Estrategia Fiscal Roberto Islas Montes
Estrategia Fiscal Roberto Islas Montes
Estrategia Fiscal Roberto Islas Montes
tuli tores
PRIMERA EDICION 2012
SEGUNDA EDICION 2014
Autor:
ISBN 978-607-440-647-4
Im preso y Hecho en M xico
p o r ella,
p o r ellos
CO N TEN ID O
Abreviaturas .................................................... 11
P re s e n ta c i n .......................................................................................................................13
C A P IT U L O I
_____________________________ E S T R A T E G IA F IS C A L
C A P IT U L O II
_____________ P R IN C IP IO D E L E G A L ID A D Y LA C O N S T IT U C IO N
5
6 E stra te g ia Fiscal
C A P IT U L O III
_________________________ V E R D A D Y P R U E B A
C A P IT U L O IV
LA IN T E R P R E T A C IO N D E D IS P O S IC IO N E S
_______________________E N LA M A T E R IA F IS C A L ___________
C A P IT U L O V
S O B R E L O S A G R A V IO S Y LA IM P R O C E D E N C IA
__________________________ D E LA IN S T A N C IA _________________
C A P IT U L O VI
______________ C A U S A L E S D E IL E G A L ID A D D E F O N D O
C A P IT U L O V II
C A U S A L E S D E IL E G A L ID A D P O R
_______________________ O M IS IO N E S F O R M A L E S
C A P IT U L O V III
C A U S A L E S D E IL E G A L ID A D P O R V IC IO S
_______________________ D E L P R O C E D IM IE N T O __________
C A P IT U L O IX
E L E M E N T O S P A R A IN IC IA R A D E C U A D A M E N T E
________ LA D E F E N S A E N E L R E C U R S O D E R E V O C A C IO N
C A P IT U L O X
E L E M E N T O S P A R A IN IC IA R A D E C U A D A M E N T E LA D E F E N S A E N EL
J U IC IO C O N T E N C IO S O A D M IN IS T R A T IV O F E D E R A L
C A P IT U L O XI
E L E M E N T O S P A R A IN IC IA R A D E C U A D A M E N T E
__________LA D E F E N S A E N EL J U IC IO D E A M P A R O IN D IR E C T O
Salvo que se haga otra indicacin, se utilizaron las disposiciones publicadas en el DOF
actualizadas y vigentes durante el ao 2014:
CCF Cdigo Civil Federal (publicado en cuatro partes los das
26 de mayo, 14 de julio, 3 y 31 de agosto de 1928).
CFF Cdigo Fiscal de la Federacin (publicado el 31 de
diciem bre de 1981).
CFPC Cdigo Federal de Procedimientos Civiles (publicado el
24 de febrero de 1943).
CPEUM Constitucin Poltica de los Estados Unidos Mexicanos
(publicada el 5 de febrero de 1917).
DJE Diccionario Jurdico Espasa.
DOF Diario Oficial de la Federacin.
DRAE Diccionario de la Real Academia Espaola.
ESM Enciclopedia Salvat Multimedia.
IUS2008 Jurisprudencia de la SCJN, IUS 2008.
JFA2007 Jurisprudencia del TFJFA, justicia fiscal y
adm inistrativa 2007.
LA Ley de Amparo, reglamentaria de los artculos 103
y 107 de la CPEUM (publicada el 2 de abril de 2013).
LAd Ley Aduanera (publicada el 15 de diciem bre de 1995).
LFDC Ley Federal de los Derechos de los Contribuyentes
(publicada el 23 de junio de 2005).
LFPA Ley Federal de Procedimiento Adm inistrativo
(publicada el 4 de agosto de 1994).
LFPCA Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo
(publicada el 1o. de diciem bre de 2005).
LINFONAVIT Ley del Instituto del fondo Nacional de la Vivienda para
los Trabajadores (publicada el 24 de abril de 1972).
LIVA Ley del Im puesto al Valor Agregado (publicada el 29
de diciem bre de 1978).
LOTFJFA Ley O rgnica del Tribunal Federal de Justicia Fiscal
y Adm inistrativa (publicada el 6 de diciem bre de 2007).
LSS Ley del Seguro Social (publicada el 21 de
diciem bre de 1995).
11
72 E stra te g ia Fiscal
Estrategia fiscal es un libro sobre los elementos que deben ser tom ados en
cuenta para asegurar la decisin ptim a sobre determ inado asunto en la
defensa fiscal vista desde el afectado.
Por su estructura y finalidad, el libro tambin puede ser utilizado por todos
aquellos que teniendo un m nim o de conocim ientos del derecho fiscal ha
yan sido afectados por un acto de autoridad fiscal y pretendan presentar
defensa.
La resolucin fiscal es uno de esos actos que estn som etidos al im perio
de la ley, pero al ser la ltim a y definitiva m anifestacin formal de la volun
tad de la autoridad contra un particular sobre determ inado asunto, p ro
duce una serie de consecuencias jurdicas que pueden llegar a afectar al
individuo destinatario; y co m o al m enos presuntivam ente se estim a le
gal, entonces se entiende que es vlida, perfecta, eficaz y de obligado
cum plim iento. El problem a es que no toda resolucin se ajusta a las pre
venciones de la ley o la C onstitucin pues es d ictada por sujetos falibles
y errantes, de ah se desprende que si el acto no se estim a legal o consti
tucional. puede im pugnase ante el rgano com petente a efecto de que
sea invalidado, de dem ostrarse su ilegalidad o inconstitucionalidad, y
entonces -d e haber sido a s i- se restablezca el estado de derecho.
