de capital, ajustarea TVA se face pentru valoarea
rămasă neamortizată. Ajustarea se efectuează în funcţie de cota de taxă în vigoare
111
la data achiziţiei activului corporal fix. Prin valoare rămasă neamortizată se înţelege
valoarea de înregistrare în contabilitate, diminuată cu amortizarea contabilă.
În situaţia casării activelor corporale fixe, altele decât bunurile de
capital, NU se fac ajustări ale taxei deductibile.

Persoana impozabilă nu are obligaţia ajustării taxei deductibile în cazul
bunurilor distruse, pierdute sau furate, în condiţiile în care aceste situaţii sunt
demonstrate sau confirmate în mod corespunzător, în situaţii cum ar fi:
 calamităţile naturale şi cauzele de forţă majoră, demonstrate sau confirmate
în mod corespunzător;
 furtul bunurilor demonstrat pe baza actelor doveditoare emise de organele
judiciare;
 contractele de leasing financiar având ca obiect bunuri mobile corporale,
altele decât bunurile de capital, care se reziliază, iar bunurile nu sunt restituite
de utilizator în termenul prevăzut în contract, caz în care
locatorul/finanţatorul nu are obligaţia să efectueze ajustări ale taxei deduse
dacă face dovada că a iniţiat şi a efectuat demersuri pentru recuperarea
bunului, indiferent dacă la finalizarea acestor demersuri bunul este sau nu
recuperat de către societatea de leasing;
 bunurile de natura stocurilor degradate calitativ, care nu mai pot fi
valorificate şi pentru care se face dovada distrugerii;
 pierderile tehnologice sau, după caz, alte consumuri proprii, caz în care
persoana impozabilă nu are obligaţia ajustării taxei în limitele stabilite potrivit
legii ori, în lipsa acestora, în limitele stabilite de persoana impozabilă în norma
proprie de consum. În cazul depăşirii limitelor privind normele tehnologice ori
consumurile proprii, se ajustează taxa aferentă depăşirii acestora. Prin
excepţie, în cazul societăţilor de distribuţie a energiei electrice, nu se face
ajustarea taxei pentru cantităţile de energie electrică consumate la nivelul
normei proprii de consum tehnologic sau, în lipsa acesteia, la nivelul normei
aprobate de către Autoritatea Naţională de Reglementare în Domeniul Energiei
pentru fiecare societate de distribuţie a energiei electrice, care include şi
consumul propriu comercial;
 perisabilităţile, în limitele stabilite prin lege.
Aceste situatii de mai sus nu sunt exhaustive, în orice altă situaţie în care
persoana impozabilă aduce suficiente dovezi că bunurile sunt distruse, pierdute sau
furate, nu are obligaţia ajustării taxei. De asemenea, situaţiile menţionate pot fi
aplicate cumulativ, de exemplu, pentru un stoc de produse există o pierdere datorată
unor perisabilităţi, dar stocul respectiv poate fi distrus ca urmare a degradării
calitative, ceea ce conduce la neajustarea TVA.
Dispoziţii tranzitorii privind ajustarea (NOU – 1 ianuarie 2016)

Prin excepţie de la regulile generale, TVA deductibilă se ajustează
proporţional cu valoarea rămasă neamortizată la momentul la care intervin
evenimentele care impun ajustarea pentru următoarele categorii de active corporale
112
fixe care până la data de 31 decembrie 2015 nu erau considerate bunuri de
capital:
a) activele corporale fixe amortizabile a căror durată normală de utilizare
stabilită pentru amortizarea fiscală este mai mică de 5 ani, care au fost
achiziţionate sau fabricate după data aderării până la data 31 decembrie
2015, inclusiv;
b) activele corporale fixe de natura mijloacelor fixe amortizabile care fac obiectul
leasingului a căror limită minimă a duratei normale de utilizare este mai mică
de 5 ani, care au fost achiziţionate sau fabricate după data aderării până la
data 31 decembrie 2015, inclusiv.

In cazul activelor corporale fixe de natura mijloacelor fixe amortizabile care fac
obiectul leasingului, valoarea rămasă neamortizată se determină prin scăderea din
valoarea de înregistrare în contabilitate a sumelor care ar reprezenta amortizarea
contabilă, dacă bunul ar fi amortizat contabil pe perioada minimă a duratei normale
de utilizare stabilite prin Catalog.
În cazul activelor corporale fixe de mai sus pentru care dreptul de deducere se
exercită potrivit regulilor sistemului „TVA la incasare”, se ajustează taxa deductibilă
care a fost plătită furnizorului/prestatorului, proporţional cu valoarea rămasă
neamortizată la momentul la care intervin evenimentele care generează ajustarea.
3. Bunuri de capital
Precizăm de la început faptul că nu veţi efectua ajustarea taxei deductibile

aferente bunurilor de capital în situaţia în care suma care ar rezulta ca urmare a
fiecărei ajustări aferente unui bun de capital este mai mică de 1.000 lei.
Bunurile de capital cuprind:
- activele deţinute pentru a fi utilizate în producţia sau livrarea de bunuri ori în
prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terţilor sau pentru scopuri
administrative, dacă au durata normală de utilizare mai mare de un an şi
valoarea mai mare decât 2.500 lei; şi
- operațiunile de construcție, transformare sau modernizare a bunurilor
imobile, exclusiv reparațiile ori lucrările de întreținere a acestor active, chiar în
condițiile în care astfel de operațiuni sunt realizate de beneficiarul unui
contract de închiriere, leasing sau al oricărui alt contract prin care activele fixe
corporale se pun la dispoziția unei alte persoane.
Activele corporale fixe de natura mijloacelor fixe amortizabile care fac obiectul
leasingului sunt considerate bunuri de capital la locator dacă limita minimă a duratei
normale de utilizare este egală sau mai mare de 5 ani. Bunurile care fac obiectul
închirierii, leasingului, concesionării sau oricărei alte metode de punere a acestora la
dispoziţia unei persoane sunt considerate bunuri de capital aparţinând persoanei
care le închiriază, le dă în leasing sau le pune la dispoziţia altei persoane.
Pentru locatar, din punct de vedere al TVA, data la care bunul se consideră
achiziţionat este data la care se face transferul dreptului de proprietate de către
locator. Pentru taxa aferentă achiziţiei bunurilor de capital cumpărate de locatar
113
printr-un contract de leasing, perioada de ajustare începe la data de 1 ianuarie a
anului în care a avut loc transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor. Atenţie
însă, veţi efectua ajustarea pentru suma integrală a taxei deductibile aferente
bunurilor de capital, inclusiv pentru taxa plătită sau datorată înainte de data
transferului dreptului de proprietate.
Taxa deductibilă aferentă bunurilor de capital, în condiţiile în care nu se aplică

regulile privind livrarea către sine sau prestarea către sine, se ajustează:
- pe o perioadă de 20 de ani, pentru construcţia sau achiziţia unui bun imobil,
precum şi pentru transformarea sau modernizarea unui bun imobil, dacă
valoarea fiecărei transformări sau modernizări este de cel puţin 20% din
valoarea totală a bunului imobil astfel transformat sau modernizat (denumite
în continuare bunuri imobile); sau
- pe o perioadă de 5 ani, pentru bunurile de capital achiziţionate sau fabricate,
altele decât cele de mai sus.
Până la 1 ianuarie 2007, perioada de ajustare prevăzută în Codul fiscal pentru
bunurile imobile era de 5 ani. Astfel, dacă aţi achiziţionat o clădire înainte de 2007,
iar în prezent o utilizaţi în actitităţi fără drept de deducere a TVA, nu mai aveţi
obligaţia ajustării TVA, deoarece a trecut perioada de 5 ani. De asemenea, înainte de
data aderării României la UE, ajustarea se efectua ţinându-se cont şi de fracţiunile de
an, iar în prezent se face pe ani calendaristici întregi.
Taxa deductibilă aferentă bunurilor de capital reprezintă taxa achitată sau

datorată, aferentă oricărei operaţiuni legate de achiziţia, fabricarea, construcţia,
transformarea sau modernizarea acestor bunuri. Nu se supune ajustării taxa achitată
sau datorată, aferentă reparării ori întreţinerii acestor bunuri sau cea aferentă
achiziţiei pieselor de schimb destinate reparării sau întreţinerii bunurilor de capital.
După cum observaţi, există o delimitare clară între operaţiunile de modernizare şi
cele de reparaţii.
Operaţiunile de transformare sau modernizare a unor bunuri imobile sunt cele

care conduc la majorarea valorii acestora. TVA deductibilă aferentă transformării sau
modernizării unui bun imobil ori a unei părţi a acestuia se ajustează de către
entitatea la dispoziţia căreia este pus bunul imobil sau o parte a acestuia, condiţiile
fiind ca:
- lucrările de transformare sau modernizare să fi fost efectuate de către această
entitate; şi
- valoarea fiecărei transformări sau modernizări să fie de cel puţin 20% din
valoarea totală după transformarea ori modernizarea bunului imobil sau a
părţii de bun imobil.
În situaţia în care valoarea fiecărei transformări sau modernizări nu

depăşeşte 20% din valoarea totală după transformarea ori modernizarea bunului
imobil sau a părţii de bun imobil, nu trebuie să efectuaţi ajustări ale taxei. În acest
sens, veţi avea în vedere valorile reevaluate ale bunurilor respective, aşa cum sunt
înregistrate în contabilitate. Dacă bunurile aparţin unor persoane care nu au obligaţia
114
de a conduce evidenţă contabilă, veţi avea în vedere valoarea bunului imobil înainte
şi după transformare/modernizare, stabilită printr-un raport de expertiză.
În cazul bunurilor imobile, se consideră că acestea sunt folosite pentru prima
dată după transformare ori modernizare, la data semnării de către beneficiar a
procesului-verbal de recepţie definitivă a lucrărilor (procesul-verbal de recepţie la
terminarea lucrărilor) de transformare a construcţiei în cauză. În cazul lucrărilor de
transformare în regie proprie a unei construcţii, data primei utilizări a bunului după
transformare este data documentului pe baza căruia este majorată valoarea activului
corporal fix cu valoarea transformării respective.
Atât în cazul entităţilor care nu aplică sistemul „TVA la încasare”, cât şi în cazul
celor care aplică regulile sistemului, perioada de ajustare începe de la data de 1
ianuarie a anului în care:
- bunurile au fost achiziţionate sau fabricate, pentru bunurile de capital la care
ajustarea se efectuează în 5 ani, dacă acestea au fost achiziţionate sau fabricate
după 1 ianuarie 2007;
- bunurile sunt recepţionate, pentru bunurile imobile construite şi se efectuează
pentru suma integrală a taxei deductibile aferente bunului de capital, inclusiv
pentru taxa plătită sau datorată înainte de 1 ianuarie 2007, dacă anul primei
utilizări este anul 2007 sau un alt an ulterior anului aderării;
- bunurile imobile au fost achiziţionate şi se efectuează pentru suma integrală a
taxei deductibile aferente bunului de capital, inclusiv pentru taxa plătită sau
datorată înainte de 1 ianuarie 2007, dacă formalităţile legale pentru transferul
titlului de proprietate de la vânzător la cumpărător s-au îndeplinit în anul 2007
sau într-un an ulterior anului aderării;
- bunurile sunt folosite pentru prima dată după transformare sau modernizare,
pentru transformările sau modernizările bunurilor imobile, a căror valoare
este de cel puţin 20% din valoarea totală a bunului imobil transformat sau
modernizat şi se efectuează pentru suma taxei deductibile aferente
transformării sau modernizării, inclusiv pentru suma taxei deductibile aferente
respectivei transformări sau modernizări, plătită ori datorată înainte de 1
ianuarie 2007, dacă anul primei utilizări după transformare sau modernizare
este anul 2007 sau un an ulterior aderării.
ATENŢIE! Şi în cazul bunurilor de capital lipsă din gestiune care sunt imputate,
veţi efectua ajustarea taxei, sumele imputate nefiind considerate contravaloarea unor
operaţiuni în sfera de aplicare a TVA.
În situaţia în care în cursul perioadei de ajustare expiră contractul de

închiriere, leasing, concesionare sau orice alt tip de contract prin care bunul imobil
ori o parte a acestuia a fost pus/pusă la dispoziţia altei persoane şi bunul de capital
este restituit proprietarului sau persoanei care a pus bunul la dispoziţie, veţi
considera că bunul de capital constând în modernizările/transformările efectuate îşi
încetează existenţa în cadrul activităţii economice a persoanei care a utilizat bunul
respectiv. Ajustarea deducerii aferente operaţiunilor de transformare sau
modernizare se realizează pentru toată taxa aferentă perioadei rămase din perioada
de ajustare, incluzând anul în care bunul este restituit proprietarului. Dacă transferaţi
115
lucrările de modernizare/transformare cu titlu oneros proprietarului sau persoanei
care a pus bunul la dispoziţie, nu veţi mai efectua ajustarea taxei.
Dacă pe parcursul perioadei de ajustare intervin evenimente care vor genera

ajustarea în favoarea dvs sau în favoarea statului, veţi efectua ajustările pentru
acelaşi bun de capital succesiv în cadrul perioadei de ajustare ori de câte ori apar
respectivele evenimente, cu excepţia cazurilor în care este utilizată pro rata, ajustarea
făcându-se în ultima perioadă fiscală a anului calendaristic. Numărul ajustărilor poate
fi nelimitat, acesta depinzând de modificarea destinaţiei bunului respectiv în
perioada de ajustare, respectiv pentru operaţiuni care dau sau nu drept de deducere.
Atunci când înregistrarea în scopuri de TVA v-a fost anulată de organele

fiscale competente, se consideră că bunurile de capital nu sunt alocate unei activităţi
economice pe perioada în care nu aţi avut un cod valabil de TVA, fiind obligatorie
ajustarea taxei. Ajustarea va fi reflectată în ultimul Decont de TVA depus înainte de
anularea înregistrării în scopuri de TVA. După înregistrarea în scopuri de TVA, puteţi
ajusta taxa aferentă bunurilor de capital proporţional cu perioada rămasă din
perioada de ajustare.
În situaţia bunurilor de capital livrate în cadrul procedurii de executare silită,
în regim de taxare, în perioada în care nu aţi avut un cod valabil de TVA, puteţi ajusta
taxa aferentă acestora proporţional cu perioada rămasă din perioada de ajustare,
determinată în funcţie de anul în care a avut loc livrarea bunurilor respective.
Ajustarea va fi reflectată în primul Decont de TVA depus după înregistrarea în
scopuri de TVA sau într-un decont ulterior.
Începând cu anul 2007, dacă bunul de capital este utilizat total sau parţial în
alte scopuri decât activităţile economice ori pentru realizarea de operaţiuni care nu
dau drept de deducere a taxei, ajustarea deducerii se realizează pentru toată taxa
aferentă perioadei rămase din perioada de ajustare, incluzând anul în care apare
modificarea destinaţiei de utilizare şi proporţional cu partea din bunul de capital
utilizată în aceste scopuri.
În continuare, vă prezentăm un exemplu de ajustare a taxei deductibile în
situaţia în care bunul de capital este folosit integral sau parţial, pentru alte scopuri
decât activităţile economice.
Exemplu:
În data de 7 septembrie 2010, entitatea Alfa a achiziţionat un apartament cu 3 camere
pentru activitatea sa economică, costul fiind de 200.000 lei, TVA 24%.
În data de 21 martie 2012, entitatea decide să utilizeze clădirea integral în scop de
locuinţă sau pentru operaţiuni scutite fără drept de deducere.
În data de 6 februarie 2013, clădirea este din nou utilizată în cadrul unor operaţiuni
cu drept de deducere.
Prezentaţi tratamentul TVA în cazul entităţii Alfa.
Entitatea Alfa va opera în contabilitate:

- achiziţia apartamentului (7 septembrie 2010):
200.000 lei 212 = 404 248.000 lei
„Construcţii” „Furnizori de imobilizări”
116
48.000 lei 4426
„TVA deductibilă”
- ajustarea TVA în favoarea statului pentru perioada rămasă de 18 ani în sumă de

18
43.200 lei (48.000 lei x ) (21 martie 2012):
20
43.200 lei 635 = 4426 43.200 lei
impozite, taxe şi
- ajustarea TVA în favoarea entităţii pentru perioada rămasă de 17 ani în sumă de

17
40.800 lei (48.000 lei x ) (6 februarie 2013):
20
(40.800 lei) 635 = 4426 (40.800 lei)

impozite, taxe şi
Perioada de ajustare a TVA în cazul apartamentului achiziţionat este de 20 de ani, cu

începere de la 1 ianuarie 2010 şi până în anul 2029 inclusiv. În data de 21 martie 2012,
entitatea Alfa a efectuat ajustarea pentru toată taxa aferentă perioadei rămase din perioada
de ajustare (2013 - 2029), iar astfel a restituit 18 douăzecimi din TVA dedusă iniţial.
Începând cu data de 6 februarie 2013, apartamentul va fi din nou utilizat pentru
operaţiuni cu drept de deducere. Astfel, entitatea va ajusta taxa aferentă perioadei rămase de
17 ani, în favoarea sa.
Un bun imobil poate fi utilizat pentru realizarea de operaţiuni care nu dau

drept de deducere a taxei. Astfel, trebuie efectuata ajustarea taxei.
Exemplu: HG 1/2016 – Normele de aplicare

O persoană impozabilă înregistrată normal în scopuri de TVA achiziţionează
un imobil în anul 2011 în vederea desfăşurării de operaţiuni cu drept de deducere
şi deduce integral TVA la data achiziţionării în sumă de 2.000.000 lei.
În anul 2016, aceasta închiriază 30% din suprafaţa imobilului în regim de
scutire de TVA. Perioada de ajustare este de 20 de ani, cu începere de la 1 ianuarie
2011 şi până în anul 2030 inclusiv. Ajustarea trebuie să se efectueze pentru toată
taxa aferentă perioadei rămase din perioada de ajustare, respectiv 15 ani, şi
persoana respectivă trebuie să restituie 15 douăzecimi din TVA dedusă iniţial,
proporţional cu suprafaţa închiriată în regim de scutire
TVA ajustata = 2.000.000 lei x 30%/20 x 15 = 450.000 lei
Dacă în anul 2018, persoana impozabilă renunţă la închirierea acestei părţi

de 30% din imobil în regim de scutire, vor fi efectuate ajustări pozitive pentru
perioada rămasă din perioada de ajustare, respectiv 13 ani, astfel:
TVA ajustata pozitiv = 2.000.000 lei x 30%/20 x 13 = 390.000 lei
117
În cazul persoanei care a închiriat spaţiul comercial, aceasta a realizat o serie

de lucrări de modernizare în anul 2016 a căror valoare a depăşit 20% din partea
din bunul imobil după modernizare, calculată aplicând procentul de ocupare de
30% la valoarea bunului imobil, reevaluat, aşa cum este înregistrat în contabilitatea
persoanei care este proprietarul bunului imobil, înainte de efectuarea acestor
lucrări, la care se adaugă contravaloarea lucrărilor de modernizare.
În anul 2020 contractul de închiriere este reziliat. Pentru lucrarea de
modernizare pot exista două variante:
a) dacă persoana care a fost beneficiarul închirierii bunului transferă cu
plată contravaloarea modernizării către persoana de la care a închiriat, nu se fac
ajustări ale TVA deduse pentru modernizare, transferul fiind o operaţiune taxabilă;
b) dacă modernizarea este transferată cu titlu gratuit de către chiriaş către
persoana de la care a închiriat bunul imobil, se consideră că bunul de capital
(modernizarea) şi-a încetat existenţa în cadrul activităţii economice a chiriaşului
fiind necesară ajustarea TVA deduse pentru modernizare, corespunzător
numărului de ani rămaşi din perioada de ajustare, respectiv 16 ani.
Bunurile de capital pot fi folosite pentru realizarea de operaţiuni care dau

drept de deducere a taxei într-o măsură diferită faţă de deducerea iniţială. Şi în
aceste situaţii se impune ajustarea taxei deductibile.
Exemplu:
În data de 11 iunie 2008, entitatea Alfa a achiziţionat un hotel la costul de 10.000.000
lei, TVA 19%.
În data de 19 octombrie 2012, la parterul hotelului a fost amenajat un cazinou care
ocupă 40% din suprafaţa clădirii.
Perioada fiscală a entităţii Alfa este luna.
Activitatea de jocuri de noroc este scutită de TVA fără drept de deducere, ceea ce
înseamnă că entitatea Alfa trebuie să ajusteze taxa dedusă iniţial, în funcţie de suprafaţa
ocupată de cazinou.
Fiind vorba de un bun imobil achiziţionat după 1 ianuarie 2007, perioada de ajustare
este de 20 de ani, cu începere de la 1 ianuarie 2008 şi până la sfârşitul anului 2027.

- achiziţia hotelului (11 iunie 2008):
10.000.000 212 = 404 11.900.000

lei „Construcţii” „Furnizori de imobilizări” lei
1.900.000 4426
lei „TVA deductibilă”

16
1.520.000 lei (1.900.000 lei x ) (19 octombrie 2012):
20
118
1.520.000 635 = 4426 1.520.000
lei „Cheltuieli cu alte „TVA deductibilă” lei
impozite, taxe şi
În octombrie 2012, entitatea Alfa trebuie să ajusteze taxa aferentă perioadei rămase
din perioada de ajustare, având în vedere schimbarea destinaţiei unei părţi din clădire.
Astfel, pentru anii 2008, 2009, 2010 şi 2011, entitatea nu ajustează taxa dedusă iniţial, care
4
reprezintă 380.000 lei (1.900.000 lei x ).
20
Pentru perioada rămasă de 16 ani (2012–2027), taxa se ajustează fiind la nivelul

16
sumei de 1.520.000 lei (1.900.000 lei x ) şi se înscrie în Decontul de TVA aferent lunii
20
octombrie 2012.
Dacă ulterior partea alocată cazinoului de 40% din clădire se măreşte sau se
micşorează, entitatea Alfa va efectua ajustări suplimentare în plus sau în minus, respectând
aceleaşi criterii.
În continuare, ne vom referi la situaţiile în care avem de-a face cu achiziţii de

bunuri de capital pentru care nu cunoaştem destinaţia, respectiv dacă le vom utiliza
pentru realizarea de operaţiuni care dau drept de deducere sau pentru operaţiuni
care nu dau drept de deducere, ori pentru care nu putem determina proporţia în care
sunt sau vor fi utilizate pentru operaţiuni care dau drept de deducere şi operaţiuni
care nu dau drept de deducere. În cazul acestor achiziţii, taxa deductibilă se deduce
pe bază de pro-rata.
Ajustarea se efectuează în cadrul perioadei de ajustare, pentru o cincime sau o
douăzecime din taxa dedusă iniţial pentru fiecare an în care apar modificări ale
elementelor taxei deduse, în funcţie de pro-rata definitivă calculată la sfârşitul
fiecărui an. Faţă de ajustările prezentate mai înainte, care se fac de câte ori apare un
eveniment care conduce la ajustare, în acest caz ajustarea se va realiza anual, pe
durata întregii perioade de ajustare, atât timp cât bunul de capital este alocat unei
activităţi în cazul căreia nu se poate determina proporţia în care este utilizat pentru
operaţiuni cu drept de deducere şi fără drept de deducere.
Exemplu:
În data de 14 mai 2008, entitatea Alfa, persoană impozabilă cu regim mixt, a
achiziţionat un echipament de producţie la costul de 500.000 lei, TVA 19%. Pentru anul
2008, pro-rata provizorie utilizată este de 70%.
Iată în continuare situaţia pro-rata definitivă aferentă celor 5 ani de utilizare:
2008 2009 2010 2011 201

Pro-rata 50% 30% 60% 40% 80%

- achiziţia utilajului (14 mai 2008):
119
500.000 lei 2131 = 404 595.000 lei
„Echipamente „Furnizori de imobilizări”
tehnologice”
95.000 lei 4426
- ajustarea TVA în funcţie de pro-rata provizorie (95.000 lei x 70%) (14 mai 2008):
28.500 lei 635 = 4426 28.500 lei

impozite, taxe şi
- ajustarea TVA în funcţie de pro-rata definitivă (95.000 lei x 50%) (decembrie 2008):
19.000 lei 635 = 4426 19.000 lei

impozite, taxe şi
Pro-rata provizorie pentru anul 2008 este 70%, iar TVA dedusă este de 66.500 lei
(95.000 lei x 70%). La sfârşitul anului 2008, entitatea Alfa va efectua ajustarea taxei pe baza
pro-rata definitivă, obţinându-se suma de 47.500 lei (95.000 lei x 50%), care se compară cu
taxa dedusă pe baza pro-rata provizorie (66.500 lei), iar diferenţa de 19.000 lei (66.500 lei –
47.500 lei) se înscrie în Decontul de TVA din luna decembrie 2008 ca taxă nedeductibilă.
Această ajustare a deducerii se referă la întreaga sumă dedusă iniţial provizoriu şi
astfel acoperă şi ajustarea aferentă primei cincimi pentru bunurile de capital.
Pentru anii următori, ajustarea TVA se realizează astfel:
- TVA deductibilă de la achiziţie se împarte la 5 ani, rezultând suma de 19.000 lei (
95.000
);
5
- TVA efectiv dedusă în baza pro-rata definitivă pentru prima perioadă se împarte la
47.500
rândul său la 5 ani, rezultând suma de 9.500 lei ( );
5
- rezultatul înmulţirii TVA deductibile de 19.000 lei cu pro-rata definitivă pentru
fiecare dintre următorii 4 ani se va compara apoi cu 9.500 lei;
- diferenţa rezultată va constitui ajustarea deducerii în favoarea fie a statului, fie a
entităţii.
Ajustările pentru anii 2009, 2010, 2011 şi 2012 se realizează astfel:
Elemente 2009 2010 2011 2012

Pro-rata definitivă 30% 60% 0% 80%
Deducere autorizată 19.000 ei x 19.000 lei x 60% 19.000 lei x 19.000 lei x 80%
30% = 5.700 lei = 11.400 lei 40% = 7.600 lei = 15.200 lei
TVA deja dedusă 9.500 lei 9.500 lei 9.500 lei 9.500 lei
Deducere
1.900 lei 5.700 le
suplimentară permisă
Ajustare în favoarea
3.800 lei 1.900 lei
statului
120
- ajustarea TVA în funcţie de pro-rata definitivă (decembrie 2009):
3.800 lei 635 = 4426 3.800 lei

impozite, taxe şi
(1.900 lei) 635 = 4426 (1.900 lei)

impozite, taxe şi
1.900 lei 635 = 4426 1.900 lei

impozite, taxe şi
(5.700 lei) 635 = 4426 (5.700 lei)

impozite, taxe şi
Reamintim faptul că cheltuielile generate de TVA ca urmare a aplicării proratei, în

situaţia în care TVA este aferentă unor bunuri achiziţionate în scopul realizării de venituri
impozabile sunt deductibile integral.
Nu omiteţi faptul că aveţi obligaţia de a ţine un Registru al bunurilor de

capital care fac obiectul ajustării taxei deductibile, care să permită controlul taxei
deductibile şi al ajustărilor efectuate. Trebuie să păstraţi această situaţie pe o
perioadă care începe în momentul la care taxa aferentă achiziţiei bunului de capital
devine exigibilă şi se încheie la 5 ani după expirarea perioadei în care se poate solicita
ajustarea deducerii, împreună cu orice alte înregistrări, documente şi jurnale privind
bunurile de capital. Din conţinutul registrului, trebuie să reiasă:
- data achiziţiei, fabricării, finalizării construirii sau transformării/modernizării;
- valoarea (baza de impozitare) bunului de capital;
- taxa deductibilă aferentă bunului de capital;
- taxa dedusă; şi
- ajustările efectuate taxei.
ATENTIE! Incepand cu 1 ianuarie 2016, a fost modificata definitia bunurilor de

capital. Astfel, trebuie sa manifestati atentie sporita in situatiile in care se impune
ajustarea TVA:
121

bunurile de capital reprezintă toate activele bunurile de capital reprezintă toate activele
corporale fixe, precum și operațiunile de corporale fixe, precum şi operaţiunile de
construcție, transformare sau modernizare a transformare sau modernizare a bunurilor
bunurilor imobile, exclusiv reparațiile ori imobile/părţilor de bunuri imobile, exclusiv
lucrările de întreținere a acestor active, chiar reparaţiile ori lucrările de întreţinere a acestora,
în condițiile în care astfel de operațiuni sunt chiar în condiţiile în care astfel de operaţiuni
realizate de beneficiarul unui contract de sunt realizate de beneficiarul unui contract de
închiriere, leasing sau al oricărui alt contract închiriere, leasing sau al oricărui alt tip de
prin care activele fixe corporale se pun la contract prin care bunurile imobile/părţile de
dispoziția unei alte persoane; bunuri imobile se pun la dispoziţia unei alte
persoane cu condiţia ca valoarea fiecărei
nu sunt considerate bunuri de capital transformări sau modernizări să fie de cel
activele corporale fixe amortizabile a căror puţin 20% din valoarea bunului
durată normală de utilizare stabilită pentru imobil/părţii de bun imobil după
amortizarea fiscală este mai mică de 5 ani; - transformare/modernizare.
(ELIMINAT)
Bunurile imobile sunt considerate bunuri de
activele corporale fixe de natura mijloacelor capital indiferent dacă în contabilitatea
fixe amortizabile care fac obiectul leasingului persoanelor impozabile sunt înregistrate ca
sunt considerate bunuri de capital la stocuri sau ca imobilizări corporale. (NOU)
locator/finanțator dacă limita minimă a
duratei normale de utilizare este egală sau mai
mare de 5 ani (ELIMINAT)
bunurile care fac obiectul închirierii, bunurile care fac obiectul unui contract de
leasingului, concesionării sau oricărei alte închiriere, de leasing, de concesionare sau
metode de punere a acestora la dispoziţia unei oricărui alt tip de contract prin care bunurile se
persoane sunt considerate bunuri de capital pun la dispoziţia unei persoane, sunt considerate
aparţinând persoanei care le închiriază, le dă în bunuri de capital aparţinând persoanei care le
leasing sau le pune la dispoziţia altei persoane. închiriază, le dă în leasing sau le pune la
dispoziţia altei persoane.
Operaţiunile de transformare sau
modernizare a bunurilor imobile/părţilor de
bunuri imobile care sunt considerate bunuri
de capital, efectuate de beneficiarul unui
astfel de contract, aparţin beneficiarului
până la sfârşitul contractului respectiv.
(NOU)
taxa deductibilă aferentă bunurilor de capital taxa deductibilă aferentă bunurilor de capital
reprezintă taxa achitată sau datorată, aferentă reprezintă taxa achitată sau datorată, aferentă
oricărei operaţiuni legate de achiziţia, oricărei operaţiuni legate de achiziţia, fabricarea,
fabricarea, construcţia, transformarea sau construcţia, transformarea sau modernizarea
modernizarea acestor bunuri, exclusiv taxa a căror valoare este de cel puţin 20% din
achitată sau datorată, aferentă reparării ori valoarea bunului imobil/părţii de bun imobil
întreţinerii acestor bunuri sau cea aferentă după transformare/modernizare (NOU),
achiziţiei pieselor de schimb destinate exclusiv taxa achitată sau datorată, aferentă
reparării ori întreţinerii bunurilor de capital reparării ori întreţinerii acestor bunuri sau cea
aferentă achiziţiei pieselor de schimb destinate
reparării ori întreţinerii bunurilor de capital.
122
Ajustarea TVA in cazul bunurilor de capital – incepand cu 1 ianuarie 2017
Ajustarea TVA deductibile se efectuează astfel:

a) pentru cazurile prevăzute la art 305, alin. (4) lit. a), ajustarea se efectuează în
cadrul perioadei de ajustare, pentru o cincime sau, după caz, o douăzecime
din taxa dedusă iniţial, pentru fiecare an în care apare o modificare a destinaţiei
de utilizare. Ajustarea se efectuează în perioada fiscală în care intervine
evenimentul care generează obligaţia de ajustare sau, după caz, în ultima
perioadă fiscală a fiecărui an. Prin excepţie, în cazul trecerii persoanei impozabile
de la regimul normal de taxare la regimul de scutire pentru întreprinderile mici,
precum şi în cazul livrării bunului de capital în regim de scutire, ajustarea
deducerii se face o singură dată pentru întreaga perioadă de ajustare rămasă,
incluzând anul în care apare modificarea destinaţiei de utilizare;
b) pentru cazul prevăzut la art 305, alin. (4) lit. b), ajustarea se efectuează de
persoanele impozabile care au aplicat pro rata de deducere pentru bunul de
capital. Ajustarea reprezintă o cincime sau, după caz, o douăzecime din taxa
dedusă iniţial şi se efectuează în ultima perioadă fiscală a anului calendaristic,
pentru fiecare an în care apar modificări ale elementelor taxei deduse în cadrul
perioadei de ajustare;
c) pentru cazurile prevăzute la art 305, alin. (4) lit. c) ajustarea se efectuează în
cadrul perioadei de ajustare, pentru o cincime sau, după caz, o douăzecime din
taxa nededusă iniţial, pentru fiecare an în care apare o modificare a destinaţiei de
utilizare. Ajustarea se efectuează în perioada fiscală în care intervine evenimentul
care generează ajustare sau, după caz, în ultima perioadă fiscală a fiecărui an. Prin
excepţie, în cazul trecerii persoanei impozabile de la regimul de scutire pentru
întreprinderile mici la regimul normal de taxare, precum şi în cazul livrării
bunului de capital în regim de taxare, ajustarea deducerii se face o singură dată
pentru întreaga perioadă de ajustare rămasă, incluzând anul în care apare
modificarea destinaţiei de utilizare;
d) pentru cazurile prevăzute la art 305, alin. (4) lit. d), ajustarea se efectuează în
perioada fiscală în care intervine evenimentul care generează ajustarea şi se
realizează pentru toată taxa aferentă perioadei rămase din perioada de ajustare,
incluzând anul în care apare obligaţia ajustării.
Aceste prevederi se aplică şi în cazul bunurilor de capital care la data de 1
ianuarie 2017 se află în perioada de ajustare (5 sau 20 de ani), pentru situaţiile de la
art 305, alin. (4) lit. a) şi c) care intervin începând cu data de 1 ianuarie 2017.
HG 284/2017 - Norme de aplicare:

Ajustarea taxei se evidenţiază în Decontul de TVA aferent perioadei fiscale
în care a intervenit evenimentul care a generat ajustarea şi/sau, după caz, în
decontul ultimei perioade fiscale a anului. Ajustarea reprezintă exercitarea
dreptului de deducere, atunci când persoana impozabilă câştigă dreptul de
deducere, denumită în continuare ajustare pozitivă, sau anularea totală sau
parţială a deducerii exercitate în situaţia în care persoana impozabilă pierde
dreptul de deducere, denumită în continuare ajustare negativă.
Numărul ajustărilor poate fi nelimitat, acesta depinzând de evenimentele
123
care modifică destinaţia bunului respectiv în perioada de ajustare, respectiv

pentru operaţiuni care dau sau nu drept de deducere. După expirarea perioadei de
ajustare nu se mai fac ajustări ale taxei deductibile aferente bunurilor de capital.

anulată din oficiu, se consideră că bunurile de capital nu sunt alocate unei activităţi
economice pe perioada în care nu au avut un cod valabil de TVA, fiind obligatorie
ajustarea TVA.
Persoanele impozabile cărora li s-a anulat înregistrarea în scopuri de TVA
până la data de 31 decembrie 2016 inclusiv şi care sunt reînregistrate în scopuri
de TVA după data de 1 ianuarie 2017 au dreptul să efectueze o ajustare pozitivă
pentru o cincime sau o douăzecime din taxa dedusă iniţial aferentă bunurilor de
capital existente la data anulării codului de TVA în primul Decont depus după data
înregistrării sau, după caz, într-un decont ulterior.
De asemenea, în anii următori, vor efectua ajustări pozitive în decontul de TVA
din ultima perioadă fiscală a fiecărui an, în aceleaşi condiţii, până la finele
perioadei de ajustare, cu excepţia situaţiei în care intervine un alt eveniment care să
genereze altă ajustare. Dacă bunurile de capital existente la data anulării codului de
TVA sunt livrate în regim de taxare în perioada în care persoanele impozabile au avut
codul de TVA anulat, acestea pot ajusta taxa aferentă acestora proporţional cu
perioada rămasă din perioada de ajustare, determinată în funcţie de anul în care a
avut loc livrarea bunurilor respective, iar valoarea suplimentară a taxei de dedus se
limitează la valoarea taxei colectate pentru livrarea bunurilor de capital. Ajustarea se
reflectă în primul decont de taxă depus după înregistrarea în scopuri de TVA a
persoanei impozabile sau, după caz, într-un decont ulterior.
Persoanele impozabile cărora li se anulează înregistrarea în scopuri de TVA

după data de 1 ianuarie 2017 trebuie să efectueze o ajustare negativă pentru
bunurile de capital existente la data anulării codului de TVA care se reflectă, pentru
anul în care codul de TVA a fost anulat, în ultimul decont de taxă depus pentru
perioada fiscală în care a fost anulată înregistrarea în scopuri de TVA a persoanei
impozabile, pentru o cincime sau o douăzecime din taxa dedusă iniţial.
Dacă în anii următori persoana impozabilă nu este reînregistrată în scopuri de
TVA, va efectua ajustări negative pentru o cincime sau o douăzecime din taxa dedusă
iniţial în Declaraţia 307 aferentă ultimei luni a fiecărui an, în aceleaşi condiţii, până
la finele perioadei de ajustare, cu excepţia situaţiei în care intervine un alt eveniment
care să genereze altă ajustare. Dacă persoana impozabilă este reînregistrată în
scopuri de TVA în acelaşi an în care codul său a fost anulat, va avea dreptul să
efectueze o ajustare pozitivă pentru o cincime sau o douăzecime din taxa dedusă
iniţial aferentă bunurilor de capital existente la data anulării codului de TVA în
primul decont depus după data reînregistrării sau, după caz, într-un decont ulterior.
Dacă persoana impozabilă a livrat bunurile de capital în regim de taxare în
perioada în care nu a avut un cod valid de TVA, în acelaşi an în care i s-a anulat
înregistrarea, aceasta va avea dreptul să efectueze o ajustare pozitivă pentru o
cincime sau o douăzecime din taxa dedusă iniţial, în primul decont depus după data
reînregistrării sau, după caz, într-un decont ulterior.
124
Persoanele impozabile care se reînregistrează în scopuri de TVA după data de

1 ianuarie 2017, indiferent dacă înregistrarea în scopuri de TVA le-a fost anulată
înainte sau după data de 1 ianuarie 2017, îşi pot exercita dreptul de deducere pentru
achiziţiile de bunuri de capital efectuate în perioada în care au avut codul de TVA
anulat, prin înscrierea taxei în primul Decont de TVA depus după înregistrare sau,
după caz, într-un decont ulterior. În acelaşi decont de taxă, persoana impozabilă are
obligaţia de a ajusta TVA dedusă, corespunzător perioadei în care a avut codul de
TVA anulat.
Persoanele impozabile care se reînregistrează în scopuri de TVA după data de

1 ianuarie 2017, indiferent dacă înregistrarea în scopuri de TVA le-a fost anulată
înainte sau după data de 1 ianuarie 2017, care au efectuat în perioada în care nu au
avut un cod valid de TVA, livrarea în regim de taxare a bunurilor de capital
achiziţionate în aceeaşi perioadă, pot ajusta taxa aferentă bunurilor de capital
respective, proporţional cu perioada rămasă din perioada de ajustare, determinată în
funcţie de anul în care a avut loc livrarea bunurilor respective. Ajustarea pozitivă se
înscrie în primul decont de taxă depus după reînregistrarea în scopuri de TVA sau,
după caz, într-un decont ulterior. Valoarea suplimentară a taxei de dedus se limitează
la valoarea taxei colectate pentru livrarea bunurilor de capital.
În situaţia în care persoana impozabilă căreia i se anulează înregistrarea în

scopuri de TVA nu a efectuat ajustările de taxă în decontul de TVA sau a efectuat
ajustări incorecte, ajustarea se reflectă în Declaraţia 307.
H. Reguli privind sistemul „TVA la încasare”

Pentru anul 2013, entităţile înregistrate normal în scopuri de TVA care, în
perioada 1 octombrie 2011 – 30 septembrie 2012, au avut o cifră de afaceri în scopuri
de TVA mai mică decât 2.250.000 lei, au fost obligate sa aplice sistemul „TVA la
încasare”.
In MOf nr. 809 din 19 decembrie 2013 a fost publicata OUG nr. 111/2013 care
a precizat faptul ca TVA la încasare a devenit opțional începând cu 1 ianuarie 2014,
plafonul de 2.250.000 lei ramanand nemodificat.
Recomandare! Dacă încasaţi facturile emise către clienţi la perioade mari de
timp şi nu aveţi achiziţii semnificative care să genereze TVA de rambursat, atunci ar fi
de preferat să optaţi pentru aplicarea sistemului „TVA la încasare”.
Societăţile care desfăşoară comerţ cu amănuntul ar trebui să renunţe la
sistemul „TVA la încasare”, din moment ce oricum livrările de bunuri sau prestările
de servicii sunt încasate pe loc. Astfel, ar beneficia de deducerea TVA aferentă
achiziţiior efectuate la data facturilor şi nu la plata acestora, bineînţeles asta şi dacă
furnizorul la rândul lui nu aplică sistemul „TVA la încasare”.
Dacă încasaţi facturile emise într-un interval scurt de timp sau intenţionaţi să
efectuaţi o invetiţie majoră care va genera TVA de rambursat, ar fi poate mai bine să
aplicaţi sistemul normal de TVA. Astfel, principalul avantaj va fi acela că TVA aferentă
125
achiziţiilor de la societăţile care nu aplică nici ele sistemul „TVA la încasare” va fi
dedusă imediat, fără a aştepta momentul plăţii facturilor către furnizori, deci, implicit,
posibilitatea de a aplica pentru rambursare de TVA mai rapid.
1. Deducerea TVA aferentă facturilor primite
În continuare, ne referim la cele două situaţii în care beneficiarul se poate afla:

- beneficiarul aplică sistemul „TVA la încasare”; sau
- beneficiarul nu aplică sistemul „TVA la încasare”.
Dacă aplicaţi sistemul „TVA la încasare”, pentru facturile primite de la
furnizori, nu veţi mai deduce TVA în luna (trimestrul) în care acestea au fost emise, ci
în luna (trimestrul) în care le-aţi achitat, indiferent dacă furnizorii aplică sau nu
sistemul “TVA la încasare”.
Exemplu:
În data de 7 martie 2016, entitatea Alfa a achiziţionat mărfuri de la entitatea Barsin în
valoare de 2.000 lei, plus TVA 20%. Factura va fi plătită prin bancă în data 21 iunie 2016.
Entitatea Alfa aplică sistemul „TVA la încasare”.
Entitatea Alfa va înregistra în contabilitate:

- achiziţia mărfurilor (7 martie 2016):
2.000 lei 371 = 401 2.400 lei

„Mărfuri” „Furnizori”
400 lei 4428
„TVA neexigibilă”
- plata facturii către furnizor (21 iunie 2016):
2.400 lei 401 5121 2.400 lei

„Furnizori” „Conturi la bănci în lei”
- exigibilitatea TVA aferentă facturii (21 iunie 2016):
400 lei 4426 = 4428 400 lei

„TVA deductibilă” „TVA neexigibilă”
Indiferent dacă furnizorul Barsin aplică sau nu sistemul „TVA la încasare”, regulile
sunt aceleaşi. Astfel, dacă entitatea Alfa declară şi achită TVA la bugetul de stat LUNAR,
atunci ea nu îşi va deduce TVA în luna martie 2016 (luna primirii facturii), ci în luna iunie
2016 (luna plăţii ei).
Dacă societatea declară şi achită TVA la bugetul de stat TRIMESTRIAL, atunci ea nu
îşi va deduce TVA în trimestrul I 2016 (trimestrul în care a primit factura), ci în trimestrul II
2016 (trimestrul în care a plătit factura).
Chiar dacă nu aplicaţi sistemul „TVA la încasare” dar achiziţionaţi bunuri şi

servicii de la entităţi care aplică sistemul „TVA la încasare”, vă veţi putea deduce TVA
din facturile primite numai în momentul în care le veţi plăti.
126
Dacă nu aplicaţi sistemul „TVA la încasare” şi achiziţionaţi bunuri şi servicii de
la entităţi care, deasemenea, nu aplică sistemul „TVA la încasare”, vă veţi deduce TVA
aferentă facturilor primite conform regulilor generale de exigibilitate, respectiv la
data facturii.
CONCLUZIE!
Avem dreptul de a deduce TVA aferentă facturilor primite astfel:
Beneficiarul Furnizorul Deducerea TVA

Beneficiarul aplică Furnizorul aplică sistemul TVA se deduce la plata
sistemul „TVA la încasare” „TVA la încasare” facturii
Beneficiarul aplică Furnizorul nu aplică TVA se deduce la plata
sistemul „TVA la încasare” sistemul „TVA la încasare” facturii
Beneficiarul nu aplică Furnizorul aplică sistemul TVA se deduce la plata
sistemul „TVA la încasare” „TVA la încasare” facturii
Beneficiarul nu aplică Furnizorul nu aplică TVA se deduce la data
sistemul „TVA la încasare” sistemul „TVA la încasare” facturii
2. Colectarea TVA aferentă facturilor emise
În continuare, ne referim la cele două situaţii în care furnizorul se poate afla:

- furnizorul aplică sistemul „TVA la încasare”; sau
- furnizorul nu aplică sistemul „TVA la încasare”.
Dacă aplicaţi sistemul „TVA la încasare”, pentru facturile emise clienţilor, nu
veţi datora TVA în luna (trimestrul) în care le-aţi emis, ci în luna (trimestrul) în care
le-aţi încasat, indiferent dacă beneficiarul aplică sau nu sistemul „TVA la încasare”.
Exemplu:
În data de 25 februarie 2015, entitatea Alfa a emis o factură de prestări servicii către
un client în suma de 1.000 lei, plus TVA 24%. Factura va fi încasată prin bancă în data de 9
aprilie 2015. Entitatea Alfa aplică sistemul „TVA la încasare”.
- înregistrarea facturii emise (25 februarie 2015):
1.240 lei 4111 = 704 1.000 lei

„Clienţi” „Venituri din servicii prestate”
4428
„TVA neexigibilă” 240 lei
- încasarea facturii prin bancă (9 aprilie 2015):
1.240 lei 5121 = 4111 1.240 lei

„Conturi la bănci în lei” „Clienţi”
- exigibilitatea TVA aferentă facturii emise (9 aprilie 2015):
240 lei 4428 = 4427 240 lei

„TVA neexigibilă” „TVA colectată”
127
Indiferent dacă beneficiarul aplică sau nu sistemul „TVA la încasare”, regulile sunt
aceleaşi. Astfel, dacă entitatea Alfa declară şi achită TVA la bugetul de stat LUNAR, atunci ea
nu va datora TVA în luna februarie 2015 (luna emiterii facturii), ci în luna aprilie 2015 (luna
încasării ei).
Dacă societatea are ca perioada fiscala TRIMESTRUL, atunci ea nu va datora TVA în
trimestrul I 2015 (trimestrul în care e emis factura), ci în trimestrul II 2015 (trimestrul în
care a încasat factura).
In anul 2013, dacă ati aplicat sistemul „TVA la încasare”, trebuia sa colectati
TVA la incasare, dar nu mai tarziu de 90 de zile de la data emiterii facturii sau data la
care trebuia emisa in mod legal, chiar dacă până la acea dată nu aţi încasat factura.
Practic, acest sistem „TVA la încasare” nu a fost chiar o facilitate, ci o amânare la
plată a TVA.
Atunci când încasaţi/plătiţi parţial o factură care conţine mai multe cote de
TVA şi/sau mai multe regimuri de impozitare, aveţi dreptul de a alege
bunurile/serviciile care consideraţi că au fost încasate/plătite parţial pentru a
determina suma TVA încasată/plătită în funcţie de cote, respectiv regimul aplicabil.
Este interesant de observat cum se aplica în practică această prevedere. Ne
aşteptăm ca cel care emite o astfel de factură pe care o încasează parţial, să aleagă
operaţiunile cu cota redusă de TVA, interesul acestuia fiind de a colecta o taxă cât mai
mică, în timp ce beneficiarul va alege operaţiunile cu cota standard de TVA, deoarece
doreşte deducerea unei TVA cât mai mari.
Bineînţeles că atunci când astfel de facturi sunt încasate/plătite integral, aceste
diferenţe între furnizor şi beneficiar în ceea ce priveşte TVA recunoscută nu mai
există. Ele apar doar pe perioada în care factura respectivă a fost încasată/plătită
parţial.
Exemplu:
În data de 12 martie 2015, entitatea Alfa, o unitate farmaceutică, a emis o factură
entităţii Barsin, în următoarele condiţii:
- medicamente de uz uman la preţul de 2.000 lei, TVA 9% (180 lei);
- produse de îngrijire personală la preţul de 2.000 lei, TVA 24% (480 lei).
În data de 8 mai 2015, entitatea Alfa a încasat prin bancă suma de 2.000 lei.
Ambele entităţi aplică sistemul „TVA la încasare” şi au ca perioadă fiscală luna.
Prezentaţi tratamentul TVA în cazul celor două entităţi.

- înregistrarea facturii emise (12 martie 2015):
4.660 lei 4111 = 707 4.000 lei

mărfurilor”
4428.X 180 lei
4428.Y 480 lei
128
- încasarea parţială a facturii prin bancă (8 mai 2015):
2.000 lei 5121 4111 2.000 lei

9
- exigibilitatea TVA aferentă încasării parţiale în sumă de 165,13 lei (2.000 lei x )
109
(8 mai 2015):
165,13 lei 4428.X = 4427 165,13 lei
La încasarea parţială, entitatea Alfa a optat pentru colectarea TVA aferentă

operaţiunii cuprinse în cota redusă de TVA. Astfel, TVA datorată la bugetul de stat în luna
mai 2015 este de 165 lei.
Entitatea Barsin va înregistra în contabilitate:
- achiziţia mărfurilor de la furnizor (12 martie 2015):
4.000 lei 371 = 401 4.660 lei
180 lei 4428.X
480 lei 4428.Y
- plata parţială a facturii prin bancă (8 mai 2015):
2.000 lei 401 = 5121 2.000 lei

24
- exigibilitatea TVA aferentă plăţii parţiale în sumă de 387,09 lei (2.000 lei x ) (8
124
mai 2015):
387,09 lei 4426 = 4428.Y 87,09 lei

La plata parţială a facturii, entitatea Barsin a optat pentru deducerea TVA aferentă
operaţiunii cuprinse în sfera cotei standard de TVA. Astfel, TVA deductibilă evidenţiată la
nivelul lunii mai 2015 este de 387 lei.
Se observă astfel o diferenţă între sumele aferente TVA recunoscute de cele două
entităţi în Decontul de TVA 300 întocmit pentru luna mai 2015. Entitatea Alfa a colectat o
TVA de 165 lei, însă entitatea Barsin a dedus o TVA de 387 lei.
Dacă presupunem că restul sumei este încasată/plătită în luna iunie 2015, atunci
entitatea Alfa va colecta restul de TVA de 495 lei (660 lei – 165 lei), în timp ce entitatea
Barsin îşi va deduce TVA de 273 lei (660 lei – 387 lei). Astfel, dacă ne raportăm la cele 2 luni
(mai şi iunie 2015), atât entitatea Alfa, cât şi entitatea Barsin au evidenţiat o TVA colectată,
respectiv deductibilă de 660 lei.
129
Important! Incepand cu 1 ianuarie 2014, a fost eliminată prevederea
conform căreia TVA pentru facturile emise devine exigibilă la încasare, dar nu mai
târziu de 90 de zile de la emiterea facturii. Astfel, TVA trebuie colectată la încasarea
facturilor emise.
Atât în cazul persoanelor impozabile care continuă aplicarea sistemului TVA la
încasare, cât și al celor care ies din sistem, pentru operațiunile al căror fapt generator
a intervenit până la data de 31 decembrie 2013 inclusiv, precum și pentru facturile
emise înainte de această dată, în situația în care cea de-a 90-a zi calendaristică de la
data emiterii facturii sau de la termenul-limită prevăzut de lege pentru emiterea
facturii este ulterioară datei de 31 decembrie 2013, exigibilitatea taxei intervine la
data încasării totale sau parțiale a contravalorii bunurilor livrate/serviciilor
prestate
Dacă nu aplicaţi sistemul „TVA la încasare”, atunci respectati regulile generale

privind exigibilitatea TVA. Astfel, colectati TVA la emiterea facturilor, indiferent
dacă beneficiarul aplică sau nu sistemul „TVA la încasare”.
Exemplu:
În data de 6 iunie 2015, entitatea Alfa a emis o factură de prestări servicii către
entitatea Barsin în sumă de 7.000 lei, plus TVA 24%. Factura va fi încasată prin bancă în data
de 24 octombrie 2015. Entitatea Alfa nu aplică sistemul „TVA la încasare”, însă entitatea
Barsin aplică sistemul „TVA la încasare”.

- înregistrarea facturii emise (6 iunie 2015):
8.680 lei 4111 = 704 7.000 lei

4427 1.680 lei
- încasarea facturii prin bancă (24 octombrie 2015):
8.680 lei 5121 = 4111 8.680 l i

Indiferent dacă entitatea Barsin aplică sau nu sistemul „TVA la încasare”, entitatea
Alfa trebuie să colecteze TVA la data emiterii facturii, respectiv la 6 iunie 2015. Faptul că
factura a fost încasată în luna octombrie 2015 nu influenţează cu nimic exigibilitatea TVA.
Astfel, în Decontul de TVA 300 aferent lunii iunie (trimestrului II), entitatea va colecta
TVA la nivelul sumei de 1.680 lei.
130
CONCLUZIE!
Dupa 1 ianuarie 2014, pentru facturile emise, TVA se colecteaza astfel:
Furnizorul Beneficiarul Exigibilitate TVA

Furnizorul aplică sistemul Beneficiarul aplică TVA se colectează la
„TVA la încasare” sistemul „TVA la încasare” încasarea facturii
Furnizorul aplică sistemul Beneficiarul nu aplică TVA se colectează la
„TVA la încasare” sistemul „TVA la încasare” încasarea facturii
Furnizorul nu aplică Beneficiarul aplică TVA se colectează la data
sistemul „TVA la încasare” sistemul „TVA la încasare” emiterii facturii
Furnizorul nu aplică Beneficiarul nu aplică TVA se colectează la data
sistemul „TVA la încasare” sistemul „TVA la încasare” emiterii facturii
3. Ce reprezintă încasarea/plata unei facturi în sistemul „TVA la încasare”
ATENŢIE!!! Prin încasarea unei facturi trebuie să înţelegem orice modalitate

prin care obţinem contrapartida de la beneficiar sau de la un terţ. De asemenea, prin
plata unei facturi înţelegem orice modalitate prin care cedăm contrapartida unui
furnizor sau unui terţ. Astfel, ne putem întâlni cu următoarele situaţii:
- încasarea/plata prin bancă;
- încasarea/plata în numerar;
- încasarea/plata în natură;
- utilizarea unor instrumente de plată (cec, cambie, bilet la ordin);
- cesiune de creanţe;
- compensare.
Toate prevederile prezentate în conţinutul materialului până în acest punct se
aplică facturilor care sunt decontate astfel.
Încasarea/plata prin bancă

Pentru următorele operaţiuni, se consideră că TVA devine exigibilă la data
înscrisă în extrasul de cont sau în alt document asimilat acestuia (unele instituţii de
credit eliberează şi rapoarte de activitate, situaţii ale încasărilor şi plăţilor etc.):
- în cazul încasărilor prin bancă de tipul transfer-credit;
- în situaţia în care plata s-a efectuat prin carduri de debit sau de credit de către
cumpărător;
Exemplu:
În data de 28 iunie 2015, entitatea Alfa a emis o factură de chirie către entitatea
Barsin în sumă de 4.000 lei, plus TVA 24%. Entitatea Barsin a întocmit ordinul de plată cu
data de 30 iunie. În extrasul de cont al entităţii Alfa, suma apare încasată în data de 2 iulie
2015, iar în extrasul de cont al entităţii Barsin plata apare în data de 1 iulie 2015.
Ambele entităţi aplică sistemul „TVA la încasare” şi au ca perioadă fiscală trimestrul.
Conform Codului fiscal, TVA devine exigibilă la data înscrisă în extrasul de cont (2
iulie 2015) şi nu la data documentului de plată (30 iunie 2015).
131
- înregistrarea facturii de chirie emisă (28 iunie 2015):
4.960 lei 4111 = 706 4.000 lei

„Clienţi” „Venituri din redevenţe,
locaţii de gestiune şi chirii”
4428 960 lei
- încasarea facturii prin bancă (2 iulie 2015):
4.960 lei 5121 = 4111 4.960 lei

- exigibilitatea TVA aferentă facturii emise (2 iulie 2015):
960 lei 4428 = 4427 960 lei

Entitatea Barsin va deduce TVA la data înscrisă în extrasul de cont (1 iulie 2015) şi nu
la data documentului de plată (30 iunie 2015) si va opera în contabilitate:
- înregistrarea facturii de chirie primită (28 iunie 2015):
4.000 lei 612 = 401 4.960 lei

„Cheltuieli cu „Furnizori”
redevenţele, locaţiile de
gestiune şi chiriile”
960 lei 4428
- plata facturii prin bancă (1 iulie 2015):
4.960 lei 401 = 5121 4.960 lei

- deducerea TVA aferentă facturii primite (1 iulie 2015):
960 lei 4426 = 4428 960 lei

Astfel, în Decontul de TVA 300 aferent celui de-al treilea trimestru din 2015, entitatea
Alfa va evidenţia TVA colectată la nivelul sumei de 960 lei, iar entitatea Barsin va evidenţia
TVA deductibilă în sumă de 960 lei.
Încasarea/plata în numerar
In M.Of nr. 772 din 15 noiembrie 2012 a fost publicată Legea 208 privind
aprobarea OG 15/2012, în care se prevede:
În cazul în care, ulterior emiterii facturii, se încasează în numerar o parte sau
contravaloarea integrală a acesteia, pentru taxa aferentă acestor sume nu se aplică
regulile de exigibilitate prevăzute la art. 1342 alin. (1) şi alin. (2) lit. a). Cu alte cuvinte,
132
inclusiv pentru facturile emise, a căror contravaloare va fi încasată în numerar,
se aplică sistemul “TVA la încasare”.
Exemplu:
În data de 5 aprilie 2013, entitatea Alfa a emis o factură de prestări servicii la nivelul
sumei de 3.000 lei, plus TVA 24%. Atât furnizorul cât şi beneficiarul au convenit ca
decontarea să se facă în numerar la data de 12 iunie 2013.
Entitatea Alfa va efectua în contabilitate următoarele operaţiuni:

- înregistrarea facturii emise (5 aprilie 2013):
3 720 lei 4111 = 704 3.000 lei

4428
- încasarea facturii în numerar (12 iunie 2013):
3.720 lei 5311 4111 3.720 lei

„Casa în lei” „Clienţi”
- exigibilitatea TVA aferentă facturii emise (12 iunie 2013):
720 lei 4428 = 4427 720 lei

Beneficiarul va înregistra în contabilitate:

- evidenţierea facturii primite de la furnizor (5 aprilie 2013):
3.000 lei 628 = 401 3.720 lei

„Alte cheltuieli cu „Furnizori”
serviciile executate de
terţi”
720 lei 4428
- plata facturii în numerar (12 iunie 2013):
3.720 lei 401 = 5311 3.720 lei

„ urnizori” „Casa in lei”
- exigibilitatea TVA aferentă facturii primite (12 iunie 2013):
720 lei 4426 = 4428 720 lei

Având în vedere că factura primită a fost achitată în luna iunie 2013, beneficiarul va
deduce TVA la data plăţii acesteia, aplicând regulile sistemului „TVA la încasare”.
133
Cesiunea de creanţe
Atunci când furnizorul cesionează creanţele aferente unor facturi emise,
indiferent de preţul cesiunii creanţelor, se consideră că la data cesiunii este încasată
întreaga contravaloare a facturii respective, astfel data încasării este data cesiunii
creanţelor. În cazul în care cedentul este o persoană impozabilă care aplică sistemul
“TVA la încasare” pentru respectivele operaţiuni, exigibilitatea TVA intervine la data
cesiunii creanţelor.
Indiferent de faptul că furnizorii au cesionat creanţele, în cazul beneficiarilor
care aplică sistemul “TVA la încasare”, precum şi a celor care nu aplică acest sistem
însă au achiziţionat bunuri/servicii de la entităţi care aplică sistemul “TVA la
încasare” pentru respectivele operaţiuni, dreptul de deducere a TVA este amânat
până la data plăţii facturilor.
Exemplu:
În data de 4 februarie 2015, entitatea Alfa a emis o factură de prestări servicii către
un client în suma de 5.000 lei, plus TVA 24%. La data de 14 martie 2015, entitatea Alfa a
cesionat creanţa către entitatea Brasal, preţul cesiunii fiind de 4.500 lei. În data de 26 august
2015, entitatea Alfa a încasat de la cesionar suma de 4.500 lei.
Entitatea Alfa aplică sistemul „TVA la încasare” şi are ca perioadă fiscală luna.

- înregistrarea facturii emise (4 februarie 2015):
6.200 lei 4111 = 704 5.000 lei

4428 1.200 lei
- cesiunea creanţei aferente facturii emise (14 martie 2015):
4.500 lei 461 = 4111 6.200 l i

„Debitori diverşi” „Clienţi”
1.700 lei 654
„Pierderi din creanţe şi
debitori diverşi”
- exigibilitatea TVA aferentă facturii emise, la data cesiunii creanţei (14 martie 2015):
1.200 lei 4428 = 4427 .200 lei
- încasarea sumei de la cesionar (26 august 2015):
4.500 lei 5121 = 461 4.500 lei

„Conturi la bănci în lei” „Debitori diverşi”
Având în vedere faptul că entitatea Alfa declară şi achită TVA la bugetul de stat
LUNAR, atunci ea nu va datora TVA în luna februarie 2015 (luna emiterii facturii), nici în
134
luna august 2015 (luna în care a încasat suma de 4.500 de la cesionar), ci în luna martie
2015 (luna în care a avut loc cesiunea de creanţe).
Clientul care a primit serviciile de la entitatea Alfa îşi va deduce TVA aferentă facturii
primite atunci când va plăti datoria respectivă. Deductibilitatea TVA în cazul său nu este
influenţată de cesiunea de creanţe care a avut loc între entităţile Alfa şi Brasal.
Compensări efectuate între furnizor şi beneficiar

În cazul compensării datoriilor aferente unor facturi pentru livrări de
bunuri/prestări de servicii se consideră că furnizorul a încasat, respectiv beneficiarul
a plătit, contravaloarea bunurilor/serviciilor, la data la care se sting total sau parţial
datoriile, respectiv:
- în cazul compensărilor între persoane juridice, la data compensării;
- în cazul compensărilor în care cel puţin una dintre părţi nu este persoană
juridică, la data semnării unui proces-verbal de compensare care să cuprindă
cel puţin următoarele informaţii:
- denumirea părţilor;
- codul de înregistrare în scopuri de TVA sau codul de identificare fiscală;
- numărul şi data emiterii facturii;
- valoarea facturii, inclusiv TVA;
- valoarea compensată;
- semnătura părţilor şi data semnării procesului-verbal de compensare.
Exemplu:
În data de 8 ianuarie 2015, entitatea Alfa a emis o factură de prestări servicii către
entitatea Barsin în suma de 4.000 lei, plus TVA 24%, scadenta fiind de 60 de zile. În data de
18 februarie 2015, entitatea Barsin a vândut un utilaj entităţii Alfa la preţul de vânzare de
4.000 lei, plus TVA 24%.
În data de 9 martie 2015, cele două entităţi au întocmit Ordine de compensare pentru
suma de 4.960 lei.
Ambele entităţi aplică sistemul „TVA la încasare” şi au ca perioadă fiscală luna.

- înregistrarea facturii emise (8 ianuarie 2015):
4.960 lei 4111 = 704 4.000 lei

4428
- înregistrarea achiziţiei utilajului de la entitatea Barsin (18 februarie 2015):
4.000 lei 2131 = 401 4.960 lei

„Echipamente „Furnizori”
tehnologice”
960 lei 4428
135
- compensarea creanţei cu datoria în relaţia cu entitatea Barsin (9 martie 2015):
4.960 lei 401 = 4111 4.960 lei

„Furnizori” „Clienţi”
- exigibilitatea TVA aferentă facturii emise, la data compensării (9 martie 2015):
960 lei 4428 = 4427 960 lei

- deducerea TVA aferentă facturii primite de la entitatea Barsin, în urma compensării

(9 martie 2015):
960 lei 4426 = 4428 960 lei

Entitatea Barsin va opera în contabilitate:

- înregistrarea facturii aferente serviciilor primite (8 ianuarie 2015):
4.000 lei 628 = 401 4.960 lei

„Alte cheltuieli cu „Furnizori”
terţi”
960 lei 4428
- înregistrarea facturii emise privind utilajul vândut (18 februarie 2015):
4.960 lei 461 = 7583 4.000 lei

„Debitori diverşi” „Venituri din vânzarea
activelor şi alte operaţii de
capital”
4428 960 lei
- compensarea creanţei cu datoria în relaţia cu entitatea Alfa (9 martie 2015):
4.960 lei 401 = 461 4.960 lei

„Furnizor ” „Debitori diverşi”
- exigibilitatea TVA aferentă facturii emise, la data compensării (9 martie 2015):
60 lei 4428 = 4427 960 lei

- deducerea TVA aferentă facturii primite de la entitatea Alfa, în urma compensării (9

martie 2015):
960 lei 4426 = 4428 960 lei

136
Având în vedere că ordinul de compensare a fost întocmit şi semnat de cele două

societăţi în data de 9 martie 2015, entitatea Barsin trebuie să colecteze în acest moment TVA
în sumă de 960 lei aferentă facturii emise şi să o includă în Decontul de TVA 300 aferent lunii
martie 2013.
În urma achiziţiei efectuate, entitatea Barsin a evidenţiat o TVA neexigibilă de 960 lei,
pe care o va deduce la data compensării şi o va include în Decontul de TVA 300 aferent lunii
martie 2015.
În cazul compensării între persoane juridice, trebuie să ţineţi cont de

prevederile HG 685/1999 pentru aprobarea Normelor metodologice privind
monitorizarea datoriilor nerambursate la scadenţă ale contribuabililor. Astfel:
- pentru facturi cu sume restante mai vechi de 30 de zile şi care au o valoare
individuală mai mare de 10.000 lei, compensarea trebuie realizată pe baza
ordinului de compensare emis de IMI (Institutul de Management şi
Informatică);
- pentru facturile care nu au depăşit cele 30 de zile, indiferent de valoarea
individuală a acestora (mai mică sau mai mare de 10.000 lei):
- compensarea se va realiza prin IMI, în cazul în care persoanele juridice
optează să intre în sistemul de compensare;
- compensarea se realizează pe baza ordinelor de compensare, în cazul în
care persoanele juridice nu optează să intre în sistemul de compensare.
4. Cine aplica sistemul „TVA la încasare” şi operaţiunile supuse regimului

„TVA la încasare”
Sistemul “TVA la încasare” poate fi aplicat numai de către persoanele

impozabile înregistrate în scopuri de TVA care au sediul activităţii economice în
România, adică sunt stabilite în România.
Iată o serie de categorii de entităţi care NU pot aplica sistemul TVA la încasare:
- persoanele impozabile care nu sunt stabilite în România, dar sunt înregistrate
în România în scopuri de TVA, direct sau prin reprezentant fiscal;
- persoanele impozabile care au sediul activităţii economice în afara României
dar sunt stabilite în România prin sediu fix, cum ar fi sucursale sau alte sedii
secundare, fără personalitate juridică;
- persoanele impozabile stabilite în România care fac parte dintr-un grup fiscal
unic (grup de TVA).
Entităţile care aplică sistemul “TVA la încasare” vor trebui să scrie pe facturile
emise, în dreptul operaţiunilor pentru care se aplică regulile sistemului, menţiunea
„TVA la încasare”, cu câteva excepţii.
Sistemul “TVA la încasare” trebuie aplicat numai pentru operaţiunile pentru
care locul livrării sau locul prestării se consideră a fi în România. Există totuşi o serie
de operaţiuni pentru care aceste entităţi au obligaţia să aplice regulile generale de
exigibilitate şi astfel nu vor mai înscrie această menţiune în conţinutul facturilor.
137
Astfel, este important de precizat că menţiunea “TVA la încasare” nu se scrie pe
toate facturile emise de către cei care aplică sistemul “TVA la încasare”. Pot fi cazuri
în care o entitate, chiar dacă aplică sistemul “TVA la încasare”, nu prezintă în
conţinutul facturilor această menţiune.
IMPORTANT! Privind din punctul de vedere al furnizorilor, entităţile care fac

parte din sistemul “TVA la încasare” nu aplică aceste reguli pentru următoarele
categorii de operaţiuni:
- operaţiunile care nu au locul livrării/prestării în România (operaţiuni
neimpozabile în România – exporturi, livrari intracomunitare);
- livrările de bunuri/prestările de servicii pentru care beneficiarul este persoana
obligată la plata taxei (operaţiuni pentru care se aplică taxarea inversă);
- livrările de bunuri/prestările de servicii scutite de TVA;
- operațiunilor supuse regimurilor speciale pentru agenţiile de turism, pentru
bunurile livrate în regim second-hand, opere de artă, obiecte de colecţie şi
antichităţi şi pentru aurul de investiţii;
- livrările de bunuri/prestările de servicii realizate către o persoană afiliată.
5. Regimul operaţiunilor desfăşurate între persoane afiliate
Între persoanele afiliate, preţul la care se transferă bunurile corporale sau

necorporale sau se prestează servicii reprezintă preţ de transfer.
ATENŢIE! Aşa cum şi cifra de afaceri contabilă este diferită de cifra de afaceri
în scopuri de TVA, la fel şi definiţia persoanelor afiliate din punct de vedere contabil
este diferită de cea fiscală. În vederea aplicării corecte a prevederilor sistemului „TVA
la încasare”, trebuie să ţinem cont de definiţia fiscală a persoanelor afiliate şi nu de
cea contabilă.
Din punct de vedere fiscal, o persoană juridică este afiliată cu altă persoană
juridică dacă:
- prima persoană juridică deţine, în mod direct sau indirect, inclusiv deţinerile
participare sau al drepturilor de vot la cealaltă persoană juridică sau dacă
deţine controlul asupra persoanei juridice;
- a doua persoană juridică deţine, în mod direct sau indirect, inclusiv deţinerile
participare sau al drepturilor de vot la prima persoană juridică; sau
- o persoană juridică terţă deţine, în mod direct sau indirect, inclusiv deţinerile
participare sau al drepturilor de vot atât la prima persoană juridică, cât şi la
cea de-a doua.
O persoană fizică este afiliată cu o persoană juridică dacă persoana fizică

deţine, în mod direct sau indirect, inclusiv deţinerile persoanelor afiliate, minimum
25% din valoarea/numărul titlurilor de participare sau al drepturilor de vot deţinute
la persoana juridică sau dacă deţine controlul în mod efectiv la persoana juridică.
138
O persoană fizică este afiliată cu altă persoană fizică, dacă acestea sunt
soţ/soţie sau rude până la gradul al III-lea inclusiv.
Rudenia este în linie dreaptă în cazul descendenţei unei persoane dintr-o altă
persoană şi poate fi ascendentă sau descendentă. Rudenia este în linie colaterală
atunci când rezultă din faptul că mai multe persoane au un ascendent comun. Gradul
de rudenie se stabileşte astfel:
- în linie dreaptă, după numărul naşterilor astfel: copiii şi părinţii sunt rude de
gradul întâi, iar nepoţii şi bunicii sunt rude de gradul al doilea;
- în linie colaterală, după numărul naşterilor, urcând de la una dintre rude până
la ascendentul comun şi coborând de la acesta până la cealaltă rudă astfel:
fraţii sunt rude de gradul al doilea, unchiul sau mătuşa şi nepotul sunt de
gradul al treilea, iar verii primari sunt de gradul al patrulea.
În cazul în care emiteţi facturi către o persoană afiliată, indiferent dacă

aplicaţi sau nu sistemul „TVA la încasare”, trebuie să colectaţi TVA la data facturii, şi
nu la data încasării ei. Partea neplăcută este că dacă entitatea care primeşte factura
aplică sistemul „TVA la încasare”, atunci va deduce TVA aferentă doar în momentul
plăţii facturii, chiar dacă furnizorul a colectat TVA la data emiterii facturii.
Exemplu:
Entitatea Alfa deţine 60% din părţile sociale ale entităţii Barsin. Ambele societăţi
aplică sistemul „TVA la încasare” şi au ca perioadă fiscală trimestrul. În data de 18 martie
2015, entitatea Alfa emite o factură de prestări servicii către entitatea Barsin în sumă de
10.000 lei, plus TVA 24%.
În data de 4 mai 2015, entitatea Barsin achită prin bancă furnizorului datoria
respectivă.
Care este momentul în care TVA devine exigibilă pentru cele 2 societăţi?
Având în vedere că cele două entităţi sunt persoane afiliate, entitatea Alfa este
obligată să colecteze TVA la data emiterii facturii şi să evidenţieze suma în Decontul de TVA
300 aferent primului trimestru al anului 2015. Astfel, înregistrările contabile efectuate sunt:
- înregistrarea facturii emise (18 martie 2015):
12.400 lei 4111 = 704 10.000 lei

4427 2.400 lei
- încasarea creanţei de la entitatea Barsin (4 mai 2015):
12.400 lei 5121 = 4111 12.400 ei

Entitatea Barsin va efectua următoarele înregistrări contabile:

- înregistrarea facturii aferente serviciilor primite (18 martie 2015):
10.000 lei 628 = 401 12.400 lei

„Alte cheltuieli cu „Furniz ri”
139
terţi”
2.400 lei 4428
- plata datoriei către furnizorul Alfa (4 mai 2015):
12.400 lei 401 = 5121 12.400 lei

- deducerea TVA aferentă facturii primite, la data plăţii (4 mai 2015):
2.400 lei 4426 = 4428 2.400 lei

După cum observaţi, beneficiarul îşi va deduce TVA la data plăţii facturii, respectiv în
4 mai 2015 şi va include suma în Decontul de TVA 300 întocmit pentru cel de-al doilea
trimestru al anului 2015.
Dacă entităţile nu ar fi fost persoane afiliate, atunci:

- în Decontul de TVA 300 aferent celui de-al doilea trimestru al anului 2015, entitatea
Alfa ar fi raportat TVA colectată la nivelul sumei de 2.400 lei, având in vedere faptul
că în 4 mai 2015 a încasat creanţa de la client;
- în Decontul de TVA 300 aferent celui de-al doilea trimestru al anului 2015, entitatea
Barsin ar fi raportat TVA deductibilă de 2.400 lei, ţinând cont că plata a fost efectuată
în această perioadă fiscală.
CONCLUZIE!
Presupunând că furnizorul şi beneficiarul sunt persoane afiliate, regulile sunt
următoarele:
Furnizorul Beneficiarul Exigibilitat TVA

Furnizorul colectează TVA la
Furnizorul aplică sistemul Beneficiarul aplică sistemul data facturii.
„TVA la încasare „TVA la încasare” Beneficiarul deduce TVA la
data plăţii facturii.
Furnizorul aplică sistemul Beneficiarul nu aplică data facturii.
„TVA la încasare” sistemul „TVA la ncasare” Beneficiarul deduce TVA la
data facturii.
Furnizorul nu aplică sistemul Beneficiarul aplică sistemul data facturii.
„TVA la încasare” „TVA la încasare” Beneficiarul deduce TVA la
data plăţii facturii.
Furnizorul nu aplică sistemul Beneficiarul nu aplică data facturii.
„TVA la încasare” sistemul „TVA la încasare” Beneficiarul deduce TVA la
data facturii.
140
In practica, este destul de dificil de aplicat aceste reguli. Poate exista o relatie
de afiliere indirecta intre partenerii comerciali care sa nu fie adusa la cunostinta
departamentului contabil, iar astfel tratamentul aplicat sa nu fie cel corect. De aceea,
trebuie manifestata o atentie sporita acestor tipuri de legaturi.
Exemplu:
Presupunem ca Stefan este asociat unic in societatea Alfa, iar Mihai este asociat unic
in societatea Barsin.
Desi niciuna din cele 2 societati nu detine actiuni/parti sociale in cealalta, firmele
sunt parti afiliate in mod indirect, deoarece Stefan si Mihai sunt parti afiliate, fiind frati (rude
de gradul II).
6. Intrarea în sistemul „TVA la încasare”
Incepand cu 1 ianuarie 2014, persoanele impozabile cu sediul activitătii

economice în România care se înregistrează în scopuri de TVA conform art. 316 în
cursul anului şi care optează pentru aplicarea sistemului TVA la încasare, vor aplica
aceste reguli începând cu data înregistrării în scopuri de TVA.
In MOf nr 403 din 27 mai 2016 a fost publicat OPANAF 1503/2016 pentru
aprobarea Procedurii de înregistrare, la cerere, în Registrul persoanelor impozabile
care aplică sistemul TVA la încasare şi a Procedurii de radiere, la cerere sau din oficiu,
din Registru. De abia acum se abrogă OPANAF 339/2013 pentru aprobarea
Procedurii de înregistrare si de radiere, din oficiu, în/din Registrul persoanelor
impozabile care aplică sistemul TVA la încasare.
Entitati înregistrate în scopuri de TVA

Entitatile care optează să aplice sistemul TVA la încasare depun Formularul
097 până la data de 25 ianuarie inclusiv, daca cifra de afaceri din anul precedent nu
a depăşit plafonul de 2.250.000 lei. Acestea sunt înscrise în Registrul persoanelor
impozabile care aplică sistemul TVA la încasare (Registru) până la data de 1 a
perioadei fiscale următoare celei în care a fost depusă notificarea.
Entitatile aplică sistemul TVA la încasare începând cu prima zi a celei de-a
doua perioade fiscale din anul următor celui în care nu a depăşit plafonul de
2.250.000 lei (1 februarie sau 1 aprilie), cu condiţia ca la data exercitării opţiunii să
nu fi depăşit plafonul pentru anul în curs.
Entitati care se înregistrează în scopuri de TVA în cursul anului

Entitatile care se înregistrează în scopuri de TVA în cursul anului pot opta
pentru aplicarea sistemului TVA la încasare începând cu data înregistrării în scopuri
de TVA. Acestea trebuie să depună la organul fiscal, odată cu Declaraţia de
înregistrare/menţiuni 010/070/020 prin care se solicită înregistrarea în scopuri de
TVA, Formularul 097 din care să rezulte că optează pentru aplicarea sistemului
începând cu data înregistrării în scopuri de TVA.
În situaţia în care Formularul 097 se depune ulterior înregistrării în scopuri
de TVA, atunci entitatea va putea aplica regulile sistemului TVA la incasare începând
cu prima zi a celei de-a doua perioade fiscale din anul următor.
141
Persoana impozabilă care optează pentru aplicarea sistemului TVA la încasare
este obligată să aplice sistemul respectiv cel puțin până la sfârsitul anului
calendaristic în care a optat pentru aplicarea sistemului, cu exceptia situatiei în care,
în cursul aceluiasi an, cifra de afaceri depăseste plafonul de 2.250.000 lei.
Dacă în primul an de aplicare a sistemului TVA la încasare persoana impozabilă

nu depăseste plafonul de 2.250.000 lei, poate aplica sistemul TVA la încasare până la
sfârsitul perioadei fiscale următoare celei în care plafonul de 2.250.000 lei, calculat
pentru fiecare an calendaristic în parte, a fost depăsit pe parcursul unui an
calendaristic.
Orice persoană impozabilă care a optat pentru aplicarea sistemului TVA la
încasare si care nu depăseste în cursul unui an plafonul de 2.250.000 lei poate
renunta la aplicarea sistemului respectiv oricând în cursul anului, prin depunerea
unei notificări la organul fiscal între data de 1 si 25 ale lunii urmatoare perioadei
fiscale pe care o are, cu exceptia primului an în care a optat pentru aplicarea
sistemului.
Se consideră că persoana impozabilă a optat în mod tacit pentru continuarea
aplicării sistemului TVA la încasare, neavând obligatia să depună notificarea, dacă în
anul precedent a aplicat sistemul TVA la încasare si cifra sa de afaceri nu a depăsit
plafonul de 2.250.000 lei.
Persoanele impozabile care la data de 1 ianuarie 2014 aplicau sistemul TVA la

încasare:
a) puteau continua aplicarea sistemului TVA la încasare, fără depunerea vreunei
notificări, dacă erau eligibile pentru aplicarea acestui sistem, caz în care se
considera că au optat pentru continuarea aplicării sistemului;
b) puteau solicita oricând în cursul anului 2014 să fie radiate din Registrul
persoanelor impozabile care aplică sistemul TVA la încasare prin depunerea
Formularului 097 la organul fiscal, chiar dacă sunt eligibile pentru aplicarea
sistemului, anul 2014 nefiind considerat primul an în care au optat pentru
aplicarea sistemului TVA la încasare. Organul fiscal operează radierea din
Registrul persoanelor impozabile care aplică sistemul TVA la încasare
începând cu data de 1 a perioadei fiscale următoare celei în care a fost depusă
notificarea. Până la data radierii, persoanele impozabile trebuie să aplice
sistemul TVA la încasare.
7. Ieşirea din sistemul „TVA la încasare”
OPANAF 1503/2016 detaliaza 3 situatii cu care ne putem intalni:

- radierea, la cerere, din Registru a persoanelor a caror cifră de afaceri nu a
depăşit plafonul de 2.250.000 lei;
- radierea, la cerere sau din oficiu, din Registru a persoanelor a caror cifră de
afaceri a depăşit plafonul de 2.250.000 lei;
- radierea, din oficiu, din Registru a persoanelor cărora le-a fost anulată, la
cerere sau din oficiu de organul fiscal, înregistrarea în scopuri de TVA.
142
Radierea in cazul in care CA < 2.250.000 lei
Trebuie sa tinem cont de faptul ca Formularul 097 prin care se solicita radierea
din Registru nu poate fi depus în primul an în care o entitate a optat pentru aplicarea
sistemului TVA la încasare.
Entitatile care doresc sa renunţe la sistemul TVA la încasare depun Formularul
097 oricând în cursul anului, între data de 1 şi 25 ale lunii si sunt radiate din
Registru începând cu data de 1 a perioadei fiscale următoare celei în care a fost
depusă notificarea.
Exemplu:
Entitatea Alfa s-a inregistrat in scopuri de TVA in martie 2015, moment in care a optat pentru
sistemul TVA la incasare. Aceasta are ca perioada fiscala trimestrul.
In data de 21 august 2016, aceasta a depus Formularul 097 prin care solicita radierea din
Registru.
Care este data de la care entitatea Alfa nu mai aplica sistemul TVA la incasare?
Avand in vedere ca are ca perioada fiscala trimestrul, entitatea Alfa va fi radiata din Registru
incepand cu data de 1 octombrie 2016. Astfel, in perioada 21 august 2016 – 30 septembrie 2016
entitatea aplica in continuare toate regulile aferente sistemului TVA la incasare.
Radierea in cazul in care CA > 2.250.000 lei

Entitatile care depasesc plafonul de 2.250.000 lei au obligaţia să depună
Formularul 097 până la data de 25 inclusiv a lunii următoare perioadei fiscale în care
au depăşit plafonul. Organul fiscal prelucreaza notificarea în maximum 1 zi
lucrătoare de la depunere, iar entitatea care a depus-o este radiata din Registru
începând cu data de 1 a celei de-a doua perioade fiscale următoare celei în care
plafonul a fost depăşit.
Aceste reguli sunt aplicabile şi entitatilor care au depăşit plafonul de 2.250.000
lei în anul calendaristic în care au optat pentru aplicarea sistemului TVA la încasare.
Entitatile care nu depun la organul fiscal Formularul 097 prin care sa solicite
iesirea din sistem, sunt radiate din oficiu de organul fiscal. Identificarea entitatilor
care îndeplinesc condiţia de radiere din oficiu din Registru se face trimestrial,
începând cu data de 26 a lunii următoare fiecărui trimestru calendaristic. In acest
sens se calculează cifra de afaceri realizată, în perioada cuprinsă între 1 ianuarie a
anului calendaristic curent şi sfârşitul trimestrului de referinţă, de entitatile care sunt
înregistrate în Registru.
După efectuarea calculului cifrei de afaceri se compară lista entitatilor cu cifra
de afaceri mai mare de 2.250.000 lei cu lista celor care au depus Formularul 097 în
vederea încetării aplicării sistemului TVA la încasare. Entitatile sunt radiate din
Registru incepand cu data înscrisă în decizia de radiere, respectiv cu prima zi a
perioadei fiscale următoare comunicării deciziei.
Exemplu:
Entitatea Alfa aplică sistemul „TVA la încasare” începând cu 1 ianuarie 2013. În luna
mai 2016, aceasta a depăşit plafonul cifrei de afaceri de 2.250.000 lei.
Care este momentul în care entitatea va înceta aplicarea sistemului „TVA la încasare”?
Răspunsul este diferit şi depinde de perioada fiscală a entităţii: luna sau trimestrul.
143
1. Perioada fiscală este LUNA:
În acest caz, entitatea trebuie să depună, până la data de 25 iunie 2016 inclusiv,
Notificarea 097 la organele fiscale competente.
Astfel, entitatea va aplica regulile specifice sistemului „TVA la încasare” inclusiv în
luna iunie 2016, urmând ca de la 1 iulie 2016 să aplice regulile generale privind
exigibilitatea TVA, respective să colecteze TVA la emiterea unei facturi şi să îşi deducă TVA la
data primirii facturilor.
Dacă în anul 2017 entitatea Alfa nu va depăşi plafonul de 2.250.000 lei, aceasta va
putea opta incepand cu anul 2018 sa aplice din nou sistemul “TVA la încasare”.
2. Perioada fiscală este TRIMESTRUL:

În acest caz, entitatea trebuie să depună, până la data de 25 iulie 2016 inclusiv,
Notificarea 097 la organele fiscale competente.
Astfel, entitatea va aplica regulile specifice sistemului „TVA la încasare” inclusiv în cel
de-al treilea trimestru al anului 2016, urmând ca de la 1 octombrie 2016 să aplice regulile
generale privind exigibilitatea TVA, respective să colecteze TVA la emiterea unei facturi şi să
îşi deducă TVA la data facturilor primite.
Radierea, din oficiu, a persoanelor cărora le-a fost anulat codul de TVA
Entitatile pentru care organul fiscal anulează, la cerere sau din oficiu,
înregistrarea în scopuri de TVA sunt radiate, din oficiu, din Registru incepand cu
data anulării înregistrării în scopuri de TVA.
De asemenea, persoanele impozabile care devin membre/reprezentante ale
unui grup fiscal unic sunt radiate, din oficiu, de către organul fiscal din Registru.
Dreptul de deducere in cazul anularii codului de TVA

În cazul entitatilor care au efectuat achiziții pe perioada în care au aplicat
sistemul TVA la încasare sau al celor care au efectuat achiziții de la persoane care
aplicau sistemul TVA la încasare, care sunt scoase din evidența persoanelor
înregistrate în scopuri de TVA la cerere, TVA neachitată aferentă achizițiilor
respective efectuate înainte de scoaterea din evidența persoanelor înregistrate în
scopuri de TVA se deduce la data plății, daca bunurile achiziționate nu se aflau în
stoc la data anulării înregistrării în scopuri de TVA. Deducerea se realizează prin
înscrierea sumelor deduse în Declarația 307 și restituirea sumelor respective de la
bugetul de stat.
În cazul entitatilor care au efectuat achiziții pe perioada în care au aplicat
sistemul TVA la încasare sau al celor care au efectuat achiziții de la persoane care
aplicau sistemul TVA la încasare, carora li s-a anulat din oficiu codul de TVA, TVA
neachitată aferentă achizițiilor respective efectuate înainte de scoaterea din evidența
persoanelor înregistrate în scopuri de TVA se deduce în primul Decont de TVA sau
într-un decont ulterior, dacă plata a fost efectuată în perioada în care nu a avut un
cod valid de TVA.
144
8. Faptul generator si exigibilitatea TVA in cadrul sistemului „TVA la
incasare”
8.1. Operaţiuni efectuate înainte de intrarea in sistem
În cazul în care emiteţi facturi pentru contravaloarea totală a livrării de

bunuri/prestării de servicii înainte de data intrării în sistemul „TVA la încasare”,
indiferent dacă le-aţi încasat sau nu, pentru care faptul generator de TVA (data
livrării/data prestării) intervine după intrarea în sistemul „TVA la încasare”,
exigibilitatea TVA rămâne la data emiterii facturii pentru contravaloarea totală a
livrării de bunuri/prestării de servicii.
Având în vedere că factura a fost emisă înainte de a aplica regulile sistemului
„TVA la încasare”, TVA a fost colectată conform regulilor generale de exigibilitate,
respectiv la data facturii. Astfel, este logic că la încasarea ulterioară a acestei facturi,
nu veţi avea evidenţiată în contabilitate TVA neexigibilă.
Exemplu:
Entităţile Alfa şi Barsin aplică sistemul „TVA la încasare” de la 1 aprilie 2015. În data
de 8 martie 2015, entitatea Alfa emite o factură către entitatea Barsin pentru contravaloarea
totală a unor mărfuri, în valoare de 10.000 lei, plus TVA 24%. Entitatea Barsin nu aplica
sistemul „TVA la incasare”.
Livrarea mărfurilor (faptul generator) are loc în data de 21 aprilie 2015, iar factura
este încasată în data de 7 mai 2015.

