CAPITOLUL 3

CONTABILITATEA PATRIMONIULUI
INSTITUŢIILOR PUBLICE

 Contabilitatea capitalurilor
 Contabilitatea activelor fixe
 Contabilitatea stocurilor şi a producţiei în
curs de execuţie
 Contabilitatea decontărilor cu terţii
 Contabilitatea operaţiunilor de trezorerie

1
CONTABILITATEA STOCURILOR ŞI A
PRODUCŢIEI ÎN CURS DE EXECUŢIE
 Un activ se clasifică ca activ circulant (curent)
atunci când:
 este achiziţionat sau produs pentru consum propriu
sau în scopul comercializării şi se aşteaptă să fie
realizat în termen de 12 luni de la data bilanţului;
 este reprezentat de creanţe aferente activităţii
economice;
 este reprezentat de trezorerie sau echivalente de
trezorerie a căror utilizare nu este restricţionată.
În această categorie intră, deci: stocurile, inclusiv
valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost
întocmită factura; creanţele; investiţiile pe termen
scurt; casa şi conturi la bănci.
2
DEFINIȚIA STOCURILOR
Stocurile sunt active circulante:
 deţinute pentru a fi vândute pe parcursul
desfăşurării normale a activităţii;
 în curs de producţie în vederea vânzării în
procesul desfăşurării normale a activităţii, sau
 sub forma de materii prime, materiale şi alte
consumabile ce urmează să fie folosite în
desfăşurarea activităţii curente a instituţiei, în
procesul de producţie sau pentru prestarea
de servicii.

3
 STRUCTURA STOCURILOR
 materiile prime;
 materialele consumabile;
 materiale de natura obiectelor de inventar;
 materiale rezervă de stat şi de mobilizare;
 ambalajele rezervă de stat şi de mobilizare;
 producţia în curs de execuţie;
 semifabricatele, produsele finite; rebuturile, materialele
recuperabile şi deşeurile;
 bunuri confiscate sau intrate în proprietatea privată a statului;
 bunurile confiscate sau intrate în proprietatea privată a unităţilor
administrativ-teritoriale;
 stocurile aflate la terţi (bunuri aflate în custodie, pentru
prelucrare sau consignaţie la terţi, care se înregistrează distinct
în contabilitate pe categorii de stocuri);
 animalele şi păsările;
 mărfurile;
 ambalajele. 4
EVALUAREA STOCURILOR
 O problemă importantă pentru contabilitate este
aceea referitoare la evaluarea stocurilor şi
producţiei în curs de execuţie având în vedere,
pe de o parte sursele diferite de provenienţă ale
acestora, iar, pe de altă parte, efectele
liberalizării şi negocierii preţurilor care pot
conduce la variaţii de valoare de la o perioadă de
gestiune la alta, cu influenţe favorabile sau
nefavorabile asupra cheltuielilor de producţie şi
de desfacere.
5
 EVALUAREA STOCURILOR ŞI A PRODUCŢIEI
ÎN CURS DE EXECUŢIE LA INTRAREA ÎN
INSTITUŢIE
 se face diferit, în funcţie de sursele de provenienţă:
 bunurile procurate cu titlu oneros la costul de achiziţie format
din: preţul de cumpărare al bunurilor, taxele de import şi alte
taxe, cheltuieli de transport, manipulare şi alte cheltuieli care
pot fi atribuibile direct achiziţiei bunurilor respective. Nu fac
parte din costul de achiziţie reducerile comerciale acordate de
furnizor;
 bunurile produse de instituţie la costul de producţie care
cuprinde: materiale directe, energia consumată în scopuri
tehnologice, manopera directă și alte cheltuieli directe de
producţie, precum și cota cheltuielilor indirecte de producţie
alocată în mod raţional ca fiind legată de fabricaţia acestora;
 bunurile obţinute cu titlu gratuit la valoarea justă.
6
 METODE DE EVALUARE A IEŞIRILOR DIN
GESTIUNE A STOCURILOR FUNGIBILE
 metoda costului mediu ponderat (CMP). Costul mediu ponderat
se calculează fie după fiecare intrare, fie lunar sau la anumite
perioade ca raport între valoarea stocului iniţial plus valoarea
intrărilor, pe de o parte, şi cantitatea existentă în stocul iniţial plus
cantităţile intrate, pe de altă parte;
 metoda „prima intrare – prima ieşire” (FIFO), potrivit căreia
bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de producţie sau
de achiziţie al primei intrări (lot). Pe măsura epuizării lotului,
bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziţie (de
producţie) al lotului următor, în ordine cronologică;
 metoda „ultima intrare – prima ieşire” (LIFO) potrivit căreia
bunurile ieşite se evaluează la costul de producţie (de achiziţie) al
ultimei intrări (lot). Pe măsura epuizării lotului, stocurile ieşite din
gestiune se evaluează la costul de producţie (de achiziţie) al lotului
anterior.
Bunurile fungibile sunt bunuri de orice natură care nu se pot distinge în
mod substanţial unele de altele