13
E strateg ia Fiscal
Algo similar ocurre con el acto legislativo que no siempre se ajusta a las pre
venciones de la Constitucin, de ah tambin se desprende que si la ley no se
estima constitucional, puede impugnarse ante el rgano competente a efecto
de que sea invalidada de demostrarse su inconstitucionalidad, y entonces
-d e igual form a- se restablezca el estado de derecho.
Estrategia fiscal tom a en consideracin que el enem igo a quien nos vamos
a enfrentar, es un gigante poderoso, es el gigante administrativo o el gi
gante legislativo, por lo que cuando decidam os estar frente a ellos, debe
mos llevar la "honda y la "piedra'' adecuados, esto es lo que pretende
proveer estrategia fiscal.
En esta tesitura:
Aqu es donde se ha abusado de los ejemplos pues creo que una buena
forma de aprender la defensa y la estrategia fiscal es precisamente viendo
cm o lo han hecho otros. Por ello, en estos captulos se han transcrito las
ms de las sentencias necesarias para ilustrar cada causal de ilegalidad,
pues es necesario ver la aplicacin de las razones por las cuales fueron
dictadas, ya que no redunda en ocio leer sentencias. Adems se sealan
las explicaciones correspondientes y -cuando ha sido necesario- se pre
senta un esquema ilustrativo. No faltan -p o r supuesto- ejemplos de argu
mentos de defensa.
P re se n ta ci n 17
El autor
Hemos hecho un gran esfuerzo por mejorar esta obra y presentarla com o una segunda
edicin. Entre otras cosas, se han actualizado las citas y referencias a leyes para que s
tas puedan consultarse con las vigentes pues como es sabido por todos la ley de amparo
se ha reformulado y ha habido importantes reformas al Cdigo Fiscal de la Federacin y
la Constitucin que han afectado lo que aqu se expuso en la primera edicin. Pero para
hacer este trabajo an ms atractivo, se han hecho tres adiciones importantes, pues as
lo han sugerido amigos, alumnos y colegas con los que cotidianamente convivimos el
derecho fiscal. Se ha realizado un ejemplo exegtico para mostrar cmo deben ser anali
zadas las disposiciones fiscales; se ha detallado la explicacin sobre el silogismo y se ha
explicado con lujo de detalle lo que una norma es, pues es parte fundamental e integral
del derecho.
Esperamos que los cam bios y adiciones realizados cum plan con las expectativas es
peradas y justifiquen con creces esta segunda edicin.
El autor.
19
CAPITULO I
ESTR A TEG IA F IS C A L
1. D efensa fiscal
La defensa fisca l im plica necesariam ente que un particular ha recibido una agre
sin, y que el agresor es un rgano fiscal del Estado, i. e ., que el rgano del Estado ha
dictado un acto de autoridad que el particular identifica com o la agresin por estim ar
lo ilegal, de ah que se sienta afectado y por ende decide entablar una defensa fiscal.
Esta es la causa por la que tendr que dar razones y m otivos ante la instancia7 corres
pondiente en defensa de sus intereses pues supone que el estado de derecho a su fa
vor ha sido vulnerado y tendr que contradecir o desvirtuar el acto em itido por la auto
ridad fiscal. De lo que se trata es de restablecer el estado de derecho8 que a su
parecer ha sido vulnerado.
1 DANIEL DIEP DIEP Y M. DEL CARMEN DIEP HERRAN, Defensa fiscal, Mxico: Pac, 1999, p. 19.
2 Es decir, alguien llev a cabo una accin procesal en su contra. Accin procesal es el derecho de
acudir ante los rganos estatales competentes para iniciar un proceso jurisdiccional.
3 El derecho privado regula grosso modo- las relaciones entre particulares, y lo integran tanto el dere
cho civil como el mercantil. En sta clase del derecho lo que predomina son las conductas permitidas.
4 Demanda es la declaracin de voluntad expresada en un documento que se somete a consideracin de
un juez o magistrado y en el que se le pide una resolucin favorable que cubra la pretensin contenida.
5 Juicio es el proceso judicial o procedimiento contencioso en el que se dirimen y resuelven las contro
versias ante los jueces o magistrados.
6 El derecho pblico regula -grosso modo las relaciones en las que el Estado interviene, y lo integran el
derecho administrativo, penal, constitucional, etctera. En sta clase del derecho lo que predomina son
las conductas prohibidas para los particulares y las conductas obligadas para los rganos pblicos.
7 Instancia en lo general significa peticin, solicitud o demanda que so hace ante una autoridad; en
lo particular est relacionada con la accin procesal y se refiero a una parte del juicio; de esta forma, la
primera instancia se lleva a cabo ante el jue2 inferior y la segunda ante el tribunal de apelacin. Una
accin posterior, por ejemplo el juicio de amparo, implicara una nueva instancia.