- înregistrarea facturii de avans 100% (8 martie 2015):
12.400 le 4111 = 419 10.000 lei

„Clienţi” „Clienţi creditori”
4427 2.400 lei
- livrarea mărfurilor (21 aprilie 2015):
12.400 lei 4111 707 10.000 lei

mărfurilor”
4427 2.400 lei
- stornarea facturii de avans (21 aprilie 2015):
(12.400 4111 = 419 (10.000 lei)

lei) „Clienţi” „Clienţi creditori”
4427 (2.400 lei)
145
- încasarea facturii prin bancă (7 mai 2015):
12.400 lei 5121 = 4111 12.400 lei

Deşi aplică sistemul “TVA la încasare” de la 1 aprilie 2015, pentru factura respectivă,
entitatea Alfa va aplica regimul normal de taxă, deoarece TVA a fost deja colectată în martie
2015.

10.000 lei 4091 = 401 12.400 lei

„Furnizori - debitori „Furnizori”
pentru cumpărări de
bunuri de natura
stocurilor”
2.400 lei 4426
- achiziţia mărfurilor (21 aprilie 2015):
10.000 lei 371 = 401 12.400 lei

2.400 lei 4426
(10.000 4091 = 401 (12.400

lei) „Furnizori - debitori „Furnizori” lei)
bunuri de natura
stocurilor”
(2.400 lei) 4426
- plata facturii prin bancă (7 mai 2015):
12.400 lei 401 = 5121 12.400 lei

Entitatea Barsin nu aplica sistemul “TVA la încasare”, iar in momentul emiterii

facturii de avans integral nici entitatea Alfa nu aplica sistemul.
Astfel, pentru factura finala, entitatea Barsin va aplica regimul normal de taxă,
deoarece TVA a fost deja dedusă în martie 2015.
În cazul în care emiteţi facturi pentru contravaloarea parţială a livrării de

bunuri/prestării de servicii înainte de data intrării în sistemul „TVA la încasare”,
146
livrării/data prestării) intervine după data intrării persoanei impozabile în sistem,
exigibilitatea TVA va interveni la data emiterii facturii pentru contravaloarea parţială.
Pentru diferenţele care vor fi facturate după data intrării în sistemul „TVA la
încasare”, exigibilitatea intervine la data încasării facturii/facturilor.
ATENŢIE!!! Astfel, în conţinutul facturii de regularizare, pentru diferenţele
facturate după data intrării în sistem veţi menţiona “TVA la încasare“, iar în dreptul
avansului regularizat nu veţi înscrie această menţiune, nefiind supus sistemului „TVA
la încasare”.
Exemplu:
Entităţile Alfa şi Barsin aplică sistemul „TVA la încasare” de la 1 aprilie 2015. În data
de 18 martie 2015, entitatea Alfa emite o factură de avans către entitatea Barsin pentru
contravaloarea parţială (40%) a unor mărfuri, în valoare de 4.000 lei, plus TVA 24%.
Livrarea mărfurilor (faptul generator) are loc în data de 13 aprilie 2015 la preţul de
vânzare de 10.000 lei, TVA 24%, iar factura este încasată în data de 5 mai 2015.

4.960 lei 4111 = 419 4.000 lei

4427 960 lei
- livrarea mărfurilor (13 aprilie 2015):
12.400 lei 4111 = 707.X 4.000 lei

mărfurilor”
4427.X 960 lei
707.Y 6.000 lei
„Venituri din vânzarea
mărfurilor”
4428.Y 1.440 lei
(4.960 lei) 4111 = 419 (4.000 lei)

4427 (960 lei)
- încasarea facturii prin bancă (5 mai 2015):
12.400 lei 5121 = 4111 12.400 lei

147
- exigibilitatea TVA aferentă diferenţei de 60% din contravaloarea livrării (5 mai

2015):
1.440 lei 4428.Y = 4427 1.440 lei

Entitatea Alfa aplică sistemul “TVA la încasare” de la 1 aprilie 2015. Pe factura emisă
în 13 aprilie 2015, pentru diferenţa de 60%, respectiv 6.000 lei plus 1.440 lei TVA, furnizorul
va menţiona “TVA la încasare“, iar în dreptul avansului regularizat de 4.000 lei plus 960 lei
TVA, nu va înscrie această menţiune, nefiind supus sistemului „TVA la încasare”.

4.000 lei 4091 = 401 4.960 lei

bunuri de natura
stocurilor”
960 lei 4426
- achiziţia mărfurilor (13 aprilie 2015):
10.000 lei 371 = 401 12.400 lei

960 lei 4426
1.440 lei 4428.Y
(4.000 lei) 4091 = 401 (4.960 lei)

bunuri de natura
stocurilor”
(960 lei) 4426
- plata facturii prin bancă (5 mai 2015):

12.400 lei 401 = 5121 12.400 lei
- deducerea TVA aferentă diferenţei de 60% din factura de achiziţie (5 mai 2015):
1.440 lei 4426 = 4428.Y 1.440 lei

148
Entitatea Barsin aplică de asemenea sistemul “TVA la încasare” de la 1 aprilie 2015.

La data plăţii facturii (5 mai 2015), aceasta va deduce TVA de 1.440 lei, având în vedere
faptul că în luna martie 2015 şi-a mai dedus TVA de 960 lei, aferentă avansului, moment în
care entitatea aplica regulile generale pentru deducerea TVA.
Pentru facturile parţiale emise înainte de intrarea în sistemul “TVA la

încasare”, care nu au fost încasate integral înainte de intrarea în sistem, orice sumă
încasată/plătită după intrarea furnizorului în sistemul “TVA la încasare” se atribuie
mai întâi părţii din factură neîncasate/neplătite până la intrarea în sistem, atât la
furnizor cât şi la beneficiar.
Exemplu:
Entităţile Alfa şi Barsin aplică sistemul „TVA la încasare” de la 1 februarie 2015. În
data de 23 ianuarie 2015, entitatea Alfa emite o factură de avans către entitatea Barsin
pentru contravaloarea parţială (30%) a unor produse finite, în valoare de 6.000 lei, plus TVA
24%.
Livrarea bunurilor (faptul generator) are loc în data de 8 februarie 2015, preţul de
vânzare fiind de 20.000 lei, TVA 24%. Creanţa este încasată de către entitatea Alfa astfel:
- în data de 18 februarie 2015, se încasează în numerar suma de 2.480 lei;
- în data de 7 martie 2015, se încasează prin bancă suma de 6.200 lei;
- în data de 12 aprilie 2015, se încasează restul sumei de 16.120 lei.
- înregistrarea facturii de avans 30% (23 ianuarie 2015):
7.440 lei 4111 = 419 6.000 lei

4427 1.440 lei
- livrarea produselor finite (8 februarie 2015):
24.800 lei 4111 = 701.X 6.000 lei

produselor finite”
4427.X 1.440 lei
701.Y 14.000 lei
4428.Y 3.360 lei
- stornarea facturii de avans (8 februarie 2015):
( .440 lei) 4111 = 419 (6.000 lei)

4427 (1.440 lei)
149
- încasarea în numerar a unei părţi din creanţă (18 februarie 2015):
2.480 lei 5311 = 4111 2.480 lei

- încasarea prin bancă a unei părţi din creanţă (7 martie 2015):
6.200 lei 5121 = 4111 6.200 lei

- exigibilitatea TVA aferentă diferenţei de 1.000 lei din contravaloarea livrării (7 martie
2015):
240 lei 4428.Y = 4427 240 lei

- încasarea prin bancă a diferenţei rămase din creanţă (12 aprilie 2015):
16.120 lei 5121 = 4111 16.120 lei

- exigibilitatea TVA aferentă diferenţei de 13.000 lei din contravaloarea livrării (12
aprilie 2015):
3.120 lei 4428.Y = 4427 3.120 lei

Entitatea Alfa aplică sistemul „TVA la încasare” de la 1 februarie 2015. Pe factura

emisă în 8 februarie 2015, în dreptul diferenţei de 70%, respectiv 14.000 lei plus 3.360 lei
TVA, furnizorul va menţiona “TVA la încasare“, iar pentru avansul regularizat de 6.000 lei
plus 1.440 lei TVA, nu va înscrie această menţiune, nefiind supus sistemului „TVA la
încasare”.
Codul fiscal precizează că orice sumă încasată după intrarea în sistemul “TVA la
încasare” trebuie să o atribuim mai întâi părţii din factură neîncasate până la intrarea în
sistem. Astfel, în data de 18 februarie 2015, când se încasează o parte din creanţă în
numerar, entitatea Alfa nu trebuie să colecteze TVA, deoarece această sumă este atribuită
avansului pentru care s-a colectat deja TVA în luna ianuarie 2015.
În data de 7 martie 2015, entitatea Alfa încasează prin bancă suma de 6.200 lei. Din
avansul facturat în ianuarie (6.000 lei plus TVA), până în această dată s-a încasat suma de
2.480 lei (2.000 lei plus TVA), ceea ce înseamnă că suma încasată acum de 6.200 lei (5.000
lei plus TVA) va fi atribuită restului de 4.960 lei (4.000 lei plus TVA) neîncasat din avans, iar
suma rămasă de 1.240 lei (1.000 lei plus TVA) diferenţei facturate după intrarea în sistem.
Astfel, în data de 7 martie 2015, entitatea Alfa va colecta TVA de 240 lei.
În data de 12 aprilie 2015, entitatea Alfa încasează prin bancă şi restul creanţei de
16.120 lei. Până la această dată, furnizorul a colectat TVA pentru avansul facturat de 6.000
lei şi pentru o parte de 1.000 lei din diferenţa facturată după intrarea în sistem. Astfel, în
data de 12 aprilie 2015, entitatea Alfa va colecta TVA pentru suma de 13.000 lei, respectiv
3.120 lei.
150

- înregistrarea facturii de avans 30% (23 ianuarie 2015):
6.000 lei 4091 = 401 7.440 lei

bunuri de natura
stocurilor”
1.440 lei 4426
- achiziţia produselor finite (8 februarie 2015):
20.000 lei 345 = 401 24.800 lei

„Produse finite” „Furnizori”
1.440 lei 4426
3.360 lei 4428.Y
- stornarea facturii de avans (8 februarie 2015):
(6.000 lei) 4091 = 401 (7.440 lei)

bunuri de natura
stocurilor”
(1.440 lei) 4426
- plata în numerar a unei părţi din datorie (18 februarie 2015):
2.480 lei 401 = 5311 2.480 lei

„Furnizori” „Casa în lei”
- plata prin bancă a unei părţi din datorie (7 martie 2015):

6.200 lei 401 = 5121 6.200 lei
- deducerea TVA aferentă diferenţei de 1.000 lei din contravaloarea achiziţiei (7 martie
2015):
240 lei 4426 = 4428.Y 240 lei

- plata prin bancă a diferenţei rămase din datorie (12 aprilie 2015):
16.120 lei 401 = 5121 16.120 lei
151
- deducerea TVA aferentă diferenţei de 13.000 lei din contravaloarea achiziţiei (12
aprilie 2015):
3.120 lei 4426 = 4428.Y 3.120 lei

Entitatea Barsin aplică sistemul “TVA la încasare” de la 1 februarie 2015. Pe factura

emisă în 8 februarie 2015, în dreptul diferenţei de 70%, respectiv 14.000 lei plus 3.360 lei
TVA, furnizorul a menţionat “TVA la încasare“, iar pentru avansul regularizat de 6.000 lei
plus 1.440 lei TVA, nu a înscris această menţiune, nefiind supus sistemului „TVA la încasare”.
Codul fiscal precizează că orice sumă plătită după intrarea în sistemul “TVA la
încasare” trebuie să o atribuim mai întâi părţii din factură neachitate până la intrarea în
sistem. Astfel, în data de 18 februarie 2015, când se plăteşte o parte din datorie în numerar,
entitatea Barsin nu îşi poate deduce TVA, deoarece această sumă este atribuită avansului
pentru care s-a dedus deja TVA în luna ianuarie 2015.
În data de 7 martie 2015, entitatea Barsin achită prin bancă suma de 6.200 lei. Din
avansul facturat de furnizor în ianuarie (6.000 lei plus TVA), până în această dată s-a plătit
suma de 2.480 lei (2.000 lei plus TVA), ceea ce înseamnă că suma achitată acum de 6.200 lei
(5.000 lei plus TVA) va fi atribuită restului de 4.960 lei (4.000 lei plus TVA) neplătit din
avans, iar suma rămasă de 1.240 lei (1.000 lei plus TVA) diferenţei facturate de furnizor
după intrarea în sistem. Astfel, în data de 7 martie 2015, entitatea Barsin va deduce TVA de
240 lei.
În data de 12 aprilie 2015, entitatea Barsin achită prin bancă şi restul datoriei de
16.120 lei. Până la această dată, beneficiarul a dedus TVA pentru avansul facturat de 6.000
lei şi pentru o parte de 1.000 lei din diferenţa facturată de furnizor după intrarea în sistem.
Astfel, în data de 12 aprilie 2015, entitatea Barsin va deduce TVA pentru suma de 13.000 lei,
respectiv 3.120 lei.
Acelaşi tratament ar fi fost urmat de entitatea Barsin şi în cazul în care aceasta nu ar fi
aplicat sistemul „TVA la încasare”, iar entitatea Alfa ar fi aplicat regulile sistemului.
CONCLUZIE!
Pentru facturile emise înainte de intrarea în sistemul „TVA la încasare”, aferente
unor livrări/prestări efectuate după data intrării în sistem, TVA este exigibilă la data
facturii, chiar dacă acestea conţin contravaloarea totală sau parţială a livrării de
bunuri/prestării de servicii.
8.2. Operaţiuni efectuate înainte de ieşirea din sistem
În cazul în care aţi emis facturi pentru contravaloarea totală a livrării de

bunuri/prestării de servicii înainte de data ieşirii din sistemul “TVA la încasare”,
livrării/data prestării) intervine după ieşirea din sistemul “TVA la încasare”, se
continuă aplicarea sistemului, respectiv exigibilitatea TVA intervine la data
încasării facturii.
152
Exemplu:
Entităţile Alfa şi Barsin aplică sistemul „TVA la încasare” de la 1 ianuarie 2015 şi au ca
perioadă fiscală luna. În data de 16 aprilie 2015, entitatea Alfa depăşeşte plafonul de
2.250.000 lei, ceea ce înseamnă că până la data de 25 mai 2015 aceasta trebuie să depună la
autorităţile fiscale Notificarea 097 pentru ieşirea din sistem, iar începând cu 1 iunie 2015 va
aplica regulile generale de exigibilitate a TVA.
În data de 7 mai 2015, entitatea Alfa emite o factură către entitatea Barsin pentru
contravaloarea totală a unor mărfuri, în valoare de 10.000 lei, plus TVA 24%.
Livrarea mărfurilor (faptul generator) are loc în data de 14 iunie 2015, iar factura
este încasată în data de 3 iulie 2015.

- înregistrarea facturii de avans 100% (7 mai 2015):
12.400 lei 4111 = 419 10.000 lei

4428 2.400 lei
- livrarea mărfurilor (14 iunie 2015):
12.400 lei 4111 = 707 10.000 lei

mărfurilor”
4427 2.400 lei
- stornarea facturii de avans (14 iunie 2015):
(12.400 4111 = 419 (10.000

lei) „Clienţi” „Clienţi creditori” lei)
4427
„TVA colectată” (2.400 lei)
- încasarea facturii prin bancă (3 iulie 2015):
12.400 lei 5121 = 4111 12.400 lei

- exigibilitatea TVA aferentă facturii emise (3 iulie 2015):
2.400 lei 4428 = 4427 2.400 lei

Deşi începând cu 1 iunie 2015 entitatea nu mai aplică sistemul “TVA la încasare”,
pentru factura respectivă entitatea Alfa va aplica regulile sistemului şi va colecta TVA la
încasarea creanţei.
153
- înregistrarea facturii de avans 100% (7 mai 2015):
10.000 lei 4091 = 401 12.400 lei

bunuri de natura
stocurilor”
2.400 lei 4428
- achiziţia mărfurilor (14 iunie 2015):
10.000 lei 371 = 401 12 400 lei

2.400 lei 4426
- stornarea facturii de avans (14 iunie 2015):
(10.000 4091 = 401 (12.400

lei) „Furnizori - debitori „Furnizori” lei)
bunuri de natura
stocurilor”
4426
(2.400 lei) „TVA deductibilă”
- plata facturii prin bancă (3 iulie 2015):
12.400 lei 401 = 5121 12.400 lei

- deducerea TVA aferentă facturii primite (3 iulie 2015):
2.400 lei 4426 = 4428 2.400 lei

Deşi începând cu 1 iunie 2015 entitatea Alfa nu mai aplică sistemul “TVA la încasare”,
pentru factura respectivă entitatea Barsin va aplica regulile sistemului şi va deduce TVA la
plata datoriei şi nu la data facturii.
În cazul în care aţi emis facturi pentru contravaloarea parţială a livrării de

bunuri/prestării de servicii înainte de data ieşirii din sistemul “TVA la încasare”,
pentru care faptul generator de TVA (data livrării/data prestării) intervine după data
ieşirii din sistemul „TVA la încasare”, exigibilitatea TVA intervine la data încasării
facturii numai pentru TVA aferentă contravalorii parţiale a livrărilor/prestărilor
facturate înainte de ieşirea din sistem. Pentru diferenţele care vor fi facturate după
data ieşirii din sistemul “TVA la încasare”, exigibilitatea intervine la data emiterii
facturii/facturilor.
154
ATENŢIE!!! În conţinutul facturii de regularizare, pentru diferenţele facturate
după data ieşirii din sistem nu veţi menţiona “TVA la încasare“, iar în dreptul
avansului regularizat veţi înscrie această menţiune, fiind supus sistemului „TVA la
încasare”.
Exemplu:
Entităţile Alfa şi Barsin aplică sistemul „TVA la încasare” de la 1 aprilie 2015 şi au ca
perioadă fiscală luna. În luna august 2015, entitatea Alfa depăşeşte plafonul de 2.250.000 lei,
ceea ce înseamnă că până la data de 25 septembrie 2015 aceasta trebuie să depună la
autorităţile fiscale Notificarea 097 pentru ieşirea din sistem, iar începând cu 1 octombrie
2015 va aplica regulile generale de exigibilitate a TVA.
În data de 17 septembrie 2015, entitatea Alfa emite o factură de avans către entitatea
Barsin pentru contravaloarea parţială (40%) a unor mărfuri, în valoare de 4.000 lei, plus
TVA 24%.
Livrarea mărfurilor (faptul generator) are loc în data de 12 octombrie 2015 la preţul
de vânzare de 10.000 lei, TVA 24%, iar factura este încasată în data de 15 noiembrie 2015.

- înregistrarea facturii de avans 40% (17 septembrie 2015):
4.960 lei 4111 = 419 4.000 lei

4428 960 lei
- livrarea mărfurilor (12 octombrie 2015):
12.400 lei 4111 = 707.X 4.000 lei

mărfurilor”
4428.Y 960 lei
707.Y 6.000 lei
mărfurilor”
4427.X 1.440 lei
- stornarea facturii de avans (12 octombrie 2015):
(4.960 lei) 4111 = 419 (4.000 lei)

4428 (960 lei)
- încasarea facturii prin bancă (15 noiembrie 2015):
12.400 lei 5121 = 4111 12.400 lei

155
- exigibilitatea TVA aferentă avansului de 40% facturat înainte de ieşirea din sistem
(15 noiembrie 2015):
960 lei 4428.Y = 4427 960 lei

Entitatea Alfa nu mai aplică sistemul “TVA la încasare” de la 1 octombrie 2015. Pe

factura emisă în 12 octombrie 2015, pentru diferenţa de 60%, respectiv 6.000 lei plus 1.440
lei TVA, furnizorul nu va menţiona “TVA la încasare“, iar în dreptul avansului regularizat de
4.000 lei plus 960 lei TVA, va înscrie această menţiune, fiind supus sistemului „TVA la
încasare”.
- înregistrarea facturii de avans 40% (17 septembrie 2015):
4.000 lei 4091 = 401 4.960 lei

bunuri de natura
stocurilor”
960 lei 4428
- achiziţia mărfurilor (12 octombrie 2015):
10.000 lei 371 = 401 12.400 lei

2.400 lei 4428
- stornarea facturii de avans (12 octombrie 2015):

(4.000 lei) 4091 = 401 (4.960 lei)
bunuri de natura
stocurilor”
(960 lei) 4428
- plata facturii prin bancă (15 noiembrie 2015):

12.400 lei 401 = 5121 12.400 lei
- deducerea TVA aferentă facturii primite de la furnizor (15 noiembrie 2015):
2.400 lei 4426 = 4428 2.400 lei

156
Entitatea Barsin aplică sistemul “TVA la încasare” de la 1 aprilie 2015. La data plăţii
facturii (15 noiembrie 2015), aceasta va deduce TVA de 2.400 lei, chiar dacă începând cu 1
octombrie 2015 entitatea Alfa nu mai aplică sistemul „TVA la încasare”.
Pentru facturile parţiale emise înainte de ieşirea din sistemul “TVA la

încasare”, care nu au fost încasate integral înainte de ieşirea din sistem, orice sumă
încasată/plătită după ieşirea furnizorului din sistemul “TVA la încasare” se atribuie
mai întâi părţii din factură neîncasate/neplătite până la ieşirea din sistem, atât
la furnizor cât şi la beneficiar.
Exemplu:
Entităţile Alfa şi Barsin aplică sistemul „TVA la încasare” de la 1 aprilie 2015 şi au ca
perioadă fiscală luna. În luna iulie 2015, entitatea Alfa depăşeşte plafonul de 2.250.000 lei,
ceea ce înseamnă că până la data de 25 august 2015 aceasta trebuie să depună la autorităţile
fiscale Notificarea 097 pentru ieşirea din sistem, iar începând cu 1 septembrie 2015 va aplica
regulile generale de exigibilitate a TVA.
Să presupunem în acest exemplu că, în luna august 2015, entitatea Barsin depăşeşte
la rândul ei plafonul de 2.250.000 lei, ceea ce înseamnă că până la data de 25 septembrie
2015 aceasta trebuie să depună la autorităţile fiscale Notificarea 097 pentru ieşirea din
sistem, iar începând cu 1 octombrie 2015 va aplica regulile generale de exigibilitate a TVA.
În data de 19 august 2015, entitatea Alfa emite o factură de avans către entitatea
Barsin pentru contravaloarea parţială (30%) a unor produse finite, în valoare de 6.000 lei,
plus TVA 24%.
Livrarea bunurilor (faptul generator) are loc în data de 6 septembrie 2015, preţul de
vânzare fiind de 20.000 lei, TVA 24%. Creanţa este încasată de către entitatea Alfa astfel:
- în data de 22 octombrie 2015, încasează în numerar suma de 4.960 lei;
- în data de 15 noiembrie 2015, încasează prin bancă restul sumei de 19.840 lei.

- înregistrarea facturii de avans 30% (19 august 2015):
7.440 lei 4111 = 419 6.000 lei

4428 1.440 lei
- livrarea produselor finite (6 septembrie 2015):
24.800 lei 4111 = 701.X 6.000 lei

4428.Y 1.440 lei
701.Y 14.000 lei
4427.X 3.360 lei
157
- stornarea facturii de avans (6 septembrie 2015):
(7.440 lei) 4111 = 419 (6.000 lei)

4428 (1.440 lei)
- încasarea în numerar a unei părţi din creanţă (22 octombrie 2015):
4.960 lei 5311 = 4111 4.960 lei

- exigibilitatea TVA aferentă părţii din avans care se consideră că se încasează (22
octombrie 2015):
960 lei 4428.Y = 4427 960 lei

- încasarea prin bancă a diferenţei rămase din creanţă (15 noiembrie 2015):
19.840 lei 5121 = 4111 19.840 lei

- exigibilitatea TVA aferentă diferenţei de 2.000 lei din avansul facturat în luna august
2013 (15 noiembrie 2015):
480 lei 4428.Y = 4427 480 lei

Entitatea Alfa aplică sistemul „TVA la încasare” de la 1 aprilie 2015. Pe factura emisă
în 6 septembrie 2015, în dreptul diferenţei de 70%, respectiv 14.000 lei plus 3.360 lei TVA,
furnizorul NU va menţiona „TVA la încasare“, iar pentru avansul regularizat de 6.000 lei plus
1.440 lei TVA, va înscrie această menţiune, fiind supus sistemului „TVA la încasare”.
Codul fiscal precizează că orice sumă încasată după ieşirea din sistemul „TVA la
încasare” trebuie să o atribuim mai întâi părţii din factură neîncasate până la ieşirea din
sistem. Astfel, în data de 22 octombrie 2015, când se încasează o parte din creanţă în
numerar, entitatea Alfa trebuie să colecteze TVA de 960 lei, deoarece această sumă este
atribuită avansului pentru care se aplică regulile sistemului „TVA la încasare”, acesta fiind
facturat până la ieşirea din sistem.
În data de 15 noiembrie 2013, entitatea Alfa încasează prin bancă şi restul creanţei de
19.840 lei. Din avansul facturat în august 2015 (6.000 lei plus TVA), până în această dată s-a
încasat suma de 4.960 lei (4.000 lei plus TVA), ceea ce înseamnă că suma încasată acum de
19.840 lei (16.000 lei plus TVA) va fi atribuită restului de 2.480 lei (2.000 lei plus TVA)
neîncasat din avans, iar suma rămasă de 17.360 lei (14.000 lei plus TVA) diferenţei facturate
după ieşirea din sistem. Astfel, în data de 15 noiembrie 2015, entitatea Alfa va colecta TVA
de 480 lei.
Entitatea Alfa a colectat TVA astfel:
- în luna septembrie 2015, suma de 3.360 lei;
- în luna octombrie 2015, suma de 960 lei;
- în luna noiembrie 2015, suma de 480 lei.
158

- înregistrarea facturii de avans 30% (19 august 2015):
6.000 lei 4091 = 401 7.440 lei

bunuri de natura
stocurilor”
1.440 lei 4428
- achiziţia produselor finite (6 septembrie 2015):
20.000 lei 345 = 401 24.800 lei

„Produse finite” „Furnizori”
4.800 lei 4428
- stornarea facturii de avans (6 septembrie 2015):
(6.000 lei) 4091 = 401 (7.440 lei)

bunuri de natura
stocurilor”
(1.440 lei) 4428
- plata în numerar a unei părţi din datorie (22 octombrie 2015):

4.960 lei 401 = 5311 4.960 lei
„Furnizori” „Casa în lei”
- deducerea TVA aferentă datoriei achitate (22 octombrie 2015):
960 lei 4426 = 4428 960 lei

- plata prin bancă a diferenţei rămase din datorie (15 noiembrie 2015):
19.840 lei 401 = 5121 19.840 lei

- deducerea TVA aferentă datoriei achitate (15 noiembrie 2015):
3.840 lei 4426 = 4428 3.840 lei

Entitatea Barsin aplică sistemul „TVA la încasare” de la 1 aprilie 2015. Codul fiscal
precizează că orice sumă achitată după ieşirea din sistemul „TVA la încasare” trebuie să o
159
atribuim mai întâi părţii din factură neachitate până la ieşirea din sistem.
Având în vedere că la data facturii finale (6 septembrie 2015) entitatea Barsin aplică
sistemul „TVA la încasare”, taxa a fost recunoscută integral în contul 4428 „TVA neexigibilă”.
În data de 22 octombrie 2015, când se achită o parte din datorie în numerar, entitatea
Barsin are dreptul să îşi deducă TVA de 960 lei. În data de 15 noiembrie 2015, entitatea
Barsin plăteşte prin bancă şi restul datoriei de 19.840 lei, astfel încât îşi deduce restul de
TVA de 3.840 lei, chiar dacă începând cu 1 octombrie 2015 nu mai aplică regulile sistemului
„TVA la încasare”.
Entitatea Barsin şi-a dedus TVA astfel:
- în luna octombrie 2015, suma de 960 lei;
- în luna noiembrie 2015, suma de 3.840 lei.
CONCLUZIE!
Pentru facturile emise înainte de ieşirea din sistemul „TVA la încasare”, aferente
unor livrări/prestări efectuate după data ieşirii din sistem, TVA este exigibilă la data
încasării, chiar dacă acestea conţin contravaloarea totală sau parţială a livrării de
bunuri/prestării de servicii.
I. Regimul TVA la vânzarea bunurilor imobile

Vanzarile de terenuri si constructii intra in sfera de impozitare a TVA, insa sunt
situatii in care aceste bunuri pot fi vandute in regim de scutire.
1. Regimul TVA la vânzarea terenurilor
La cedarea unui teren, trebuie să fiţi atenţi în ce măsură operaţiunea pe care o

veţi realiza intră în sfera de impozitare a TVA. Conform Codului fiscal (art. 292, alin.
2, lit. f), livrarea de terenuri construibile nu reprezintă o operaţiune scutită de TVA.
NOU! Incepand cu 1 ianuarie 2016, in categoria operaţiunilor pentru care se
aplică taxarea inversă intra si terenurile de orice fel, pentru a căror livrare se aplică
regimul de taxare prin efectul legii sau prin opţiune.
Terenul construibil reprezintă orice teren amenajat sau neamenajat, pe care

pot fi executate construcţii, conform cadrului legal în vigoare. Calificarea unui teren
ca fiind construibil sau cu altă destinaţie, la momentul vânzării sale, rezultă din
certificatul de urbanism. Ar trebui ca de fiecare dată când cedaţi un teren care intră în
categoria celor scutite de TVA să solicitaţi drept document justificativ acest certificat
de urbanism, pentru a evita orice alte discuţii neplăcute cu ocazia unei inspecţii
fiscale.
Conform Legii nr. 350/2001 privind amenajarea teritoriului şi urbanismul (art
29, alin 1), certificatul de urbanism reprezintă actul de informare cu caracter
obligatoriu prin care autoritatea administraţiei publice judeţene sau locale face
cunoscute regimul juridic, economic şi tehnic al imobilelor şi condiţiile necesare în
vederea realizării unor investiţii, tranzacţii imobiliare sau a altor operaţiuni
imobiliare. În certificatul de urbanism se menţionează în mod obligatoriu scopul
eliberării acestuia. În cazul vânzării sau cumpărării de imobile, certificatul de
160
urbanism cuprinde informaţii privind consecinţele urbanistice ale operaţiunii
juridice, solicitarea certificatului de urbanism fiind în acest caz facultativă.
Certificatul de urbanism cuprinde elemente cu privire la:
- regimul juridic al imobilului;
- regimul economic al imobilului; şi
- regimul tehnic al imobilului.
Atunci când achiziţionaţi terenuri (construibile sau neconstruibile) de la o

persoană fizică ce realizează astfel de tranzacţii în mod ocazional, nu vă puteţi
deduce TVA din moment ce vânzătorul nu este înregistrat în scopuri de TVA. Dacă
terenul astfel achiziţionat este construibil, la o eventuală vânzare a acestuia, trebuie
sa tineti cont ca reprezinta o operatiune taxabila conform legii si sunteţi obligaţi să:
- colectaţi TVA, daca beneficiarul nu este inregistrat in scopuri de TVA; sau
- sa aplicati regimul taxarii inverse, daca beneficiarul este inregistrat in scopuri
de TVA.
Exemplu:
În data de 23 iunie 2015, entitatea Alfa a achiziţionat de la o persoană fizică un teren
intravilan construibil în suprafaţă de 800 mp, la costul de achiziţie de 300.000 lei. Din cauza
lipsei de lichidităţi, în data de 18 august 2016, entitatea decide să vândă terenul unui
societati inregistrate in scopuri de TVA la preţul de vânzare de 500.000 lei.

- achiziţia terenului la costul de 300.000 lei (23 iunie 2015):
300.000 lei 2111 = 404 300.000 lei

„Terenuri” „Furnizori de imobilizari”
sau
462
„Creditori diversi”
- vânzarea terenului la preţul de vânzare de 500.000 lei (18 august 2016), cu

mentiunea „taxare inversa” in continutul facturii:
500.000 lei 461 = 7583 500.000 lei

capital”
- scoaterea din gestiune a terenului la costul de 300.000 lei (18 august 2016):
300.000 lei 6583 = 2111 300.000 lei

„Cheltuieli privind „Terenuri”
161
Daca beneficiarul nu ar fi fost inregistrat in scopuri de TVA, atunci vanzarea ar fi fost
evidentiata astfel:
600.000 lei 461 = 7583 500.000 lei

capital”
4427 100.000 lei
Astfel, chiar dacă entitatea nu şi-a dedus TVA la achiziţia terenului, aceasta trebuie să
colecteze TVA de 100.000 lei în urma vânzării activului, deoarece la data vanzarii acesta este
construibil si nu pot fi aplicate masurile de simplificare (taxare inversa).
În practică, vă puteţi întâlni şi cu următoarea situaţie. Achiziţionaţi fără TVA un

teren care nu este construibil, iar ulterior acesta este încadrat de autorităţile locale
în categoria celor construibile. Şi de această dată, chiar dacă nu v-aţi dedus TVA la
achiziţie, vanzarea terenului reprezinta o operatiune taxabila.
Exemplu:
În data de 4 mai 2015, entitatea Alfa a achiziţionat de la entitatea Barsin un teren
extravilan agricol în suprafaţă de 5.000 mp, la costul de achiziţie de 200.000 lei. Ulterior,
în data de 26 septembrie 2015, autorităţile locale au încadrat terenul în categoria celor
construibile.
În data de 11 februarie 2016, entitatea Alfa vinde unui persoane fizice 1.000 mp la
preţul de vânzare de 300.000 lei, TVA 20%, costul parcelei fiind de 40.000 lei.

- achiziţia terenului la costul de 200.000 lei (4 mai 2015):
200.000 lei 2111 = 404 200.000 lei

„Terenuri” „Furnizori de imobilizari”
sau
462
„Creditori diversi”
- vânzarea terenului la preţul de vânzare de 300.000 lei (11 februarie 2016):

360.000 lei 461 = 7583 300.000 lei
capital”
4427 60.000 lei
- scoaterea din gestiune a terenului la costul de 40.000 lei (11 februarie 2016):
40.000 lei 6583 = 2111 40.000 lei
„Cheltuieli privind „Terenuri”
162
Chiar dacă entitatea Alfa nu şi-a dedus TVA la achiziţia terenului, aceasta trebuie să
colecteze TVA de 60.000 lei în urma vânzării activului, deoarece terenul este construibil si
beneficiarul este o persoana fizica.
În situaţia în care vindeţi un teren pe care se află o construcţie, ulterior cedării

construcţiei sau independent de livrarea acesteia, se consideră că are loc livrarea
unui teren construibil şi se aplică TVA, indiferent de cine deţine titlul de proprietate
al construcţiei.
Dacă o construcţie şi terenul pe care este ridicată aceasta formează un singur

corp funciar, identificat printr-un singur număr cadastral, atunci se apelează la un
expert independent care trebuie să emită un raport de expertiză. Astfel, vă puteţi
afla în una din următoarele situaţii:
- construcţia va urma regimul terenului pe care este edificată, dacă
valoarea acesteia este mai mică decât valoarea terenului;
- terenul pe care a fost ridicată construcţia urmează regimul construcţiei,
dacă valoarea acestuia este mai mică decât valoarea construcţiei; sau
- dacă terenul şi construcţia au valori egale, regimul corpului funciar va fi
stabilit în funcţie de bunul imobil cu suprafaţa cea mai mare, în cazul
construcţiei ţinând cont de suprafaţa construită desfăşurată.
Aceste prevederi nu se aplică atunci când livraţi un teren pe care se află o

construcţie a cărei demolare a început înainte de livrare şi a fost asumată de
vânzător. Astfel de operaţiuni de livrare şi de demolare formează o operaţiune unică
în ceea ce priveşte TVA, având ca obiect livrarea unui teren şi nu a construcţiei
existente şi a terenului pe care se află aceasta, indiferent de stadiul lucrărilor de
demolare a construcţiei în momentul livrării efective a terenului. Există şi o hotărâre
a Curţii Europene de Justiţie în acest sens (cauza C-461/08 Don Bosco Onroerend
Goed BV împotrivaStaatssecretaris van Financiën).
2. Regimul TVA la vânzarea construcţiilor
Ca şi în cazul terenurilor, şi în cazul cedării unei construcţii, se pune problema

dacă operaţiunea pe care o veţi realiza intră în sfera de impozitare a TVA. Codul fiscal
(art. 292, alin. 2, lit. f) prevede că livrarea de construcţii/părţi de construcţii şi a
terenurilor pe care acestea sunt construite reprezintă o operaţiune scutită de TVA.
Însă, trebuie să parcurgeţi cu atenţie prevederile fiscale aplicabile, deoarece această
scutire nu se aplică în cazul tuturor construcţiilor. Astfel, scutirea nu se aplică în
cazul vanzarii construcţiilor noi sau a părţilor de construcţii noi.
Pentru a aplica tratamentul corespunzător din punct de vedere al TVA, este
bine să cunoaşteţi o serie de definiţii. Astfel, construcţia reprezintă orice structură
fixată în sau pe pământ.
O construcţie nouă cuprinde şi orice construcţie transformată sau parte
transformată a unei construcţii, în situaţia în care costul transformării se ridică la
minimum 50% din valoarea de piaţă a construcţiei sau a părţii din construcţie, aşa
163
cum reiese dintr-un raport de expertiză, exclusiv valoarea terenului, ulterior
transformării.
Livrarea unei construcţii noi sau a unei părţi din aceasta este acea livrare
efectuată cel târziu până la data de 31 decembrie a anului următor anului primei
ocupări ori utilizări a construcţiei sau a unei părţi a acesteia, după caz, în urma
transformării. Astfel, dacă aţi definitivat lucrările şi aţi recepţionat o construcţie în
cursul anului 2015, vanzarile efectuate în anii 2015 şi 2016 intră în sfera de
impozitare a TVA deoarece construcţia este considerată nouă, iar pentru livrările
efectuate începând cu anul 2017 se poate aplica scutirea de TVA.
Conform Legii 227/2015 privind Noul cod fiscal, in cazul în care se
înstrăinează doar o parte din construcţie, iar valoarea acesteia şi a îmbunătățirilor
aferente nu pot fi determinate pe baza datelor din contabilitate, acestea vor fi
determinate în baza unui raport de expertiză/evaluare.
Data primei ocupări este data semnării de către beneficiar a procesului-

verbal de recepţie definitivă a construcţiei sau a unei părţi din construcţie. În cazul
unei construcţii realizate în regie proprie, data primei ocupări este data
documentului pe baza căruia construcţia sau partea din construcţie este înregistrată
în evidenţele contabile drept imobilizare corporală. Dacă vindeţi o construcţie
înainte de data primei ocupări, se consideră că aţi livrat o construcţie nouă şi trebuie
să colectaţi TVA.
Data primei utilizări este folosită în cazul construcţiilor care au suferit
transformări de natura celor prezentat mai sus. Prin data primei utilizări se înţelege
data semnării de către beneficiar a procesului-verbal de recepţie definitivă a
lucrărilor de transformare a construcţiei în cauză sau a unei părţi a construcţiei. În
cazul lucrărilor de transformare în regie proprie a unei construcţii sau a unei părţi
din construcţie, data primei utilizări a bunului după transformare este data
documentului pe baza căruia este majorată valoarea construcţiei sau a unei părţi din
construcţie cu valoarea transformării respective.
Atenţie! Dacă la vânzarea unei construcţii aţi optat pentru scutirea de TVA şi
aţi avut dreptul la deducerea integrală sau parţială a TVA aferente achiziţiei sau
construcţiei bunului respectiv, veţi ajusta TVA dedusă, dacă bunul se mai află în
cadrul perioadei de ajustare. Nu este corect ca pe toată perioadă în care aţi executat
lucrări de construcţii să vă deduceţi TVA la materiale sau la diverse servicii primite
de la terţi în legătură cu imobilul, iar la cedarea acestuia să nu colectaţi TVA.
Exemplu:
În data de 9 august 2012, entitatea Alfa a început lucrările de construcţie în regie
proprie a unui imobil de locuinţe. Pe lângă manopera aferentă, aceasta a achiziţionat
materiale şi servicii de la terţi pentru care şi-a dedus TVA la nivelul sumei de 400.000 lei. În
data de 27 aprilie 2014, entitatea a încheiat procesul verbal de recepţie finală a lucrărilor.
Entitatea vinde 3 apartamente pentru care se cunosc următoarele informaţii:
Nr apartament Data vânzării Preţ de vânzare TVA
1 10 septembrie 2014 200.000 lei 0 lei
2 27 august 2015 230.000 lei 55.200 lei
3 11 iunie 2016 300.000 lei 0 lei
Stabiliţi dacă entitatea Alfa a procedat corect, din punct de vedere al TVA.
164
Conform Codului fiscal, entitatea Alfa poate aplica scutirea de TVA pentru vânzările
de locuinţe efectuate dupa data de 1 ianuarie 2016. Însă, în aceste cazuri, ar trebui să îşi
ajusteze TVA pe care şi-a dedus-o. Iată cum se prezintă situaţia pe fiecare apartament în
parte.
Apartament 1:
Având în vedere că recepţia clădirii a fost efectuată în aprilie 2014, entitatea este
obligată ca pentru toate vânzările de locuinţe efectuate în anii 2014 şi 2015 să colecteze
TVA. Astfel, dacă entitatea nu corectează eroarea făcută, la o eventuală inspecţie fiscală i
se va imputa TVA necolectată, plus dobânda şi penalităţile aferente.
Apartament 2:
În acest caz, entitatea a procedat corect. Construcţia este clasificată ca fiind nouă,
ceea ce înseamnă că nu se poate aplica scutirea de TVA. Societatea ar trebui sa analizeze
daca nu cumva ar fi putut sa aplice cota redusa de TVA de 5%.
Apartament 3:
Ţinând cont că livrarea este efectuată după data de 31 decembrie a anului următor
anului primei ocupări, entitatea poate aplica scutirea de TVA. În această situaţie, trebuie
ajustată TVA dedusă aferentă construirii acestui apartament. Să presupunem că TVA dedusă
pentru acest apartament a fost de 30.000 lei.
Durata de ajustare a TVA în cazul bunurilor imobile este de 20 de ani. Se consideră că
entitatea a utilizat apartamentul în scopul generării de operaţiuni taxabile o perioadă de 2
ani (2014 si 2015), ceea ce înseamnă că TVA dedusă iniţial trebuie ajustată pentru restul de
18 ani.
18
TVA ajustată = 30.000 lei x = 27.000 lei
20
Înregistrarea contabilă va fi:
- ajustarea TVA aferentă costului de producţie (11 iunie 2016):
27.000 lei 635 = 4426 27.000 lei

impozite, taxe şi
NOU! Incepand cu 1 ianuarie 2016, in categoria operaţiunilor pentru care se

aplică taxarea inversă intra si clădirile si părţile de clădire, pentru a căror livrare se
aplică regimul de taxare prin efectul legii sau prin opţiune. Mai multe detalii si
exemple in subcapitolul K.
Nu sunteţi obligaţi ca la livrarea unui bun imobil sau a unei părţi a acestuia să
aplicaţi scutirea de TVA. Aceasta este o facilitate de care puteţi dispune. Orice
persoană impozabilă poate opta pentru taxarea acestor operaţiuni pe baza unei
notificări depuse la organele fiscale competente în care trebuie să precizaţi bunurile
imobile pentru care doriţi să aplicaţi TVA. Apoi, pentru ca beneficiarul
(cumpărătorul) să îşi poată deduce TVA, trebuie să îi transmiteţi şi acestuia o copie
după notificarea depusă.
Această opţiune de taxare o puteţi exercita şi numai pentru o parte a bunurilor
respective, caz în care trebuie să identificaţi cu exactitate această parte care va fi
165
vândută în regim de taxare şi să o înscrieţi în notificarea depusă la organele fiscale.
Dacă ulterior depunerii notificării, doriţi să renunţaţi la opţiunea de taxare, în
cazul în care livrarea bunului nu a avut loc, veţi transmite o înştiinţare scrisă în acest
sens organelor fiscale competente.
Chiar dacă depuneţi notificarea cu întârziere, aveţi dreptul să vindeţi
construcţia sau terenul cu TVA, iar cumpăratorul are dreptul să îşi deducă TVA
aferentă. Dreptul de deducere la beneficiar poate fi exercitat la data la care intervine
exigibilitatea TVA şi nu la data primirii copiei de pe notificare. Trebuie să ştiţi că
organele de inspecţie fiscală vă permit, în timpul desfăşurării unui control,
depunerea de notificări pentru taxarea acestor operaţiuni, dacă aţi aplicat regimul de
taxare, dar nu aţi depus notificare, indiferent dacă inspecţia fiscală are loc la persoana
impozabilă care a realizat aceste operaţiuni sau la beneficiarul operaţiunilor.
Iată în continuare un model de notificare, dacă doriţi să aplicaţi regimul de
taxare cu TVA în cazul terenurilor neconstruibile şi a construcţiilor care nu sunt
încadrate în categoria celor noi.
NOTIFICARE
privind opţiunea de taxare a operaţiunilor prevăzute la art. 292 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal
1. Denumirea solicitantului .............................................

2. Codul de înregistrare în scopuri de TVA, atribuit conf art. 316 din Codul fiscal ...........
3. Adresa ..............................................................
4. Bunurile imobile (construcţii, terenuri) pentru care se aplică opţiunea de taxare (adresa
completă a bunului imobil, adresa completă şi suprafaţa terenului. În cazul în care opţiunea
de taxare priveşte numai o parte a bunului imobil se va identifica cu exactitate această parte
a bunului imobil)
.........................................................................
.........................................................................
Confirm că datele declarate sunt corecte şi complete.
Numele şi prenumele ........................, funcţia ................................

Semnătura şi ştampila............................
În ceea ce priveşte cota de TVA pe care ar trebui să o utilizaţi, este de urmărit

dacă aplicaţi cota standard de 24% asupra bazei de impozitare sau cota redusă de
5%, care poate fi folosită doar pentru anumite categorii de locuinţe şi cu respectarea
unor condiţii stricte. Regimul menţionat este valabil şi în cazul terenului pe care
locuinţele sunt construite, acesta incluzând şi amprenta la sol a locuinţelor.
Astfel, cota redusă de 5% o puteţi aplica în cazul livrării de:

- clădiri, inclusiv a terenului pe care sunt construite, destinate a fi utilizate drept
cămine de bătrâni şi de pensionari;
- clădiri, inclusiv a terenului pe care sunt construite, destinate a fi utilizate drept
case de copii şi centre de recuperare şi reabilitare pentru minori cu handicap;
- clădiri, inclusiv a terenului pe care sunt construite, către primării în vederea
atribuirii de către acestea cu chirie subvenţionată unor persoane sau familii a
căror situaţie economică nu le permite accesul la o locuinţă în proprietate sau
închirierea unei locuinţe în condiţiile pieţei;
166
- locuinţe care au o suprafaţă utilă de maximum 120 mp, exclusiv anexele
gospodăreşti şi o valoare, inclusiv a terenului pe care sunt construite, care nu
depăşeşte suma de 380.000 lei (450.000 lei, incepand cu 1 ianuarie 2016),
exclusiv TVA, achiziţionate de orice persoană necăsătorită sau familie.
Suprafaţa terenului pe care este construită locuinţa, precum şi suprafaţa utilă a
locuinţei, trebuie să fie înscrise în documentaţia cadastrală anexată la actul de
vânzare-cumpărare încheiat între părţi.
În primele trei situaţii prezentate mai sus, cota redusă de TVA de 5% se aplică
inclusiv pentru terenul pe care sunt construite clădirile respective. Pentru ca
vânzătorul să poată utiliza cota redusă de 5%, cumpărătorul trebuie să pună la
dispoziţia vânzătorului, înainte sau în momentul livrării clădirii, o declaraţie pe
propria răspundere, autentificată de un notar, din care să rezulte că va utiliza aceste
clădiri conform destinaţiei prevăzute de lege. Această declaraţie va fi păstrată de
vânzător pentru a justifica aplicarea cotei reduse de TVA de 5%.
Prin locuinţă se înţelege construcţia alcătuită din una sau mai multe camere
de locuit, cu dependinţele, dotările şi utilităţile necesare, care, la data livrării,
satisface cerinţele de locuit ale unei persoane sau familii.
Conform Legii locuintei 114/1996, suprafaţa utilă a locuinţei este suma
tuturor suprafeţelor utile ale încăperilor. Ea cuprinde: camera de zi, dormitoare, băi,
WC, duş, bucătărie, spaţii de depozitare precum şi spaţiile de circulaţie din interiorul
locuinţei. Suprafaţa utilă nu include: suprafaţa logiilor şi a balcoanelor, pragurile
golurilor de uşi, ale trecerilor cu deschideri până la 1 metru, nişele de radiatoare,
suprafaţele ocupate de sobe şi cazane de baie, în cazul în care încălzirea se face cu
sobe, precum şi rampa, mai puţin palierele, în cazul locuinţelor duplex.
Conform Legii 50/1991 privind autorizarea executarii lucrarilor de constructii,
anexele gospodăreşti reprezintă construcţiile cu caracter definitiv sau provizoriu, al
căror scop este să adăpostească activităţi specifice, complementare funcţiunii de
locuire, care, prin amplasarea în vecinătatea locuinţei, alcătuiesc împreună cu aceasta
o unitate funcţională distinctă. În categoria anexelor gospodăreşti, de regulă în
mediul rural, sunt cuprinse: bucătării de vară, grajduri pentru animale mari, pătule,
magazii, depozite şi altele asemenea. Sunt asimilabile noţiunii de anexe gospodăreşti
şi garajele, serele, piscinele şi altele asemenea.
Puteţi aplica această cotă redusă de 5% numai în cazul locuinţelor care în

momentul vânzării pot fi locuite ca atare şi dacă terenul pe care este construită
locuinţa nu depăşeşte suprafaţa de 250 mp, inclusiv amprenta la sol a locuinţei, în
cazul caselor de locuit individuale. În cazul imobilelor care au mai mult de două
locuinţe, cota indiviză a terenului aferent fiecărei locuinţe nu poate depăşi suprafaţa
de 250 mp, inclusiv amprenta la sol aferentă fiecărei locuinţe. În calculul suprafeţei
maxime de 250 mp, veţi cuprinde şi suprafeţele anexelor gospodăreşti, precum şi
cotele indivize din orice alte suprafeţe dobândite împreună cu locuinţa, chiar dacă
acestea se află la numere cadastrale diferite.
Va recomandam sa fiti prudenti si sa tratati fiecare speta in functie de
specificul acesteia in situatiile in care doriti sa vindeti locuinte care sunt mobilate
integral (mobilier, electrocasnice etc.). Conform unei Circulare a MFP, pentru aceste
167
dotari suplimentare ar trebui analizat daca sa se aplice TVA de 24%, deoarece se
considera ca locuinta poate fi locuita ca atare si fara a fi dotata cu amenajari
suplimentare sau finisaje de calitate superioara.
Orice persoană necăsătorită sau familie poate achiziţiona o singură locuinţă cu

cota redusă de 5%. Acest fapt înseamnă că puteţi livra o locuinţă cu TVA de 5% unei
persoane necăsătorite dacă aceasta nu a mai deţinut sau nu deţine nicio locuinţă în
proprietate pe care să o fi achiziţionat cu cota de 5%. De asemenea, în cazul familiilor,
soţul sau soţia trebuie să nu fi deţinut şi să nu deţină, fiecare sau împreună, nicio
locuinţă în proprietate pe care a/au achiziţionat-o cu cota de 5%.
În vederea taxării cu 5% a livrării locuinţelor, nu uitaţi să solicitaţi

cumpărătorului, înainte sau în momentul livrării bunului imobil, o declaraţie pe
propria răspundere, autentificată de un notar, din care să rezulte că beneficiarul este
la prima lui locuinţă achiziţionată cu cota de 5%. Aşadar, atenţie. Nu este vorba de
prima sa locuinţă. Cumpărătorul mai poate deţine şi alte locuinţe, atât timp cât le-a
achiziţionat cu cota standard de 19% sau 24%, în funcţie de data achiziţiei. Trebuie să
păstraţi această declaraţie pentru justificarea aplicării cotei reduse de TVA de 5%, în
cazul unei inspecţii fiscale.
Puteţi utiliza cota redusă de 5% inclusiv pentru avansurile primite aferente
livrărilor de locuinţe descrise anterior, dacă din contractele încheiate rezultă că la
momentul livrării vor fi îndeplinite toate condiţiile impuse de Codul fiscal şi sunteţi în
posesia declaraţiei pe propria răspundere a cumpărătorului.
Dacă în momentul facturării unui avans aţi utilizat cota standard de 24%,
deoarece nu aţi primit de la cumpărător declaraţia pe propria răspundere sau din alte
motive obiective, la livrarea bunului imobil puteţi efectua regularizările necesare în
vederea aplicării cotei reduse de 5%, dacă toate condiţiile impuse de legislaţia fiscală
sunt îndeplinite la data livrării.
Exemplu:
Entitatea Alfa a dezvoltat un ansamblu imobiliar alcătuit din 10 blocuri cu locuinţe,
având regim de înălţime P+6.
În data de 7 mai 2015, aceasta a încheiat cu Ghenea Rares o promisiune de vânzare-
cumpărare a unui apartament de 2 camere cu suprafaţa utilă de 70 mp, preţul tranzacţiei
fiind de 250.000 lei, TVA inclus, din care avansul perceput în numerar este de 50.000 lei,
TVA inclus. În acest moment, cumpărătorul nu a pus la dispoziţia entităţii Alfa declaraţia pe
propria răspundere, autentificată la un notar, prin care să ateste că nu a mai dobândit altă
locuinţă cu TVA de 5%.
În data de 5 iunie 2015, entitatea Alfa şi clientul său au încheiat la un birou notarial
contractul de vânzare-cumpărare prin care a fost cedat titlul de proprietate al locuinţei de 2
camere, cumpărătorul punând la dispoziţia vânzătorului declaraţia necesară în vederea
aplicării cotei reduse de 5%, suma fiind achitată tot în numerar.
La data primirii avansului, entitatea Alfa nu intrase în posesia declaraţiei pe

propria răspundere a cumpărătorului, astfel încât este nevoită să aplice cota standard de
24%. Înregistrările contabile efectuate sunt:
168
- înregistrarea avansului cuvenit în sumă de 50.000 lei, TVA inclus (7 mai 2015):
100
* Preţ de vânzare (50.000 lei x ) 40.322,58 lei
124
24
+ TVA (50.000 lei x ) 9.677,42 lei
124
= Avans primit 50.000 lei
50.000 lei 4111 = 419 40.322,58

„Clienţi” „Clienţi - creditori” lei
4427 9.677,42
„TVA colectată” lei
- încasarea avansului în sumă de 50.000 lei, TVA inclus (7 mai 2015):

50.000 lei 5311 = 4111 50.000 lei
Având în vedere că la data livrării entitatea Alfa deţine declaraţia pe propria

răspundere dată de cumpărător conform căreia acesta este la prima sa locuinţă
achiziţionată cu 5%, pentru realizarea tranzacţiei se impune aplicarea cotei reduse de 5%,
regularizându-se şi avansul încasat. Astfel, entitatea Alfa va înregistra în contabilitate:
- stornarea avansului încasat în luna precedentă (5 iunie 2015):

(50.000 4111 = 419 (40.322,58
lei) „Clienţi” „Clienţi - creditori” lei)
4427 (9.677,42
„TVA colectată” lei)
- livrarea locuinţei la preţul de 250.000 lei, TVA inclus (5 iunie 2015):

100
* Preţ de vânzare (250.000 lei x ) 238.095,23 lei
105
5
+ TVA (250.000 lei x ) 11.904,77 lei
105
= Valoare tranzacţie 250.000 lei
250.000 lei 4111 = 701 238.095,23

„Clienţi” „Venituri din vânzarea lei
4427 11.904,77
„TVA colectată” lei
- scoaterea din gestiune a locuinţei la costul de producţie (5 iunie 2015):
Cost lei 711 = 345 Cost lei

„Venituri aferente „Produse finite”
costurilor stocurilor de
produse”
169
- încasarea diferenţei de 200.000 lei de la client (5 iunie 2015):
200.000 lei 5311 = 4111 200.000 lei

Atenţie! Dacă livraţi o locuinţă unei persoane juridice, chiar dacă îndepliniţi
condiţiile referitoare la suprafaţă şi la valoare, trebuie să aplicaţi cota standard de
24%. Facilitatea privind cota redusă de TVA de 5% este aplicabilă doar în situaţia în
care cumpărătorul este reprezentat de o persoană necăsătorită sau de o familie care
îndeplineşte(sc) condiţiile impuse de Codul fiscal, pe care le-am prezentat anterior.
Taxa pe valoarea adăugată se determină prin aplicarea cotei standard de 24%

sau a cotei reduse de 5% asupra bazei de impozitare. Baza de impozitare a TVA este
constituită din contrapartida obţinută sau care urmează a fi obţinută de furnizor ori
prestator din partea cumpărătorului.
De multe ori însă, în cazul livrărilor de bunuri şi/sau prestărilor de servicii
direct către populaţie, pentru care nu este necesară emiterea unei facturi, preţul
negociat include şi TVA. La fel se procedează şi în situaţiile în care, prin natura
operaţiunii sau conform prevederilor contractuale, preţul include şi TVA. În aceste
cazuri, pentru a determina suma aferentă TVA, se aplică procedeul sutei mărite,
respectiv 24 x 100/124, în cazul cotei standard şi 5 x 100/105, în cazul cotei reduse.
Au existat o serie de cazuri în practică în care dezvoltatorii imobiliari au
încheiat cu clienţii lor contracte de vânzare-cumpărare pentru un anumit preţ, fără ca
notarul să precizeze dacă acea sumă include sau nu TVA. În urma verificărilor
efectuate de organele fiscale, de multe ori s-a mers pe ideea că suma din contract
reprezintă baza de impozitare şi la ea ar trebui să se aplice TVA, în timp ce
dezvoltatorii imobiliari au considerat că preţul din contract include şi TVA şi au
aplicat procedeul sutei mărite. La un volum de tranzacţii semnificative, pot apărea
diferenţe destul de mari.
Exemplu:
Entitatea Alfa vinde unui client un apartament de 3 camere, în suprafaţă de 130 mp,
preţul tranzacţiei fiind de 248.000 lei. În conţinutul contractului, notarul nu a făcut
precizarea dacă suma include sau nu TVA.
Determinaţi TVA datorată de entitatea Alfa în urma realizării tranzacţiei.
Având în vedere că este înregistrată în scopuri de TVA, entitatea Alfa a considerat

că suma din contractul de vânzare-cumpărare include TVA. Astfel, TVA colectată a fost
determină prin procedeul sutei mărite astfel:
100
* Preţ de vânzare (248.000 lei x ) 200.000 lei
124
24
+ TVA (248.000 lei x ) 48.000 lei
124
= Valoare stabilită în contract 248.000 lei
Ca regula generala, Codul fiscal prevede la art 137 ca baza de impozitare a TVA
pentru livrări de bunuri şi prestări de servicii este constituită din contrapartida obţinută
170
sau care urmează a fi obţinută de furnizor ori prestator din partea cumpărătorului. Au fost
cazuri în care autorităţile fiscale au considerat suma de 248.000 lei ca reprezentând baza
impozabilă şi au determinat TVA astfel:
* Preţ de vânzare 248.000 lei
+ TVA (248.000 lei x 24/100) 59.520 lei
= Valoare finală reală 3 7.520 lei
Bineînţeles că un astfel de raţionament este forţat şi mai mult decât atât are ca
rezultat recunoaşterea de către entitatea Alfa a unui TVA colectată suplimentar de 11.520
lei (59.520 lei – 48.000 lei).
Pentru înlăturarea oricărui dubiu şi pentru interpretarea şi aplicarea unitară a

prevederilor legislaţiei fiscale în toate cazurile similare, Comisia fiscală centrală a
emis, în anul 2011, Decizia nr 2 care a fost publicată în M.Of nr 278 din 20 aprilie
2011, prin care s-au adus o serie de precizări. Astfel, pentru livrările taxabile de
construcţii şi de terenuri, TVA colectată aferentă se determină în funcţie de voinţa
părţilor rezultată din contracte sau alte mijloace de probă, după cum urmează:
- prin aplicarea procedeului sutei mărite, în cazul în care rezultă că părţile
au convenit că TVA este inclusă în contravaloarea livrării;
- prin aplicarea cotei de TVA la contravaloarea livrării, în cazul în care
rezultă că:
- părţile au convenit că TVA nu este inclusă în contravaloarea livrării; sau
- părţile nu au convenit nimic cu privire la TVA.
Baza de impozitare pentru livrări de bunuri şi prestări de servicii
In MOf nr 20 din 12 ianuarie 2015 a fost publicat OMFP 1820/2014 care a

aprobat Decizia Comisiei fiscale centrale nr 6/2014 prin care se aduc completari
privind baza de impozitare a tuturor bunurilor si serviciilor taxabile, nu numai a
constructiilor si terenurilor. Acest fapt s-a datorat deciziei Curţii Europene de Justiţie
în cauzele conexate C-249/12 și C-250/12, Corina-Hrisi Tulică şi Călin Ion Plavoșin.
Art 286 – Cod fiscal

Ca regula generala, Codul fiscal prevede la art 286 ca baza de impozitare a
TVA pentru livrări de bunuri şi prestări de servicii este constituită din contrapartida
obţinută sau care urmează a fi obţinută de furnizor ori prestator din partea
cumpărătorului.
ATENTIE!
Pentru livrările de bunuri/prestările de servicii taxabile, TVA colectată
aferentă se determină în funcţie de voinţa partilor rezultată din contracte sau alte
mijloace de probă, după cum urmează:
a) se aplică cota legală de TVA la contravaloarea livrării/prestării, daca
rezultă că părţile au convenit că TVA NU este inclusă în contravaloarea livrării;
b) prin aplicarea procedeului sutei marite, daca partile au convenit ca TVA este
inclusa in contravaloarea livrarii/prestării;
171
c) atunci când preţul unui bun/serviciu a fost stabilit de părţi fără nicio
menţiune cu privire la TVA, iar furnizorul bunului respectiv este persoana
obligată la plata taxei datorate pentru operaţiunea supusă taxei, preţul
convenit trebuie considerat, în cazul în care furnizorul/prestatorul nu are
posibilitatea de a recupera de la dobânditor TVA solicitată de administraţia
fiscală, ca incluzând deja taxa. In acest caz, TVA se determină prin aplicarea
procedeului sutei mărite.
Prin TVA solicitată de administraţia fiscală se înţelege taxa care ar fi trebuit
colectată pentru operaţiunea respectivă. Poate fi acceptată ca mijloc de probă a
faptului că furnizorul/prestatorul nu are posibilitatea de a recupera de la dobânditor
TVA inclusiv o declaraţie pe propria răspundere a acestuia.
Concluzie:
Conform noilor prevederi aplicabile cazurilor în care părţile nu au făcut nicio
mentiune cu privire la TVA, taxa colectată se determină prin aplicarea procedeului
sutei mărite, dacă furnizorul/prestatorul nu are posibilitatea de a recupera TVA de la
client.
J. Limitarea la deducere a cheltuielilor şi a TVA

aferente mijloacelor de transport
Costul de achiziţie al vehiculelor rutiere ar fi trebuit să poată fi determinat de
cei implicaţi în astfel de tranzacţii respectând aceleaşi reguli ca şi în cazul celorlalte
imobilizări corporale. Însă, în ultimii ani, au fost aduse o serie de modificări, în special
în ceea ce priveşte regimul TVA.
Prin OG nr. 34 din 11 aprilie 2009 cu privire la reglementarea unor măsuri
financiar-fiscale a fost modificat Codul fiscal, introducându-se unele măsuri privind
limitarea dreptului de deducere a TVA. Astfel, dacă în perioada 1 mai 2009 - 31
decembrie 2011, aţi achiziţionat vehicule rutiere motorizate care sunt destinate
exclusiv pentru transportul rutier de persoane, cu o greutate maximă autorizată mai
mică de 3.500 kg şi care au până în 9 scaune de pasageri, incluzând şi
scaunul şoferului, nu aţi avut dreptul de a deduce TVA aferentă achiziţiilor acestor
vehicule şi nici TVA aferentă achiziţiilor de combustibil destinat utilizării pentru
aceste vehicule, aflate în proprietatea sau în folosinţa entităţii, cu excepţia vehiculelor
care se înscriu în următoarele categorii:
- vehiculele utilizate exclusiv pentru: intervenţie, reparaţii, pază şi protecţie,
curierat, transport de personal la şi de la locul de desfăşurare a activităţii,
precum şi vehiculele special adaptate pentru a fi utilizate drept care de
reportaj, vehiculele utilizate de agenţi de vânzări şi de agenţi de recrutare a
forţei de muncă;
- vehiculele utilizate pentru transportul de persoane cu plată, inclusiv pentru
activitatea de taxi;
- vehiculele utilizate în scop comercial, respectiv în vederea revânzării;
- vehiculele utilizate pentru prestarea de servicii cu plată, inclusiv pentru
închirierea către alte persoane, instruirea de către şcolile de şoferi,
172
transmiterea folosinţei în cadrul unui contract de leasing financiar sau
operaţional.
Atenţie! Vă puteţi deduce integral TVA la vehiculele care nu sunt destinate

exclusiv transportului rutier de persoane sau care nu îndeplinesc criteriile referitoare
la greutate şi la numărul de scaune, chiar dacă nu vă regăsiţi în una din excepţiile de
mai sus. Astfel, aveţi dreptul la deducerea TVA în cazul autocamioanelor, tractoarelor,
microbuzelor etc.
Prin urmare, vehiculele care prin construcţie şi echipare sunt destinate
transportului mixt, respectiv atât transportului de persoane cât şi transportului de
mărfuri, cum ar fi autofurgonetele, autocamioanele, autodubele, etc. nu intră sub
incidenţa prevederilor care limitează deducerea TVA, chiar dacă din punct de vedere
al greutăţii şi al numărului de locuri de pasageri s-ar situa în limitele prevăzute de
Codul fiscal.
Exemplu:
Entitatea Alfa a achiziţionat în data de 5 august 2011 un autocamion cu platformă
basculantă la costul de 300.000 lei, TVA 24%. Societatea nu dispune de agenţi de vânzare şi
nu poate îndeplini nicio altă condiţie prevăzută în excepţiile prezentate în Codul fiscal.
Prezentaţi tratamentul contabil aferent acestei operaţiuni economice.
Înregistrarea contabilă efectuată de entitatea Alfa se prezintă astfel:
- înregistrarea facturii primite de la furnizorul de imobilizări:
300.000 lei 2133 = 404 372.000 lei

„Mijloace de transport” „Furnizori de imobilizări”
72.000 lei 4426
Astfel, atât timp cât activul este utilizat în activitatea economică a entităţii, aceasta
are dreptul de a deduce TVA de 72.000 lei.
În normele metodologice de aplicare a Codului fiscal a fost definit fiecare tip de

vehicul enumerat mai sus. Vom face totuşi precizarea că dacă aveţi aveţi angajaţi
agenţi de vânzare în cadrul entităţii, vă puteţi deduce TVA la cel mult un vehicul
utilizat de fiecare agent de vânzări.
De asemenea, trebuie să ţineţi cont că vehiculele utilizate exclusiv pentru
transportul personalului la şi de la locul de desfăşurare a activităţii reprezintă
vehiculele utilizate de angajator pentru transportul angajaţilor în scopul desfăşurării
activităţii economice la şi de la reşedinţa acestora/locul convenit de comun acord la
sediul angajatorului sau la şi de la sediul angajatorului la locul în care se desfăşoară
efectiv activitatea ori la şi de la reşedinţa angajaţilor/locul convenit de comun acord
la locul de desfăşurare a activităţii, atunci când există dificultăţi evidente de a găsi
alte mijloace de transport şi există un acord colectiv între angajator şi angajaţi prin
care angajatorul se obligă să asigure gratuit acest transport.
Această limitare specială a dreptului de deducere a TVA influenţează
următoarele tipuri de operaţiuni economice:
- achiziţiile de vehicule din ţară;
- achiziţiile intracomunitare de vehicule;
173
- importurile de vehicule;
- achiziţiile de combustibili necesari pentru funcţionarea vehiculelor.
Aşa cum am precizat, dacă în perioada menţionată mai sus aţi achiziţionat din
ţară vehicule la care am făcut referire, ar fi trebuit să includeţi TVA în costul de
achiziţie.
Exemplu:
Entitatea Alfa a achiziţionat în data de 15 septembrie 2011 un autoturism la costul de
70.000 lei, TVA 24%. Acest vehicul nu se încadrează în excepţiile prezentate în Codul fiscal.
Înregistrările contabile se prezintă astfel:

- înregistrarea facturii primite de la furnizorul de imobilizări (15 septembrie 2011):
70.000 lei 2133 = 404 86.800 lei

16.800 lei 4426
- includerea TVA în valoarea vehicului achiziţionat (15 septembrie 2011):
16.800 lei 2133 = 4426 16.800 lei

„Mijloace de transport” „TVA deductibilă”
Astfel, costul autoturismului este de 86.800 lei. Dacă presupunem că durata normală
de utilizare aleasă de entitate este de 4 ani, înseamnă că amortizarea lunară va fi de 1.808,33
lei (86.800 lei / 48 luni). Entitatea nu îşi poate recupera în mod direct TVA achitată
furnizorului, însă va recupera suma prin amortizare pe tot parcursul duratei de utilizare.
În cazul achiziţiilor intracomunitare de vehicule rutiere motorizate

menţionate, având în vedere că TVA este integral nedeductibilă rezultă că aceasta
este o taxă nerecuperabilă şi devine parte a costului de achiziţie.
Din punct de vedere contabil, în cazul bunurilor achiziţionate, însoţite de
factură sau de aviz de însoţire a mărfii, urmând ca factura să sosească ulterior, veţi
utiliza cursul valutar de la data recepţiei bunurilor.
Pentru a determina baza impozabilă şi TVA în cazul achiziţiilor

intracomunitare, veţi utiliza cursul de schimb din data exigibilităţii taxei. Astfel, vă
puteţi afla în situaţia de a ţine cont fie de data emiterii facturii de către furnizorul
extern, fie de data de 15 a lunii următoare celei în care a avut loc achiziţia. Pentru
achiziţiile intracomunitare de bunuri, exigibilitatea TVA intervine la data emiterii
facturii de către furnizor, dacă factura este emisă înaintea celei de a 15-a zi a lunii
următoare celei în care a avut loc livrarea de bunuri. Dacă recepţionaţi bunul şi nu
primiţi factura de la furnizorul extern până pe data de 15 a lunii următoare, veţi
emite o autofactură şi veţi utiliza cursul valutar din data în care aţi emis autofactura.
174
Ulterior, la primirea facturii furnizorului, veţi efectua corecţii pentru a
determina baza achiziţiei intracomunitare la cursul din data emiterii facturii de
furnizor, numai în situaţia în care factura a fost emisă înaintea celei de a 15-a zi a
lunii următoare celei în care a a vut loc livrarea. Dacă factura furnizorului a fost
emiseă după data de 15-a lunii următoare, nu mai efectuaţi nicio ajustare a bazei
impozabile şi a TVA evidenţiată în contabilitate.
Exemplu:
În data de 27 noiembrie 2011, entitatea Alfa a achiziţionat un autoturism la costul de
20.000 euro din Belgia, vehicul care va fi utilizat de administratorul entităţii. Cursul BNR de
la data tranzacţiei este de 4,3620 lei/euro.

- înregistrarea autoturismului la costul de 87.240 lei (20.000 euro x 4,3620 lei/euro):
87.240 lei 2133 = 404 87.240 lei

- înregistrarea TVA prin mecanismul taxării inverse în sumă de 20.938 lei (87.240 lei x
24%):
20.938 lei 4426 = 4427 20.938 lei

„TVA deductibilă” „TVA colectată”
- includerea TVA nerecuperabilă în costul vehiculului:
20.938 lei 2133 = 4426 20.938 lei

„ ijloace de transport” „TVA deductibilă”
În acest caz, costul autoturismului este de 108.178 lei (87.240 lei + 20.938 lei).
Entitatea colectează TVA pe care trebuie să îl achite la bugetul de stat, însă nu îşi poate
recupera în mod direct TVA deductibilă.
Începând cu 1 ianuarie 2012, în cazul achiţiei de vehicule încadrate în

categoria celor prezentate în acest subcapitol, aveţi dreptul de a deduce 50% din
TVA aferentă şi, respectiv, 50% din TVA aferentă achiziţiilor de combustibil
destinat utilizării vehiculelor care au aceleaşi caracteristici.
Exemplu:
Entitatea Alfa a achiziţionat în data de 18 mai 2015 un autoturism la costul de
100.000 lei, TVA 24%. Acest vehicul nu se încadrează în excepţiile prezentate în Codul fiscal.

- înregistrarea facturii primite de la furnizor (18 mai 2015):
100.000 lei 2133 = 404 124.000 lei

175
24.000 lei 4426
- includerea a 50% din TVA în valoarea vehicului achiziţionat (18 mai 2015):
12.000 lei 2133 = 4426 12.000 lei

„Mijloace e transport” „TVA deductibilă”
Astfel, costul autoturismului este de 112.000 lei, valoare care va sta la baza calcului
amortizării lunare.
Pentru încadrarea vehiculelor în categoriile exceptate, organul fiscal nu va

analiza fiecare deplasare sau utilizare în parte, deoarece legea stabileşte că utilizarea
trebuie să fie exclusivă pe destinaţiile exceptate. Utilizarea vehiculului pentru mai
multe categorii exceptate nu va anula încadrarea sa pe exceţiile prevăzute de lege. De
exemplu, dacă acelaşi vehicul este utilizat şi de un agent de vânzări dar şi pentru
intervenţie sau reparaţii, vehiculul se va încadra în categoriile exceptate dacă va
rezulta că nu mai este utilizat şi în alte scopuri care nu se încadrează pe excepţiile
prevăzute de Codul fiscal.
Utilizarea exclusivă a vehiculului pe activităţile exceptate rezultă din:
- obiectul de activitate al persoanei impozabile;
- dovada faptului că persoana impozabilă are personal angajat cu calificare în
domeniile prevăzute de excepţii;
- foile de parcurs din care să rezulte că numai personalul calificat în aceste
scopuri utilizează vehiculele în cauză; şi
- orice alte dovezi suplimentare care pot fi furnizate.
Având în vedere prevederea expresă a legii care permite deducerea integrală a
TVA doar în cazul în care se poate dovedi utilizarea exclusivă pe categoriile exceptate,
rezultă că acele vehicule care sunt parţial utilizate pentru activităţile exceptate şi
parţial pentru activităţi care nu se regăsesc pe excepţiile stipulate de lege, vor
beneficia de deducerea parţială în procent de 50% a TVA potrivit Codului fiscal.
Atenţie! Pana la 1 iulie 2012, prevederile privind limitarea dreptului de

deducere a TVA nu au fost aplicabile pentru ratele de leasing plătite pe perioada
derulării contractelor de leasing, dar se aplicau pentru valoarea reziduală la care se
efectua transferul dreptului de proprietate la sfârşitul contractului de leasing, aceasta
fiind considerată o livrare de bunuri.
În situaţia în care transferul dreptului de proprietate asupra bunului către
locatar se realizează înainte de derularea a 12 luni consecutive de la data începerii
contractului de leasing, se consideră că nu a mai avut loc o operaţiune de leasing, ci o
livrare de bunuri la data la care bunul a fost pus la dispoziţia locatarului, situaţie în
care prevederile privind limitarea parţială a dreptului de deducere se aplică la
întreaga valoare de achiziţie a vehiculului. Dacă transferul dreptului de proprietate
asupra bunului are loc după derularea a 12 luni consecutive de la data începerii
contractului de leasing, însă înainte de sfârşitul perioadei de leasing, se consideră că
are loc o livrare de bunuri la valoarea la care se face transferul, valoare ce include şi
ratele care nu au ajuns la scadenţă.
176
În ceea ce priveşte avansurile acordate pentru achiziţia unor astfel de vehicule,
vă puteţi afla în una din situaţiile:
- dacă au fost emise facturi şi/sau au fost plătite avansuri pentru contravaloarea
integrală a vehiculelor respective înainte de 1 ianuarie 2012, atunci nu veţi
putea deduce TVA, chiar dacă livrarea acestora a avut loc după data de 1
ianuarie 2012;
- dacă au fost emise facturi şi/sau au fost plătite avansuri, pentru contravaloarea
parţială a vehiculelor respective înainte de 1 ianuarie 2012, iar livrarea
acestora a intervenit după data de 1 ianuarie 2012, TVA va fi deductibilă în
procent de 50% pentru întreaga contravaloare a vehiculelor.
Începând cu 1 iulie 2012, tratamentul cheltuielilor şi a TVA aferente

vehiculelor rutiere motorizate, cu o greutate maximă autorizată mai mică de 3.500
kg şi care au până în 9 scaune de pasageri, incluzând şi scaunul şoferului a suferit
modificări semnificative. În Mof nr 384 din 07 iunie 2012 a fost publicată OUG
24/2012 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal
şi reglementarea unor măsuri financiar-fiscale.
Trebuie să facem o precizare. Până la 1 iulie 2012, limitarea TVA sau a
cheltuielii la deducere se aplica vehiculelor rutiere motorizate care erau destinate
exclusiv pentru transportul rutier de persoane. Începând cu 1 iulie 2012 aceste
prevederi se aplică tuturor vehiculelor rutiere motorizate care au o masă totală
maximă autorizată până la 3.500 kg şi mai puţin de 9 scaune, inclusiv scaunul
şoferului.
De asemenea, începând cu 1 iulie 2012, limitarea la deducere de 50% nu se

mai aplică doar asupra cheltuielilor cu carburanţii. Acest regim fiscal se aplică
tuturor cheltuielilor aferente vehiculelor rutiere motorizate care nu sunt utilizate
exclusiv în scopul activităţii economice, cu o masă totală maximă autorizată care
nu depăşește 3.500 kg şi care nu au mai mult de 9 scaune de pasageri, incluzând şi
scaunul şoferului, aflate în proprietatea sau în folosinţa contribuabilului.
Așadar, și în cazul în care utilizați un astfel de vehicul rutier în baza unui
contract de comodat, sunteți obligat să țineți cont de aceste prevederi, având în
vedere că formularea din legislaţia fiscală este „în proprietatea sau în folosinţa
contribuabilului”.
În cadrul cheltuielilor aferente vehiculelor rutiere motorizate supuse limitării
fiscale sunt incluse cheltuielile direct atribuibile unui vehicul, inclusiv cele
înregistrate ca urmare a derulării unui contract de leasing, cum ar fi (lista nu este
exhaustivă):
- cheltuielile de reparaţii şi de întreţinere;
- cheltuielile cu lubrifianţi şi cu piese de schimb;
- cheltuielile cu combustibilul utilizat pentru funcţionarea vehiculului;
- impozitele locale;
- asigurarea obligatorie de răspundere civilă auto;
- partea nedeductibilă din TVA aferentă acestor cheltuieli;
- inspecţiile tehnice periodice;
- rovinieta;
- chiriile;
177
- dobânzile, comisioanele, diferenţele de curs valutar etc.
În măsura în care utilizaţi un astfel de vehicul exclusiv în scopul activităţii

economice (ceea ce de multe ori este greu de demonstrat), toate aceste cheltuieli
aferente sunt integral deductibile la calculul profitului impozabil. Utilizarea unui
vehicul în scopul activităţii economice se referă la (lista nu este exhaustivă):
- deplasări în ţară sau în străinătate la clienţi/furnizori, pentru prospectarea
pieţei;
- deplasări la locaţii unde se află puncte de lucru;
- deplasări la bancă, la autorităţile fiscale, la vamă, la oficiile poştale;
- utilizarea vehiculului de către personalul de conducere în exercitarea
atribuţiilor de serviciu;
- deplasări pentru intervenţie, service, reparaţii;
- utilizarea vehiculelor de test-drive de către dealerii auto.
Este obligaţia dumneavoastră de a demonstra că îndepliniţi toate condiţiile

legale pentru acordarea deducerii, aşa cum rezultă şi din jurisprudenţa europeană
(Hotărârea Curţii Europene de Justiţie în Cauza C-268/83 D.A. Rompelman şi E.A.
Rompelman - Van Deelen împotriva Minister van Financien). Pentru a putea justifica
acest lucru şi a vă exercita dreptul de deducere a TVA, trebuie să dispuneţi de toate
documentele justificative şi să întocmiţi foi de parcurs, în care veţi trece cel puţin
următoarele informaţii:
- categoria de vehicul utilizat;
- scopul şi locul deplasării;
- kilometrii parcurşi;
- norma proprie de consum carburant/kilometru parcurs.
Atenţie! Aplicarea limitei de 50% în vederea stabilirii valorii nedeductibile la

determinarea profitului impozabil o veţi efectua după aplicarea limitării aferente
TVA. Astfel, această limitare se aplică şi asupra TVA pentru care nu s-a acordat drept
de deducere din punctul de vedere al TVA.
Iată în continuare un exemplu în acest sens, fără a ţine cont de prevederile
sistemului „TVA la încasare”.
Exemplu:
Entitatea Alfa deţine un autoturism pe care nu îl utilizează exclusiv în scopul
activităţii economice. În data de 24 aprilie 2015, pentru acest vehicul este efectuată revizia
anuală, factura emisă de unitatea de service fiind de 3.000 lei, TVA 24%.