7
 METODA COSTULUI STANDARD
 presupune evaluarea şi înregistrarea în contabilitate a bunurilor de
natura stocurilor şi la alte preţuri decât cele efective, cu condiţia ca în
raportările periodice să fie prezentate la costuri efective. Astfel de preţuri
de înregistrare pot fi preţurile prestabilite sau standard, stabilite, de
exemplu, pe baza preţurilor medii ale bunurilor respective.
 Costul standard ia în considerare nivelurile normale ale materialelor şi
consumabilelor, manoperei, capacităţii de producţie etc. Aceste niveluri
trebuie revizuite periodic şi ajustate, dacă este necesar, în funcţie de
condiţiile existente la un moment dat.
 Diferenţele de preţ faţă de costul de achiziţie sau costul de producţie
efectiv se vor reflecta distinct în contabilitate în conturile de diferenţe de
preţ, fiind recunoscute în costul stocurilor.
 Repartizarea diferenţelor de preţ asupra valorii bunurilor ieşite şi asupra
stocurilor se efectuează cu ajutorul unui coeficient care se calculează
astfel:
Soldul initial al  Diferente de pret aferente intrarilor in cursul
diferentelor de pret perioadei, cumulat de la începutul exercitiului
financiar pana la finele perioadei de referinta
k
Soldul initial al stocurilor  Valoarea intrarilor în cursul perioadei, la pret
la pret de înregistra re de înregistra re, cumulat de la începutul exercitiului
financiar pana la finele perioadei de referinta 8
METODA PREŢULUI CU AMĂNUNTUL

 poate fi folosită în comerţul cu amănuntul pentru

determinarea costului stocurilor de articole
numeroase şi cu mişcare rapidă, care au marje
(adaosuri) comerciale similare şi pentru care nu
este indicat să se folosească altă metodă.
 Costul bunurilor vândute se determină prin
deducerea valorii adaosului comercial (marjei
brute) din preţul de vânzare al stocurilor fără TVA.

9
INVENTARUL PERMANENT

 Fiecare intrare şi ieşire de bunuri se

înregistrează valoric în conturile de stocuri
specifice.
 Această înregistrare se face la nivelul contului
sintetic, cantităţile evaluându-se la costul de
achiziţie şi, mai rar, la preţul pieţei.
 Utilizarea acestei metode permite cunoaşterea
în permanenţă a cantităţilor şi valorilor existente
în stoc.

10
 INVENTARUL INTERMITENT

 Constă în stabilirea ieşirilor şi înregistrarea lor în

contabilitate pe baza inventarierii stocurilor la
sfârşitul perioadei.
 În acest caz, ieşirile se determină ca diferenţă
între valoarea stocului iniţial plus valoarea
intrărilor şi valoarea stocului final, determinat pe
baza inventarierii.

11
METODE DE CONTABILITATE ANALITICĂ A
STOCURILOR ŞI PRODUCŢIEI ÎN CURS

 metoda operativ contabilă (pe

solduri);
 metoda cantitativ – valorică (pe fişe
de cont analitic);
 metoda global – valorică.