8 Estado de derecho es grosso modo- una cualidad del Estado cuyo ejercicio del poder se encuentra
determinado por la Constitucin y la ley, y que por lo tanto, no debe exigir nada a los gobernados que
no est establecido en estas.
23
24 E stra te g ia fis c a l
La preparacin de la dofensa fiscal requiere, entonces, de fijar una estrategia fiscal para
restablecer ese estado de derecho. No conviene olvidar que el agresor es un ente supe
rior, por ello, lo mejor que se puede hacer es nunca confiarse.
2. Estrategia fiscal
La estrategia es el conjunto de elementos que deben ser tom ados en cuenta para
asegurar la decisin ptim a sobre determ inado asunto, es todo un arte. Carecer de es
trategia significa perder. Como aqu de lo que se trata es de la im pugnacin en materia
fiscal, la estrategia fiscal ser el conjunto de elementos que deben ser tom ados en
consideracin para asegurar la decisin ptim a en la defensa fiscal.
Estudiar el acto de autoridad que causa perjuicio significa com prender el acto adm i
nistrativo y confrontarlo con la ley y la Constitucin, y verificar su legalidad y su constitu-
cionalidad; todas las docum entales emitidas o levantadas o dictadas, todas las actua
ciones de la autoridad, todo los actos ejecutados, todos los clculos realizados, todos
los datos, todo deber ser sometidos a este anlisis. Lo que debemos hacer es buscar
en todo lo actuado por la autoridad violaciones a la ley o la Constitucin previas al dicta
do del acto autoritario -la resolucin- y tambin infracciones legales o constitucionales
cometidas en la propia resolucin; violaciones materiales, om isin de formalidades o
vicios en los procedim ientos, incluso, incom petencia de los funcionarios participantes
en los procedim ientos de fiscalizacin.
Por otra parte estudiar la ley que causa perjuicio significa confrontarla contra la C ons
titucin y verificar su constitucionalidad, /'. e ., determinar si viola o no alguna garanta in
dividual, directa o indirectam ente.9
Los medios de defensa que pueden ser empleados para controvertir el acto de autori
dad son: los recursos administrativos, el juicio contencioso administrativo -incluyendo
su versin sum aria-'0 y el juicio de am paro directo. Y para controvertir la ley directam en
te el juicio de am paro y -posteriorm ente en su caso- el recurso de revisin.
9 En materia fiscal especficamente -ms no nicamente- nos referimos a las garantas do seguridad jur
dica relacionadas con los artculos 14,16 y 22, o indirectamente 31 fraccin IV, todos de la Constitucin.
10 Artculo 58-1 y posteriores de la LFPCA, captulo XI.
E strateg ia fis c a l 25
La seleccin del m edio de defensa adecuado requiere conocer los medios de defen
sa, sus ventajas, sus desventajas, y saber cundo debe aplicarse uno u otro; haber es
tudiado el acto administrativo y haber discutido con el afectado por el acto de autoridad
sobre sus pretensiones; posteriormente optar por el medio de defensa adecuado,
aquel que mejor encuadre con todo el panorama, aquel que se ajuste al estudio realiza
do y a las pretensiones del afectado.
11 Articulo 42 de la LFPCA. Puede consultarse de igual forma: artculo 68 del CFF. Es necesario advertir
que on algunos pases no existe artculo equivalente en ley alguna que sustente la presuncin, lo que
por cierto estiman innecesario, autoritario y resabio del absolutismo, y contrario a la debida funda-
mentacin y motivacin. Puede consultarse entre otros: AUGUSTO DURAN MARTINEZ: "Otra vez sobre
la inexistente presuncin de legitimidad del acto administrativo, Uruguay: Anuario de derecho cons
titucional latinoamericano, 2009, pp. 845-861.
12 Este esquema no pretende ser exhaustivo -n i muy exacto sino simplemente mostrar el aspecto gene
ral de los medios de defensa aplicables.
26 E stra te g ia fis c a l
Ta! y com o se aprecia, la afectacin al inters jurdico puede provenir, o de una ley que
por su sola entrada en vigor viole alguna garanta individual o de un acto administrativo
que lo afecte,3/, e., que conculque algn derecho subjetivo4 establecido en ley o el in
ters legtimo o alguna garanta individual:5
13 Tercer tribunal colegiado en materia administrativa del primer circuito, registro IUS2008: 201575.
14 Derecho subjetivo es una permisin establecida en la ley (o Constitucin) y otorgado o reconocido
por una institucin juridica.
15 Garanta individual es la relacin jurdica de supr-a a subordinacin para la proteccin de los dere
chos humanos de que goza la persona en los Estados Unidos Mexicanos; y un deber jurdico correlati
vo a cargo de la autoridad consistente en respetar aqul por mandato constitucional.
16 Dcimo tercer tribunal colegiado en materia administrativa del primer circuito, registro IUS2008:
185150.
17 Artculo 2o., prrafo primero de la LFPCA y artculo 14, prrafos primero y segundo de la LOTFJFA.
18 Tribunal o juzgado son los rganos del Estado que se encargan de ejercer la funcin jurisdiccional
(juzgan y hacen cumplir lo juzgado).