- înregistrarea facturii primite de la furnizor (24 aprilie 2015):
3.000 lei 611 = 401 3.720 lei

„Cheltuieli cu „Furnizori”
întreţinerea şi
reparaţiile”
720 lei 4426
178
- includerea a 50% din TVA aferentă facturii pe cheltuieli (24 aprilie 2015):
360 lei 611 = 4426 360 lei

„Cheltuieli cu „TVA deductibilă”
întreţinerea şi
reparaţiile”
Din punct de vedere al TVA, partea de TVA nedeductibilă de 360 lei a fost transferată
în categoria cheltuielilor cu întreținerea și reparațiile. Chiar dacă îşi deduce doar 50% din
TVA, în Declaraţia 394 privind livrările/prestările şi achiziţiile efectuate pe teritoriul
naţional entitatea va reflecta întreaga sumă de 720 lei.
Baza de calcul a valorii nedeductibile a cheltuielilor cu întreţinerea şi reparaţiile este
de 3.360 lei (3.000 lei + 360 lei). Din punct de vedere fiscal, la determinarea profitului
impozabil, veți ține cont că valoarea nedeductibilă a cheltuielilor cu întreţinerea şi
reparaţiile este de 1.680 lei (3.360 lei x 50%).
Incepand cu 1 iulie 2012, cheltuielile aferente vehiculelor rutiere motorizate

sunt integral deductibile atunci când vehiculele respective se înscriu în următoarele
categorii:
- vehiculele utilizate exclusiv pentru servicii de urgenţă (pot fi înzestrate sau nu
cu echipamente tehnice specifice, ce deservesc personalul specializat în
vederea unor intervenţii de urgenţă, cum sunt cele asupra reţelelor de gaz,
energie electrică, apă, canalizare);
- vehiculele utilizate exclusiv pentru servicii de pază şi protecţie (vehiculele
utilizate în vederea asigurării siguranţei obiectivelor, bunurilor şi valorilor
împotriva oricăror acţiuni ilicite care lezează dreptul de proprietate, existenţa
materială a acestora, precum şi protejării persoanelor împotriva oricăror acte
ostile care le pot periclita viaţa, integritatea fizică sau sănătatea);
- vehiculele utilizate exclusiv pentru servicii de curierat (vehiculele care servesc la
primirea, transportul şi distribuirea scrisorilor, coletelor şi pachetelor);
- vehiculele utilizate de agenţii de vânzări (vehiculele utilizate în cadrul activităţii
unei persoane impozabile de către angajaţii acesteia care se ocupă în principal
cu prospectarea pieţei, desfăşurarea activităţii de merchandising, negocierea
condiţiilor de vânzare, derularea vânzării bunurilor/serviciilor, asigurarea de
servicii postvânzare şi monitorizarea clienţilor);
- vehiculele utilizate de agenţii de achiziţii (vehiculele utilizate în cadrul
activităţii unei persoane impozabile de către angajaţii acesteia care se ocupă în
principal cu negocierea şi încheierea de contracte pentru cumpărarea de
bunuri şi servicii, întreţinerea bazei de date a furnizorilor potenţiali sau
existenţi, întocmirea documentelor administrative pentru cumpărări,
analizarea cererilor de cumpărare şi propunerea ofertei celei mai bune,
urmărirea performanţelor furnizorilor pentru a atinge obiectivele de calitate,
costuri, termene);
- vehiculele utilizate pentru prestarea de servicii cu plată (vehiculele care
contribuie în mod esenţial la prestarea directă a serviciilor cu plată şi fără de
179
care serviciile nu pot fi efectuate), inclusiv pentru închirierea către alte
persoane sau pentru instruire de către şcolile de şoferi;
- vehiculele utilizate pentru transportul de persoane cu plată, inclusiv pentru
serviciile de taximetrie;
- vehiculele utilizate ca mărfuri în scop comercial.
Aceste excepţii sunt reformulate faţă de reglementările anterioare. De
exemplu, carele de reportaj sau vehiculele utilizate la transportul personalului la şi de
la locul de desfăşurare a activităţii nu mai sunt enumerate în mod expres ca integral
deductibile.
În cazul vehiculelor pe care le utilizaţi în vederea transportului angajaţilor la

şi de la locul de muncă, se consideră că vehiculul este folosit în scopul activităţii
economice atunci când există dificultăţi evidente în folosirea altor mijloace de
transport adecvate, cum ar fi lipsa mijloacelor de transport în comun, decalajul
orarului mijloacelor de transport în comun faţă de programul de lucru al persoanei
impozabile.
În categoria vehiculelor utilizate de angajator pentru transportul angajaţilor la
şi de la locul de muncă sunt încadrate vehiculele utilizate pentru transportul
angajaţilor de la reşedinţa acestora/locul convenit de comun acord la locul de muncă,
precum şi de la locul de muncă la reşedinţa angajaţilor/locul convenit de comun
acord. Această facilitate poate fi acordată salariaţilor, administratorilor societăţilor
comerciale, directorilor care îşi desfăşoară activitatea în baza contractului de
mandate şi persoanelor fizice rezidente şi/sau nerezidente detaşate, în situaţia în
care suportaţi drepturile legale cuvenite acestora.
Atunci când un vehicul este utilizat în folosul propriu de către angajaţi ori este
pus la dispoziţie în vederea utilizării în mod gratuit altor persoane, pentru alte
scopuri decât desfăşurarea activităţii economice, avem de-a face cu noţiunea de uz
personal. Astfel, transportul la şi de la locul de muncă al angajaţilor în alte condiţii
decât cele menţionate mai sus este considerat uz personal al vehiculului.
Din punct de vedere al TVA, incepand cu 1 iulie 2012, se limitează la 50%

dreptul de deducere a TVA aferente închirierii sau leasingului de vehicule rutiere
motorizate şi a TVA aferente cheltuielilor legate de vehiculele deținute, în cazul în
care nu le utilizați exclusiv în scopul activităţii economice.
Aceste prevederi se aplică inclusiv în situaţia în care ați primit facturi şi/sau aţi
plătit avansuri, pentru contravaloarea parţială a bunurilor şi/sau serviciilor, înainte
de data de 1 iulie 2012, dacă livrarea/prestarea serviciilor intervine după această
dată.
Se consideră că un vehicul nu este utilizat exclusiv în scopul activităţii

economice în situaţia în care, pe lângă utilizarea în scopul activităţii economice,
vehiculul este utilizat ocazional sau de o manieră continuă şi pentru uz personal.
Dacă vehiculul este utilizat atât pentru activitatea economică, cât şi pentru uz
personal, dreptul de deducere a TVA aferente cumpărării, achiziţiei intracomunitare,
importului, închirierii sau leasingului şi a TVA aferente cheltuielilor legate de acesta
este limitat la 50%.
180
Dacă vă aflaţi în situaţia de a deduce doar 50% din TVA aferentă nu trebuie să
faceți dovada utilizării vehiculului în scopul activităţii economice sau pentru uz
personal cu ajutorul foilor de parcurs.
Reţineţi faptul că livrările de vehicule rutiere a căror achiziţie a făcut obiectul

limitării totale a dreptului de deducere reprezintă operaţiuni scutite de TVA.
Scutirea nu se aplică pentru livrarea vehiculelor a căror achiziţie a făcut obiectul
restricţionării la 50% a dreptului de deducere a TVA.
Cu alte cuvinte, dacă aţi achiţionat un autoturism în perioada 1 mai 2009 - 31
decembrie 2011 şi nu v-aţi putut deduce TVA, atunci, la vânzarea vehiculului, nu
trebuie să colectaţi TVA.
Exemplu:
In data de 4 martie 2009, entitatea Alfa a achiziţionat un autoturism la costul de
50.000 lei, TVA 24%. Acest vehicul nu este utilizat exclusiv in scopul activitatii economice.
Durata de amortizare este de 4 ani.
In data de 13 aprilie 2015, activul este vandut la pretul de vanzare de 20.000 lei.

- achizitia autoturismului de la furnizor (4 martie 2009):
50.000 lei 2133 = 404 62.000 lei

12.000 lei 4426
- includerea TVA în valoarea vehicului achiziţionat (4 martie 2009):
12.000 lei 2133 = 4426 12.000 lei

„Mijloace de transport” „TVA deductibilă”
- vanzarea activului la pretul de 20.000 lei (13 aprilie 2015):
20.000 lei 461 = 7583 20.000 lei

„Debitori diversi” „Venituri din cedarea
activelor”
- scoaterea din gestiune a autoturismului complet amortizat (13 aprilie 2015):
20.000 lei 2813 = 2133 20.000 lei

„Amortizarea „Mijloace de transport”
instalaţiilor şi
mijloacelor de
transport”
Entitatea trebuie sa vanda autoturismul in regim de scutire de TVA si nici nu este

obligata sa efectueze ajustare de TVA, din moment ce la achizitie TVA a fost limitat integral la
deducere.
181
În schimb, dacă achiziţionaţi un autoturism după 1 ianuarie 2012 şi vă

recuperaţi doar 50% din TVA deductibilă, la cedarea ulterioară a acestuia sunteţi
obligaţi să colectaţi TVA, operaţiunea nefiind scutită de TVA. De asemenea, pentru
cedarea vehiculelor obţinute în urma unui contract de leasing trebuie să colectaţi
TVA, indiferent dacă contractul de leasing a fost încheiat înainte sau după 1 ianuarie
2012.
K. Spete practice si monografii privind TVA

In continuare vom prezenta o serie de situatii cu care este posibil sa va intalniti
mai des in practica si vom prezenta tratamentul corespunzator din punct de vedere al
TVA, asa cum acesta este prezentat in Codul fiscal.
1. Regimul TVA in cazul cheltuielilor de protocol

Conform definiţiei din Codul fiscal, cheltuielile de protocol sunt cheltuieli
ocazionate de acordarea unor cadouri, trataţii şi mese partenerilor de afaceri,
efectuate în scopul afacerii.
Care este tratamentul din punct de vedere al impozitului pe profit?
Pana la 31 decembrie 2015

Cheltuielile de protocol sunt deductibile în limita unei cote de 2% aplicată
asupra diferenţei rezultate dintre totalul veniturilor impozabile şi totalul cheltuielilor
aferente veniturilor impozabile, altele decât cheltuielile de protocol şi cheltuielile cu
impozitul pe profit;
Baza de calcul la care se aplică cota de 2% o reprezintă diferenţa dintre totalul
veniturilor şi cheltuielile înregistrate conform reglementărilor contabile, la care se
efectuează ajustările fiscale. Astfel, din cheltuielile totale se scad cheltuielile cu
impozitul pe profit curent şi amânat, cheltuielile de protocol, cheltuielile aferente
veniturilor neimpozabile, iar din totalul veniturilor se scad veniturile neimpozabile.
Dupa 1 ianuarie 2016

Cheltuielile de protocol sunt deductibile în limita unei cote de 2% aplicată
asupra profitului contabil la care se adaugă cheltuielile cu impozitul pe profit şi
cheltuielile de protocol.
Atentie! În cadrul cheltuielilor de protocol, la calculul profitului impozabil, se
includ şi cheltuielile înregistrate cu TVA colectată pentru cadourile oferite de
contribuabil, cu valoare egală sau mai mare de 100 lei.
182
Care este tratamentul din punct de vedere al TVA?
i. Până la 1 ianuarie 2013

Codul fiscal preciza la art 128, alin (8):
Nu constituie livrare de bunuri:
e) acordarea de bunuri de mică valoare, în mod gratuit, în cadrul acţiunilor
de sponsorizare, de mecenat, de protocol/reprezentare.
Bunurile acordate gratuit în cadrul acţiunilor de protocol nu sunt considerate
livrări de bunuri dacă valoarea totală a bunurilor acordate gratuit în cursul unui an
calendaristic este sub plafonul în care aceste cheltuieli sunt deductibile la calculul
Depăşirea plafonului constituie livrare de bunuri cu plată şi se colectează TVA,
dacă s-a exercitat dreptul de deducere a taxei aferente achiziţiilor care depăşesc
plafonul. Taxa colectată aferentă depăşirii se calculează şi se include în decontul
întocmit pentru perioada fiscală în care persoana impozabilă a depus sau
trebuie să depună situaţiile financiare anuale sau, după caz, declaraţiile privind
veniturile realizate, respectiv în anul următor celui în care au fost efectuate
cheltuielile.
II. După 1 ianuarie 2013
Incepand cu 1 ianuarie 2013, bunurile de mică valoare acordate gratuit în

cadrul acţiunilor de protocol NU sunt considerate livrări de bunuri dacă valoarea
fiecărui cadou oferit este mai mică sau egală cu plafonul de 100 lei. Cadoul cuprinde
unul sau mai multe bunuri oferite gratuit.
În situaţia în care persoana impozabilă a oferit şi cadouri care depăşesc
individual plafonul de 100 lei, însumează valoarea depăşirilor de plafon aferente unei
perioade fiscale, care constituie livrare de bunuri cu plată şi colectează taxa, dacă s-a
exercitat dreptul de deducere a taxei aferente achiziţiei bunurilor respective.
Se consideră că livrarea de bunuri are loc în ultima zi lucrătoare a perioadei
fiscale în care au fost acordate bunurile gratuit şi a fost depăşit plafonul. Baza
impozabilă, respectiv valoarea depăşirilor de plafon, şi taxa colectată aferentă se
înscriu în autofactura care se include în decontul întocmit pentru perioada fiscală în
care persoana impozabilă a acordat bunurile gratuit în cadrul acţiunilor de protocol şi
a depăşit plafonul.
Opinie! Pentru facturile primite de la furnizori, aferente achizitiilor de bunuri

(apa, cafea, suc, zahar, etc.) destinate servirii in cadrul sedintelor de protocol legate
de derularea afacerilor se poate exercita, integral, suma TVA deductibila facturata de
catre furnizor, fara ca acest drept sa fie limitat similar tratamentului fiscal aplicat
pentru cheltuielile aferente inregistrate.
Pentru exercitarea acestui drept de deducere a sumei TVA trebuie sa justificati
acordarea tratatiilor respective numai in scopul afacerii. Astfel, depasirea limitei de
2% a cheltuielilor de protocol nu trebuie urmata de colectarea sumei TVA prin
emiterea unei autofacturi la inchiderea anului fiscal, asa cum s-a procedat pana la 31
decembrie 2012.
183
Totusi, retineti faptul ca nu se exercita dreptul de deducere a TVA pentru
achizitia de tutun si bauturi alcoolice destinate tratatiilor oferite partenerilor de
afaceri, chiar daca acestea se desfasoara in scopul afacerii.
Care este tratamentul TVA pentru protocol aferent meselor de afaceri?
In ceea ce priveste protocolul sub forma serviciilor (mese la restaurant cu

diversi parteneri), TVA este deductibila daca actiunile de protocol sunt realizate
in scopuri legate de activitatea economica a societatii. Daca putem demonstra ca
o masa la un restaurant a fost necesara in scopul afacerii, atunci TVA este deductibila.
In acest sens, putem justifica scopul intalnirilor cu o serie de documente (note de
negociere, rapoarte, contracte incheiate etc.). Daca nu putem demonstra o astfel de
legatura, atunci trebuie sa colectam TVA prin emiterea de autofactura.
ART. 271 Prestarea de servicii – Codul fiscal

(5) Nu constituie prestare de servicii efectuată cu plată operaţiuni precum:
a) utilizarea bunurilor care fac parte din activele folosite în cadrul activităţii
economice a persoanei impozabile sau prestarea de servicii în mod gratuit, în cadrul
acţiunilor de sponsorizare, mecenat sau protocol;
HG 1/2016 Norme de aplicare - Codul fiscal:

Nu constituie prestare de servicii efectuată cu plată utilizarea bunurilor care
fac parte din activele folosite în cadrul activităţii economice a persoanei impozabile
sau prestarea de servicii în mod gratuit în cadrul acţiunilor de protocol în măsura în
care acţiunile de protocol sunt realizate în scopuri legate de activitatea
economică a persoanei impozabile, nefiind aplicabil plafonul de 100 lei.
Suma deductibilă aferentă serviciilor prestate gratuit prin oferirea unei mese
la restaurant nu poate fi dedusă în situația în care nu se poate justifica faptul că
aceste cheltuieli sunt efectuate în legatură directă cu activitatea firmei care le-a
înregistrat în evidența contabilă.
Cum justificam ca o intalnire de afaceri a fost in scopul activitatii economice?
Pentru a justifica efectuarea unor cheltuieli de protocol cu partenerii de

afaceri, este recomandabil ca responsabilul cu organizarea acestei acțiuni să
întocmească un referat prin care motivează necesitatea acestei acțiuni, însă fără a
nominaliza persoanele participante. În acest caz, este recomandabil să se menționeze
doar scopul acțiunii, de exemplu:
- discuții privind îmbunătățirea modului de derulare a contractelor deja
existente;
- purtarea tratativelor pentru continuarea derulării contractului încheiat pentru
o anumită perioadă de timp;
- extinderea afacerii pe noi piețe de desfacere a produselor;
- menținerea relațiilor comerciale.
Referatul respectiv ar trebui supus aprobării conducerii societății pentru
efectuarea cheltuielilor respective, confirmând astfel că acțiunea de protocol se
184
desfășoară în scopul susținerii activității economice. La aceste documente puteţi
anexa copii de pe corespondenţa purtată cu partenerii/ potenţialii parteneri prin e-
mail, cereri de comandă, invitaţii, diverse corespondenţe privind unele negocieri,
oferte, contracte încheiate etc.
Pentru bunurile/serviciile acordate gratuit în cadrul acţiunilor de protocol în

perioadele anterioare anului 2012 s-au aplicat prevederile legale în vigoare la
momentul respectiv, inclusiv în ceea ce priveşte modul de determinare a depăşirii
plafonului şi a perioadei fiscale în care se colectează TVA aferente acestei depăşiri.
CONCLUZIE:
Astfel, conform prevederilor aplicabile incepând cu 01 ianuarie 2013, există
două abordări diferite din punct de vedere fiscal, care generează şi înregistrări
contabile diferite:
- TVA aferenta cheltuielilor de protocol - analizată prin prisma plafonului de 100
lei, nemaifiind necesară analiza depăşirii cheltuielilor de protocol peste
procentul de 2% din profit pentru care s-ar fi colectat TVA;
- cheltuiala cu protocolul pentru calculul impozitului pe profit - plafonul maxim
de 2% din profit rămâne nemodificat, cu deosebirea că în cheltuiala cu
protocolul se va înregistra şi cheltuiala cu TVA devenită nedeductibilă
(colectată) peste cei 100 lei.
De exemplu, dacă o societate înregistrează pierdere, poate să deducă TVA

aferenta cadourilor în limita plafonului de 100 lei, însă nu poate să deducă cheltuiala
cu protocolul în plafonul de 2% din profit, din moment ce are pierdere. Nu mai există
legătură între deducerea TVA şi limita de 2% din profit, analiza TVA făcându-se
exclusiv faţă de plafonul de 100 lei, independent de analiza cheltuielii deductibile /
nedeductibile cu protocolul.
Exemplu:
Entitatea Alfa a înregistrat în trimestrul I din 2016 venituri totale de 100.000 lei şi
cheltuieli în sumă de 95.000 lei. Aceasta a acordat unui grup de 10 clienţi cadouri a căror
valoare individuală este de 80 lei. Astfel, cheltuielile de protocol au fost de 800 lei.
Prezentaţi tratamentul fiscal aferent cheltuielilor de protocol.
Din punct de vedere al TVA, având în vedere că valoarea fiecărui cadou este inferioară
plafonului de 100 lei, entitatea nu trebuie să colecteze TVA.
La calculul impozitului pe profit, baza de calcul pentru deductibilitatea cheltuielilor
de protocol este de 5.800 lei (100.000 lei – 95.000 lei + 800 lei). Astfel, cheltuielile de
protocol sunt deductibile în limita a 116 lei (5.800 lei x 2%). Pentru partea nedeductibilă a
cheltuielii de protocol nu se mai analizează nimic în ceea ce priveşte TVA, întrucât TVA se
deduce în limita celor 100 lei, fără să mai existe vreo legătură între cheltuiala cu protocolul
nedeductibilă şi TVA.
Exemplu:
Entitatea Alfa a înregistrat în trimestrul I din 2016 venituri din vanzarea de marfuri
de 100.000 lei şi cheltuieli cu marfurile vandute în sumă de 90.000 lei. Aceasta a acordat in
luna martie 2016 unui grup de 10 clienţi cadouri a căror valoare individuală este de 150 lei,
plus TVA 20%. Astfel, cheltuielile de protocol au fost 1.500 lei. Perioada fiscala a societatii
185
este luna.
Prezentaţi tratamentul fiscal aferent cheltuielilor de protocol.
La achizitia cadourilor, societatea si-a dedus TVA in suma de 360 lei:
1.500 lei 623 = 401 1.800 lei

„Cheltuieli de protocol, „Furnizori”
reclamă şi publicitate”
300 lei 4426
„TVA deductibila”
Din punct de vedere al TVA, valoarea fiecărui cadou depăşeşte plafonul de 100 lei.
Entitatea trebuie să colecteze TVA pentru diferenţa de 500 lei (50 lei/cadou x 10 cadouri),
avand in vedere ca este inregistrata in scopuri de TVA si ca si-a exercitat dreptul de
deducere a TVA la achizitia cadourilor.
100 lei 623 = 4427 100 lei

„Cheltuieli de protocol, „TVA colectată”
reclamă şi publicitate”
Cheltuiala de 100 lei NU este nedeductibila. La calculul impozitului pe profit, în

cheltuiala de protocol se include şi cheltuiala cu TVA colectata ca urmare a depasirii
plafonului de 100 lei/cadou. Astfel, cheltuielile de protocol ale societatii sunt de 1.600 lei
(1.500 lei + 100 lei).
Baza de calcul pentru deductibilitatea cheltuielilor de protocol este de 10.000 lei
(100.000 lei – 90.000 lei). Astfel, cheltuielile de protocol sunt deductibile în limita a 200 lei
(10.000 lei x 2%).
Rezultatul fiscal va fi de 9.800 lei (100.000 lei – 90.000 lei – 200 lei), iar impozitul pe
profit va fi de 1.568 lei (9.800 lei x 16%).
Dpdv IMPOZIT PE PROFIT:

Din totalul cheltuielilor de protocol de 1.600 lei, societatea si-a dedus la calculul
impozitului pe profit doar suma de 200 lei, iar restul de 1.400 lei reprezinta cheltuiala
nedeductibila.
Dpdv TVA:
Societatea colecteaza TVA doar pentru depasirea plafonului de 100 lei/cadou. In
cazul nostru s-au acordat 10 cadouri cu valoare individuala de 150 lei si astfel s-a colectat
TVA pentru suma de 500 lei.
TVA colectata de 100 lei va fi evidentiata in Decontul de TVA al lunii martie 2016.
Daca societatea ar fi acordat totusi 20 de cadouri in valoare individuala de 75 lei,

atunci la calculul impozitului pe profit si-ar fi dedus tot suma de 200 lei, insa NU ar fi colectat
TVA, deoarece valoarea unui cadou ar fi fost inferioara plafonului de 100 lei prevazut in
Codul fiscal.
186
2. Regimul TVA in cazul cheltuielilor cu sponsorizarea
Ce reprezinta sponsorizarea?
Sponsorizarea este actul juridic prin care 2 persoane convin cu privire la
transferul dreptului de proprietate asupra unor bunuri materiale sau mijloace
financiare pentru sustinerea unor activitati fara scop lucrativ desfasurate de catre
una dintre parti, denumita beneficiarul sponsorizarii.
Contractul de sponsorizare se incheie in forma scrisa, cu specificarea
obiectului, valorii si duratei sponsorizarii, precum si a drepturilor si obligatiilor
partilor. NU este obligatoriu incheierea acestuia in forma autentica.
Sponsor poate fi orice persoana fizica sau juridica din Romania sau din
strainatate care efectueaza o sponsorizare, in conditiile legii, sub condiţia ca banii sau
bunurile acordate să nu provină din surse bugetare.
Beneficiar al sponsorizarii poate (pot) fi:
a) orice persoana juridica fara scop lucrativ, care desfasoara sau urmeaza sa
desfasoare o activitate in domeniile: cultural, artistic, educativ, de invatamant,
stiintific-cercetare fundamentala si aplicata, umanitar, religios, filantropic,
sportiv, al protectiei drepturilor omului, medico-sanitar, de asistenta si servicii
sociale, de protectia mediului, social si comunitar, de reprezentare a
asociatiilor profesionale, precum si de intretinere, restaurare, conservare si
punere in valoare a monumentelor istorice;
b) institutiile si autoritatile publice, inclusiv organele de specialitate ale
administratiei publice, pentru activitatile prevazute la lit. a);
c) emisiuni sau programe ale organismelor de televiziune sau radiodifuziune,
precum si carti ori publicatii din domeniile definite la lit. a) de mai sus;
d) orice persoana fizica cu domiciliul in Romania, a carei activitate intr-unul
dintre domeniile prevazute la lit. a) este recunoscuta de catre o persoana
juridica fara scop lucrativ sau de catre o institutie publica, ce activeaza
constant in domeniul pentru care se solicita sponsorizarea.
Sponsorul sau beneficiarul au dreptul sa aduca la cunostinta publicului

sponsorizarea prin promovarea numelui, a marcii sau a imaginii sponsorului, insa
intr-un mod care sa nu lezeze, direct sau indirect, activitatea sponsorizata, bunele
moravuri sau ordinea si linistea publica.
Facilitatile fiscale prevazute in Codul fiscal nu se acorda in cazul:

 sponsorizarii reciproce intre persoane fizice sau juridice;
 sponsorizarii efectuate de catre rude ori afini pana la gradul al patrulea
inclusiv;
 sponsorizarii unei persoane juridice fara scop lucrativ de catre o alta persoana
juridica care conduce sau controleaza direct persoana juridica sponsorizata.
187
De retinut!
- in cazul actului de mecenat, se transfera bunuri sau bani unei persoane fizice,
iar in cazul sponsorizarii, se pot transfera bunuri sau bani unei persoane fizice
sau juridice fara scop lucrativ;
- sponsorizarea poate fi acordată pentru orice activitaţi legale cu scop
nepatrimonial, iar mecenatul s-a impus doar în legătură cu sprijinirea unor
domenii precise (cultural, artistic, medico-sanitar, ştiinţific - cercetare
fundamentală şi aplicată);
- spre deosebire de contractul de sponsorizare care este un act încheiat prin
voinţa părţilor (“sub semnătura privată”, nefiind deci necesară
autentificarea), actul de mecenat trebuie încheiat în faţa notarului;
- cadrul legal fiscal prevede facilitati in cazul sponsorizarilor si actelor de
mecenat, NU si in cazul donatiei.
Care este tratamentul fiscal aferent cheltuielilor cu sponsorizarea?

Subliniem inca de la inceput faptul ca cheltuielile de sponsorizare şi/sau
mecenat şi cheltuielile privind bursele private, acordate potrivit legii, reprezinta
cheltuieli nedeductibile la calculul impozitului pe profit.
Conform Codului fiscal, contribuabilii care efectuează sponsorizări şi/sau acte
de mecenat, potrivit prevederilor legii privind sponsorizarea şi ale legii bibliotecilor,
precum şi cei cei care acordă burse private scad din impozitul pe profit datorat
sumele aferente în limita minimă de mai jos:
- 50/00 din cifra de afaceri – de la 1 ianuarie 2016;
- 20% din impozitul pe profit datorat.
De regula, sponsorizarile se acorda spre finalul anului, moment in care

societatile au o imagine de ansamblu cu privire la nivelul cifrei de afaceri si al
impozitului pe profit, criterii in functie de care se poate stabili nivelul sumei acordate
ca sponsorizare.
Pentru entitatile care aplica Reglementarile contabile conforme cu
1802/2014, cifra de afaceri este alcatuita din conturile grupei 70, la care se adauga
contul 7411 „Venituri din subvenţii de exploatare aferente cifrei de afaceri”.
Incepand cu 1 ianuarie 2014, sumele aferente acestor cheltuieli care nu sunt

scăzute din impozitul pe profit in anul in care au fost suportate, pot fi reportate în
următorii 7 ani consecutivi. Recuperarea acestor sume se efectueaza în ordinea
înregistrării acestora (cronologic), în aceleaşi condiţii, la fiecare termen de plată a
impozitului pe profit (trimestrial/anual).
Precizam faptul ca spre deosebire de celelalte categorii de entitati, organizaţiile
nonprofit, precum si contribuabilii care obţin venituri majoritare din cultura
cerealelor, a plantelor tehnice şi a cartofului, pomicultură şi viticultură declară şi
plătesc impozitul pe profit anual.
Exemplu:
In data de 7 decembrie 2015, societatea Alfa, plătitoare de impozit pe profit, a
încheiat un contract de sponsorizare, în calitate de sponsor, care are ca obiect plata sumei de
25.000 lei unei fundatii care actioneaza in domeniul protectiei copilului, suma care a si fost
188
achitata in ziua respectiva prin virament bancar.
La calculul profitului impozabil pentru anul 2015, se cunosc următoarele informaţii
preluate din contabilitatea entitatii Alfa:
Elemente Suma
Venituri din vânzarea produselor finite 400.000 lei
Venituri din chirii 50.000 lei
Venituri din cedarea imobilizarilor 95.000 lei
Venituri din dobanzi 5.000 lei
TOTAL VENITURI 550.000 lei
Cheltuieli cu materiile prime 220.000 lei
Cheltuieli cu materialele consumabile 30.000 lei
Cheltuieli cu personalul 70.000 lei
Cheltuieli cu servicii de la terti 50.000 lei
Cheltuieli cu impozitul pe profit 10.000 lei
Cheltuieli cu sponsorizarea 25.000 lei
TOTAL CHELTUIELI 405.000 lei
Societatea Alfa a obtinut venituri totale de 550.000 lei, cifra de afaceri fiind de
450.000 lei. Cheltuielile cu impozitul pe profit si cele cu sponsorizarea sunt nedeductibile.
Cheltuielile cu sponsorizarea se inregistreaza astfel in contabilitate:
25.000 lei 6582 = 5121 25.000 lei

Donatii acordate Conturi la banci in lei
Impozitul pe profit pentru anul 2015 se determină astfel:
Algoritmul de calcul Suma

Venituri impozabile 550.000 lei
Cheltuieli deductibile 370.000 lei
- Cheltuieli cu materiile prime
- Cheltuieli cu materialele consumabile
- Cheltuieli cu personalul
- Cheltuieli cu servicii de la terti
Profit impozabil (550.000 lei – 370.000 lei) 180.000 lei
Impozit pe profit înainte de deducerea cheltuielii cu sponsorizarea
(180.000 lei x 16%) 28.800 lei
30/00 din cifra de afaceri (450.000 lei x 30/00); 1.350 lei
20% din impozitul pe profit (28.800 lei x 20%) 5.760 lei
Suma care se deduce din impozitul pe profit pentru sponsorizare 1.350 lei
Impozitul pe profit datorat pentru anul 2014 (28.800 lei – 1.350 lei) 27.450 lei
Impozit pe profit declarat in trimestrele precedente 10.000 lei
Diferenta de impozit pe profit datorat 17.450 lei
Societatea Alfa va depune Declaratia 101 pana in data de 25 martie 2016, termen
pana la care ar trebui sa achite si diferenta de impozit pe profit de 17.450 lei.
Atentie! Societatea Alfa a inregistrat cheltuieli cu sponsorizarea de 25.000 lei. Suma
de 23.650 lei (25.000 lei – 1.350 lei) care nu s-a scăzut din impozitul pe profit se reportează
în următorii 7 ani consecutivi, iar recuperarea ei se va efectua la fiecare termen de plată a
impozitului pe profit (trimestrial).
189
Care este tratamentul dpdv al TVA pentru cheltuielile cu sponsorizarea?
Până la 1 ianuarie 2013, Codul fiscal preciza ca bunurile acordate gratuit în

cadrul acţiunilor de sponsorizare sau mecenat nu erau considerate livrări de bunuri
dacă valoarea totală în cursul unui an calendaristic se încadra în limita a 3‰ din
cifra de afaceri, conform reglementarilor contabile (pentru componenta cifrei de
afaceri am prezentat detalii mai sus).
Nu se luau în calcul pentru încadrarea în plafon sponsorizările, acţiunile de
mecenat sau alte acţiuni prevăzute prin legi, acordate în numerar, precum şi bunurile
pentru care taxa nu a fost dedusă.
Depăşirea plafonului reprezenta livrare de bunuri cu plată şi se colecta TVA,

dacă s-a exercitat dreptul de deducere a taxei aferente achiziţiilor care au depăsit
plafonul. Taxa colectată aferentă depăşirii se calcula şi se includea în decontul
întocmit pentru perioada fiscală în care persoana impozabilă a depus sau trebuia să
depună situaţiile financiare anuale sau, după caz, declaraţiile privind veniturile
realizate, respectiv în anul următor celui în care au fost efectuate cheltuielile.
Practic, se amana colectarea TVA pana in luna mai sau iunie a anului
urmator.
Incepand cu 1 ianuarie 2013, bunurile acordate gratuit în cadrul acţiunilor de

sponsorizare sau mecenat NU sunt considerate livrări de bunuri dacă valoarea totală
în cursul unui an calendaristic se încadreaza în limita a 3‰ din cifra de afaceri
constituită din operaţiuni taxabile, scutite cu sau fără drept de deducere, precum şi
din operaţiuni pentru care locul livrării/prestării este considerat a fi în străinătate.
HG 1/2016 privind Normele de aplicare ale Codului fiscal prevad aceeasi
pondere si incepand cu 1 ianuarie 2016.
Încadrarea în plafon se determină pe baza datelor raportate prin deconturile
de TVA depuse pentru un an calendaristic. Nu se iau în calcul pentru încadrarea în
aceste plafoane sponsorizările şi acţiunile de mecenat, acordate în numerar, şi nici
bunurile pentru care taxa nu a fost dedusă.
Depăşirea plafoanelor constituie livrare de bunuri cu plată, respectiv se
colectează taxa. Taxa colectată aferentă depăşirii se include în decontul întocmit
pentru ultima perioadă fiscală a anului respectiv.
Exemplu:
In data de 13 octombrie 2015, societatea Alfa, plătitoare de impozit pe profit si
inregistrata in scopuri de TVA, care are ca obiect de activitate producerea si comercializarea
preparatelor din carne a încheiat un contract de sponsorizare, în calitate de sponsor.
Aceasta acorda mezeluri in valoare de 3.000 lei unei asociatii care promoveaza
interesele copiilor din casele de copii.
La calculul profitului impozabil pentru anul 2015, se cunosc următoarele informaţii
preluate din contabilitatea entitatii Alfa:
Elemente Suma
Venituri din vânzarea produselor finite 400.000 lei
190
Venituri din chirii 50.000 lei
Venituri din cedarea imobilizarilor 100.000 lei
TOTAL VENITURI 550.000 lei
Cheltuieli cu materiile prime 220.000 lei
Cheltuieli cu materialele consumabile 30.000 lei
Cheltuieli cu personalul 70.000 lei
Cheltuieli cu servicii de la terti 50.000 lei
Cheltuieli cu impozitul pe profit 10.000 lei
TOTAL CHELTUIELI 383.000 lei
Avansuri incasate de la clienti 100.000 lei
Societatea Alfa a obtinut venituri totale de 550.000 lei, cifra de afaceri „contabila”
fiind de 450.000 lei.
Cheltuielile cu sponsorizarea se inregistreaza astfel in contabilitate:
3.000 lei 6584 = 345 3.000 lei

Cheltuieli cu sponsorizarea Produse finite
Impozitul pe profit pentru anul 2015 se determină astfel:

Venituri impozabile 550.000 lei
Cheltuieli deductibile 370.000 lei
- Cheltuieli cu materiile prime
- Cheltuieli cu materialele consumabile
- Cheltuieli cu personalul
- Cheltuieli cu servicii de la terti
Profit impozabil (550.000 lei – 370.000 lei) 180.000 lei
Impozit pe profit înainte de deducerea cheltuielii cu sponsorizarea
(180.000 lei x 16%) 28.800 lei
30/00 din cifra de afaceri (450.000 lei x 30/00); 1.350 lei
20% din impozitul pe profit (28.800 lei x 20%) 5.760 lei
Suma care se deduce din impozitul pe profit pentru sponsorizare 1.350 lei
Impozitul pe profit datorat pentru anul 2014 (28.800 lei – 1.350 lei) 27.450 lei
Impozit pe profit declarat in trimestrele precedente 10.000 lei
Diferenta de impozit pe profit datorat 17.450 lei
Societatea Alfa va depune Declaratia 101 pana in data de 25 martie 2016, termen
pana la care ar trebui sa achite si diferenta de impozit pe profit de 17.450 lei.
Atentie! Societatea Alfa a inregistrat cheltuieli cu sponsorizarea de 3.000 lei. Suma de
1.650 lei (3.000 lei – 1.350 lei) care nu s-a scăzut din impozitul pe profit se reportează în
următorii 7 ani consecutivi, iar recuperarea ei se va efectua la fiecare termen de plată a
impozitului pe profit (trimestrial).
Actiunea de sponsorizare a constat in acordarea de bunuri cu titlu gratuit. Din punct

de vedere al TVA, cifra de afaceri de care trebuie sa tinem cont este constituită din
operaţiuni taxabile, scutite cu sau fără drept de deducere.
Astfel, cifra de afaceri pentru calculul TVA este de 650.000 lei, avansurile incasate
intrand si ele in baza de impozitare a TVA, chiar daca in contabilitate se evidentiaza in contul
419 „Clienti creditori”, precum si veniturile din vanzarea de imobilizari.
191
Din punct de vedere al TVA, situatia este urmatoarea:

Cifra de afaceri pentru TVA 650.000 lei
Plafon de 3‰ din cifra de afaceri 1.950 lei
Depasire plafon (3.000 lei – 1.950 lei) 1.050 lei
TVA colectata (1.050 lei x 24%) 252 lei
Inregistrarea contabila efectuata la 31 decembrie 2015 este:

252 lei 635 = 4427 252 lei
Cheltuieli cu alte impozite TVA colectata
si taxe
Cheltuiala este nedeductibila fiscal.

Suma de 252 lei se evidentiaza la randul de Regularizari din Decontul de TVA 300
aferent ultimei perioade fiscale din anul 2015.
Daca societatea ar fi acordat sponsorizare in bani, atunci nu ar fi trebuit sa colecteze
TVA.
De retinut:
- pentru stabilirea deductibilitatii cheltuielilor cu sponsorizarea la calculul
impozit pe profit/venit, se utilizeaza o baza de calcul, iar din punct de vedere al
TVA, cadrul legal prevede o alta baza de calcul si doar daca sponsorizarea
consta in acordarea de bunuri la care entitatea si-a dedus TVA;
- pentru entitatile platitoare de impozit pe profit, cheltuielile cu sponsorizarea
neutilizate in anul in care au fost suportate, pot fi reportate in urmatorii 7 ani
consecutivi;
- in cazul microintreprinderilor, incepand cu 1 aprilie 2018, a fost introdusa
posibilitatea de a-si diminua impozitul pe venit in limtia a 20%, daca
beneficiarii sponsorizarilor sunt furnizori de servicii sociale.
3. Regimul TVA la prescrierea datoriilor faţă de furnizori

Vom presupune că societatea X are o datorie de 60.000 lei către societatea Y cu
o vechime de 5 ani. Firma Y nu a făcut niciun demers de recuperare a sumei. Vom
vedea dacă există un termen obligatoriu de trecere la venituri a acestei datorii şi care
ar fi paşii care ar trebui urmaţi. De asemenea, vom stabili regimul TVA în urma
prescrierii datoriei, având în vedere că societatea X şi-a dedus TVA la momentul
achiziţiei.
Care sunt paşii de urmat la prescrierea unei datorii?
Termenul de prescripţie a dreptului la acţiune al creditorului împotriva

debitorului care nu şi-a achitat datoria la scadenţă este termenul de drept comun în
materie de obligaţii comerciale, respectiv de 3 ani, potrivit art. 2.517 din Codul Civil.
192
În cazul obligaţiilor contractuale de a da sau de a face, prescripţia începe să
curgă de la data când obligaţia devine exigibilă şi debitorul trebuia astfel s-o execute,
adică termenul de plată/scadenţa stabilit(ă) prin contract.
Trebuie precizat că în cazul în care societatea a confirmat soldul furnizorului pe
baza „extrasului de cont” la inventariere sau altă modalitate de confirmare a
debitelor, termenul de 3 ani decurge începând cu această nouă dată, în conformitate
cu art 2.541 din Codul Civil.
Conform Codului Civil, termenul de prescriere reprezintă un drept al
debitorului şi nu o obligaţie. Astfel, după scurgerea celor 3 ani, nu este obligatorie
scoaterea din evidenţă a furnizorilor prescrişi.
Pentru a scoate din evidenţă datoriile prescrise, ar fi bine să parcurgeţi
următorii paşi:
1. Departamentul financiar-contabil va întocmi o notă justificativă (notă,
memoriu, referat etc.) în care va prezenta detalii despre datorie sub forma
naturii, vechimii, demersurile întreprinse, cauzele neachitării, starea
furnizorului şi va constata prescrierea acesteia, cu propunerea de a fi scoasă
din evidenţă;
2. AGA se va întruni şi va hotărî pe baza notei justificative dacă aprobă sau nu
scoaterea din evidenţa contabilă a datoriei;
3. Administratorul societăţii, ţinând cont de Hotărârea AGA, va emite o decizie
de aprobare a prescrierii datoriei;
4. Departamentul financiar-contabil, în baza deciziei administratorului ca
document justificativ, va întocmi nota contabilă de prescriere a datoriei.
Care este înregistrarea contabilă aferentă anulării datoriei?

Conform OMFP 1802/2014, datoriile prescrise, scutite sau anulate se
înregistrează pe venituri. Astfel, soldul creditor al contului 401 care nu se mai achită
furnizorului se înregistrează prin creditul contului 758, iar formula contabilă este:
60.000 lei 401 = 7588 60.000 lei

Furnizori Alte venituri din
exploatare
Atenţie! Venitul recunoscut la scoaterea din evidenţa contabilă a furnizorului

neachitat reprezintă un venit impozabil la calcul impozitului pe profit, deoarece nu
este menţionat la art. 23 din Codul Fiscal ca fiind un venit neimpozabil.
Şi în cazul în care societatea X ar fi plătitoare de impozit pe venitul
microîntreprinderilor (fara salariati), acest venit se include în baza de calcul al
impozitului pe venit, rezultând astfel un impozit pe venit de 1.800 lei (60.000 lei x
3%).
Operaţiunea de anulare a datoriei intră în baza de impozitare a TVA?

Transferul soldului creditor al contului de „Furnizori” intrat în perioada de
prescriere sau declarat în stare de faliment nu reprezintă o operaţiune impozabilă
din punct de vedere al TVA. Relaţia de decontare dintre doi parteneri de afaceri nu
este o operaţiune propriu-zisă de livrare de bunuri sau de prestare de servicii din
sfera TVA, efectuată cu plată.
193
Astfel, la anularea unei datorii faţă de un furnizor nu se colectează TVA
deoarece această operaţiune nu este asimilată unei livrări de bunuri sau prestări de
servicii pentru a fi considerată impozabilă. De asemenea, societatea nu va ajusta TVA
pentru care s-a exercitat dreptul de deducere la momentul achiziţiei bunurilor sau
serviciilor.
Atât timp cât bunurile sau serviciile au fost utilizate în cadrul activităţii
economice desfăşurate de către entitate nu trebuie ajustată TVA doar pentru că
datoria a fost anulată din contabilitate.
Atenţie! Dreptul de deducere al TVA este condiţionat de deţinerea facturii în

original emise în conformitate cu prevederile Codului fiscal şi realizarea de
operaţiuni taxabile sau scutite cu drept de deducere.
4. Garantiile de buna executie – operatiuni scutite de TVA

În acest material va prezentam o monografie contabila pentru un contract de
antrepriza in constructii, atat din punct de vedere al prestatorului, care are angajati
proprii ce executa lucrari si care detine contracte de subantrepriza cu diversi
colaboratori, cat si din punct de vedere al beneficiarului.
Vom tine cont de reglementarile contabile (OMFP 1802/2014) si cele fiscale
(Codul fiscal, Norme metodologice) aplicabile.
Incepand cu 1 ianuarie 2007, garantiile de buna executie NU mai intra in baza
de impozitare a TVA. Exigibilitatea taxei intervine la data faptului generator. Pentru
prestarile de servicii decontate pe baza de situatii de lucrari, cum sunt serviciile de
constructii-montaj, faptul generator ia nastere la data emiterii situatiilor de lucrari
sau, dupa caz, la data la care aceste situatii sunt acceptate de beneficiar. Astfel,
exigibilitatea taxei intervine la data emiterii situatiilor de lucrari, indiferent de cazul
in care garantiile de buna executie sunt sau nu retinute din contravaloarea serviciilor
de constructii-montaj si evidentiate ca atare in facturi.
Nu este obligatoriu ca sumele reprezentand contravaloarea garantiilor de buna
executie sa fie evidentiate pe facturi. Totusi, in cazul in care aceste sume sunt trecute,
la rubrica de TVA a facturii se va mentiona „neinclus in baza de impozitare”, deoarece
acestea sunt retinute din contravaloarea lucrarilor de constructii-montaj, care sunt
supuse taxarii.
Vom lua urmatorul exemplu. Presupunem ca s-a incheiat un contract de

antrepriza intre entitatea Alfa care are calitatea de antreprenor si entitatea Barsin, in
calitate de beneficiar. Antreprenorul s-a angajat sa execute si sa finalizeze pentru un
depozit:
- lucrari de manopera structura constand in executie sapaturi, umpluturi,
compactari, cofraje, betoane, armatura, infrastructura, aducere teren la cota,
scara beton, suprastructura, acoperis compus din astereala si sarpanta lemn,
capriori, caroiaj sipci, vata minerala si sistem prindere vata minerala, tigla,
jgheaburi, burlane, termosistem, tencuiala decorativa, trotuar si alee acces de
la strada la obiectiv;
- lucrari de instalatii electrice, instalatii sanitare, instalatii termice si montaj
centrale termice; si
194
- lucrari de finisaje interioare.
Valoarea contractului este de 700.000 lei, plus TVA 20% si presupune
predarea obiectivului catre beneficiar la finalizarea lucrarilor si nu pe mai multe
etape de executie. Durata de realizare a obiectivului asumat este de 8 luni. Pentru
executarea lucrarilor vor fi utilizate doar materiale care apartin Antreprenorului.
Garantia de buna executie este de 3%, iar perioada de garantie a lucrarilor este de 2
ani.
In prima luna antreprenorul factureaza un avans de 100.000 lei, urmand ca
facturarea lucrarilor sa se efectueze la predarea obiectivului catre beneficiar.
Cand se considera serviciile prestate de catre antreprenor?

Lucrarile, respectiv si devizele de lucrari emise de catre Antreprenor, vor fi
considerate acceptate de Beneficiar prin incheierea de procese verbale de receptie cu
Antreprenorul prin care Beneficiarul admite receptia si este de acord cu calitatea
lucrarilor executate.
Data la care vor fi incheiate procesele verbale de receptie calitativa a lucrarilor
prin care Beneficiarul accepta lucrarile reprezinta si data la care Antreprenorul are
obligatia de a factura lucrarile executate, conform art 281, alin 7 din Legea 227/2015
privind Codul fiscal.
Extras din Legea 227/2015 privind Codul fiscal, art 281:
„(7) Prestările de servicii care determină decontări sau plăţi succesive,
cum sunt serviciile de construcţii-montaj, consultanţă, cercetare,
expertiză şi alte servicii similare, sunt considerate efectuate la data la
care sunt emise situaţii de lucrări, rapoarte de lucru, alte documente
similare pe baza cărora se stabilesc serviciile efectuate sau, după caz, în
funcţie de prevederile contractuale, la data acceptării acestora de
către beneficiari.”
Astfel, antreprenorul nu este obligat sa emita facturi lunar sau trimestrial

beneficiarului ci fie pe etape de executie, fie la finalizarea lucrarilor, asa cum este
cazul nostru, avand in vedere ca prin contractul incheiat s-a decis predarea
obiectivului la incheierea lucrarilor.
Care sunt inregistrarile contabile efectuate de catre antreprenor?
Inregistrarile contabile efectuate de catre antreprenor sunt:

 emiterea facturii de avans:
120.000 lei 4111 = 419 100.000 lei

Clienti Clienti creditori
4427 20.000 lei
TVA colectata
 incasarea avansului:
120.000 lei 5121 = 4111 120.000 lei

Conturi la banci in lei Clienti
195
In fiecare luna/trimestru (societatile pot opta), antreprenorul va recunoaste

cheltuielile suportate, dupa natura lor si va evidentia serviciile in curs de executie
prin recunoasterea unui venit, respectand astfel principiul conectarii cheltuielilor la
venituri. Lunar/trimestrial se va inregistra:
 darea in consum a materialelor de constructii:
25.000 lei 601 = 301 25.000 lei

Cheltuieli cu materii Materii prime
prime
 primirea de facturi pentru lucrarile executate de catre subcontractori:
20.000 lei 628 = 401 24.000 lei

Alte cheltuieli cu Furnizori
terţi
4.000 lei 4426
TVA deductibila
 inregistrarea salariilor (vom efectua doar inregistrarea venitului brut, in

practica tinandu-se cont de toate contributiile sociale aferente):
10.000 lei 641 = 421 10.000 lei

Cheltuieli cu salariile Salarii datorate
 inregistrarea amortizarii echipamentelor de pe santier:
5.000 lei 6811 = 2813 5.000 lei

Cheltuieli privind Amortizarea
amortizarea instalaţiilor...
imobilizărilor
 inregistrarea la sfarsitul lunii/trimestrului a serviciilor in curs:
Venitul recunsocut = 25.000 + 20.000 + 10.000 + 5.000 = 60.000 lei
60.000 lei 332 = 712 60.000 lei

Servicii în curs de Venituri aferente
execuţie costurilor serviciilor în
curs de execuţie
 La inceputul lunii/trimestrului urmator se reia inregistrarea stocurilor de

servicii in curs de executie, cu suma de la finele perioadei anterioare:
(60.000 332 = 712 (60.000 lei)

lei) Servicii în curs de Venituri aferente
196
execuţie costurilor serviciilor în
curs de execuţie
Aceste inregistrari se repeta lunar/trimestrial pana la finalizarea constructiei.

Sa presupunem ca cheltuielile suportate de antreprenor pentru realizarea
obiectivului sunt de 500.000 lei.
In momentul incheierii lucrarilor si predarii obiectivului catre beneficiar se va
inregistra:
 emiterea facturii pentru lucrarile executate:
840.000 lei 4111 = 704 700.000 lei

prestate
4427 140.000 lei
TVA colectata
 stornarea avansului facturat in prima luna:
(120.000 4111 = 419 (100.000

lei) Clienti Clienti creditori lei)
4427
TVA colectata (20.000 lei)
 retinerea garantei de buna executie de 21.000 lei (700.000 lei x 3%),

conform prevederilor din contract:
21.000 lei 2678 = 4111 21.000 lei

Alte creanţe imobilizate Clienti
 constituirea unui provizion pentru garantia acordata:
21.000 lei 6812 = 1512 21.000 lei

Cheltuieli de exploatare Provizioane pentru
privind provizioanele garanţii acordate
clienţilor
 incasarea creantei de la beneficiar (840.000 lei – 120.000 lei – 21.000 lei):
699.000 lei 5121 = 4111 699.000 lei

Conturi la banci in lei Clienti
 incasarea garantiei, la expirarea perioadei de 2 ani:
21.000 lei 5121 = 2678 21.000 lei

Conturi la banci in lei Alte creanţe imobilizate
197
 reluarea provizionului la venituri, la expirarea perioadei de 2 ani:
21.000 lei 1512 = 7812 21.000 lei

Provizioane pentru Venituri din provizioane
garanţii acordate
clienţilor
In trimestrul in care antreprenorul a facturat lucrarile executate va fi

recunoscut un venit de 700.000 lei. In aceeasi perioada, toate cheltuielile directe sau
indirecte suportate in legatura cu investitia vor fi recunoscute prin rulajul creditor
negativ al contului 712 cu suma de 500.000 lei, astfel incat rezulta un profit de
200.000 lei. Nu ar fi fost corect ca antreprenorul sa recunoasca cheltuieli in cele 7 luni
anterioare facturarii lucrarilor, sa isi deduca aceste cheltuieli, iar venitul sa fie
evidentiat doar in luna a VIII-a. Astfel, in primele 7 luni, cheltuielile suportate au fost
„anulate” de un venit (contul 712), iar in luna a VIII-a va fi recunoscut atat venitul
aferent serviciilor prestate (contul 704), cat si toate cheltuielile din primele 7 luni
cumulate in contul 712.
Din punct de vedere fiscal, provizioanele pentru garanţii de bună execuţie

acordate clienţilor se constituie trimestrial numai pentru lucrările executate în
cursul trimestrului respectiv pentru care se acordă garanţie în perioadele următoare,
la nivelul cotei prevăzute în contractul încheiat sau la nivelul procentelor de
garantare prevăzut în tariful lucrărilor executate si sunt deductibile fiscal.
Pentru lucrările de construcţii care necesită garanţii de bună execuţie, conform
prevederilor din contractele încheiate, astfel de provizioane se constituie trimestrial,
în limita cotelor prevăzute în contracte, cu condiţia reflectării integrale la venituri a
valorii lucrărilor executate şi confirmate de beneficiar pe baza situaţiilor de lucrări.
Înregistrarea la venituri a provizionului constituit pentru garanţia de bună
execuţie se face pe măsura efectuării cheltuielilor cu remedierile sau la expirarea
perioadei de garanţie înscrise în contract, iar venitul astfel recunoscut este
impozabil.
Care sunt inregistrarile contabile efectuate de catre beneficiar?
Inregistrarile contabile efectuate de catre beneficiar sunt:

 primirea facturii de avans de la antreprenor:
100.000 lei 4093 = 404 120.000 lei

Avansuri acordate pentru Furnizori de imobilizari
imobilizări corporale
20.000 lei 4426
TVA deductibila
 plata avansului:
120.000 lei 404 = 5121 120.000 lei

198
Furnizori de imobilizari Conturi la banci in lei
 primirea facturii finale pentru lucrarile executate de catre antreprenor:
700.000 lei 231 = 404 840.000 lei

Imobilizări corporale în Furnizori de imobilizari
curs de execuţie
140.000 lei 4426
TVA deductibila
 inregistrarea facturii de stornare a avansului, emisa de antreprenor:
(100.000 4093 = 404 (120.000

lei) Avansuri acordate pentru Furnizori de imobilizari lei)
imobilizări corporale
(20.000 4426
lei) TVA deductibila
 inregistrarea garantei de buna executie de 21.000 lei (700.000 lei x 3%),

retinuta conform prevederilor din contract:
21.000 lei 404 = 167 21.000 lei

Furnizori de imobilizari Alte împrumuturi şi
datorii asimilate
 plata datoriei catre antreprenor (840.000 lei – 120.000 lei – 21.000 lei):
699.000 lei 404 = 5121 699.000 lei

Furnizori de imobilizari Conturi la banci in lei
 darea in folosinta a depozitului, conform Procesului verbal de receptie finala

a lucrarilor:
700.000 lei 212 = 231 700.000 lei

Constructii Imobilizări corporale în
curs de execuţie
 restituirea garantiei, la expirarea perioadei de 2 ani:
21.000 lei 167 = 5121 21.000 lei

Alte împrumuturi şi Conturi la banci in lei
datorii asimilate
199
5. Aspecte privind regimul „taxarii inverse”
Toate aceste prevederi se aplică numai pentru livrările de bunuri/prestările de
servicii efectuate în interiorul ţării. Condiţia obligatorie pentru aplicarea taxării
inverse este ca atât furnizorul, cât şi beneficiarul să fie înregistraţi în scopuri de TVA.
Conform art 331 din Noul cod fiscal, operaţiunile pentru care se aplică taxarea
inversă sunt:
- livrarea de deșeuri feroase și neferoase, de rebuturi feroase și neferoase,
inclusiv livrarea de produse semifinite rezultate din prelucrarea, fabricarea sau
topirea acestora;
- livrarea de reziduuri și alte materiale reciclabile alcătuite din metale feroase și
neferoase, aliajele acestora, zgură, cenușă și reziduuri industriale ce conțin
metale sau aliajele lor;
- livrarea de deșeuri de materiale reciclabile și materiale reciclabile uzate
constând în hârtie, carton, material textil, cabluri, cauciuc, plastic, cioburi de
sticlă și sticlă;
- livrarea materialelor prevăzute mai sus după prelucrarea/transformarea
acestora prin operațiuni de curățare, polizare, selecție, tăiere, fragmentare,
presare sau turnare în lingouri, inclusiv a lingourilor de metale neferoase
pentru obținerea cărora s-au adăugat alte elemente de aliere;
- livrarea de masă lemnoasă şi materiale lemnoase;
- livrarea unor categorii de cereale și plante tehnice;
- transferul de certificate de emisii de gaze cu efect de sera;
- transferul de certificate verzi (până la 31 decembrie 2018);
- livrarea de energie electrică către un comerciant persoană impozabilă, in
conditiile precizate in Codul fiscal (până la 31 decembrie 2018).
Taxare inversa la cereale Cereale

HG 1/2016 – Normele de aplicare aduc o serie de modificari la categoria
cerealelor si plantelor tehnice pentru care se aplica taxare inversa, astfel:
Inainte de 1 ianuarie 2016:

1001 10 00 Grâu dur
1001 90 10 Alac (Triticum spelta), destinat însămânţării
ex 1001 90 91 Grâu comun destinat însămânţării
ex 1001 90 99 Alt alac (Triticum spelta) și grâu comun, nedestinate însămânțării
1002 00 00 Secară
1003 00 Orz
1005 Porumb
1201 00 Boabe de soia, chiar sfărâmate
1205 Semințe de rapiță sau de rapiță sălbatică, chiar sfărâmate
1206 00 Semințe de floarea-soarelui, chiar sfărâmate
1212 91 Sfeclă de zahăr
200
Dupa 1 ianuarie 2016:
1001 Grâu si meslin
1002 Secară
1003 Orz
1004 Ovaz --- NOU
1005 Porumb
1008 60 00 Triticale --- NOU
1201 Boabe de soia, chiar sfărâmate
1204 00 Seminţe de in, chiar sfărâmate --- NOU
1205 Semințe de rapiță sau de rapiță sălbatică, chiar sfărâmate
1206 00 Semințe de floarea-soarelui, chiar sfărâmate
1212 91 Sfeclă de zahăr
Incepand cu 1 ianuarie 2016, in categoria operaţiunilor pentru care se aplică

taxarea inversă intra si urmatoarele:
- clădirile, părţile de clădire şi terenurile de orice fel, pentru a căror
livrare se aplică regimul de taxare prin efectul legii sau prin
opţiune;
- livrările de aur de investiţii efectuate de persoane impozabile care şi-au
exercitat opţiunea de taxare și livrările de materii prime sau semifabricate din
aur cu titlul mai mare sau egal cu 325 la mie, către cumpărători persoane
impozabile.
Exemplu:
În aprilie 2015, entitatea Alfa, inregistrata in scopuri de TVA, achizitioneaza un
depozit frigorific la costul de 200.000 lei, TVA 24%. Aceasta cladire a fost construita in anul
2010.
In februarie 2016, ca urmare a schimbarii obiectului de activitate, entitatea Alfa a
decis sa vanda cladirea la pretul de 300.000 lei entitatii Barsin. Vom analiza cele 3 cazuri:
1. depozitul este vandut in regim de scutire de TVA;
2. depozitul este vandut in regim de taxare, iar entitatea Barsin este înregistrată în
scopuri de TVA;
3. depozitul este vandut in regim de taxare, iar entitatea Barsin nu este înregistrată în
scopuri de TVA.
Precizaţi înregistrările contabile efectuate de entităţile implicate.
CAZ 1:
Avand in vedere ca, la momentul vanzarii, cladirea nu indeplineste conditiile pentru a
fi considerata constructie noua, entitatea poate sa o vanda si fara TVA (in regim de scutire),
caz in care trebuie sa ajusteze TVA dedusa initial. Inregistrarile contabile efectuate ar fi:
- achiziţia depozitului (aprilie 2015):
200.000 lei 212 = 404 248.000 lei

48.000 lei 4426
201
- vanzarea depozitului (februarie 2016):
300.000 lei 461 = 7583 300.000 lei

activelor”
- scoaterea din gestiune a depozitului (februarie 2016):

X lei 2812 = 212 200.000 lei
„Amortizarea „Construcţii”
constructiilor”
200.000 lei 6583
-X “Cheltuieli cu cedarea
activelor”

19
45.600 lei (48.000 lei x ) (februarie 2016):
20
45.600 lei 635 = 4426 45.600 lei
impozite, taxe şi
Perioada de ajustare a TVA în cazul depozitului achiziţionat este de 20 de ani, cu

începere de la 1 ianuarie 2016 şi până în anul 2035 inclusiv. În februarie 2016, entitatea Alfa
a efectuat ajustarea pentru toată taxa aferentă perioadei rămase din perioada de ajustare
(2017 - 2035), iar astfel a restituit 19 douăzecimi din TVA dedusă iniţial.
CAZ 2:
Având în vedere că atât furnizorul cât şi beneficiarul sunt înregistrate în scopuri de
TVA în România, se aplică taxarea inversă.
Astfel, entitatea Alfa va înregistra în contabilitate:
300.000 lei 461 = 7583 300.000 lei

activelor”
Entitatea Barsin va înregistra:

 achiziţia activului de la entitatea Alfa:
300.000 lei 212 = 404 300.000 lei

 aplicarea mecanismului de taxare inversă:
60.000 lei 4426 = 4427 60.000 lei

TVA deductibilă TVA colectată
202
CAZ 3:
Având în vedere că beneficiarul nu este înregistrat în scopuri de TVA în România, nu
se aplică taxarea inversă.
372.000 lei 461 = 7583 300.000 lei

activelor”
4427 60.000 lei
“TVA colectată”
Entitatea Barsin va înregistra:

 achiziţia activului de la entitatea Alfa:
360.000 lei 212 = 404 360.000 lei

De asemenea, pana la 31 decembrie 2018, se aplica taxare inversa si

pentru:
- furnizările de telefoane mobile, și anume dispozitive fabricate sau adaptate
pentru utilizarea în conexiune cu o rețea autorizată și care funcționează pe
anumite frecvențe, fie că au sau nu vreo altă utilizare;
- furnizările de dispozitive cu circuite integrate, cum ar fi microprocesoare și
unități centrale de procesare, înainte de integrarea lor în produse destinate
utilizatorului final;
- furnizările de console de jocuri, tablete PC și laptopuri.
ATENTIE!
In MOf nr 988 din 31 decembrie 2015 a fost publicata Legea 358/2015
privind aprobarea OUG 50/2015 pentru modificarea şi completarea Legii nr.
227/2015 privind Codul fiscal. Astfel, se aplică taxarea inversă pentru livrarea
telefoanelor mobile, tabletelor PC, laptopurilor, microprocesoarelor (bunurile
prevăzute la art 331, alin. (2) lit. i)-k)) numai dacă valoarea bunurilor livrate, exclusiv
TVA, înscrise într-o factură, este mai mare sau egală cu 22.500 lei.
HG 1/2016 – Normele de aplicare precizeaza faptul ca, în situația în care pe
aceeași factură sunt înscrise atât bunuri prevăzute la art. 331 alin. (2) lit. i) - k) din
Codul fiscal, cât și alte bunuri, taxarea inversă se aplică numai dacă valoarea
bunurilor prevăzute la art. 331 alin. (2) lit. i) - k) din Codul fiscal, exclusiv TVA, este
mai mare sau egală cu 22.500 lei.
Exemplu:
Entitatea Alfa este înregistrată în scopuri de TVA si livrează în septembrie
2016 catre entitatea Barsin urmatoarele produse, emitand o factura in acest sens:
- laptopuri – 10.000 lei;
- telefoane mobile – 8.000 lei;
- imprimante laser – 4.000 lei;
- console de jocuri – 6.000 lei;
203
- televizoare LED – 9.000 lei.
Cum va emite entitatea Alfa catre clientul sau?
Având în vedere că valoarea laptopurilor, telefoanelor mobile si a consolelor de

jocuri înscrise în factură este de 24.000 lei (10.000 lei + 8.000 lei + 6.000 lei), adica
peste plafonul stabilit de Codul fiscal de 22.500 lei, pentru livrarea acestor bunuri se
aplică taxare inversă, conditia suplimentara de indeplinit fiind aceea ca si entitatea
Barsin sa fie inregistrata in scopuri de TVA.
Pentru imprimantele laser și televizoarele LED înscrise în factură se aplică
regimul normal de taxare, respectiv se utilizeaza cota de TVA de 20%.
Ramane de vazut ce fel de soft de facturare utilizati si daca puteti o emite o
singura factura pentru aceste produse care sa includa si cota de 20% si mentiunea
„taxare inversa” sau daca optati pentru emiterea doua facturi prin care sa separati
produsele livrate.

Litera I
Telefoanele mobile, fie că au sau nu vreo altă utilizare, sunt cele încadrate la
codul NC 8517 12 00, dar şi alte dispozitive multifuncţionale care în funcţie de
caracteristicile tehnice se clasifică la alte coduri NC care le conferă caracterul esenţial,
dar cu care pot fi prestate servicii de telecomunicaţii sub forma transmiterii vocii
printr-o reţea de telefonie mobilă.
În categoria telefoanelor mobile se includ, de exemplu, telefoane mobile care
sunt utilizate în orice reţea de telefonie mobilă fără fir, celulară sau prin satelit,
dispozitivele de achiziţie de date mobile cu capacitatea de a fi utilizate în orice reţea
de telefonie mobilă fără fir.
În categoria telefoanelor mobile nu se includ dispozitivele utilizate exclusiv
pentru transmiterea datelor, fără implementarea acestora în semnale acustice, cum
ar fi de exemplu:
- dispozitive pentru navigaţie;
- computerele, în măsura în care acestea nu permit transmiterea de voce prin
reţele mobile fără fir;
- MP3-Playere;
- console pentru jocuri;
- dispozitive walkie-talkie;
- staţii radio CB.
Taxarea inversă se aplică şi pentru telefoanele mobile livrate cu accesorii, cum
ar fi încărcătorul, bateria sau kitul hands-free, ca un singur pachet, la un preţ total,
dar nu se aplică pentru accesoriile telefoanelor mobile care sunt livrate separat
de acestea.
Litera J
Circuitele integrate reprezintă, în principiu, un ansamblu de elemente active şi
pasive, cum ar fi tranzistoare, diode, rezistoare, condensatoare, interconectate
electric pe suprafaţa materialului semiconductor.
În categoria dispozitivelor cu circuite integrate se includ, în special, circuitele
electronice integrate monolitice şi hibride, precum:
204
- unităţi centrale de procesare;
- microprocesoare;
- microcontrolere.
În categoria dispozitivelor cu circuite integrate NU se includ bunurile în care
sunt încorporate sau instalate circuite integrate, precum servere pentru computer,
laptopuri, unităţi pentru desktop, tablete, carduri de memorie cu circuite integrate şi
altele asemenea, neavând relevanţă dacă livrarea bunurilor respective are loc înainte
de integrarea lor în produse destinate utilizatorului final, precum şi dispozitive
precum antene, filtre electronice, inductanţe, respectiv componente electrice cu
valoare de inductanţă fixă sau reglabilă, condensatori, senzori.
Pentru furnizarea de dispozitive cu circuite integrate se aplică taxarea
inversă dacă la data livrării acestea nu sunt încă integrate în produse destinate
utilizatorului final şi sunt vândute separat, nu ca şi părţi ale unor bunuri care le
încorporează.
Exemplu:
Societatea A cu sediul în Bucureşti, producătoare de circuite integrate, vinde
microprocesoare în valoare de 55.000 lei unei societăţi B, cu sediul în Braşov.
Bunurile se transportă din Bucureşti la sediul lui B din Braşov şi sunt vândute fără a fi
încorporate de A în produsele lui B.
O parte din procesoarele achiziţionate de la A sunt încorporate de B în
computere, iar o altă parte a acestora sunt revândute de B către utilizatori finali.
Societatea B revinde o parte din procesoarele neîncorporate în calculatoare către
societatea C, la un preţ total de 35.000 lei, şi le transportă la sediul beneficiarului din
Sibiu.
De asemenea, B livrează computerele în care a încorporat procesoarele
achiziţionate de la A, către societatea D, la un preţ total de 48.000 lei şi le expediază la
sediul acesteia din Craiova.
Toate societăţile sunt înregistrate normal în scopuri de TVA.
Care este tratamentul TVA?
Pentru livrarea procesoarelor de la A la B se aplică taxarea inversă, obligaţia

plăţii TVA revenind societăţii B, nefiind relevantă destinaţia ulterioară a
procesoarelor.
Pentru livrarea ulterioară a procesoarelor de la B la C, la preţul de 35.000 lei,
se aplică de asemenea taxarea inversă, nefiind nici în acest caz relevantă utilizarea
viitoare a procesoarelor de către C.
Pentru livrarea de la B la D a calculatoarelor cu procesoare încorporate, se
aplică regimul normal de taxare, persoana obligată la plata taxei fiind B, întrucât
livrarea are ca obiect calculatoare, şi nu procesoare.
Litera K
Consolele de jocuri sunt cele cuprinse la codul NC 95045000. Acestea
reprezintă, în principiu, computere sau dispozitive similare computerelor care au ca
destinaţie principală utilizarea acestora pentru jocurile video, dar care pot oferi, în
plus, şi alte funcţii precum DVD-uri video, CD-uri audio, discuri Blu-ray.
205
Tabletele PC şi laptopurile sunt cele cuprinse la codul NC 8471 30 00.
Tabletele PC sunt, în principiu, computere portabile, plate, acoperite în întregime de
un ecran tactil.
Laptopurile sunt dispozitive portabile de procesare automată a datelor,
formate cel puţin dintr-o unitate centrală de procesare şi un monitor.
În cazul livrărilor de bunuri prevăzute mai sus, inclusiv pentru avansurile

încasate, furnizorii emit facturi fără TVA şi înscriu în aceste facturi o menţiune
referitoare la faptul că au aplicat taxarea inversă. Taxa se calculează de către
beneficiar şi se înscrie în facturi şi în Jurnalul pentru cumpărări, fiind preluată atât ca
taxă colectată, cât şi ca taxă deductibilă în Decontul de TVA 300. Din punct de vedere
contabil, beneficiarul va înregistra în cursul perioadei fiscale 4426 = 4427 cu suma
taxei aferente.
Taxarea inversă nu se aplică în situaţia în care beneficiarul nu este o persoană

înregistrată în scopuri de TVA. În acest caz, furnizorul (persoană impozabilă
înregistrată în scopuri de TVA în România) colectează TVA aplicând cota de TVA
corespunzatoare pentru livrările de astfel de produse în interiorul ţării.
Exemplu:
În aprilie 2016, entitatea Alfa, înregistrată în scopuri de TVA în România, vinde
secară:
1. entităţii Marco la pretul de 100.000 lei, aceasta fiind înregistrată în scopuri de TVA;
2. entităţii Dusbil la pretul de 40.000 lei, aceasta nefiind înregistrată în scopuri de TVA.
Precizaţi înregistrările contabile efectuate de entităţile implicate.
CAZ 1:
Având în vedere că atât furnizorul cât şi beneficiarul sunt înregistrate în scopuri de
TVA în România, se aplică taxarea inversă.
 vânzarea mărfii către entitatea Marco:
100.000 lei 4111 = 707 100.000 lei
mărfurilor
Entitatea Marco va înregistra:

 achiziţia secarei de la entitatea Alfa (vom presupune că reprezintă materie primă):
100.000 lei 301 = 401 100.000 lei
 aplicarea mecanismului de taxare inversă:

9.000 lei 4426 = 4427 9.000 lei
CAZ 2:
Având în vedere că beneficiarul nu este înregistrat în scopuri de TVA în România, nu
se aplică taxarea inversă.
206
 vânzarea mărfii către entitatea Dusbil:
43.600 lei 4111 = 707 40.000 lei
mărfurilor
4427 3.600 lei
TVA colectată
Entitatea Dusbil va înregistra:

 achiziţia secarei de la entitatea Alfa (vom presupune că reprezintă mărfuri):
3.600 lei 371 = 401 43.600 lei
Mărfuri Furnizori
Înregistrarea TVA de către cumpărător atât ca taxă colectată, cât şi ca taxă

deductibilă este denumită autolichidarea TVA. Colectarea taxei la nivelul celei
deductibile este asimilată cu plata taxei către furnizor/prestator.
În cazul neaplicării taxării inverse pentru operatiunile de mai sus, organul de
inspecţie fiscală va dispune măsuri pentru obligarea furnizorilor/prestatorilor şi a
beneficiarilor la corectarea operaţiunilor şi aplicarea taxării inverse.
În cadrul inspecţiei fiscale la beneficiarii operaţiunilor, organul de inspecţie
fiscală va avea în vedere că beneficiarul avea obligaţia să colecteze TVA la momentul
exigibilităţii operaţiunii, concomitent cu exercitarea dreptului de deducere.
În situatia în care beneficiarii operaţiunilor sunt nevoiti sa colecteze TVA,
concomitent cu exercitarea dreptului de deducere, în baza actului administrativ emis
de autoritatea fiscală competentă, furnizorii pot emite facturi de corecţie cu semnul
minus în vederea regularizării taxei şi restituirii acesteia către beneficiari. Facturile
de corecţie cu semnul minus emise de către furnizor nu se evidenţiază în Decontul de
TVA al beneficiarului.
Taxare inversa – situatii tranzitorii
Fapt generator si exigibilitate – reguli generale

ART. 282
(1) Exigibilitatea taxei intervine la data la care are loc faptul generator.
(2) Prin excepţie de la prevederile alin. (1), exigibilitatea taxei intervine:
a) la data emiterii unei facturi, înainte de data la care intervine faptul generator;
b) la data la care se încasează avansul, pentru plăţile în avans efectuate înainte de
data la care intervine faptul generator. Avansurile reprezintă plata parţială sau
integrală a contravalorii bunurilor şi serviciilor, efectuată înainte de data
livrării ori prestării acestora
ART. 280, alin (4):

Regimul de impozitare aplicabil pentru operaţiunile impozabile este regimul în
vigoare la data la care intervine faptul generator, cu excepţia cazurilor prevăzute
la art. 282 alin. (2), pentru care se aplică regimul de impozitare în vigoare la data
exigibilităţii taxei.
207
ART. 280, alin (6):
În cazul schimbării regimului de impozitare se procedează la regularizare
pentru a se aplica regimul de impozitare în vigoare la data livrării de bunuri sau
prestării de servicii pentru cazurile prevăzute la art. 282 alin. (2) lit. a), numai dacă
factura este emisă pentru contravaloarea parţială a livrării de bunuri ori a prestării
de servicii, şi la art. 282 alin. (2) lit. b), dacă a fost încasat un avans pentru valoarea
parţială a livrării de bunuri sau a prestării de servicii.
ART. 280, alin (7):

Prin excepţie de la prevederile alin. (4) - (6) de mai sus, în cazul modificărilor
de cote se aplică prevederile art. 291 alin. (4) şi (6), iar pentru operaţiunile cu
„taxare inversa” regimul aplicabil este cel de la data la care intervine
exigibilitatea TVA, conform art. 282 alin. (1) şi (2).
ART. 291, alin (4):

Cota aplicabilă este cea în vigoare la data la care intervine faptul generator, cu
excepţia cazurilor prevăzute la art. 282 alin. (2), pentru care se aplică cota în vigoare
la data exigibilităţii taxei.
ART. 291, alin (6):

În cazul schimbării cotei se va proceda la regularizare pentru a se aplica cota în
vigoare la data livrării de bunuri sau prestării de servicii, pentru cazurile prevăzute
la art. 282 alin. (2).
CONCLUZIE:
În situaţia în care faptul generator intervine până la 1 ianuarie 2016 inclusiv,
nu se aplică taxare inversă dacă factura este emisă după 1 ianuarie 2016 sau
dacă preţul se plăteşte în rate şi după această dată.
Pentru facturile emise până la 31 decembrie 2015, pentru care faptul generator
intervine după 1 ianuarie 2016, taxarea inversă se aplică numai pentru diferenţa
pentru care taxa este exigibilă după 1 ianuarie 2016.
Exemplu:
In cursul anului 2015, entitatea Alfa (înregistrată în scopuri de TVA) a emis o
factura de avans în suma de 10.000 lei, plus TVA 24%, pentru livrarea de telefoane
mobile către un beneficiar înregistrat în scopuri de TVA.
In data de 7 februarie 2016, entitatea Alfa livreaza telefoanele clientului sau
(apare faptul generator), pretul de vanzare fiind de 50.000 lei, exclusiv TVA.
Pentru avansul facturat in anul 2015 si regularizat in anul 2016 se mentine

regimul valabil la data facturii de avans, adica operatiune taxabile, insa avans in
vedere modificarea cotei de TVA de la 1 ianuarie 2016, se va regulariza cu 20% in loc
de 24%.
Inregistrarile contabile efectuate de entitatea Alfa sunt:

- emiterea facturii de avans in suma de 10.000 lei, plus TVA 24% (anul 2015):
208
12.400 lei 4111 = 419 10.000 lei
4427 2.400 lei
“TVA colectata”
- regularizarea facturii de avans in suma de 10.000 lei (7 februarie 2016):

(12.400 4111 = 419 (10.000
lei) „Clienţi” „Clienti creditori” lei)
4427
“TVA colectata” (2.400 lei)
- vânzarea marfurilor la preţul de vânzare de 50.000 lei (7 februarie 2016):

12.000 lei 4111 = 707 10.000 lei
mărfurilor”
4427 2.000 lei
“TVA colectata”
40.000 lei 4111 = 707 40.000 lei

mărfurilor”
TAXARE INVERSA
Beneficiarul va calcula TVA datorată pe care o va înscrie în jurnalul pentru

cumpărări şi în Decontul de TVA ca taxă colectată şi taxă deductibilă:
- nota specifica taxarii inverse (40.000 lei x 20% = 8.000 lei):
8.000 lei 4426 = 4427 8.000 lei
„Clienţi” “TVA colectata”
Exemplu:
In cursul anului 2015, entitatea Alfa (înregistrată în scopuri de TVA) a emis o
factura de avans 100% în suma de 50.000 lei, plus TVA 24%, pentru livrarea de
telefoane mobile către un beneficiar înregistrat în scopuri de TVA.
In data de 7 februarie 2016, entitatea Alfa livreaza telefoanele clientului sau
(apare faptul generator), pretul de vanzare fiind de 50.000 lei, exclusiv TVA.
In acest caz, NU se mai aplică taxare inversă, deoarece se aplică regimul în

vigoare la data exigibilităţii taxei, dar se aplică cota în vigoare la data livrării.
Inregistrarile contabile efectuate de entitatea Alfa sunt:

- emiterea facturii de avans in suma de 50.000 lei, plus TVA 24% (anul 2015):
62.000 lei 4111 = 419 50.000 lei
209
4427 12.000 lei
“TVA colectata”
- regularizarea facturii de avans in suma de 50.000 lei (7 februarie 2016):

(62.000 4111 = 419 (50.000
4427 (12.000
“TVA colectata” lei)
- vânzarea marfurilor la preţul de vânzare de 50.000 lei (7 februarie 2016):

60.000 lei 4111 = 707 50.000 lei
mărfurilor”
4427 10.000 lei
“TVA colectata”
Exemplu:
În cursul anului 2015, entitatea Alfa contractează construirea şi achiziţionarea
unei clădiri cu o societate imobiliară care deţine şi titlul de proprietate asupra
respectivei clădiri care urmează să fie construită.
Valoarea clădirii stabilită prin contract este de 500.000 lei. Furnizorul a emis
facturi parţiale în sumă de 400.000 lei în anul 2015, TVA 24%.
Faptul generator intervine în martie 2016.
La emiterea facturii pentru întreaga valoare a clădirii se vor regulariza facturile
parţiale emise în anul 2015. Inregistrarile contabile sunt:
- emiterea facturilor de avans in suma de 400.000 lei, plus TVA 24% (anul
2015):
496.000 4111 = 419 400.000
lei „Clienţi” „Clienti creditori” lei
4427
“TVA colectata” 96.000 lei
- regularizarea facturilor de avans in suma de 400.000 lei (martie 2016):

(496.000 4111 = 419 (400.000
4427 (96.000
“TVA colectata” lei)
- vânzarea cladirii la preţul de vânzare de 500.000 lei (martie 2016):

480.000 4111 = 707 400.000
lei „Clienţi” „Venituri din vânzarea lei
mărfurilor”
4427
“TVA colectata” 80.000 lei
210
100.000 4111 = 707 100.000

lei „Clienţi” „Venituri din vânzarea lei
mărfurilor”
TAXARE INVERSA
Beneficiarul va inregistra in anul 2016:

- achizitia cladirii la costul de achizitie de 500.000 lei (martie 2016):
500.000 212 = 404 500.000
lei „Constructii” “Furnizori de imobilizari” lei
4426
“TVA deductibila”
- nota specifica taxarii inverse (100.000 lei x 20% = 20.000 lei):

20.000 lei 4426 = 4427 20.000 lei
„Clienţi” “TVA colectata”
Exemplu:
O mică întreprindere încasează în anul 2015 suma de 50.000 lei pentru
livrarea unui teren construibil, aplicând regimul special de scutire.
Începând cu data de 1 decembrie 2015, mica întreprindere devine persoană
impozabilă înregistrată normal în scopuri de TVA. Livrarea terenului are loc în luna
februarie 2016. Valoarea totală a terenului construibil este de 150.0000 lei.
Entitatea are obligaţia să efectueze următoarele regularizări la data livrării

terenului:
- storno factură parţială din 2015 - 50.000 lei, cu semnul minus - scutit TVA;
- regularizarea facturii parţiale din 2015 în februarie 2016: 50.000 lei (cu
semnul plus) + 10.000 (TVA calculată la cota de 20% de la data faptului generator,
dar fără aplicarea taxării inverse);
- diferenţa exigibilă 2016: 100.000 lei - taxare inversă.
Exemplu:
Entitatea A vinde persoanei impozabile B o clădire în luna decembrie a anului
2015, când are loc şi faptul generator. Valoarea clădirii este de 20 milioane lei şi TVA
de 4.800.000 lei aferentă vor fi plătite de cumpărător în rate lunare egale timp de 8
ani. Ambele persoane sunt înregistrate normal în scopuri de TVA conform art. 316
din Codul fiscal.
Factura se emite pe data de 10 ianuarie 2016, dar nu se aplică regimul de
taxare inversă. De asemenea, cota aplicabilă este de 24%, de la data faptului
generator de taxă. Chiar dacă factura ar fi fost emisă cu întârziere în altă lună din anul
2016, tratamentul fiscal ar fi acelaşi.
211
În cazul contractelor de vânzare de clădiri/părţi de clădire, terenuri, cu plata în
rate, încheiate valabil anterior datei de 31 decembrie 2006 inclusiv, pentru care
exigibilitatea TVA intervine la fiecare din datele specificate în contract pentru plata
ratelor, pentru taxa aferentă ratelor a căror scadenţă intervine după data de 1
ianuarie 2016, se aplică taxare inversă de către beneficiar cu cota în vigoare la data
faptului generator.
6. Aplicarea PRO-RATA
Pentru stabilirea situatiei cand o persoana impozabila din punct de vedere al
TVA este obligata sa aplica pro-rata TVA trebuie sa cunoastem tipurile de operatiuni
impozabile care pot fi desfasurate. Potrivit art. 268 din Codul Fiscal operaţiunile
impozabile pot fi:
 operaţiuni taxabile, pentru care se aplică cotele standard sau reduse;

 operaţiuni scutite de taxă cu drept de deducere, pentru care nu se
datorează taxa, dar este permisă deducerea taxei datorate sau achitate pentru
achiziţii;
 operaţiuni scutite de taxă fără drept de deducere, pentru care nu se
datorează taxa şi nu este permisă deducerea taxei datorate sau achitate pentru
achiziţii;
 importuri şi achiziţii intracomunitare, scutite de taxă;
 operaţiuni scutite fără drept de deducere, fiind efectuate de
întreprinderile mici care aplică regimul special de scutire, pentru care nu se
datorează taxa şi nu este permisă deducerea taxei datorate sau achitate pentru
achiziţii.
Persoana impozabilă care realizează sau urmează să realizeze atât operaţiuni

care dau drept de deducere, cât şi operaţiuni care nu dau drept de deducere este
denumită în continuare persoană impozabilă cu regim mixt.
Persoanele impozabile cu regim mixt au doua posibilitati pentru determinarea

taxei ce trebuie deduse:
1. sa evidentieze intr-o coloana din jurnalul pentru cumpărări taxa deductibila
aferentă operatiunilor pentru care exista drept integral de deducere si in alta
coloana a operatiunilor care nu dau drept de deducere a TVA;
2. sa evidentieze in acelasi jurnal de cumparari achizitiile cu drept de deducere si
cele care nu dau drept de deducere, ori pentru care nu se poate determina
proporţia în care sunt sau vor fi utilizate pentru operaţiuni care dau drept de
deducere şi operaţiuni care nu dau drept de deducere.
In prima situatie deoarece achizitiile sunt evidentiate in functie de

operatiunile pentru care sunt alocate, persoana impozabila nu trebuie sa calculeze
pro-rata TVA. In acest caz TVA va fi dedus in functie de operatiunea careia ii este
alocata respectiva achizitie. In situatia in care se cunoaste exact proportia
serviciilor/bunurilor achizitionate pentru operatiuni scutite cu drept de deducere si
212
scutite fara drept de deducere aceasta va fi alocata proportional fiecarei dintre
activitati. (ex pe factura sunt trecute separat).
In cea de-a doua situatie pentru stabilirea taxei pe valoare adaugata ce poate
fi deduse deoarece nu se cunoaste ponderea achizitiilor raportat la tipul de
operatiuni realizate se va calcula pro-rata TVA.
Cum se calculeaza pro-rata?