12
 SCĂDEREA DIN GESTIUNE A
STOCURILOR
 Potrivit prevederilor legale în vigoare, scăderea din
contabilitate a unor pagube care nu se datorează
culpei unei persoane se face în baza aprobării
ordonatorului de credite respectiv, cu avizul
ordonatorului de credite ierarhic superior.
 Pentru instituţiile publice, limitele maxime de
perisabilitate admise, se aprobă de ordonatorul
principal de credite. În acest scop, ministerele vor
stabili limite proprii, care vor fi supuse spre avizare
Ministerului Finanţelor Publice.
 Declasarea şi casarea unor bunuri materiale, se
aprobă de către ordonatorul superior de credite,
respectiv principal sau secundar.
13
CONTABILITATEA STOCURILOR DE
MATERII ŞI MATERIALE
 301 “Materii prime”;
 302 “Materiale consumabile”, cont sintetic de gradul I care
se dezvoltă pe următoarele conturi sintetice de gradul II:
 302 01 “Materiale auxiliare”;
 302 02 “Combustibili”;
 302 03 “Materiale pentru ambalat”;
 302 04 “Piese de schimb”;
 302 05 “Seminţe şi materiale de plantat”;
 302 06 “Furaje”;
 302 07 “Hrană”;
 302 08 “Alte materiale consumabile”;
 302 09 “Medicamente şi materiale sanitare”;
14
 CONTABILITATEA STOCURILOR
DE MATERII ŞI MATERIALE
 303 “Materiale de natura obiectelor de inventar”, cont sintetic
de gradul I care se dezvoltă pe două conturi sintetice de gradul II:
 303 01 “Materiale de natura obiectelor de inventar în
magazie”;
 303 02 “Materiale de natura obiectelor de inventar în
folosinţă”;
 304 “Materiale rezervă de stat şi de mobilizare”, cont sintetic de
gradul I care se dezvoltă pe două conturi sintetice de gradul II:
 304 01 “Materiale rezervă de stat”
 304 02 “Materiale rezervă de mobilizare”;
 305 “Ambalaje rezervă de stat şi de mobilizare”, cont sintetic de
gradul I care se dezvoltă pe două conturi sintetice de gradul II:
 305 01 “Ambalaje rezervă de stat”;
 305 02 “Ambalaje rezervă de mobilizare”;
 307 “Materiale date în prelucrare în instituţie”;
 309 “Alte stocuri”.
15
REFLECTAREA ÎN CONTABILITATE A
OPERAŢIUNILOR PRIVIND INTRĂRILE DE STOCURI
DE MATERII PRIME ŞI MATERIALE

16
 REFLECTAREA ÎN CONTABILITATE A
OPERAŢIUNILOR PRIVIND INTRĂRILE DE STOCURI
DE MATERII PRIME ŞI MATERIALE

17
REFLECTAREA ÎN CONTABILITATE A
OPERAŢIUNILOR PRIVIND IEŞIRILE DE
STOCURI DE MATERII PRIME ŞI MATERIALE

18
Aplicaţia nr. 1 – identificarea specifică

 La un liceu s-au achiziționat în cursul lunii

curente pe bază de factură: 5 topuri de
hârtie în valoare de 50 lei, TVA 19%, 20
de cutii de cretă în valoare de 80 lei, TVA
19%, alimente pentru cantină de 2.500 lei,
TVA 19%. S-a dat în consum, în cursul
lunii, pe baza bonurilor de consum,
întreaga cantitate de hârtie și de cretă,
precum şi jumătate din stocul de alimente.
19
Reflectarea operaţiunilor în contabilitate

20
 Aplicaţia nr. 2- metoda FIFO

 O instituţie publică care utilizează pentru evaluarea ieşirilor de stocuri de

materii prime şi materiale metoda FIFO, dispunea la începutul lunii
noiembrie exerciţiul N de următoarele stocuri: materii prime: 100 unităţi la
preţul unitar de 200 lei; materiale auxiliare: 150 unităţi la preţul unitar de 100
lei; materiale pentru ambalat: 130 unităţi la preţul unitar de 50 lei; materiale
de natura obiectelor de inventar - echipament de lucru evaluat la cost de
achiziţie de 5.000 lei.
 În cursul lunii noiembrie au avut loc următoarele operaţiuni:
 4.11: achiziţie de materii prime 200 unităţi la preţul unitar de 210 lei;
 9.11: achiziţie de materiale auxiliare 50 unităţi la costul de achiziţie de 95
lei/unitate;
 18.11: achiziţie de materiale de ambalat: 70 unităţi la costul de achiziţie de
60 lei/unitate;
 20.11: darea în consum a: 150 unităţi materii prime, 170 unităţi materiale
auxiliare şi 120 unităţi materiale de ambalat;
 24.11: darea în folosinţa angajaţilor a echipamentului de lucru;
 28.11: primirea cu titlu gratuit a materialelor rezervă de stat de 1.000 lei. 21
Înregistrarea în contabilitate a operaţiunilor

22
Înregistrarea în contabilitate a operaţiunilor

23
Înregistrarea în contabilitate a operaţiunilor

24
CONTABILITATEA PRODUCŢIEI
 Rezultatul activităţii desfăşurate în sfera producţiei
materiale se concretizează în obţinerea de
produse finite, semifabricate, produse reziduale,
lucrări şi servicii.
 Dacă la sfârşitul perioadei de gestiune producţia
nu este finalizată aceasta îmbracă forma
producţiei neterminate sau în curs de execuţie.