19 Artculo 125 del CFF.
20 Segundo tribunal colegiado en materia administrativa del cuarto circuito, registro IUS2008:177844.
E stra te g ia fis c a l 27
Esto por supuesto, dentro de los cuarenta y cinco - o quince-24 das posteriores a la
notificacin de la resolucin en cualquiera de los dos casos siguientes:
tos de im pugnacin pues es en esta modalidad en la que las afectaciones a nuestra esfe
ra jurdica se presentan ante el tribunal federal de justicia fiscal y administrativa.26
Cabe hacer notar que podem os im pugnar los actos administrativos, decretos y acuer
dos de carcter general, si siendo heteroaplicativos es la primera vez que se nos aplica
tal disposicin administrativa de carcter general.27
As mismo, en esta etapa de la defensa puede hacerse valer agravio en contra de la apli
cacin de leyes o reglamentos declarados inconstitucionales cuando exista jurispru
dencia de la Suprema Corte al respecto puesto que cuando:
[...] si la ley en que fundan [las autoridades fiscales] sus actos es anticonstitucio
nal, dichos actos tambin deben considerarse as.29
proceda ningn recurso ordinario por el que puedan ser modificados o revocados30
-q u e es el caso. Dicho juicio procede porque se cometieron violaciones en lo dictado
-e n la sentencia o resolucin- o porque se cometieron durante el procedim iento y se
afectaron las defensas del actor trascendiendo al resultado del fallo.
Por otra parte, de a cu erdo con el esquem a general de los m edios de defensa b si
cos a p lica b le s en la m ateria fisca l y adm inistrativa ta m b i n podem os acudir esp e c
ficam ente en am paro in d ire cto contra actos en el ju ic io co n te n cio so adm inistrativo
que tengan sobre el dem anda nte o las cosas una eje cu ci n que sea de im posible
repa ra ci n .42
7. El a cto Im pugnable
En lo general, la form alidad del acto administrativo en materia fiscal puede ser resolu
cin o mandamiento.
Por otra parte, el hecho administrativo en materia fiscal debe levantarse en acta circuns
tanciada.
El acta circunstanciada contendr los hechos u omisiones consignadas por los eje-
cutadores del acto y harn prueba de la existencia de tales hechos o de las omisiones.
Son ejemplos de actas circunstanciadas, las actas de visita domiciliaria y el acta donde
se describe el aseguramiento precautorio de los bienes o la negociacin.47
43 AGUSTIN GORDIllO, Tratado de derecho administrativo, Mxico: Porra, 2004, tomo III, pp. 101-102.
44 Articulo 38 del CFF.
45 Artculos 50 y 51 del CFF.
46 Artculos 43 y 48, fracciones II y III del CFF.
47 Artculos 46 y 40, fraccin IIIdel CFF.
32 E stra te g ia fisca l
[...] resulta evidente que la orden de visita domiciliaria, como acto de autoridad que
causa molestias al particular, es susceptible de afectar en forma directa e inm edia
ta sus derechos sustantivos consagrados en la Constitucin Poltica de los Estados
Unidos Mexicanos, com o lo es, entre otros, el de la inviolabilidad de su dom icilio
[...] p o r lo que puede ser im pugnado a travs del ju ic io de amparo indirecto,so
8. La resolucin
Ahora bien, la resolucin fiscal - y por supuesto, tambin la adm inistrativa- al ser un
acto administrativo dictado por un funcionario com petente en ejercicio de sus funcio
nes, es unilateral, concreta y produce efectos jurdicos directos e inm ediatos,82
Se trata de un acto dictado por rgano pblico y firmado por el funcionario competente
encargado de dicho ente administrativo quien manifiesta de esta forma su conform idad
con el acto y que al notificarlo - l mismo o persona auxiliar que l seale- da a conocer
al gobernado la voluntad del rgano pblico, as que deben ocurrir tres eventos para
que el acto surta sus efectos: dictado,56 firma87 y notificacin.50
Adems la resolucin debe ser dictada por la autoridad en ejercicio de sus funciones,
de donde deriva que:
[...] los actos de autoridades administrativas que no estn autorizados p o r ley algu
na, importan violacin de garantas89 [y derechos].
Por esta razn la resolucin deber ser dictada por funcionario competente y estar fun
dada y m otivada.60
La resolucin fiscal6' goza de determ inadas caractersticas que le permiten cum plir con
el propsito de su existencia, a saber: presuncin do legalidad, inminente firmeza y eje-
cutoriedad.
La resolucin fiscal goza de la presuncin de legalidad porque fue dictada por rgano
pblico pues los actos y resoluciones de las autoridades se presumen legales por ese
slo hecho; adicionalmente, se estima dictada de acuerdo y cumplidos los requisitos es
tablecidos por la ley, sin embargo no es este un requisito de presuncin de legalidad sino
que la autoridad lo hace para que su acto se sostenga en caso de ser impugnado.