Pro-rata se determina ca raport intre numarator si numitor, astfel:
 la numarator, veniturile obtinute din operatiuni, care dau drept de
deducere, inclusiv subventiile legate direct de pretul acestora;
 la numitor, veniturile de la numarator, plus veniturile obtinute din
operatiuni, care nu dau drept de deducere. In calculul pro-ratei, la
numitor se adauga alocatiile, subventiile sau alte sume primite de la
bugetul de stat sau bugetele locale, in scopul finantarii de activitati fara
drept de deducere sau care nu intra in sfera de aplicare a taxei pe
valoarea adaugata.
Furnizorii/Prestatorii care sunt persoane impozabile cu regim mixt vor lua în
calculul pro rata, ca operaţiuni taxabile, valoarea livrărilor/prestărilor pentru care au
aplicat taxarea inversă.
Atentie! La calculul pro-rata se exclud urmatoarele operatiuni:

 valoarea oricărei livrări de bunuri de capital care au fost utilizate de
persoana impozabilă în activitatea sa economică;
 valoarea oricăror livrări de bunuri sau prestări de servicii către sine efectuate
de persoana impozabilă şi prevăzute la art 270 alin. (4) şi la art 271 alin. (4),
precum şi a transferului prevăzut la art 270 alin. (10);
 valoarea operaţiunilor prevăzute la art 292, alin. (2) lit. a) şi b), precum şi a
operaţiunilor imobiliare, altele decât cele prevăzute la lit. a), în măsura în care
acestea sunt accesorii activităţii principale.
Pro-rata care trebuie luata in calcul in vederea determinarii taxei ce poate fi

deduse de catre persoana impozabila difera in functie de mai multi factori.
Caz Explicatii
 Incepand cu luna in care desfasoara atat operatiuni cu
Persoana drept de deducere, cat si fara drept de deducere persoana
impozabila care impozabila este obligata sa depuna un calcul privind pro-
aplica pentru rata estimată pe baza operaţiunilor preconizate a fi
prima data pro- realizate în timpul anului calendaristic curent, care trebuie
rata TVA comunicată cel mai târziu până la data la care persoana
impozabilă trebuie să depună primul său decont de taxă cu
pro-rata;
 Pro-rata estimata va fi utilizata pana in luna noiembrie sau
trimestrul III(in functie de perioada fiscala);
 Pentru ultimul decont din anul fiscal, adica pana pe 25
ianuarie anul urmator se va anexa un document care
213
prezintă metoda de calcul al pro-ratei definitive si TVA
dedusa se va calcul pe baza noii valori;
 Pro-rata definitivă se determină procentual şi se rotunjeşte
până la cifra unităţilor imediat următoare.
 Pro-rata aplicabilă provizoriu pentru un an este:
 pro-rata definitivă, determinată pentru anul
Persoana precedent, sau
impozabila care  pro-rata estimată pe baza operaţiunilor prevăzute a
a aplicat anul fi realizate în anul calendaristic curent, în cazul
trecut pro-rata persoanelor impozabile pentru care ponderea
operaţiunilor cu drept de deducere în totalul
operaţiunilor se modifică în anul curent faţă de anul
precedent.
 Persoanele impozabile trebuie să comunice organului
fiscal competent, la începutul fiecărui an fiscal, cel mai
târziu până la data de 25 ianuarie inclusiv, pro-rata
provizorie care va fi aplicată în anul respectiv, precum şi
modul de determinare a acesteia
 Societatea trebuie sa solicite modificarea pro-ratei prin

Persoana depunerea unei cereri adresata autoritatii fiscale, la care
impozabila care este arondata societatea, argumentand cu documente
nu mai aplica situatia solicitata;
pro-rata TVA  Solicitarea se poate face in baza art. 147 alin. (14) din
Codul fiscal;
 In situatia in care autoritatea fiscala accepta renuntarea la
pro-rata, persoana impozabila va aplica o pro-rata speciala
de 100 %;
 Incepand cu perioada fiscala urmatoare persoana
impozabila va aplica regulile generale de deducere a TVA.
Concluzie:
Achiziţiile destinate exclusiv realizării de operaţiuni care permit exercitarea
dreptului de deducere, inclusiv de investiţii destinate realizării de astfel de
operaţiuni, se înscriu într-o coloană distinctă din jurnalul pentru cumpărări, iar taxa
deductibilă aferentă acestora se deduce integral.
Achiziţiile destinate exclusiv realizării de operaţiuni care nu dau drept de
deducere, precum şi de investiţii care sunt destinate realizării de astfel de operaţiuni
se înscriu într-o coloană distinctă din jurnalul pentru cumpărări pentru aceste
operaţiuni, iar taxa deductibilă aferentă acestora nu se deduce.
Achiziţiile pentru care nu se cunoaşte destinaţia, respectiv dacă vor fi utilizate
pentru realizarea de operaţiuni care dau drept de deducere sau pentru operaţiuni
care nu dau drept de deducere, ori pentru care nu se poate determina proporţia în
care sunt sau vor fi utilizate pentru operaţiuni care dau drept de deducere şi
operaţiuni care nu dau drept de deducere se evidenţiază într-o coloană distinctă din
214
jurnalul pentru cumpărări, iar taxa deductibilă aferentă acestor achiziţii se deduce
pe bază de pro-rata.
Exemplu:
O societate comercială, inregistrata in scopuri de TVA detine un imobil si realizează
următoarele operaţiuni in trimestrul I, 2014:
 venituri din chirii facturate fara TVA – 20.000 lei;
 venituri din chirii facturate cu TVA – 60.000 lei + TVA;
 achizitii de bunuri si servicii(nu includ bunuri de capital) – 40.000 lei + TVA(24%);
La nivelul anului 2014 societatea a realizat urmatoreale operatiuni:
 venituri din chirii facturate fara TVA – 200.000 lei;
 venituri din chirii facturate cu TVA – 200.000 lei + TVA;
 achizitii de bunuri si servicii din anul 2014 (nu includ bunuri de capital) – 300.000 lei
+ TVA (24%);
 achiziitii de bunuri si servicii din trimestrul IV (nu includ bunuri de capital) – 60.000
lei + TVA (24%);
Pro-rata definitiva pentru anul 2013 a fost 40 % si aceasta va fi rata provizorie pentru
anul 2014. TVA dedusa in primele 3 trimestre conform deconturilor a fost de 30.000 lei.
Care este TVA ce poate sa si-l deduca societatea in trimestrele I si IV?
In acest caz, deoarece societatea realizeaza atat operatiuni taxabile cu drept de

deducere, cat si operatiuni scutite fara drept de deducere si pentru care nu aplica o evidenta
separata pentru achizitiile efectuate, este obligata sa determine TVA de dedus pe baza pro-
ratei TVA.
Trimestrul I
In trimestrul I TVA dedusa va fi determinata pe baza pro-ratei aplicabila provizoriu
pentru anul 2014.
 TVA deductibila = 40.000 x 24 % = 9.600 lei;
 TVA dedusa = 40% x 9.600 lei = 3.840 lei;
 TVA nedeductibila = 9.600 – 3.840 = 5.760 lei;
635.01 = 4426 5.760

Cheltuieli cu pro-rata TVA deductibila
TVA
Potrivit normelor metodologice de la art. 21 din Codul Fiscal, cheltuielile generate de

taxa pe valoarea adăugată ca urmare a aplicării pro-ratei reprezinta cheltuieli efectuate în
scopul realizării de venituri impozabile si in consecinta sunt cheltuieli deductibile la calculul
Aceasta ajustare a TVA deductibila va fi trecuta in decontul de TVA la randul 31 – „Ajustări
conform pro-rata / ajustări pentru bunurile de capital”cu minus 5.760 lei.
Trimestrul IV
Pentru primele 3 trimestre se va calcula TVA ce trebuie dedusa pe baza pro-ratei
privizorii, iar pentru trimestrul IV se va calcula pro-rata definitiva care trebuie sa fie depusa
pana pe data de 25 ianuarie 2015.
Pentru determinarea pro-ratei definitive se vor lua in calcul urmatoarele operatiuni:
215
 La numarator:
 venituri din chirii facturate cu TVA – 200.000 lei – operatiune
 La numitor:
 venituri din chirii facturate fara TVA – 200.000 lei – operatiune scutita fara drept de
deducere;
 venituri din chirii facturate cu TVA – 200.000 lei – operatiuni taxabile;
 Pro-rata TVA definitiva = 200.000/(200.000 + 200.000) = 50 %;

 TVA dedusa in primele 3 trimestre – 30.000 lei;
 TVA Trimestrul IV – 60.000*24% = 14.400
 TVA ce trebuie dedusa anul 2014 = 50 % x (24 % x 300.000) = 50 % x 72.000 =
36.000 lei;
 TVA ce trebuie ajustata conform pro-rata = 30.000 + 14.400 - 36.000 = 8.400 lei;
635.01 = 4426 8.400

TVA
Aceasta ajustare a TVA deductibila va fi trecuta in decontul de TVA la randul „Ajustări

conform pro-rata / ajustări pentru bunurile de capital”, cu minus 8.400 lei.
Exemplu:
Societatea Alfa, inregistrata in scopuri de TVA detine doua clinici medicale in doua
locatii diferite din Bucuresti. La punctul de lucru din Romana se tine o evidenta a achizitiilor
in jurnalul de cumparari in functie de operatiunile realizate: scutita cu drept de deducere si
scutite fara drept de deducere. La punctul de lucru din Baneasa evidenta achizitiilor nu se
imparte in functie daca operatiunea este scutita sau nu, prin urmare jurnalul de cumparari
contine toate operatiunile.
Atentie ! Consideram ca Pro-rata provizorie pentru anul 2014 este de 60 %.
Clinica – Romana a realizat in luna septembrie urmatoarele operatiuni:

 Venituri din servicii medicale scutite fara drept de deducere – 1.000.000 lei;
 Achizitii de bunuri si servicii aferente serviciilor medicale scutite fara drept de
deducere – 400.000 lei + TVA;
 Venituri din serviciile medicale taxabile(serviciile care au ca unic scop întinerirea sau
înfrumuseţarea) – 600.000 + TVA;
 Achizitii de bunuri si servicii aferente serviciilor medicale taxabile – 100.000 + TVA;
Clinica – Baneasa a realizat in luna septembrie urmatoarele operatiuni:

 Venituri din servicii medicale scutite fara drept de deducere – 800.000 lei;
 Venituri din serviciile medicale taxabile(serviciile care au ca unic scop întinerirea sau
înfrumuseţarea) – 400.000 + TVA;
 Achizitii de bunuri si servicii aferente serviciilor medicale- 600.000 lei;
Care este TVA ce poate sa si-l deduca societatea in luna septembrie?
Clinica – Romana
216
In cazul punctului de lucru din Romana deoarece in jurnalul de cumparari sunt alocate
achizitiile in functie de tipul operatiunii realizate rezulta ca:
 TVA dedus este de 100.000 x 24 % = 24.000 lei cel aferent achizitiilor de bunuri si
servicii destinate pentru operatiuni taxabile;
 TVA nedeductibil aferent oepratiunilor care nu dau drept de deducere = 400.000 x 24
% = 96.000 lei;
635.01 = 4426 96.000
TVA
Clinica – Baneasa
In cazul punctului de lucru din Baneasa, deoarece in jurnalul de cumparari nu se evidentiaza
tranzactiile in functie de faptul ca operatiunea este scutita cu drept de deducere sau fara
drept de deducere, calculele sunt urmatoarele:
 TVA de dedus = 60 % x 600.000 = 360.000 lei;
 TVA nedeductibil = 600.000 – 360.000 = 240.000 lei;
635.01 = 4426 240.000

TVA
La sfarsitul anului societatea Alfa are obligatiapana pe 25 ianurie 2015 sa calculeza

pro-rata definitiva si sa includa ajustarea la randul 31 – „Ajustări conform pro-rata / ajustări
pentru bunurile de capital”din decontul de TVA.
NOU – 1 ianuarie 2016

1. In cazul persoanelor impozabile înregistrate în scopuri de TVA care nu au
determinat pro-rata provizorie la începutul anului, deoarece nu realizau și
nici nu prevedeau realizarea de operațiuni fără drept de deducere în cursul
anului, și care ulterior realizează astfel de operațiuni, pro-rata aplicabilă
provizoriu este pro-rata estimată pe baza operaţiunilor preconizate a fi
realizate în timpul anului calendaristic curent, care trebuie comunicată
organului fiscal cel mai târziu până la data la care persoana impozabilă trebuie
să depună primul Decont de TVA, aferent perioadei fiscale în care persoana
impozabilă începe să realizeze operațiuni fără drept de deducere.
2. In cazul persoanelor impozabile nou-înregistrate în scopuri de TVA, precum
și în cazul persoanelor înregistrate în scopuri de TVA, ulterior anularii din
oficiu a codului de TVA, în cursul unui alt an decât cel în care înregistrarea le-a
fost anulată din oficiu, pro-rata aplicabilă provizoriu este pro-rata estimată pe
baza operaţiunilor preconizate a fi realizate în timpul anului calendaristic
curent, care trebuie comunicată cel mai târziu până la data la care persoana
impozabilă trebuie să depună primul Decont de TVA după înregistrarea în
scopuri de TVA.
3. In cazul persoanelor înregistrate în scopuri de TVA, ulterior anularii din oficiu,
în cursul aceluiași an în care înregistrarea le-a fost anulată din oficiu, și care
aplicau pro-rata provizorie la începutul anului, se continuă aplicarea pro-
ratei provizorii aplicate înainte de anularea înregistrării în scopuri de TVA.
217
4. In cazul persoanelor impozabile înregistrate în scopuri de TVA care nu au
determinat pro-rata provizorie la începutul anului, deoarece ori nu erau
înființate ori nu realizau și nici nu prevedeau realizarea de operațiuni în
cursul anului curent, și care vor realiza în anii ulteriori atât operațiuni care
dau drept de deducere cât și operațiuni care nu dau drept de deducere,
trebuie să estimeze pro-rata pe baza operațiunilor preconizate a fi
realizate în primul an în care vor desfășura operațiuni constând în livrări de
bunuri/prestări de servicii. Această pro-rata provizorie va fi aplicată pe
parcursul anilor în care persoana realizează exclusiv achiziții de
bunuri/servicii, fără a realiza și livrări/prestări.
Taxa de dedus pentru un an calendaristic se calculează definitiv prin

înmulţirea sumei totale a taxei deductibile din anul respectiv, aferenta operatiunilor
mixte, cu pro-rata definitivă determinată pentru anul respectiv.
Prin excepție, în situațiile prevăzute la punctele 2 si 3 de mai sus,
calcularea TVA de dedus pe baza pro-ratei definitivă se efectuează numai
pentru achizițiile mixte realizate în perioadele fiscale în care s-a aplicat pro-
rata provizorie. (NOU)
În situația prevăzută la punctul 4 de mai sus, taxa de dedus aferentă

achizițiilor, cu excepția investițiilor, pentru fiecare an calendaristic se determină pe
baza pro-ratei estimate, urmând ca toate deducerile exercitate pe baza pro-ratei
provizorii, atât din anul curent cât și din anii următori, să fie regularizate pe
baza pro-ratei definitive de la sfârșitul primului an în care vor fi realizate
livrări de bunuri/prestări de servicii. Dacă totuși, persoana impozabilă nu va
realiza operațiuni care nu dau drept de deducere, are dreptul să regularizeze
deducerile pe baza pro-rata definitivă considerând că pro-rata este 100%.
(NOU)
Persoanele impozabile cu regim mixt pot opta să nu aplice prevederile

referitoare la pro-rata, situaţie în care taxa aferentă achiziţiilor de bunuri destinate
operaţiunilor cu sau fără drept de deducere nu va fi dedusă. (aceasta prevedere
figura in norme si a fost mutata in Codul fiscal)
7. Baza de impozitare a TVA între părţile afiliate

Conform Curţii Europene, în cazul în care s-a încasat o contrapartidă în mod
real şi indiferent dacă aceasta este sau nu la nivel de piaţă, nu se impun ajustări ale
TVA, ci doar eventual, ajustări la nivelul impozitului pe profit, atunci când părţile
implicate sunt persoane impozabile.
În acest sens, există mai multe decizii ale Curţii Europene de Justiţie de care
trebuie să ţinem cont:
- C-412/03 Hotel Scandic Gåsabäck
- C 285/2010 Campasa Estaciones de Servicio SA
- C 621/2010 Balkan and Sea Properties ADSITS
218
- C 129/2011 Provadinvest OOD
- C 154/80 Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats
Conform regulii generale, baza de impozitare a TVA este constituită din

contrapartida obţinută sau care urmează a fi obţinută de furnizor ori prestator din
partea cumpărătorului. Pentru livrarea de bunuri sau prestarea de servicii pentru
care beneficiarul este o persoană afiliată furnizorului/prestatorului, baza de
impozitare este considerată valoarea de piaţă atunci când:
- contrapartida este mai mică decât valoarea de piaţă, iar beneficiarul nu are
drept complet de deducere (o societate înregistrată în scopuri de TVA vinde
unei persoane fizice bunuri la un preţ inferior celui de piaţă);
- contrapartida este mai mică decât valoarea de piaţă, iar furnizorul nu are un
drept complet de deducere şi livrarea/prestarea este scutită fără drept de
deducere (furnizorul aplică pro-rata şi închiriază în regim de scutire de TVA un
imobil la un preţ inferior celui de piaţă);
- contrapartida este mai mare decât valoarea de piaţă, iar furnizorul nu are
drept complet de deducere (furnizorul aplică pro-rata şi vinde bunuri taxabile
la un preţ superior celui de piaţă).
Astfel, din punct de vedere al TVA, reconsiderarea contrapartidei la prețul de

piață este reglementată atunci când există anumite limitări ale dreptului de deducere
şi implicit nu se aplică neutralitatea TVA.
8. Regimul TVA in cazul bunurilor executate silit

Codul fiscal prevede la art 319, alin 19, faptul ca pot fi emise facturi de către
un terț în numele şi în contul furnizorului/prestatorului, în anumite condiții, cu
excepția situaţiei în care partea terţă este stabilită într-o ţară cu care nu exista niciun
instrument juridic referitor la asistenţa reciprocă.
Cine emite factura de vanzare?

În cazul bunurilor supuse executării silite, care sunt livrate prin organele de
executare silită, factura se va întocmi de către organele de executare silită pe
numele şi în contul debitorului executat silit. Organele de executare silită reprezinta
persoanele abilitate prin lege să efectueze procedura de executare silită.
În factura de executare silită se face o menţiune cu privire la faptul că
facturarea este realizată de organul de executare silită si va conţine numele şi datele
de identificare ale organului de executare silită prin care se realizează livrarea
bunurilor. Un exemplar din factura se transmite cumpărătorului (adjudecatarului),
iar un alt exemplar se transmite debitorului executat silit.
Organele de executare silită vor emite facturi cu TVA numai în cazul

operaţiunilor taxabile, cu excepţia celor pentru care se aplica taxare inversa.
Daca debitorul executat silit aplică sistemul „TVA la încasare”, organul de
executare silită înscrie pe factură menţiunea „TVA la încasare” pentru livrările de
bunuri care sunt supuse sistemului TVA la încasare.
219
În situatia în care, la data livrării, debitorul executat silit are codul de TVA
anulat „din oficiu”, organul de executare silită are obligaţia să emită factura cu
TVA, dacă livrarea bunurilor ar fi fost taxabilă în situaţia în care debitorul executat
silit ar fi fost înregistrat în scopuri de TVA. În cazul vanzarilor de terenuri
neconstruibile si a constructiilor vechi, debitorul executat silit poate opta pentru
taxarea lor, prin depunerea notificării.
În situaţia în care valorificarea bunurilor supuse executării silite a fost
realizată prin organele de executare silită, debitorul executat silit trebuie să
înregistreze în evidenţa proprie operaţiunea de livrare de bunuri pe baza facturii de
executare silită transmise de organele de executare silită, inclusiv TVA aferentă.
Daca debitorul executat silit are codul de TVA anulat „din oficiu”, acesta va
înregistra în evidenţa proprie factura şi TVA colectată aferentă în primul Decont 300
de TVA depus dupa ce se reinregistreaza in scopuri de TVA.
Dacă organul de executare silită încasează contravaloarea bunurilor, inclusiv

TVA de la cumpărător (adjudecatar), atunci are obligaţia să vireze la bugetul de stat
taxa încasată în termen de 5 zile lucrătoare de la data la care adjudecarea a devenit
executorie.
Pe baza documentului de plată a TVA transmis de organele de executare silită,
debitorul executat silit evidenţiază suma achitată, cu semnul minus, în Decontul de
TVA 300 la Rândul 16 „Regularizări taxa colectată”.
Prin excepţie, în cazul în care debitorul executat silit nu este înregistrat la data
livrării în scopuri de TVA, ca urmare a anulării „din oficiu” a codului său de
înregistrare în scopuri de TVA, acesta va înregistra documentul de plată în primul
decont depus dupa ce se reinregistreaza în scopuri de TVA.
Exemplu:
Entitatea Alfa se afla in executare silita si nu aplica sistemul „TVA la incasare”. In data
de 10 aprilie 2016, organul de executare emite o factura catre entitatea Barsin reprezentand
vanzarea unui autoturism apartinand debitorului executat silit, la pretul de vanzare de
20.000 lei, TVA 20%. Costul masinii este de 50.000 lei, iar amortizarea cumulata este de
23.000 lei.
In data de 18 aprilie 2016, entitatea Barsin achita executorului suma cuvenita, iar in
data de 21 aprilie 2016, executorul vireaza la bugetul de stat TVA aferenta tranzactiei.
Care sunt inregistrarile contabile efectuate de entitatea Alfa?
Organul de executare emite factura de vanzare in numele entitatii Alfa si transmite

cate un exemplar din factura atat cumparatorului (entitatea Barsin), cat si vanzatorului
(entitatea Alfa). Dupa incasarea sumei de la cumparator si virarea TVA la bugetul de stat,
executorul trebuie sa ii transmita debitorului executat o copie a documentului de plata a
TVA.
Înregistrarile contabile efectuate de entitatea Alfa sunt:
- vanzarea autorismului, conform facturii intocmite de executor in numele sau (10
aprilie 2016):
24.000 lei 461 = 7583 20.000 lei

activelor”
220
4427 4.000 lei
„TVA colectata”
- scoaterea din gestiune a activului vandut (10 aprilie 2016):
23.000 lei 2813 = 2133 50.000 lei

„Amortizarea imobilizarilor „Mijloace de transport”
corporale”
27.000 lei 6583
„Cheltuieli cu cedarea
activelor”
- evidentierea TVA cu semnul minus la regularizari in Decontul de TVA (aprilie

2016):
(4.000 lei) 461 = 4427 (4.000 lei)

„Debitori diversi” „TVA colectata”
- compensarea sumelor cu datoriile existente (aprilie 2016):
20.000 lei 4XX = 461 20.000 lei

Obligatii existente „Debitori diversi”
In situatia in care cumpărătorul (adjudecatarul) are obligaţia să plătească la

Trezorerie TVA aferentă bunurilor cumpărate, organul de executare silită nu mai are
nicio obligaţie cu privire la plata taxei.
Organul de executare silită sau cumpărătorul/adjudecatarul transmite o copie
de pe documentul prin care s-a efectuat plata taxei debitorului executat silit. Aceste
prevederi nu se aplică in cazul operatiunilor supuse taxarii inverse.
Organele de executare silită înregistrează TVA din facturile pentru operaţiuni
de executare silită emise în alte conturi contabile decât cele specifice TVA (de
exemplu 446 „Alte impozite si taxe”). Dacă organul de executare silită este persoană
înregistrată în scopuri de TVA, NU va evidenţia în Decontul 300 de TVA operaţiunile
respective, deoarece el actioneaza pana la urma in numele altei persoane.
Daca ne referim la evidenta analitica pe plătitori, obligaţia de plata
reprezentând TVA colectata provenita din Decontul 300 va fi egala cu zero iar TVA
achitata de organul de executare silita va fi înregistrata in contul 50.67 „Disponibil
din sume încasate din valorificarea bunurilor in cadrul procedurii de executare silita”.
Din acest cont, sumele reprezentând TVA inscrisa in facturile emise pentru operaţiuni
de executare silita vor fi distribuite in contul 20.39.01.50 „Alte venituri din
valorificarea unor bunuri".
In acest fel, in evidenta fiscala NU se va crea o suprasolvire, întrucât TVA
achitata de către organul de executare nu va fi evidenţiata pe codul de identificare al
debitorului.
221
9. Regimul TVA pentru servicii electronice - 1 ianuarie 2015
Începând cu 1 ianuarie 2015, daca o entitate din Romania presteaza servicii
furnizate pe cale electronică, servicii de telecomunicaţii, de radiodifuziune şi
televiziune către o persoană neimpozabilă din alt stat, atunci serviciul se considera
prestat in tara in care beneficiarul este stabilit, îşi are domiciliul stabil sau
reşedinţa obişnuită.
In aceste situatii NU se aplica regulile generale conform carora locul de
prestare a serviciilor către o persoană neimpozabilă este locul unde prestatorul îşi
are stabilit sediul activităţii sale economice.
Pana la 1 ianuarie 2015, companiile din UE prestatoare de astfel de servicii
către consumatori finali aplicau cota de TVA din statul membru în care erau ele
stabilite, neavând relevanţă din perspectiva TVA locaţia clienţilor persoane fizice sau
alte entităţi neimpozabile. De altfel, multe companii prestatoare de servicii
electronice sunt stabilite în Luxembourg, unde cota standard de TVA este de 15%,
spre deosebire de alte state membre, cum ar fi Ungaria (27%) sau România (20%).
Aceste modificări au un impact major asupra desfăşurării activităţii

companiilor de telecomunicaţii, prestatorilor de servicii de cloudcomputing,
furnizorilor de jocuri, aplicaţii mobile, muzică, filme etc. Tinand cont de faptul ca
regulile TVA se schimbă radical, activitatea acestor companii trebuie total reanalizată
din perspectiva fiscală, trebuie actualizate sistemele IT, implementate proceduri şi
metodologii interne în vederea respectării noilor reguli.
Practic, companiile vor trebui să cunoască, măcar în linii mari, regulile TVA şi
cotele aplicabile în toate cele 28 state membre către care prestează astfel de servicii.
În mod concret, ţinând cont că unele state membre aplică cote reduse de TVA pentru
anumite servicii (cărţi şi alte publicaţii online), cotele TVA aplicabile pot varia între
3% şi 27%.
Ce reprezinta serviciile de telecomunicaţii?
Conform Codului fiscal, serviciile de telecomunicaţii au ca obiect

transmiterea, emiterea şi recepţia de semnale, înscrisuri, imagini şi sunete sau
informaţii de orice natură, prin cablu, radio, mijloace optice sau alte mijloace
electromagnetice, inclusiv cedarea dreptului de utilizare a mijloacelor pentru astfel
de transmisii, emiteri sau recepţii. Serviciile de telecomunicaţii cuprind şi furnizarea
accesului la reţeaua mondială de informaţii.
Ce reprezinta serviciile de radiodifuziune şi televiziune?
Serviciile de radiodifuziune şi televiziune includ servicii cu conţinut audio şi

audio-vizual, precum programe de radio şi televiziune care sunt furnizate publicului
prin intermeniul reţelelor de comunicaţii de către şi în responsabilitatea editorială a
unui furnizor de servicii media, pentru ascultare sau vizualizare simultană, pe baza
unui program de difuzare.
Serviciile de radiodifuziune şi televiziune sunt serviciile prevăzute la art. 6b
alin. (1) din Regulamentul de punere în aplicare (UE) nr. 282/2011 în ceea ce
222
priveşte locul prestării serviciilor, astfel cum a fost modificat prin Regulamentul de
punere în aplicare (UE) nr. 1.042/2013 al Consiliului din 7 octombrie 2013.
Ce reprezinta serviciile furnizate pe cale electronică?
Serviciile furnizate pe cale electronică reprezinta:

- furnizarea şi conceperea de site-uri informatice;
- mentenanţa la distanţă a programelor şi echipamentelor;
- furnizarea de programe informatice - software - şi actualizarea acestora;
- furnizarea de imagini, de texte şi de informaţii şi punerea la dispoziţie de baze
de date;
- furnizarea de muzică, de filme şi de jocuri, inclusiv jocuri de noroc;
- transmiterea şi difuzarea de emisiuni şi evenimente politice, culturale,
artistice, sportive, ştiinţifice, de divertisment şi furnizarea de servicii de
învăţământ la distanţă.
Atunci când furnizorii de servicii comunică prin curier electronic cu clientii săi,
nu înseamnă în sine că serviciul furnizat este un serviciu electronic.
Care este procedura utilizata de catre acesti furnizori de servicii?
Incepand cu 1 octombrie 2014, ANAF a lansat o noua schema speciala

denumita Mini One Stop Shop (M1SS) in care companiile furnizoare de servicii
electronice, de telecomunicatii, de radiodifuziune si televiziune se pot inregistra.
Aceasta a devenit operationala la 1 ianuarie 2015.
M1SS permite companiilor sa se inregistreze, sa depuna declaratii si sa
plateasca TVA datorat Statului Membru de Consum prin intermediul portalului web
pus la dispozitie. Astfel, furnizorii acestor tipuri de servicii nu trebuie sa se mai
inregistreze in fiecare dintre statele in care datoreaza TVA si sunt taxate la rata TVA
aplicata in Statul Membru de Consum.
Utilizarea M1SS este optionala si se adreseaza atat companiilor cu sediul
activitatii in UE (schema UE), cat si celor stabilite in afara UE (schema non-UE).
Schema VOES (VAT on E-services) deja operationala, pusa la dispozitia furnizorilor
de servicii electronice din afara UE va fi inlocuita cu M1SS.
Pentru autentificarea in sistemul M1SS este necesara utilizarea unui certificat
digital care trebuie, in prealabil, inregistrat pe portalul ANAF.
Statul Membru de Identificare este Statul Membru în care persoana

impozabilă işi are stabilita activitatea economică. Dacă nu şi-a stabilit activitatea
economică în UE, Statul Membru de Identificare este Statul Membru în care entitatea
respectiva are un sediu fix. Dacă are mai multe sedii fixe în UE, persoana impozabila
poate să-şi aleagă ca Stat Membru de Identificare unul din respectivele State Membre.
Persoana impozabila este obligată să-şi menţină această decizie în cursul anului
respectiv şi în următorii 2 ani calendaristici.
Initial, Codul fiscal prevedea faptul ca Declaraţia speciala de TVA 399 ar fi
trebuit completata in RON si depusă pana pe data de 20 ale lunii urmatoare
223
încheierii fiecarui trimestru calendaristic, chiar daca este zi nelucratoare. Obligatia de
a împarti sumele din declaraţia TVA catre Statele Membre de Consum revine Statului
Membru de Identificare.
In MOf nr 906 din 12 decembrie 2014 a fost publicata OUG nr 80/2014 pentru
modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal şi a altor acte
normative si care prevede faptul ca Declaraţia specială de TVA 399 se întocmeşte
în euro. În cazul în care prestările de servicii se plătesc în alte monede se va folosi, la
completarea declaraţiei, rata de schimb în vigoare în ultima zi a perioadei fiscale de
raportare. Ratele de schimb utilizate sunt cele publicate de Banca Centrală Europeană
pentru ziua respectivă sau cele din ziua următoare, dacă nu sunt publicate în acea zi.
Aceste reguli sunt aplicabile atat serviciilor prestate de către persoane
impozabile nestabilite în Uniunea Europeană, cat si serviciilor prestate de către
persoane impozabile stabilite în UE, dar într-un alt stat membru decât statul membru
de consum.
Persoana impozabilă trebuie să ţină o evidenţă suficient de detaliată a

serviciilor pentru care se aplică acest regim special, cuprinzand informaţii generale
precum Statul Membru de Consum în care s-au furnizat servicii, tipul serviciilor, data
furnizării şi valoarea TVA de plată, dar şi informaţii mai specifice precum detalii ale
oricăror plăţi în cont sau informaţii utilizate pentru determinarea locului în care
consumatorul este stabilit, are adresa permanentă sau reşedinţa obişnuită.
Furnizorii de astfel de servicii trebuie sa păstreze aceste evidenţe pe o
perioadă de 10 ani de la încheierea anului în care s-au prestat serviciile, indiferent
daca au renuntat sau nu la utilizarea schemei.
De retinut! În cazul în care România este statul membru de înregistrare, din

sumele transferate fiecărui stat membru de consum se reţine ca venit al bugetului de
stat un procent de:
- 30%, în perioada 1 ianuarie 2015-31 decembrie 2016; şi
- 15% în perioada 1 ianuarie 2017-31 decembrie 2018, conform unei
proceduri stabilite prin ordin al preşedintelui ANAF.
Consideram ca mai sunt unele aspecte care ar trebui clarificate, cum ar fi:
- ce se întâmpla în situaţia în care statul membru de consum nu poate fi
identificat;
- care vor fi regulile aplicabile în privinţa voucherelor, ţinând cont că în acest
moment încă nu există un tratament uniform al acestora, aplicabil în toate
statele membre;
- sfera serviciilor care intră sub incidenţa acestor reguli;
- stabilirea unei linii de demarcaţie între acestea şi serviciile neincidente;
- care vor fi elementele de diferenţiere ale statutului beneficiarului;
- ce dovezi sunt necesare pentru ca prestatorul să fie considerat că ar fi acţionat
cu bună-credinţă în stabilirea locului prestării şi ale statutului, din perspectiva
TVA, a beneficiarului;
- cum va fi definit locul unde se află sediul activităţii economice sau un sediu fix.
224
10. Declaratia 394 – nou model din 2016

Cadrul legal:
- OPANAF 3.769/2015 pentru aprobarea modelului și conținutului
declarației informative 394, publicat in MOf nr 11 din 7 ianuarie 2016 - ar fi
trebuit sa intre in vigoare la 1 aprilie 2016;
- OPANAF 1.105/2016 pentru modificarea OPANAF 3.769/2015, publicat in
MOf nr 242 din 1 aprilie 2016 (Ordinul a intrat in vigoare la 1 iulie 2016, iar
noul Formular 394 ar fi trebuit sa fie utilizat pentru operatiunile efectuate pe
TERITORIUL NATIONAL incepand cu 1 iulie 2016);
MOf nr 578 din 29 iulie 2016;
MOf nr 601 din 8 august 2016.
ATENTIE! Incepand cu obligatiile declarative aferente lunii iulie 2016,

Declaraţia 394 se depune la organul fiscal până în data de 30 inclusiv a lunii
următoare încheierii perioadei de raportare.
Astfel, cei care au ca perioada fiscala LUNA, trebuiau sa depuna D394 aferenta
lunii iulie 2016 pana pe 30 august 2016, iar cei care au perioada fiscala TRIMESTRUL
vor depune D394 aferenta trimestrului al III-lea pana pe 30 octombrie 2016.
Decontul de TVA 300 are in continuare ca termen de depunere data de 25 a
lunii urmatoare perioadei fiscale. Doar termenul de depunere pentru D394 a fost
modificat.
Ca o particularitate, in cazul în care perioada de raportare este LUNA, termenul
de depunere a D394 pentru luna ianuarie este până la data de 28, respectiv 29
februarie, după caz.
Conform OPANAF 1.105/2016 pentru modificarea OPANAF 3.769/2015, noul

Formular 394 ar fi trebuit sa fie utilizat pentru operatiunile efectuate pe TERITORIUL
NATIONAL incepand cu 1 iulie 2016. Insa, OPANAF 2.264/2016 a modificat la
randul sau OPANAF 3.769/2015 in sensul ca:
a) pentru perioada 1 iulie 2016 - 30 septembrie 2016, in Formularul 394 se
completează doar informaţiile din cartuşele A-C (operaţiunile desfăşurate cu
persoane impozabile înregistrate în scopuri de TVA în România);
b) începând cu data de 1 octombrie 2016, Declaraţia 394 se va completa integral,
pentru toate operaţiunile efectuate pe teritoriul naţional.
Cine are obligatia depunerii Declaratiei 394?

Declaratia 394 modificata trebuie sa fie depusa doar de catre persoanele
inregistrate normal in scopuri de TVA (conf art 316 din Codul fiscal) pentru livrările
de bunuri/prestările de servicii taxabile în România pentru care persoana obligată
la plata taxei este furnizorul/prestatorul sau beneficiarul (in cazul masurilor de
simplificare) si pentru achiziţiile de bunuri/servicii taxabile pentru care locul
livrării/prestării este în România.
225
Declaraţia se depune pentru orice operaţiune taxabilă în România pentru
care este emisă o factură, inclusiv pentru avansuri, precum şi pentru operaţiunile la
care se aplică sistemul TVA la încasare.
Incepand cu 1 octombrie 2016, va cuprinde operatiunile de livrari sau achizitii
catre/de la toate persoanele (platitoare sau neplatitoare de TVA). Conform definitiei,
persoană reprezintă o persoană impozabilă sau o persoană juridică neimpozabilă sau o
persoană neimpozabilă. Practic, este vorba atat de persoanele juridice, cat si de cele
fizice.
Inregistrare in scopuri de TVA – art 316 Inregistrare in scopuri de TVA – art 317
- in urma inregistrarii „normale”, - in urma inregistrarii „speciale”,
entitatii i se atribuie un cod de TVA entitatii i se atribuie un cod de TVA
identic cu CUI/CIF avut; diferit de CUI/CIF avut;
Exemplu: Exemplu:
CUI/CIF = 12345 CUI/CIF = 12345
Cod TVA = RO 12345 Cod TVA = RO 67890
- codul de TVA se utilizeaza atat pentru - codul „special” se solicita pentru:

operatiuni efectuate pe plan intern, cat o achizitii intracomunitare de
si pentru operatiuni intracomunitare servicii;
(cu inscrierea in prealabil in ROI); o prestari intracomunitare de
- in cazul unei achizitii intracomunitare servicii; si
de bunuri, entitatea trebuie sa se o achizitii intracomunitare de bunuri
inscrie in ROI indiferent de valoarea daca s-a depasit plafonul de 10.000
achizitiei, neaplicandu-se plafonul de euro (34.000 lei) sau prin optiune;
10.000 euro (34.000 lei);
- solicitarea codului de TVA se face prin - solicitarea codului de TVA se face prin
depunerea: depunerea Formularul 091, urmat de
o Declaratiei 010 si Formularului Formularul 095 pentru inscrierea in
088, in cazul societatilor ROI;
comerciale; sau
o Declaratiei 020/070, in cazul
persoanelor fizice care desfasoara
activitati economice.
- facturile emise pe plan intern, pentru
- facturile emise sunt fara TVA, avand
operatiuni taxabile, sunt cu TVA; in vedere ca entitatea aplica regimul
special de scutire pentru
întreprinderile mici (nu a depasit
plafonul de scutire de 220.000 lei);
- pe facturile emise catre entitati din
Romania sau din afara UE se inscrie
CUI/CIF, iar pe facturile aferente
operatiunilor intracomunitare se trece
codul „special” de TVA;
- entitatea depune D300, D394 si D390 - entitatea depune D390 si D301, daca
(daca este cazul); este cazul;
- - la depasirea plafonului de scutire de
226
220.000 lei, entitatea este obligata sa
isi anuleze codul „special” de TVA si sa
se inregistreze „normal” in scopuri de
TVA, conform art 316 din Codul fiscal;
O entitate NU poate avea in acelasi timp si cod normal de TVA si cod special de TVA;
Declaratia 394 se depune si pentru entitatile fara activitate?

NOU! Declarația 394 modificata se depune la organul fiscal, chiar dacă în
perioada fiscala respectiva nu au fost realizate operațiuni de natura celor care fac
obiectul declarației. Cu alte cuvinte, se depune si „pe zero”, spre deosebire de vechiul
formular.
În cazul în care, după depunerea declarației, constatati existența unor
omisiuni/erori în datele declarate, trebuie să depuneti o nouă Declarație 394 corect
completată cu operațiunile care necesită modificarea și/sau operațiunile care nu au
fost declarate, declarație care înlocuiește declarația informativă depusă inițial.
Atentie! Nu vor face obiectul redepunerii declarației facturile primite de
persoana impozabilă în altă perioadă de raportare față de data emiterii acestora de
către furnizori.
Recomandare: Acordati maxima atentie in astfel de situatii. Nu se considera

contraventie si nu se sanctioneaza cu amenda depunerea unei alte Declaratii 394
(„rectificativa”) in cazul depistarii unor erori, insa pentru nedepunerea
Formularului 394 exista amenzi care pot fi semnificative (intre 12.000 lei – 14.000 lei
pentru contribuabili mijlocii si mari si intre 2.000 lei - 3.500 lei pentru contribuabili
mici si persoanele fizice). Daca este achitata in termen de 48 de ore, aceasta se
injumatateste, dar chiar si asa nivelul amenzilor este foarte ridicat si va poate deregla
fluxul de incasari si plati.
Exemplu:
Entitatea Alfa are ca perioada fiscala LUNA, iar in Declaratia 394 aferenta lunii
august 2016 a raportat in mod eronat pentru un partener un numar de 48 de facturi,
in loc de 84 de facturi, aceasta neavand un program informatic care sa o sprijine in
acest sens.
In 2 octombrie 2016, entitatea Alfa primeste cu intarziere de la un furnizor
prin intermediul unei firme de curierat o factura cu data de 14 iulie 2016. In data de 9
octombrie 2016, in urma unei verificari de rutina, entitatea constata eroarea cu
privire la numarul de facturi din continutul Declaratiei 394 aferenta lunii august
2016.
Cum va proceda entitatea in acest caz?
Factura primita de la furnizor, chiar daca are data de 14 iulie 2016, NU
conduce la refacerea Declaratiei 394 pentru luna iulie 2016. Factura va fi reflectata in
Decontul de TVA 300 al lunii octombrie 2016 la randul de regularizari si va fi prinsa
in Declaratia 394 aferenta lunii octombrie 2016. Societatea ar putea sa le incadreze si
pe luna septembrie, daca declaratiile 300 si 394 nu au fost inca depuse.
In cealalta situatie, entitatea trebuie sa depuna o noua Declaratie 394 pentru
luna august 2016 si va modifica la partenerul respectiv numarul de facturi pentru a
prezenta realitatea.
227
Declararea CAEN aferenta activitatii desfasurate

Ca si in Decontul de TVA 300, in Declaraţia 394 se înscrie codul CAEN al
activităţii preponderente efectiv desfăşurate în perioada de raportare. Astfel, este
posibil ca de la o perioada fiscala la alta sa completati un alt cod CAEN, in functie de
specificul activitatii din luna/trimestrul respectiv.
De exemplu, la intocmirea situatiilor financiare anuale (OMFP 132/2016) sau a
raportarilor contabile semestriale (OMFP 916/2016), se solicita atat:
- Activitatea preponderenta (cod si denumire clasa CAEN); cat si
- Activitatea preponderenta efectiv desfasurata (cod si denumire clasa CAEN).
Probabil sunt destul de rar intalnite situatiile in care, intr-o anumita perioada
fiscala, o entitate sa obtina venituri, in mod preponderent, dintr-o activitate care
figureaza ca obiect secundar in actul constitutiv. Insa, trebuie sa manifestati atentie la
fiecare entitate in parte.
Ce reprezinta factura simplificata?
Conform art 319, alin 12 din Codul fiscal, o persoana impozabilă care are
obligația de a emite facturi, precum și persoana impozabilă care optează pentru
emiterea facturii pot emite facturi simplificate atunci când valoarea facturilor,
inclusiv TVA, nu este mai mare de 100 euro.
Facturile simplificate reprezinta documente justificative in vederea deducerii
TVA numai daca au inscrise si codul de inregistrare in scopuri de TVA al
beneficiarului.
Facturile emise în sistem simplificat trebuie să conțină cel puțin următoarele
informații:
a) data emiterii;
b) identificarea persoanei impozabile care a livrat bunurile sau a prestat
serviciile;
c) identificarea tipului de bunuri sau servicii furnizate;
d) suma taxei colectate sau informațiile necesare pentru calcularea acesteia;
e) in cazul documentelor sau mesajelor tratate drept factură, o referire
specifică și clară la factura inițială și la detaliile specifice care se modifică.
Conform art 319, alin 13 din Codul fiscal, in urma unei aprobari speciale din
partea MFP - Direcția generală de legislație Cod fiscal și reglementări vamale, prin
OMFP se poate prevedea ca persoana impozabilă care are obligația de a emite facturi,
precum și persoana impozabilă care optează pentru emiterea facturii să înscrie în
facturi doar informațiile prevăzute mai sus, în următoarele cazuri:
a) valoarea facturii, inclusiv TVA, este mai mare de 100 euro, dar mai mică de
400 euro;
b) daca practica administrativă ori comercială din sectorul de activitate
implicat sau condițiile tehnice de emitere a facturilor face/fac ca
respectarea tuturor obligațiilor aferente continutului facturilor „normale”
să fie extrem de dificilă.
228
ATENTIE! NU confundati un bon fiscal care are valoarea mai mica de 100 de
euro si contine codul de TVA la beneficiarului cu o factura simplificata! Aceste bonuri
îndeplinesc condițiile unei facturi simplificate, insa nu reprezinta acelasi tip de
document. Bonurile fiscale care contin codul de TVA al beneficiarului se declara intr-o
anumita caseta in continutul Declaratiei 394, iar facturile simplificate (emise sau
primite) in alte casete ale formularului.
Care este structura Declaratiei 394 si ce informatii trebuie prezentate?

In NOUL Formular 394 va trebui sa declaram urmatoarele informatii:
Sectiunea introductiva: Trebuie sa bifati daca entitatea aplica sistemul normal sau
sistemul “TVA la incasare” si daca in perioada de raportare au fost efectuate
operatiuni sau nu
229
Sectiunea A: Datele de identificare ale entitatii raportoare
Sectiunea B: Datele de identificare ale reprezentantului fiscal/imputernicitului

(CIF/CNP, Denumire/Nume, domiciliul fiscal)
Sectiunea C: Operatiuni desfasurate cu persoane inregistrate in scopuri de TVA in

Romania
a) numarul total al persoanelor inregistrate in scopuri de TVA incluse in
declaratie, indiferent de numărul operaţiunilor;
b) livrarile de bunuri/prestarile de servicii taxabile efectuate de catre entitatile

care aplica sistemul normal de TVA, pe fiecare cota de TVA (24%, 20%, 9%,
5%), cu exceptia celor pentru care au fost emise facturi simplificate;
c) livrarile de bunuri/prestarile de servicii taxabile efectuate de catre entitatile
care aplica sistemul “TVA la incasare”, pe fiecare cota de TVA (24%, 20%,
9%, 5%), cu exceptia celor pentru care au fost emise facturi simplificate;
d) livrarile de bunuri/prestarile de servicii efectuate de catre entitatile care
aplica sistemul normal de TVA pentru operaţiunile derulate în regim special
pentru agenţiile de turism, pentru bunurile second-hand, opere de artă, obiecte
de colecţie şi antichităţi (numar de facturi si valoarea totala a bazei impozabile,
fara TVA);
e) achizitiile de bunuri/servicii taxabile de la entitatile care aplica sistemul

normal de TVA, pe fiecare cota de TVA (24%, 20%, 9%, 5%), cu exceptia celor
pentru care s-au primit facturi simplificate;
f) achizitiile de bunuri/servicii taxabile de la entitatile care aplica sistemul “TVA
la incasare”, pe fiecare cota de TVA (24%, 20%, 9%, 5%), cu exceptia celor
pentru care s-au primit facturi simplificate;
g) achizitii de bunuri si servicii efectuate de la entitatile care aplica sistemul
normal de TVA si care aplica regimul special pentru agenţiile de turism,
pentru bunurile second-hand, opere de artă, obiecte de colecţie şi antichităţi
(numar de facturi si valoarea totala a bazei impozabile, fara TVA);
Pentru operatiunile de la b, c, e si f: - ELIMINAT

Se vor evidenția distinct livrările/achizițiile de
- telefoane mobile;
- microprocesoare;
- console de jocuri, tablete PC și laptopuri
cu o valoare înscrisă în factură mai mică de 22.500 lei, exclusiv TVA.
h) livrarile de bunuri/prestari de servicii pentru care se aplica taxare inversa,

defalcate pe fiecare tip de operatiune – se completeaza numarul de facturi si
baza de impozitare;
i) achizitiile de bunuri/servicii pentru care se aplica taxare inversa, defalcate
pe fiecare tip de operatiune (cereale și plante tehnice, deșeuri, masă lemnoasă,
230
energie electrică, certificate verzi, clădiri/terenuri, aur de investiții, telefoane
mobile, microprocesoare, console de jocuri, tablete PC si laptopuri etc) – se
completeaza numarul de facturi, baza de impozitare si TVA aferenta acestora;
Retineti:
Incepand cu 1 ianuarie 2016, in categoria operaţiunilor pentru care se aplică
taxarea inversă intra si urmatoarele:
- clădirile, părţile de clădire şi terenurile de orice fel, pentru a căror
livrare se aplică regimul de taxare prin efectul legii sau prin
opţiune;
De asemenea, pana la 31 decembrie 2018, se aplica taxare inversa si
pentru:
- furnizările de telefoane mobile, și anume dispozitive fabricate sau adaptate
pentru utilizarea în conexiune cu o rețea autorizată și care funcționează pe
anumite frecvențe, fie că au sau nu vreo altă utilizare;
- furnizările de dispozitive cu circuite integrate, cum ar fi microprocesoare și
unități centrale de procesare, înainte de integrarea lor în produse destinate
utilizatorului final;
- furnizările de console de jocuri, tablete PC și laptopuri.
ATENTIE!
In MOf nr 988 din 31 decembrie 2015 a fost publicata Legea 358/2015
privind aprobarea OUG 50/2015 pentru modificarea şi completarea Legii nr.
227/2015 privind Codul fiscal. Astfel, se aplică taxarea inversă pentru livrarea
telefoanelor mobile, tabletelor PC, laptopurilor, microprocesoarelor (bunurile
prevăzute la art 331, alin. (2) lit. i)-k)) numai dacă valoarea bunurilor livrate, exclusiv
TVA, înscrise într-o factură, este mai mare sau egală cu 22.500 lei.
HG 1/2016 – Normele de aplicare precizeaza faptul ca, în situația în care pe
aceeași factură sunt înscrise atât bunuri prevăzute la art. 331 alin. (2) lit. i) - k) din
Codul fiscal, cât și alte bunuri, taxarea inversă se aplică numai dacă valoarea
bunurilor prevăzute la art. 331 alin. (2) lit. i) - k) din Codul fiscal, exclusiv TVA, este
mai mare sau egală cu 22.500 lei.
Exemplu:
Entitatea Alfa este înregistrată în scopuri de TVA si livrează în septembrie
2016 catre entitatea Barsin urmatoarele produse, emitand o factura in acest sens:
- laptopuri – 10.000 lei;
- telefoane mobile – 8.000 lei;
- imprimante laser – 4.000 lei;
- console de jocuri – 6.000 lei;
- televizoare LED – 9.000 lei.
Cum va emite entitatea Alfa catre clientul sau?
231
Având în vedere că valoarea laptopurilor, telefoanelor mobile si a consolelor

de jocuri înscrise în factură este de 24.000 lei (10.000 lei + 8.000 lei + 6.000 lei),
adica peste plafonul stabilit de Codul fiscal de 22.500 lei, pentru livrarea acestor
bunuri se aplică taxarea inversă, conditia suplimentara de indeplinit fiind aceea ca
si entitatea Barsin sa fie inregistrata in scopuri de TVA.
Pentru imprimantele laser și televizoarele LED înscrise în factură se aplică
regimul normal de taxare, respectiv se utilizeaza cota de TVA de 20%.
Prezentarea numarului de facturi cand exista mai multe operatiuni

Atunci cand în cuprinsul unei facturi emise/primite sunt cuprinse mai multe
cote de TVA, la rubrica „Număr de facturi” veti înscrie:
- valoarea 1 în dreptul operațiunii cu valoarea cea mai mare a TVA; și
- valoarea 0 pentru restul operațiunilor.
Dacă valoarea TVA este aceeaşi pentru operaţiunile respective, factura se va
numerota o
singură dată în dreptul cotei de TVA celei mai mari.
Atunci cand în cuprinsul unei facturi primite pentru operațiuni pentru care se
aplică taxarea inversă sunt cuprinse mai multe categorii de bunuri/servicii, la
rubrica „Număr de facturi” veti înscrie:
- valoarea 1 în dreptul operațiunii cu valoarea cea mai mare a TVA; și
În situația în care în cuprinsul unei facturi emise pentru operațiuni pentru care
se aplică taxarea inversă sunt cuprinse mai multe categorii de bunuri/servicii, la
rubrica „Număr de facturi” veti înscrie:
- valoarea 1 în dreptul operațiunii cu valoarea cea mai mare a bazei
impozabile; și
Retineti:
- in cazul livrarilor/achizitiilor de bunuri/servicii in regim special, se
completeaza numarul de facturi si baza impozabila, fara a se mentiona si
TVA sau cota de TVA aferenta;
- in cazul livrarilor/achizitiilor de bunuri/servicii cu taxare inversa, se vor
completa pentru fiecare furnizor/beneficiar codul si denumire NC in cazul
produselor din categoria cereale şi plante tehnice.
Sectiunea D: Operatiuni desfasurate cu persoane neinregistrate in scopuri de TVA

a) numarul total al persoanelor neinregistrate in scopuri de TVA incluse in
declaratie, indiferent de numărul operaţiunilor;
b) livrarile de bunuri/prestari de servicii taxabile efectuate de catre entitatile

care aplica sistemul normal de TVA, pe fiecare cota de TVA (24%, 20%, 9%,
232
c) livrarile de bunuri/prestari de servicii taxabile efectuate de catre entitatile
care aplica sistemul “TVA la incasare”, pe fiecare cota de TVA (24%, 20%, 9%,
d) livrarile de bunuri/prestari de servicii efectuate de catre entitatile care aplica
sistemul normal de TVA pentru operaţiunile derulate în regim special pentru
agenţiile de turism, pentru bunurile second-hand, opere de artă, obiecte de
colecţie şi antichităţi (numar de facturi si valoarea totala a bazei impozabile,
fara TVA);
e) achizitii de bunuri si servicii, cu precizarea numarului de facturi, borderouri

de achizitie sau de file de carnet de comercializare a produselor din sectorul
agricol sau numarului de contractele încheiate cu persoanele fizice si a valorii
acestora. Pentru achiziţiile de la persoane fizice va fi înscrisă natura bunurilor
achiziţionate:
- cereale şi plante tehnice;
- deşeuri feroase şi neferoase;
- masă lemnoasă;
- terenuri;
- construcţii;
- alte bunuri şi servicii.
Retineti:
- in cazul livrarilor de bunuri/servicii in regim special, se completeaza
numarul de facturi si baza impozabila, fara a se mentiona si TVA sau cota de
TVA aferenta;
In perioada 01.10.2016 - 31.12.2016, pentru livrările de bunuri/prestările de

servicii efectuate către persoane fizice pentru care au fost emise facturi cu valoare
individuală mai mică sau egală cu 10.000 lei, se va completa numărul total al
facturilor emise, valoarea totală a bazei impozabile şi TVA aferentă acestora,
defalcate pe cote de TVA. Practic, vor fi cuprinse în lista de detaliu numai facturile
emise cu valoare individuală mai mare de 10.000 lei.
Pentru livrările de bunuri/prestările de servicii efectuate de persoanele
impozabile care aplică regimul special, către persoane fizice, pentru care au fost
emise facturi cu valoare individuală mai mică sau egală cu 10.000 lei, se vor completa
numărul total al facturilor emise şi valoarea acestora cu TVA inclusă.
Începând cu 1 ianuarie 2017, vor fi cuprinse în lista de detaliu toate facturile
emise către persoanele fizice, indiferent de valoarea acestora.
In ceea ce priveste CNP/NIF, completarea acestuia este obligatorie în situaţia

în care informaţia este înscrisă în facturi, contracte (de prestări servicii, de furnizare
utilităţi, vânzări de bunuri mobile şi imobile etc.). In lipsa acestuia se declara numele,
prenumele şi adresa persoanei fizice.
La adresă se vor completa informaţiile, în următoarea ordine: datele din actul
de identitate al persoanei fizice sau, în lipsa acestuia, o altă adresă comunicată de
beneficiar. Informaţiile vor cuprinde în mod obligatoriu următoarele: ţară, localitate,
judeţ/sector, strada, nr., bloc, apartament, alte detalii adresă. Rubrica "alte detalii
233
adresă" se va completa daca se vor înscrie alte elemente decât cele existente în
formularul pretipărit sau nu se deţine o adresă din România.
Pentru achiziţiile efectuate pe bază de borderouri de achiziţie/file de carnet de
comercializare a produselor din sectorul agricol, se declara numele, prenumele şi
adresa persoanei fizice.
Sectiunea E: Operatiuni desfasurate cu persoane impozabile nestabilite in

Romania care sunt stabilite in alt stat membru, neinregistrate si care nu sunt
obligate sa se inregistreze in scopuri de TVA in Romania
a) numarul total al acestor entitati incluse in declaratie, indiferent de numărul
operaţiunilor;
b) livrarile de bunuri/prestarile de servicii taxabile catre entitati din UE,
defalcate pe fiecare cota de TVA efectuate de catre persoana impozabila care
aplica sistemul normal de TVA, cu exceptia celor pentru care au fost emise
facturi simplificate;
c) livrarile de bunuri/prestarile de servicii taxabile catre entitati din UE,
aplica sistemul TVA la incasare, cu exceptia celor pentru care au fost emise
d) livrarile de bunuri/prestarile de servicii taxabile efectuate de catre entitatile
care aplica sistemul normal de TVA pentru operaţiunile derulate în regim
special pentru agenţiile de turism, pentru bunurile second-hand, opere de artă,
obiecte de colecţie şi antichităţi (numar de facturi si valoarea totala a bazei
impozabile, fara TVA);
e) achizitii de bunuri si servicii de la entitati din UE pentru care se aplica taxare
inversa, defalcate pe cote de TVA (conform art. 307, alin. (2), (3), (5) şi (6) din
Codul fiscal);
Atentie!
Se declara numai operaţiunile derulate pe teritoriul naţional. Practic, este
vorba de operaţiunile taxabile pentru care locul livrării/prestării este în
România conform art. 275, respectiv art. 278 din Codul fiscal, iar în cazul
achiziţiilor de bunuri/servicii, cele in care beneficiarul este obligat la plata TVA
conform art. 307, alin. (2), (3), (5) şi (6) din Codul fiscal.
Nu se înscriu livrarile/achiziţiile intracomunitare de bunuri şi servicii
pentru care există obligativitatea înscrierii în Declaraţia recapitulativă 390.
Retineti:
- in cazul livrarilor/achizitiilor de bunuri/servicii in regim special, se
completeaza numarul de facturi si baza impozabila, fara a se mentiona si
TVA sau cota de TVA aferenta;
Exemple de operatiuni prezentate la Sectiunea E
Conform art 275, alin 1 din Codul fiscal, locul unei livrari de bunuri se
consideră a fi locul unde se găsesc bunurile în momentul când începe expedierea
234
sau transportul, în cazul bunurilor care sunt expediate sau transportate de furnizor,
de cumpărător sau de un terţ. Astfel, sunt impozabile în România numai livrările de
bunuri pentru care transportul începe din România. Acestea pot fi:
- livrări locale; sau
- livrări intracomunitare sau exporturi.
In cazul operațiunilor taxabile din România, regula generala prevazuta la art

307, alin 1 din Codul fiscal consta in faptul ca persoana obligată la plata TVA este
furnizorul, indiferent cine este cumparatorul. Atat timp cat bunurile nu parasesc
teritoriul Romaniei, nu se aplica scutiri de TVA pentru livrări facturate către un
operator intracomunitar sau către o entitate din afara UE.
Conform art. 307, alin 6 din Codul fiscal, beneficiarul este persoana obligată la
plata TVA dacă furnizorul nu este stabilit şi nu este înregistrat în scopuri de TVA în
Romania. Beneficiarul înregistrat „normal” in scopuri de TVA va aplica taxare inversă,
iar beneficiarul care nu este înregistrat in scopuri de TVA va avea obligatia platii
efective a taxei prin Decontul special de TVA 301.
Exemplu:
In octombrie 2016, entitatea Alfa, stabilită în Italia, cumpără bunuri de la
entitatea Alfa care are sediul in Iasi si este inregistrata in scopuri de TVA si le livrează
entitatii Beta cu sediul in Bucuresti care, de asemenea, este inregistrata in scopuri de
TVA.
Vor raporta entitatile Alfa si Beta aceste operatiuni in Declaratia 394?
Entitatea ALFA:
Furnizorul din Italia va primi factura cu TVA pentru bunurile cumparate de la
entitatea ALFA, deoarece aceasta nu reprezinta o livrare intracomunitara de bunuri.
Chiar daca entitatea Alfa are cod valid de TVA (figureaza in VIES), bunurile nu
parasesc teritoriul Romaniei. Astfel, nu sunt indeplinite cele doua conditii pentru
aplicarea scutirii cu drept de deducere prevazuta la art 294, alin 2, lit a) din Codul
fiscal.
Entitatea Alfa poate solicita rambursarea TVA, conform prevederilor art. 302
din Codul fiscal (echivalentul Formularului 318), fără să fie obligata să se înregistreze
în scopuri de TVA în Romania. Aceste prevederi sunt valabile atat timp cat sediul
activitatii economice a entitatii Alfa NU este in Romania si aceasta nu detine un sediu
fix in Romania (nu dispune în România de suficiente resurse tehnice și umane pentru
a efectua regulat livrări de bunuri și/sau prestări de servicii impozabile).
Concluzie:
Entitatea Alfa emite factura cu TVA catre entitatea Alfa, nu o include in
Declaratia 390, insa va fi obligata sa o includa la sectiunea E din Declaratia 394,
precum si la randul 9 „Livrări de bunuri şi prestări de servicii taxabile cu cota 20%”
din Decontul de TVA 300.
Entitatea BETA:
Entitatea Alfa a achizitionat bunurile din Iasi si le-a livrat entitatii BETA din
Bucuresti. Locul livrării bunurilor este în România, fiind vorba de o livrare locala.
Entitatea Alfa va emite factura fără TVA către entitatea BETA, deoarece aceasta din
235
urma este obligata la plata TVA.
Conform art 307, alin 6 şi art 326, alin 2 din Codul fiscal, entitatea BETA, fiind
înregistrata în scopuri de TVA, va aplica mecanismul taxarii inverse si va inscrie
aceasta operatiune la randul 7 „Achizitii de bunuri, altele decat cele de la rd.5 şi 6 si
achizitii de servicii pentru care beneficiarul din Romania este obligat la plata TVA
(taxare inversa)” si la randul 20 „Achiziţii de bunuri, altele decat cele de la rd. 18 şi
19, si achizitii de servicii pentru care beneficiarul din Romania este obligat la plata
TVA (taxare inversa)” din Decontul de TVA 300.
Daca entitatea BETA nu ar fi fost inregistrata in scopuri de TVA, ar fi trebuit sa
plateasca taxa efectiv la organul fiscal, pe baza Decontului special de TVA 301,
conform art 326, alin 1 din Codul fiscal.
Concluzie:
Entitatea BETA, inregistrata in scopuri de TVA, nu include factura primita de
la entitatea Alfa in Declaratia 390, insa va fi obligata sa o includa la sectiunea E din
Declaratia 394, precum si in Decontul de TVA 300.
Exemplu:
Entitatea Alfa, inregistrata in scopuri de TVA, detine o cladire cu birouri in
Bucuresti si are ca obiect de ativitate inchirierea si subinchirierea bunurilor
imobiliare proprii sau inchiriate (CAEN 6820). In luna octombrie 2016, aceasta
incheie un contract de inchiriere a unui spatiu de 200 m 2 catre entitatea ALFA din
Spania, care are cod valabil de TVA (se regaseste in VIES). Perioada contractului este
de 3 luni.
Conform art 292, alin 3 din Codul fiscal, entitatea Alfa a optat pentru taxarea
operatiunilor de inchiriere pentru toate spatiile aferente cladirii respective, deoarece
la achizitia constructiei si-a dedus TVA si nu doreste sa efectueze ajustari de TVA sau
sa aplice pro-rata.
Va raporta entitatea Alfa facturile de chirie emise in Declaratia 394?
Conform regulii generale prevazute la art 278, alin 2 din Codul fiscal, locul de
prestare a unor servicii către o persoană impozabilă este locul unde respectiva
persoană care primește serviciile își are stabilit sediul activității sale economice.
Atentie! In acest caz nu se aplica regula generala. Conform art 278, alin 4, lit a)
din Codul fiscal, prin excepție de la regula generala, locul prestării este considerat a fi
locul unde sunt situate bunurile imobile, pentru prestările de servicii efectuate în
legătură cu bunurile imobile (inclusiv servicii prestate de experți și agenți imobiliari,
de cazare în sectorul hotelier, de acordare de drepturi de utilizare a bunurilor
imobile, pentru servicii de pregătire și coordonare a lucrărilor de construcții, precum
serviciile prestate de arhitecți și de societățile care asigură supravegherea pe
șantier).
Cladirea cu birouri este situata in Romania. Astfel, avand in vedere ca entitatea

a optat pentru pentru taxarea operatiunilor de inchiriere prin depunerea Notificarii
la organul fiscal si ca locul prestarii serviciului de inchiriere este in Romania,
entitatea Alfa va emite factura de inchiriere cu TVA.
Concluzie:
Entitatea Alfa emite factura cu TVA catre entitatea din Spania, nu o include in
236
Declaratia 390 (locul prestarii este in Romania), insa va fi obligata sa o includa la
sectiunea E din Declaratia 394, precum si la randul 9 „Livrări de bunuri şi prestări
de servicii taxabile cu cota 20%” din Decontul de TVA 300.
Daca entitatea nu ar fi optat pentru taxarea operatiunii de inchiriere, atunci ar
fi facturat in regim de scutire fara drept de deducere si nu ar fi raportat tranzactia
nici in Declaratia 390 si nici in Declaratia 394, deoarece operatiunea nu este taxabila.
Exemplu:
Entitatea Alfa, cu sediul in Brasov, este inregistrata in scopuri de TVA si achita
contravaloarea cazarii la un hotel din oras pentru un partener de afaceri din
Germania, factura fiind emisa pe numele entitatii Alfa, urmand sa ii refactureze
entitatii din Germania cheltuiala respectiva.
Va raporta entitatea Alfa factura emisa catre partenerul de afaceri in Declaratia
394?
Se consideră că are loc o refacturare de cheltuieli atunci când sunt îndeplinite

c) persoana impozabilă urmăreşte doar recuperarea contravalorii unor achiziţii
de bunuri/servicii care au fost efectuate pe numele său, dar în contul altei
persoane;
d) persoana impozabilă nu recuperează mai mult decât cheltuiala efectuată.
Conform Codului fiscal, entitatea Alfa nu este obligată să aibă înscrisă în
obiectul de activitate realizarea prestării de servicii pe care o refacturează. În cazul
structurii de comisionar, entitatea Alfa are dreptul la deducerea TVA aferenta
achiziţiei de servicii pe care o va refactura şi are obligaţia de a colecta TVA pentru
operaţiunile taxabile.
Pentru fiecare cheltuială refacturată se aplica regimul fiscal al operaţiunii

refacturate, referitoare la locul prestării, cota de TVA, scutirile prestării refacturate
etc.
Se consideră că o persoană impozabilă, care acţionează în nume propriu, dar
în contul altei persoane, în calitate de intermediar, într-o livrare de bunuri, a
achiziţionat şi livrat bunurile respective ea însăşi. De asemenea, atunci când o
persoană impozabilă care acţionează în nume propriu, dar în contul altei persoane, ia
parte la o prestare de servicii, se consideră că a primit şi a prestat ea însăşi serviciile
respective.
Conform art 292, alin 2, lit e) din Codul fiscal, închirierea și leasingul de bunuri
imobile reprezinta operatiuni scutite de TVA fara drept de deducere, insa fac exceptii
printre altele operațiunile de cazare care sunt efectuate în cadrul sectorului hotelier.
Conform art 291, alin 2 din Codul fiscal, pentru cazarea în cadrul sectorului
hotelier se utilizeaza cota redusă de TVA de 9%.
Entitatea Alfa va primi de la hotelul din Brasov factura de cazare cu TVA de 9%
si va refactura aceste servicii in aceleasi conditii, respectiv utilizand tot cota de 9%.
Conform regulii generale prevazute la art 278, alin 2 din Codul fiscal, locul de
prestare a unor servicii către o persoană impozabilă este locul unde respectiva
persoană care primește serviciile își are stabilit sediul activității sale economice.
Atentie! In acest caz nu se aplica regula generala. Conform art 278, alin 4, lit a)
237
din Codul fiscal, prin excepție de la regula generala, locul prestării este considerat a fi
locul unde sunt situate bunurile imobile, pentru prestările de servicii efectuate în
legătură cu bunurile imobile (inclusiv cazarea în sectorul hotelier).
Concluzie:
Entitatea Alfa emite factura cu TVA de 9% catre entitatea din Germania, nu o
include in Declaratia 390 (locul prestarii este in Romania), insa va fi obligata sa o
includa la sectiunea E din Declaratia 394, precum si la randul 10 „Livrări de bunuri
şi prestări de servicii taxabile cu cota 9%” din Decontul de TVA 300.
Factura emisa de hotel catre entitatea Alfa va fi raportata de catre ambele
societati la sectiunea C din Declaratia 394.
Exemplu:
Entitatea Alfa are sediul in Sibiu si este inregistrata in scopuri de TVA. Un
reprezentant al acesteia este trimis in interes de serviciu in Belgia pentru 5 zile. La
intoarcere, acesta prezinta spre decontare si factura de cazare pentru patru nopti,
emisa de catre un hotel din Bruxelles.
Va raporta entitatea Alfa in Declaratia 394 factura de cazare primita din Belgia?
Regulile privind locul prestarii serviciilor care se regasesc si in Codul fiscal

sunt similare celor din Directiva 112/2006 privind TVA aplicata la nivelul tuturor
tarilor din UE. Astfel, locul prestarii serviciilor este in Belgia, deoarece hotelul este
situat in acea tara si orice serviciu aferent unui bun imobil este considerat prestat in
tara unde este situat bunul imobil respectiv.
In Declaratia 394 se raporteaza doar livrările de bunuri, prestările de servicii şi
achiziţiile de bunuri şi servicii realizate pe teritoriul României către/de la orice
persoană.
Concluzie:
Entitatea Alfa primeste factura de cazare cu TVA redusa de 12% din partea
entitatii din Belgia, nu o include in Declaratia 390 si nici in Declaratia 394. Factura
va figura la randul 26 „Achiziţii de bunuri şi servicii scutite de taxă sau neimpozabile”
din Decontul de TVA 300.
Entitatea Alfa are posibilitatea sa recupereze TVA aferenta acestei facturi prin
depunerea Formularului 318 la organul fiscal, respectand termenele de depunere si
cuantumul minim al sumei de recuperat prevazute in lege.
Sectiunea F: Operatiuni desfasurate cu persoane impozabile neinregistrate si care nu

sunt obligate sa se inregistreze in scopuri de TVA in Romania, nestabilite pe
teritoriul UE
a) numarul total al acestor entitati incluse in declaratie, , indiferent de numărul
operaţiunilor;
b) livrarile de bunuri/prestarile de servicii taxabile catre entitati non UE

238
aplica sistemul normal de TVA, cu exceptia celor pentru care au fost emise
c) livrarile de bunuri/prestarile de servicii taxabile catre entitati non UE,
aplica sistemul TVA la incasare, cu exceptia celor pentru care au fost emise
d) livrarile de bunuri/prestarile de servicii taxabile efectuate de catre entitatile
care aplica sistemul normal de TVA pentru operaţiunile derulate în regim
special pentru agenţiile de turism, pentru bunurile second-hand, opere de artă,
obiecte de colecţie şi antichităţi (numar de facturi si valoarea totala a bazei
impozabile, fara TVA);
e) achizitii de bunuri si servicii de la entitati non UE pentru care se aplica taxare

inversa, defalcate pe cote de TVA (conform art. 307, alin. (2), (3), (5) şi (6) din
Codul fiscal);
Atentie!
Se declara numai operaţiunile taxabile pentru care locul livrării/prestării
este în România conform art. 275, respectiv art. 278 din Codul fiscal, iar în
cazul achiziţiilor de bunuri/servicii, cele in care beneficiarul este obligat la
plata TVA conform art. 307, alin. (2), (3), (5) şi (6) din Codul fiscal.
Nu se înscriu operaţiunile de export şi import de bunuri (inclusiv în cazul
entitatilor pentru care s-a acordat certificat de amânare de la plata în vamă a
TVA) şi nici operaţiunile care se înscriu în Declaraţia recapitulativă 390.
Exemplele prezentate la Sectiunea E de mai sus sunt valabile si pentru aceasta

sectiune, daca entitatile implicate in tranzactii ar fi fost din afara UE.
Retineti:
- in cazul livrarilor de bunuri/servicii in regim special, se completeaza
numarul de facturi si baza impozabila, fara a se mentiona si TVA sau cota de
TVA aferenta;
Sectiunea G: Informatii privind încasările realizate din operaţiuni efectuate prin

intermediul aparatelor de marcat, precum şi din activităţi exceptate de la utilizarea
acestora
a) incasarile LUNARE provenind din toate bonurile fiscale emise, chiar daca
indeplinesc conditiile unei facturi simplificate sau nu, fie ca pe ele se
precizeaza sau nu codul de inregistrare in scopuri de TVA al cumparatorului
(se declara numarul total de bonuri fiscale si valoarea acestora, defalcate
pe cote de TVA); NU vor fi incluse în acest cartuș bonurile fiscale pentru care
au fost emise facturi;
b) se va preciza si numarul aparatelor de marcat fiscale utilizate de entitate
pentru fiecare LUNA in parte;
239
c) incasarile LUNARE efectuate din activitati exceptate de la obligatia utilizarii
caselor de marcat. În situaţia în care pentru aceste activităţi au fost emise şi
facturi, acestea se vor declara în Sectiunea dedicata facturilor emise (C sau D).
ATENTIE!
In urma unei solicitari a societatii Soter SRL, Directia Generala de Informatii
Fiscale din cadrul ANAF a precizat intr-un raspuns (Nr A_DIF 2462/12.08.2016)
faptul ca in cartusul „Nr de AMEF” din continutul Declaratiei 394 se declara numarul
aparatelor de marcat electronice fiscale utilizate in fiecare luna din perioada de
raportare, nu seria acestora.
Tipurile de operatiuni pentru care NU este obligatoriu aparatul de marcat

Prin OUG 91/2014 au fost aduse o serie de modificari OUG 28/1999 privind
obligatia operatorilor economici de a utiliza aparate de marcat electronice fiscale.
Astfel, pentru operatiunile enumerate mai jos, entitatile NU trebuie sa detina aparate
de marcat electronice fiscale si implicit nici sa emita bonuri fiscale:
a) comerţul ocazional cu produse agricole din producţie proprie efectuat de
către producătorii agricoli individuali, autorizaţi, în pieţe, târguri, oboare sau
în alte locuri publice autorizate;
b) vânzarea de ziare şi reviste prin distribuitori specializaţi;
c) transportul public de călători în interiorul unei localităţi pe bază de bilete
sau abonamente, precum şi cu metroul;
d) activităţile pentru care încasările se realizează pe bază de bonuri cu valoare
fixă (bilete de acces la spectacole, muzee, expoziţii, târguri şi oboare, grădini
zoologice şi grădini botanice, biblioteci, locuri de parcare pentru autovehicule,
bilete de participare la jocuri de noroc etc.);
e) activităţile de asigurări şi ale caselor de pensii, precum şi activităţile de
intermedieri financiare, inclusiv activităţile auxiliare acestora. Nu sunt
exceptate activităţile de schimb valutar cu numerar şi substitute de numerar
pentru persoane fizice, altele decât operaţiunile efectuate de punctele de
schimb valutar din incinta instituţiilor de credit, aparţinând acestor instituţii;
f) activităţile desfăşurate ca profesii libere sub toate formele de organizare care
nu implică crearea unei societăţi comerciale;
g) vânzarea obiectelor de cult şi serviciile religioase prestate de instituţiile de
cult;
h) comerţul cu amănuntul prin comis-voiajori, precum şi prin corespondenţă, cu
excepţia livrărilor de bunuri la domiciliu efectuate de magazine şi unităţile de
alimentaţie publică, pe bază de comandă;
i) serviciile de instalaţii, reparaţii şi întreţinere a bunurilor, efectuate la
domiciliul clientului;
j) vânzarea pachetelor de servicii turistice sau de componente ale acestora de
către agenţiile de turism;
k) încasarea la domiciliul clientului a contravalorii utilitatilor (energie electrica
şi termica, gaze naturale, apa, servicii de telefonie, inclusiv de telefonie mobilă,
poştă şi curier, salubritate, televiziune, inclusiv prin cablu, Internet);
240
l) efectuarea lucrărilor de construcţii, reparaţii, amenajări şi întreţinere de

locuinţe;
m) serviciile de transport feroviar public de călători în trafic intern şi
internaţional, prestate de societăţi comerciale persoane juridice române, pe
bază de bilete sau abonamente;
n) activităţile de jocuri de noroc desfăşurate cu mijloace tehnice de joc ce
funcţionează pe baza acceptatoarelor de bancnote sau monede;
o) serviciile de parcări auto a căror contravaloare se încasează prin automate ce
funcţionează pe baza acceptatoarelor de bancnote sau monede;
p) livrările de bunuri sau serviciile efectuate prin automatele comerciale ce
funcţionează pe bază de acceptatoare de bancnote sau monede şi conţin un
sistem de contorizare electronic şi/sau mecanic, ca parte integrată
constructivă din automat, care să permită înregistrarea, evidenţierea şi
controlul sumelor încasate, cu excepţia livrărilor de produse energetice;
q) comerţul de tip cash and carry desfăşurat de comercianţii care vând mărfuri
prin sistemul de autoservire către persoane fizice înregistrate în baza de date
a vânzătorului, în scopul utilizării acestora ca produse consumabile.
ATENTIE! Daca în cazul activităţilor prevăzute mai sus la literele f), h), i), j), k)
şi l) nu sunt utilizate aparate de marcat electronice fiscale, este obligatorie
emiterea de chitanţe.
Sectiunea H: Rezumat al declaratiei (numar de facturi, baza impozabila si TVA

aferenta)
a) livrari de bunuri si prestari de servicii pentru care au fost emise facturi,
defalcate pe fiecare cota de TVA;
b) achizitii de bunuri si servicii pentru care au fost primite facturi, inclusiv cele
pentru care se aplica taxare inversa, defalcate pe fiecare cota de TVA;
c) achizitii de bunuri si servicii pentru care au fost primite facturi cu TVA la
încasare, defalcate pe fiecare cota de TVA
Sectiunea I: Alte informatii