25
CONTURILE UTILIZATE PENTRU EVIDENŢA
PRODUCŢIEI
 331 „Produse în curs de execuţie”;
 332 „Lucrări şi servicii în curs de execuţie”;
 341 „Semifabricate”;
 345 „Produse finite”;
 346 „Produse reziduale”
 347 „Bunuri confiscate sau intrate, potrivit legii, în
proprietatea privată a statului”;
 349 „Bunuri confiscate sau intrate, potrivit legii, în
proprietatea privată a unităţilor administrativ-
teritoriale”.

26
REFLECTAREA ÎN CONTABILITATE A OPERAŢIUNILOR PRIVIND
OBŢINEREA PRODUCŢIEI FINITE SAU EXISTENŢA PRODUCŢIEI ÎN

CURS DE EXECUŢIE LA SFÂRŞITUL UNEI PERIOADE DE GESTIUNE

27
IEŞIREA PRODUCŢIEI PRIN VÂNZARE

28
EVALUAREA PRODUCŢIEI LA
COSTUL PRESTABILIT
 În timp ce producţia în curs de execuţie este evaluată, de
regulă, cu ocazia inventarierii la costul efectiv, producţia
finită obţinută nu poate fi evaluată, în toate situaţiile, la
costul efectiv. Aceasta deoarece, în costul de producţie se
includ, în afara cheltuielilor directe (costul de achiziţie al
materiilor prime şi al materialelor consumabile şi alte
cheltuieli directe) şi o cotă de cheltuieli indirecte de
producţie care nu poate fi cunoscută decât periodic (de
regulă, la sfârşitul lunii).
 Cum obţinerea şi vânzarea producţiei au loc în cursul lunii,
când nu se poate cunoaşte nivelul efectiv al costului de
producţie, se impune utilizarea unui cost prestabilit
determinat în funcţie de costurile efective din perioadele
anterioare sau în funcţie de alte criterii.
29
EVALUAREA PRODUCŢIEI LA
COSTUL PRESTABILIT
 Diferenţele între costul prestabilit şi costul de producţie efectiv se
reflectă distinct în contabilitate în contul 348 „Diferenţe de preţ la
produse”. Diferenţele de preţ stabilite la obţinerea produselor se
repartizează şi se înregistrează proporţional, atât asupra valorii
produselor vândute cât şi asupra produselor rămase în stoc.
Repartizarea se efectuează cu ajutorul unui coeficient care se
calculează astfel:
Soldul initial al  Diferente de pret aferente intrarilor in cursul
diferentelor de pret perioadei, cumulat de la începutul exercitiului
financiar pana la finele perioadei de referinta
k
Soldul initial al stocurilor  Valoarea intrarilor în cursul perioadei, la pret
la pret de înregistra re de înregistra re, cumulat de la începutul exercitiului
financiar pana la finele perioadei de referinta
 Acest coeficient se aplică asupra valorii produselor vândute la cost
prestabilit, obţinându-se astfel diferenţele de preţ aferente produselor
vândute. La sfârşitul perioadei, soldul contului de diferenţe se
cumulează cu soldul contului de produse, la cost prestabilit, astfel încât
aceste conturi, împreună, să reflecte valoarea produselor la costul de
producţie efectiv. 30
 Aplicaţie privind contabilitatea
producţiei
 Situaţia stocului de produse finite şi producţie în
curs de execuţie de la începutul lunii noiembrie
exerciţiul N pentru activitatea de producţie este
următoarea: 100 bucăţi produs finit A la 600 lei/buc.
şi produse în curs de execuţie al căror cost efectiv,
stabilit prin inventariere, este de 1 000 lei.