Rolando Tamayo llama a esta relacin de validez, relacin gentica y dice que con
ella;
[...] se determinan las condiciones bajo las cuales y los individuos p o r los cuales se
crean las normas subsiguientes
Joseph Raz, llama a esta creacin normativa secuencial cadena de validez y afirma:
[...] una cadena de validez es un conjunto de todas aquellas normas tales que ...
cada una de ellas autoriza, precisamente, la creacin de una de las otras normas
del conjunto [...y ] la creacin de cada una de ellas est autorizada precisamente
p o r una norma de ese conjunto.63
[...] integrada p or eslabones intermedios entre sus dos extremos, uno de los cuales
est constituido p o r la ordenanza [...] y el otro p o r la Constitucin
CONSTITUCION
LEY
AulOMdjd
RESOLUCION
62 ROLANDO TAMAYO y SALMORAN, Introduccin analtica al estudio del derecho, Mxico: Themis,
2008, p. 259.
63 JOSEPH RAZ, El concepto de sistema ju iid ico , Mxico: UNAM, 1986, I, p. 126.
64 CARLOS SANIIA&O NINO, Introduccin al anlisis del derecho, Espaa: Ariol, 2003, p. 116.
E stra te g ia fis c a l 35
Es precisam ente esta unin lo que le da validez a la resolucin. De hecho, seala Hart
que:
[...] la no conform idad con las condiciones establecidas p o r la regla habilitante
hace que lo realizado [... sea] un acto nulo.ts
Asumida esta razn entendemos por qu en las leyes encontramos expresiones como
esta: "los actos y resoluciones de las autoridades fiscales se presumirn legales":86 o
com o esta otra: "las resoluciones y actos administrativos se presumirn legales",*7creo
que son innecesarias ya que los actos y resoluciones de las autoridades fiscales se so
breentienden en relacin gentica.
De tal forma que, por gozar de la presuncin de legalidad, el acto administrativo fiscal
emitido es vlido68 y eficaz,69 y se puede presumir que se dict de conform idad con las
disposiciones jurdicas vigentes. Pero hasta ah, pues tal presuncin no es absoluta ya
que solo se trata de una presuncin de las llamadas iuris tantum,70 es una presuncin
de las que aceptan prueba en contrario, de ah se desprende que si el acto es adverso
al particular puede ser im pugnado y puede demostrarse su ilicitud:
La resolucin fiscal al gozar de la presuncin de legalidad im pide que pueda ser m odifi
cada motu proprio por la autoridad, por lo que, si la autoridad dictadora desea m odifi
carla o invalidarla deber someterla a la jurisdiccin del tribunal federal de justicia fiscal
y administrativa, a travs del juicio contencioso adm inistrativo:72
ras de derecho que no pueden ser modificadas sino siguiendo los procedim ientos
que la ley autoriza; y si no hay ningn precepto legal que faculte a la autoridad para
m odificarla resolucin, y la modifica, es evidente que viola [...} garantas [...] cons
titucionales, en perjuicio de la parte interesada.73
La resolucin fiscal no solo goza de la presuncin de legalidad, sino que adems goza
de inminente firmeza, porque si no se promueve medio de defensa en los trm inos de
la ley o cuando habindolo hecho el resultado sea desfavorable para el prom ovente,75
la resolucin adquiere el carcter de firme.
Llamamos crditos fiscales a los crditos que tenga derecho a percibir el Estado o
sus organism os descentralizados que provengan de contribuciones, de accesorios de
las contribuciones o de aprovechamientos. Tambin se incluyen los crditos que deri
ven de responsabilidades que el Estado tenga derecho a exigir de sus funcionarios o
empleados o de los particulares, y todos aquellos a los que las leyes les den ese carc
ter y el Estado tenga derecho a percibir por cuenta ajena.
Crdito fiscal es el derecho del Estado de recibir del particular la prestacin a que se en
cuentra legalmente obligado con motivo de la realizacin del hecho imponible,3 que se
presenta cuando el particular realiza las situaciones jurdicas o de hecho, previstas en
las leyes fiscales.8,1 Constitucin, ley, reglamento, jurisprudencia tcnica, etctera, son
entonces condicin de otorgam iento del derecho del Estado.
Cabe aclarar que no toda obligacin en materia fiscal se refiere al crdito fiscal, pues
existen obligaciones de dar, de hacer, de no hacer y de tolerar. Dentro de las obligacio
nes de dar se encuentra la prestacin a que se encuentra obligado el particular en la re
lacin jurdico-tributaria.
Por ltimo, conviene detenernos en aclarar lo que significa fiscal, fisco, materia fiscal y
naturaleza fiscal, pues ello es parte de lo que hablaremos durante el resto del trabajo.
Fiscal proviene del latn fiscalis y significa del fis c o ",85/', e., "del tesoro", del teso
ro im perial, aquello que es parte del tesoro del em perador. Fiscalis es un adjetivo
que guarda relacin de cualidad con el erario o tesoro pblico. De aqu que fiscal tie
ne im plcita la idea de pertenencia al tesoro pblico, pero no es el tesoro pblico, no
es el fisco.
Ahora bien, expresiones dinamizadas como: "es obligacin de los mexicanos contribuir al
gasto pblico",86 o es deber de los guatemaltecos contribuir a los gastos pblicos",87 as
tambin: "todos [los venezolanos] estn obligados a contribuir a los gastos pblicos",88 de
igual manera: "todos [los espaoles] contribuirn al sostenimiento de los gastos pbli
cos",89 hacen referencia directa a lo fiscal porque no nos dejan duda alguna de su rela
cin con el erario o tesoro pblico; entendemos que esa contribucin -ingreso - perte
nece al tesoro pblico. Por ello, la obligacin contributiva es fiscal, la contribucin es
fiscal, la ley que explcita la obligacin contributiva es fiscal, i. e., todo aquello que guar
de relacin de pertenencia al erario o tesoro pblico ser fiscal.