Punctul I1
a) livrări de bunuri/prestări de servicii defalcate pe fiecare cotă de TVA pentru
care s-au emis facturi simplificate care au înscris codul de înregistrare în
scopuri de TVA al beneficiarului;
b) livrări de bunuri/prestări de servicii defalcate pe fiecare cotă de TVA pentru
care s-au emis facturi simplificate fără a avea înscris codul de înregistrare
în scopuri de TVA al beneficiarului şi pentru care nu s-au emis bonuri fiscale;
c) achiziţii de bunuri şi servicii defalcate pe fiecare cotă de TVA pentru care s-au
primit facturi simplificate de la persoane care aplică sistemul normal de TVA
şi care au înscris codul de înregistrare în scopuri de TVA al beneficiarului;
d) achiziţii de bunuri şi servicii defalcate pe fiecare cotă de TVA pentru care s-au
primit facturi simplificate de la persoane impozabile care aplică sistemul de
241
TVA la încasare şi care au înscris codul de înregistrare în scopuri de TVA al
beneficiarului;
e) achiziţii de bunuri şi servicii defalcate pe fiecare cotă de TVA pentru care s-au
primit bonuri fiscale care îndeplinesc condiţiile unei facturi simplificate şi
care au înscris codul de înregistrare în scopuri de TVA al beneficiarului;
Punctul I2
f) plaja de facturi ALOCATE in perioada de raportare (de la seria ___ nr___ la
seria ___ nr ___) prin decizie internă scrisă; sunt excluse facturile alocate
pentru operaţiunile intracomunitare cu bunuri şi servicii, import/export de
bunuri şi operaţiuni neimpozabile în România;
g) numarul total de facturi emise in perioada de raportare din plaja de facturi
alocate, din care se prezinta separat seria si numarul facturilor stornate,
anulate, emise prin autofacturare sau emise de persoana impozabilă în calitate
de beneficiar, în numele furnizorilor;
h) numărul total de facturi emise, în perioada de raportare, de beneficiari în
numele persoanei impozabile, cu evidentierea denumirii si CUI-ului
beneficiarului (de la seria ___ nr___ la seria ___ nr ___);
i) numărul total de facturi emise, în perioada de raportare, de terti în numele
persoanei impozabile, cu evidentierea denumirii si CUI-ului tertului (de la seria
___ nr___ la seria ___ nr ___).
Plajele de facturi/facturile înscrise în declaraţie se vor completa cu seria şi

numărul de ordine, iar în situaţia în care acestea nu conţin decât număr de ordine,
veti completa numai numerele respective. Puteti utiliza si serii alfanumerice.
Va recomandam ca, incepand cu 1 octombrie 2016, sa alocati o plaja diferita
de numere pentru facturile emise catre entitati din UE sau non UE si care nu sunt
considerate efectuate pe teritoriul national.
Factura stornată reprezintă factura emisă de persoana impozabilă, a cărei
valoare totală este negativă. Factura anulată reprezintă factura emisă de entitate,
netransmisă beneficiarului, operaţiunile înscrise în aceasta nefiind înregistrate în
contabilitatea persoanei impozabile.
Exemplu:
Entitatea Alfa este inregistrata in scopuri de TVA si are ca perioada fiscala
LUNA. La inceputul anului, aceasta a alocat o plajă de facturi de la seria SR nr. 1 până
la seria SR nr. 1.000. Aceasta informatie va fi înscrisă la pct. 2.1 din Declaratia 394.
În luna ianuarie 2017, entitatea a emis facturi de la seria SR nr. 1 la seria SR nr.
320, pe care le va înscrie la pct. 2.2 din Declaratia 394. În următoarele luni, entitatea
va înscrie la pct. 2.1 tot plaja de facturi alocate de la seria SR nr. 1 până la seria SR nr.
1.000, până la utilizarea completă a acesteia.
Excepţie:
Pentru anul 2016, avand in vedere ca Formularul 394 este obligatoriu in forma
integrala incepand cu octombrie 2016, veti declara la pct. 2.1 numai plaja de facturi
rămasă neutilizată din plaja de facturi alocată la începutul anului prin decizie
internă.
242
De exemplu, la 1 octombrie 2016, entitatea Alfa are două plaje de facturi
rămase neutilizate din plajele de facturi alocate. Acestea vor fi declarate la pct. 2.1 din
formular, respectiv:
- de la seria SR nr. 740 la seria SR nr. 1.000; şi
- de la seria NF nr. 540 la seria NF nr. 1.000.
Pentru luna octombrie 2016, la pct. 2.2 din formular, entitatea va înscrise
facturile emise din plajele de facturi neutilizate, astfel:
- de la seria SR nr. 740 la seria SR nr. 795; şi
- de la seria NF nr. 540 la seria NF nr. 623;
Punctul I3:
Daca intr-o perioada fiscala inregistrati TVA de recuperat pe care il solicitati la
rambursare, va trebui sa completati o rubrica referitoare la natura operatiunilor din
care provine acesta (veti bifa căsuţa/căsuţele corespunzătoare fiecărei operaţiuni în
parte):
- achizitii de bunuri si servicii legate direct de bunuri imobile;
- importuri de bunuri;
- livrari/achizitii de imobilizari necorporale;
- livrari de bunuri imobile;
- livrari de bunuri, cu exceptia celor imobile;
- livrari intracomunitare de bunuri;
- exporturi de bunuri;
- prestari de servicii scutite de TVA;
- prestari intracomunitare de servicii etc.
Punctul I4:
Entitatile care aplică sistemul normal de TVA vor prezenta TVA deductibilă
aferentă facturilor achitate în perioada de raportare indiferent de data în care
acestea au fost primite de la persoane impozabile care aplică sistemul TVA la
încasare, defalcată pe fiecare cotă de TVA.
Punctul I5:
Entitatile care aplică sistemul TVA la incasare vor prezenta:
a) TVA colectată aferentă facturilor încasate în perioada de raportare
indiferent de data la care acestea au fost emise, defalcată pe fiecare cotă de
TVA;
b) TVA deductibilă aferentă facturilor achitate în perioada, indiferent de data
în care acestea au fost primite de la persoane impozabile care aplică sistemul
normal de TVA, defalcată pe fiecare cotă de TVA;
c) TVA deductibilă aferentă facturilor achitate în perioada de raportare,
indiferent de data în care acestea au fost primite de la persoane impozabile
care aplică sistemul de TVA la încasare, defalcată pe fiecare cotă de TVA.
Punctul I6: TVA colectata aferenta marjei de profit din perioada de raportare
indiferent de data la care au fost efectuate operatiunile de catre persoanele
impozabile care aplica regimul special.
243
Entitatile care aplică regimul special pentru agenţiile de turism, vor
completa:
- incasarile agentiei;
- costurile agentiei de turism;
- marja de profit;
- TVA aferenta.
Baza de impozitare a serviciului unic este constituit din marja de profit,
exclusiv TVA, care se determină ca diferenţă între suma totală care va fi plătită de
călător, fără TVA, şi costurile agenţiei de turism, inclusiv TVA, aferente livrărilor de
bunuri şi prestărilor de servicii în beneficiul direct al călătorului, în cazul în care
aceste livrări şi prestări sunt realizate de alte persoane impozabile.
Entitatile care aplică regimul special pentru bunurile second-hand, opere de

artă, obiecte de colecţie şi antichităţi vor completa:
- pretul de vanzare;
- pretul de cumparare;
- marja de profit;
- TVA aferenta.
In acest caz, marja profitului se determina ca diferenţă dintre preţul de vânzare
aplicat de persoana impozabilă revânzătoare şi preţul de cumpărare şi TVA aferentă.
Punctul I7:
Atentie! Daca aţi desfăşurat, în perioada de raportare, activităţi dintre cele
prezentate mai jos, indiferent de activitatea preponderentă efectiv desfăşurată în
perioada de raportare, veţi selecta activitatea corespunzătoare şi veţi înscrie tipul
operatiunii (livrare de bunuri sau prestare de servicii), valoarea
livrărilor/prestărilor, precum şi TVA aferentă, defalcate pe fiecare cota de TVA,
conform CAEN:
- 1071 - Cofetărie şi produse de patiserie
- 4520 - Spălătorie auto
- 4730 - Comerţ cu amănuntul al carburanţilor pentru autovehicule în magazine
specializate
- 4776 - Comerţ cu amănuntul al florilor, plantelor şi seminţelor
- 4776 - Comerţ cu amănuntul al animalelor de companie şi a hranei pentru
acestea, în magazine specializate
- 4932 - Transporturi cu taxiuri
- 5510 - Hoteluri
- 5510 - Pensiuni turistice
- 5610 - Restaurante
- 5630 - Baruri şi activităţi de servire a băuturilor
- 812 - Activităţi de curăţenie
- 9313 - Activităţi ale centrelor de fitness
- 9602 - Activităţi de coafura şi de înfrumuseţare
- 9603 - Servicii de pompe funebre
----------------------------------------------------------------------------------------------------------
244
La finalul declaratiei se va mentiona si persoana (fizica sau juridica) care a
intocmit Declaratia 394, nu doar numele reprezentantului legal al entitatii
raportoare.
Informaţiile rezultate din Declaraţia 394 pot face obiectul analizei de risc,
conform prevederilor Codului de procedură fiscală.
Atentie!
In sectiunea a II-a a Declaratiei 394 in coloana "Număr de facturi/borderouri
de achiziţii/file carnet de comercializare a produselor din sectorul agricol/contracte”
de la lit. C, D, E, F se înscriu numărul total al facturilor emise/primite/numărul total al
borderourilor de achiziţii/numărul total al filelor din carnetele de comercializare a
produselor din sectorul agricol primite/numărul total al contractelor încheiate cu
persoanele fizice.
In situaţia în care în cuprinsul unei facturi emise/primite există operaţiuni cu
cote de TVA diferite, la rubrica "număr de facturi" se vor înscrie:
- valoarea 1 în dreptul operaţiunii cu valoarea cea mai mare a TVA; şi
- valoarea 0 pentru restul operaţiunilor;
Dacă valoarea TVA este aceeaşi pentru operaţiunile respective, factura se va
numerota o
singură dată în dreptul cotei de TVA celei mai mari.
Consultarea Declaratiilor depuse de partenerii nostri comerciali

Legea nr 207/2015 privind Codul de procedura fiscala prevede la art 11
faptul ca organul fiscal poate transmite informațiile pe care le deține oricărui
solicitant, cu acordul scris al persoanei despre care au fost solicitate informații.
Pornind de la aceasta prevedere, Noul Formular 394 permite contribuabililor
sa opteze daca doresc ca datele înscrise în declaratie referitoare la tranzactiile
derulate cu fiecare persoana impozabila (client/furnizor) înregistrata în scopuri de
TVA sa fie consultate de catre aceasta prin intermediul unei aplicatii informatice pusa
la dispozitie de catre ANAF.
ATENTIE!
Daca initial ati bifat „NU”, exista posibilitatea sa va schimbati optiunea, astfel
incat sa bifati „DA” intr-o Declaratie 394 ulterioara, iar datele inscrise in declaratie sa
poata fi consultate de catre parteneri prin aplicatia informatica pusa la dispozitie de
ANAF.
Acordul persoanei exprimat prin DA va fi valabil pentru toate declaratiile 394
pentru care exista obligativitatea depunerii în anul fiscal mentionat, fara a avea
posibilitatatea schimbarii optiunii.
În situația în care nu v-ati exprimat acordul prin nicio declarație informativă

depusă pe parcursul anului, nu veti putea consulta datele înscrise de parteneri în
declarațiile informative 394, referitoare la tranzacțiile bilaterale, indiferent de
opțiunea acestora.
Practic, fiecare dintre noi vom putea consulta o aplicatie informatica pentru a
verifica daca furnizorii/clientii nostri au declarat la randul lor tranzactiile comerciale
desfasurate intre noi. Precizam faptul ca NU vom avea acces la toate tranzactiile
245
declarate de partenerul nostru in relatia cu furnizorii/clientii sai, ci doar la relatiile
comerciale dintre entitatea noastra si respectivul partener.
Ar trebui sa manifestati prudenta daca un anumit furnizor nu doreste ca datele
raportate sa fie consultate de clientii sai; poate fi un indiciu ca acesta nu isi declara
toate vanzarile efectuate si exista riscul ca la un eventual control sa nu vi se dea drept
de deducere a TVA pe motiv ca ati achizitionat bunuri/servicii de la o entitate care
este implicata in fraude.
Vom putea opera cu CNP-ul persoanelor?

Regulile pentru prelucrarea datelor cu caracter personal sunt prevazute
in Legea 677/2011 pentru protectia persoanelor cu privire la prelucrarea datelor cu
caracter personal si libera circulatie a acestor date. Legea nu face referire directa la
CNP, ci trimiteri generale la „date cu caracter personal”.
Ar trebui sa tinem cont si de Decizia ANSPDCP 132/2011 (Autoritatea
Nationala de Supraveghere a Prelucrarii Datelor cu Caracter Personal), publicata in
MOf nr 929 din 28 decembrie 2011. Astfel, codul numeric personal reprezintă un
număr semnificativ care individualizează în mod unic o persoană fizică, constituind
un instrument de verificare a stării civile a acesteia și de identificare în anumite
sisteme informatice de către persoanele autorizate.
Datele cu caracter personal cu funcție de identificare de aplicabilitate generală
sunt acele numere prin care se identifică o persoană fizică în anumite sisteme de
evidență și care au aplicabilitate generală, cum ar fi: CNP, seria și numărul actului de
identitate, numărul pașaportului, al permisului de conducere, numărul de asigurare
socială sau de sănătate.
Aceste date fac parte din categoria datelor cu caracter special supuse
regulilor specifice de prelucrare. Prelucrarea datelor, inclusiv dezvăluirea acestora
către terți, se face în urmatoarele condiții:
a. persoana vizată și-a dat în mod expres consimțământul;
b. prelucrarea este prevăzută în mod expres de o dispoziție legală; sau
c. în alte cazuri, cu avizul ANSPDCP și numai cu condiția instituirii unor garanții
adecvate pentru respectarea drepturilor persoanelor vizate.
Colectarea și prelucrarea datelor personale, inclusiv dezvăluirea acestora, prin
efectuarea și reținerea de copii de pe cartea de identitate sau de pe documente care le
conțin, sunt interzise, cu excepția situațiilor de mai sus.
Procedura de gestiune a Formularului 394

Prelucrarea Declaraţiilor 394 se realizează de către organul fiscal până la data
de 15 a lunii următoare termenului de depunere. După primirea declaraţiei, organul
fiscal verifica îndeplinirea obligaţiei de depunere a declaraţiei, prin corelarea
informaţiilor referitoare la persoanele impozabile care sunt înregistrate în scopuri de
TVA şi au declarat în Decontul de TVA 300 numai operaţiuni efectuate pe teritoriul
naţional cu informaţiile referitoare la persoanele impozabile care au depus declaraţii
394.
Pentru entitatile care nu au depus Declaraţiile informative 394 se emit de către
organul fiscal notificări până cel târziu la data de 15 a lunii următoare termenului
legal de depunere a decontului de TVA.
246
În cazul în care pe pagina de vizualizare a stării Declaraţiei 394 se afişează un
mesaj cu erorile pe care le conţine documentul depus, trebuie ca, în termen de 3 zile
lucrătoare, să corectati toate erorile comunicate şi să reluati procesul de depunere a
Declaraţiei 394.
Trebuie sa tineti cont si de urmatoarele prevederi. Conform art 103 din Legea
207/2015 privind Codul de procedura fiscala, data depunerii unei declaraţii fiscale
prin mijloace electronice de transmitere la distanţă este data înregistrării acesteia pe
portal, cu condiţia validării conţinutului declaraţiei. În cazul în care declaraţia nu este
validată, data depunerii declaraţiei este data validării, asa cum rezultă din mesajul
electronic.
Prin excepţie, daca declaraţia fiscală a fost depusă până la termenul legal, iar
din mesajul electronic rezultă că aceasta nu a fost validată ca urmare a detectării
unor erori în completarea declaraţiei, data depunerii declaraţiei este data din
mesajul transmis iniţial în cazul în care depuneti o declaraţie validă până în ultima zi
a lunii în care se împlineşte termenul legal de depunere.
11. Rambursarea de TVA: paşii de urmat

În continuare, vă prezentăm câteva răspunsuri la întrebările pe care cu
siguranţă vi le puneţi atunci când aveţi de-a face cu o rambursare de TVA.
Care este baza legală care reglementează rambursarea TVA?

Baza legală pentru efectuarea rambursărilor de TVA este Procedura de
soluţionare a Deconturilor cu sume negative de TVA, aprobată prin OPANAF
3699/2015, publicat în MOf nr 969 din 28 decembrie 2015.
De asemenea, trebuie sa tinem cont si de OPANAF 1232/2017 privind
modificarea şi completarea OPANAF 3.699/2015 pentru aprobarea Procedurii de
soluţionare a deconturilor cu sume negative de TVA cu opţiune de rambursare şi pentru
aprobarea modelului şi conţinutului unor formulare, publicat in MOf nr. 262 din 13 aprilie
2017.
În Capitolul II - Secţiunea A din OMFP 3699/2015 sunt prezentate
categoriile de contribuabili în funcţie de riscul pe care îl prezintă, clasificat
după suma solicitată la rambursare.
Care este termenul de soluţionare a Deconturilor cu sume negative?

Conform Codului de procedură fiscală, termenul pentru soluţionarea
cererilor contribuabilului este de 45 de zile.
În situaţia în care, pentru soluţionarea cererii, sunt necesare informaţii
suplimentare relevante pentru luarea deciziei, termenul de 45 de zile se prelungeşte
cu perioada cuprinsă între data solicitării şi data primirii informaţiilor solicitate.
Ce se întâmplă dacă termenul de 45 de zile nu este respectat?

ANAF a fost obligată în anul 2013 atât de Curtea Europeană de Justiţie (CEJ),
cât şi de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie (ÎCCJ) să plătească dobânzi contribuabililor
din cauza faptului ca a întârziat cu rambursarea TVA.
247
Contribuabilii au dreptul la dobândă din ziua următoare expirării termenului
de 45 de zile, până la data stingerii prin oricare dintre modalităţile prevăzute de
cadrul legal în vigoare (plată, compensare etc). Trebuie reţinut că acordarea
dobânzilor se face DOAR la cererea contribuabililor.
Începând cu 1 ianuarie 2016, nivelul dobânzii este de 0,02% pentru fiecare zi
de întârziere şi se suportă din acelaşi buget din care se restituie ori se rambursează
sumele solicitate.
Astfel, pentru a primi dobandă, veţi depune la organul fiscal o cerere de
acordare a dobânzilor, pe care o motivaţi în fapt (arătaţi în ce situaţie se află) şi în
drept (invocaţi dispoziţiile legislaţiei relevante) împreună cu probele necesare.
Se poate urgenta începerea inspecţiei fiscale?

Vă recomandăm ca în cazul în care în termenul legal de 45 de zile nu aţi primit
niciun răspuns la Decontul cu rambursare depus, să mergeţi la Administraţia
financiară de care apartineţi şi să solicitaţi informaţii cu privire la stadiul în care se
află lucrarea, precum şi dacă şi când organul fiscal va veni în control (în funcţie de
gradul de risc al societăţii, stabilit conform procedurii).
Dvs decideţi „TONUL” pe care îl utilizaţi la momentul solicitării de informaţii,
sfatul nostru fiind ca acesta să nu fie prea „tăios”. În situaţia în care consideraţi că
perioada scursă de timp este prea mare, atunci puteţi întocmi o adresă pe care să o
depuneţi la organul fiscal în care să menţionaţi că termenul legal de 45 de zile a fost
depăşit, iar în cazul în care cererea de rambursare nu este soluţionată în perioada
următoare, veţi solicita dobânzi, conform cadrului legal.
Un astfel de demers nu va fi însă pe placul organului fiscal şi este posibil ca pe
durata desfăşurării controlului, comportamentul inspectorilor fiscali să lase de dorit.
Ce documente trebuie pregătite pentru desfăşurarea controlului?

În primul rând este bine să vă asiguraţi că toate documentele justificative sunt
corect şi complet întocmite.
De asemenea, înainte de control, este de preferat să verificaţi toate
declaraţiile/deconturile depuse (300, 390, 394) pentru perioada din care a rezultat
TVA de recuperat şi dacă se constată că anumite declaraţii necesită rectificări, să le
efectuaţi, deoarece pe perioada controlului nu mai aveti voie să depuneţi declaraţii
rectificative şi veţi primi dispoziţii de măsuri în acest sens.
Ar trebui ca cel puţin următoarele documente să le aveţi pregătite, urmând ca

la solicitarea inspectorilor fiscali să le puneţi la dispoziţie şi alte înscrisuri:
- Certificat constatator eliberat de Registrul Comerţului;
- Certificat de înregistrare în scopuri de TVA (copie);
- Actul constitutiv al societăţii (copie);
- Declaraţie privind conturile bancare ale societăţii;
- Declaraţie de afiliere, prin care să precizaţi dacă în perioada respectivă aţi avut
achiziţii sau livrări în relaţia cu părţile afiliate, aşa cum sunt acestea definite în
Codul fiscal;
- Jurnalele de vânzări din perioada aferentă TVA solicitată la rambursare;

- Jurnalele de cumpărări din perioada aferentă TVA solicitată la rambursare;
248
- Documentele justificative (facturi, bonurile fiscale) pe baza cărora s-a colectat
sau s-a dedus TVA. Este de preferat ca acestea să fie aranjate cronologic şi în
ordinea în care acestea apar în Jurnalele de TVA aferente fecărei luni;
- Balanţele de verificare aferente perioadelor din care provine suma de TVA
solicitată la rambursare;
- Un tabel care să prezinte structura TVA deductibilă, pe fiecare perioadă fiscală
(luna/trimestru) a societăţii (de ex: TVA achiziţii stocuri, TVA bunuri de
capital, TVA servicii contabile, TVA servicii avocaţi etc.);
- Un tabel care să reflecte TVA deductibilă, TVA colectată şi TVA de recuperat pe
fiecare perioadă fiscală aferentă intervalului de timp pentru care s-a solicitat
TVA;
- Decontul de TVA depus pentru perioada fiscală în care s-a solicitat
rambursarea TVA;
- Decontul de TVA şi Balanţa de verificare din perioada imediat următoare celei
pentru care aţi solicitat TVA, pentru a se verifica faptul că nu aţi preluat în
acest Decont suma solicitată la rambursare;
- Dacă aţi mai avut rambursări de TVA anterior, Decontul de TVA aferent
rambursării precedente si Decontul perioadei fiscale următoare celei în care s-
a solicitat rambursarea precedentă, pentru a se verifica dacă aţi preluat în
perioada următoare suma solicitată anterior la rambursare;
- Dacă aţi mai avut rambursări de TVA anterior, Raportul de inspecţie fiscală
precedent (copie) şi Notele de restituire sau compensare (dacă există);
- Deciziile interne privind emiterea şi gestionarea facturilor emise;

- Contractul cu firma de contabilitate care se ocupă de evidenţa contabilă a
societăţii (dacă este cazul);
- Notificarea pentru taxarea chiriei depusă de proprietar la organul fiscal,
dacă aţi primit facturi cu TVA aferente închirierii de bunuri imobile;
- Contracte, situaţii de lucrări, devize etc. semnate de ambele părţi, care au stat
la baza deducerii TVA din facturile primite de la terţi (dacă este cazul);
- Contractele sau alte documente încheiate cu beneficiarii dvs din care să rezulte
emiterea corectă de către dvs a facturilor şi implicit modul şi perioada corectă
de colectare a TVA;
- documentele din care rezultă calitatea celui care reprezintă societatea pe
durata inspecţiei fiscale (actul constitutiv, certificat constatator eliberat de
ONRC etc.);
- orice alte documente pe care inspectorii fiscali le consideră necesare pentru
justificarea rambursării TVA.
Este posibil ca în funcţie de natura şi complexitatea operaţiunilor desfăşurate

cu părţile afiliate pe perioada supusă rambursării de TVA, organul fiscal să vă solicite
Dosarul preţurilor de transfer.
De asemenea, vi se poate solicita traducerea unor documente (contracte,
rapoarte de activitate, centralizatoare etc.), dacă acestea sunt emise într-o altă limbă
decât limba română.
249
În funcţie de rezultatul inspecţiei fiscale, vi se solicită punctul de vedere cu
privire la aspectele constatate.
În cazul în care inspecția fiscală are loc ulterior rambursării de TVA, termenul
limită legal de efectuare a acesteia este de maximum 4 ani de la aprobarea
rambursării.
Atunci când decizia de rambursare a TVA a fost emisă în urma unei inspecții
fiscale anticipate, autoritățile fiscale nu mai controlează contribuabilul pentru
rambursarea respectivă. Dacă totuși autoritățile constată apariția unor date
suplimentare de natură să modifice rezultatele inspecției anterioare, date
necunoscute la data efectuării verificării inițiale, atunci pot decide reverificarea
aceleiași perioade.
Care este plafonul pentru rambursarea TVA cu control ulterior?

Organul fiscal rambursează TVA cu efectuarea, ulterior, a inspecţiei fiscale în
cazul în care suma solicitată la rambursare este de până la 45.000 lei. Această
prevedere se aplică Deconturilor cu opţiune de rambursare aferente perioadelor
fiscale care se încheie după data de 1 martie 2014.
Aceste prevederi nu se aplică în cazul în care:

a) contribuabilul are înscrise în cazierul fiscal fapte care sunt sancţionate ca
infracţiuni;
b) organul fiscal, pe baza informaţiilor deţinute, constată că există riscul unei
rambursări necuvenite.
De fiecare dată când rambursarea se aprobă cu inspecţie fiscală ulterioară,
inspecţia fiscală se decide în baza unei analize de risc.
Persoanele înregistrate în scopuri de TVA pot solicita rambursarea soldului

sumei negative a TVA, prin bifarea casetei corespunzătoare din Decontul de TVA 300
aferent perioadei fiscale de raportare, situaţie în care Decontul reprezintă şi cerere de
rambursare.
Dacă nu doriţi rambursarea sumei negative a TVA o puteţi reporta în Decontul
perioadei fiscale următoare. Conform Codului de procedura fiscala, contribuabilii pot
solicita compensarea sumei negative de TVA aprobată la rambursare cu anumite
tipuri de creanţe fiscale.
Cum se desfăşoară inspecţia fiscală?

Modalitatea în care se va desfăşura controlul depinde foarte mult de echipa de
inspecţie fiscală cu care veţi „colabora”. Este de preferat ca, la debutul controlului, să
le oferiţi inspectorilor informaţii cât mai clare şi detaliate privind activitatea
desfăşurată de societate, pentru a se familiariza cu aceasta.
Nu există un tipar care să fie urmat în cazul tuturor rambursărilor de TVA.
Fiecare speţă prezintă particularităţi proprii care trebuie să fie analizate cu atenţie.
250
12. Stabilirea din oficiu a impozitelor si taxelor – Formularul 160
Cadrul legal:
- OPANAF 962/2016 pentru aprobarea Procedurii privind stabilirea din oficiu a
impozitelor, taxelor şi contribuţiilor cu regim de stabilire prin autoimpunere sau
reţinere la sursă, publicat in MOf nr 233 din 30 martie 2016.
Incepand cu martie 2016 se aplica o procedura destul de complexa la stabilirea

din oficiu a impozitelor, taxelor si contributiilor datorate de contribuabili.
Stabilirea obligatiei de plata se efectueaza prin estimare pentru fiecare impozit,
taxa sau contributie din vectorul fiscal al fiecarui contribuabil si pentru fiecare
perioada fiscala (luna/trimestru) pentru care nu au fost depuse declaratii.
Operatiunea se face in cadrul perioadei de prescriptie si nu include perioadele care
au fost supuse unei inspectii fiscale, iar cuantumul impozitelor, taxelor si
contributiilor se stabileste sub rezerva verificarii ulterioare.
ANAF identifica entitatile care nu au depus declaratiile fiscale corespunzatoare

vectorului fiscal, carora le sunt trimise instiintari in termen de 15 zile de la expirarea
termenului legal de depunere a declaratiilor fiscale. Data comunicarii catre
contribuabili a instiintarilor privind nedepunerea declaratiilor se stabileste pe baza
confirmarilor de primire remise de catre posta, a dovezilor de primire prin alte
mijloace legale sau pe baza proceselor-verbale de comunicare prin publicitate.
Dupa primirea instiintarilor, entitatile au la dispozitie 20 de zile sa depuna
declaratiile fiscale restante. In caz contrar, ANAF va urma procedura de stabilire din
oficiu a impozitelor, taxelor si contributiilor. Astfel, se verifica daca pentru fiecare
entitate exista cel putin 4 declaratii fiscale in perioada analizata. Perioada supusa
analizei este:
- o perioada anterioara de 24 de luni de la luna pentru care se efectueaza
impunerea din oficiu, pentru obligatiile fiscale cu termen de declarare lunar;
- o perioada anterioara de 36 de luni, pentru obligatiile fiscale cu termen de
declarare trimestrial sau semestrial.
In functie de rezultatatul obtinut se va aplica impunerea din oficiu in sistem
automat sau impunerea din oficiu pe baza analizei documentare.
Daca sunt identificate 4 declaratii fiscale in perioada respectiva, procedura de

impunere se realizeaza in sistem automat. Suma stabilita din oficiu se determina
ca medie aritmetica a sumelor de plata (pozitive) reprezentand impozite, taxe sau
contributii declarate de contribuabil in perioada supusa analizei. Sumele utilizate
pentru impunerea din oficiu se actualizeaza, pentru fiecare an fiscal cuprins in
perioada de analiza, cu indicele anual al preturilor de consum. Daca perioada de
analiza se refera numai la anul curent pentru care se efectueaza impunerea din oficiu,
atunci sumele nu se actualizeaza cu indicele preturilor de consum.
Daca nu sunt identificate 4 declaratii fiscale sau daca obligatia fiscala

calculata prin impunerea in sistem automat este zero, atunci procedura de impunere
din oficiu se realizeaza pe baza analizei documentare, respectiv pe baza unor
251
documente si informatii relevante pentru impunere, existente la data inceperii
analizei.
Dupa efectuarea analizei documentare, ANAF intocmeste Referatul privind
impunerea din oficiu si emite Formularul 160 „Decizie de impunere din oficiu pentru
impozitele, taxele si contributiile cu regim de stabilire prin autoimpunere sau retinere
la sursa”.
Daca in termen de 60 de zile de la data comunicarii deciziei de impunere din
oficiu, entitatea depune declaratia fiscala aferenta, decizia de impunere din oficiu
se desfiinteaza la data depunerii declaratiei fiscale. Decizia de impunere sub
rezerva verificarii ulterioare poate fi desfiintata sau modificata, din initiativa
organului fiscal sau la solicitarea contribuabilului, pe baza constatarilor organului
fiscal competent.
OPANAF 837/2015 stabileste ca, incepand cu 10 aprilie 2015, decizia de
impunere din oficiu poate fi desfiintata si din initiativa organului fiscal, iar
constatarile acestuia vor fi mentionate in Referatul privind impunerea din oficiu.
In cazul TVA, stabilirea din oficiu se efectueaza utilizand:

- informatiile privind TVA colectata din Decontul 300 „Decont de TVA” depus
de persoanele impozabile inregistrate in scopuri de TVA;
- informatiile din eventualele decizii de corectare a erorilor materiale din
Decontul 300; si
- informatiile din Formularul 394 cuprinse in baza de date, pe o perioada de
12 luni calendaristice anterioare perioadei supuse impunerii din oficiu.
Daca in cadrul perioadei de analiza de 12 luni entitatea nu a depus niciun
Decont de TVA sau despre aceasta nu se regasesc informatii in nicio Declaratie 394,
atunci analiza se extinde la o perioada de 24 de luni calendaristice anterioare. Dupa
identificarea deconturilor, se extrag sumele reprezentand TVA colectata si se
calculeaza media acestora (suma TVA colectata din fiecare decont raportata la
numarul perioadelor fiscale pentru care au fost depuse deconturi).
De asemenea, din baza de date ANAF care cuprinde informatiile din
Formularele 394 se selecteaza TVA totala din Lista achizitiilor de bunuri si servicii
efectuate pe teritoriul national pentru care entitatea supusa impunerii din oficiu
figureaza ca furnizor/prestator si se calculeaza media acestora (suma TVA colectata
din fiecare declaratie raportata la numarul deconturilor pe care ar fi trebuit sa le
depuna in perioada respectiva, conform perioadei fiscale inscrise in vectorul fiscal).
Astfel, suma medie a TVA colectate obtinuta din Deconturile 300 de TVA se
compara cu suma medie a TVA colectate obtinuta din Declaratiile informative 394, iar
TVA datorata pentru perioada fiscala analizata, stabilita din oficiu, se considera suma
medie cea mai mare obtinuta in urma compararii.
Daca in perioada de 24 de luni supusa analizei, persoana impozabila nu a depus

niciun Decont de TVA sau despre aceasta nu se regasesc informatii in nicio Declaratie
394, analiza se extinde asupra informatiilor existente in baza de date care cuprinde
declaratiile recapitulative (Formularul 390 VIES) privind operatiunile
intracomunitare desfasurate pe o perioada de 24 de luni calendaristice anterioare.
Daca se identifica declaratiile recapitulative depuse de persoana impozabila,
atunci se calculeaza media valorii achizitiilor intracomunitare de bunuri si de
252
servicii efectuate de respectivul contribuabil, declarate in perioada analizata (suma
bazei impozabile declarate pentru operatiuni de tip A si S raportata la numarul de
declaratii recapitulative depuse in perioada analizata). Taxa datorata, stabilita din
oficiu, se considera a fi media valorii achizitiilor intracomunitare, inmultita cu
cota standard a TVA in vigoare la data la care se efectueaza impunerea din oficiu,
indiferent de perioada fiscala inscrisa in vectorul fiscal.
Sumele utilizate pentru impunerea din oficiu se actualizeaza pentru fiecare an
fiscal cuprins in perioada de analiza cu indicele anual al preturilor de consum. Daca
perioada de analiza se refera numai la anul curent pentru care se efectueaza
impunerea din oficiu, sumele nu se actualizeaza cu indicele preturilor de consum.
13. Cursul de schimb valutar utilizat în cazul TVA

Dacă în cadrul unei operaţiuni, alta decât importul de bunuri, elementele
folosite pentru stabilirea bazei de impozitare sunt exprimate în valută, cursul de
schimb care ar tebui aplicat este ultimul curs de schimb comunicat de BNR, publicat
de Banca Centrală Europeană sau cursul de schimb utilizat de banca prin care se
efectuează decontările, valabil la data la care intervine exigibilitatea TVA pentru acea
operaţiune.
Ultimul curs de schimb comunicat de BNR reprezintă cursul de schimb
comunicat de respectiva bancă în ziua anterioară şi care este valabil pentru
operaţiunile desfăşurate în ziua următoare.
În situaţia în care utilizaţi cursul de schimb publicat de Banca Centrală
Europeană, conversia între monede, altele decât moneda euro, o veţi realiza prin
intermediul cursului de schimb al monedei euro pentru fiecare dintre monede.
Ar trebui ca în contractele încheiate cu terţii să menţionaţi dacă pentru
decontări veţi utiliza cursul de schimb al unei bănci comerciale, în caz contrar
aplicându-se cursul de schimb comunicat de BNR sau cel publicat de Banca Centrală
Europeană.
În cazul în care emiteţi facturi înainte de a livra bunurile sau a presta serviciile
ori de a încasa un avans, cursul de schimb valutar pe care îl utilizaţi pentru
determinarea bazei de impozitare a TVA la data emiterii acestor facturi va rămâne
neschimbat la data definitivării operaţiunii, respectiv la data regularizării
operaţiunii.
În cazul în care încasaţi avansuri pentru care factura o veţi emite ulterior
încasării avansului, cursul de schimb valutar pe care îl utilizaţi pentru determinarea
bazei de impozitare a TVA la data încasării avansurilor va rămâne neschimbat la data
definitivării operaţiunii, respectiv atunci când veţi face regularizările avansurilor
încasate.
Exemplu:
În data de 24 octombrie 2012, entitatea Alfa, persoană înregistrată în scopuri de TVA,
a încasat 2.000 euro drept avans din partea entităţii Barsin, pentru livrarea în interiorul ţării
a unor mărfuri. La data încasării avansului, entitatea a emis şi factura de avans, cursul de
schimb valabil în acea zi fiind de 4,4 lei/euro.
În data de 11 decembrie 2012, entitatea Alfa livrează mărfurile entităţii Barsin, preţul
253
de vânzare fiind de 5.000 euro, plus TVA 24%. Cursul de schimb valabil în data livrării este
de 4,6 lei/euro.

- înregistrarea facturii de avans emise (24 octombrie 2012):
10.912 lei 4111 = 419 8.800 lei

4427
„TVA colectată” 2.112 lei
- vânzarea mărfurilor (11 decembrie 2012):
28.424 lei 4111 = 707 23.000 lei

mărfurilor”
4427 5.424 lei
- stornarea facturii de avans (11 decembrie 2012):
(10.912 lei) 4111 = 419 (8.800 lei)

4427 (2.112 lei)
În data de 24 octombrie 2012, baza de impozitare a TVA este de 8.800 lei (2.000 euro
x 4,4 lei/euro). Astfel, TVA colectată prin factura de avans este de 2.112 lei (8.800 lei x 24%).
La data livrării (11 decembrie 2012), entitatea Alfa va storna avansul şi TVA aferentă
acestuia, respectiv 8.800 lei şi 2.112 lei, cu semnul minus.
Baza de impozitare a TVA pentru livrare se determină astfel:
[(2.000 euro x 4,4 lei/euro) + (3.000 euro x 4,6 lei/euro)] = 22.600 lei
Astfel, TVA aferentă livrării este de 5.424 lei (22.600 lei x 24%).
14. Tratamentul fiscal aferent „bacsisului” (8 mai 2015 – 8

iulie 2015)
In MOf nr 285 din 28 aprilie 2015 a fost publicata OUG 8/2015 pentru
modificarea și completarea unor acte normative prin care au fost aduse modificari si
OUG 28/1999 privind utilizarea casei de marcat.
Toate aceste reguli au intrat in vigoare la data publicarii Ordonantei in
Monitorul Oficial, insa prevederile referitoare la sanctiuni au intrat in vigoare la data
de 8 mai 2015.
Prevederile referitoare la bacsis si la Registrul de bani personali, pe care le
prezentam mai jos, au fost abrogate insa incepand cu 9 iulie 2015, ca urmare a
publicarii Legii 186/2015 privind aprobarea OUG nr 8/2015 pentru modificarea si
completarea unor acte normative moment in MOf nr 495 din 06 iulie 2015.
254
Bacșișul reprezenta orice sumă de bani oferită în mod voluntar de client, în plus
faţă de contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate de către operatorii
economici care utilizeaza case de marcat precum şi restul dat de vânzător clientului şi
nepreluat de acesta în mod voluntar.
In perioada 8 mai 2015 – 8 iulie 2015, era interzis operatorilor economici să
condiţioneze livrarea de bunuri sau prestarea de servicii de acordarea bacşişului.
Acesta se justifica prin datele înscrise în documentele emise cu aparate de marcat
electronice fiscale şi se evidenţia pe un bon fiscal distinct. Daca aparatul de marcat
era defect, entitatile trebuiau sa emita chitante si pentru bacsis si sa il inregistreze in
Registrul special in care se trec toate operatiunile pe perioada in care casa de marcat
nu functioneaza.
Entitatile trebuiau sa stabileasca printr-un regulament de ordine interioară

dacă veniturile provenite din încasarea bacșișului rămân la dispoziția lor sau sunt
distribuite salariaților. Regulamentul se păstra la locul de instalare a casei de marcat
pentru a fi prezentat organelor de control.
Sumele provenite din încasarea bacșișului se înregistrează în contabilitate la alte
venituri, iar sumele distribuite salariaților (daca se opteaza pentru aceasta varianta)
se înregistrează pe seama cheltuielilor.
Dacă operatul economic care detine o casa de marcat este microintreprindere
si a optat pentru distribuirea bacsisului catre angajatii sai, aceasta va suporta un
impozit pe venit de 3% pentru aceste sume, ele nefiind excluse din baza de
impozitare, ceea ce reprezinta o discriminare fata de cei care platesc impozit pe
profit. Atat timp cat suma respectiva o redirectionez catre o alta persoana nu este
normal sa fie considerata venit impozabil in cazul microintreprinderilor. Probabil
pana la sfarsitul trimestrului se va ajusta acest aspect.
I. Bacșișul se distribuie salariaților (personalului)
In acest caz, bacsisul nu poate fi asimilat unei livrări de bunuri sau unei prestări
de servicii, ceea ce inseamna ca nu intra in sfera TVA. Sumele pot fi acordate
salariatilor zilnic/saptamanal/lunar, in functie de politica fiecarei societati, iar noi
propunem sa se incheie la fiecare repartizare sau centralizat la finalul lunii urmatorul
tabel:
CENTRALIZATOR DISTRIBUIRE BACSIS
Numar ………. Data …………..
Impozit
Nume si Suma Suma neta
Nr crt CNP retinut Semnatura
prenume bruta acordata
(16%)
…….
Administrator,
255
Din punct de vedere al impozitului pe venit, este importanta precizarea din HG
367/2015 pentru modificarea si completarea Normelor metodologice la Codul fiscal,
publicata in MOf 373 din 28 mai 2015. Astfel, sumele distribuite salariatilor NU sunt
asimilate veniturilor de natură salarială, acestea fiind incluse în categoria “Venituri
din alte surse” tratate la art.78 din Codul fiscal. Sunt de retinut urmatoarele aspecte:
- platitorul de venit reține la sursă doar impozitul pe venit de 16% care este
considerat impozit final, beneficiarii sumelor neavand nicio obligatie
declarativa a acestora;
- impozitul astfel retinut va fi prezentat in Declaratia 100 depusă pentru luna
în care au fost achitate sumele respective salariatilor, utilizand codul obligatiei
690 “Impozit pe venit din alte surse” (de exemplu, bacsisul incasat de
operatorul economic in luna mai 2015 este distribuit salariatilor tot in luna
mai, ceea ce inseamna ca impozitul retinut va figura in Declaratia 100 aferenta
lunii mai 2015, termenul de declarare si de plata fiind 25 iunie 2015);
- sumele acordate persoanlului si impozitul retinut vor fi declarate ulterior si in
Formularul 205 pe fiecare beneficiar de venit, pana la finalul lunii februarie a
anului urmator celui in care s-a retinut impozitul;
Din punct de vedere al contributiilor sociale, precizam ca pentru aceste sume

beneficiarii ar putea datora contributia la asigurarile sociale de sanatate de 5,5%.
Conform art 296^27 din Codul fiscal, CASS se datorează şi de către persoanele care
realizează venituri din alte surse, astfel cum sunt prevăzute la art. 78 din Codul fiscal,
baza de calcul fiind venitul brut realizat.
Atentie! Persoanele fizice care obţin venituri din alte surse datorează CASS
dacă nu obţin într-un an fiscal:
- venituri din salarii sau asimilate salariilor;
- venituri sub forma indemnizaţiilor de şomaj;
- venituri din pensii;
- venituri din activităţi independente realizate de întreprinzătorii titulari ai
unei întreprinderi individuale, membrii întreprinderii familiale, persoanele
cu statut de PFA să desfăşoare activităţi economice, persoanele care
realizează venituri din profesii libere;
- venituri din activităţile agricole, din cultivarea produselor agricole vegetale,
exploatarea pepinierelor viticole, pomicole şi altele asemenea, creşterea şi
exploatarea animalelor, inclusiv din valorificarea produselor de origine
animală, în stare naturală impuse pe bază de norme de venit, precum şi cele
pentru care nu au fost stabilite norme de venit;
- veniturile din silvicultură şi piscicultură;
- venituri din activităţi desfăşurate în baza contractelor/convenţiilor civile
încheiate potrivit Codului civil, precum şi a contractelor de agent, venituri
din activitatea de expertiză contabilă şi tehnică, judiciară şi extrajudiciară,
venituri obţinute de o persoană fizică dintr-o asociere cu o persoană juridică
contribuabil care nu genereaza o persoană juridică;
- venituri din asocierile fără personalitate juridică.
256
Astfel, o persoană fizică este exceptată de la plata CASS asupra bacsisului
incasat, doar daca într-un an fiscal realizează şi venituri de natura celor menţionate
mai sus.
În cazul bacsisului, CASS datorată pentru sumele incasate va fi stabilită de
organul fiscal competent, prin decizia de impunere anuală, datorându-se cota
individuală de 5,5%, pe baza informaţiilor din Formularul 205 „Declaraţia privind
calcularea şi reţinerea impozitului pentru fiecare beneficiar de venit” depus de către
platitorul de venit, persoana fizică neavând obligaţia de a depune o declaraţie în acest
sens.
Contribuţia de asigurări sociale de sănătate se calculează în anul următor, prin
aplicarea cotei individuale de contribuţie asupra aceleaşi baze de calcul asupra cărei
se calculează şi impozitul pe venit. Sumele reprezentând obligaţiile anuale de plată a
CASS stabilite prin decizia de impunere anuală se achită de către persoana fizică în
termen de cel mult 60 de zile de la data comunicării deciziei, platitorul venitului
neavând nicio obligaţie în raport cu determinarea, declararea sau plata acestei
contribuţii.
II. Bacșișul ramane la dispozitia agentului economic
Conform HG 367/2015 pentru modificarea si completarea Normelor

metodologice la Codul fiscal, publicata in MOf 373 din 28 mai 2015, daca nu se
distribuie salariatilor, bacsisul intra in baza de impozitare a TVA si este supus cotei
standard de TVA de 24%, în cazul operatorilor economici înregistraţi în scopuri de
TVA. Taxa se determină prin aplicarea procedeului sutei mărite.
Chiar daca o entitate vinde alimente sau desfasoara activitati de restaurant,
catering, operatiuni pentru care se aplica TVA redusa de 9% incepand cu 1 iunie
2015, se considera ca bacsisul care ramane operatorului casei de marcat include TVA
de 24%.
Putem considera ca acest tratament incalca reglementarile TVA la nivel
european deoarece bacșișul reprezinta o sumă de bani oferită în mod voluntar de
client si nu ar trebui sa reprezinte o livrare de bunuri sau o prestare de servicii
impozabila.
Exemplu:
În 5 iunie 2015, entitatea Alfa a vandut alimente la pretul de 10.000 lei, TVA 9%, iar
bacsisul incasat si care este reflectat separat in Raportul Z a fost de 400 lei.
Precizaţi înregistrările contabile efectuate.
1. Bacșișul se distribuie salariaților (personalului)

 vânzarea mărfurilor:
10.900 lei 4111 = 707 10.000 lei
mărfurilor
4427 900 lei
TVA colectată
257
 evidentierea bacsisului in evidenta contabila:
400 lei 4111 = 7588 400 lei
Clienţi Alte venituri din
exploatare
 distribuirea bacsisului catre salariati:

400 lei 6588 = 462 400 lei
Alte cheltuieli de exploatare Creditori diversi
 retinerea impozitului pe venit in suma de 64 lei (400 lei x 16%):
64 lei 462 = 446 64 lei

Creditori diversi Alte taxe si impozite
 plata sumelor nete catre salariati:

336 lei 462 = 5311 336 i
Creditori diversi Casa in lei
2. Bacșișul ramane la dispozitia agentului economic

 vânzarea mărfurilor:
10.900 lei 4111 = 707 10.000 lei
mărfurilor
4427 900 lei
TVA colectată
 evidentierea bacsisului in evidenta contabila, TVA determinandu-se prin aplicarea

procedeului sutei mărite (400 lei x 24/124):
400 lei 4111 = 7588 322,58 lei
Clienţi Alte venituri din
exploatare
4427 77,42 lei
TVA colectata
In ambele situatii, venitul este impozitat fie cu 16% (daca firma este platitoare de
impozit pe profit), fie cu 3% (daca este microintreprindere).
Entitatile care detin case de marcat sunt obligate să întocmească documente

justificative pentru sumele introduse în unitatea devânzare a bunurilor sau de
prestare a serviciilor, altele decât cele pentru care au emis bonuri fiscale sau cele
înscrise în registrul special, după caz, precum şi pentru sumele extrase din unitatea
de vânzare a bunurilor sau de prestare a serviciilor altele decât cele utilizate pentru a
acorda rest clientului.
Prin unitate de vânzare a bunurilor sau de prestare a serviciilor, se înțelege
suprafaţă destinată accesului consumatorilor pentru achiziţionarea
produsului/serviciului, expunerii produselor oferite, plăţii acestora şi circulaţiei
personalului angajat pentru derularea activităţii.
258
Se elimina astfel expresia „sumele introduse/extrase în/din sertarul casei
de marcat”.
Entitatile care detin case de marcat erau obligate in perioada 8 mai 2015 – 8
iulie 2015 ca la ora începerii programului de lucru, să asigure înregistrarea banilor
personali deţinuţi de angajaţii operatorului economic care își desfășoară activitatea
în unitatea de vânzare a bunurilor sau de prestare a serviciilor, într-un registru de
bani personali, special întocmit în acest sens. Orice sumă de bani înregistrată în plus
față de suma înregistrată la ora începerii programului de lucru, nu reprezintă sumă
justificată prin registrul de bani personali.
Modelul, conținutul registrului de bani personali precum și procedura de
înregistrare a acestuia la organul fiscal au fost aprobate prin OMFP 513/2015,
publicat in MOf nr 300 din 30 aprilie 2015.
Paginile Registrului se numeroteaza în ordine crescătoare si se semnează pe

ultima pagină de către administrator sau de către persoana împuternicită de acesta.
Registrul de bani personali se completează zilnic de către personalul
operatorului economic care își desfășoară activitatea în unitatea de vânzare a
bunurilor sau de prestare a serviciilor, la începutul programului de lucru, fără
ștersături sau modificări și fără a lăsa spații neutilizate.
Operatorul economic răspunde de integritatea registrului și completarea

zilnică a acestuia de către personalul care desfășoară activitate în unitatea de vânzare
a bunurilor sau de prestare a serviciilor.
Operatorul economic notifică organului fiscal constituirea registrului de bani
personali, precizând data deschiderii acestuia și numărul de pagini, conform
numerotării acestora, pana in data de 8 mai 2015.
Organul fiscal înregistrează într-o evidență proprie, ținută la nivelul fiecărui
contribuabil, registrele de bani personali notificate ca fiind constituite.
Registrul se păstrează la unitatea de vânzare a bunurilor sau de prestare a
serviciilor în vederea prezentării acestuia organelor de control. Deci, acesta nu
trebuie tinut la sediul social al firmei ci acolo unde functioneaza o unitate de vanzare
dotata cu casa de marcat.
Un operator economic poate utiliza un singur registru pentru fiecare unitate
de vânzare a bunurilor sau de prestare a serviciilor.
259
Entitatile care nu se vor dota cu acest Registru special vor fi sanctionate cu

amendă de 9.000 lei.
La solicitarea organelor de control, atunci când se află în incinta unității de
vânzare a bunurilor sau de prestare a serviciilor în care își desfășoară activitatea și în
timpul programului de lucru, angajații operatorului economic sunt obligați să
prezinte sumele de bani aflate asupra lor. Nerespectarea acestei cerinte reprezinta
contraventie si se sancţionează cu amendă de 1.250 lei, care se aplică persoanelor
fizice respective.
Atentie! Incepand cu 9 iulie 2015 , a fost eliminat Bacsisul si Registrul de

bani personali.
Ce elemente referitoare la bacsis au fost eliminate?

- sumă de bani oferită în mod voluntar de client, în plus faţă de
contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate de către
operatorii economici, precum şi restul dat de vânzător clientului şi
nepreluat de acesta în mod voluntar NU mai este asimilat bacsisului si nu
trebuie emis bon fiscal pentru valoarea acestuia;
- operatorii economici NU trebuie sa mai detina un Regulament de
Ordine Interioară in care sa se mentioneze dacă veniturile provenite din
încasarea bacşişului rămân la dispoziţia societatii sau constituie o sursă de
alte venituri care se distribuie salariaţilor;
- sumele de bani deţinute de personalul operatorului economic care îşi
desfăşoară activitatea în unitatea de vânzare a bunurilor sau de prestare a
serviciilor NU mai trebuie inregistrate in Registrul de bani personali.
Pana la data de 8 iulie 2015, inclusiv, existau urmatoarele obligatii:

- sa emiteti un bon fiscal separat pentru sumele de bani de bani oferite în
mod voluntar de client, în plus faţă de contravaloarea bunurilor livrate sau
a serviciilor prestate;
- sa completati Registru de bani personali la ora începerii programului de
lucru;
260
- sa aveti un Regulament de Ordine Interioara prin care se precizeaza
destinatia bacsisului la locul de instalare a aparatului de marcat electronic
fiscal, în vederea prezentării acestuia organelor de control.
Neemiterea bonului fiscal pentru toate bunurile livrate sau serviciile prestate, cu
excepția cazului in care casa de marcat este defecta, ori emiterea de bonuri cu o
valoare inferioară prețului de vânzare a bunului sau tarifului de prestare a
serviciului, precum si nerespectarea de către utilizatori a obligaţiei de a întocmi
documente justificative pentru sumele introduse în unitatea de vânzare a bunurilor
sau de prestare a serviciilor, altele decât cele pentru care au emis bonuri fiscale sau
cele înscrise în registrul special, după caz, precum şi pentru sumele extrase din
unitatea de vânzare a bunurilor sau de prestare a serviciilor altele decât cele utilizate
pentru a acorda rest clientului reprezinta contraventii si se sanctioneaza astfel:
Procent1 Diferente sume2 Sanctiune

până la 300 lei inclusiv Avertisment
Amenda de 12.500 lei, fara sanctiune
Mai putin sau intre 300 lei si 1.000 lei
complementara
egal cu 3%
mai mare de 1.000 lei
complementara
până la 300 lei inclusiv
complementara
Amenda de 17.500 lei
+
Se suspenda pentru 30 de zile activitatea
intre 300 lei si 1.000 lei operatorului pentru unitatea la care s-a
constatat contraventia, incepand cu cea
de-a doua abatere constatata intr-un
interval de 24 de luni.
Mai mult de
Amenda de la 27.500 lei
3%
+
Se suspenda pentru 30 de zile activitatea
operatorului pentru unitatea la care s-a
constatat contraventia, incepand cu cea
mai mare de 1.000 lei
de-a doua abatere constatata intr-un
interval de 24 de luni, indiferent pentru
care dintre situatiile de mai sus a fost
aplicata sanctiunea la prima abatere, in
cadrul termenului de 24 de luni.
1 = procent din din valoarea totală a bunurilor livrate sau a serviciilor prestate,
înregistrată de casa de marcat şi/sau în registrul special la data şi ora efectuării
controlului.
2 = diferenţa constatată între sumele înscrise în documentele justificative emise
de/pentru operatorul economic pentru operaţiunile desfăşurate la unitatea de
vânzare a bunurilor sau de prestare a serviciilor şi sumele de bani efectiv existente în
orice loc din incinta/incintele în care se desfăşoară activitatea, inclusiv sumele aflate
261
asupra personalului şi cele încasate prin utilizarea cardurilor de credit/debit sau a
substitutelor de numerar
In cazul suspendarii activitatii, dacă operatorul economic achită atât amenda

sau jumatate din cuantumul acesteia, dupa caz, cât și o sumă egală cu de zece ori
amenda aplicată, sancțiunea complementară (suspendarea pentru 30 de zile a
activității operatorului economic pentru unitatea în care s-a constatat contravenția)
încetează de drept în termen de 24 de ore de la prezentarea dovezii achitării la
organul constatator.
Suma de bani egală cu de 10 ori amenda aplicată reprezinta venit la bugetul de
stat si poate fi achitată la C.E.C. sau la Trezorerie. Termenul de 24 de ore curge de la
data înregistrării la registratura organului constatator a dovezii achitării sau de la
data confirmării de primire dacă aceasta a fost transmisă prin poștă.
Alte aspecte privind modificarea OUG 28/1999

- in cazul defectării aparatelor de marcat electronice fiscale, operatorii
economici utilizatori au obligația să notifice imediat distribuitorul autorizat
sau unitatea de service acreditată, astfel încât utilizatorul să poată să facă
dovada comunicării notificării la distribuitorul autorizat sau unitatea de
service acreditată, în faţa organelor de control;
- operatorii economici care la data de 8 mai 2015 nu au stabilit cu distribuitorul
autorizat sau unitatea de service acreditată modul de efectuare a notificării în
cazul defectării aparatului de marcat electronic fiscal, vor fi nevoiti sa
stabileasca acest asepct în termen de 60 de zile incepand cu 8 mai 2015.
15. TVA 9% pentru toate pachetele de cazare din turism

In MOf nr 923 din 18 decembrie 2014 a fost publicata OUG 84/2014 pentru
completarea OG nr. 58/1998 privind organizarea şi desfăşurarea activităţii de turism
în România, astfel încât cota redusă de TVA de 9% să poata fi aplicata la cazare şi la
serviciile accesorii acesteia, vândute la un preţ total.
OUG 84/2014 a fost aprobata prin Legea 93/2015, publicata in MOf nr 281 din
27 aprilie 2015.
Practic, prin OUG 84/2014 nu s-au adus modificari legislatiei fiscale ci s-a
introdus o delimitare a tipurilor de cazare existente. Cazarea în structurile de primire
turistică cu funcţiuni de cazare turistică poate fi de următoarele tipuri:
a) cazare fără mic dejun;
b) cazare cu mic dejun - combinaţia prestabilită a serviciilor de cazare şi de
asigurare a micului dejun, vândute sau oferite spre vânzare la un preţ total;
c) cazare cu demipensiune - combinaţia prestabilită a serviciilor de cazare de
asigurare a micului dejun şi a prânzului sau a cinei, vândute sau oferite spre
vânzare la un preţ total;
d) cazare cu pensiune completă - combinaţia prestabilită a serviciilor de cazare
de asigurare a micului dejun, a prânzului şi a cinei, vândute sau oferite spre
vânzare la un preţ total;
e) cazare cu „all inclusive” - combinaţia prestabilită a serviciilor de cazare de
asigurare a micului dejun, a prânzului, a cinei, a gustărilor dintre mese şi a
262
oricăror altor servicii de agrement turistic oferite cu mijloace proprii ale
structurii de primire turistică, vândute sau oferite spre vânzare la un preţ total.
In MOf nr 46 din 20 ianuarie 2015 a fost publicata HG 20/2015 pentru

modificarea alin. (6) al pct. 23 din titlul VI „Taxa pe valoarea adăugată” din Normele
metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal.
Codul fiscal prevede aplicarea cotei reduse de TVA de 9% pentru cazarea în
cadrul sectorului hotelier sau al sectoarelor cu funcţie similară. Pana la aceasta
modificare, in continutul Normelor de aplicare se mentiona ca TVA de 9% se aplica
doar pentru cazarea simplă sau cu mic dejun, în situația în care costul micului dejun
era inclus în preţul de cazare, fără a se defalca separat.
Incepand cu 20 ianuarie 2015, avand in vedere modul în care este definită
noţiunea de cazare în legislația specifică din domeniul turismului, cota redusă de TVA
de 9% se aplică pentru cazare, dar și pentru serviciile accesorii cazării, vândute sau
oferite spre vânzare la preţul inclusiv al pachetului turistic, precum prânz, cină,
gustări între mese sau alte servicii de agrement turistic oferite cu mijloace proprii ale
structurii de primire turistică.
Conform HG 367/2015 pentru modificarea si completarea Normelor

metodologice la Codul fiscal, publicata in MOf 373 din 28 mai 2015, in cazul cazării cu
demipensiune, cu pensiune completă sau cu “all inclusive”, cota redusă de TVA se
aplică asupra prețului total al cazării, care poate include și băuturi alcoolice.
Cota de 9% se aplică şi în cazul refacturării costului exact al unor astfel de

operaţiuni în condiţiile structurii de comisionar, cu excepţia situaţiilor în care este
obligatorie aplicarea regimului special de taxă pentru agenţii de turism. Va
recomandam sa parcurgeti si Circulara MFP nr 40.146/30.01.2015 pentru mai
multe detalii referitoare la situatiile in care se aplica structura de comisionar pentru
astfel de cheltuieli si la regimul special aferent agentiilor de turism.
Astfel, cota redusă de TVA de 9% se aplică de către structurile de primire
turistică cu funcțiuni de cazare, cum ar fi: hoteluri, hoteluri-apartament, moteluri, vile
turistice, cabane, bungalouri, sate de vacanţă, campinguri, camere de închiriat în
locuinţe familiale, nave fluviale şi maritime, pensiuni turistice şi pensiuni
agroturistice şi alte unităţi cu funcţiuni de cazare turistică.
Aceste prevederi au fost preluate si in Legea 227/2015 privind Noul Cod fiscal si
sunt aplicabile si dupa 1 ianuarie 2016.
ATENTIE! Ca si in alte cazuri in care se aplica cota redusa de TVA, reducerea

cotei NU inseamna ca furnizorii vor trebui sa isi ajusteze TVA sau sa aplice pro-rata.
Atat timp cat sunt generate operatiuni taxabile, nu se efectueaza ajustare de TVA.
16. Reducerea TVA la 9% pentru alimente – 1 iunie 2015

In MOf nr 250 din 14 aprilie 2015 a fost publicata OUG 6/2015 pentru
modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal prin care,
incepand cu 1 iunie 2015, se aplica TVA redusă de 9% pentru următoarele prestări
de servicii şi/sau livrări de bunuri:
263
- serviciile de restaurant şi de catering, cu excepţia băuturilor alcoolice;
- alimente si băuturi (cu excepţia băuturilor alcoolice), destinate consumului
uman şi animal;
- animale şi păsări vii din specii domestice;
- seminţe, plante şi ingrediente utilizate în prepararea alimentelor;
- produse utilizate pentru a completa sau înlocui alimentele.
Atât serviciile de restaurant, cât şi cele de catering sunt caracterizate printr-un

complex de activităţi în care predomină serviciile, iar furnizarea de hrană şi/sau de
băuturi este doar o componentă. Serviciile de restaurant constau în furnizarea, la
locaţia prestatorului, de hrană preparată sau nepreparată şi/sau băuturi pentru
consum uman, însoţite de suficiente servicii aferente care să permită consumul
imediat, în timp ce serviciile de catering constau în aceleaşi activităţi, desfăşurate
însă în afara locaţiei prestatorului.
In MOf 373 din 28 mai 2015 a fost publicata HG 367/2015 pentru modificarea
si completarea Normelor metodologice la Codul fiscal prin care s-au stabilit codurile
NC din Regulamentul (CEE) nr. 2.658/87 privind Nomenclatura tarifară şi statistică şi
Tariful Vamal Comun corespunzătoare bunurilor pentru care se aplica TVA redusa de
9%.
Mentionam in continuare o serie de astfel de produse:
- lapte și produse lactate;
- animale vii din specii domestice, destinate consumului uman sau animal;
- miere naturală;
- fructe comestibile, coji de citrice sau de pepeni;
- cafea, ceai și mirodenii;
- semințe și fructe oleaginoase, semințe și fructe diverse, plante industriale sau
medicinale, paie și furaje;
- preparate din carne, din pește sau din crustacee, din moluște sau din alte
nevertebrate acvatice;
Atentie! In cazul bauturilor alcoolice trebuie sa utilizati in continuare TVA de

24%. Orice combinație de băuturi alcoolice și nealcoolice indiferent de concentrația
alcoolică este considerata băutură alcoolică. Pentru băuturile alcoolice servite la
restaurant sau oferite în cazul serviciilor de catering se aplică cota de TVA de 24%,
dar nu se consideră că are loc o livrare separată de bunuri, oferirea de băuturi
alcoolice făcând parte din serviciile de restaurant sau de catering.
Exemplu:
Un restaurant care vinde și mâncare pentru a fi servită în afara locației restaurantului
nu este considerate prestare de servicii de restaurant, ci livrare de bunuri, dar pentru care
aplică cota redusă de TVA de 9%, inclusiv pentru caserola sau paharele în care sunt servite
alimentele sau băuturile nealcoolice, chiar dacă contravaloarea acestora ar fi evidențiată
separat pe bonul fiscal.
În acest caz se consideră că livrarea alimentelor este livrarea principală care atrage
după sine aceeași cotă de TVA livrării caserolei sau a paharului, acestea fiind livrări
accesorii, nu un scop în sine pentru client.
264
Incepand cu 8 august 2015, conform Legii 187/2015 privind aprobarea OUG

6/2015 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal,
publicata in MOf nr 499 din 7 iulie 2015, se aplica TVA redusa de 9% si pentru berea
fabricata din malt, prezentata in recipiente cu un continut de peste 10 litri, in cadrul
serviciilor de restaurant si catering (codul NC 22 03 00 10, asa numita “bere draft”
sau „bere la halba”).
Cota redusă de TVA de 9% se aplică pentru bunurile pe tot lanțul economic
de la producție până la vânzarea către consumatorul final de către toți furnizorii,
indiferent de calitatea acestora, respectiv producători sau comercianți, cu cateva
excepții.
Exemplu:
Un producător agricol vinde fructe către un comerciant. Acesta va aplica cota de TVA
de 9%. La rândul său, comerciantul vinde fructele cu cota de 9% indiferent ce destinație
ulterioară vor avea fructele livrate: alimente, materie primă pentru dulceață, compoturi sau
producția de alcool.
Exemplu:
Un producător de miere livrează mierea atât către magazine de vânzare cu
amănuntul, cât și către fabrici de produse cosmetice sau către producători de hidromel
(băutură alcoolică obținută prin fermentația alcoolică a mierii de albine cu apă). În toate
situațiile va aplica cota redusă de 9% la livrarea mierii.
Exceptii:
Pentru livrarea unor bunuri care se regasesc integral enumerate in continutul
HG 367/2015 (de exemplu sare, semințe și fructe oleaginoase, semințe și fructe
diverse, plante industriale sau medicinale, paie și furaje, grăsimi și uleiuri de origine
animală sau vegetală, grăsimi alimentare prelucrate, reziduuri și deșeuri ale
industriei alimentare, alimente preparate pentru animale, produse chimice
anorganice și organice, gume, rășini și alte seve și extracte vegetale), datorită naturii
lor, cota redusă de TVA de 9% se aplică de orice furnizor numai dacă acesta poate
face dovada că sunt utilizate pentru prepararea alimentelor destinate consumului
uman sau animal ori pentru a completa sau înlocui alimentele destinate consumului
uman sau animal.
Această condiție se consideră îndeplinită dacă bunurile:
a) fie sunt comercializate în propriile magazine de comerț cu amănuntul sau
cash and carry sau sunt utilizate în propriile unități de producție de alimente
destinate consumului uman sau animal, restaurante sau alte unități de servicii
de alimentație, pentru prepararea alimentelor destinate consumului uman sau
animal ori pentru a completa sau înlocui alimentele destinate consumului
uman sau animal;
b) fie sunt livrate către persoane impozabile care desfășoară activități de comerț
cu amănuntul, comerț cash and carry, restaurant sau alte activități de servicii
de alimentație ori activități de producție de alimente destinate consumului
uman sau animal.
265
În cazul achiziției intracomunitare de bunuri prevazute mai sus la exceptii, cota
redusă de TVA de 9% se aplică numai dacă persoana impozabilă poate face dovada ca
bunurile vor fi comercializate conform conditiilor de la a) si b).
În cazul importului de astfel de bunuri, cota redusă de TVA se aplică pe baza
declarației angajament, care se depune la organul vamal la momentul importului.
Dacă persoana impozabilă care importă, achiziționează intracomunitar sau

livrează în țară bunurile prevăzute la exceptii nu poate face dovada aplicării cotei
reduse de TVA de 9%, se aplică TVA de 24%, chiar dacă pentru o livrare ulterioară se
aplică cota redusă de 9% pentru același bun.
Cota redusă de TVA de 9% se aplică si pentru livrarea, importul sau achiziția
intracomunitară de suplimente alimentare notificate care se regăsesc pe site-ul
Ministerului Sănătății sau pe cel al Institutului de Bioresurse Alimentare
----------------------------------------------------------
În situația în care se comercializează un pachet care cuprinde bunuri supuse
atât cotei de TVA de 9%, cât și cotei de TVA de 24%, la un preț total, se aplică cota de
TVA corespunzătoare fiecărui bun, în măsura în care bunurile care compun pachetul
pot fi separate, în caz contrar aplicându-se cota standard de TVA de 24% la valoarea
totală a pachetului.
Exemplu:
La vânzarea unui coș care are un preț total, care cuprinde atât produse alimentare,
cât și băuturi alcoolice și produse cosmetice, se aplică cota de TVA aferentă fiecărui produs
în parte.
Sunt exceptate de la prevederile de mai sus bunurile acordate gratuit în

vederea stimulării vânzărilor. Acestea cuprind bunurile care sunt produse de
persoana impozabilă în vederea vânzării sau sunt comercializate în mod obişnuit de
către persoana impozabilă, acordate în mod gratuit clientului, numai în măsura în
care sunt bunuri de acelaşi fel ca şi cele care sunt, au fost ori vor fi livrate clientului.
Atunci când bunurile acordate gratuit în vederea stimulării vânzărilor nu sunt
produse de persoana impozabilă şi/sau nu sunt bunuri comercializate în mod
obişnuit de persoana impozabilă şi/sau nu sunt de acelaşi fel ca şi cele care sunt ori
au fost livrate clientului, acordarea gratuită a acestora nu va fi considerată livrare de
bunuri dacă:
- se poate face dovada obiectivă a faptului că acestea pot fi utilizate de către
client în legătură cu bunurile/serviciile pe care le-a achiziţionat de la
respectiva persoană impozabilă; sau
- bunurile/serviciile sunt furnizate către consumatorul final şi valoarea
bunurilor acordate gratuit este mai mică decât valoarea bunurilor/serviciilor
furnizate acestuia.
Exemplu:
La vânzarea unui frigider, dacă comerciantul oferă gratuit 2 conserve din peste, se
consideră că acestea sunt acordate gratuit, în scopul stimulării vânzărilor, iar cota aplicabilă
pentru vânzarea frigiderului este de 24%.
266
DE RETINUT!
1. Daca aveti comert cu amanuntul, NU sunteti obligat sa diminuati pretul de
vanzare afisat la raft. Veti aplica TVA redusa de 9%, iar diferenta aferenta TVA
majoreaza adaosul comerical practicat de dvs. Practic, TVA neexigibila (4428)
aferenta pretului cu amanuntul se transfera in contul de adaos (348).
Indiferent daca reduceti pretul de vanzare cu amanuntul sau nu, trebuie sa
discutati cu cei care va ofera servicii de asistenta pentru casele de marcat astfel incat
sa modificati cota de TVA aplicabila pentru produsele si serviciile care se incadreaza
regimul de 9%.
Exemplu:
Inainte de 1 iunie 2015, aveati la vanzare o limonada cu menta la pretul de 12,4 lei,
alcatuit din pretul de vanzare de 10 lei si TVA de 2,4 lei (TVA 24%). In mod normal, incepand
cu 1 iunie 2015, pretul de vanzare afisat in meniu ar trebui sa fie 10,9 lei (pretul de vanzare
de 10 lei si TVA de 0,9 lei (9%)).
NU sunteti obligat insa sa reduceti pretul de vanzare afisat in meniu. Puteti vinde in
continuare limonada cu 12,4 lei, numai ca se va considera ca aceasta suma include TVA de
1,02 lei (12,4 lei x 9/109) aplicandu-se cota redusa de 9%, iar restul sumei de 11,38 lei pana
la pretul de 12,4 lei este venitul societatii.
Daca inainte de 1 iunie 2015, venitul firmei era de 10 lei, acum acesta este de 11,38
lei.
Recomandare! Ar fi de preferat sa reduceti totusi pretul de vanzare cu

amanuntul afisat deoarece exista riscul ca o parte din clientela sa renunte la serviciile
dvs si sa se orienteze catre alti comercianti care au decis sa reduca pretul.
2. NU se ajusteaza TVA dedusa la achizitia acestor produse chiar daca la

cumparare ati dedus TVA de 24%, iar la vanzarea lor colectati TVA de 9%.
Exemplu:
Entitatea Alfa este o firma comert en-gros fructe-legume. Aceasta achizitioneaza in 28
mai 2015 un kg de banane cu 5 lei, TVA 24% si il vinde in data de 5 iunie 2015 cu 6 lei, TVA
9%.
In acest caz, NU se ajusteaza TVA dedusa initial. TVA se ajusteaza atunci cand se
deduce TVA la achizitie, iar apoi sunt realizate operatiuni scutite fara drept de deducere. Ori
in exemplul de mai sus se colecteaza TVA, insa la o cota redusa.
3. Trebuie sa analizati cu atentie produsele care intra pe TVA redusa de 9% asa

cum acestea au fost prezentate in HG 367 din MOF nr 373 din 28 mai 2015. Atentie la
bauturile alcoolice care se vor vinde in continuare cu TVA de 24%. Normele prevad ca
si cocktailurile care contin alcool (indiferent de procent) sunt considerate tot bauturi
alcoolice si intra pe TVA de 24%.
17. TVA 9% extinsa in agricultura – 1 august 2016

Conform Codului fiscal, se aplica TVA redusa de 9% si pentru:
- livrarea de îngrăşăminte utilizate în agricultură care se încadrează la codurile
NC 3101 00 00 - 3105 90 80;
267
- livrarea de pesticide utilizate în agricultură care se încadrează la codurile NC
3808 59, 3808 61, 3808 62, 3808 69 (noi), NC 3808 91, 3808 92, 3808 93,
3808 99 10;
- seminţe şi alte produse agricole destinate însămânţării sau plantării care se
încadrează la codurile NC 0601, 0602, 0701 10 00, 0703 10 11, 0712 90 11,
0713 10 10, 0713 33 10, 1001 11 00, 1001 91, 1002 10 00, 1003 10 00, 1004
10 00, 1005 10, 1006 10 10, 1007 10, 1008 21 00, 1201 10 00, 1202 30 00,
1204 00 10, 1205 10 10, 1206 00 10, 1207 21 00, 1207 40 10, 1207 50 10,
1207 70 00, 1207 91 10, 1207 99 20, 1209;
- prestările de servicii de tipul celor specifice utilizate în sectorul agricol.
In MOf nr 572 din 28 iulie 2016 a fost publicat OMFP 1155/2016 privind
aplicarea cotei reduse de TVA de 9% pentru livrarea de îngrăşăminte şi de pesticide
utilizate în agricultură, seminţe şi alte produse agricole destinate însămânţării sau
plantării, precum şi pentru prestările de servicii de tipul celor specifice utilizate în
sectorul agricol prin care se prevad exact codurile NC pentru produsele de mai sus si
se detaliaza tipurile de serviciile specifice agriculturii.
In MOf nr 49 din 18 ianuarie 2018 a fost publicat OMFP 3132/2017 pentru
modificarea OMFP 1155/2016 prin care se mai introduc 8 servicii agricole noi
pentru care se aplica TVA redusa de 9%.
Astfel, prestările de servicii de tipul celor specifice utilizate în sectorul agricol
sunt:
1. Fertilizat
2. Arat
3. Discuit sau grăpat
4. Pregătit pat germinativ cu combinator şi modelat sol
5. Semănat sau plantat
6. Tăvălugit
7. Stropit, prăfuit - combatere boli şi dăunători, erbicidat
8. Tratarea seminţelor utilizate la înfiinţarea culturilor agricole, cu produse de
protecţie a plantelor
9. Recoltat sau dislocat culturi
10. Colectarea şi balotarea materialului vegetal, prin presare în baloţi
11. Tocat resturi vegetale
12. Prăşit culturi
13. Executat sau deschis rigole în vederea modelării solului la legume
14. Nivelatul terenului agricol, prin care se asigura o suprafaţă cât mai plană
terenului de cultură, prin reducerea abaterilor de microrelief provocate de
celelalte lucrări agricole
15. Plantatul în biloane la cartof şi legume
16. Decoletarea la sfecla de zahăr
17. Înşirat, balotat, păpuşit la tutun
18. Cosit
19. Greblat
20. Lucrări de însilozare şi depozitare a furajelor în ferme zootehnice
21. Scarificare, respectiv afânare adâncă pe soluri compactate
22. Desfundat terenul la adâncimi mari, pentru a favoriza creşterea rădăcinilor
268
23. Săpat gropi pentru plantarea pomilor si a vitei de vie
24. Tocat coarde, crengi
25. Lucrări de colectare, sortare, condiţionare, etichetare la legume şi fructe
26. Operaţiuni de montare a spaţiilor protejate, respectiv sere şi/sau solare
27. Curăţarea vegetaţiei nedorite şi distrugerea muşuroaielor de pe păşuni şi
fâneţe
28. Supraînsămânţări pe pajişti, amenajare surse de apă pentru animale pe pajişti,
parcelarea pajiştilor
29. Lucrări specifice de evacuare a dejecţiilor şi de asigurarea furajelor în sau din
fermele zootehnice
30. Dezinfecţia, dezinsecţia şi deratizarea în fermele zootehnice, crame, depozite
de păstrare a legumelor și fructelor
31. Tunsul oilor
32. Sortarea, marcarea şi ambalarea ouălor
33. Curăţatul copitelor sau ongloanelor la animale
34. Decolmatat sau curăţat canale de irigaţii şi/sau de desecare
35. Plantat culturi horticole - viță de vie, pomi
36. Defrișare plantații viticole și pomicole
37. Instalare sistem de susținere, conducere și palisaj în plantații viticole și
pomicole
38. Instalare sistem de irigare/fertirigare în plantații viticole și pomicole
39. Instalare sistem de protecție antigrindină și antiploaie în plantațiile
viticole și pomicole
40. Înființarea și menținerea registrelor genealogice ale raselor de animale
41. Determinarea calității genetice a animalelor
42. Lucrările specifice domeniului îmbunătățirilor funciare prevăzute de
Ordinul ministrului agriculturii şi dezvoltării rurale nr. 157/2011
pentru aprobarea Normelor metodologice privind calculul şi plata
tarifelor pentru serviciile de îmbunătăţiri funciare, altele decât
irigaţiile.
Prin Circulara MFP nr 692.785/2016 se precizeaza faptul ca se aplică TVA

redusă de 9% pe tot lanţul economic de la producţie până la vânzarea către
consumatorul final de către toţi furnizorii, indiferent de calitatea acestora
(producători sau comercianţi), daca prin natura lor aceste bunuri pot fi utilizate în
scopurile prevăzute de lege, respectiv:
- în cazul îngrășămintelor și pesticidelor să poată fi în principiu utilizate în
agricultură; iar
- în cazul semințelor și al altor produse agricole să poată fi destinate
însămânțării sau plantării, chiar dacă datorită modului de
prezentare/ambalare acestea ar putea fi utilizate și pentru uz casnic.
Avand in vedere ca OMFP 1155/2016 nu prevede excepții referitoare la modul

de comercializare/prezentare a produselor și datorită naturii lor pot fi folosite și în
agricultură și pentru uz casnic sau pentru plantele de apartament sau grădină (altele
decât culturile agricole), se aplică cota redusă de TVA, indiferent de unitățile prin
269
care sunt comercializate (producători, operatori angro, magazine de vânzare cu
amănuntul) și de modul în care sunt prezentate/ambalate.
Sunt prezentate si cateva exemple de produse care beneficiaza de cota redusă
de TVA:
- plantele vii care se încadrează la codurile NC 0601 și 0602, inclusiv cele care au
scop decorativ,
- pesticidele, insa cu excepția insecticidelor care se încadrează la codul NC
3808 91 si care nu sunt specifice utilizării în agricultură deoarece combat alte
insecte decât cele care afectează plantele, cum ar fi substante/spray-uri pentru
combaterea/protecția contra muștelor, tânțarilor, tăunilor, gândacilor,
moliilor, puricilor, păduchilor, ploșnițelor, căpușelor și altele asemenea.
Toate aceste precizări sunt valabile și pentru importurile și achizițiile
intracomunitare de îngrăşăminte, pesticide, seminţe şi alte produse agricole destinate
însămânţării sau plantării, având în vedere regula generala conform careia cota de
TVA aplicabilă pentru importul și achizițiile intracomunitare de bunuri este cota
aplicabilă pe teritoriul României pentru livrarea aceluiași bun.
Va reamintim ca, incepand cu 1 ianuarie 2016, cota redusa de TVA de 9% se

aplica si la livrarea apei pentru irigații în agricultură. Aplica aceasta prevedere orice
persoană care livrează apă de irigații care este transportată prin infrastructura
principală și/sau secundară de irigații. În categoria persoanelor care livrează apă
destinată irigațiilor se cuprind inclusiv furnizorii de apă din Dunăre, din râuri
interioare, izvoare, lacuri de acumulare sau alte surse de apă, care alimentează
sistemele de irigații.
18. Tratamentul voucherelor

Sumele încasate pentru vânzarea unui voucher cu scop unic reprezintă
avansuri pentru care intervine exigibilitatea TVA.
Dpdv al TVA, voucherul reprezintă un instrument prin care un furnizor de
bunuri şi/sau un prestator de servicii îşi asumă obligaţia de a-l accepta drept
contrapartidă sau parte a contrapartidei pentru o livrare de bunuri şi/sau o prestare
de servicii.
Voucher cu scop unic înseamnă un voucher pentru care toate informaţiile
relevante privind regimul TVA aplicabil operaţiunii la care acesta se referă, respectiv
livrarea de bunuri/prestarea de servicii ulterioară, trebuie să fie cunoscute la
momentul vânzării acestuia şi bunurile şi serviciile trebuie să fie identificate.
În cazul bonurilor de valoare pentru carburanţi auto, biletelor de călătorie,
biletelor la spectacole şi al altor vouchere cu scop unic similare, care acoperă integral
contravaloarea bunurilor livrate/serviciilor prestate, se aplică prevederile de mai jos.
Vânzarea unei cartele telefonice preplătite sau reîncărcarea cu credit a unei
cartele care poate fi utilizată numai pentru servicii de telecomunicaţii reprezintă o
prestare de servicii de telecomunicaţii cu titlu oneros pentru care faptul generator
şi exigibilitatea TVA intervin la momentul vânzării cartelei. Un operator de servicii de
telecomunicaţii constând în servicii de telefonie care vinde către un distribuitor
cartele telefonice care conţin toate informaţiile necesare pentru a efectua apeluri
270
telefonice prin infrastructura pusă la dispoziţie de operatorul respectiv şi care sunt
revândute de distribuitor, în nume propriu, unor utilizatori finali, fie în mod direct, fie
prin intermediul altor persoane impozabile, furnizează o prestare de servicii de
telecomunicaţii cu titlu oneros către distribuitor.
Distribuitorul, precum şi orice altă persoană impozabilă care intervine în nume
propriu în vânzarea cartelei telefonice realizează o prestare de servicii de
telecomunicaţii cu titlu oneros, pentru care faptul generator şi exigibilitatea TVA
intervin la data vânzării cartelei. Operatorul de telefonie nu realizează o a doua
prestare de servicii cu titlu oneros către utilizatorul final atunci când acesta, după ce
a achiziţionat cartela telefonică, îşi exercită dreptul de a efectua apeluri telefonice
folosind informaţiile înscrise pe această cartelă.
Vânzarea de vouchere cu scop multiplu intră sub incidenţa operatiunilor
scutite fara drept de deducere pevazute la art. 292 alin. (2) lit. a) pct. 4 din Codul
fiscal.
Voucher cu scop multiplu înseamnă un voucher, altul decât cel cu scop unic,
respectiv un voucher pentru care la momentul vânzării nu sunt cunoscute toate
informaţiile relevante privind regimul TVA aplicabil operaţiunii la care acesta se
referă şi/sau bunurile şi serviciile nu sunt identificate.
Voucherele cu scop multiplu reprezintă din punctul de vedere al TVA mijloace
de plată, iar sumele încasate pentru vânzarea acestora nu reprezintă avansuri pentru
care intervine exigibilitatea TVA.
De exemplu, tichetele de masă şi cartele telefonice preplătite care pot fi
utilizate pentru mai multe scopuri, respectiv pentru servicii de telefonie şi pentru alte
diverse operaţiuni, cum ar fi achiziţionarea unor jocuri, melodii, donaţii, sunt
considerate vouchere cu scop multiplu.
Toate aceste prevederi nu se aplică în cazul voucherelor care conferă dreptul
de a beneficia de livrări de bunuri şi/sau prestări de servicii pentru care se aplică
regimul special pentru agenţiile de turism.
19. TVA in cazul asocierilor in participatiune