31
 Aplicaţie privind contabilitatea
producţiei- operațiuni în cursul perioadei:
 1. Preluarea în exploatare a produselor în curs de execuţie
existente la începutul lunii.
 2. Recepţionat din secţiile de fabricaţie 200 bucăţi produse finite
evaluate la cost efectiv de 580 lei/buc.
 3. Din procesul de fabricaţie rezultă şi produse reziduale evaluate
la cost efectiv de 500 lei.
 4. Se livrează cu factură unui client 150 bucăţi produs finit A la un
preţ de vânzare de 700 lei/buc., TVA 19%. Se descarcă
gestiunea de produsele vândute clientului, utilizându-se pentru
evaluarea ieşirilor metoda FIFO.
 5. Se vând unui client produsele reziduale obţinute la preţul de
vânzare de 600 lei. Se descarcă gestiunea de produsele
reziduale valorificate.
32
Aplicaţie privind contabilitatea
producţiei- operațiuni în cursul perioadei:
 6. Înregistrat producţia în curs de execuţie, stabilită prin
inventariere la sfârşitul lunii, evaluată la cost efectiv de
2.000 lei.
 7. Se înregistrează bunurile confiscate evaluate la 1.200
lei.
 8. Se valorifică bunurile confiscate anterior la preţul de
vânzare de 1.400 lei, TVA 19%. Concomitent se scad
din evidenţă bunurile confiscate care au fost vândute.
 9. Se încasează contravaloarea bunurilor vândute.
 10. Se virează suma încasată din vânzare la bugetul
statului.
33
Reflectarea în contabilitate a operaţiunilor
din cursul lunii:

34
Reflectarea în contabilitate a operaţiunilor
din cursul lunii:

35
Reflectarea în contabilitate a operaţiunilor
din cursul lunii:

36
Reflectarea în contabilitate a operaţiunilor
din cursul lunii:

37
CONTABILITATEA MĂRFURILOR

38
EVALUAREA MĂRFURILOR LA
PREŢUL CU AMĂNUNTUL
 Preţul cu amănuntul are următoarea structură:
PREŢUL CU AMĂNUNTUL=COSTUL DE ACHIZIŢIE+ADAOSUL
COMERCIAL+TVA NEEXIGIBILĂ

 Adaosul comercial (marja comerciantului) aferent mărfurilor

aflate în gestiunea instituţiilor publice se reflectă cu ajutorul
contului 378 “Diferenţe de preţ la mărfuri”.
 Este un cont rectificativ al valorii de înregistrare a mărfurilor
şi funcţionează după regula conturilor de pasiv. După
aceeaşi regulă funcţionează şi contul 442 08 „TVA
neexigibilă” când reflectă taxa pe valoarea adăugată
inclusă în preţul cu amănuntul al mărfurilor.

39
EVALUAREA MĂRFURILOR LA
PREŢUL CU AMĂNUNTUL
 Pentru calculul valorii adaosului comercial
aferent mărfurilor vândute se determină
un coeficient de repartizare, după formula:
Sic 378  Rc378
k 378 
Sid 371  Sic 4428   Rd 371  Rc 4428 

 Pentru a determina adaosul comercial

aferent mărfurilor vândute, acest
coeficient se aplică asupra preţului cu
amănuntul fără TVA al mărfurilor vândute.

40
 APLICAŢIE PRIVIND
MĂRFURILE
 O instituţie publică, finanţată integral din venituri proprii,
are un magazin alimentar. La începutul lunii curente are
un stoc de mărfuri evaluate la preţul de vânzare cu
amănuntul de 10.829 lei, din care 1.729 lei reprezintă
TVA, iar 2.100 lei reprezintă valoarea adaosului
comercial.
 În cursul lunii s-au achiziţionat de la un furnizor pe bază
de factură mărfuri evaluate la costul de achiziţie de 5.000
lei, TVA 19%. Cota de adaos comercial aferentă mărfurilor
achiziţionate este de 30%, iar TVA 19%. Din vânzarea cu
amănuntul a mărfurilor în cursul lunii s-a încasat numerar
în valoare de 12.376 lei, care a fost depus la bancă.
41
 APLICAŢIE PRIVIND
MĂRFURILE (CONTINUARE)

42
APLICAŢIE PRIVIND
MĂRFURILE (CONTINUARE)
 Pentru a putea calcula coeficientul de repartizare (procentul mediu de
adaos comercial) este necesară stabilirea situaţiei în Cartea-mare a
conturilor 371 “Mărfuri”, 378 “Diferenţe de preţ la mărfuri” şi 442 08
“Taxa pe valoarea adăugată neexigibilă”:

43
APLICAŢIE PRIVIND
MĂRFURILE (CONTINUARE)

44