Pero no slo lo que est en relacin directa con el erario o tesoro pblico es fiscal, tam
bin todo aquello que est vinculado. Por esto, com o sabemos que las contribuciones
tienen naturaleza fiscal, todo lo relacionado con las contribuciones tambin ser fiscal,
com o las declaraciones o las sanciones por incumplimiento. De la misma manera,
com o sabemos que la obligacin contributiva tiene naturaleza fiscal, tambin sern fis
cales las facultades de fiscalizacin de cum plim iento de la obligacin fiscal. Y as suce
sivamente:
Claro est que, si se ingresa algo al tesoro pblico que no pertenece ah, por supuesto
que no ser fiscal90 -aunque pudiera llegar a serlo si no es sacado del erario-, i. e., no es
fiscal por el slo hecho de llegar a estar en el erario o tesoro pblico, sino porque debe
pertenecer al erario o tesoro pblico; es el caso por ejem plo- del "cobro o el "pago
de lo indebido.
Por disposicin expresa. En este caso puede haber algo" que sin que deba ser
fiscal, lo es simplemente porque le fue atribuida tal cualidad, ya por una disposicin,
ya por alguien facultado para asignarla. As leemos en la ley:
/...y son crditos fiscales los que tenga derecho a percibir el Estado [...] as com o
aquellos a los que las leyes les den ese carcter.9'
Es decir, hay crditos que son fiscales por su propia naturaleza los que" y hay otros
que sin tener naturaleza fiscal de origen, por disposicin de ley, les es asignada as
com o".
Por otra parte, naturaleza fiscal y materia fiscal son dos expresiones que son u ti
lizadas casi com o sinnim as; sin em bargo, apuntan a cuestiones diferentes, la p ri
mera hace referencia a aquello que lo hace ser fiscal, m ientras que la segunda sim
plem ente hace referencia a lo que abarca lo fiscal, todo lo que incluye lo fiscal, /. .,
la prim era refiere las propiedades que caracterizan lo fiscal, la segunda nos m uestra
su extensin, el cam po de a p lica bilid a d de lo fiscal.
1. Legalidad y constitucionalidad
Hemos sealado que estudiar el acto de autoridad que causa perjuicio significa com
prender el acto administrativo y confrontarlo con la ley y la Constitucin, y verificar su le
galidad y su constitucionalidad.
La razn de esto es que todo acto autoritario debe cum plir con el principio de legalidad
y con el principio de constitucionalidad.
2. El principio de le g alid a d 92
92 Me baso en gran medida en: ROBERTO ISLAS MONTES, Sobre el principio de legalidad, Uruguay:
Anuario de derecho constitucional latinoamericano, 2009, pp, 97-108.
43
44 E strateg ia fisca l
libro favorito en el bur junto a nuestra cama, esperamos sin siquiera pensarlo encon
trarlo ah mismo al da siguiente, en "su mismo estado de reposo , cum pliendo con una
de las leyes de Newton, a monos, claro est, que acte sobre l una fuerza resultante
y lo mueva de ese lugar.
Cuando en la maana, muy temprano, caliento agua para prepararme un caf y le adicio
no azcar, no espero menos que este tro de "compuestos" reaccionen y se ajusten a las
leyes correspondientes de la qumica de tal forma que el caf y el azcar se disuelvan en
el agua, y que yo pueda saborear mi exquisito y aromtico caf. Lo que no espero es cu
charear el caf y el azcar al agua y que despus de una agitacin vigorosa am bos per
manezcan inclumes en el fondo de la taza, lo considerara una "violacin" a alguna ley
qumica. Siempre esperamos que las cosas que suceden naturalmente, sigan sucedien
do naturalmente, sigan ajustndose a las leyes de la naturaleza, sigan "actuando ape
gadas a la "legalidad natural", com o lo seal Mario Bunge todo cuanto acontece satis
face por lo menos una ley,93 este es el principio de legalidad natural, la ley rige el
acontecimiento, el acontecimiento se sujeta a la ley, y nunca esperamos que el aconteci
miento viole la ley, nos sera antinatural, as que aprendemos de la naturaleza que todo
acontecimiento natural ajusta su actuacin al "orden legal natural".
Ahora bien, en el m undo del derecho no ocurre lo mismo, y no ocurre porque la relacin
de causalidad que existe en el m undo natural no existe en el derecho, lo que existe en el
derecho es una relacin de imputacin, una conexin entre el acto y su consecuen
cia,94 porque el m undo del derecho es un deber ser .