Asocierile în participaţiune nu dau naştere unei persoane impozabile separate.
Asocierile de tip joint venture, consortium sau alte forme de asociere în scopuri
comerciale, care nu au personalitate juridică şi sunt constituite în temeiul legii,
indiferent dacă sunt tratate sau nu drept asocieri în participaţiune, nu dau naştere
unei persoane impozabile separate.
În cazul asociaţiilor în participaţiune care nu constituie o persoană impozabilă,
drepturile şi obligaţiile legale privind TVA revin asociatului care contabilizează
veniturile şi cheltuielile, potrivit contractului încheiat între părţi.
Asocierilor în participaţiune sau altor asocieri tratate drept asocieri în

participaţiune, denumite în continuare asocieri, li se aplică toate prevederile de mai
jos dacă sunt îndeplinite următoarele condiţii:
a) veniturile şi cheltuielile asocierii sunt contabilizate de asociatul administrator
şi sunt repartizate pe bază de decont fiecărui asociat corespunzător cotei de
participare în asociere;
271
b) persoana desemnată prin contractul încheiat între părţi să reprezinte
asocierea, denumită în continuare asociatul administrator, este persoana care
emite facturi în nume propriu către terţi pentru livrările de bunuri şi prestările
de servicii realizate de asociere;
c) scopul asocierii este livrarea de bunuri/prestarea de servicii către terţi.
Această condiţie se consideră îndeplinită inclusiv în situaţia în care, pe lângă
livrarea de bunuri/prestarea de servicii către terţi se efectuează şi
livrări/prestări între membrii asociaţi.
Participaţiile la o asociere pot consta în bunuri, servicii sau în bani. Bunurile

care sunt puse la dispoziţia asocierii de către membrii săi fără plată, ca aport la
asociere în limita cotei de participare stabilite prin contract, nu constituie livrare de
bunuri cu plată. Serviciile care sunt prestate de membrii unei asocieri corespunzând
părţii ce i-a fost repartizată fiecăruia dintre ei în acel contract, care sunt menite să
ducă la obţinerea unui rezultat comun, nu constituie servicii efectuate cu plată. Faptul
că aceste operaţiuni sunt desfăşurate de asociatul administrator este irelevant în
acest sens.
Repartizarea pe bază de decont a veniturilor asocierii, în limita cotei de
participare stabilite prin contract, de către asociatul administrator către membrii
asocierii nu este considerată ca fiind plată pentru bunurile/serviciile implicate.
Repartizarea cheltuielilor asocierii de către asociatul administrator, pe bază de
decont, în limita cotei de participare stabilite prin contract, NU reprezintă operaţiuni
în sfera de aplicare a TVA.
Atunci când efectuarea mai multor operaţiuni decât partea ce a fost repartizată
prin contract unui membru al asocierii implică plata de către ceilalţi membri a
operaţiunilor ce depăşesc această parte, acele operaţiuni constituie livrări de bunuri
sau prestări de servicii efectuate cu plată. În acest caz, baza impozabilă este suma
primită de membrul respectiv al asocierii drept contravaloare a operaţiunilor ce
depăşesc partea prevăzută pentru el în contractul de asociere.
Aportul la asociere nu este considerat avans la o livrare/prestare, în măsura în
care sunt respectate prevederile referitoare la asocierile în participaţiune, respectiv
în situaţia în care nu au loc livrări de bunuri/prestări de servicii exclusiv între
membrii asociaţi. Membrii asocierii transmit pe bază de decont către asociatul
administrator cheltuielile aferente bunurilor şi serviciilor, cu excepţia situaţiei în care
părţile optează pentru taxarea operaţiunilor respective.
Exemplu:
Două societăţi încheie un contract de asociere în participaţiune al cărei scop
este prestarea de servicii de consultanţă în domeniul imobiliar, operaţiuni taxabile
care dau drept de deducere integrală a taxei. Prin contract se prevede că procentele
în care se vor împărţi veniturile şi cheltuielile sunt de 40% pentru asociatul secund şi
60% pentru asociatul administrator, calculate pe baza aportului la asociere.
Cheltuielile aferente realizării scopului asocierii efectuate de asociatul secund
se transmit pe bază de decont asociatului administrator. Ulterior, asociatul
administrator va împărţi cheltuielile respective conform cotei de participare a
fiecărui asociat.
272
Exemplu:
Într-o asociere formată din trei persoane impozabile, unul dintre asociaţi
aduce ca aport la asociere, conform contractului, un utilaj pentru care a dedus TVA.
Operaţiunea de aport la asociere nu este o operaţiune în sfera de aplicare a TVA în
limita cotei de participare stabilite prin contract. Scopul asocierii este realizarea unor
produse care vor fi livrate de către asociatul administrator. Operaţiunile respective
sunt taxabile. În consecinţă, asociatul administrator nu are obligaţia să ajusteze
TVA pentru utilajul respectiv pe perioada de existenţă a asocierii.
Exemplu:
O asociere formată din două persoane impozabile are ca obiect prestarea de
servicii de jocuri de noroc. Asociatul secund achiziţionează maşini pentru jocuri de
noroc, care sunt bunuri de capital, pe care le pune la dispoziţia asocierii. Pentru
achiziţia acestor maşini asociatul secund va deduce TVA. Întrucât scopul asocierii
este prestarea de servicii de jocuri de noroc, scutite de TVA fără drept de deducere,
asociatul administrator are obligaţia să ajusteze TVA dedusă de asociatul secund
pentru maşinile de jocuri de noroc puse la dispoziţia asocierii.
Exemplu:
Asociatul administrator al unei asocieri în participaţiune deţine o clădire din
anul 2010 la achiziţia căreia a dedus TVA. În anul 2016, când se constituie asocierea
cu alte două persoane, scopul acesteia este prestarea de servicii de închiriere.
Clădirea respectivă va fi utilizată în acest scop şi nu s-a optat pentru taxarea
operaţiunii, prin urmare se aplică scutirea de TVA fără drept de deducere. Asociatul
administrator are obligaţia să ajusteze TVA aferentă achiziţiei clădirii. Dacă clădirea
respectivă ar fi fost utilizată pentru închirierea în regim de taxare, nu ar mai fi
intervenit obligaţia ajustării TVA de către asociatul administrator.
Exemplu:
În cadrul unei asocieri în participaţiune, unul dintre asociaţii secunzi a pus în
anul 2016 la dispoziţia asocierii un imobil care a fost achiziţionat în anul 2014, drept
aport la asociere conform contractului. Valoarea imobilului a fost de 1.000.000 lei şi
TVA aferentă 240.000 lei, care a fost dedusă.
Scopul asocierii este deschiderea unei clinici de stomatologie care va presta
servicii scutite de TVA fără drept de deducere. Asociatul administrator, care preia
registrul bunurilor de capital de la asociatul secund, are obligaţia să ajusteze TVA
aferentă acestui imobil, întrucât va fi utilizată pentru operaţiuni scutite de TVA.
Ajustarea negativă se va calcula proporţional astfel: 240.000/20 x 18 =
216.000 lei, şi va fi înscrisă de asociatul administrator în Decontul de TVA. Dacă
asocierea îşi încetează existenţa după 5 ani, asociatul administrator are dreptul să
efectueze o ajustare pozitivă când restituie imobilul către asociatul secund, astfel:
240.000/20 x 13 = 156.000 lei.
Exemplu:
O persoană fizică se asociază cu o societate înregistrată în scopuri de TVA în
vederea construirii unei clădiri. Persoana fizică aduce ca aport în natură la asociere o
sumă de bani. Deşi contractul este numit contract de asociere în participaţiune,
273
persoana juridică nu împarte venituri şi cheltuieli cu asociatul său. Conform
contractului, după finalizarea clădirii, persoanei fizice i se va atribui un număr de
apartamente în imobilul respectiv.
Întrucât asociatul administrator nu împarte venituri şi cheltuieli cu asociatul
său şi de asemenea scopul asocierii nu este livrarea de bunuri către terţi, regimul este
urmatorul:
- asociatul administrator trebuie să colecteze TVA pentru suma de bani încasată
drept aport la asociere, aceasta fiind tratată ca un avans la livrarea unei clădiri
noi;
- la finalizarea clădirii, când va transfera proprietatea unei părţi din
apartamente asociatului, asociatul administrator va colecta TVA pentru
livrarea de părţi ale unei construcţii noi, regularizând avansul încasat.
20. Regimul special pentru agricultori

Precizam inca de la inceput ca acest regim este OPTIONAL. Pentru a intelege
intreg mecanismul, trebuie sa cunoastem urmatorii termeni:
a) regimul special pentru agricultori se aplică pentru activităţile prevăzute la lit.
c) şi d), desfăşurate de un agricultor;
b) agricultorul reprezintă persoana fizică, persoana fizică autorizată,
întreprinderea individuală sau întreprinderea familială, cu sediul
activităţii economice în România, care realizează activităţile prevăzute la lit. c)
şi d) şi care nu realizează alte activităţi economice sau realizează şi alte
activităţi economice, a căror cifră de afaceri anuală este inferioară plafonului
de scutire de 220.000 lei – NU se aplica persoanelor juridice;
c) activităţile de producţie agricolă sunt activităţile de producţie a produselor
agricole, inclusiv activităţile de transformare a produselor agricole prin alte
metode decât cele industriale;
d) serviciile agricole reprezintă serviciile prestate de un agricultor care
utilizează munca manuală proprie şi/sau echipamentele specifice;
e) produse agricole reprezintă bunurile rezultate din activităţile de producţie
agricolă;
f) taxa aferentă achiziţiilor reprezintă valoarea totală a TVA aferente bunurilor şi
serviciilor achiziţionate de un agricultor supus regimului special, în măsura în
care această taxă ar fi deductibilă pentru o persoană impozabilă supusă
regimului normal de taxă;
g) procentul de compensare în cotă forfetară reprezintă procentul care se aplică
în scopul de a permite agricultorilor să beneficieze de compensaţia în cotă
forfetară pentru taxa aferentă achiziţiilor;
h) compensaţia în cotă forfetară reprezintă suma rezultată prin aplicarea
procentului de compensare în cotă forfetară asupra preţului/tarifului, exclusiv
taxa, aferent livrărilor de produse agricole şi prestărilor de servicii agricole,
efectuate de un agricultor.
Procentul de compensare în cotă forfetară este 1% pentru anul 2017, 4%

pentru anul 2018 şi 8% începând cu anul 2019.
274
Procentul de compensare în cotă forfetară se aplică pentru:
a) produsele agricole şi serviciile agricole livrate/prestate de agricultor către alte
persoane impozabile decât cele care beneficiază, în interiorul ţării de regimul
special prevăzut de prezentul articol;
b) produsele agricole livrate către persoane juridice neimpozabile care datorează
TVA în statul membru de sosire pentru achiziţiile intracomunitare efectuate.
Conform OPANAF 591/2017 pentru aprobarea modelului şi conţinutului
Formularului 300 „Decont de TVA”, publicat in MOf nr 94 din 01 februarie
2017, Decontul de TVA 300 a fost modificat si au fost introduse:
 Randul 26 „Compensația în cotă forfetară pentru achiziții de produse și
servicii agricole de la furnizori care aplică regimul special pentru agricultori”;
 Randul 27 „Regularizări privind compensația în cotă forfetară”.
Astfel, persoanele impozabile înregistrate în scopuri de TVA care efectuează

achiziții de la agricultori pot deduce această compensație, similar TVA din achizitiile
de la entitati inregistrate in scopuri de TVA.
Exemplu:
In martie 2017, PFA Tudor Rares, care a optat pentru evidenta contabila in partida
dubla, conform OMFP 170/2015 si care aplica regimul special al agricultorilor,
achizitioneaza carburant la costul de 10.000 lei, TVA 19% si emite o factura de prestari
servicii agricole societatii comerciale Alfa in suma de 25.000 lei.
Acesta are obligatia sa inscrie in factura procentul de compensare de 1% şi valoarea
compensaţiei în cotă forfetară care i se cuvine.
Care sunt inregistrarile contabile efectuate de catre cele doua entitati?
PFA Tudor Rares:

 achizitia carburantului necesar in prestarea serviciilor agricole:
11.900 lei 3022 = 401 11.900 lei

Combustibili Furnizori
 emiterea facturii catre clientul Alfa:
25.250 lei 4111 = 704 25.000 lei

prestate
708 250 lei
Venituri din activități
diverse
Societatea Alfa:
 inregistrarea facturii de servicii emisa de PFA Tudor Rares:
25.000 lei 628 = 401 25.250 lei

executate de terți
250 lei 4482
Alte creanțe privind
275
bugetul statului
In Decontul de TVA al lunii martie 2017, entitatea Alfa va trece la Randul 26 suma de
250 lei, care se adauga la taxa dedusa din alte achizitii efectuate de la entitati inregistrate in
scopuri de TVA.
Agricultorul care aplică regimul special prevăzut de prezentul articol:

a) nu are obligaţia de a colecta TVA pentru livrările de produse agricole rezultate
din activităţile agricole şi pentru serviciile agricole;
b) nu are dreptul să deducă taxa achitată sau datorată pentru achiziţiile sale în
cadrul activităţii efectuate în regimul special;
c) nu aplică regimul special de scutire pentru întreprinderile mici pentru
activităţile de producţie agricolă si servicii agricole, operaţiunile respective
nefiind cuprinse în cifra de afaceri care serveşte drept referinţă pentru
aplicarea regimului special de scutire pentru întreprinderile mici.
Agricultorul care aplică regimul special depune la organul fiscal o notificare

privind aplicarea acestui regim (Formularul 087). In MOf nr 1059 din 29 decembrie
2016 a fost publicat OPANAF 3698/2016 pentru aprobarea modelului şi
conţinutului unui formular, precum şi pentru modificarea OPANAF 631/2016 pentru
aprobarea modelului şi conţinutului unor formulare de înregistrare/anulare a
înregistrării în scopuri de TVA, prin care a fost introdus aceasta notificare.
Formularul 087 se completează de catre agricultorii care realizează activităţi
de producţie agricolă sau de servicii agricole şi care nu realizează alte activităţi
economice sau realizează şi alte activităţi economice a căror cifră de afaceri anuală
este inferioară plafonului de scutire de 220.000 lei. Acesta se depune la organul fiscal:
a) pentru aplicarea regimului special, de către persoanele impozabile înregistrate
în scopuri de TVA, între data de 1 şi 10 a fiecărei luni următoare perioadei
fiscale aplicate de persoana impozabilă;
b) pentru aplicarea regimului special, de către agricultorii neinregistrati in
scopuri de TVA, care optează pentru aplicarea acestui regim;
c) pentru încetarea aplicării regimului special pentru agricultori, de către
agricultorii care optează pentru aplicarea regimului normal de TVA.
ANAF organizează Registrul agricultorilor care aplică regimul special.

Înscrierea în Registrul agricultorilor care aplică regimul special se face de către
organul fiscal, pe baza notificărilor depuse de agricultorii care aplică regimul special,
până la data de 1 a lunii următoare celei în care a fost depusă notificarea.
Persoana impozabilă stabilită în România sau persoana impozabilă nestabilită
în România, dar înregistrată în scopuri de TVA, care achiziţionează bunuri/servicii de
la agricultorii care figurează în Registrul agricultorilor care aplică regimul special, va
ţine o evidenţă separată pentru toate achiziţiile efectuate în cadrul regimului
special pentru agricultori.
Agricultorul care aplică regimul special este scutit de următoarele obligaţii:
a) ţinerea evidenţelor în scopuri de TVA (Jurnale de vanzari si de cumparari);
b) depunerea Decontului de TVA 300;
276
c) orice alte obligaţii care revin persoanelor impozabile înregistrate sau care ar
trebui să se înregistreze în scopuri de TVA.
Agricultorul are obligaţia să emită factură care să conţină informaţiile
prevăzute in Codul fiscal, o menţiune cu privire la aplicarea regimului special pentru
agricultori, precum şi procentul de compensare în cotă forfetară şi valoarea
compensaţiei în cotă forfetară care i se cuvine pentru:
a) livrările de produse agricole/prestările de servicii prevăzute la art 315 1, alin.
(3), altele decât cele de la lit. b)-e);
b) vânzările la distanţă care au locul în România;
c) livrările intracomunitare de bunuri către o persoană care îi comunică un cod
valabil de înregistrare în scopuri de TVA, atribuit de autorităţile fiscale din alt
stat membru;
d) livrările intracomunitare de bunuri, prevăzute la art. 270 alin. (10), care s-ar
încadra la lit. c) dacă ar fi efectuate către altă persoană impozabilă;
e) prestările de servicii care conform art. 278 alin. (2) au locul în alt stat membru,
pentru care beneficiarul serviciului este persoana obligată la plata taxei
conform echivalentului din legislaţia altui stat membru.
Nu sunt considerate operaţiuni impozabile în România achiziţiile

intracomunitare de bunuri efectuate de agricultorii care aplică regimul special, dacă
valoarea totală a acestor achiziţii intracomunitare nu depăşeşte pe parcursul anului
calendaristic curent sau nu a depăşit pe parcursul anului calendaristic anterior
Agricultorii eligibili pentru excepţia de mai sus au dreptul să opteze pentru
regimul general al achiziţiilor intracomunitare. Opţiunea se aplică pentru cel puţin 2
ani calendaristici.
În situaţia în care agricultorul care aplică regimul special realizează livrări
intracomunitare cu produse agricole, prestări de servicii intracomunitare, achiziţii
intracomunitare de bunuri, achiziţii de servicii intracomunitare, acesta are
următoarele obligaţii:
a) să se înregistreze în scopuri de TVA conform art. 317, dacă efectuează
operaţiunile prevăzute la art. 317 alin. (1) şi (2) din Codul fiscal;
b) să depună Decontul special de TVA 301, pentru achiziţiile intracomunitare
de bunuri şi achiziţiile de servicii intracomunitare pe care le efectuează;
c) să depună Declaraţia recapitulativă 390 pentru operaţiunile pe care le
efectuează.
În situaţia în care o persoană impozabilă realizează atât activităţi pentru care

aplică regimul special, cât şi alte activităţi economice pentru care nu se poate aplica
regimul special pentru agricultori, poate aplica regimul special de scutire pentru
întreprinderile mici, pentru activităţile pentru care nu se aplică regimul special
pentru agricultori.
Persoana impozabilă care se înregistrează în scopuri de TVA, prin opţiune sau
ca urmare a depăşirii plafonului de scutire de 220.000 lei din alte activităţi economice
decât cele agricole, nu mai poate aplica regimul special pentru agricultori de la
data înregistrării în scopuri de TVA sau de la data la care ar fi fost înregistrată dacă
277
avea obligaţia de a solicita înregistrarea şi nu solicită sau solicită cu întârziere
înregistrarea în scopuri de TVA.
În cazul înregistrării în scopuri de TVA, prin normele metodologice se stabilesc
ajustările de efectuat pentru achiziţiile destinate activităţii pentru care nu a fost
aplicat regimul special pentru agricultori. În situaţia în care agricultorul nu solicită
sau solicită înregistrarea cu întârziere, organul fiscal aplică dispoziţiile art. 310 alin.
(6) lit. a) şi b). Organul fiscal competent va opera radierea din Registrul agricultorilor
care aplică regimul special a agricultorilor care sunt înregistraţi în scopuri de TVA, în
termen de 3 zile de la data la care înregistrarea se consideră valabilă.
Agricultorul care aplică regimul special poate opta oricând pentru aplicarea
regimului normal de taxă, prin depunerea la organul fiscal a unei notificări în acest
sens, caz în care organul fiscal operează radierea agricultorului din Registrul
agricultorilor care aplică regimul special până la data de 1 a lunii următoare celei în
care a fost depusă notificarea. După exercitarea opţiunii de aplicare a regimului
normal de taxă, agricultorul nu mai poate aplica din nou regimul special pentru o
perioadă de cel puţin 2 ani de la data înregistrării în scopuri de TVA.
În cazul în care, după expirarea perioadei de 2 ani, agricultorul optează din nou
pentru aplicarea regimului special pentru agricultori, acesta trebuie să depună la
organul fiscal Formularul 087.
Persoanele impozabile înregistrate în scopuri de TVA care optează pentru
aplicarea regimului special pentru agricultori pot solicita scoaterea din evidenţa
persoanelor înregistrate în scopuri de TVA în vederea aplicării regimului special.
Solicitarea se poate depune la organul fiscal competent între data de 1 şi 10 a fiecărei
luni următoare perioadei fiscale aplicate de persoana impozabilă, anularea
înregistrării fiind valabilă de la data comunicării deciziei privind anularea
înregistrării în scopuri de TVA. Organele fiscale au obligaţia de a soluţiona solicitările
de scoatere a persoanelor impozabile din evidenţa persoanelor înregistrate în
scopuri de TVA cel târziu până la finele lunii în care a fost depusă solicitarea şi de a
înscrie agricultorul în Registrul agricultorilor care aplică regimul special.
În cazul persoanelor impozabile înregistrate în scopuri de TVA, până la
comunicarea deciziei de anulare a înregistrării în scopuri de TVA, acestora le revin
toate drepturile şi obligaţiile aferente persoanelor înregistrate. Persoana impozabilă
care a solicitat scoaterea din evidenţa persoanelor înregistrate în scopuri de TVA are
obligaţia să depună ultimul decont de taxă, indiferent de perioada fiscală aplicată,
până la data de 25 a lunii următoare celei în care a fost comunicată decizia de anulare
a înregistrării în scopuri de TVA. În ultimul decont de taxă depus, persoanele
impozabile care solicită scoaterea din evidenţa persoanelor înregistrate în scopuri de
TVA au obligaţia să evidenţieze valoarea rezultată ca urmare a efectuării tuturor
ajustărilor de taxă, persoanele impozabile care aplică regimul special pentru
agricultori neavând drept de deducere pentru bunurile/serviciile alocate activităţilor
supuse acestui regim.
Persoanele impozabile înregistrate în scopuri de TVA, cărora agricultorul care
aplică regimul special le livrează produsele agricole sau le prestează serviciile
agricole, au dreptul la deducerea compensaţiei în cotă forfetară achitată
agricultorului care aplică regimul special, în aceleaşi limite şi condiţii aplicabile
pentru deducerea TVA.
278
Persoanele impozabile nestabilite în România şi neînregistrate în scopuri de
TVA au dreptul la restituirea compensaţiei în cotă forfetară, achitată agricultorului
care aplică regimul special, în aceleaşi limite şi condiţii aplicabile persoanelor
impozabile înregistrate în scopuri de TVA. Prin ordin al preşedintelui ANAF se
stabileşte procedura de restituire a compensaţiei în cotă forfetară către persoanele
impozabile nestabilite în România şi neînregistrate în scopuri de TVA.
L. Aspecte privind tranzactiile intracomunitare

Tranzactiile intracomunitare prezinta un grad ridicat de complexitate. In
practica, trebuie sa manifestati o atentie sporita atunci cand trebuie sa reflectati
tratamentul contabil si fiscal pentru fiecare speta, avand in vedere particuparitatile
care pot exista.
1. Operatiuni intracomunitare realizate de persoane

neinregistrate in scopuri de TVA
In continutul acestui subcapitol, ne-am concentrat atentia pe tipurile de
operatiuni intracomunitare efectuate de o persoana impozabila neinregistrata in
scopuri de TVA.
1.1. Livrari intracomunitare de bunuri
Conform prevederilor de la art. 270, alin. (9) din Codul Fiscal livrarea
intracomunitară reprezintă o livrare de bunuri1 care sunt expediate sau transportate
dintr-un stat membru în alt stat membru de către furnizor sau de persoana către care
se efectuează livrarea ori de altă persoană în contul acestora (transportator).
Livrarea intracomunitară realizată de către persoanele neînregistrate în
scopuri de TVA care aplică regimul special de scutire pentru întreprinderile mici este
menționat la art. 294 alin (2), lit. a), pct. 1, în care se precizează că pentru aceste
livrări furnizorul din România nu are obligația să verifice dacă beneficiarul are sau nu
un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA care sa se regaseasca în sistemul
VIES.
În acest caz trebuie să se țină cont doar de plafonul cifrei de afaceri de 65.000
euro (220.000 lei), pragul până la care o persoană poate să fie neplătitoare de TVA în
România.
Persoana impozabilă prevazută mai sus care aplică regimul special de scutire şi
a cărei cifră de afaceri este mai mare sau egală cu plafonul de scutire de 220.000 lei
trebuie să solicite înregistrarea în scopuri de TVA, conform art. 316, în termen de 10
zile de la data atingerii ori depăşirii plafonului. Data atingerii sau depăşirii plafonului
se consideră a fi prima zi a lunii calendaristice următoare celei în care plafonul a fost
1Livrarea de bunuri este definită la art. 270, alin (1) ca fiind „transferul dreptului de a dispune de bunuri ca şi
un proprietar”.
279
atins ori depăşit. Regimul special de scutire se aplică până la data înregistrării în
scopuri de TVA, conform art 316 din Codul Fiscal.
Potrivit art. 317, alin. 1 din Codul Fiscal persoanele neînregistrate în scopuri de
TVA nu au obligația de a se înregistra „special” în scopuri de TVA la realizarea unei
livrări intracomunitare de bunuri..
CONCLUZIE:
- nu exista obligativitatea inregistrarii in scopuri de TVA;
- nu exista obligativitatea inregistrarii in ROI.
Exemplu:
Entitatea Alfa, care are codul de identificare fiscală 123, s-a infiintat in 10 iulie 2016 si
nu este înregistrată în scopuri de TVA. In luna iulie 2016, aceasta vinde marfuri unui client
din Brasov la pretul de vanzare de 170.000 lei si vinde produse finite unui client din Italia la
pretul de vanzare de 60.000 lei.
Ce paşi trebuie să parcurgă societatea?
Înregistrarile contabile pentru vanzarile efectuate in luna iulie vor fi:
230.000 lei 4111 = 707 170.000 lei

Clienţi Venituri din vanzarea
marfurilor
701 60.000 lei
Venituri din vanzarea
produselor finite
In plafonul de scutire de 220.000 lei intra atat operatiunile taxabile, cat si cele scutite
de TVA cu drept de deducere. In luna iulie 2016, entitatea Alfa a depasit acest nivel ceea ce
inseamna ca pana la data de 11 august 2016 (10 august este duminica) va depune Declaratia
de mentiuni 010 prin care va solicita inregstrarea in scopuri de TVA (depasire de plafon).
Conform Codului fiscal, societatea va fi platitoare de TVA incepand cu 1 septembrie
2016, in acest caz netinandu-se cont de data comunicarii Deciziei de inregistrare in scopuri
de TVA.
Daca incepand cu 1 septembrie 2016 entitatea Alfa va mai dori sa realizeze operatiuni
intracomunitare, va fi obligata sa se inregistreze in ROI, avand in vedere ca este inregistrata
in scopuri de TVA conform art 316 din Codul fiscal.
1.2. Prestări intracomunitare de servicii
În continuare, vom stabili dacă este necesară înregistrarea în scopuri de TVA în

cazul unei societăţi sau unei PFA care doreşte să presteze servicii intracomunitare şi
dacă există vreun plafon de care trebuie să ţinem cont în acest sens.
Conform OUG 84/2016, publicata in MOf nr 977 din 06 decembrie 2016,
incepand cu 1 ianuarie 2017 au fost eliminate toate prevederile referitoare la ROI.
Practic, orice entitate inregistrata in scopuri de TVA (societate comerciala, PFA, II,
profesie liberala, persoana fizica) este inscrisa din oficiu in VIES (Sistemul de Schimb
de Informaţii privind TVA).
280
Este obligatorie înregistrarea în scop de TVA pentru prestări intracomunitare?

Conform Codului fiscal, sunteţi obligat să vă înregistraţi în scopuri de TVA
înainte de facturarea serviciilor prestate către clientul din Comunitate. Aveţi de ales
între cele 2 variante:
- vă înregistraţi „normal” în scopuri de TVA, conform art 316 din Codul fiscal;
- vă înregistraţi „special” în scopuri de TVA, conform art 317 din Codul fiscal.
Înregistrarea „normală” în scopuri de TVA presupune că societatea este
obligată să colecteze TVA pentru livrările de bunuri sau prestările de servicii
efectuate în relaţia cu partenerii din România şi are drept de deducere pentru
achiziţiile efectuate. Dacă prestează servicii intracomunitare, o astfel de entitate
trebuie să depună Declaraţiile 300 şi 390.
ATENŢIE! Înregistrarea „specială” în scopuri de TVA, conform art 317 lit. c)
din Codul fiscal, nu oferă calitatea de plătitor de TVA şi pentru operaţiuni desfăşurate
cu parteneri din România. Codul de TVA primit este valabil doar pentru tranzacţii cu
partenerii din UE. Dacă prestează servicii intracomunitare, o astfel de entitate va
depune doar Declaraţia 390.
Înregistrarea „specială” se face prin depunerea Formularului 091 la organul
fiscal de care aparţineţi. Declaraţia se completează în 2 exemplare şi trebuie însoţită
de:
- o copie a certificatului de înregistrare/certificatului de înregistrare fiscală;
- o copie a deciziei de înregistrare a domiciliului fiscal.
Indiferent de forma de înregistrare în scopuri de TVA, clienţilor din

Comunitate care sunt persoane impozabile le veţi emite facturi fără TVA, pe care le
veţi include în Declaraţia recapitulativă 390, cu termen de depunere data de 25 a lunii
următoare emiterii lor.
Aceste prevederi vi se aplică indiferent dacă sunteţi societate comercială sau
PFA.
Este obligatorie înregistrarea în ROI pentru prestări intracomunitare?

Pana la 31 decembrie 2016, conform Codului fiscal, la data solicitării
înregistrării în scopuri de TVA (normală sau specială), se solicita organului fiscal şi
înscrierea în ROI (Registrul operatorilor intracomunitari), dacă se intenţiona
efectuarea uneia sau a mai multor operaţiuni intracomunitare.
2016, prevederile referitoare la ROI au fost abrogate. Astfel, orice entitate
inregistrata in scopuri de TVA se considera din oficiu inscrisa in VIES.
PFA.
Există vreun plafon de care trebuie să ţinem cont?

Dacă vă înregistraţi „special” în scopuri de TVA şi din operaţiunile desfăşurate,
atât în ţară, cât şi în străinătate, depăşiţi plafonul de scutire de 220.000 lei, aveţi
obligaţia să vă înregistraţi „normal” în scopuri de TVA. Astfel, veţi anula codul de TVA
281
pentru operaţiuni intracomunitare şi vă veţi radia din ROI, iar după obţinerea noului
cod de TVA vă veţi reînregistra în ROI.
Exemplu:
Entitatea Alfa nu este înregistrată în scopuri de TVA şi are codul de identificare fiscală
ABC. Aceasta doreşte să presteze servicii de consultanţă unui client din Italia şi a decis să se
înregistreze „special” în scopuri de TVA.
Ce paşi trebuie să parcurgă?
Societatea nu a depăşit plafonul de scutire de 220.000 lei

Entitatea Alfa va solicita prin Formularul 091 un cod special de TVA, diferit de codul
de identificare fiscală (presupunem ca este RO XYZ).
Atunci când societatea emite o factură clientului din Comunitate, va înscrie în factură
codul RO XYZ şi da depune Declaraţia 390 pentru luna respectivă. În acest caz, nu depune
Declaraţiile 300 şi 394. Înregistrarea contabilă va fi:
X lei 4111 = 704 X lei

Clienţi Venituri din prestarea
serviciilor
Dacă entitatea emite o factură unui client din România, atunci va înscrie în factură
CIF ABC, fără a menţiona codul de TVA valabil pentru operaţiuni intracomunitare. Şi în acest
caz, nu depune Declaraţiile 300 şi 394.
După depăşirea plafonului de scutire de 220.000 lei

După depăşirea plafonului, societatea va depune Formularul 091 pentru anularea
înregistrării „speciale” în scopuri de TVA şi Formularul 095 pentru radierea din ROI.
În termen de 10 zile de la sfârşitul lunii în care a atins sau a depăşit plafonul de
220.000 lei, entitatea Alfa va depune Declaraţia de menţiuni 010 şi celelalte documente
solicitate de organul fiscal pentru înregistrarea „normală” în scopuri de TVA, iar codul de
TVA va fi RO ABC. De asemenea, va depune un alt Formular 095 prin care solicită înscrierea
în ROI pe noul cod de TVA.
Atunci când societatea emite o factură clientului din Comunitate, va înscrie în factură
codul RO ABC şi da depune Declaraţiile 300 şi 390 pentru luna respectivă.
X lei 4111 = 704 X lei

serviciilor
Dacă entitatea prestează unui client din România servicii în sumă de 10.000 lei,
atunci va înscrie în factură codul RO ABC şi va depune Declaraţiile 300 şi 394.
12.400 lei 4111 = 704 10.000 lei

serviciilor
282
4427 2.400 lei
TVA colectată
Ce sancţiuni există pentru nerespectarea prevederilor de mai sus?
Nedepunerea la termen a Declaraţiei recapitulative 390 constituie

contravenţie şi se sancţionează cu amendă de la 1.000 lei la 5.000 lei pentru
contribuabilii mijlocii si mari si cu amenda de la 500 lei la 1.000 lei pentru persoane
fizice si contribuabilii mici, existând posibilitatea achitării în termen de 48 de ore a
jumătate din minimul amenzii, agentul constatator făcând menţiune despre această
posibilitate în procesul-verbal de constatare şi sancţionare contravenţională.
Depunerea unei Declaraţii recapitulative incorecte sau incomplete constituie

contravenţie şi se sancţionează cu amendă de la 500 lei la 1.500 lei şi aici existând
posibilitatea achitării în termen de 48 de ore a jumătate din minimul amenzii. Nu
sunteţi sancţionat dacă:
- vă corectaţi Declaraţia recapitulativă până la termenul legal de depunere a
următoarei declaraţii recapitulative, dacă fapta nu a fost constatată de organul
fiscal anterior corectării; sau
- ulterior termenului legal de depunere, corectaţi Declaraţia ca urmare a unui
fapt neimputabil dvs.
1.3. Achizitii intracomunitare de servicii (pana la 31 decembrie 2016)
În continuare vom vedea cum trebuie să procedeze o societate din România

care primeşte o factură de servicii de 100 de euro de la un furnizor din Comunitate
(vom presupune Italia) în situaţia în care nu s-a înregistrat în ROI (Registrul
Operatorilor Intracomunitari) înainte de tranzacţie. Astfel, factura emisă de furnizor
va conţine TVA (21%), valoarea totală fiind de 121 euro.
Este obligatorie înregistrarea în ROI?
Pana la 31 decembrie 2016, conform Codului fiscal, la data solicitării

înregistrării în scopuri de TVA (normală sau specială), se solicita organului fiscal şi
înscrierea în ROI (Registrul operatorilor intracomunitari), dacă se intenţiona
efectuarea uneia sau a mai multor operaţiuni intracomunitare.
2016, prevederile referitoare la ROI au fost abrogate. Astfel, orice entitate
inregistrata in scopuri de TVA se considera din oficiu inscrisa in VIES.
PFA.
Cum va fi reflectată o achiziţie intracomunitară de servicii în aceste condiţii?
Aşa cum rezultă din Circulara MFP nr 81.544 din 11 octombrie 2010 cu
privire la ROI, prevederile referitoare la drepturile şi obligaţiile ce revin persoanelor
283
impozabile care realizează operaţiuni intracomunitare (informaţiile obligatorii ce
trebuie înscrise în facturi, exercitarea dreptului de deducere, aplicarea scutirilor de
TVA pentru livrări intracomunitare de bunuri, obligaţia depunerii deconturilor de
TVA şi a declaraţiei recapitulative, plata TVA etc.) nu sunt afectate de
neînregistrarea în ROI a acestora.
Aşa cum am mai afirmat, în cazul achiziţiilor intracomunitare de servicii
realizate de o persoană impozabilă care nu este înregistrată în ROI, persoana nu va
figura în VIES ca având un cod valabil de TVA, chiar dacă este înregistrată în scopuri
de TVA. Astfel, este probabil ca prestatorul din alt stat membru să considere că
realizează operaţiuni către un beneficiar persoană neimpozabilă, ceea ce presupune
de cele mai multe ori emiterea unei facturi cu TVA din statul prestatorului. Pe de altă
parte, este posibil ca furnizorii să nu verifice valabilitatea codului de TVA al
beneficiarului de fiecare dată şi, în consecinţă, să emită facturi fără TVA.
ATENŢIE! În situaţia în care prestatorul din alt stat membru a emis factura cu
TVA din statul în care se consideră că a avut loc prestarea, taxa va fi inclusă în baza
de impozitare a TVA pentru achiziţia intracomunitară de servicii care are locul în
România. Baza de impozitare se determină în lei la cursul valutar al BNR în vigoare la
data emiterii facturii de către furnizor.
Practic, aşa cum este prezentată în Circulara MFP nr 81.544 din 11 octombrie
2010, procedura de aplicare a regimului de taxare inversă conduce implicit la o dublă
taxare a operaţiunii, atât în statul furnizorului, cât şi în statul cumpărătorului, fiecare
aplicând cota standard de TVA în vigoare pe teritoriul fiecărui stat.
În ceea ce priveşte obligaţiile care vă revin ca urmare a efectuării unei achiziţii

intracomunitare de servicii, taxabile în România, indiferent dacă aţi primit o factură
cu sau fără TVA din alt stat membru, trebuie să ţineţi cont de modul de înregistrare în
scopuri de TVA, astfel:
- sunteţi înregistraţi „normal” în scopuri de TVA, conform art 316 din Codul
fiscal;
- sunteţi înregistraţi „special” în scopuri de TVA, conform art 317 din Codul
fiscal.
A. Sunteţi înregistraţi „normal” în scopuri de TVA

Aveţi obligaţia să depuneţi:
- Decontul de TVA 300 în care să înregistraţi TVA aferentă achiziţiei
intracomunitare de servicii ca taxă colectată şi deductibilă; şi
- Declaraţia recapitulativă 390, cu simbolul S.
Înregistrările contabile vor fi (presupunem un curs de schimb de 4,5 lei/euro):

- evidenţierea facturii primite la valoarea totală, inclusiv TVA de 21% din
Italia (121 euro x 4,5 lei/euro):
544,5 lei 628 = 401 544,5 lei

terţi
284
- evidenţierea taxării inverse (544,5 lei x 24%):
130,68 lei 4426 = 4427 130,68 lei

B. Sunteţi înregistraţi „special” în scopuri de TVA

Aveţi obligaţia să depuneţi:
- Decontul special de taxă 301 şi să efectuaţi plata TVA aferentă achiziţiei
intracomunitare de servicii; şi
- Declaraţia recapitulativă 390, cu simbolul S.
Înregistrările contabile vor fi (presupunem un curs de schimb de 4,5 lei/euro):
- evidenţierea facturii primite la valoarea totală, inclusiv TVA de 21% din
Italia (121 euro x 4,5 lei/euro):
544,5 lei 628 = 401 544,5 lei

terţi
- înregistrarea TVA aferentă (544,5 lei x 24%):
130,68 lei 635 = 446.X 130,68 lei

Cheltuieli cu alte Alte impozite, taxe şi
impozite, taxe şi vărsăminte asimilate
1.4. Achizitii intracomunitare de bunuri
Achiziţia intracomunitară de bunuri reprezintă conform art. 273 din Codul

Fiscal obţinerea dreptului de a dispune, ca şi un proprietar, de bunuri mobile
corporale expediate sau transportate la destinaţia indicată de cumpărător, de către
furnizor sau cumpărator.
În cazul achizițiilor intracomunitare realizate de către persoanele neînregistrate
în scopuri de TVA pot există mai multe posibilități:
a) achiziții intracomunitare sub plafonul de 10.000 euro;
b) achiziții intracomunitare care depășesc plafonul de 10.000 euro;
c) optarea pentru impozitarea achiziției intracomunitare de bunuri sub
plafonul de 10.000 euro în România, indiferent de plafon;
a) Achiziții intracomunitare sub plafonul de 10.000 euro
În conformitate cu prevederile art. 268, alin (4) din Codul Fiscal achizițiile
intracomunitare efectuate de către persoanele juridice neimpozabile, de
întreprinderile mici, de persoanele impozabile neînregistrate și care desfășoară
operațiuni scutite fără drept de deducere a TVA, nu sunt considerate operațiuni
285
impozabile în România dacă valoarea acestor achiziții nu depăşeşte pe parcursul
anului calendaristic curent sau nu a depăşit pe parcursul anului calendaristic anterior
Echivalentul în lei al plafonului pentru achiziţii intracomunitare de 10.000 euro
se determină pe baza cursului valutar de schimb comunicat de Banca Naţională a
României la data aderării și este de 34.000 lei.
La calculul plafonului de achiziţii intracomunitare se iau în considerare
următoarele elemente:
 valoarea tuturor achiziţiilor intracomunitare;
 valoarea tranzacţiei ce conduce la depăşirea plafonului pentru achiziţii
intracomunitare;
 valoarea oricărui import efectuat de persoana juridică neimpozabilă în alt stat
membru, pentru bunurile transportate în România după import.
La calculul plafonului pentru achiziţii intracomunitare nu se vor lua în
considerare:
 valoarea achiziţiilor intracomunitare de produse accizabile;
 valoarea achiziţiilor intracomunitare de mijloace noi de transport;
 valoarea achiziţiilor de bunuri a căror livrare a fost o livrare de bunuri cu
instalare sau montaj, pentru care locul livrării se consideră a fi în România;
 valoarea achiziţiilor de bunuri a căror livrare a fost o vânzare la distanţă, pentru
care locul livrării se consideră a fi în România;
 valoarea achiziţiilor de bunuri second-hand, de opere de artă, de obiecte de
colecţie şi antichităţi;
 valoarea achiziţiilor de gaze naturale şi energie electrică a căror livrare a fost
efectuată în conformitate cu prevederile art. 275 alin. (1) lit. e) şi f) din Codul
fiscal.
Potrivit art. 317 alin. (1) din Codul Fiscal, nu există obligația înregistrării
„speciale” în scopuri de TVA dacă valoarea achiziţiei intracomunitare respective nu
depăşeşte plafonul pentru achiziţii intracomunitare în anul calendaristic în care are
loc achiziţia intracomunitară. Pentru achizițiile intracomunitare de bunuri realizate
în limita acestui plafon de 10.000 euro furnizorul va menționa pe factura TVA aferent
țării din UE din care provine deoarece beneficiarul nu deține un cod valabil de
înregistrare în scopuri de TVA la data efectuării operațiunii.
În limita plafonului de 10.000 euro, persoana neînregistrată în scopuri de TVA
nu are obligația să se înregistreze în ROI conform art. 329, alin. (1), lit. d), aceasta
reprezentând o facilitate prevăzută pentru întreprinderile mici.
În această situație, persoanele neînregistrate în scopuri de TVA nu au nicio
obligație fiscală de plată și declarativă față de autoritatea fiscală din România
deoarece responsabilitatea plății TVA pentru livrarea efectuată îi revine furnizorului
din celălalt stat membru.
Din punct de vedere contabil, valoarea sumei TVA achitate furnizorului se va
include în costul de achiziție al bunului urmând ca valoarea acesteia să fie
recuperată de beneficiarul din România prin amortizarea bunului respectiv.
Persoanele neînregistrate în scopuri de TVA nu-și pot recupera TVA-ul achitat în alt
286
stat membru deoarece de această facilitate pot beneficia doar persoanele înregistrate
normal în scopuri de TVA conform art. 316 din Codul Fiscal.
Exemplu:
Entitatea Alfa nu este înregistrată în scopuri de TVA şi achizitioneaza pentru prima
oara materii prime din Germania la costul de 1.000 euro, TVA 19%, cursul de schimb fiind de
4,4 lei/euro.
Care este inregistrarea contabila efectuata?
Entitatea Alfa efectueaza o achizitie intracomunitara de bunuri inferioara plafonului

de 34.000 lei. Astfel, aceasta nu este obligata sa se inregistreze in scopuri de TVA. Conform
reglementarilor contabile, TVA din factura va fi inclusa in costul de achizitie al bunurilor
(1.190 euro x 4,4 lei/euro).
5.236 lei 301 = 401 5.236 lei

In acet caz, entitatea Alfa nu depune Declaraţiile 300, 394 sau 390.
b) Achiziții intracomunitare care depășesc plafonul de 10.000 euro
Potrivit art. 317, alin. 1, lit. a) - are obligaţia să solicite înregistrarea în scopuri
de TVA - persoana impozabilă care are sediul activităţii economice în România şi
persoana juridică neimpozabilă stabilită în România, neînregistrate şi care nu au
obligaţia să se înregistreze conform art. 316 şi care nu sunt deja înregistrate conform
lit. b) sau c) sau alin. (2), care efectuează o achiziţie intracomunitară taxabilă în
România, înainte de efectuarea achiziţiei intracomunitare, dacă valoarea achiziţiei
intracomunitare respective depăşeşte plafonul pentru achiziţii intracomunitare în
anul calendaristic în care are loc achiziţia intracomunitară.
Dacă se depășește valoarea plafonului de 10.000 euro conform art. 329, alin. 1,
lit. d) persoana juridică română este obligată să se înregistreze în ROI și să-i
comunice furnizorului din alt stat al UE un cod valabil de TVA deoarece operațiunea
este impozabilă în România potrivit art. 268 alin (3) lit. a). Înregistrarea conform art.
317 va rămâne valabilă pentru perioada până la sfârşitul anului calendaristic în care a
fost depăşit plafonul de achiziţii şi cel puţin pentru anul calendaristic următor.
Prin urmare, dacă valoarea achiziției intracomunitare realizate depășește
valoarea de 34.000 lei (10.000 eur la cursul BNR din data aderarii), atunci
societatea trebuie să solicite înregistrarea în scopuri de TVA conform art. 317 din
Codul fiscal, înainte de efectuarea achiziției intracomunitare.
Pentru înregistrarea „specială” în scopuri de TVA conform art 317 se va depune
Formularul 091 – Declarația de înregistrare în scopuri de TVA/Declarația de
mențiuni pentru alte persoane care efectuează achiziții intracomunitare sau pentru
servicii la organul fiscal.
Înregistrarea conform art. 317 din Codul fiscal nu conferă persoanei impozabile
calitatea de persoană înregistrată normal în scopuri de TVA, codul de înregistrare în
287
baza art. 317 din Codul fiscal fiind utilizat numai pentru achiziţii intracomunitare sau
pentru servicii intracomunitare.
Trebuie precizat că nu reprezintă o achiziție intracomunitară conform art.
268, alin. 3 lit. a), bunurile care sunt achiziționate de la persoane din UE care
îndeplinesc cel puțin una din condiții:
 aplică regimul de scutire prevăzut pentru întreprinderile mici în statul său
membru;
 livrările de bunuri fac obiectul unei instalări sau unui montaj;
 livrarea reprezintă o vânzare la distanţă.
Beneficiarul livrării din România care este înregistrat conform art. 317 pentru
achiziții intracomunitare de bunuri are obligația de a depune Declarația 301 până la
data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care ia naștere exigibilitatea taxei pe
valoare adăugată și trebuie să o plătească până la același termen.
Societatea din România înregistrată conform art. 317 trebuie deasemenea să
depună până pe 25 a lunii următoare celei în care ia naștere exigibilitatea și
declarația recapitulativă – 390 în care va menționa valoarea achiziției, furnizorul și
tipul operațiunii realizate cu codul A.
Aceste două declarații trebuie depuse de către beneficiarul livrării din România
doar pentru perioadele în care ia naștere exigibilitatea taxei.
Exemplu:
Entitatea Alfa nu este înregistrată în scopuri de TVA şi efectueaza primele achizitii
intracomunitare de bunuri astfel:
- in luna august, marfuri din Austria la costul de 5.000 euro, TVA 20%, cursul de
schimb fiind de 4,4 lei/euro;
- in luna septembrie, obiecte de inventar din Polonia la cosul de 4.000 euro, cursul
de schimb fiind de 4,5 lei/euro.
Care este tratamentul TVA in aceasta situatie?
In cazul primei achizitii de bunuri nu se depaseste plafonul de 10.000 euro, iar astfel
entitatea Alfa nu este obligata sa se inregistreze in scopuri de TVA. Conform reglementarilor
contabile, TVA din factura va fi inclusa in costul de achizitie al bunurilor (6.000 euro x 4,4
lei/euro).
26.400 lei 371 = 401 26.400 lei

Marfuri Furnizori
In acest caz, pentru luna august, entitatea Alfa nu depune nicio declaratie fiscala
aferenta TVA (300, 301, 394 sau 390).
Entitatea este obligata sa se inregistreze in scopuri de TVA inainte de tranzactia care

conduce la depasirea plafonului de 34.000 lei. Vom presupune ca societatea respecta
prevederile legale si inainte de a achizitiona bunuri din Polonia se inregistreaza “special” in
scopuri de TVA si apoi si in ROI.
Avand in vedere aceste aspecte, furnizorul din Polonia va emite factura fara TVA,
deoarece partenerul din Romania va figura in VIES cu un cod valabil de TVA.
288
18.000 lei 303 = 401 18.000 lei

Obiecte de inventar Furnizori
Entitatea Alfa va avea obligatia depunerii Declaratiei 301 pana pe 25 octombrie

2014 prin care evidentiaza TVA de plata aferenta achizitiei intracomunitare (18.000 lei x
24%). TVA va fi evidentiata in costul de achizitie al bunurilor:
4.320 lei 303 = 446 4.320 lei

Obiecte de inventar Alte impozite, taxes i
varsaminte asimilate
Astfel, la darea in folosinta a obiectelor de inventar, costul final va fi de 22.320 lei.

In concluzie, pentru achizitia intracomunitara de bunuri din Polonia, entitatea
Alfa are urmatoarele obligatii fiscale:
- sa taxeze bunurile achizitionate in Romania, baza de impozitare fiind suma in valuta

inscrisa de catre furnizor in factura emisa (4.000 euro), la care se aplica cursul valutar
valabil la data emiterii facturii (4,5 lei/euro), rezultand astfel 18.000 lei;
- sa achite efectiv bugetului de stat TVA rezultata din aplicarea cotei de 24% asupra
bazei de impozitare calculate, pana pe data de 25 octombrie;
- sa evidentieze factura primita in Jurnalul pentru cumparari intocmit pentru luna
septembrie. Acest document de evidenta trebuie intocmit de catre beneficiarul din
Romania chiar daca nu este inregistrat in regim normal in scopuri de TVA;
- sa raporteze operatiunea prin Formularul 390 cu simbolul „A” pentru achizitii
intracomunitare de bunuri, pana pe data de 25 octombrie;
- sa raporteze TVA aferenta bunurilor achizitionate prin Decontul 301 de TVA „Decont
special de TVA”, pana pe data de 25 octombrie.
c) Optarea pentru impozitarea achiziției intracomunitare în România

indiferent de plafon
În Codul Fiscal se precizează la art. 317, alin. (2) că persoana impozabilă care
are sediul activităţii economice în România, dacă nu este înregistrată şi nu este
obligată să se înregistreze normal în scopuri de TVA conform art. 316, şi persoana
juridică neimpozabilă stabilită în România pot solicita să se înregistreze, conform
prezentului articol, în cazul în care realizează achiziţii intracomunitare.
Prin urmare, o persoană juridică română poate sa se înregistreze în scopuri de
TVA prin opțiune pentru achizițiile intracomunitare chiar dacă nu a depășit acest
plafon de 10.000 euro dacă estimează că va depăși valoarea, va realiza și alte
operațiuni sau cota de TVA din România este una mai favorabilă. Opţiunea exercitată
se aplică pentru cel puţin doi ani calendaristici ce urmează celui în care s-au
înregistrat.
Pentru a se înregistra în scopuri de TVA conform art 317, persoana impozabilă
sau persoana juridică neimpozabila trebuia sa depună la organul fiscal Declarația
091 – „Declarația de înregistrare în scopuri de TVA/Declarația de mențiuni pentru
alte persoane care efectuează achiziții intracomunitare sau pentru servicii”.
289
Contribuabilii au aceleași obligații declarative ca și în cazul în care se depășește
plafonul pentru achiziții de bunuri și anume trebuie să depună „Decontul special de
taxă”, cod 301 și declarația recapitulativă cod 390 VIES până pe 25 a lunii următoare
celei în care a luat naștere exigibilitatea taxei pe valoare adaugată.
În concluzie, potrivit art. 317 din Codul fiscal, persoanele înregistrate „special”
în scopuri de TVA nu pot comunica acest cod pentru livrările de bunuri sau prestările
de servicii efectuate către alte persoane din România, acesta trebuie comunicat
persoanelor numai pentru achiziţii intracomunitare de bunuri, pentru prestări
de servicii intracomunitare şi pentru achiziţii de servicii intracomunitare.
În situaţia în care o persoana este deja înregistrată în scopuri de TVA conform
art. 317 din Codul Fiscal datorită faptului că a achiziționat sau a prestat un serviciu,
respectiva persoană poate aplică regulile referitoare la plafonul pentru achiziţii
intracomunitare şi după înregistrare, până la depăşirea respectivului plafon de
10.000 euro. În acest scop persoana nu va comunica codul de înregistrare în scopuri
de TVA furnizorilor săi din alte state membre pentru a putea beneficia de plafon.
2. Operatiuni intracomunitare realizate de persoane

inregistrate in scopuri de TVA
In acest subcapitol vom prezenta principalele aspecte de care trebuie sa tineti
cont atunci cand desfasurati operatiuni intracomunitare si sunteti inregistrati
“normal” in scopuri de TVA.
2.1. Livrari intracomunitare de bunuri
Livrarea intracomunitară reprezintă o livrare de bunuri care sunt expediate

sau transportate dintr-un stat membru în alt stat membru de către furnizor sau de
persoana către care se efectuează livrarea ori de altă persoană în contul acestora (de
exemplu, un transportator).
Potrivit art. 270 alin. (10) din Codul Fiscal este asimilat cu livrarea
intracomunitară cu plată transferul de către o persoană impozabilă de bunuri
aparţinând activităţii sale economice din România într-un alt stat membru, cu
excepţia nontransferurilor.
Livrarea intracomunitară reprezintă o operațiune scutită de TVA cu drept
de deducere dacă îndeplinește condițiile specificate la art. 294 alin (2) lit. a) și alin.
(3) din Codul Fiscal și anume:
 furnizorul este o persoană impozabilă, înregistrată normal în scopuri de TVA în
România conform art. 316 din Codul Fiscal;
 beneficiarul bunurilor îi comunică furnizorului un cod valabil de înregistrare în
scopuri de TVA(VIES), atribuit de autorităţile fiscale din alt stat membru;
 există un document care să facă dovada transportului efectiv al bunurilor.
Acordarea scutirii de taxa pentru livrările intracomunitare de bunuri se

analizează raportat la OMFP 103/2016 privind aprobarea Instrucțiunilor de aplicare
a scutirii de TVA cu modificările și completările ulerioare, respectiv:
290
a) factura care trebuie să conțină informațiile prevăzute la art. 319 alin. (20) din
Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, și în care să fie
menționat codul de înregistrare în scopuri de TVA atribuit cumpărătorului în
alt stat membru;
b) documentul care atestă că bunurile au fost transportate din România în alt stat
membru; și, după caz,
c) orice alte documente, cum ar fi: contractul/comanda de vanzare/cumpărare,
documentele de asigurare.
Pentru justificarea transportului se va prezenta documentul de transport:
 în original dacă transportul este în sarcina furnizorului sau
 în copie/fotocopie, dacă transportul este în sarcina cumpărătorului.
Pentru livrările intracomunitare de bunuri care prin natura lor nu permit

operatorilor economici să fie în posesia documentelor de justificare a scutirii în
momentul emiterii facturii, aceștia au un termen maximum 90 de zile calendaristice
de la data la care a fost emisă factura pentru a prezenta documentele care să susțină
scutirea de taxă.
Pentru o serie de livrări intracomunitare persoanele impozabile din România
vor beneficia de scutirea de TVA cu drept de deducere fără a se respecta toate
condițiile enumerate mai sus și anume:
 livrările intracomunitare care au fost supuse regimului special pentru bunurile
second-hand, opere de artă, obiecte de colecţie şi antichităţi;
 livrările intracomunitare de mijloace de transport noi către un cumpărător care
nu îi comunică furnizorului un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA;
 livrările intracomunitare de produse accizabile către o persoană impozabilă sau
către o persoană juridică neimpozabilă care nu îi comunică furnizorului un cod
valabil de înregistrare în scopuri de TVA;
Regula generală menționează că exigibilitatea TVA intervine la data faptului
generator, iar la rândul lui faptul generator intervine la data livrării bunurilor potrivit
prevederilor coroborate ale art. 281 alin (1) și art. 282 alin. (1) din Codul Fiscal. În
cazul livrărilor intracomunitare, însă avem o excepție de la regula generală2, astfel că
potrivit art. 283 alin. (1) exigibilitatea taxei intervine la data emiterii facturii sau,
după caz, la emiterea autofacturii dar nu mai târziu de a 15-a zi a lunii următoare
factură/autofactură până la data respectivă. Determinarea datei la care devine
exigibilă taxa pe valoare adăugată este esențială deoarece în funcție de acest criteriu
se determină luna în care va fi inclusă operațiunea în decontul de TVA și în declarația
recapitulativă.
Dacă beneficiarul bunurilor nu a primit o factură de la furnizor până în a 15-a zi
a lunii următoare celei în care a avut loc faptul generator, are obligaţia să emită
autofactura. Pentru calculul cuantumului taxei se utilizează cursul de schimb valabil
la data emiterii autofacturii. În situaţia în care, ulterior emiterii autofacturii,
beneficiarul primeşte factura de la furnizor, care este emisă la o dată anterioară datei
2 TVA național vs intracomunitar, Cazuri și necazuri, Dragoș Pătroi, Florin Cuciureanu, Adrian Benta, Editura
C.H. Beck, pag. 19;
291
autofacturii, acesta are obligaţia de a ajusta baza de impozitare în funcţie de cursul de
schimb în vigoare la data emiterii facturii de către furnizor.
În cazul livrări intracomunitare de bunuri care îndeplinesc condițiile de la art.
294 alin. (2) lit. a) și alin. (3) se emite factura fără TVA – cu mențiunea „scutit cu
drept de deducere” sau scutit conform art. 294 din Codul Fiscal. Factura (invoice) se
poate întocmi în limba română sau în orice limbă oficială a statelor membre ale
Uniunii Europene, urmând ca la solicitarea organelor de control sa fie tradusă în
limba română. Pentru înregistrarea în jurnalele de vânzări, sumele indicate pe factură
se pot exprima în orice monedă cu condiția ca valoarea TVA colectată să fie exprimată
în lei. În situaţia în care valoarea taxei colectate este exprimată într-o altă monedă,
aceasta va fi convertită în lei utilizând cursul de schimb prevăzut la art. 290 din Codul
Fiscal.
Locul unei livrări intracomunitare de bunuri conform art. 275, alin. (1) lit. a)
din Codul Fiscal se consideră a fi locul unde se găsesc bunurile în momentul când
începe transportul. În cazul în care bunurile se gasesc în România, atunci când începe
transportul, locul respectivei livrări va fi considerat în România.
Potrivit prevederilor de la art. 275 din Codului fiscal, locul livrării de bunuri
poate să difere de regula generală, astfel că acesta poate fi:
 în cazul bunurilor care fac obiectul unei instalări sau unui montaj, locul livrării
de bunuri este considerat a fi locul unde se efectuează instalarea sau montajul,
de către furnizor sau de către altă persoană, în numele furnizorului;
 locul unde se găsesc bunurile atunci când sunt puse la dispoziția
cumpărătorului, în cazul bunurilor care nu sunt expediate sau transportate;
 locul de plecare al transportului de pasageri, în cazul în care livrările de bunuri
sunt efectuate la bordul unui vapor, avion sau tren, pentru partea din
transportul de pasageri efectuată în interiorul Comunității;
 în cazul livrării de gaz, energie electrică, energie termică sau agent frigorific
către un comerciant persoană impozabilă, locul livrării se consideră a fi locul în
care acel comerciant persoană impozabilă îşi are sediul activităţii economice sau
un sediu fix pentru care se livrează bunurile, altfel locul livrării este reprezentat
de locul în care cumpărătorul utilizează şi consumă efectiv aceste bunuri;
În cazul livrărilor intracomunitare, furnizorului din România are următoarele

obligații de raportare pentru livrările intracomunitare scutite de TVA:
 trebuie să emită o factură (autofactură în cazul transferului) în care se va
menționa codul de înregistrare în scopuri de TVA al cumpărătorului (sau
propriul cod de TVA din alt SM, în cazul transferului) și o mențiune referitoare la
prevederile aplicabile pentru scutire(Codul Fiscal sau Directiva 112);
 să raporteze operațiunea în rubrica aferentă livrărilor intracomunitare de
bunuri scutite de TVA din decontul de TVA – rândul 1;
 să înscrie operațiunea în declarația recapitulativă privind livrările și achizițiile
intracomunitare de bunuri cu codul L. Această declarație se depune pentru
fiecare lună calendaristică în care s-au efectuat operațiuni intracomunitare și
trebuie să cuprindă toate livrările intracomunitare scutite efectuate în acea lună;
292
 să includă operațiunea în declarația Intrastat (doar dacă volumul livrărilor
intracomunitare realizate de furnizorul din România depășește plafonul de
declarare de 900.000 lei), conform Ordin INS 1183/2011 declarația se depune
până în data de 15 a lunii următoare celei în care s-au realizat livrările.
Dacă persoana impozabilă nu este înregistrată în Registrul Operatorilor

Intracomunitari înainte de a efectua livrarea intracomunitară este obligată conform
art. 329, alin. 1, lit. a) să se înregistreze pentru a avea cod valabil de TVA. Persoanele
care nu figurează în Registrul operatorilor intracomunitari conform art. 329 alin.
(16) din Codul fiscal se consideră ca nu au un cod valabil de TVA pentru operaţiuni
intracomunitare, chiar dacă acestea sunt înregistrate în scopuri de TVA conform art.
316 sau 317.
293
Nr. Țara de Țara de Ruta Condiții specifice Tratament fiscal
crt proviniență a proviniență a transportului
furnizorului cumpărătorului
(beneficiar)
1 România Germania România – - ambii au cod valabil de Reprezintă o livrare intracomunitară de bunuri scutită de
Germania TVA în sistemul VIES și TVA cu drept de deducere
există document justificativ
privind transportul
2 România Germania România – - beneficiarul nu este Nu reprezintă o livrare intracomunitară scutită, se va aplică
Germania înregistrat în scopuri de cota de TVA din România
TVA;
- nu se depășește plafonul
pentru vânzări la distanță;
3 România Germania România – - beneficiarul nu este Nu reprezintă o livrare intracomunitară, însă operațiunea
Germania înregistrat în scopuri de este impozabilă în Germania și furnizorul trebuie să se
TVA; înregistreze în scopuri de TVA acolo fie direct fie prin
- se depășește plafonul reprezentant fiscal
pentru vânzări la distanță;
4 România Germania România – - cumpărătorul furnizează Reprezintă o livrare intracomunitară deoarece beneficiarul
Franța codul de TVA furnizează un cod valabil de TVA și bunurile sunt
din
Germania; transportate dintr-un stat membru în altul (rețeaua de
siguranță)
5 România Germania România – - transportul realizat de Nu reprezintă o livrare intracomunitară de bunuri, este un
Rusia beneficiarul din Germania; export cu condiția să primească de la cumpărător declarația
de export, copie după transport și alte documente care
justifică exportul
6 România Germania România – - bunurile necesită montaj Nu reprezintă o livrare de bunuri intracomunitare
Germania în Germania; (nontransfer), această operațiune este impozabilă în
Germania prin mecanismul taxării inverse de către beneficiar
294
7 România Germania Transportul - vânzarea realizată la Reprezintă o livrare intracomunitară de bunuri dacă
este realizat poarta fabricii; primește dovada transportului și cumpărătorul are cod
de beneficiar valabil de TVA
8 România Germania România – - bunurile sunt livrate la un Reprezintă o livrare internă taxabilă cu o cotă de 24 %
România depozit din România al
firmei din Germania;
9 România România România – - transfer al unei macarale Nu reprezintă o livrare intracomunitară, este un nontransfer
Germania pentru 6 luni pentru
prestarea de servicii;
10 România România România – - transfer de bunuri la un Reprezintă o livrare intracomunitară asimilată, iar furnizorul
Germania depozit din Italia; din România are obligația să se înregistreze în scopuri de
TVA în Italia
11 România Germania Ucraina – - importul este realizat în Nu reprezintă o livrare intracomunitară este un import în
Germania Germania, iar importatorul Germania
este beneficiarul;
12 România Germania Ungaria – - livrarea este realizată din Este o livrare intracomunitară de bunuri însă furnizorul din
Germania Ungaria; România are obligația să se înregistreze în scopuri de TVA
- transportul este realizat de în Ungaria și să declare această livrare pe acest cod
beneficiarul final;
13 România SUA România- - bunurile sunt livrate la Reprezintă o livrare intracomunitară dacă primește de la
Germania cererea beneficiarului în beneficiarul din SUA un cod de TVA din Germania,
Germania; deoarece acesta are obligația să se înregistreze pentru această
achiziție
14 România Germania Germania- - bunurile sunt achiziționate - vor fi achiziționate de soc. din România cu TVA din
Germania din Germania și vândute tot Germania și vor fi livrate cu TVA tot din Germania,
în Germania; deoarece operațiunea este impozabilă acolo.
295
Exemplu: BENEFICIAR CU COD VALID, FACTURARE ULTERIOARA

Societatea Alfa, persoană juridică înregistrată normal în scopuri de TVA(lunar)
livrează mărfuri pe baza avizului de însoțire a mărfii în data de 27 februarie 2015 către o
societate din Germania cu cod valabil de TVA.
Valoare mărfurilor este de 10.000 euro și au fost facturate pe data de 10 martie
2015. Transportul a fost realizat de către un transportator la cererea societății Alfa și
acesta s-a realizat din România în Germania.
Care este tratamentul contabil și fiscal?
Conform art. 270, alin. 9 din Codul Fiscal, această operațiune reprezintă o livrare
intracomunitară de bunuri deoarece:
 bunurile sunt transportate dintr-un SM către alt SM de către furnizor;
 se transferă dreptul de a dispune de bunuri ca şi un proprietar;
 furnizorul este persoană impozabilă, înregistrată normal în scopuri de TVA în
România;
 cumpărătorul este înregistrat în scopuri de TVA în alt stat membru UE (deține
un cod valid de TVA) și comunică acest cod de TVA furnizorului pentru a-l
înscrie în factură.
În cazul nostru se îndeplinesc toate condițiile prin urmare aceasta reprezintă o

livrare intracomunitară scutită cu drept de deducere, fiind impozabilă în celălalt stat
membru. Această operațiune reprezintă de fapt o livrare intracomunitară de bunuri
pentru care se întocmește o factură fără TVA, find considerată operațiune scutită cu drept
de deducere, în baza prevederilor art. 294 alin. (2) din Codul fiscal.
Atunci când nu se datorează taxa, pe factură trebuie facută trimitere la dispozițiile
aplicabile din Codul Fiscal, Directiva 112 sau orice altă menţiune din care să rezulte că
livrarea de bunuri ori prestarea de servicii face obiectul unei scutiri.
Pe baza avizului de însoțire a mărfii se va înregistra venitul realizat din livrarea
mărfii - 10.000 euro x 4,5144 (cursul din 26 februarie valabil pentru 27 februarie) =
45.144 lei:
418 = 707 45.144 lei
Clienţi - facturi de întocmit Venituri din
vânzarea mărfurilor
Exigibilitatea taxei conform art. 283 din Codul Fiscal intervine în cazul operațiunilor
intracomunitare cel târziu în data de 15 a lunii următoare datei livrării, în cazul în care nu
a fost emisă vreo factura anterior acestei date pentru această livrare.
Pentru această livrare la data emiterii facturii se va înregistra o creanță în cuantum
de 10.000 euro x 4,4996 lei/euro = 44.996 lei prin următoarea notă contabilă:
% = 418 45.144 lei
4111 Clienţi - facturi de 44.996 lei
Clienţi întocmit
665 148 lei
Cheltuieli din diferențe de curs
Această tranzacție reprezintă o livrare intracomunitară și trebuie inclusă în

declarația 390 VIES aferentă lunii martie atunci când intervine exigibilitatea taxei cu codul
L. Deasemenea se include și în decontul de TVA aferent lunii martie la rândul 1.
296
Exemplu: BENEFICIAR FARA COD VALID
Entitatea Alfa, persoană juridică română înregistrată normal în scopuri de TVA
(lunar) și în ROI livrează produse finite către o societate din Germania care nu furnizează
un cod valabil de TVA.
Mărfurile au fost tranportate de o firmă de curierat la comanda vânzătorului. Alfa
emite la data livrării pe 18 martie 2016 și factura în valoare de 5.000 euro fără TVA.
Societatea Alfa nu a mai livrat alte bunuri către persoane fizice sau alte persoane
neînregistrate în scopuri de TVA în Germania.
În pofida faptului că bunurilor sunt livrate dintr-un stat membru în altul, această
livrare nu îndeplinește condiția de la art. 294 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal. La acest
articol se specifică că pentru a fi scutită această operațiune este necesar ca beneficiarul
bunurilor să comunice furnizorului un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA,
atribuit de autoritățile fiscale din alt stat membru, acest lucru se verifică obligatoriu prin
intermediul sistemului VIES, nevalidarea acestuia conduce la concluzia că acel cod nu este
valabil.
Al doilea aspect care trebuie avut în vedere la livrările către persoane neînregistrate
în scopuri de TVA într-un anumit stat membru este cel referitor la plafonul pentru vânzări
la distanță. În cazul nostru pentru Germania plafonul pentru vânzări la distanță este de
100.000 euro prin urmare nu există obligația înregistrării în Germania în scopuri de TVA.
În cazul nostru deoarece beneficiarul nu deține un cod valabil de TVA, respectiv nu
este înregistrat „special” în scopuri de TVA și nici nu figurează în VIES, Alfa va emite o
factură cu TVA de 20% și o va declara în decontul de TVA (300) la fel ca și pe o livrare
internă la rândul 9. Această livrare nu îndeplinește condițiile pentru o livrare
intracomunitară prin urmare nu se include în declarația recapitulativă(390).
Atentie! Pe această factură emisă în euro aveți obligația să menționați valoarea TVA
și în lei la cursul valabil din data facturii conform art. 319 din Codul Fiscal.
Pentru această tranzacție se va înregistra următoarea notă contabilă:
4111 = % 27.970,68 lei

Clienți 701 22.557,00 lei
Venituri din
vânzarea produselor
finite
4427 5.413,68 lei
TVA colectată
Exemplu: RETEAUA DE SIGURANTA

Entitatea Alfa, persoană juridică înregistrată normal în scopuri de TVA (lunar) și în
ROI livrează mărfuri către o persoană juridica din Franța înregistrată în scopuri de TVA în
Franța care dorește ca bunurile să-i fie livrate în Italia.
Entitatea Alfa, odată cu transportul mărfii, emite și factura fiscală în data de 22
martie 2015 în valoare de 4.000 euro. Transportul este realizat de o firma specializată de
transport și aceasta din urmă îi pune la dispoziție CMR-ul în original.
Pentru încadrarea acestei operațiuni trebuie să fie respectate atât prevederile de la

art. 270, alin. (9) din Codul Fiscal și anume faptul că bunurile trebuie să fie tranportate
dintr-un stat membru în alt stat membru de către furnizor sau de persoana către care se
297
efectuează livrarea ori de altă persoana în contul acestora. În cazul nostru aceasta primă
condiție este îndeplinită deoarece bunurile sunt transportate din România în Italia și au la
bază documentul justificativ de transport.
Cea de-a doua condiție care trebuie îndeplinită este menționată la art. 294 alin. (2)
lit. a) din Codul fiscal care precizează că este obligatoriu ca beneficiarul bunurilor să îi
comunice furnizorului un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA. În aceste condiții
nu este relevant că codul de TVA este din Franța și nu din Italia. Relevant este faptul că
societatea din România a primit un cod valid de TVA din partea cumpărătorului care își
asumă astfel responsabilitatea plății TVA în Franța. În acest caz cumpărătorul trebuie să
aplice rețeua de siguranță care precizează că operațiunea de achiziție intracomunitară cu
un cod de TVA din altă țară este impozabilă atât în țară în care se finalizează transportul,
cât și în cea care furnizează codul de TVA.
Furnizorul din România pentru a-și justifica încadrarea corectă a acestei operațiuni
scutită cu drept de deducere va trebuie sa țină cont de prevederile de la art. 10 din
O.M.F.P. 2222/2006 cu modificările și completările ulterioare referitoare la aprobarea
Instrucțiunilor de aplicare a scutirii de taxa pe valoarea adăugată pentru operațiunile
prevăzute la art. 294 alin. (1) lit. a) - i), art. 294 alin. (2) și art. 296 din Legea nr. 227/2015
privind Codul fiscal în care sunt enumerate următoarele documente pentru a justifica
scutirea operațiunii cu drept de deducere a TVA:
 factura completată cu informațiile reglementate prin art. 319 alin. (20) din
Codul fiscal;
 documentul care atestă că bunurile au fost transportate din România în alt
stat membru;
 după caz, orice alt document care atestă că bunurile sunt expediate sau
transportate din România într-un stat membru: contractul/comanda de
cumpărare, documentul de asigurare.
Societatea Alfa va emite factura fără TVA deoarece îndeplinește criteriile referitoare
la scutire și va înregistra această operațiune atât în decontul de TVA la rândul 1, cât și în
declarația recapitulativă (390) aferentă lunii martie atunci când intervine exigibilitatea
taxei cu codul L și codul de TVA din Franța.
Pentru această tranzacție se va face următoarea notă contabilă:
4111 = 707 17.926,4 lei
Clienți Venituri din
Exemplu: LIVRARE UE, RUTA SPRE EXPORT

Societatea Alfa, persoană juridică înregistrată normal în scopuri de TVA (lunar) și în
ROI livrează mărfuri către o persoană înregistrată în scopuri de TVA în Spania.
Transportul mărfurilor se realizează din România în Rusia prin intermediul unei firme de
transport din România. Exportul este realizat de către cumpărătorul din Spania. Societatea
emite o factură în valoare de 50.000 euro în data de 20 martie 2015.
Această tranzacție poartă denumirea de „operațiune triunghiulară falsă” deoarece

unul din cele trei state membre care participă la operațiune nu este din Uniunea
Europeană (Rusia). Această operațiune nu reprezintă o livrare intracomunitară scutită cu
drept de deducere deoarece nu se respectă una din condițiile obligatorii și anume cea
referitoare la transportul bunului dintr-un stat membru în altul, condiție care este
298
prevăzută la art. 270, alin. (9) din Codul Fiscal.
În cazul nostru bunurile sunt tranportate din România în Rusia, prin urmare locul
exportului de bunuri este în România (locul de unde începe transportul bunului către un
stat din afara UE). În cazul exportului pentru stabilirea locului se aplică prevederea de la
art. 275, alin. (1), lit. a) din Codul Fiscal în care se menționează că locul livrării este locul
unde se găsesc bunurile în momentul când începe expedierea sau transportul.
Societatea Alfa aplică prevederile art. 15 din Directiva a 6-a europeană a TVA, care se
numește „Scutirea operațiunilor la export în afara Comunității, a operațiunilor asimilate și
a transportului internațional”. În această prevedere se menționează că livrarea de bunuri
expediate sau transportate la o destinație din afara Comunității, de către un client
nestabilit în statul respectiv sau în contul acestuia se scutește în anumite condiții. De
asemenea și directiva 112/2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată în
care se menționează la art. 298, alin. 1, lit. b) că statele membre pot scuti de TVA livrarea
de bunuri expediate sau transportate la o destinație din afara Comunității de către un
client nestabilit pe teritoriul lor respectiv sau în contul acestuia.
Pe baza prevederilor de mai sus societatea Alfa va emite factura către firma din
Spania fără TVA și va menționa pe factura fiscală articolul din Directiva 112. Pentru a
justifica scutirea de TVA societatea din România trebuie să dețină documente justificative
care să demonstreze că bunurile au părăsit teritoriul României către o destinație din afara
UE. Pentru a dovedi realitatea operațiunii se vor atașa copii de pe documentele de vamă,
documentele de transport (conosament, CMR etc.), contractul referitor la asigurarea
bunurilor, factura de navlu și alte documente ca probă prin care să se demonstreze că
mărfurile au fost livrate în afara spațiului comunitar. Actele enumerate pot fi obținute de
firma din România în copie de la societatea din Spania care realizează exportul acestor
bunuri.
Această operațiune nu este o livrare intracomunitară și prin urmare nu se include în
declarația recapitulativă aferentă lunii martie, însă se include în decontul de TVA la
rândul 3 - Livrări de bunuri sau prestări de servicii pentru care locul livrării/locul prestării
este în afara României (în UE sau în afara UE).
În contabilitate aceasta operațiune va fi înregistrată la fel ca un export de bunuri:
4111 = 707 224.985 lei

Exemplu: LIVRARE URMATA DE MONTAJ

ROI livrează o instalație, producție proprie în Italia. Societatea din Italia este înregistrată
în scopuri de TVA și are cod valabil de TVA. Livrarea este realizată pe 1 aprilie 2015 și este
însoțită de o factură în valoare de 8.000 euro. Această instalație necesită montaj la locul
destinației și acesta va fi asigurat de către societatea Alfa prin intermediul unui angajat.
Locul livrării în cazul bunurilor care necesită instalare este considerat conform art.
275, alin. 1, lit. b) din Codul Fiscal locul unde se efectuează instalarea sau montajul, astfel
că în cazul nostru locul livrării este în Italia, prin urmare se datorează TVA în Italia pentru
această livrare.
299
A doua problemă care se pune în acest caz este persoana obligată la plata taxei
pentru această operațiune. Având în vedere că societatea Alfa nu este înregistrată și nici
obligată să se înregistreze pentru această livrare de bunuri conform prevederilor similare
de la art. 316 în legislația din Italia se va aplica art. 306 alin. (6) din Codul fiscal. Potrivit
acestui articol persoana obligată la plata TVA este persoana impozabilă stabilită în Italia
care va aplica taxarea inversă pentru această achiziție.
În ceea ce privește prestările de servicii direct legate de livrarea de bunuri cu
instalare acestea reprezintă servicii accesorii operațiunii principale și trebuie să urmeze
regimul fiscal aplicabil acesteia prin urmare și la acestea se va aplica taxare inversă.
Această operațiune nu este asimilată unei livrări intracomunitare de bunuri,
operațiunea este impozabilă în Italia, astfel că beneficiarul bunului este persoana obligată
la plata TVA în Italia și trebuie să aplice taxare inversă pentru această tranzacție.
În acest caz, nu are loc un transfer din România. Locul livrării este în Italia, unde
bunurile sunt instalate sau asamblate de către furnizor, iar TVA se datorează, în principiu,
în celălalt stat membru. Furnizorul din Romånia va declara în decontul de TVA această
operațiune ca neimpozabilă, aceeași mențiune fiind înscrisă și în factură.
Societatea Alfa nu trebuie să includă această operațiune în declarația recapitulativă
deoarece nu este asimilată unei livrări, însă trebuie să o includă în decontul de TVA
aferent lunii aprilie, atunci când intervine exigibilitate taxei la rândul 3.
În contabilitatea furnizorului această operațiune va fi înregistrată la fel ca și o livrare
intracomunitară:
4111 = 701 35.642,4 lei
vânzarea produselor
finite
Exemplu: BUNURI LIVRATE IN ROMANIA

Societatea Alfa, persoană juridică română înregistrată normal în scopuri de TVA
(lunar) și în ROI realizează o livrare de mărfuri către o societate din Polonia, însă
mărfurile sunt livrate într-un depozit închiriat de societate în București. Societatea din
Polonia nu este înregistrată în scopuri de TVA în România și furnizează codul de TVA din
Polonia. Alfa emite în data de 2 aprilie 2015 o factură în valoare de 10.000 euro.
O livrare intracomunitară presupune ca primă condiție ca transportul bunurilor să

se realizeze dintr-un stat membru în altul conform art. 270, alin. (9) din Codul Fiscal. În
cazul nostru această condiție nu se îndeplinește deoarece bunurile sunt transportate din
România tot în România.
Potrivit art. 268, alin (1) din Codul Fiscal această este o operaţiune impozabilă în
România deoarece:
 operaţiunea este o livrare de bunuri în sfera taxei efectuate cu plată;
 locul de livrare a bunurilor este considerat a fi în România;
 livrarea bunurilor este realizată de o persoană impozabilă;
 livrarea bunurilor rezultă din una dintre activităţile economice prevăzute la
art. 269 alin. (2).
Locul livrării de bunuri este locul unde se găsesc bunurile în momentul când începe
expedierea sau transportul sau locul unde se găsesc bunurile atunci când sunt puse la
dispoziția cumpărătorului dacă nu sunt transportate.
Persoana obligată la plata taxei pe valoarea adăugată conform art. 306, alin. 1 din
Codul Fiscal este persoana impozabilă care efectuează livrarea de bunuri, prin urma
300
societatea Alfa are obligația să colecteze TVA la valoarea bunurilor livrate.
Așadar, Alfa va emite factura către firma din Polonia cu TVA, nu se va declara în 390,
nefiind vorba de o livrare intracomunitară, iar în decontul de TVA 300 se va declara pe
rândul de livrări cu TVA 24%. În declarația 394, factura respectivă către firma din Polonia
nu va fi trecută deoarece aceasta nu s-a înregistrat în scopuri de TVA în România prin
reprezentant fiscal sau direct.
În contabilitate furnizorului această operațiune va fi înregistrată la fel ca și o livrare
internă, impozabilă din punct de vedere al TVA:
4111 = % 55.339,96 lei