[...] el enunciado jurdico no dice, com o la ley natural, que si se produce el hecho
A, entonces aparece el hecho B, sino que si se produce el hecho A, e l hecho B es
debido, aunque quizs B no se produzca en la realidad.95
En trm inos generales, el enunciado jurdico dice que bajo determ inados requisitos
condicionados por el orden jurdico, debe producirse determinado acto establecido
por el orden jurdico,9en el caso particular que estamos tratando, el acto de autoridad
se produce al cum plir los requisitos establecido por el orden jurdico, y su validez est
condicionada por el cum plim iento de esos requisitos a que debe sujetarse la actividad
estatal para afectar algn derecho del gobernado. Ferrajoli llama a esto "la garanta po
ltica de la fidelidad de los poderes pblicos y dice que "consiste en el respeto por par
te de stos de la legalidad constitucional",97 as cada poder pblico debe actuar estric
Para un acto establecido por la ley, el principio de legalidad es regla de com petencia y
regla de control, dice quin debe hacerlo y como debe hacerlo. Por otra parte, Karla P
rez seala que: "el propio principio de legalidad, [...] es susceptible de formulaciones
diversas",'00 esta autora considera que: "de acuerdo con Riccardo Guastini, se trata de
un solo nombre para tres principios",'0 a saber, el principio de preferencia de la ley",
el "principio de legalidad en sentido form al y el principio de legalidad en sentido sus
tancial", segn estos, "es invlido todo acto de los poderes pblicos que est en con
traste con la ley , "es invlido todo acto de los poderes pblicos que no est expresa
mente autorizado por la ley" y "es invlida (...) toda ley que confiere un poder sin
regularlo com pletam ente",'02 de esta manera, el principio de legalidad se opone a los
actos que estn en contraste con la ley, los actos no autorizados por la ley y los actos
no regulados com pletam ente por la ley.
As, la formulacin del principio de legalidad toma un matiz de claridad, nos enfoca en
la com petencia y la legalidad, y es en parte esttico y en parte dinmico. En su aspecto
esttico establece quin debe realizar el acto y com o debe hacerlo, en su aspecto din
mico, la conform idad de actuacin de la autoridad y la conform idad del resultado de su
actuacin con la ley, por ello una de sus mejores expresiones es: la autoridad solo
puede hacer lo que la ley le permite", estableciendo la com petencia y el control, y la
conform idad del ejercicio de la com petencia y el resultado de ella con la ley, no solo fa
culta sino que adems vigila la adecuacin de los actos de autoridad al orden legal;
98 JUAN COLOMBO CAMPBELL, Funciones del derecho procesal constitucional", Uruguay: Anuario de
Derecho Constitucional Latinoamericano, 2002, p. 137.
99 ROLANDO TAMAYO y SALMORAN, Los publicistas medievales y la form acin de la tradicin poltica de
occidente, Mxico: UNAM, 2005, p. 214.
100 KARLA PEREZ PORTILLA, Principio de igualdad: alcances y perspectivas, Mxico: Instituto de Investiga
ciones Jurldicas/UNAM, 2005, p. 58.
101 Idem.
102 Idem.
46 E strateg ia fisca l
Dos son los extremos que com bate este principio, por una parte se opone al irracional
apego a la ley, i. e., el principio de legalidad exige la conform idad de actuacin al orden
normativo pero sin que se entienda que las leyes que lo conforman sean simples ecua
ciones matemticas cuyo resultado sea exacto, derivado de procedim ientos meramen
te mecnicos. Por la otra, tambin se opone al capricho en su aplicacin, porque no to
lera que el humor, el antojo o el gusto de la autoridad influyan en el resultado.
Ahora bien, si por legalidad entendem os solo la conform idad con la ley, entonces no
debem os confund irla con el p rin cipio de legalidad porque la legalidad no agota el
principio, estaram os confund iendo la especie con el gnero. Por la m isma razn
tam poco debem os confund ir el principio de legalidad con la legitim idad, porque el
principio de legalidad tiene que ver con la com petencia y el ejercicio de facultades
m ientras que la legitim idad tiene que ver con la justificacin del que ejerce el poder,
se refiere a "la bsqueda de un fu n d a m e n to ",'0'' no obstante esto, la legalidad debe
realizar cierta le g itim id a d .'05 As m ism o, tam poco debem os confundir el principio de
legalidad con el principio de igualdad, porque este se refiero al trato igualitario que
merecen todos en la ley y ante la le y ,'06 en ca m bio el prim ero se refiere al estricto
apego que debe tener la autoridad en su actuacin cuando afecte a un subordinado.
Por ltim o tam p oco debem os confundirlo con el p rincipio de seguridad jurdica por
que ste es gnero de aqul.
En el caso del poder ejecutivo, tanto las normas adjetivas com o las norm as sustanti
vas requieren de plena ejecucin. Es en este poder donde la aplicacin del principio
debe ser total, absoluta, en estricto apego al principio, es aqu donde la mejor expre
sin del principio toma com pletitud, porque si "la autoridad solo puede hacer lo que la
ley le perm ite", en cualquier sentido es plenaria en el poder ejecutivo. La razn estriba
en que es el poder ejecutivo el encargado de guardar y hacer guardar tanto el ordena-
miento suprem o de cada Estado com o las leyes que de l se deriven. El tiene que
cum plir tanto con las normas sustantivas com o con las adjetivas, precisam ente por
que l es el encargado de cum plir y hacer cum plir las leyes que emanen del ordena
miento suprem o, entonces, realmente sern contados los casos en los que podr te
ner un cierto margen de apreciacin en la ejecucin del orden legal, fuera de esto su
enfoque ser la estricta legalidad.