Clienți 707 44.629,00 lei
Venituri din
4427 10.710,96 lei
TVA colectată
Exemplu:
ROI realizează o livrare de mărfuri la un depozit în Italia. Aceste mărfuri vor fi ulterior
comercializate către persoane fizice printr-un magazin. Valoarea transferului este de
6.000 euro și a fost realizat pe 4 martie 2015.
În acest caz pentru a stabili care sunt obligațiile din punct de vedere al TVA-ului
trebuie să analizăm dacă această operațiune reprezintă un transfer sau un nontransfer.
Potrivit art. 270, alin. (10) din din Legea 227/2015 privind Codul fiscal se menționează că
este asimilată cu livrarea intracomunitară cu plată transferul de către o persoană
impozabilă de bunuri aparținând activității sale economice din România într-un alt stat
membru, cu excepția non-transferurilor. La alin. 12 de la același articol se menționează
operațiunile care se încadrează la nontransferuri, iar operațiunea din cazul nostru nu se
încadrează la niciuna dintre situațiile menționate.
Societatea Alfa din România realizează o livrare intracomunitară asimilată în
România și în același timp o achiziție intracomunitară în Italia, pentru cea din urmă are
obligația să se înregistreze în scopuri de TVA în Italia înainte de a realiza această
operațiune. Exsită două posibilități în legatură cu înregistrarea în scopuri de TVA într-un
stat membru: direct sau prin intermediul unui reprezentant fiscal. Transferul este tratat în
România ca și o livrare intracomunitară și are aceleași reguli ca și livrările
intracomunitare de bunuri obișnuite, deși nu se transferă dreptul de proprietate.
Potrivit prevederilor de la art. 319 din Codul Fiscal, în cazul unui transfer, Alfa are
obligația să emită o autofactură până cel târziu în data de 15 a lunii următoare celei în
care a luat naștere faptul generator al taxei. Această autofactură se emite doar pentru a
evidenția taxa pe valoare adăugată și este obligatoriu ca pe aceasta să fie înscrise o serie
de informații.
Societatea are obligația să includă această operațiune în decontul de TVA din
România la rândul 1 și în declarația 390 aferentă lunii martie cu codul L. În același timp,
deoarece este un transfer această operațiune trebuie declarată și în Italia pe codul de TVA
obținut acolo atât în decontul de TVA , cât și declarația recapitulativă dar cu codul A.
301
Exemplu:
ROI realizează o livrare de bunuri din Germania în Germania. Bunurile au fost
achiziționate de la o firma din Germania pe baza de factura în valoare de 10.000 euro (curs
– 4.4824 lei/euro) și au fost vandute cu o valoare de 15.000 euro (curs – 4.4623 lei/euro)
către o firma din Germania, transportul a fost realizat de firma din România.
Potrivit art. 270, alin. (9) din Codul Fiscal se precizează că o livrare intracomunitară
presupune ca tranportul bunurilor să se efectueze dintr-un stat membru în altul de către
furnizor sau de persoana către care se efectuează livrarea ori de altă persoană în contul
acestora(tranportator). În cazul nostru bunurile sunt achiziționate din Germania deoarece
nu sunt tranportate în alt stat membru sunt operațiuni impozabile în Germania, astfel că
furnizorul va emite o factura cu TVA de 19 % cotă aplicabilă acolo.
Vânzarea bunurilor către o societatea din Germania nu reprezintă o livrare
intracomunitară deoarece nu există relația de transport dintre doua state membre.
Pentru această operațiune se aplică prevederea similară din legislația din Germania de la
art. 150, alin. 6 din Codul Fiscal și anume că persoana obligată la plata taxei este persoana
impozabilă ori persoana juridică neimpozabilă, stabilită în Germania, indiferent dacă este
sau nu înregistrată în scopuri de TVA acolo. Potrivit acestei prevederi societatea din
România va emite factura fără TVA, iar beneficiarul final al bunurilor va aplica mecanismul
taxării inverse pentru această operație.
Atenție! În cazul în care societatea din România dispune de suficiente resurse
tehnice şi umane pentru a efectua regulat livrări de bunuri considerăm că aceasta este
obligată să se înregistreze în scopuri de TVA în Germania deoarece îndeplinește condiția
de sediu fix.
Compania din România poate beneficia de rambursarea TVA aferentă importurilor şi
achiziţiilor de bunuri/servicii efectuate în alt stat membru.
În contabilitatea furnizorului această operațiune va fi înregistrată la fel ca și o livrare
internă, impozabilă din punct de vedere al TVA:
% = 401 53.340,56 lei

371 Furnizori 44.824,00
Clienti
461.X 8.516,56
Taxe de recuperat
4111 = 707 66.934,5 lei

Clienti Venituri din
2.2. Achiziții intracomunitare de bunuri
Achiziția intracomunitară este definită la art. 273 alin. (1) din Codul Fiscal și
reprezintă obţinerea dreptului de a dispune, ca şi un proprietar, de bunuri mobile
corporale expediate sau transportate la destinaţia indicată de cumpărător, de către
furnizor, de către cumpărător sau de către altă persoană, în contul furnizorului sau
al cumpărătorului, către un stat membru, altul decât cel de plecare a transportului
sau de expediere a bunurilor.
302
Achiziția intracomunitară de bunuri este definiţia „în oglindă” a definiţiei
livrării intracomunitare de bunuri și ca regulă generală dacă în statul în care începe
transportul are loc livrarea, în statul membru în care se finalizează are loc achiziția
de bunuri.
Achiziția intracomunitară nu este scutită de TVA. Întreprinderea care
realizează o achiziție intracomunitară este obligată să înregistreze atât TVA
deductibilă, cât și pe cea colectată aferentă. Această operațiune poartă numele de
taxare inversă (sau autotaxare a TVA).
La articolul 273 alin. (2)-(4) sunt menționate deasemenea și o serie de
tranzacții care sunt asimilate achizițiilor intracomunitare printre care amintim și
transferul de bunuri efectuat dintr-un stat membru în România care îndeplinește
condițiile de la art. 270 alin. (10) şi (11). În cazul acestor operațiuni care sunt
asimilate unor achiziții intracomunitare de bunuri se aplică aceleași reguli ca și
pentru achizițiile intracomunitare de bunuri.
O achiziţie intracomunitară de bunuri, altele decât mijloace de transport noi
sau produse accizabile, efectuată de o persoană impozabilă și care urmează unei
livrări intracomunitare efectuate în afara României de către o persoană impozabilă
ce acţionează ca atare reprezintă conform art. 268, alin. 3, lit. a) din Codul Fiscal o
operaţiune impozabilă în România.
Exigibilitatea taxei pe valoare adăugată pentru achiziții intracomunitare de
bunuri intervine la data emiterii facturii prevăzute în legislaţia altui stat membru
sau, după caz, la data emiterii autofacturii ori în cea de-a 15-a zi a lunii următoare
factură/autofactură până la data respectivă.
În situaţia în care furnizorul din alt stat membru a emis factura cu TVA din
statul în care se consideră că a avut loc livrarea, taxa va fi inclusă în baza de
impozitare a TVA pentru achiziţia intracomunitară de bunuri care are locul în
România. Baza de impozitare se determină în lei la cursul valutar al BNR în vigoare
la data emiterii facturii de către furnizor. Practic, aşa cum este prezentată în
Circulara MFP nr. 81.544 din 11 octombrie 2010, procedura de aplicare a regimului
de taxare inversă conduce implicit la o dublă taxare a operaţiunii, atât în statul
furnizorului, cât şi în statul cumpărătorului, fiecare aplicând cota standard de TVA
în vigoare pe teritoriul fiecărui stat.
Un aspect foarte important de care trebuie sa ținem cont în cazul achizițiilor
intracomunitare de bunuri este faptul că sunt o serie de operațiuni care fac
excepție de la regula generală, respectiv sunt considerate operațiuni
neimpozabile în România și anume:
 achiziţiile intracomunitare de bunuri a căror livrare în România ar fi scutită
conform art. 294 alin. (1) lit. h) - m);
 achiziţia intracomunitară de bunuri, efectuată în cadrul unei operaţiuni
triunghiulare, pentru care locul este în România;
 achiziţiile intracomunitare de bunuri second-hand, opere de artă, obiecte de
colecţie şi de antichităţi, atunci când vânzătorul este o persoană impozabilă
revânzătoare, care acţionează în această calitate, iar bunurile au fost taxate în
statul membru de unde sunt furnizate;
 achiziţia intracomunitară de bunuri care urmează unei livrări de bunuri aflate
în regim vamal suspensiv sau sub o procedură de tranzit intern, dacă pe
303
teritoriul României se încheie aceste regimuri sau această procedură pentru
respectivele bunuri;
Trebuie menționat că sunt scutite de TVA și următoarele achiziții

intracomunitare de bunuri:
 bunuri a căror livrare în România este în orice situaţie scutită de taxă în
interiorul ţării;
 bunurile achiziționate pentru care persoana ar avea dreptul în orice situaţie la
rambursarea integrală a taxei care s-ar datora;
Locul achiziției intracomunitare de bunuri este locul unde se găsesc bunurile

în momentul în care se încheie transportul pe teritoriul unui stat membru. Există
însă o serie de achiziții care deși bunurile sunt transportate dintr-un stat membru
în România acestea nu sunt asimilate achizițiilor intracomunitare și anume:
 o livrare din alt stat membru urmată de instalare sau asamblare în România;
 o livrare de bunuri din alt stat membru, care reprezintă o vânzare la distanță
cu locul în România;
 o livrare a bunurilor de către persoana impozabilă la bordul vaselor,
aeronavelor și care are loc în România;
 o livrare a bunurilor în scopul realizării unei livrări intracomunitare scutite de
TVA, livrare scutită de TVA pentru export;
 o livrare de gaz și electricitate din alt stat membru în România prin
intermediul unei rețele;
 prestarea de servicii de către o persoană impozabilă care presupune
prelucrarea fizică a bunurilor în România, cu condiția ca aceste bunuri să fie
returnate;
 uzul temporar al bunurilor pe teritoriul României pentru prestarea de servicii
de către o persoana impozabilă dacă această persoană este stabilită în celălalt
stat membru;
 uzul temporar al acestor bunuri în România pentru o perioada de cel mult 24
de luni dacă importul acestor bunuri în România pentru uz temporar ar fi
scutit integral de drepturile de import;
În cazul achizițiilor intracomunitare de bunuri cumpărătorul din România are

următoarele obligații de raportare:
 trebuie să emită o autofactura în cazul transferului și o mențiune
referitoare la prevederile aplicabile pentru scutire;
 să raporteze operațiunea în rubrica aferentă achizițiilor
intracomunitare la rândul 5 și 18 din decontul de TVA;
 să înscrie operațiunea în declarația recapitulativă privind livrările și
achizițiile intracomunitare de bunuri cu codul A. Această declarație se
depune pentru fiecare lună calendaristică în care s-au efectuat
operațiuni intracomunitare și trebuie să cuprindă toate achizițiile
intracomunitare efectuate în acea lună;
 să includă operațiunea în declarația Intrastat (doar dacă volumul
achizițiilor intracomunitare realizate de furnizorul din România
304
depășește plafonul de declarare de 500.000 lei), conform Ordin INS
501/2015. Declarația se depune până în data de 15 a lunii următoare
celei în care s-au realizat livrările
305
Nr. Țara de Țara de Ruta transportului Condiții specifice Tratament fiscal

crt proviniență proviniență
furnizor cumpărător
(beneficiar)
1 Franța România Franța- România - Furnizorul și beneficiarul au Reprezintă o achiziție intracomunitară de bunuri impozabilă
cod valabil de TVA în România
2 Franța România Franța –România - achiziţiile de bunuri second- Aceasta operațiune nu este impozabilă în România, deoarece a
hand; fost taxată în Franța
- fz. este o persoană
impozabilă revânzătoare
3 Franța România Franța-România - achiziție de bunuri de la o Reprezintă o achiziție intracomunitară impozabilă în
întreprindere mică România
(neplătitoare de TVA);
4 Franța România Franța-România - bunurile necesită instalarea Nu reprezintă o achiziție intracomunitară, dar operațiunea este
de către furnizor; impozabilă în România prin mecanismul taxării inverse
6 Franța România Franța – Ungaria - cumpărătorul din România - se aplică schema de siguranță în sensul că achiziția este
realizează achiziția pe codul impozabilă atât în România, țara care furnizează codul de
de TVA din România; TVA, dar și Ungaria ca țara în care se termină transportul
5 Franța România Rusia – România - intrarea în comunitate a Nu reprezintă o achiziție intracomunitară de bunuri, ci un
bunurilor este realizată în import în România
România, iar importatorul este
cumpărătorul;
6 Franța România România - - fz. din Franța este înregistrat Nu reprezintă o achiziție intracomunitara, este tratată ca o
România în scopuri de TVA în achiziție internă
România;
7 SUA România Germania – - fz. din SUA este obligat să Reprezintă o achiziție intracomunitară de bunuri
România se înregistreze în scopuri de
TVA în Germania;
8 SUA România SUA – - importul este realizat în Reprezintă o achiziție intracomunitară de bunuri și este
306
Germania(import) Germania de către un prevăzută în instrucțiunile D. 390
- România comisionar vamal;
9 Franța România Franța – Spania - bunurile vor fi vândute în Nu reprezintă o achiziție intracomunitară în România, ci în
Spania, de la depozit; Spania unde beneficiarul are obligația sa se înregistreze în
scopuri de TVA
10 Franța România Transportul este - vânzarea realizată la poarta Aceasta operațiune reprezintă o achiziție intracomunitară, dar
realizat de fabricii trebuie să fie transmisă furnizorului copie după CMR, altfel
beneficiar furnizorul poate considera operațiunea impozabilă în statul
său membru.
11 Franța Franța Franța –România - bunurile utilizate în scopul Reprezintă un transfer asimilat unei achiziții intracomunitare
desfășurării activității proprii de bunuri în România
și care nu se vor întoarce
12 Franța România Franța – SUA - exportul este realizat în Nu reprezintă o achiziție intracomunitară, această operațiune
Franța este scutită conform directivei a șasea europeană a TVA
307
Exemplu: EX-WORKS, FURNIZOR FARA COD VALID

Societatea Nicomar, persoană juridică înregistrată normal în scopuri de TVA (lunar)
și în ROI realizează o achiziție intracomunitară de mărfuri din Austria de la o persoană
care nu comunică un cod valabil de TVA. Factura este emisă fără TVA în data de 3 martie
2016 în valoare de 5.000 euro, iar transportul este realizat de societatea din România(ex
works).
În acest caz achiziția intracomunitară s-a efectuat în condiția de livrare ex works,

adică responsabilitatea transportului de bunuri de pe teritoriul Austriei pe teritoriul
Romaniei este responsabilitatea societății din România.
Aceasta reprezintă o achiziție intracomunitară deoarece îndeplinește condițiile
stipulate la art. 273 alin. (1) din Codul Fiscal referitoare la transportul bunurilor dintr-un
stat membru în altul, iar beneficiarul din România furnizează un cod de TVA valabil.
În cazul unei achiziții intracomunitare nu este obligatorie condiția ca furnizorul sa
aibă un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA în sistemul VIES, deoarece persoana
obligată să dețină este beneficiarul. Locul acestei achiziții intracomunitare de bunuri este
în România potrivit art. 276, alin. 1, iar cumpărătorul Nicomar este obligat să aplice
regimul de taxare inversă deoarece operațiunea este impozabilă în România conform art.
268, alin. 3, lit. a) din Codul Fiscal.
Exigbilitatea taxei în cazul achizițiilor intracomunitare la fel ca și pentru livrări
intervine la data facturii dar nu mai târziu de 15 a lunii următoare celei în care intervine
faptul generator. În cazul nostru livrarea este realizată în aceiași lună cu data facturii prin
urmare taxa devine exigibilă la data facturii, adică în luna martie.
Cumpărătorul din România, persoană înregistrată în scopuri de TVA, datorează TVA
prin mecanismul taxării inverse care se înregistrează prin nota contabilă 4426 = 4427.
Cota aplicabilă este cea în vigoare pe teritoriul României pentru bunurile achiziționate și
este de 20% asupra bazei de impozitare. Echivalentul bazei de impozitare în lei se
determină la cursul valutar de la data emiterii facturii de către furnizorul din Austria.
În concluzie, pentru a considera operațiunea o achiziție intracomunitară de bunuri,
taxabilă în România nu este obligatoriu ca furnizorul din Germania să comunice un cod
valid de TVA. Regimul de taxare inversă este aplicabil de către orice persoană impozabilă
înregistrată în scopuri de TVA în România care realizează o astfel de operațiune
intracomunitară cu bunuri.
Această achiziție intracomunitară trebuie declarată atât în decontul de TVA la
rândurile 5 și 18, însă fără reportarea sumei și la rândul 5.1 și 18.1 deoarece furnizorul
nu comunică un cod valabil de TVA. Această operațiune se include și în declarația 390
doar în situația în care există suficiente indicii care să conducă la faptul că vânzătorul este
o persoană impozabilă.
371 = 401 22.497,5 lei

Mărfuri Furnziori
4426 = 4427 4.500 lei

308
Exemplu: BENEFICIARUL NU E IN ROI
Societatea Nicomar, persoană juridică înregistrată normal în scopuri de TVA
(lunar) și neînregistrată în ROI realizează o achiziție intracomunitară de mărfuri din
Italia. Furnizorul din Italia emite factura pe 6 martie 2016 în valoare de 5.000 euro + TVA
(22%) deoarece Nicomar nu are un cod valabil în VIES. Transportul este realizat de către
firma din Italia și este inclus în preț.
Această achiziție efectuată de către societatea din România cu toate că îndeplinește

condiția referitoare la tranportul bunurilor dintr-un stat membru în alt stat de la art. 273
alin. (1) din Codul Fiscal, nu îndeplinește cea de-a doua condiție și anume cea precizată la
art. 294, alin. 2, lit. a) referitoare la comunicarea de către beneficiar a unui cod valabil de
În aceste condiții, deoarece furnizorul din Italia nu primește de la beneficiarul din
România un cod valabil de TVA va considera operațiunea impozabilă în Italia și va emite
factura cu cota de TVA de 22%.
Societatea Nicomar fiind inscrisă normal în scopuri de TVA nu beneficiază de
plafonul de 10.000 euro referitor la achizițiile intracomunitare de bunuri. Potrivit art. 329,
alin. 1, lit. d) din Codul Fiscal beneficiarul din România este obligat să se înregistreze în
ROI pentru achiziţiile intracomunitare de bunuri taxabile care au locul în România.
În conformitate cu circulara nr. 81.544/2010 în situaţia în care furnizorul din alt stat
membru a emis factura cu TVA din statul în care se consideră că a avut loc livrarea,
aceasta va fi inclusă în baza de impozitare a TVA pentru achiziţia intracomunitară de
bunuri care are locul în România, prin urmare va fi o dublă impozitare a acestor bunuri.
Nicomar este înregistrat în scopuri de TVA conform art. 316 din Codul fiscal, astfel că
va avea obligaţia să depună decontul de TVA (formularul 300) prevăzut la art. 323 din
Codul fiscal, în care să înregistreze taxa pe valoarea adăugată aferentă achiziţiilor
intracomunitare de bunuri ca taxă colectată şi deductibilă şi să depună declaraţia
recapitulativă (formularul 390).
Baza impozabilă va fi 5.000 euro + 5.000 x 22% = 6.100 euro la care se aplică TVA în
cota de 20% prin mecansimul taxării inverse deoarece operațiunea este impozabilă în
România.
În contabilitate beneficiarului aceasta operațiune va fi înregistrată astfel:
371 = 401 27.525,03 lei
Mărfuri Furnizori
4426 = 4427 5.505 lei

Exemplu: BUNURI LIVRATE, FACTURA ULTERIOR

Societatea Nicomar, persoană juridică română înregistrată normal în scopuri de
TVA (lunar) și înregistrată în ROI realizează o achiziție intracomunitară de mărfuri în
valoare de 8.000 euro din Germania care au fost recepționate în data de 26 februarie
2016, iar factura a fost emisă pe 10 martie 2016. Transportul a fost realizat de către firma
din Germani și este inclus în prețul de vânzare.
Societatea Nicomar la recepția mărfii potrivit prevederilor OMFP 3512/2008 privind

documentele financiar-contabile va întocmi NIR-ul ca document care servește ca
309
document justificativ pentru intrarea efectivă în unitate a mărfii.
Această operațiune este o achiziție intracomunitară deoarece se îndeplinesc
cumulativ cele două condiții:
 transportul bunurilor este realizat dintr-un stat membru în alt stat membru;
 cumpărătorul comunică furnizorului un cod valabil de TVA;
La recepția mărfurilor se va face următoarea înregistrare contabilă:
371 = 408 36.138,40 lei
Mărfuri Furnizori – facturi
nesosite
Exigibilitatea taxei pentru achiziția intracomunitară intervine la data facturii, însă

nu mai târziu de 15 a lunii următoare celei în care a luat naștere faptul generator. În cazul
nostru exigibilitatea intervine în luna martie, atunci când s-a emis factura. Dacă factura nu
se emitea până pe 15 a lunii, cumpărătorul era obligat să emită o autofactură deoarece
faptul generator adică livrarea mărfii a fost efectuată în luna februarie.
Pe data de 10 martie societatea va înregistra taxarea inversă:
4426 = 4427 7.227,68 lei

408 = % 36.138,40
lei
Furnizori – facturi nesosite 401 35.944,80
Furnizori lei
765 193,60 lei
Venituri din diferente
de curs
Exemplu: RECEPTIE ULTERIOARA FACTURII

Societatea Nicomar, persoană juridică română înregistrată normal în scopuri de TVA
(lunar) și înregistrată în ROI realizează o achiziție intracomunitară de mărfuri în valoare
de 8.000 euro din Germania care au fost recepționate în data de 10 martie 2016, iar
factura a fost emisă pe 26 februarie 2016. Transportul a fost realizat de către firma din
România.
În acest caz din momentul în care marfa a fost predată de către vânzătorul din
Germania automat se transferă și riscurile și beneficiile aferente, astfel că din punct de
vedere juridic cumpărătorul intră în posesia bunurilor la locul stabilit de comun acord în
care acestea au fost predate.
În contabilitate, conform OMFP 1802/2014, înregistrarea în contabilitate a intrării
stocurilor se efectuează la data transferului riscurilor și beneficiilor, deoarece din punct
de vedere juridic beneficiarul a făcut recepția mărfii odată cu preluarea acesteia de la
furnizor, chiar dacă aceasta se face prin intermediul unui transportator.
De asemenea, trebuie reflectate distinct acele stocuri cumpărate, pentru care s-au
transferat riscurile și beneficiile aferente, dar care sunt în curs de aprovizionare.
Această tranzacție reprezintă o achiziție intracomunitară conform art. 273 alin. 1
din Codul Fiscal deoarece bunurile sunt transferate dintr-un stat membru în alt stat, iar
beneficiarul comunică un cod valabil de TVA. Această achiziție de bunuri este impozabilă
310
în România prin mecanismul taxării inverse.
Exigibilitatea taxei pentru această achiziție intervine la data facturii, adică în luna
februarie și beneficiarul are obligația să includă această tranzacție în decontul de TVA și în
declarația recapitulativă cu simbolul A.
Din punct de vedere contabil se vor realiza următoarele note contabile:
 Înregistrare mărfurilor în curs de aprovizionare la data din factură –
26.02.2016:
327 = 401 36.138,40 lei
Mărfuri în curs de Furnizori
aprovizionare
4426 = 4427 7.227,68 lei

 Pe data de 10 martie 2016 se recepționează marfa transportată:

371 = 327 36.138,40 lei
Marfuri Marfuri în curs de
aprovizionare
Nu se va înregistra nicio diferență de curs valutar la transferul mărfurilor în curs de

aprovizionare la mărfuri deoarece cursul valutar utilizat la înregistrarea în contabilitate
este cursul de la data recepției bunurilor (din punct de vedere juridic), iar NIR-ul intocmit
la recepția efectivă în România este doar un document prevăzut OMFP 3512/2008.
Exemplu: BUNURI SOSITE DIN ALTA TARA FARA FACTURA

și înregistrată în ROI realizează o achiziție intracomunitară de utilaje în valoare de 10.000
euro de la o societate din Belgia. Această livrare este realizată în luna februarie iar până în
15 martie nu se emite nicio factură. Mărfurile sunt efectiv livrate din Italia și transportate
în România de către un transportator la comanda societății din Belgia. Aceste utilaje nu
necesită montajul în România.
În această speță aspectul definitoriu îl constituie faptul că transportul fizic al acestor

bunuri se realizează între Italia și România, pornind de la prezumția că acestea se află în
mod legal pe teritoriul Italiei.
Pentru societatea din România aceasta reprezintă o achiziție intracomunitară de
bunuri, deoarece transportul este realizat între Italia și România, iar România este statul
unde se finalizează transportul, prin urmare aici se realizează și achiziția intracomunitară.
În acest caz este foarte important să existe documentele justificativ privind
transportul și mai exact să fie completat locul de încărcare și cel de descărcare al
bunurilor și de asemenea următoarele acte conform art. 10 din O.M.F.P. 2222/2006 cu
modificările și completările ulterioare:
 factura completată cu informațiile reglementate prin art. 319 alin. (20) din
Codul fiscal;
 documentul care atestă că bunurile au fost transportate din Italia în România;
 după caz, orice alt document care atestă că bunurile sunt expediate sau
transportate din Italia într-un stat membru: contractul/comanda de
cumpărare, documentul de asigurare.
311
Societatea Nicomar are obligația plății TVA în România prin mecanismul taxării
inverse (4426 = 4427) deoarece operațiunea este impozabilă aici. Această operațiune
trebuie evidențiată în decontul de TVA atât ca taxă deductibilă, cât și ca taxa colectată.
Exigibilitatea taxei intervine în data de 15 a lunii următoare conform art. 281, alin. 2
din Codul Fiscal deoarece furnizorul din Belgia nu a emis nicio factură până la termenul
limită. Societatea Nicomar va include această achiziție atât în decontul TVA cât și în
declarația recapitulativă aferentă lunii martie.
Această achiziție se include în declarația recapitulativă cu toate ca furnizorul nu
deține un cod valabil de TVA. Acest lucru este posibil, dar și obligatoriu și este precizat în
instrucțiunile de completare a declarației recapitulative 390. Pentru a include această
achiziție în declarație se va trece numele furnizorului, la țară se va trece Italia, codul de
TVA nu se va completa și valoarea achiziției determinată la cursul din data facturii.
Atenție! Societatea din Belgia din moment ce deține aceste mărfuri în Italia
achizționate prin import sau achiziție intracomunitare are obligația de a se înregistra în
scopuri de TVA în Italia, însă aceasta nu induce obligații fiscale societății din România.
Exemplu:
și înregistrată în ROI realizează o achiziție de utilaje în valoare de 10.000 euro de la o
firmă din Elveția. Pentru această livrare societatea din Elveția emite o factură în data de 2
aprilie 2016. Aceste utilaje au fost importate pe teritoriul UE în Italia și apoi au fost
tranportate pe cale maritimă către România de către casa de expediții.
Aceasta operațiune constituie pentru firma din România o achiziție intracomunitară

de bunuri deoarece bunurile sunt tranportate din Italia în România conform art. 275, alin.
1, lit. a) care precizează că locul livrării realizate de către importator şi locul oricărei
livrări ulterioare se consideră în statul membru de import al bunurilor, iar bunurile se
consideră a fi transportate sau expediate din statul membru de import.
Potrivit prevederilor similare din legislația din Italia de la art. 293 „Scutiri pentru
importuri de bunuri și pentru achiziții intracomunitare” alin. (1) lit. l) din Codul fiscal nu
se datoreaza TVA în situația în care bunurile importate în Italia sunt expediate direct de pe
teritoriul Italiei pe teritoriul României dacă aceasta constituie o livrare scutită.
Această achiziție trebuie evidențiată în jurnalele de TVA și trebuie raportată în
decontul de TVA la rândul 5 - achiziții intracomunitare de bunuri pentru
care cumpărătorul este obligat la plată TVA și la rândul 18 - achiziții intracomunitare de
bunuri pentru care cumpărătorul este obligat la plată TVA, dar fără a reporta suma la
rândul 5.1 și 18.1 deoarece furnizorul nu deține un cod valabil de TVA din Italia.
Operațiunea se include și în declarația recapitulativă 390 în care se vor înscrie
următoarele informații:
 țara – Italia;
 denumirea operatorului – se va trece denumirea furnizorului din Elveția;
 cod operator intracomunitar – codul de TVA din Italia al Casei de Expediție;
 tipul operațiunii – se va trece simbolul A;
 baza de impozitare calculată la cursul BNR valabil la data facturii, atunci când
intervine exigibilitatea TVA pentru această operațiune.
312
Din punct de vedere contabil se vor realiza următoarele note contabile:
 Înregistrare achiziție de utilaje la data din factură – 02.04.2014:
213 = 401 44.629,00 lei
Instalații tehnice Furnizori
4426 = 4427 8.925,80 lei

Exemplu:
Societatea Nicomar, persoană juridică înregistrată normal în scopuri de TVA
(trimestrial) și înregistrată în ROI realizează o achiziție de utilaje în valoare de 8.000 euro
(cursul 4,5 lei) de la o societate din Germania. Transportul a fost realizat de un
transportator care a transmis societății copie după CMR. Societatea nu a realizat în anul
2015 și nici până în prezent nicio achiziție intracomunitară de bunuri. Presupunem două
situații posibile:
a) factura este emisă în luna aprilie;
b) factura este emisă în luna mai;
Care este tratamentul fiscal?
Operațiunea realizată de către societatea Nicomar reprezintă o achiziție

intracomunitară de bunuri conform art. 276 alin. (1) din Codul Fiscal deoarece beneficirul
furnizeaza un cod valabil de TVA și bunurile au fost transporte din Germania în România
conform documentului justificativ (CMR).
În primul caz deoarece factura este emisă în luna aprilie, prin urmare exigibilitatea
intervine în aceeași lună astfel ca potrivit art. 322 alin. 7 lit. a) din Codul Fiscal societatea
trebuie să-și modifice perioada fiscală de la trimestru la lună începând cu prima luna a
trimestrului, adică luna aprilie. Societatea are obligația să depună în termen de 5 zile
lucrătoare de la finele lunii în care intervine exigibilitatea achiziției intracomunitare care
generează această obligație, adică 7 mai, declarația 092 - Declaraţie de menţiuni privind
schimbarea perioadei fiscale pentru persoanele impozabile înregistrate în scopuri de TVA
care utilizează trimestrul calendaristic ca perioadă fiscală şi care efectuează o achiziţie
intracomunitară taxabilă în România (OPANAF 1165/2009).
În cel de-al doilea caz deoarece factura este emisă în luna mai, adică a doua lună din
trimestru, exigibilitatea intervine în această lună iar societatea are obligația să-și modifice
vectorul fiscal și anume perioada fiscal din punct de vedere al TVA de la trimestru la lună
începând cu luna iunie. Pentru lunile aprilie și mai societatea trebuie să depună decontul
de taxă aferent conform 323 alin. (1).
Societatea Nicomar este obligată ca cel puțin în anul 2016 și anul 2017 să utilizeze ca
perioadă fiscală luna în condițiile în care nu mai realizează în anul următor nicio achiziție
intracomunitară de bunuri sau nu depășește plafonul cifrei de afaceri de 100.000 euro.
Nicomar are obligația să includă această operațiune în declarația recapitulativă
aferentă lunii în care intervine exigibilitatea taxei cu codul A pentru luna aprilie sau mai în
funcție de data în care se emite factura. Această declarație se depune doar în lunile în care
societatea deruleaza operațiuni intracomunitare care se includ în declarație conform
OPANAF 3162/2011.
313
2.3. Transferuri și nontransferuri
Potrivit art 270 alin. (10) și (11) din Codul fiscal, transferul reprezintă o
operaţiune asimilată unei livrări intracomunitare cu plată care presupune
expedierea sau transportul oricăror bunuri mobile aparţinând activităţii sale
economice din România într-un alt stat membru, cu excepţia nontransferurilor. În
cazul transferurilor de bunuri este obligatoriu să fie respectate toate condiţiile şi
regulile aferente livrărilor intracomunitare, inclusiv cele referitoare la scutirea de
taxă.
Ceea ce caracterizează această operațiune este faptul că dreptul de
proprietate asupra bunurilor nu se transferă la altă persoană ci doar se transferă
bunurile aceleiași persoane dintr-un stat membru în altul. Persoana
impozabilă va declara transferul atât în statul membru de unde începe transportul
bunurilor ca o livrare intracomunitară şi concomitent ca o achiziţia
intracomunitară asimilată în statul membru în care aceasta are loc.
Pentru exemplificarea tipurilor de transferuri în normele metodologice sunt
enumerate următoarele:
 transportul în alt stat membru de bunuri importate în România, efectuat de
persoana care a realizat importul, în lipsa unei tranzacţii în momentul
expedierii;
 transportul/expedierea de bunuri mobile corporale din România în alt stat
membru în vederea constituirii unui stoc care urmează a fi vândut în
respectivul stat membru;
 transportul de bunuri în alt stat membru în vederea încorporării într-un bun
mobil sau imobil în respectivul stat membru în situaţia în care persoana
respectivă prestează servicii în respectivul stat membru;
 transportul/expedierea unui bun mobil corporal din România în alt stat în
vederea reparării şi care, ulterior, nu se mai întoarce în România, situaţie în
care nontransferul iniţial devine transfer.
În cazul transferului de bunuri, persoana care își transportă bunurile în alt
stat membru va trebui să fie înregistrată în scopuri de TVA în celălalt stat membru
pentru a aplica scutirea de TVA, iar pentru justificarea scutirii va trebui sa emită o
autofactura care va conține ambele coduri de TVA din cele două state membre.
La transferul intracomunitar de bunuri deoarece este asimilat cu o achiziție
sau o livrare de bunuri în funcție de persoana impozabilă(primește sau transferă)
există obligativitatea raportării tranzacției în Decontul de TVA 300 și în Declaraţia
recapitulativă privind livrările/achiziţiile/prestările intracomunitare 390 aferentă
perioadei în care taxa aferentă devine exigibilă.
Nontransferul este definit la art. 270 alin. (12) din Codul Fiscal ca
reprezentând expedierea sau transportul unui bun din România în alt stat membru,
de persoana impozabilă sau de altă persoană în contul său, pentru a fi utilizat în
scopul uneia din următoarele operaţiuni:
a) livrarea bunului pe teritoriul unui stat membru ca o vânzare la distanţă;
b) livrarea bunului pe teritoriul unui stat membru care presupune instalare sau
asamblare, efectuate de către furnizor sau în numele acestuia;
c) livrarea bunului la bordul navelor, aeronavelor sau trenurilor, pe parcursul
transportului de persoane efectuat în teritoriul Comunităţii;
314
d) livrarea bunului respectiv, realizată de persoana impozabilă, în condiţiile
prevăzute la art 294 alin. (2) cu privire la livrările intracomunitare scutite, la
art. 294 alin. (1) lit. a) şi b) cu privire la scutirile pentru livrările la export şi cu
privire la scutirile pentru livrările destinate navelor, aeronavelor, misiunilor
diplomatice şi oficiilor consulare, precum şi organizaţiilor internaţionale şi
forţelor NATO;
e) livrarea de gaz, electricitate, energie termica sau agent frigorific printr-un
sistem sau retele situate pe teritoriul Comunităţii;
f) prestarea de servicii în beneficiul persoanei impozabile, care implică
evaluarea sau lucrări asupra bunurilor mobile corporale efectuate în statul
membru în care se termină transportul bunului, cu condiția ca bunurile, după
prelucrare, să fie reexpediate persoanei impozabile din România de la care
fuseseră transportate inițial;
g) utilizarea temporară a bunului respectiv pe teritoriul statului membru de
destinaţie a bunului expediat sau transportat, în scopul prestării de servicii în
statul membru de destinaţie, de către persoana impozabilă stabilită în
România;
h) utilizarea temporară a bunului respectiv, pentru o perioadă care nu depăşeşte
24 de luni, pe teritoriul unui alt stat membru, în condiţiile în care importul
aceluiaşi bun dintr-un stat terţ, în vederea utilizării temporare, ar beneficia de
regimul vamal de admitere temporară cu scutire integrală de drepturi de
import.
În cazul nontransferurilor prevăzute la lit. a) – e) nu există obligativitatea de a

declara bunurile în registrul de nontransferuri. Conform prevederilor legale3 este
obligatoriu pentru operațiunile prevăzute la art. 270 alin. (12) lit. f) – h) din Codul
Fiscal să se întocmească Registrul nontransferurilor de bunuri. Trebuie de
precizat că în cazurile prevăzute la art. 270 alin. (12) lit. f) – h) nu are loc o
tranzacție, iar bunurile rămân în proprietatea persoanei care a transportat marfa.
Potrivit reglementărilor fiscale atunci când se prestează un serviciu asupra
unor bunuri provenite dintr-un stat membru și care apoi sunt expediate înapoi
conform lit. f) trebuie să se întocmească un Registrul pentru bunurile corporale
primite. Persoana impozabilă din România trebuie sa țină un registru al bunurilor
primite, în care trebuie înscrise atât intrările de bunuri în România, cât și
returnarea acestora în celălalt Stat Membru, incluzând și o referire la factura
aferentă serviciului prestat.
În cazul nontransferurilor dacă una din condiţiile de încadrare prevăzute mai
sus nu mai este valabilă, expedierea sau transportul bunului respectiv este
considerată ca un transfer din România în alt stat membru, iar operațiunea este
asimilată unei livrări intracomunitare cu toate consecințele ce decurg din aceasta.
În acest caz, transferul se consideră efectuat în momentul în care condiţia nu mai
este îndeplinită.
3Reglementate prin prevederile pct. 79 alin. (1) lit. f) din Normele metodologice date în aplicarea Titlului VI
din Codul Fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările și completările ulterioare.
315
Ca document justificativ vom avea pentru nontrasferuri - avizul de insoțire a
mărfii, iar în cazul unui transfer se va întocmi avizul de insoțire a mărfii, dar și
autofactura care va sta la baza înregistrării în jurnalul de vânzări și cumpărări.
Nontransferurile nu se includ în Decontul de TVA 300 și în Declaraţia
recapitulativă privind livrările/achiziţiile/prestările intracomunitare 390 deoarece
nu reprezintă o livrare/achiziție intracomunitară.
Un aspect important care trebuie avut în vedere ca o paralelă între transfer și
nontransfer este cel referitor la faptul că la închiderea operațiunii de nontransfer
nu se emite nicio factură și nu se va recunoaște niciun venit, pe când la transfer vor
fi generate venituri din această operațiune.
Exemplu:
Societatea Margest, persoană juridică română înregistrată normal în scopuri de
TVA (lunar) și înregistrată în ROI primește pentru a prelucra materii prime din care
trebuie să confecționeze îmbrăcăminte. Materia primă provine de la o societate din Italia
(cod valabil de TVA) și este tranportată din Italia în România. Costumele obținute în urma
prelucrării sunt transportate în Italia, iar societatea din România emite o factură la
sfârșitul lucrării în care menționează valoarea serviciului prestat conform prevederilor
contractuale.
Această operațiune din punctul de vedere al societății din România reprezintă un

non-transfer prevăzut la art. 270 alin. (12), lit. f) din Codul Fiscal. Non-transferul nu
presupune un schimb al dreptului de proprietate, ci doar o prelucrare a bunurilor care
sunt expediate dintr-un stat membru în altul și care după prelucrare sunt trimise înapoi în
statul de origine a bunurilor.
Societatea Margest are obligația din punct de vedere al documentelor sa întocmească
un Registrul pentru bunurile corporale primite. Acest registru este obligatoriu și în el
trebuie să fie evidențiate atât intrarea cât și restituirea bunurilor.
Societatea nu are obligația să se înregistreze în ROI pentru nontransfer, însă dacă
prestează un serviciu aferent este obligată conform art. 329 din Codul Fiscal să se
înregistreze.
Materiile prime trebuie evidențiate din punct de vedere contabil în debitul contului
extrabilanțier 8032 – “Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare”.
Concomitent cu transformarea materiei prime în articole vestimentare se va credita
contul, astfel că la terminarea prestării serviciului soldul contului va fi 0.
Nontransferul materiilor prime din Italia în România trebuie să se realizeze pe baza
avizului de însoțire și nu a facturii deoarece nu reprezintă un transfer al dreptului de
proprietate.
Din punct de vedere al declarațiilor, această tranzacție nu trebuie inclusă în decontul
de TVA și nici nu trebuie raportată în declarația recapitulativă 390 VIES, însă dacă
societatea din România depune raportări lunare la INTRASTAT va include această
operațiune deoarece în acest caz se urmărește transportul bunurilor dintr-un stat
membru în altul.
În cazul în care aceste bunuri nu se întorc în țara de proveniență, ci se vând în
România, societatea din Italia va emite o autofactură, iar această operațiune va reprezenta
un transfer pentru care este obligată sa se înregistreze în scopuri de TVA în România
conform art. 316, alin. 5 din Codul Fiscal și să declare operațiunea în decontul de TVA și în
declarația recapitulativă.
316
Exemplu:
Societatea Margest, persoană juridică română înregistrată normal în scopuri de
TVA (lunar) și înregistrată în ROI transportă o parte din bunurile sale în Germania într-un
depozit, pentru ca ulterior sa le vândă către clienți persoane juridice sau fizice.
Care este tratamentul fiscal și contabil?
Potrivit art. 270, alin. (11) din Codul Fiscal expedierea sau transportul oricăror
bunuri mobile corporale din România către alt stat membru, de persoana impozabilă sau
de altă persoană în contul său, pentru a fi utilizate în scopul desfăşurării activităţii sale
economice reprezintă un transfer. Conform prevederilor aceluiași articol, transferul de
bunuri aparţinând activităţii economice din România într-un alt stat membru este asimilat
unei livrări intracomunitare.
În acest caz, la fel ca și pentru o livrare intracomunitară este obligatoriu să fie
respectate toate condițiile și regulile prevăzute în Codul Fiscal, inclusiv cele referitoare la
scutirea de TVA și anume:
 transportul bunurilor să se realizeze dintr-un stat membru în altul;
 cumpărătorul să comunice un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA.
În cazul transferului deoarece cumpărătorul și vânzătorul este aceiași persoană,
este obligatoriu ca înainte de realizarea acestei operațiuni persoana impozabilă să se
înregistreze în scopuri de TVA și în statul membru de destinație al bunurilor pentru a
putea beneficia de scutirea de TVA.
Conform prevederilor de la art. 319, persoana impozabilă trebuie să emită o
autofactură pentru fiecare transfer realizat în alt stat membru, dacă acesta este realizat
conform condițiilor de la art. 270 din Codul Fiscal.
În cazul transferurilor de bunuri persoana obligată sa se înregistreze în scopuri de
TVA în statul membru de destinație a bunurilor poate să opteze pentru două variante:
 să se înregistreze direct în scopuri de TVA;
 să opteze pentru un reprezentant fiscal(dacă nu are un punct de lucru).
Această operațiune deoarece este asimilată cu o livrare intracomunitară trebuie
inclusă în decontul de TVA și în declarația recapitulativă aferentă lunii în care taxa devine
exigibilă, adică luna în care se emite autofactura dar nu mai târziu de 15 a lunii următoare
celei în care intervine exigibilitate. Transferul trebuie inclus și în declarația Intrastat
atunci când proprietarul are această obligație ca urmare a depășirii plafonului prevăzut de
legislația în vigoare.
Din punct de vedere contabil această operațiune generează un venit impozabil în
România și concomitent trebuie ca aceste bunuri să fie descărcate din gestiune la cost de
achiziție sau producție. De cele mai multe ori acest transfer se realizează la costul
bunurilor deoarece această tranzacție nu este o vânzare propriu-zisă.
2.4. Vânzările la distanță
Vânzarea la distanţă reprezintă conform art. 266 din Codul Fiscal o livrare
de bunuri care sunt expediate sau transportate dintr-un stat membru în alt stat
membru de către furnizor sau de altă persoană în numele acestuia către un
cumpărător:
 persoană impozabilă sau persoană juridică neimpozabilă, care beneficiază de
derogarea prevăzută la art. 268 alin. (4) (10.000 euro) din Codul Fiscal;
 orice altă persoană neimpozabilă în anumite condiții( inclusiv persoanele
fizice);
317
În cazul vânzărilor la distanță este foarte important de cuantificat4 valoarea
vânzărilor realizate într-un an calendaristic către clienți din alte state membre ale
Uniunii Europene care nu furnizează un cod valabil de TVA pentru ca operațiunea
să fie scutită cu drept de deducere.
O vânzare la distanță are loc în statul membru în care se încheie
transportul bunului dacă se îndeplinește cel puțin una din condiții:
 valoarea totală a vânzărilor la distanţă al căror transport sau expediere într-
un stat din UE realizat de către un furnizor, în anul calendaristic în care are
loc o anumită vânzare la distanţă, inclusiv valoarea respectivei vânzări la
distanţă, sau în anul calendaristic precedent, depăşeşte plafonul pentru
vânzări la distanţă stabilit de fiecare țară în parte; sau
 furnizorul a optat în statul membru din care se transportă bunurile pentru
considerarea vânzărilor sale la distanţă, care presupun transportul bunurilor
din acel stat membru în statul membru de destinație a bunurilor, ca având
loc în statul membru de destinație.
Practic, la depășirea plafonului de vânzări la distanță sau în caz de opțiune,
furnizorul este obligat să se înregistreze în scopuri de TVA în statul membru
de destinație a bunurilor.
Plafonul pentru vânzări la distanță este stabilit de fiecare stat membru în
parte și este cuprins între 35.000 euro și 100.000 euro. În România plafonul pentru
vânzările la distanță este de 35.000 euro la cursul BNR de la data aderării, adică
118.000 lei.
Plafoanele statelor membre pentru vânzări la distanță 5
Plafon pentru vânzări la distanță
Stat membru Moneda națională Echivalent în Euro
Belgia 35 000 Euro
Republica Cehă 35 000
Danemarca 280 000 DKK 37 528
Germania 100 000 Euro
Estonia 550 000 EEK 35 151
Irlanda 35 000 Euro
Grecia 35 000 Euro
Spania 35 000 Euro
Franța 100 000 Euro
Italia 27 889 Euro
Cipru 20 000 CY POUNDS 34 220
Letonia 24 000 LVL 36 952
Lituania 125 000 LTL 36 207
Luxembourg 100 000 Euro
Ungaria 35 000
4TVA național vs intracomunitar, Cazuri și necazuri, Dragoș Pătroi, Florin Cuciureanu, Adrian Benta, Editura
C.H. Beck, pag. 40;
5Ministerul Finantelor Publice, 22.04.2014.

http://discutii.mfinante.ro/static/10/Mfp/infotva/tabel_plafon_vz_distanta.htm
318
Malta 35 000
Olanda 100 000 Euro
Austria 100 000 Euro
Polonia 35 000
Portugalia 35 000 Euro
România 35 000
Slovenia 35 000 Euro
Slovacia 35 000
Finlanda 35 000 Euro
Suedia 320 000 SEK 35 809
Regatul Unit 70 000 GBP 109 598
În funcție de plafonul pentru vânzări la distanță stabilim locul livrarii, astfel

dacă valoarea livrărilor este sub acest plafon într-un an calendaristic atunci locul
livrării rămâne în statul membru de origine (locul unde începe transportul), dacă
se depășește acest plafon locul acestora este în statul membru în care se încheie
transportul.
Trebuie menționat că normele metodologice precizează că dacă într-un an se
depășește plafonul pentru vânzări la distanță atunci vânzările la distanţă efectuate
de furnizor pe perioada rămasă din anul calendaristic în care s-a depăşit plafonul şi
pentru anul calendaristic următor vor avea loc în statul membru de destinație a
bunurilor.
Atunci când se depășește plafonul, furnizorul este obligat conform
prevederilor Codului Fiscal să plătească TVA în statul membru de destinație a
bunurilor pentru fracțiunea din anul curent și pentru anul următor.
În plafonul pentru vânzări la distanță se includ:
a) valoarea tuturor vânzărilor la distanţă efectuate de un furnizor dintr-un
anumit stat membru în România, inclusiv valoarea vânzărilor de bunuri care
au fost livrate dintr-un teritoriu terţ şi care sunt considerate că au fost livrate
în România din statul membru de import, în conformitate cu prevederile art.
275 alin. (8) din Codul fiscal;
b) valoarea vânzării la distanţă ce conduce la depăşirea plafonului.
La calculul plafonului nu se iau în considerare:
a) valoarea vânzărilor la distanţă de bunuri accizabile (sunt supuse TVA în statul
membru de destinație);
b) valoarea oricărei livrări intracomunitare de mijloace de transport noi (sunt
supuse TVA în statul membru de destinație);
c) valoarea oricărei livrări de bunuri cu instalare executată de furnizor sau în
numele acestuia (sunt supuse TVA în statul membru în care are loc
instalarea);
d) valoarea oricărei livrări efectuate de furnizor în statul membru de plecare în
cadrul tranzacţiei supuse regimului special al marjei profitului pentru bunuri
second-hand, opere de artă, obiecte de colecţie şi antichităţi;
e) valoarea oricărei livrări de gaz, de energie electrică, de energie termică sau
agent frigorific;
319
Furnizorul unei livrări la distanță poate opta în statul membru în care este
stabilit să schimbe locul livrării din statul său de rezidență în statul de destinație a
bunurilor dacă consideră că va depăși în viitor acest plafon sau dacă este mai
avantajos sistemul de impozitare din celălalt stat membru. În acest caz persoana
obligată la plata taxei este furnizorul, pentru aceasta el trebuie să se înregistreze în
scopuri de TVA în statul membru de destinație a bunurilor livrate înainte de a
efectua prima livrare și ulterior exprimării opțiunii. Opțiunea este valabilă pentru
anul în care se optează și pentru următorii doi ani calendaristici.
Furnizorii au următoarele obligații:
a) dacă depășesc plafonul - trebuie să comunice printr-o scrisoare
recomandată transmisă către organul fiscal competent, în termen de 30 de zile
de la data înregistrării în scopuri de TVA în alt stat membru (direct sau prin
reprezentant fiscal), locul acestor livrări nemaifiind în România, ci în statul
membru în care s-a depăşit plafonul.
b) dacă optează - opţiunea se comunică printr-o scrisoare recomandată
transmisă către organul fiscal competent şi se exercită de la data trimiterii
scrisorii recomandate, rămânând valabilă până la data de 31 decembrie a celui
de-al doilea an calendaristic următor celui în care furnizorul şi-a exercitat
opţiunea.
Este important de precizat că regimul privind vânzările la distanță aplicat de
o persoană impozabilă poate să difere de la o țară membră la alta în funcție de
livrările realizate, dar și de opțiunea acestuia, astfel că nu este obligat să aplice
același tratament pentru toate livrările realizate în statele membre ale UE.
320
Valoarea
Furnizor Beneficiar vânzărilor la Explicație
distanță
Furnizorul din UE nu optează pentru plata TVA în România
Operațiunea este o livrare de bunuri intracomunitară, locul livrării
Sub plafonul de este în statul membru de unde începe transportul potrivit
35.000 euro prevederilor art. 275 alin. (1) lit. a) din Codul Fiscal. Furnizorul va
emite factura cu TVA din statul membru de care aparține deoarece
beneficiarul nu i-a comunicat un cod de TVA valabil.
Persoană fizică Operațiunea este o vânzare la distanță ( în statul membru de plecare
Persoana impozabilă Peste plafonul operațiunea este un non-transfer). În această situație, locul livrării
stabilită într-un stat de 35.000 euro este în România, adică locul unde se încheie transportul. Persoana
membru UE, altul decât obligată la plată TVA este furnizorul bunurilor, care are obligația de
România care livrează a se înregistra în scopuri de TVA înainte ca valoarea livrării
bunuri în România realizate să depășească plafonul pentru vânzări la distanță.
către: Operațiunea se află în sfera de aplicare a TVA și reprezintă o livrare
Sub plafonul de intracomunitară. Locul acestei livrări este în statul membru de
35.000 euro plecare a bunurilor, operațiunea nu este scutită de TVA și trebuie sa
O întreprindere mică ce nu se întocmească o factura de livrare care trebuie sa aibă menționată
a depășit plafonul de cota de TVA din statul membru de plecare.
10.000 euro (34.000lei) Beneficiarul din România este o întreprindere mică care nu
depășește plafonul pentru achiziții stabilit în România și nici nu a
optat pentru taxare acestora în România conform art. 317 din Codul
Peste plafonul Fiscal. În acest caz operațiunea este un non-transfer în statul
de 35.000 euro membru de plecare a bunului, iar locul livrării este în România,
acolo unde se încheie transportul. Pentru această vânzare la
distanță, furnizorul este persoana obligată la plată taxei și trebuie să
se înregistreze în scopuri de TVA în România fie direct, fie prin
intermediul unui reprezentant fiscal.
321
O întreprindere mică ce a Operațiunea reprezintă o livrare intracomunitară pentru furnizor,
depășit plafonul de 10.000 Indiferent de însă aceasta este scutită de TVA în statul membru de plecare a
euro (34.000lei) sau este plafon bunurilor, deoarece clientul este obligat să comunice un cod valabil
înregistrată conform art. de TVA din România deoarece depășește plafonul de 10.000 privind
317 din CF achizițiile intracomunitare
Furnizorul din UE optează pentru plată TVA în România
Persoana impozabilă Orice persoană fizică sau Această operațiune este o vânzare la distanță, iar locul este în
stabilită într-un stat întreprindere mică (să nu România deoarece s-a optat astfel indiferent că depășește sau nu
membru UE, altul decât depășească plafonul de Indiferent de plafonul. Persoana obligată la plată taxei este furnizorul din alt stat
România care livrează 10.000 euro și să nu plafon membru, care trebuie să se înregistreze în România în scopuri de
bunuri în România furnizeze codul de TVA cf TVA, conform art. 316 din Codul fiscal, înainte de prima livrare
art. 317) care va fi realizată ulterior exprimării opţiunii. Înregistrarea ca
urmare a opţiunii rămâne valabilă până la data de 31 decembrie a
celui de-al doilea an calendaristic următor celui în care furnizorul
şi-a exercitat opţiunea.
Furnizorul din România nu optează pentru plată TVA în alt stat din UE
Locul livrării se consideră în România deoarece beneficiarul nu îi

Persoana impozabilă comunică furnizorului un cod de înregistrare în scopuri de TVA,
din România care Sub plafon atribuit de statul membru în care se încheie transportul sau
livrează bunuri în alte expedierea. Furnizorul din România va emite factura cu TVA
state membre ale UE Persoană fizică deoarece beneficiarul nu i-a comunicat un cod de înregistrare în
catre: scopuri de TVA valabil, chiar dacă transportul se realizează din
România în alt stat membru.
Peste plafon În această situație, locul livrării este în statul membru, adică locul
unde se încheie transportul. Persoana obligată la plată TVA este
furnizorul bunurilor, care are obligația de a se înregistra în scopuri
de TVA direct sau prin reprezentant fiscal înainte ca valoarea
livrării realizate să depășească plafonul pentru vânzări la distanță.
322
Sub plafonul Locul acestei livrări este în România, locul de plecare a bunurilor,
operațiunea este impozabile din punct de vedere al TVA în
O întreprindere mică ce nu România și trebuie să se întocmească o factură de livrare care
a depășit plafonul pentru trebuie sa aibă menționată cota de TVA.
achiziții intracomunitare În acest caz operațiunea este un non-transfer în România, iar locul
livrării este în statul membru în care se încheie transportul
Peste plafon bunurilor. Pentru această vânzare la distanță, furnizorul din
România este persoana obligată la plată taxei și trebuie sa se
înregistreze în scopuri de TVA în celălalt stat membru fie direct, fie
prin intermediul unui reprezentant fiscal și va depune un decont de
TVA doar pentru operațiunile realizate cu respectivul cod de TVA
în formatul din acel stat.
O întreprindere mică ce a Această operațiune reprezintă o livrare intracomunitară și conform
depășit plafonul pentru Indiferent de prevederilor de la art. 294, alin. (2), lit. a) din Codul Fiscal este
achiziții intracomunitare plafon scutită cu drept de deducere deoarece beneficiarul furnizează un
sau are cod de TVA pentru cod valabil de TVA și bunurile sunt transportate dintr-un stat
aceste operațiuni membru în altul.
Furnizorul din România optează pentru plată TVA în statul membru
Persoana impozabilă Operațiune este o vânzare la distanță, iar locul este în statul
din România care Orice persoană fizică sau Indiferent de membru în care se încheie transportul bunurilor deoarece s-a optat
livrează bunuri în alt întreprindere mica plafon astfel indiferent că depășește sau nu plafonul. Persoana obligată la
stat membru UE plata taxei este furnizorul din România care are obligația să se
înregistreze în scopuri de TVA înainte de realizarea operațiunii și
trebuie să aplice și în următorii doi ani calendaristici această
opțiune.
323
Exemplu:
Societatea Margest, persoană juridică română înregistrată normal în scopuri de TVA
(lunar) și înregistrată în ROI are ca obiect de activitate confecționarea și vânzarea de
articole vestimentare. În anul 2016 (anul inființării) aceasta a realizat următoarele vânzări
către state din UE:
 60.000 euro – vânzări către persoane fizice din Franța;
 90.000 euro – vânzări către persoane fizice și peroane juridice neînregistrate în
scopuri de TVA din Germania, însă a optat pentru Germania ca locul livrării să fie în
Germania;
 60.000 euro – vânzări către persoane fizice din Italia;
În cazul vânzărilor la distanță este foarte important ca fiecare țară din UE să fie
analizată separat deoarece plafonul pentru vânzări la distanță se determină pe fiecare stat
în parte.
În primul caz societatea Margest realizează vânzări către persoane fizice în valoare
de 60.000 euro sub plafonul maxim admis de Franța și anume 100.000 euro. Aceasta
reprezintă o livrare intracomunitară și se consideră că aceste livrări de bunuri au locul
livrării în România. Această livrare intracomunitară va fi impozabilă în România cu cota de
TVA în vigoare la noi (20%) deoarece cumpărătorul din Franța nu furnizează un cod de
înregistrare în scopuri de TVA valabil (nu poate fi scutită).
În cel de-al doilea caz societatea Margest a considerat la începutul anului că va

depăși acel plafon de vânzări la distanță și prin urmare a optat pentru considerarea
acestor livrări ca având locul în Germania. Înainte de a putea opta persoana juridică
română trebuie sa se înregistreze în scopuri de TVA în Germania. Livrarea bunurilor din
România în Germania nu reprezintă o livrare intracomunitară ci un non-transfer, iar locul
livrării este în Germania. Această operațiune este impozabilă în Germania, se va aplica
cota valabilă acolo și se va include operațiunea în decontul de TVA aferent codului de
înregistrate eliberat de organele fiscale abilitate din Germania.
Cel de-al treilea caz reprezintă o depașire a plafonului privind vânzările la distanță
deoarece Italia permite vânzări doar în limita a maxim 27.889 euro, prin urmare începând
cu vânzarea cu care se depășește plafonul, societatea Margest este obligată să se
înregistreze în scopuri de TVA în Italia pentru a obține un cod de TVA și pe baza căruia să
livreze bunurile către persoanele fizice. Livrarea din România în Italia nu reprezintă o
livrare intracomunitară ci un non-transfer, iar locul livrării este în Italia, acolo unde
operațiunea este impozabilă și unde persoana juridică română este obligată să achite TVA.
În concluzie plafonul pentru vânzări la distanță diferă de la o țară la alta, astfel că

este foarte important să avem detaliate vânzările pe fiecare țară în parte și în special pe
categoria de persoane fizice și cele neînregistrate în scopuri de TVA în statul lor membru.
Plafonul pentru vânzări la distanță se calculează pentru fiecare an în parte și nu cumulat
pe toți anii.
324
2.5. Operațiunile triunghiulare
O operațiune triunghiulară reprezintă la nivel general o vânzare de la un

agent economic din Statul Membru 1 (SM1) către un agent economic (cumpărător
revânzător) din Statul Membru 2 (SM2), care la rândul lui revinde aceste bunuri
mai departe către un agent economic (beneficiarul livrării ulterioare) din Statul
Membru 3 (SM3), iar bunurile sunt transportate direct din SM1 către SM3.
Potrivit prevederilor de la art. 268, alin. (8) lit. b) din Codul Fiscal beneficiarul
livrării ulterioare este desemnat în conformitate cu art 307 alin. (4) ca persoană
obligată la plată taxei pentru livrarea efectuată de cumpărătorul revânzător.
În cazul unei operațiuni triunghiulare trebuie să se respecte următoarele
condiții:
 sunt implicate 3 persoane înregistrate în scopuri de TVA din trei state
membre diferite;
 între aceste persoane se încheie două tranzacții;
 se realizează un singur transport și acesta este realizat de agentul
economic din SM1 sau SM2;
În cazul în care se îndeplinesc toate condițiile de mai sus aceasta reprezintă o
operațiune triunghiulară iar obligațiile fiecărei persoane participante diferă în
funcție de poziția ocupată în acest lanț astfel:
a) Beneficiarului livrării ulterioare:

 trebuie să plătească taxa aferentă livrării efectuate de cumpărătorul
revânzător care nu este stabilit în România;
 să includă achiziţia efectuată în rubricile alocate achiziţiilor
intracomunitare de bunuri din decontul de taxă prevăzut şi în declaraţia
recapitulativă cu simbolul A;
b) Cumpărătorul revânzător:
 trebuie să emită factura prevăzută la art. 319 din Codul fiscal, în care să fie
înscris codul său de înregistrare în scopuri de TVA în România şi codul de
înregistrare în scopuri de TVA din al treilea stat membru al beneficiarului
livrării;
325
 să nu includă achiziţia intracomunitară de bunuri în declaraţia
recapitulativă cu codul A deoarece aceasta este neimpozabilă. În decontul
de taxă aceste achiziţii se înscriu la rubrica rezervată achiziţiilor
neimpozabile;
 să includă livrarea efectuată către beneficiarul livrării în rubrica rezervată
livrărilor intracomunitare de bunuri scutite de taxă a decontului de taxă,
iar în declaraţia recapitulativă va scrie următoarele date: codul de
înregistrare în scopuri de TVA al beneficiarului livrării, codul T în rubrica
corespunzătoare, valoarea livrării efectuate.
c) Furnizorul din Statul Membru 1:

 realizează o livrare intracomunitară conform prevederilor art. 294, alin.
(2), lit. a) din Codul Fiscal este scutită cu drept de deducere deoarece
beneficiarul furnizează un cod valabil de TVA și bunurile sunt transportate
dintr-un stat membru în altul.
 trebuie sa includă această operațiune în decontul de taxă la livrări
intracomunitare de bunuri și în declarația recapitulativă cu codul L.
Exemplu:
Societatea Margest, persoană juridică română înregistrată normal în scopuri de TVA
(lunar) și înregistrată în ROI achiziționează mărfuri din Franța de la o persoana juridică
care are cod valabil de TVA. Aceste mărfuri le vinde către o societatea din Ungaria care îi
furnizează un cod de TVA valabil. Transportul mărfii este realizat de societatea din Franța
cu o firmă de transport direct în Ungaria.
Aceasta reprezintă o operațiune triunghiulară deoarece se îndeplinesc următoarele

condiții:
 cei 3 participanți sunt din 3 state membre diferite;
 toți au cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA;
 transportul se realizează din statul membru al vânzătorului direct la
beneficiarul livrării ulterioare;
 transportul este realizat de vânzător sau cumpărătorul revânzător.
În cazul nostru operațiunea triunghiulară se încadrează la prevederile de la art. 268,
alin. 8, lit. b) în care România este cel de-al doilea stat membru și a transmis un cod valabil
de înregistrare în scopuri de TVA. Cumpărătorul revânzător din România trebuie să
îndeplinească următoarele obligații:
 să emită o factură în conformitate cu art. 319 din Codul Fiscal cu toate datele
obligatorii;
 în decontul de TVA va înscrie această achiziție la rubrica rezervată achizițiilor
neimpozabile la rândul 24, iar livrarea la rubrica rezervată livrărilor
intracomunitare scutite cu drept de deducere la rândul 1;
 în declarația recapitulativă va include doar livrarea ulterioră cu codul T,
deoarece achiziția nu este impozabilă în România ca urmare a măsurilor de
simplificare prevăzute pentru operațiunile triunghiulare;
Pentru a beneficia de măsurile de simplificare, cumpărătorul revânzător trebuie să
se asigure pe de o parte că responsabil de transportul mărfii nu este beneficiarul livrării
ulterioare din alt stat membru și concomitent acesta din urmă este persoana desemnată la
plata TVA prin mecanismul taxării inverse.
326
În cazul nostru persoana din Franța va declara această operațiune ca o livrare
intracomunitară scutită cu drept de deducere și o va raporta în decontul de TVA și
declarația recapitulativă. Pentru beneficiarul final din Ungaria aceasta reprezintă o
achiziție intracomunitară impozabilă pentru care este obligat la plata TVA prin
mecanismul taxării inverse și trebuie să includă operațiunea atât în decontul de TVA, dar
și în declarația recapitulativă cu codul A.
În concluzie pentru această operațiune cumpărătorul revânzător din România
procedează astfel:
 nu va achita TVA pentru achiziția intracomunitară efectuată pe teritoriul
statului membru al beneficiarului;
 nu va colecta TVA pentru livrarea acestor mărfuri pe teritoriul statului
membru al beneficiarului;
 nu va aplica taxare inversă pentru achiziția intracomunitară neimpozabilă.
2.6. Schema (rețeaua) de siguranță
Regula generală menționează că locul achiziției intracomunitare este locul

unde se găsesc bunurile în momentul în care se încheie transportul, însă dacă
transportul se încheie într-un stat membru, iar cumpărătorul îi comunică
furnizorului un cod de înregistrare în scopuri de TVA valabil, emis de autorităţile
unui stat membru, altul decât cel în care are loc achiziţia intracomunitară, rezultă
că locul respectivei achiziţii intracomunitare este statul membru care a emis codul
de înregistrare în scopuri de TVA, dar și în statul membru unde se finalizează
transportul bunurilor (rețeaua de siguranță).
Trebuie menționat că dacă achiziția intracomunitară a fost supusă la plata
taxei în statul membru în care s-a finalizat transportul, atunci baza de impozitare se
reduce în mod corespunzător în statul membru care a furnizat codul valabil de
În cazul în care conform art. 276 alin. (4) din Codul Fiscal cumpărătorul face
dovada că achiziţia intracomunitară a fost supusă la plată taxei pe valoarea
adăugată în statul membru în care are loc achiziţia intracomunitară atunci această
achiziție nu va fi supusă taxării în statul membru care a furnizat codul de
înregistrare în scopuri de TVA, ci doar în statul membru în care se încheie
expedierea sau transportul bunurilor. Pentru a aplica această prevedere
cumpărătorul trebuie ca înainte de realizarea achiziției în alt stat membru să se
înregistreze în scopuri de TVA conform prevederilor similare ale art. 316, alin. 5, lit.
a) din Codul Fiscal.
327
2.7. Tranzacții intracomunitare cu autoturisme noi și second hand
La art. 266, alin. (3) lit. a) din Codul Fiscal sunt definite mijloace de transport auto ca fiind cele ca au un motor cu o capacitate
ce depăşeşte 48 cmc sau putere ce depăşeşte 7,2 kW și sunt destinate transportului de pasageri sau bunuri.
Încadrarea autoturismelor la cele noi se face dacă îndeplinesc cel puțin una din condiții:
 să nu fi fost livrat cu mai mult de 6 luni de la data intrării în funcţiune sau
 să nu fi efectuat deplasări care depăşesc 6.000 km;
Achizițiile de autoturisme noi potrivit art. 268, alin. (3), lit. b) din Codul Fiscal sunt operațiuni impozabil în România
indiferent de statutul persoanei care realizează această operațiune (persoană impozabilă sau neimpozabilă).
În oglindă cu achizițiile intracomunitare, livrările intracomunitare de autoturisme noi sunt conform art. 294, alin. (2), lit. b)
din Codul Fiscal scutite de la plată TVA, indiferent de persoana care realizează operațiunea.
Pentru a sintetiza toate operațiunile posibile realizate cu mijloace de transport vom prezenta tabelul următor:
Tipul Tip Tratament fiscal Exemplu

persoanei autoturism
Achiziții intracomunitare
- reprezintă o achiziție intracomunitară Exemplu: SC A SRL înregistrată normal în scopuri de
de bunuri impozabilă în România TVA și în ROI achiziționează un autoturism nou pe 8
indiferent de persoana care realizează aprilie 2016 la o valoare de 20.000 euro la un curs de 4,4
aceasta operațiune conform art. 268, lei/euro de la SC B LTD, persoana juridică înregistrată
alin. (3), lit. b) din Codul Fiscal; în scopuri de TVA în Olanda. Autoturismul nu va fi folosit
Persoana - se aplică taxare inversa; în totalitate în scopul desfășurării activității economice.
impozabilă Autoturisme - această achiziție trebuie inclusă în - Deoarece autoturismul se folosește și în alte scopuri
înregistrată în noi decontul de TVA la rândul 5 si 18 și în decât cele economice se va aplică deductibilitatea
scopuri declarația recapitulativă în luna în care limitată la 50% din valoarea TVA;
de TVA devine exigibilă taxa; - înregistrarea în contabilitate se va face 2133 = 404 la
o valoare de 20.000 x 4,4 = 88.000 lei;
- Taxarea inversă 4426 = 4427 88.000 x 20% = 17.600
lei;
328
- Pentru taxa nedeductibilă în cuantum de 50 % x
21.120 = 10.560 lei se va înregistra 2133 = 4426,
aceasta reprezintă o componentă a costului conform
OMFP 1802/2014.
În acest caz se pot aplica 2 tratamente6: Exemplu: SC A SRL înregistrată normal în scopuri de
- regimul normal al unei achiziții TVA și în ROI achiziționează un autoturism ce nu este
intracomunitare și pentru care se aplică nou pe 7 aprilie 2016 la valoare de 10.000 euro la un
taxare inversă. Valoarea taxei care poate curs de 4,5 lei/euro de la soc. C, persoana juridică
fi dedusă depinde de scopul în care va fi înregistrată în scopuri de TVA în Germania.
utilizat acest autoturism; Autoturismul va fi folosit în totalitate în scopul
- regimul bunurilor second-hand, dacă desfășurării activității economice.
Autoturisme se îndeplinesc condițiile de la art. 268, - Deoarece autoturismul se folosește în totalitatea în
ce nu sunt alin. (8), lit. c) din Codul fiscal. în acest scopul desfășurării activității economice se va deduce
noi caz, operațiunea nu este impozabilă în integral TVA-ul;
România, ci în statul membru din care s- - înregistrarea în contabilitate se va face 2133 = 404 la
a făcut livrarea. o valoare de 10.000 x 4.4 = 45.000 lei;
- în cazul primului tratament - Taxarea inversă 4426 = 4427 45.000 x 20% =
operațiunea este impozabilă în România 9.000 lei;
și trebuie depus decontul de TVA și
declarația recapitulativă, iar dacă se
aplică cel de-al doilea tratament
operațiunea se declară doar în decontul
de TVA la rândul 26.
6 TVA national vs intracomunitar. Cazuri si necazuri, Dragos Patroi, Florin Cuciureanu, Adrian Benta, Editura C.H. Beck, pag. 77;
329
- acest regim poate fi aplicat doar de Exemplu: SC A SRL, persoana juridica română
persoanele impozabile înregistrate în înregistrată normal în scopuri de TVA și în ROI
scopuri de TVA în România; achiziționează un autoturism second-hand pe 11 aprilie
Autoturisme - furnizorii din UE aplică regimul special 2016 la valoare de 20.000 euro la un curs de 4,5 lei/euro
second- al bunurilor second-hand achiziționate de la societatea C, persoana juridică înregistrată în
hand de la persoane fizice, organizatori de scopuri de TVA în Belgia. Autoturismul va fi folosit în
licitatii, intreprinderi mici sau vanzatori totalitate în scopul desfășurării activității economice. Pe
revanzatori; factura emisă este menționat regimul bunurilor second-
- pentru a se putea aplica acest regim hand potrivit art. 313 și 326 din Directiva 112/2006.
trebuie ca furnizorul autoturismelor - persoana juridică română poate aplica acest regim
second-hand să nu fi dedus TVA-ul la deoarece este înregistrată în scopuri de TVA;
achiziția acestora; - această operațiune de achiziție bunuri second-hand
- în factura de achiziție trebuie să se nu este impozabilă în România;
menționeze acest regim al bunurilor - achiziția intracomunitară va fi inclusă în decontul de
second-hand conform art. 313 și 326 din TVA la rândul 26, însă nu se include în declarația
Directiva 112/2006; recapitulativă deoarece este neimpozabilă în România;
- potrivit art. 268, alin. (8), lit. c) din - la revânzarea ulterioară soc. A poate să opteze pentru
Codul fiscal, această operațiune este regimul bunurilor second-hand, aplicând TVA doar la
scutită de TVA; marjă de profit.
330
- această operațiune este impozabilă în Exemplu: O persoană juridică română neînregistrată în
România conform art. 268, alin. (3), lit. b) scopuri de TVA achiziționează un autoturism nou de la o
din Codul Fiscal chiar dacă persoana nu persoana juridică din Germania la o valoare de 12.000
este înregistrată în scopuri de TVA; euro pe baza unei facturi din data de 03.04.2016 (curs
- persoanele care nu sunt înregistrate 4,4670).
Autoturisme normal în scopuri de TVA conform art. - înregistrarea în contabilitate se va face 2133 = 404 la
noi 316 trebuie să depună decontul special o valoare de 12.000 x 4,467 = 53.604 lei;
de TVA (301); - TVA datorat la stat prin declarația 301 se va face
- persoanele care nu sunt înregistrate în înregistrarea prin notă 2133 = 446 53.604 x 20% =
scopuri de TVA conform art. 316 din 10.721 lei;
Persoană Codul fiscal, vor face plata efectivă a TVA - taxa aferentă achiziției intracomunitare a mijlocului
juridică pentru AIC de mijloace de transport noi. de transport nou devine exigibilă în luna aprilie (data
neînregistrată - plafonul de 10.000 euro nu este valabil facturii), iar persoana neînregistrată în scopuri are
în scopuri de pentru autoturimele noi; obligația să depună Decontul special de TVA 301 și să
TVA plătească taxa până pe 25 a lunii următoare celei în
care a devenit exigibilă.
- persoanele neînregistrate în scopuri de Exemplu: O persoană juridică română neînregistrată în
TVA beneficiază de scutire de TVA scopuri de TVA achiziționează un autoturism care a
conform art. 268, alin. (4), lit. b) din parcurs 60.000 km de la o persoană juridică din
Autoturisme Codul fiscal în limita unui plafon de Germania (cod valabil de TVA) la o valoare de 12.000
ce nu sunt 10.000 euro calculat la cursul din data euro pe baza unei facturi din data de 03.04.2016 ( curs
noi aderării, adică 34.000 lei. În aces caz nu 4,4670).
sunt obligații fiscale speciale, iar - deoarece persoana juridică română a depășit plafonul
societatea din România va plăti factura de 34.000 de lei prevăzut pentru achizițiile
cu TVA din țara furnizorului. intracomunitare de bunuri este obligată să se
- persoanele înregistrate special în înregistreze special în scopuri de TVA conform art. 317
scopuri de TVA conform art. 317 pot să și concomitent și în ROI; toate aceste operațiuni
nu comunice codul de TVA dacă doresc trebuie realizate înainte de a achiziționa autoturismul;
să beneficieze de acest plafon, însă cu - înregistrarea în contabilitate se va face 2133 = 404 la
331
condiția să nu fi depășit plafonul anul o valoare de 12.000 x 4,467 = 53.604 lei;
trecut sau până la data operațiunii; - TVA datorat la stat prin declarația 301 se va face
- persoanele neînregistrate în scopuri de înregistrarea prin notă 2133 = 446 53.604 x 20%
TVA care realizează achiziții =10.721 lei;
intracomunitare care se încadrează în - această operațiune reprezintă o achiziție
plafonul de 10.000 euro pe an nu au intracomunitară de bunuri și trebuie inclusă în
obligația să se înregistreze conform art. decontul de TVA și în declarația recapitulativă aferentă
317 și nici în Registrul Operatorilor lunii aprilie 2016.
Intracomunitari (ROI).
- atunci când se depășește plafonul
pentru achiziții intracomunitare de
bunuri, persoana este obligată sa se
înregistreze conform art. 317 și să
depună decontul special de TVA pentru
că datorează TVA la bugetul de stat din
România.
Autoturisme Persoanele care nu sunt înregistrate în scopuri de TVA în România
second- nu pot aplica regimul bunurilor second-hand
hand
- persoanele fizice care achiziționează
intracomunitar un autoturism nou
conform art. 268, alin. (3), lit. b) din
Codul Fiscal sunt obligate să plătească
Autoturisme TVA în România;
Persoane noi - plata TVA se realizează prin depunerea
fizice decontului special de TVA (301);
- cumpărătorul este obligat ca la
înmatricularea autoturismului să
prezinte certificatul de atestare fiscală
332
eliberat de organul fiscal din care să
rezulte plata TVA-ului;
Autoturisme - persoana fizică nu are obligația
ce nu sunt conform prevederilor din Codul Fiscal sa
noi plătească TVA-ul în România;
- furnizorul din celălat stat membru va
emite factura cu TVA dacă este o
operațiune impozabilă conform
prevederilor din acel stat;
- pentru înmatricularea mașinii în
România, persoana fizică trebuie să
obțină de la administrația financiară un
certificat care să ateste că TVA-ul a fost
plătit în celălalt stat membru sau este
scutit de TVA(R. b. s-h).
Un caz special este achiziția de autoturisme care nu sunt noi(> 6.000 km sau > 6 luni) de la persoane fizice din alt stat membru. În
acest caz achiziția nu este impozabilă în România, prin urmare nu se datoreza TVA indiferent cine realizează achiziția: o persoana
fizică, persoană impozabilă sau persoană juridică neimpozabilă care nu este înregistrată în scopuri de TVA.
Livrări intracomunitare
- livrarea intracomunitară de Exemplu: O persoană juridică română înregistrată în
autoturisme noi este o operațiune scutită scopuri de TVA vinde un autoturism nou Dacia Logan
de la plată TVA indiferent dacă care a parcurs doar 1.000 km(achizitionat cu o luna în
cumpărătorul are sau nu un cod valabil urma) la o persoana juridică din Ungaria fără cod
de TVA potrivit art. 294, alin. (2), lit. b); valabil de TVA la o valoare de 7.000 euro pe baza unei
Autoturisme - în cazul acestei livrări vânzătorul facturi emise în data de 03.04.2016 (curs 4,4670).
noi trebuie să se asigure că acest autoturism Transport este realizat de către vânzător.
Persoană a fost livrat în statul respectiv, în caz - Această operațiune reprezintă o livrare
impozabilă contrar va considera operațiunea intracomunitară scutită de TVA indiferent dacă
înregistrată în impozabilă în România, urmând ca beneficiarul furnizează sau nu un cod valabil de TVA
333
scopuri ulterior în funcție de documentele conform art. 294, alin. (2), lit. b) din Codul fiscal,
de TVA justificative primite de la cumpărător să important este faptul că bunul a fost efectiv livrat în
reconsidere operațiunea ca scutită; Ungaria;
- pentru scutire trebuie să existe dovada - înregistrarea în contabilitate se va face 4111 = 7583
că bunurile au parăsit efectiv teritoriul la o valoare de 7.000 x 4,467 = 31.269 lei;
României sau dovada înmatriculării în - concomitent se va descărca din gestiune autoturismul
statul de destinație, membru al UE. tinându-se cont de valoarea amortizată, iar diferența
- această operațiune se include în va fi recunoscută sub formă de cheltuială;
decontul de TVA și în declarația
recapitulativă dacă beneficiarul are cod
valabil de TVA.
- livrarea de autoturisme ce nu sunt noi Exemplu: O persoană juridică română înregistrată în
reprezintă o livrare intracomunitară scopuri de TVA vinde autoturism care nu este nou Dacia
scutită cu drept de deducere dacă sunt Logan care a parcurs doar 60.000 km la o persoana
respectate cele două condiții prevăzute juridică din Ungaria fără cod valabil de TVA la o valoare
la art 270 alin. (9) coroborat cu art. 294, de 4.000 euro pe baza unei facturi emise în data de
Autoturisme alin. 2, lit. a) din Cf: 03.04.2014 (curs 4,4670). Primește de la cumpărător
ce nu sunt  furnizorul îi comunică un cod dovada că a fost înmatriculată în Ungaria.
noi valabil de înregistrare în scopuri - la autoturismele care nu sunt noi trebuie să se
de TVA; îndeplinească condițiile unei livrări intracomunitare de
 autoturismul este expediat sau bunuri normale prevăzute în Codul Fiscal;
transportat dintr-un stat membru - în cazul nostru furnizorul nu deține un cod valabil de
în alt stat membru; TVA, astfel ca factura va fi emisă cu TVA de 20%;
- dacă reprezintă o livrare - cumpărătorul cel mai probabil beneficiază de
intracomunitară scutită cu drept de plafonul de la achiziții intracomunitare și nu este
deducere furnizorul va include obligat să se înregistreze în scopuri de TVA și în ROI.
operațiunea în decontul de TVA la rândul - înregistrarea în contabilitate se va face 4111 = 7583
3 și în declarația recapitulativă cu la o valoare de 4.000 x 4,467 = 17.868 lei și 4111 =
simbolul L; 4427 17.868 x 20% = 3.573,6 lei;
334
- dacă nu se îndeplinesc, aceasta nu - va include operațiunea în decontul de TVA la rândul 9
reprezintă o livrare intracomunitară și deoarece este asimilată unei livrări interne;
va fi declarată doar în decontul de TVA la
rândul 9;
- în cazul în care vânzătorul din România Exemplu: O persoana juridică română înregistrată în
este un cumpărător revânzător care scopuri de TVA (aplica regimuri speciale pentru bunurile
aplică regimul special al bunurilor second-hand) vinde autoturism la o persoană juridică
Autoturisme second-hand, operațiunile realizate cu din Bulgaria cu un preț de 25.000 de lei achiziționat sub
second- autoturismele care nu sunt noi sunt regimul bunurilor second-hand din Germania la o
hand impozabile în România; valoare de 20.000 lei.
- TVA se aplică la marja de profit - Această livrare intracomunitară de bunuri sub
obținută din vânzare; regimul bunurilor second-hand este impozabilă în
- această operațiune se va include în România și se va colecta TVA la marja de profit, astfel
decontul de TVA doar la rândul 9 și nu că TVA va fi de (25.000 – 20.000) x 20% = 1.000 lei;
trebuie menționată în declarația - operațiunea va fi inclusă în decontul de TVA la rândul
recapitulativa; 9.
- nu are dreptul să-și deducă TVA;
- persoana impozabilă revânzătoare nu
are dreptul să înscrie taxa aferentă
livrărilor de bunuri supuse regimului
special, în mod distinct, în facturile emise
clienţilor.
- livrarea intracomunitară de Exemplu: O persoană juridică română neînregistrată în
autoturisme noi este o operațiune scutită scopuri de TVA (regimul special de scutire pentru
de la plată TVA indiferent dacă întreprinderile mici) vinde autoturism achiziționat cu 2
cumpărătorul are sau nu un cod valabil luni în urmă care are parcurși 2.000 km către o
de TVA potrivit art. 294, alin. (2), lit. b); persoană fizică din Ungaria la un preț de 8.000 de euro
- în cazul acestei operațiuni trebuie ca (curs 4,5 lei/euro).
Persoana vânzătorul să se asigure că autoturismul - această operațiune nu este impozabilă în România
335
juridică a fost transportat în alt stat membru sau conform art. 294 alin. (2), lit. b) din Codul Fiscal;
neînregistrată Autoturisme este înmatriculat, deoarece fără dovadă - persoana juridică care aplică regimul special pentru
în scopuri de noi este obligat să considere operațiunea întreprinderile mici poate să vândă oricâte
TVA impozabilă în România; autoturisme noi deoarece acestea nu se includ în
- această livrare nu se include în plafonul de 65.000 euro.
declarația recapitulativă deoarece nu - înregistrarea în contabilitate se va face 4111 = 7583
există obligația înregistrării speciale în la o valoare de 8.000 x 4,5 = 36.000 lei;
scopuri de TVA conform art. 317 din - persoana fizică din Ungaria are obligația să plătească
Codul fiscal pentru această operațiune; TVA în Ungaria conform prevederilor fiscale de acolo;
- deoarece nu este persoană înregistrată
în scopuri de TVA are dreptul la
rambursarea taxei plătite în România în
funcție de prețul de vânzare;
- în acest caz trebuie să se țină cont doar Exemplu: O persoană juridică română neînregistrată în
Autoturisme de plafonul CA de 65.000 euro (220.000 scopuri de TVA (regimul special de scutire pentru
ce nu sunt lei), pragul până la care o persoana poate întreprinderile mici) vinde autoturism care a parcurs
noi să fie neplătitoare de TVA în România; 100.000 km către o societate cu cod valabil de TVA din
- nu au obligația de a se înregistra în ROI Croația. Valoarea facturii emise este de 5.000 euro la un
pentru livrări intracomunitare realizate curs de 4,5 lei/euro.
dacă nu depășesc plafonul; - aceasta operațiune este scutită deoarece se
- această tranzacție nu se include în încadrează în plafonul de scutire prevăzut la art. 310
declarația recapitulativă deoarece nu are din Codul Fiscal;
obligația să se înregistreze în ROI. - înregistrarea în contabilitate se va face 4111 = 7583
la o valoare de 5.000 x 4,5 = 36.000 lei;
Autoturisme
second- Persoanele care nu sunt înregistrate în scopuri de TVA în România
hand nu pot aplica regimul bunurilor second-hand
336
- la vânzarea de autoturisme noi de către Exemplu: O persoană fizică română achiziționează un
persoane fizice către persoane autoturism nou din România în valoare de 60.000 lei +
impozabile sau nu din alt stat membru TVA (12.000). După 3 luni și 4.000 km parcurși decide să
aceasta are dreptul să-și recupereze o vândă unei persoane fizice din Ungaria la un preț de
TVA-ul plătit la achiziția autoturismului 50.000 lei, fără TVA.
în România în cuantum egal cu valoare - operațiunea nu este impozabilă în România deoarece
Autoturisme de vânzare îmulțit cu cota de TVA nu intră în sfera de impozitare;
noi aplicabilă în România dar nu mai mult - operațiunea este impozabilă în Ungaria deoarece este
decât TVA-ul plătit efectiv; un autoturism nou și TVA-ul trebuie plătit în statul
- livrarea intracomunitară de membru în care se va înmatricula;
Persoane autoturisme noi este o operațiune scutită - persoana fizică română are dreptul să solicite
fizice de la plata TVA indiferent dacă rambursarea taxei pentru achiziția inițială dar nu mai
cumpărătorul are sau nu un cod valabil mult de 20% x 50.000 = 10.000;
de TVA potrivit art. 294, alin. (2), lit. b); - dacă vindea la un preț peste 60.000 lei avea dreptul
să recupereze suma maximă de 12.000 lei;
- vânzarea de autoturisme care nu sunt
noi de către o persoană fizică nu intră în
sfera TVA (cu condiția să nu fie
desfășurată sub aspect de continuitate
Autoturisme sau sub o formă ilicită);
ce nu sunt - potrivit art. 269, alin. 2 din Codul Fiscal
noi constituie activitate economică
exploatarea bunurilor corporale sau
necorporale în scopul obţinerii de
venituri cu caracter de continuitate.
- cumpărătorul autoturismului din alt
stat membru nu are nicio obligație în
statul lor;
337
2.8. Recunoasterea cheltuielilor de transport: achizitii de bunuri vs achizitii
de servicii
Conform reglementărilor contabile, în cazul activelor (stocuri, imobilizări) care

sunt evaluate iniţial la cost (de achiziţie sau de producţie), trebuie să ţineţi cont de
următoarele componente:
valoarea negociată cu furnizorul (preţul de vânzare al acestuia, din care se scad
reducerile comerciale primite, în măsura în care acestea sunt înscrise în factura
iniţială);
taxele nerecuperabile de la autorităţile fiscale (de exemplu, taxele vamale în
cazul importurilor sau TVA în cazul entităţilor neînregistrate în scopuri de TVA);
comisioanele, taxele notariale, cheltuielile de proiectare şi cu obţinerea de
autorizaţii şi alte cheltuieli nerecuperabile, atribuibile direct bunurilor
respective;
orice costuri care se pot atribui direct aducerii activului la locaţia şi condiţia
necesare pentru ca acesta să poată opera în modul dorit de conducere, cum ar fi:
- cheltuielile de transport, chiar dacă funcţia de aprovizionare este
externalizată;
- costurile de instalare şi asamblare;
- costurile iniţiale de manipulare etc.
Exemplu:
Entitatea Alfa achiziţionează materii prime de la un furnizor la costul de 10.000
lei, TVA 20%. Aceasta primeşte şi de la firma de transport o factură pentru serviciile
prestate în sumă de 800 lei, TVA 20%.
 achiziţia materiilor prime:
10.000 lei 301 = 401 12.000 lei
2.000 lei 4426
TVA deductibilă
 recunoaşterea cheltuielilor de transport:

800 lei 301 = 401 960 lei
160 lei 4426
TVA deductibilă
În cazul unei achiziţii intracomunitare se respectă aceleaşi reguli?
Şi în cazul unei achiziţii intracomunitare de bunuri, serviciile de transport ar

trebui incluse în costul de achiziţie al bunurilor cumpărate. Aici însă va trebui să
ţineţi cont şi de raţionamentul profesional şi de politicile contabile pe care le aplicaţi.
338
Recomandare! Atunci când serviciile de transport vă sunt facturate separat,
chiar dacă în contabilitate le veţi include în costul de achiziţie al bunurilor, ar fi de
preferat ca în Declaraţia 390 să le raportaţi ca fiind o achiziţie de servicii
intracomunitare. Furnizorul de servicii nu are cum să ştie că veţi include acea sumă în
costul stocurilor şi foarte probabil va declara o prestare de servicii intracomunitare.
Astfel, evitaţi apariţia unor neconcordanţe între declaraţii.
Exemplu:
Entitatea Alfa achiziţionează mărfuri din Italia la costul de 5.000 euro, cursul
valutar fiind de 4,5 lei/euro. Cheltuielile de transport sunt de 500 euro (se utilizează
acelaşi curs de schimb).
Dacă cheltuielile de transport se regăsesc în aceeaşi factură cu mărfurile
achiziţionate ar fi bine să le includeţi în costul de achiziţie al bunurilor şi să le raportaţi
ca fiind o achiziţie intracomunitară de bunuri.
Atunci când cheltuielile de transport NU se regăsesc în aceeaşi factură cu
mărfurile achiziţionate, ar fi bine să le includeţi în costul de achiziţie al bunurilor, însă
ar trebui să le raportaţi ca fiind o achiziţie intracomunitară de servicii.
22.500 lei 371 = 401 22.500 lei

Mărfuri Furnizori
 recunoaşterea cheltuielilor de transport:
2.250 lei 371 = 401 2.250 lei

Mărfuri Furnizori
 reflectarea taxării inverse aferente achiziţiei:
4.950 lei 4426 = 4427 4.950 lei

-------------------------------
2.9. Achizitie intracomunitara nedeclarata in perioada corespunzatoare
Sunt cazuri în care, după ce depunem Declaraţia 390 şi Decontul de TVA 300
aferente unei luni, primim o factură de la un furnizor extern care ar fi trebuit
evidenţiată în acea perioadă. Vom vedea în continuare cum ar trebui să procedăm
corect în această situaţie, dat fiind faptul că cele 2 declaraţii au fost depuse.
339
Să presupunem că societatea Alfa depune Declaraţia 390 şi Decontul de TVA 300
aferente lunii aprilie 2016 în data de 10 mai 2016. În data de 14 mai 2016, aceasta
primeşte de la un furnizor din Italia o factură cu data de 29 aprilie 2016 aferentă unor
bunuri achiziţionate.
Societatea ar trebui să înregistreze factura în luna aprilie 2016. Aceasta nu
influenţează TVA de plată, deoarece se aplică taxarea inversă.
Este obligatorie rectificarea declaraţiei recapitulative 390?
Conform Instrucţiunilor de completare a Declaraţiei recapitulative 390,

aprobate prin OPANAF 76/2010, declaraţia depusă iniţial se rectifică prin depunerea
unei noi declaraţii, utilizând acelaşi format şi bifând căsuţa corespunzătoare de pe
formular.
În conţinutul unei declaraţii rectificative, se corectează tranzacţii declarate în
orice perioadă de raportare anterioară şi se completează toate rubricile formularului
cu datele valabile la momentul declarării, chiar dacă acestea au mai fost declarate.
Astfel, reţineţi că nu se declară doar factura omisă iniţial ci se depune declaraţia cu
toate operaţiunile aferente acelei luni şi bifaţi căsuţa privind rectificarea declaraţiei.
Se completează câte o declaraţie rectificativă pentru fiecare perioadă de
raportare pentru care operaţi rectificări.
Este obligatorie rectificarea decontului de TVA 300?
Decontul de TVA 300 NU se poate rectifica. În cazul acestui formular există

varianta corectării doar în cazul constatării unor erori materiale, conform procedurii
aprobate prin OMEF nr. 179 din 14 mai 2007, publicat în MOf nr 347 din 22 mai 2007.
Erorile materiale care pot fi corectate sunt strict delimitate, fără a exista
posibilitatea extinderii acestora prin analogie cu alte tipuri de erori. Acestea se pot
clasifica în:
- înregistrarea în decont a diferenţelor suplimentare de plată a TVA, constatate de
organele de inspecţie fiscală şi preluate în decizia de impunere ca titlu de
creanţă;
- înscrierea în decontul de TVA a sumelor solicitate la rambursare în perioada
anterioară;
- omisiuni de bifare a casetei pentru solicitarea TVA de rambursat din perioada
fiscală de raportare;
- erori de transcriere în decont, rezultate din:
- preluarea eronată a sumelor din jurnalul de vânzări şi jurnalul de
cumpărări;
- inversarea unor cifre în decontul depus iniţial;
- preluarea eronată a soldului de plată sau a sumei de rambursat din
decontul perioadei fiscale precedente.
Astfel, societatea Alfa va raporta factura din 29 aprilie 2016, reprezentând
achiziţia intracomunitară de bunuri, în Decontul de TVA 300 aferent lunii mai 2016,
340
completând informaţiile respective la rândurile de regularizări 6 şi 19 „Regularizări
privind achiziţiile intracomunitare de bunuri pentru care cumpărătorul este obligat la
plata TVA (taxare inversă)”.
Dacă tranzacţia reprezenta o achiziţie intracomunitară de servicii, atunci
informaţiile erau trecute la rândurile de regularizări 8 şi 21 „Regularizări privind
achizitii de servicii intracomunitare pentru care beneficiarul este obligat la plata TVA
(taxare inversă)”.
Ce sancţiuni există pentru rectificarea Declaraţiei 390?
Nedepunerea la termen a Declaraţiei recapitulative 390 constituie

contravenţie şi se sancţionează cu amendă de la 1.000 lei la 5.000 lei, existând
posibilitatea achitării în termen de 48 de ore a jumătate din minimul amenzii, agentul
constatator făcând menţiune despre această posibilitate în procesul-verbal de
constatare şi sancţionare contravenţională.
Depunerea unei Declaraţii recapitulative incorecte sau incomplete constituie
contravenţie şi se sancţionează cu amendă de la 500 lei la 1.500 lei şi aici existând
posibilitatea achitării în termen de 48 de ore a jumătate din minimul amenzii. Nu
sunteţi sancţionat dacă:
- vă corectaţi Declaraţia recapitulativă până la termenul legal de depunere a
următoarei declaraţii recapitulative, dacă fapta nu a fost constatată de
organul fiscal anterior corectării; sau
- ulterior termenului legal de depunere, corectaţi Declaraţia ca urmare a unui
fapt neimputabil dvs.
Revenind la exemplul de mai sus in care societatea Alfa a depus Declaraţia 390
aferenta lunii aprilie 2016, daca aceasta doreste sa depuna o declaratie rectificativa
pana in data de 25 iunie 2016, atunci NU este sanctionata cu amenda. Daca Declaratia
390 rectificativa aferenta lunii aprilie 2016 este depusa ulterior datei de 25 iunie 2016,
atunci societatea Alfa va primit amenda intre 500 lei si 1.500 lei.
2.10. Recuperarea TVA achitata in alte state membre UE
Baza legala:
 Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în M.Of. nr. 688 din 10.09.2015;
 Legea nr. 571 din 22.12.2003 privind Codul fiscal, publicată în M.Of. nr. 927 din
23.12.2003, cu toate modificările şi completările ulterioare;
 H.G. nr. 44 din 22.01.2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a
Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicată în M.Of. nr. 112 din 06.02.2004, cu
toate modificările şi completările ulterioare;
 OPANAF 2810/2016 pentru aprobarea Procedurii de primire a cererilor de
rambursare a TVA aferentă importurilor şi achiziţiilor de bunuri/servicii, efectuate în
alt stat membru al Uniunii Europene de către persoanele impozabile stabilite în
România, publicat in MOf nr 844 din 25 octombrie 2016.
341
Conform Codului fiscal, orice persoana impozabilă stabilită în România poate
beneficia de rambursarea TVA aferente importurilor şi achiziţiilor de bunuri/servicii
efectuate în alt stat membru, cu respectarea unor conditii pe care le vom prezenta in
continutul materialului.
In acest sens, se intocmeste Formularul 318 “Cerere de rambursare a TVA
pentru persoanele impozabile stabilite în România…” si se depune pe cale electronica
la organul fiscal competent, modelul declaratiei împreună cu instrucţiunile de
completare ale acesteia fiind afişate pe site-ul ANAF. Organul fiscal competent din
România va transmite electronic autorităţii competente din statul membru de
rambursare cererea de rambursare completată corespunzător.
Ce entitati intra in categoria persoanelor impozabile?
Persoanele impozabile sunt cele care desfăşoară, de o manieră independentă şi

indiferent de loc, activităţi economice, oricare ar fi scopul sau rezultatul acestor
activităţi.
Activităţile economice cuprind:
- activităţile producătorilor;
- activitatile comercianţilor sau prestatorilor de servicii;
- activităţile extractive, agricole;
- activităţile profesiilor libere sau asimilate acestora;
- exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obţinerii de venituri
cu caracter de continuitate.
Persoanele care efectuează ocazional o livrare intracomunitară de mijloace de
transport noi vor fi considerate persoane impozabile pentru orice astfel de livrare.
ATENTIE! Dpdv al TVA, nu exista diferente intre persoane juridice platitoare de

impozit pe profit, microintreprinderi, PFA, II, IF, toate fiind considerate persoane
impozabile. Chiar daca aceste categorii de entitati aplica reglementari contabile
diferite, determina impozitul pe profit/venit dupa reguli diferite, atunci cand ne
referim la TVA, toate acestea intra in sfera persoanelor impozabile si respecta aceleasi
prevederi.
Care este termenul de depunere al Formularului 318?
Cererea de rambursare (Formularul 318) trebuie sa o depuneti până la data de

30 septembrie a anului calendaristic care urmează perioadei de rambursare.
După transmiterea formularului, verificati dacă:

- în perioada de rambursare înscrisă în cerere, ati fost persoană înregistrată în
scopuri de TVA;
- documentele înscrise în secţiunea “Lista operaţiunilor pentru care se solicită
rambursarea TVA” sunt emise în perioada de validitate a codului de înregistrare
în scopuri de TVA al persoanei impozabile stabilite în România.
342
In situatia în care cele 2 conditii de mai sus sunt îndeplinite, se atribuie un
număr de referinţă (ROxxxxxxxxxxxxxxxx) cererii de rambursare (318) şi aceasta se
transmite, electronic, autorităţii competente din statul membru de rambursare,
împreună cu toate documentele care însoţesc respectiva cerere.
Numărul de referinţă atribuit la transmitere trebuie înscris pe toate
documentele referitoare la cererea respectiva. Acesta trebuie utilizat inclusiv la
depunerea unei cereri de rambursare rectificative.
În cazul în care nu îndepliniti condiţiile menţionate anterior, cererea nu este
înaintată statului membru de rambursare.
Statul membru de rambursare îi comunică solicitantului decizia sa de aprobare

sau respingere a cererii de rambursare în termen de 4 luni de la data primirii cererii
de către statul membru respectiv.
Care este perioada pentru care poate fi solicitată rambursarea?
Perioada de rambursare este de maximum un an calendaristic şi de

minimum 3 luni calendaristice. La completarea perioadei de rambursare este
necesar să se aibă în vedere „Lista de preferinţe a statelor membre” cuprinsă în
Instrucţiunile de rambursare TVA din UE, afişate pe site-ul ANAF.
Cererile de rambursare pot fi completate si pentru o perioadă mai mică de 3
luni, în cazul în care aceasta reprezintă perioada rămasă până la sfârşitul anului
calendaristic. Atunci cand cererea de rambursare vizează o perioadă de rambursare
mai mică de un an calendaristic, dar mai mare de 3 luni, cuantumul TVA pentru care
se solicită rambursarea nu poate fi mai mic de 400 euro sau echivalentul acestei
sume în moneda naţională a statului de rambursare.
În cazul în care cererea de rambursare se referă la o perioadă de rambursare de
un an calendaristic sau la o perioadă rămasă dintr-un an calendaristic, cuantumul TVA
nu poate fi mai mic de 50 euro sau echivalentul acestei sume în moneda naţională a
statului de rambursare.
Care sunt operatiunile pentru care se poate solicita rambursarea TVA?
Pentru ca TVA sa fie eligibilă pentru rambursare în statul membru de

rambursare, trebuie să efectuati operaţiuni care dau dreptul de deducere în
România. În cazul în care efectuati în România atât operaţiuni care dau drept de
deducere, cât şi operaţiuni care nu dau drept de deducere, statul membru de
rambursare poate rambursa numai acea parte din TVA rambursabilă care corespunde
operaţiunilor cu drept de deducere.
343
În continutul Formularului 318, natura bunurilor şi a serviciilor achiziţionate se
descriu conform codurilor:
1. combustibil;
2. închiriere de mijloace de transport;
3. cheltuieli legate de mijloace de transport (altele decât bunurile şi serviciile
prevăzute la codurile 1 şi 2);
4. taxe rutiere de acces şi taxa de utilizare a drumurilor;
5. cheltuieli de deplasare (de exemplu, cu taxiul sau cu mijloacele de transport
public);
6. cazare;
7. servicii de catering şi restaurant;
8. acces la târguri şi expoziţii;
9. cheltuieli pentru produse de lux, activităţi de divertisment şi spectacole;
10. altele (in acest caz, veti specifica natura bunurilor livrate şi a serviciilor
prestate).
M. Plata defalcata a TVA (Split TVA)

In MOf nr 706 din 31 august 2017 a fost publicata OG 23/2017 privind plata
defalcata a TVA, mecanism care poate fi aplicat optional de la 1 octombrie 2017.
Insa, in MOf nr 1036 din 28 decembrie 2017 a fost publicată Legea 275/2017
pentru aprobarea OG 23/2017 privind plata defalcată a TVA, act normativ prin care au
fost aduse o serie de modificări semnificative fata de prevederile regasite in ordonanta.
ATENTIE! Mecanismul plății defalcate a TVA nu schimbă nicio regulă fiscală în

domeniul TVA. Nu se modifică regulile de exigibilitate a TVA, de înscriere a
operațiunilor în decontul de TVA, nu se impun obligații suplimentare de raportare si
nu se aduc modificari sistemului “TVA la incasare”.
Ce categorii de entitati aplica sistemul Split TVA?
Codul fiscal (art 266, 269):

Persoana impozabilă reprezintă persoana fizică, grupul de persoane,
instituția publică, persoana juridică, precum și orice entitate capabilă să
desfășoare o activitate economică.
Este considerată persoană impozabilă orice persoană care desfășoară, de o
manieră independentă și indiferent de loc, activități economice, oricare ar fi
scopul sau rezultatul acestei activități.
344
Sunt OBLIGATE sa aplice mecanismul platii defalcate a TVA urmatoarele
categorii de entitati:
- persoanele impozabile înregistrate normal în scopuri de TVA (art. 316
din Codul fiscal) pentru încasarea şi plata TVA. Sunt incadrate aici:
- societatile comerciale;
- persoanele fizice autorizate, II, IF;
- profesiile liberale;
- regiile autonome, societatile nationale etc.
- instituţiile publice înregistrate în scopuri de TVA (art. 316 din Codul
fiscal) pentru încasarea TVA.
DACA se afla in una din situatiile:
1. la 31.12.2017 au obligatii fiscale restante privind TVA (cu excepția celor a caror
executare silita este suspendata - eșalonarea la plată) care nu sunt achitate pana
la 31 ianuarie 2018, in cuantum mai mare de:
- 15.000 de lei (contribuabilii mari);
- 10.000 de lei (contribuabilii mijlocii);
- 5.000 de lei (contribubilii mici);
- 5.000 de lei (persoanele fizice);
(inscrierea acestor entitati in Registru se face de catre organul fiscal
incepand cu 1 MARTIE 2018 – PS: cadou de Martisor)
2. începând cu 01.01.2018 au obligatii fiscale restante privind TVA, neachitate in

termen de 60 de zile LUCRATOARE de la scadență (cu excepția celor a caror
executare silita este suspendata - eșalonarea la plată) in cuantum mai mare de:
- 15.000 de lei (contribuabilii mari);
- 10.000 de lei (contribuabilii mijlocii);
- 5.000 de lei (contribubilii mici);
- 5.000 de lei (persoanele fizice);
(inscrierea acestor entitati in Registru se face de catre organul fiscal incepand cu
data de 1 a celei de a doua luni urmatoare celei in care s-a implinit termenul de
60 de zile lucratoare)
3. se află sub incidența legislației privind procedurile de prevenire a insolventei si

de insolvența (Legea 85/2014) la 31 decembrie 2017.
(inscrierea acestor entitati in Registru se face de catre organul fiscal din oficiu
incepand cu 1 MARTIE 2018)
4. intra sub incidența legislației privind procedurile de prevenire a insolventei si

de insolvența (Legea 85/2014) dupa 1 ianuarie 2018.
345
(acestea sunt obligate sa depuna Formularul 086 pana pe data de 1 a lunii
urmatoare celei in care au intrat sub incidenta Legii 85/2014. Chiar daca nu
depun acest formular, organul fiscal va inregistra din oficiu o astfel de entitate in
Registru, incepand cu data de 1 a lunii urmatoare celei in care constata ca
entitatea se afla in aceasta situatie și nu a depus notificarea.)
-------------------------------------------------------------------------------------
Pot OPTA sa aplice acest sistem persoanele impozabile si institutiile publice

înregistrate normal în scopuri de TVA, daca nu se afla in una din cele 3 situatii de mai
sus, prin depunerea Formularului 086.
(inscrierea acestor entitati in Registru se face de catre organul fiscal in
maximum 3 zile LUCRATOARE de la data depunerii Formularului 086)
Entitatile de mai sus (care au optat sau care sunt obligate) vor aplica efectiv
sistemul „Split TVA” incepand cu ziua urmatoare celei in care sunt publicate in
Registrul disponibil pe site-ul ANAF pentru facturile/documentele emise si avansurile
incasate incepand cu aceasta data.
Registrul entitatilor care aplica sistemul platii defalcate a TVA va cuprinde
urmatoarele informatii:
- denumirea si codul de TVA al entitatii;
- data inscrierii in registru;
- modul de aplicare a sistemului (optional sau obligatoriu).
Cum se poate iesi din sistemul Split TVA?
Entitatile care au optat pentru acest mecanism pot renunta la aplicarea lui la
sfarsitul anului fiscal, dar nu mai devreme de 1 an de la data la care au fost inscrisi in
Registru prin depunerea Formularului 086. Radierea se va face de catre organul fiscal
in maximum 5 zile LUCRATOARE de la depunerea notificarii.
Entitatile care au avut obligatii restante de TVA la 31.12.2017 sau dupa

01.01.2018 pot renunta la sistem dupa minimum 6 luni de la data la care nu se mai
afla in acea situatie, prin depunerea Formularului 086. Si in acest caz, radierea se va
face de catre organul fiscal in maximum 5 zile LUCRATOARE de la depunerea
notificarii.
Entitatile aflate sub incidența Legii insolventei pot renunta la acest mecanism
dupa iesirea de sub incidenta Legii 85/2014, prin depunerea Formularului 086, daca
nu au restante cu privire la TVA peste plafoanele prezentate anterior. Radierea se va
face de catre organul fiscal in maximum 5 zile LUCRATOARE de la depunerea
notificarii.
346
Obligatia platii TVA
Persoanele impozabile (cu exceptia instituţiilor publice), indiferent dacă sunt

sau nu înregistrate în scopuri de TVA, au obligaţia să plătească contravaloarea TVA
aferente achiziţiilor de bunuri şi servicii într-un cont de TVA al
furnizorului/prestatorului care aplica sistemul „Split TVA”.
S-a considerat necesara exceptarea instituţiilor publice avand in vedere sistemul
de evidenţă contabilă şi procedurile de achiziţie publică, aspecte ce îngreunează
aplicarea mecanismului “Split TVA”.
Prin excepţie, persoanele fizice impozabile (PFA, profesii liberale etc) si
persoanele nestabilite in Romania din punct de vedere al TVA (nou) si care NU sunt
înregistrate şi NU au obligaţia să se înregistreze în scopuri de TVA NU au obligaţia să
plătească contravaloarea TVA aferente achiziţiilor de bunuri şi servicii efectuate în
contul distinct deschis de furnizor/prestator.
ATENTIE! Asadar, in varianta finala, societatile neplatitoare de TVA care

achizitioneaza bunuri sau servicii de la un furnizor care aplica „Split TVA” NU
sunt obligate sa ii achite defalcat contravaloarea facturii. Acestea achita intreaga
suma aferenta facturii din contul lor curent in contul curent al furnizorului, iar
obligatia de a vira TVA din factura in contul distinct de TVA deschis la o banca
sau la Trezorerie revine insusi furnizorului.
Persoanele impozabile inregistrate special in scopuri de TVA (art 317 din

Codul fiscal) intra in categoria entitatilor neinregistrate in scopuri de TVA si NU au
obligatia deschiderii unui cont special de TVA, chiar daca au obligatii restante cu
privire la TVA (in urma depunerii Declaratiei 301).
Inregistrare in scopuri de TVA – art 316 Inregistrare in scopuri de TVA – art 317
- in urma inregistrarii „normale”, entitatii - in urma inregistrarii „speciale”,
i se atribuie un cod de TVA identic cu entitatii i se atribuie un cod de TVA
CUI/CIF avut; diferit de CUI/CIF avut;
Exemplu: Exemplu:
CUI/CIF = 12345 CUI/CIF = 12345
Cod TVA = RO 12345 Cod TVA = RO 67890
- codul de TVA se utilizeaza atat pentru - codul „special” se solicita pentru:
operatiuni efectuate pe plan intern, cat o achizitii intracomunitare de
si pentru operatiuni intracomunitare; servicii;
- in cazul unei achizitii intracomunitare o prestari intracomunitare de
de bunuri efectuata de catre o entitate servicii; si
cu perioada fiscala Trimestrul, perioada o achizitii intracomunitare de bunuri
fiscala devine luna; daca s-a depasit plafonul de 10.000
euro (34.000 lei) sau prin optiune;
- solicitarea codului de TVA se face prin - solicitarea codului de TVA se face prin
depunerea: depunerea Formularul 091;
347
o Declaratiei 010, in cazul societatilor
comerciale; sau
o Declaratiei 020/070, in cazul
persoanelor fizice care desfasoara
activitati economice.
- facturile emise pe plan intern, pentru - facturile emise sunt fara TVA, avand in
operatiuni taxabile, sunt cu TVA; vedere ca entitatea aplica regimul
special de scutire pentru
întreprinderile mici (nu a depasit
plafonul de scutire de 220.000 lei);
- pe facturile emise catre entitati din
Romania sau din afara UE se inscrie
CUI/CIF, iar pe facturile aferente
operatiunilor intracomunitare se trece
codul „special” de TVA;
- entitatea depune D300, D394 si D390 - entitatea depune D390 si D301, daca
(daca este cazul); este cazul;
- - la depasirea plafonului de scutire de
220.000 lei, entitatea este obligata sa
isi anuleze codul „special” de TVA si sa
se inregistreze „normal” in scopuri de
TVA, conform art 316 din Codul fiscal;
O entitate NU poate avea in acelasi timp si cod normal de TVA si cod special de TVA;
Asa cum este si logic, persoanele fizice NU intra sub incidenta sistemului
platii defalcate a TVA.
Conturile de TVA se deschid în lei şi, după caz, în valută. Echivalentul în lei
aferent schimbului valutar pentru sumele în valută derulate prin acest cont se
gestionează prin contul de TVA în lei deschis la aceeaşi instituţie de credit.
Regulamentul BNR nr. 4/2005 privind regimul valutar, publicat in MOf nr 616
din 6 septembrie 2007 si modificat de Regulamentul nr. 6/2012, publicat in MOf nr
341 din 19 mai 2012 stabileste ca plăţile, încasările, transferurile şi orice alte
asemenea operaţiuni care decurg din vânzări de bunuri şi prestări de servicii între
rezidenţi, indiferent de raportul juridic care le reglementează, se realizează în
moneda naţională (leu), cu cateva excepţii care se regasesc in Anexa 2 la acest
Regulament, operaţiuni care se pot efectua şi în valută.
De asemenea, plăţile, încasările, transferurile şi orice alte operaţiuni între
rezidenţi care decurg din remunerarea muncii prestate, indiferent de raportul
juridic care le reglementează, se realizează numai în moneda naţională (leu).
In continuare sunt enumerate categoriile de rezidenţi şi situaţiile în care
aceştia pot efectua operaţiuni în valută cu alţi rezidenţi:
348
a) persoanele fizice, pentru operaţiuni efectuate între acestea cu caracter
ocazional;
b) persoanele fizice, juridice şi alte entităţi, pentru operaţiuni efectuate în
străinătate;
c) persoanele juridice, pentru plăţile efectuate către furnizori şi subfurnizori,
aferente bunurilor şi serviciilor care intră în componenţa produselor
exportate, respectiv contribuie la realizarea serviciilor exportate;
d) persoanele juridice care efectuează plăţi şi încasări nemijlocite decurgând din
contracte de comerţ exterior şi prestări de servicii externe (export-import de
bunuri şi servicii), pe baza contractelor de comision încheiate între comisionar
şi comitent sau între comisionarul unui nerezident şi beneficiarul rezident,
precum şi a contractelor de comerţ exterior respective;
e) persoanele juridice care efectuează nemijlocit plăţi şi încasări pe baza
contractelor de subantrepriză decurgând din contracte de colaborare
(cooperare) economică internaţională, contracte de export al unor obiective
complexe şi al unor produse cu ciclu lung de fabricaţie;
f) persoanele fizice, juridice şi alte entităţi, pentru operaţiuni care decurg din acte
de comerţ derulate în porturi, în zonele din aeroporturi şi punctele de trecere a
frontierei de stat, asimilate zonelor libere, ori din acte de comerţ derulate pe
parcurs extern în trenuri internaţionale, la bordul aeronavelor şi navelor;
g) persoanele fizice, juridice şi alte entităţi, pentru operaţiuni ce decurg din
organizarea şi/sau prestarea de servicii externe, cum ar fi transportul
internaţional de mărfuri şi de persoane şi turismul internaţional;
h) persoanele fizice, juridice şi alte entităţi, pentru operaţiuni decurgând din
contracte externe de prelucrare în regim „lohn”, pe baza contractelor de
colaborare, în măsura în care colaboratorii rezidenţi sunt nominalizaţi în
autorizaţia de perfecţionare activă;
i) persoanele fizice, juridice şi alte entităţi, pentru operaţiuni stipulate de
prevederi legale exprese.
Toate celelalte operaţiuni între rezidenţi, care nu fac obiectul comerţului cu

bunuri şi servicii, pot fi efectuate în mod liber fie în moneda naţională (leu), fie în
valută.
Persoanele impozabile şi instituţiile publice, înregistrate normal în scopuri de

TVA, care au optat sau sunt obligate sa aplice mecanismul „Split TVA” au obligaţia să
comunice contul de TVA furnizorilor şi beneficiarilor, daca acestia sunt persoane
impozabile inregistrare in scopuri de TVA. Nerespectarea acestei prevederi
reprezinta contraventie si se sancţionează cu amendă de la 2.000 lei la 4.000 lei.
Contul de TVA poate fi executat silit numai pentru plata TVA datorate bugetului
de stat. Contul de TVA poate fi executat silit şi în baza unor titluri executorii, pentru
TVA aferentă unor achiziţii de bunuri şi/sau servicii.
349
După încetarea existenţei unei entitati supuse mecanismului de plata defalcata a
TVA, sumele existente în contul/conturile de TVA pentru care statul are calitatea de
creditor se fac venit la bugetul de stat.
Modificari aduse reglementarilor contabile
In MOf nr 873 din 7 noiembrie 2017 a fost publicat OMFP 2827/2017 privind
completarea unor reglementări contabile prin care se introduc 2 conturi noi in Planul
de conturi pentru înregistrarea operațiunilor prevăzute de OG 23/2017. Astfel, atat in
cazul entitatilor care aplica OMFP 1802/2014, cat si in cazul celor care aplica IFRS
conform cu OMFP 2844/2016 sau al persoanelor juridice fără scop patrimonial care
aplica OMEF 1969/2007, se introduc conturile:
- 5126 "Conturi la bănci în lei - TVA defalcat (A)"; și
- 5127 "Conturi la bănci în valută - TVA defalcat (A)".
Pentru ce operatiuni se aplica sistemul Split TVA?
Plata defalcată a TVA se aplică pentru toate livrările de bunuri/prestările de

servicii taxabile din punctul de vedere al TVA, pentru care locul livrarii sau prestarii
se consideră a fi în România (art 275 si 278 din Codul fiscal).
NU se aplică plata defalcată a TVA pentru:
- operaţiunile pentru care beneficiarul este persoana obligată la plata taxei
(taxarea inversa), cum ar fi:
- achizitiile intracomunitare de bunuri;
- achizitiile intracomunitare de servicii;
- operatiunile supuse masurilor de simplificare (livrarea de masă lemnoasă,
de deseuri, de cereale si plante tehnice, de terenuri si constructii etc.)
- operaţiunile supuse regimurilor speciale (regimul special de scutire pentru
intreprinderile mici, regimul agentiilor de turism, regimul bunurilor second-
hand, regimul special pentru agricultori, regimul special pentru serviciile
electronice).
De asemenea, NU se aplică plata defalcată a TVA (NOU):

a) în situaţia în care plata nu se efectuează direct de beneficiar către
furnizor/prestator (era necesară o astfel de prevedere care să nu conducă la
interpretări diferite, atunci când o persoană face plata unei facturi care nu îi este
adresată, în numele altei persoane. Este evident că în aceste situații cel care
face plata nu face o achiziție de la persoana către care plăteste o factură, fiind
doar un serviciu pe care îl face pentru beneficiarul livrării/prestării);
b) în situaţia în care plata se efectuează în natură;
c) în situaţia în care plata se efectuează prin compensare;
d) în cazul finanţării acordate de instituţiile de credit şi instituţiile financiare
nebancare prin preluarea creanţelor (operatiuni de factoring).
350
Exemplu:
Entitatea ALFA, inregistrata in scopuri de TVA, aplica sistemul „Split TVA” si
emite o factura de prestari servicii catre entitatea BETA, inregistrata de asemenea in
scopuri de TVA, in suma de 2.000 lei, plus TVA 19%.
Cum se va proceda in acest caz la momentul platii facturii?
Entitatea BETA – societate comerciala are obligatia ca la momentul achitarii

facturii sa vireze suma de 2.000 lei in contul curent al furnizorului si suma de 380 lei in
contul de TVA al entitatii ALFA.
Dacă entitatea ALFA nu comunica entitatii BETA contul de TVA, atunci BETA va
consulta pagina de internet ANAF si va utiliza contul de TVA deschis pe numele
furnizorului la Trezorerie, in sensul ca va plati suma de 380 lei in acel cont.
Daca BETA ar fi fost PFA sau societate comerciala neplatitoare de TVA, ar fi
putut achita intreaga suma de 2.380 lei in contul curent al entitatii ALFA.
Conform variantei finale adoptate de catre Parlament, entitatea BETA poate
achita intreaga valoare de 2.380 lei in contul curent al furnizorului, fara sa fie
sanctionata cu penalitati, daca furnizorul isi transfera singur echivalentul TVA din
contul curent in contul propriu de TVA.
Persoanele impozabile înregistrate normal în scopuri de TVA si care aplica

sistemul au obligaţia să plătească contravaloarea TVA aferente achiziţiilor de bunuri şi
servicii din contul de TVA, cu excepţia operaţiunilor care presupun plăţi efectuate:
- cu numerar;
- prin utilizarea cardurilor de credit/debit; sau
- prin utilizarea substitutelor de numerar.
În cazul instrumentelor de plată, emise după 1 ianuarie 2018, trebuie să se

asigure respectarea prevederilor art. 3, respectiv plata TVA în contul de TVA. -
ELIMINAT
Rambursarea sumelor negative de TVA cuprinse în Deconturile cu opţiune de

rambursare se efectuează în alt cont decât contul de TVA, cu excepţia situaţiei în care
titularul solicită rambursarea în contul de TVA.
Facilitati acordate in cazul aplicarii mecanismului dupa 1 octombrie

2017
Entitatile care optează pentru plata defalcată a TVA în perioada 1 octombrie - 31

decembrie 2017 beneficiază de următoarele facilităţi:
- microintreprinderile beneficiaza de o reducere cu 5% a impozitului pe venit
aferent trimestrului IV al anului fiscal 2017;
- platitorii de impozit pe profit beneficiaza de o reducere cu 5% a impozitului pe
profit aferent trimestrului IV al anului fiscal 2017, cu urmatoarele
351
particularitati:
- plătitorii de impozit pe profit care au obligaţia de a declara şi plăti impozit
pe profit anual cu plăţi anticipate beneficiaza de o reducere de 5%
aplicată la plata anticipată aferentă trimestrului IV al anului fiscal 2017;
- platitorii de impozit pe profit care au obligaţia de a declara şi plăti impozit
anual, reducerea de 5% se aplică la o pătrime din impozitul pe profit
datorat pentru anul fiscal 2017.
NOU!
In cazul platitorilor de impozit pe profit, 5% se aplica la o patrime din
impozitul pe profit datorat pentru anul fiscal 2017.
- anularea penalităţilor de întârziere aferente obligaţiilor fiscale principale

reprezentând TVA, restante la 30 septembrie 2017, inclusiv (NU si a
dobanzilor).
Pentru plătitorii de impozit pe profit, reducerea se înscrie în mod distinct în

Declaraţia 101 privind impozitul pe profit.
In data de 27.11.2017, pe site-ul ANAF, la sectiunea "Transparenta decizionala",
a fost publicat un proiect de actualizare a Declaratiei 101 privind impozitul pe profit.
Cea mai importanta modificare consta in introducerea unui rand nou (randul 46) in
care se va înscrie suma ce reprezintă reducerea de 5% a impozitului pe profit, pentru
cei care au optat pentru plata defalcata a TVA in cursul Trimestrului IV, conform OG
23/2017.
Entitatile care opteaza pentru aplicarea sistemului dupa 1 ianuarie 2018,

beneficiaza de o reducere cu 5% a impozitului pe profit/venitul
microintreprinderilor aferent perioadei in care aplica sistemul.
De aceeași facilitate beneficiază, începând cu 1 ianuarie 2018, și
persoanele care au optat pentru aplicarea mecanismului plăților defalcate a TVA
în anul 2017.
Anularea penalităţilor de întârziere aferente obligaţiilor fiscale principale

reprezentând TVA se acordă dacă sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiţii:
a) toate obligaţiile fiscale principale reprezentând TVA, restante la 30 septembrie
2017, inclusiv, precum şi cele stabilite prin decizii de impunere comunicate
pana la 30 septembrie 2017, cu termen de plată după această dată, se sting prin
orice modalitate prevăzută de Codul de procedură fiscală, până la 21
decembrie 2017, inclusiv;
b) dobânzile aferente obligaţiilor fiscale prevăzute la lit. a) stabilite prin decizii
comunicate până la data stingerii obligaţiilor fiscale principale se sting prin
orice modalitate, până la 21 decembrie 2017, inclusiv;
c) sunt stinse până la 21 decembrie 2017, inclusiv, toate obligaţiile fiscale
principale reprezentând TVA cu termene de plată cuprinse între 1 octombrie
352
2017 şi 21 decembrie 2017, inclusiv;
d) contribuabilul să aibă depuse toate declaraţiile fiscale, potrivit vectorului
fiscal, până la 31 decembrie 2017. Această condiţie se consideră îndeplinită şi în
cazul în care, pentru perioadele în care nu s-au depus declaraţii fiscale,
obligaţiile fiscale au fost stabilite, prin decizie, de către organul fiscal central;
e) contribuabilul depune notificarea prin care opteaza pentru aplicarea sistemului
„Split TVA” la organul fiscal, dar nu mai târziu de 31 decembrie 2017, inclusiv,
sub sancţiunea decăderii.
Pentru contribuabilii care au depus notificarea prin care opteaza pentru

aplicarea sistemului „Split TVA”:
a) penalităţile de întârziere care pot face obiectul anulării se amână la plată în
vederea anulării, organul fiscal emitand decizie in acest sens;
b) procedura de executare silită nu începe sau se suspendă, după caz, pentru
penalităţile de întârziere amânate la plată;
c) penalităţile de întârziere amânate la plată nu se sting până la 31 decembrie
2017, inclusiv.
Prevederile de mai sus sunt aplicabile până la data la care decizia de amânare la
plata a penalităţilor de întârziere îşi pierde valabilitatea, respectiv în oricare din
a) la data emiterii deciziei de anulare a penalităţilor de întârziere;
b) la 31 ianuarie 2018, în cazul în care contribuabilul nu respectă condiţiile impuse
pentru anularea penalitatilor. În acest caz, se repun în sarcina contribuabilului
penalităţile de întârziere amânate la plată.
Până la 21 decembrie 2017, inclusiv, contribuabilii care au depus notificarea

prin care opteaza pentru aplicarea sistemului „Split TVA” la organul fiscal şi au
înfiinţate popriri la data intrării în vigoare a OG 23/2017, pot efectua plata TVA
înscrisă în adresele de înfiinţare a popririi din sumele indisponibilizate. Aceste
prevederi sunt aplicabile şi pentru popririle înfiinţate între data intrării în vigoare a
OG 23/2017 şi 31 decembrie 2017, inclusiv.
Dacă sunt îndeplinite condiţiile pentru anularea penalitatilor de intarziere,

organul fiscal emite decizia de anulare a penalităţilor de întârziere aferente obligaţiilor
fiscale principale reprezentând TVA, până la 31 ianuarie 2018, inclusiv. Daca în
perioada 1 octombrie 2017 - 31 decembrie 2017, inclusiv, se sting penalităţile de
întârziere ce ar putea face obiectul anulării la plată, acestea se restituie
contribuabililor.
Contribuabilii care la 30 septembrie 2017 beneficiază de eşalonarea la plată a

obligaţiilor fiscale principale reprezentând TVA, precum şi cei care obţin eşalonarea în
perioada cuprinsă între 1 octombrie 2017 şi 31 decembrie 2017 pot beneficia de
anularea penalităţilor de întârziere dacă îndeplinesc condiţiile, dar doresc şi
353
menţinerea eşalonării la plată.
Formularul 086
In MOf nr 763 din 26 septembrie 2017 a fost publicat OPANAF 2743/2017
pentru aprobarea Formularului 086 „Notificare privind opțiunea de aplicare a
mecanismului de plată defalcată a TVA”. Urmeaza ca in perioada imediat urmatoare
Formularul 086 sa fie modificat, fiind publicat un proiect de ordin in acest sens pe site-
ul ANAF.
Astfel, entitatile care doresc sa opteze pentru aplicarea acestui mecanism, depun
acest formular la organul fiscal de care apartin, iar in maximum 3 zile lucratoare ANAF
ar trebui sa le inscrie in Registrul disponibil pe site-ul ANAF.
Perioada 1 octombrie 2017 – 31 decembrie 2017

In acest interval, se pot face plati din contul de TVA al unei entitati în alt
cont decât contul de TVA al furnizorului, dacă acesta din urma nu a optat pentru
aplicarea mecanismului privind plata defalcată a TVA. Este logica o astfel de masura,
avand in vedere ca neaplicand sistemul „Split TVA”, furnizorul NU dispune de un cont
de TVA in care sa incaseze sumele cuvenite.
Tot in acest interval, persoanele impozabile inregistrate in scopuri de TVA au
obligaţia să vireze în contul de TVA propriu, în maximum 7 zile lucrătoare de la
încasarea contravalorii livrărilor de bunuri/prestărilor de servicii TVA care NU a fost
plătită în contul de TVA de către beneficiarii care nu au optat pentru aplicarea
mecanismului privind plata defalcată a TVA.
Cum se procedeaza in cazul platilor partiale?
Pentru determinarea TVA care se plăteşte în contul de TVA al furnizorului, în

cazul plăţii parţiale a contravalorii livrării de bunuri ori a prestării de servicii, precum
şi în cazul plăţii unui avans, fiecare plată se consideră că include şi TVA aferentă care
se determină prin aplicarea procedeului sutei mărite (19/119, în cazul cotei
standard, şi 9/109 sau 5/105, în cazul cotelor reduse).
Exemplu:
Entitatea ALFA este inregistrata in scopuri de TVA si nu aplica „Split TVA” si
achizitioneaza marfuri de la furnizorul BETA la costul de 10.000 lei, TVA 9%, entitate
care aplica sistemul „Split TVA”. Ulterior, aceasta achita furnizorului suma de 4.000 lei
prin virament bancar. Entitatile nu aplica sistemul „TVA la incasare”.
Care sunt inregistrarile contabile efectuate de entitatea ALFA?
Avand in vedere ca furnizorul este platitor de TVA si aplica mecanismul,

inseamna ca detine un cont special de TVA. Astfel, entitatea ALFA va fi obligata sa
vireze suma de 330,27 lei (4000 x 9/109) in contul special de TVA al furnizorului, iar
diferenta pana la suma de 4.000 lei in contul curent al acestuia.
354
Inregistrarile contabile efectuate de ALFA sunt:
 achizitia marfurilor de la furnizor:
10.000 lei 371 = 401 10.900 lei

Marfuri Furnizori
900 lei 4426
TVA deductibila
 plata sumei de 4.000 catre furnizor:
4.000 lei 401 = 5121.cont curent 3.669,73

Furnizori Conturi la banci in lei lei
5121.cont curent
Conturi la banci in lei 330,27 lei
Precizam ca acest mecanism NU are legatura cu sistemul „TVA la incasare”.

Entitatea ALFA isi deduce TVA de 900 lei la data facturii si nu la plata acesteia. Faptul
ca entitatile care aplica „Split TVA” sunt obligate sa detina conturi speciale de TVA nu
inseamna ca isi deduc, respectiv colecteaza la data platii/incasarii facturii.
Daca entitatea ALFA ar fi achitat suma de 4.000 lei in numerar sau cu cardul
bancar, furnizorul BETA ar fi fost cel care ar fi trebuit să determine TVA din suma
incasata și în funcție de modalitatea de incasare (numerar sau cont curent) să depună
numerar sau să vireze din contul curent în contul de TVA suma de 330,27 lei.
Conform variantei finale adoptate de catre Parlament, entitatea ALFA poate
achita suma de 4.000 lei in contul curent al furnizorului, fara sa fie sanctionata cu
penalitati, daca furnizorul isi transfera singur echivalentul TVA din contul curent in
contul propriu de TVA.
Beneficiarii care plătesc parţial o factură în care sunt înscrise operaţiuni supuse
mai multor cote de TVA şi/sau mai multor regimuri de impozitare sunt obligaţi să
aloce sumele plătite cu prioritate pentru operaţiunile supuse regimului normal de
taxare, în ordinea descrescătoare a cotelor.
NOU! Prin exceptie, in cazul in care contractul/clientul mentioneaza ca suma va
fi alocata unei anumite parti din factura, beneficiarul va aloca in acest sens suma
platita. S-a tinut cont de faptul ca exista cazuri in practica in care stingerea datoriilor
fata de furnizor conform contractului se face prin achitarea penalitatilor (care sunt
nepurtatoare de TVA) si mai apoi a principalului.
Exemplu:
Entitatea ALFA este inregistrata in scopuri de TVA si nu aplica „Split TVA” si
achizitioneaza de la entitatea BETA, care aplica „Split TVA”:
 materii prime la costul de 10.000 lei, TVA 19%;
 marfuri la costul de 20.000 lei, TVA 9%; si
355
 5 laptopuri la costul unitar de 6.000 lei, operatiune supusa taxarii inverse.
Ulterior, ALFA achita furnizorului suma de 15.000 lei prin virament bancar.
Entitatile nu aplica sistemul „TVA la incasare”.
Care sunt inregistrarile contabile efectuate de entitatea ALFA?
Furnizorul BETA aplica sistemul „Split TVA” ceea ce inseamna ca detine un cont
special de TVA deschis la o banca sau la Trezorerie.
Avand in vedere ca in factura se regasesc atat operatiuni supuse regimului
normal de taxare (19% si 9%), precum si operatiuni supuse masurilor de simplificare
(taxare inversa), entitatea ALFA va calcula TVA care trebuie achitata in contul separat
de TVA al furnizorului BETA dand prioritate regimului normal de taxare, in ordinea
descrescatoare a cotelor. Se va considera ca din suma achitata de 15.000 lei, 11.900 lei
revin operatiunii cu TVA de 19%, iar restul sumei de 3.100 lei operatiunii cu TVA de
9%, astfel:
Cota de Valoare fara Valoare cu TVA virata in contul

TVA
TVA TVA TVA special
19% 10.000 lei 1.900 lei 11.900 lei 1.900 lei
9% 20.000 lei 1.800 lei 21.800 lei 3100 x 9/109 = 255,96 lei
Taxare
30.000 lei - 30.000 lei 0 lei
inversa
TOTAL: 2.155,96 lei
Entitatea ALFA va fi obligata sa vireze suma de 2.155,96 lei in contul special de

TVA al furnizorului BETA, iar diferenta pana la suma de 15.000 lei in contul curent al
acestuia.
 achizitia bunurilor de la furnizorul BETA:
10.000 lei 301 = 401 33.700 lei

1.900 lei 4426
TVA deductibila
20.000 lei 371
Marfuri
1.800 lei 4426
TVA deductibila
30.000 lei 2132 = 401 30.000 lei

Aparate și instalații de Furnizori
măsurare
5.700 lei 4426 = 4427 5.700 lei

356
TVA deductibila TVA colectata
 plata sumei de 15.000 catre furnizor:
15.000 lei 401 = 5121.cont curent 12.844,04 lei

Furnizori Conturi la banci in lei
5121.cont curent 2.155,96 lei
Conturi la banci in lei
În cazul grupului fiscal unic, decontările de sume reprezentând TVA între

membrii grupului se realizează prin conturile de TVA ale acestora. - ELIMINAT
Este considerat drept grup fiscal unic un grup de persoane impozabile stabilite
în România care, independente fiind din punct de vedere juridic, sunt în relații strânse
una cu alta din punct de vedere organizatoric, financiar și economic.
Unde pot fi deschise conturile de TVA?
Persoanele impozabile înregistrate normal în scopuri de TVA (societati

comerciale, PFA, II, profesii liberale) pot deschide cont de TVA atat la institutii de
credit, cat si la Trezoreria Statului, conform opţiunii acestora, pentru orice încasări şi
plăţi în lei.
Daca desfasoara operatiuni cu autoritati publice, atunci persoanele impozabile
trebuie sa isi deschida cont de TVA obligatoriu la trezorerie pentru aceste
operatiuni.
Daca aceste entitati au operatiuni in valuta, atunci contul de TVA poate fi
deschis doar la o institutie de credit, neexistand posibilitatea deschiderii unui astfel de
cont la Trezorerie. Echivalentul în lei aferent schimbului valutar pentru sumele în
valută derulate prin acest cont se gestionează prin contul de TVA în lei deschis la
aceeaşi instituţie de credit.
Este important de subliniat faptul ca entitatile isi pot deschide conturi de TVA la
mai multe instituţii de credit.
Instituţiile publice înregistrate în scopuri de TVA pot deschide cont de TVA

doar la Trezoreria Statului, iar daca au operatiuni in valuta atunci isi pot deschide cont
de TVA la o institutie de credit.
În cazul furnizorilor care NU au comunicat contul de TVA beneficiarilor –

persoane impozabile inregistrate in scopuri de TVA, beneficiarii au obligaţia să
plătească suma reprezentând TVA aferentă achiziţiilor în contul de TVA al furnizorului
deschis la Trezoreria Statului.
357
Deschiderea conturilor la institutii de credit – aspecte generale
Conturile de TVA pot fi deschise la instituţiile de credit care îndeplinesc

 structura codului IBAN să conţină în mod unic şirul de caractere „TVA“ şi codul
de ţară al României, respectiv RO;
 nu permit eliberarea de numerar din acest cont.
Conturile de TVA pot fi deschise automat de către instituţiile de credit pentru

clienţii acestora care sunt înregistraţi în scopuri de TVA, fără a fi necesară o cerere din
partea acestora, cu obligativitatea comunicării imediate a contului, a condiţiilor de
utilizare şi a costurilor aferente.
Clienţii au dreptul ca, ulterior primirii comunicării de la instituţia de credit, să
opteze pentru păstrarea contului sau renunţarea unilaterală la acesta în termen de cel
mult 90 de zile LUCRATOARE de la comunicare.
Instituţiile de credit care optează pentru deschiderea automată a conturilor de
TVA nu pot percepe niciun cost clienţilor care nu îşi exprimă opţiunea în perioada de
90 de zile LUCRATOARE de la comunicare sau celor care au denunţat unilateral
deschiderea contului, cu condiţia ca aceştia să nu fi efectuat operaţiuni de încasări şi
plăţi prin contul respectiv. Pentru acesti clienţi, instituţiile de credit închid automat
conturile de TVA la expirarea celor 90 de zile LUCRATOARE de la comunicare.
Deschiderea conturilor la Trezorerie – aspecte generale
Conturile de TVA se deschid la Trezorerie conform următoarelor prevederi:

- structura codului IBAN aferent conturilor să conţină în mod unic şirul de
caractere „TVA“ şi codul de ţară al României, respectiv RO;
- nu se permite eliberarea de numerar din acest cont;
- conturile nu sunt purtătoare de dobândă;
- costurile aferente deschiderii conturilor şi comisioanele aferente oricăror
operaţiuni în legătură cu acestea se suportă de la bugetul Trezoreriei, fără a fi
percepute de la titularii de cont.
Pentru persoanele impozabile înregistrate în scopuri de TVA, conturile de TVA

se deschid automat la Trezorerie, pe baza Listei operatorilor economici înregistraţi în
scopuri de TVA întocmite şi transmise de către organul fiscal.
Conturile de TVA ale operatorilor economici înregistraţi în scopuri de TVA pot fi
deschise şi la alte unităţi ale Trezoreriei Statului stabilite prin ordin al preşedintelui
ANAF. Pentru utilizarea sumelor din conturile de TVA deschise automat, operatorii
economici depun la Trezorerie documentele aferente deschiderii contului, cel târziu la
data la care dispun efectuarea unei operaţiuni din contul respectiv.
Conturile de TVA deschise la Trezorerie se publică pe pagina de internet a
Ministerului Finanţelor Publice sau ANAF şi se actualizează periodic. Informaţiile
minime
358
publicate sunt:
- denumirea titularului de cont;
- codul de identificare fiscală;
- codul IBAN al contului de TVA; şi
- unitatea trezoreriei la care este deschis contul.
Extrasele conturilor de TVA deschise la Trezorerie pot fi puse gratuit la
dispoziţia titularilor de cont şi în format electronic, metodologia fiind stabilita prin
OMFP.
Pentru instituţiile publice înregistrate în scopuri de TVA, conturile se deschid

automat la Trezoreria la care acestea au deschise conturile de venituri şi cheltuieli prin
care îşi gestionează bugetele.
Incasari efectuate prin contul de TVA
Conturile de TVA se creditează cu:

a) TVA încasată, aferentă livrărilor de bunuri/prestărilor de servicii, inclusiv TVA
aferentă avansurilor;
b) sume reprezentând TVA virate/depuse pentru operatiunile incasate cu
numerar, card bancar sau substitute de numerar;
c) sume transferate dintr-un alt cont de TVA al titularului;
d) sume transferate din contul curent al titularului deschis la aceeaşi instituţie de
credit sau din contul de disponibil distinct deschis la aceeaşi unitate a
Trezoreriei, după caz;
e) sume încasate ca urmare a unor corecţii în urma unor erori materiale în
procesul de plată;
f) sume încasate ca urmare a corectării facturilor sau ca urmare a ajustării bazei
de impozitare a TVA;
g) alte sume rezultate din operaţiuni care impun creditarea contului, stabilite prin
ordin al preşedintelui ANAF;
h) sume reprezentând TVA decontate între membrii grupului fiscal unic; -
ELIMINAT
i) dobânda aferentă contului de TVA, acordată de instituţia de credit.
Plati efectuate prin contul de TVA
Conturile de TVA se debitează cu:

a) TVA achitată în contul de TVA al furnizorului, aferentă achiziţiilor de
bunuri/servicii, inclusiv taxa aferentă avansurilor;
b) TVA achitată la bugetul de stat;
c) sume transferate într-un alt cont de TVA deschis de titularul contului;
d) sume rezultate ca urmare a unor corecţii în urma unor erori materiale în
procesul de plată, pentru care restituirea se efectuează într-un alt cont de TVA;
e) sume rezultate ca urmare a unor corecţii în urma unor erori materiale în
359
procesul de plată, pentru care restituirea se efectuează într-un alt cont decât un
cont de TVA;
f) sume rezultate ca urmare a corectării facturilor sau ca urmare a ajustării bazei
de impozitare a TVA, pentru care restituirea se efectuează într-un alt cont de
TVA;
g) sume rezultate ca urmare a corectării facturilor sau ca urmare a ajustării bazei
de impozitare a TVA, pentru care restituirea se efectuează într-un alt cont decât
un cont de TVA;
h) sume transferate în contul curent al titularului deschis la aceeaşi instituţie de
credit sau în contul de disponibil distinct deschis la aceeaşi unitate a Trezoreriei,
după caz, în limita sumelor transferate din contul curent in contul de TVA;
i) sume transferate în conturile de venituri bugetare/disponibilităţi, în cazul
instituţiilor publice înregistrate în scopuri de TVA;
j) sume transferate în contul curent, în cazul persoanelor care nu mai au obligaţia
de a avea un cont de TVA şi nu mai au obligaţii de plată privind TVA;
k) sume reprezentând TVA achitat în numerar, cu excepţia celor reţinute din
încasările în numerar sau cu cardul din contul curent;
l) alte sume rezultate din operaţiuni care dau dreptul la debitarea contului,
stabilite prin ordin al preşedintelui ANAF, cu acordul organului fiscal;
m) sume reprezentând TVA decontate între membrii grupului fiscal unic; -
ELIMINAT
n) comisioanele aferente contului de TVA percepute de instituţia de credit.
Sunt interzise debitarea conturilor de TVA în alte condiţii decât cele de mai sus,
precum şi retragerea de numerar.
Transferurile prevăzute la lit. e), g), h), j), k) şi l) se efectuează în urma verificării
efectuate de organul fiscal, procedura exacta fiind aprobată prin ordin al preşedintelui
ANAF. Transferul se aprobă de către ANAF în termen de maximum 3 zile lucrătoare
de la depunerea cererii. – ELIMINAT ()
ATENTIE!
NU se pot transfera sume din contul de TVA deschis la o institutie de credit in
contul curent deschis la o alta institutie de credit. Aceeasi regula e valabila si in cazul
invers. Nu putem transfera o suma din contul curent deschis la o banca in contul de
TVA deschis la alta banca. De asemenea, in contul de TVA deschis la Trezorerie, putem
transfera sume doar dintr-un cont curent deschis tot la Trezorerie si nu la o institutie
de credit.
Transferuri mai pot fi efectuate din contul de TVA către contul curent al firmei,
numai dacă firma a alimentat anterior contul de TVA cu sume din contul curent,
deoarece a avut de plătit mai mult TVA către furnizori decât TVA încasată de la clienți.
360
Reguli pentru operatiunile cu numerar, card bancar sau substitute de
numerar
Persoanele impozabile şi instituţiile publice, înregistrate normal în scopuri de

TVA si care au optat sau sunt obligate sa aplice sistemul „Split TVA”, au obligaţia să
vireze în contul de TVA propriu, în termen de maximum 30 zile lucratoare (anterior,
termenul era de 7 zile lucrătoare) de la încasarea contravalorii livrărilor de
bunuri/prestărilor de servicii:
a) TVA aferentă încasărilor prin utilizarea cardurilor de credit/debit sau a
substitutelor de numerar;
b) TVA care nu a fost plătită în contul de TVA de către alţi beneficiari decât
persoanele impozabile înregistrate în scopuri de TVA; (opțional poate fi virată
în contul de TVA și TVA care nu a fost plătită în contul de TVA de către
persoanele impozabile înregistrate în scopuri de TVA)
c) TVA aferentă instrumentelor de plată emise anterior datei de la care furnizorul
aplica plata defalcata a TVA şi încasate după această dată.
Persoanele impozabile înregistrate în scopuri de TVA care au optat sau sunt

obligate sa aplice sistemul „Split TVA” au obligaţia să depună în numerar/să vireze în
contul de TVA propriu, în termen de maximum 30 zile lucratoare (anterior, termenul
era de 7 zile lucrătoare) de la încasarea contravalorii livrărilor de bunuri/prestărilor
de servicii, diferenţa între TVA aferentă încasărilor în numerar şi TVA aferentă
plăţilor în numerar efectuate într-o zi.
În cazul instituţiilor publice înregistrate în scopuri de TVA, TVA aferentă
contravalorii livrărilor de bunuri/prestărilor de servicii încasate în numerar se
transferă integral în contul de TVA propriu, în termen de maximum 30 zile lucratoare
(anterior, termenul era de 7 zile lucrătoare) de la încasare.
Persoanele impozabile şi instituţiile publice, înregistrate în scopuri de TVA, care

aplica mecanismul „SPLIT TVA” au obligaţia să vireze în contul de TVA propriu, în
termen de maximum 30 zile lucratoare (anterior, termenul era de 7 zile lucrătoare)
de la încasare, TVA aferentă facturilor emise înainte de data de la care aplica
mecanismul şi achitate după această dată, care nu au fost încasate în contul de TVA.
Aceste masuri de mai sus NU se aplica entitatilor care au infiintate popriri

asupra conturilor.
În cazul în care creanţele rezultate din livrări de bunuri/prestări de servicii sunt

cesionate de furnizorul care aplica sistemul „Split TVA” altor persoane, cesionarul are
obligaţia să plătească în contul de TVA al furnizorului cedent contravaloarea TVA din
factura care face obiectul cesiunii. În situaţia în care suma încasată de la cesionar
este inferioară TVA din factura care face obiectul cesiunii, la data încasării acestei
sume, furnizorul virează diferenţa în contul de TVA propriu.
Nu intră sub incideța acestor prevederi operațiunile de factoring.
361
Cesiunea de creante este o operatiune prin care un creditor transfera unei alte
persoane o creanta a sa. In termeni juridici, reprezinta mijlocul prin care o persoana
denumita cedent, transmite cu titlu oneros sau gratuit, dreptul sau de creanta unei
alte persoane denumita cesionar, cel din urma putand incasa de la debitor creanta
primita.
Cedentul poate fi remunerat intr-o astfel de operatiune, pretul fiind stabilit si in
functie de probabilitatea de recuperare a creantelor de catre cesionar. La nivelul
cedentului, o astfel de operatiune determina stingerea datoriilor/creantelor, ajuta la
imbunatatirea fluxului de numerar prin recuperarea partiala a creantelor prin pretul
cesiunii, la eficientizarea activitatii economice prin eliminarea costurilor cu posibile
activitati de recuperare, executare silita a debitorilor etc.
Altfel spus, cesionarul achizitioneaza un portofoliu de creante pentru un pret mai
mic decat valoarea nominala, intrucat probabilitatea de recuperare a acestor creante
este mica.
Până la 31 decembrie 2013, în cazul cesionării unei creanțe, diferența dintre

valoarea creanței preluate prin cesionare și suma de achitat cedentului era
recunoscută de către cesionar la venituri la data constatării drepturilor și
obligațiilor, potrivit clauzelor contractuale.
Incepând cu 1 ianuarie 2014, creanțele preluate prin cesionare se evidențiază în
contabilitate la costul de achiziție. Practic, cesionarul nu mai recunoaşte un venit la
data cesiunii de creanţe.
Valoarea nominală a creanțelor astfel preluate se evidențiază în afara bilanțului
(contul 809 „Creanțe preluate prin cesionare”). În debitul contului se înregistrează
valoarea nominală a creanțelor preluate prin cesionare, iar în credit, valoarea
nominală a acestor creanțe scoase din evidență pe măsura încasării, cedării către terți
sau datorită imposibilității încasării acestora. Soldul contului reprezintă valoarea
nominală a creanțelor preluate prin cesionare, existente la un moment dat.
În cazul achiziției unui portofoliu de creanțe, costul de achiziție se alocă pentru
fiecare creanță astfel preluată.
În cazul în care cesionarul recuperează de la debitorul preluat o sumă mai mare

decât costul de achiziție al creanței față de acesta, diferența dintre suma încasată și
costul de achiziție se înregistrează la venituri (contul 758 „Alte venituri din
exploatare”/analitic distinct) la data încasării.
Exemplu:
Entitatea ALFA are de încasat de la entitatea BETA o creanţă de 10.000 lei. În
data de 14 februarie 2018, aceasta decide să o cesioneze entităţii GAMA, preţul
cesiunii fiind de 9.000 lei. În data de 17 februarie 2018, entitatea GAMA încasează de
la entitatea BETA întreaga creanţă de 10.000 lei.
362
Înregistrările contabile efectuate de către CEDENT (entitatea ALFA):
 cedarea creanţei către cesionar:
9.000 lei 461.GAMA = 4111.BETA 10.000 lei
Debitori diverşi Clienţi
1.000 lei 654
Pierderi din creanţe şi
debitori diverşi
 încasarea sumei de la cesionar:

9.000 lei 5121 = 461.GAMA 9.000 lei
Conturi la bănci în lei Debitori diverşi
Înregistrările contabile efectuate de către CESIONAR (entitatea GAMA):

 preluarea creanţei de la cedent:
9.000 lei 461.BETA = 462.ALFA 9.000 lei
Debitori diverşi Creditori diverşi
 evidenţierea extrabilanţieră a creanţei preluate la valoarea nominală:

10.000 lei 809
„Creanțe preluate prin
cesionare”
 plata sumei către cedent:

9.000 lei 462.ALFA = 5121 9.000 lei
Creditori diverşi Conturi la bănci în lei
 încasarea sumei de la entitatea BETA:

10.000 lei 5121 = 461.BETA 9.000 lei
Conturi la bănci în lei Debitori diverşi
7588 1.000 lei
Alte venituri din
exploatare
 scoaterea creanţei din evidenţa extrabilanţieră:

809 10.000 lei
„Creanțe preluate prin
cesionare”
Venitul obţinut de către cesionar este impozabil.
În cazul în care cesionarul cedează creanța față de debitorul preluat, acesta

recunoaște în contabilitate la data cedării:
a) o cheltuială (contul 654 “Pierderi din creanțe și debitori diverși”), dacă costul
363
de achiziție al creanței cedate este mai mare decât prețul de cesiune al acesteia;
sau
b) un venit (contul 758 “Alte venituri din exploatare”/analitic distinct), dacă prețul
de cesiune al creanței cedate este mai mare decât costul de achiziție al acesteia.
În cazul sumelor puse la dispoziţia furnizorului care aplica sistemul „Split TVA”
într-un cont de garanţii, cont escrow sau alt cont similar la care furnizorul nu are acces
decât după îndeplinirea anumitor condiţii, la momentul eliberării sumelor din aceste
conturi, furnizorul/prestatorul are obligația să vireze în contul de TVA propriu,
în termen de 30 de zile lucrătoare de la eliberarea sumelor, TVA aferentă.
De cand se aplica sistemul Split TVA?
În perioada 1 octombrie 2017-31 decembrie 2017, aceste prevederi se aplică

opţional. Entitatile care optează pentru plata defalcată a TVA în perioada 1 octombrie-
31 decembrie 2017 notifică organul fiscal şi aplică mecanismul începând cu ziua
următoare celei în care sunt publicate în Registrul persoanelor care aplică plata
defalcată a TVA, pentru facturile emise şi avansurile încasate începând cu această
dată. In acest sens a fost aprobat si introdus Formularul 086.
ANAF organizează Registrul persoanelor care aplică plata defalcată a TVA care
este public şi se afişează pe site-ul ANAF. Înscrierea în Registru se face de către organul
fiscal, în termen de maximum 3 zile lucratoare de la data depunerii Formularului
086.
In perioada 1 octombrie-31 decembrie 2017, contul de TVA se poate debita cu

TVA achitată în alt cont decât contul de TVA al furnizorului, dacă acesta nu a optat
pentru aplicarea mecanismului privind plata defalcată a TVA.
Entitatile care au optat sa aplice acest sistem au obligaţia să vireze în contul de
TVA propriu, în termen de maximum 7 zile lucrătoare de la încasarea contravalorii
livrărilor de bunuri/prestărilor de servicii TVA care nu a fost plătită în contul de TVA
de către beneficiarii care nu au optat pentru aplicarea mecanismului privind plata
defalcată a TVA.
Contraventii si sanctiuni pentru nerespectarea sistemului Split TVA
Ca regula generala, daca unele abateri sunt corectate in termen de maximum 7

zile lucrătoare de la data savarsirii lor, fapta nu se considera contraventie si nu se
sanctioneaza. Daca abaterea nu se corecteaza in maximum 7 zile lucrătoare dar in
maximum 30 de zile lucrătoare de la data savarsirii, amenzile sunt mai reduse, iar
daca abaterea nu este corectata in maximum 30 de zile lucrătoare, atunci amenzile
sunt mai consistente.
364
Pe scurt:
- se stabileste o perioada de grație de 7 zile lucrătoare în cadrul căreia erorile ar
trebui corectate;
- în cazul în care erorile nu au fost corectate în termenul de 7 zile lucrătoare, se
aplică o penalitate de 0,06% pe zi din valoarea TVA, dar nu mai mult de 30 de
zile lucrătoare;
- după termenul de 30 de zile lucrătoare, pentru fapte precum debitarea eronată
a contului de TVA, se aplică o amendă de 50% din suma reprezentând TVA, iar
pentru fapte precum nevirarea sumelor reprezentând TVA din contul curent al
titularului în contul de TVA al acestuia sau plata TVA datorată furnizorului din
alt cont decât contul de TVA, se aplică o amendă de 10% din suma
reprezentând TVA.
Constituie contravenţii următoarele fapte, dacă nu au fost săvârşite astfel incat

să fie considerate infracţiuni:
Contraventie Sanctiune
plata TVA de către persoanele impozabile şi instituţiile publice penalitate de 0,06% pe zi din suma
inregistrate in scopuri de TVA în alt cont decât contul de TVA plătită eronat, începând cu ziua
al furnizorului care aplica sistemul, dacă nu se corectează efectuării plăţii eronate până la data
plata eronată prin plata TVA în contul de TVA al furnizorului corectării acesteia prin plata în contul
în termen de maximum 7 zile lucrătoare de la data efectuării de TVA al furnizorului sau prin
plăţii eronate, dar corecţia se realizează în maximum 30 de prezentarea dovezii efectuate de
zile lucrătoare de la data plăţii eronate; către furnizor a transferului sumei
în contul de TVA.
plata TVA de către persoanele impozabile şi instituţiile publice penalitate de 0,06% pe zi din suma
inregistrate in scopuri de TVA în alt cont decât contul de TVA plătită eronat, începând cu ziua
al furnizorului care aplica sistemul, dacă nu se corectează efectuării plăţii eronate până la data
plata eronată prin plata TVA în contul de TVA al furnizorului corectării acesteia prin plata în contul
în termen de maximum 30 de zile lucrătoare de la data de TVA al furnizorului sau prin
efectuării plăţii eronate; prezentarea dovezii efectuate de
către furnizor a transferului sumei
în contul de TVA.
(amenda prevazuta de OG 23/2017

de 50% din suma reprezentând TVA
plătită eronat în alt cont decât contul
de TVA al furnizorului a fost
ELIMINATA)
nerespectarea de către entitatile înregistrate normal în
scopuri de TVA care aplica sistemul a obligaţiei de a achita penalitate de 0,06% pe zi din suma
TVA aferenta achiziţiilor de bunuri şi servicii din contul de plătită eronat, începând cu ziua
TVA, dacă nu se corectează plata eronată prin plata TVA din efectuării plăţii până la data plăţii din
contul de TVA propriu în termen de maximum 7 zile contul de TVA, dar nu mai mult de 30
lucrătoare de la data efectuării plăţii eronate, dar corecţia se de zile lucrătoare de la data
realizează în maximum 30 de zile lucrătoare de la data plăţii efectuării plăţii eronate;
eronate
nerespectarea de către entitatile înregistrate normal în amendă egală cu 10% din suma
scopuri de TVA care aplica sistemul a obligaţiei de a achita reprezentând TVA plătită eronat din
TVA aferenta achiziţiilor de bunuri şi servicii din contul de alt cont decât contul de TVA propriu
365
TVA, dacă nu se corecte;ază plata eronată prin plata TVA din
contul de TVA propriu în termen de maximum 30 de zile
lucrătoare de la data efectuării plăţii eronate;
nerespectarea de către persoanele impozabile şi instituţiile
publice, înregistrate în scopuri de TVA si care aplica sistemul a
obligaţiei de a comunica contul de TVA beneficiarilor –
persoane inregistrate in scopuri de TVA;
amendă de la 2.000 lei la 4.000 lei
nerespectarea entitatilor care sunt in insolventa a obligatiei
de depunere a Formularului 086 pana pe data de 1 a lunii
urmatoare celei in care au intrat in insolventa
nerespectarea de către persoanele impozabile şi instituţiile penalitate de 0,06% pe zi începând
publice, înregistrate în scopuri de TVA si care aplica sistemul a cu ziua în care trebuie virată/depusă
obligaţiilor prevăzute la art. 15 alin. (1)-(3) şi art. 22 alin. (5), suma până la data virării/depunerii
dacă se efectuează corecţia în termen de maximum 30 de acesteia în contul de TVA, dar nu mai
zile lucrătoare de la data la care a intervenit obligaţia de mult de 30 de zile lucrătoare de la
virare/depunere a sumelor; data la care a intervenit obligaţia de
virare/depunere a sumelor;
publice, înregistrate în scopuri de TVA si care aplica sistemul a
amendă egală cu 10% din suma
obligaţiilor prevăzute la art. 15 alin. (1)-(3) şi art. 22 alin. (5),
reprezentând TVA
dacă nu se efectuează corecţia în termen de maximum 30
nevirată/nedepusă în contul de TVA;
de zile lucrătoare de la data la care a intervenit obligaţia de
virare/depunere a sumelor;
penalitate de 0,06% pe zi începând
publice, înregistrate în scopuri de TVA a obligaţiilor prevăzute
cu ziua în care trebuie virată suma
la art. 15 alin. (4) şi (5), dacă nu se efectuează
până la data virării acesteia în contul
virarea/depunerea în contul de TVA în termen de maximum
de TVA, dar nu mai mult de 30 de zile
7 zile lucrătoare de la data la care a intervenit această
lucrătoare de la data la care a
obligaţie, dar corecţia se efectuează în termen de maximum 30
intervenit obligaţia de virare a
de zile lucrătoare de la data la care a intervenit obligaţia de
sumelor;
virare a sumelor;
publice, înregistrate în scopuri de TVA a obligaţiilor prevăzute
amendă egală cu 10% din suma
la art. 15 alin. (4) şi (5), dacă nu se efectuează
reprezentând TVA
virarea/depunerea în contul de TVA în termen de maximum
nevirată/nedepusă în contul de TVA;
30 de zile lucrătoare de la data la care a intervenit această
obligaţie;
debitarea contului de TVA de către titular cu alte sume decat penalitate de 0,06% pe zi din suma
cele prevazute la art. 9 alin. (1), dacă nu se reîntregeşte suma debitată eronat, începând cu ziua
debitată eronat în termen de maximum 7 zile lucrătoare de debitării eronate până la data
la data debitării eronate, dar reîntregirea sumei se efectuează corectării prin reîntregirea sumei
în termen de maximum 30 de zile lucrătoare de la data debitate eronat, dar nu mai mult de
debitării eronate; 30 de zile lucrătoare de la data
debitării eronate;
debitarea contului de TVA de către titular cu alte sume decat
cele prevazute la art. 9 alin. (1), dacă nu se reîntregeşte suma amendă egală cu 50% din suma
debitată eronat în termen de maximum 30 de zile reprezentând TVA debitată eronat.
lucrătoare de la data debitării eronate.
366
Bibliografie:
 Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în M.Of. nr. 688 din 10.09.2015;
 OUG 79/2017 pentru modificarea si completarea Legii nr. 227/2015 privind
Codul fiscal, publicata in MOf nr 885 din 10 noiembrie 2017;
 Legea 275/2017 pentru aprobarea OG 23/2017 privind plata defalcată a TVA,
publicata in MOf nr 1036 din 28 decembrie 2017;
 H.G. nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr.
227/2015 privind Codul fiscal, publicată în M.Of. nr. 22 din 13.01.2016;
 HG 284/2017 pentru modificarea şi completarea Normelor metodologice de
aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, aprobate prin HG 1/2016,
publicata in MOf nr 319 din 4 mai 2017;
 OG 23/2017 privind plata defalcată a TVA, publicata in MOf nr 706 din 31 august
2017;
 OUG 3/2017 pentru modificarea si completarea Legii 227/2015 privind Codul
fiscal, publicata in MOf nr 16 din 6 ianuarie 2016;
 OUG 84/2016 privind modificarea și completarea unor acte normative din
domeniul financiar-fiscal, publicata in MOf nr 977 din 6 decembrie 2016;
 Legea 177/2017 privind aprobarea OUG 3/2017 pentru modificarea şi
completarea Legii 227/2015 privind Codul fiscal, publicata in MOf nr 584 din 21
iulie 2017;
 Legea nr. 571 din 22.12.2003 privind Codul fiscal, publicată în M.Of. nr. 927 din
23.12.2003, cu toate modificările şi completările ulterioare;
 H.G. nr. 44 din 22.01.2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare
a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicată în M.Of. nr. 112 din 06.02.2004,
cu toate modificările şi completările ulterioare;
 O.M.F.P. nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementarilor contabile privind
situatiile financiare anuale individuale si situatiile financiare anuale consolidate,
publicat în MOf nr 963 din 30 decembrie 2014;
 O.M.F.P. nr 2861 din 09.10.2009 pentru aprobarea Normelor privind
organizarea şi efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor,
datoriilor şi capitalurilor proprii, publicat în M.Of. nr. 704 din 20.10.2009;
 Legea nr. 31 din 16.11.1990 privind societăţile comerciale, republicată în M.Of. nr.
1.066 din 17.11.2004, cu toate modificările şi completările ulterioare;
 H.G. nr. 2.139 din 30.11.2004 pentru aprobarea Catalogului privind clasificarea
şi duratele normale de funcţionare a mijloacelor fixe, publicată în M.Of. nr. 46 din
13.01.2005;
 Legea nr. 32/1994 (Legea sponsorizarii), publicată in MOf nr 129 din 25 mai 1994,
cu toate modificările şi completările ulterioare;
 Legea nr. 334/2002 (Legea bibliotecilor), republicată in MOf nr 132 din 11
februarie 2005, cu toate modificările şi completările ulterioare;
 Legea nr. 376/2004 privind bursele private, publicată in MOf nr 899 din 4
octombrie 2004, cu toate modificările şi completările ulterioare;
 Legea 207/2015 privind Codul de procedura fiscala, publicata in MOf nr 547 din 23
iulie 2015;
 OG 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, publicata in MOf nr 635 din 06
septembrie 2012, cu toate modificările şi completările ulterioare.
367

Totul Despre TVA 2018

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Totul Despre TVA 2018

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Totul Despre TVA 2018

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

[email protected] TOTUL DESPRE TVA 2018 www.noutatifiscale.

TOTUL DESPRE TVA 2018:

- actualizat cu legislaţia în vigoare la 5 SEPTEMBRIE 2018 -

Va puteti abona la Newsletter-ele noastre astfel:

A. Persoana impozabila vs persoana neimpozabila

ATENTIE! Dpdv al TVA, nu exista diferente intre persoane juridice platitoare

Conform HG 284/2017, in cazul în care bunurile imobile sunt deţinute în

B. Faptul generator şi exigibilitatea TVA

Daca entitatea nu ar fi fost inregistrata in scopuri de TVA, atunci ar fi putut aplica

In cazul livrărilor de bunuri şi al prestărilor de servicii care se efectuează

Legea 177/2017 pentru aprobarea OUG 3/2017 – din 21 iulie 2017:

NOU – 1 ianuarie 2016

2. Schimbarea regimului de impozitare

A. Trecerea de la platitor la neplatitor de TVA

HG 1/2016 – Normele de aplicare prevede ca in cazul persoanelor

- vânzarea marfurilor la preţul de vânzare de 10.000 lei (19 mai 2016):

Daca entitatea ar fi emis in data de 7 martie 2016 o factura de avans de 100%

Inregistrarile contabile ar fi fost:

- vânzarea marfurilor la preţul de vânzare de 10.000 lei (19 mai 2016):

- stornarea facturii de avans in suma de 10.000 lei (19 mai 2016):

B. Trecerea de la neplatitor la platitor de TVA

Legea 571/2003 – Vechiul cod fiscal

HG 1/2016 – Normele de aplicare prevede ca, după înregistrarea în scopuri

Inregistrarile contabile sunt:

- stornarea facturii de avans in suma de 3.000 lei (19 mai 2016):

Daca entitatea ar fi emis in data de 7 martie 2016 o factura de avans de 100%

Legea 227/2015 – Codul fiscal (Art 281, alin (8))

HG 1/2016 – Normele de aplicare

4. Cota de TVA utilizata

Exemplu (livrare în iunie, facturare în mai):

Exemplu (livrare în iunie, facturare avans în mai):

 încasarea avansului de la client (mai 2015):

 vânzarea portocalelor către client (9 iunie 2015):

 stornarea facturii de avans (9 iunie 2015):

Exemplu (HG 1/2016 – Normele de aplicare):

A. Casa de expediţie facturează un singur serviciu, nu un complex de servicii,

B. Casa de expediţie face un pachet de servicii pe care le facturează clientului,

5. Servicii de inchiriere – faptul generator?

Codul fiscal (Art 281, alin (8)) – modificat de Legea 177/2017

HG 1/2016 – Normele de aplicare

A. Se prevede o data pentru plata chiriei

B. Nu se prevede o data anume pentru plata chiriei, ci un termen

C. Nu se prevede o data anume pentru plata chiriei, ci la data facturii

6. Pentru operatiuni intracomunitare cu bunuri si pentru importuri

Dacă beneficiarul NU a primit o factură de la furnizor până în a 15-a zi a lunii

C. Reguli si formulare utilizate pentru

Persoana impozabilă care aplică regimul special de scutire (neinregistrata in

Înregistrările contabile efectuate de entitatea Barsin (furnizor) sunt:

35.700 lei 4111 = 707 30.000 lei

- scoaterea din gestiune a activului vândut la costul de 21.000 lei:

Înregistrarea contabilă efectuată de entitatea Alfa (cumpărător) este:

35.700 lei 2131 = 404 35.700 lei

In continuare, prezentam o serie de informatii cu privire la Formularul 088

In intervalul 1 februarie 2015 – 31 ianuarie 2017, Formularul 088 se depunea

In perioada 1 august 2016 – 31 ianuarie 2017 a fost adusa o modificare

Spaţiul cu destinaţie de sediu social (proprietate, chirie < 1 an,

a) Există asociaţi şi/sau administratori care deţin calitatea de

Cu acordul acestora, puteţi specifica datele de contact a 3

NOUTATI in Formularul 088 (1 august 2016 – 31 ianuarie 2017)