vas ha dem ostrado el cum plim iento de sus obligaciones o seleccionar a otro para ejer
cer la facultad y as verificar si este nuevo obligado ha cum plido o no ha cum plido con
sus obligaciones fiscales. En am bos casos existira legalidad. Legalmente la autoridad
tiene la permisin para iniciar de nueva cuenta el ejercicio de la facultad con el mismo
obligado pero tambin puede elegir otro, discrecionalm ente puede volver elegir al mis
mo dentro del conjunto de obligados o a otro. Sin embargo, ha de tomarse en cuenta
que en ese obligado ha quedado dem ostrado que la ley ha conseguido su objetivo, se
percibe que lo ha incentivado al cum plim iento y que de hecho l lo ha cum plido, se
nota que el criterio de eficacia ha tenido fruto. De igual forma, el criterio de efectividad
administrativa ha probado suficientemente que el obligado seleccionado, histrica
mente ha cum plido con sus obligaciones fiscales, por lo que la disyuntiva es a cul de
los obligados se debe revisar, al que ha dem ostrado que ha cum plido o aquel que no
sabemos si ha cum plido.
En el caso del poder legislativo, en el ordenamiento supremo, lo que tenemos son nor
mas adjetivas de creacin, derogacin y reformacin de leyes, y del propio ordenamien
to supremo. No encontramos que este poder tenga relacin con normas sustantivas; ni
las aplica, ni las ejecuta. Su funcin consiste en la produccin de expresiones con conte
nidos normativos -agrupadas en leyes o en reformas al ordenamiento suprem o- que tie
nen sustento en el derecho positivo, el derecho comparado, la costumbre y en los he-
P rin c ip io d e le g a lid a d ... 49
100 ROUSSEAU.
709 HOBBS.
110 MONTESQUIEU, Del espritu de las leyes. Mxico: Porra, 2001, p. 147.
111 RICCARDO GUASTINI, Estudios sobre la interpretacin jurdica, Mxico: Porra/UNAM, 2002, p. 47.
112 Ibdem, p. 48.
113 Delito es la accin tpica, antijurdica, culpable y punible (CUELLO CALON). Es accin porque re
quiere de movimiento corporal (o su ausencia) voluntario. Es tpica porque su descripcin se en
cuentra establecida en ley. Es antijurdica porque es la contradiccin objetiva de los valores estatales
(ALBA MUOZ) establecidos en el derecho. Es culpable cuando a causa de las relaciones psquicas
existentes entre ella y su autor, debe serle jurdicamente reprochada (CUELLO CALON), se trata enton
ces de un juicio de reproche contra el infractor que puede ser culposo o doloso, lo que depender de
su realizacin consiente y voluntario o bien de su realizacin con falta de intencin. PORTE PETIT defi
ne la culpabilidad como el nexo intelectual y emocional que liga al sujeto con el resultado de su acto.
Es punible porque es el merecimiento de una pona en funcin dla realizacin de cierta conducta.
114 Santa Biblia, Gnesis c. 5, v. 27.
50 E stra te g ia fis c a l
En estos casos el producto es invlido total o parcialm ente. En los incisos 1 y 2 la invali
dez es completa, recae sobre todo el producto, se presenta porque el creador no tiene
facultad para crear o porque no se ci a la norm a adjetiva establecida para su produc
cin. En los casos restantes la invalidez puede recaer o en una parte del producto o en
todo, lo que depender de si el contenido respeta o no las normas supremas y los prin
cipios del derecho, pues el legislador no debe
[...] prod ucir una ley de contenido inconstitucional [...] pues esto, naturalmente, le
est prohibido
115 ROBERTO ISLAS MONTES et al., Una in tro du ccin o la herm enutica fiscal, Mxico: Porra. 2007.
pp. 150151.
116 MANUEL ATIENZA y JUAN RUIZ MAERO. Ilcitos atpleos. Espaa: Trotta, 2000. p. 72.
P rin c ip io de le g a lid a d ... 51
5. El p rin c ip io de le g a lid a d en e l p o d e r ju d ic ia l
En el caso del poder judicial, en lo general, tanto las normas adjetivas com o las normas
sustantivas requieren de plena aplicacin. La razn estriba en que tambin es encarga
do de guardar y hacer guardar tanto el ordenam iento suprem o de cada Estado com o
las leyes que de l emanen. En lo particular, la aplicacin del principio en cuanto a nor
mas adjetivas del proceso judicial debe ser total, absoluta, plenaria. en estricto apego a
l. aqu tambin la m ejor expresin del principio tom a com pletitud. En cuanto a las nor
mas sustantivas, el principio le rige casi plenamente, la razn particular es que en los
ordenam ientos suprem os de cada Estado encontram os alguna norma que lo obliga a
resolver no conform e a ley sino conform e a derecho o en justicia o aplicando principios
de derecho o jurisprudencia tcnica, en los que si bien subyace lo que es conform e a
derecho no en todos ellos tiene la mism a amplitud, todo depender de lo que en ese
Estado particular se entienda por justicia o derecho, los principios a que se refiera o el
contenido de la jurisprudencia tcnica.
C uando un caso es puesto a consideracin del ju e z ," 7 lo prim ero que hace es construir
la norma, i. e., la reescribe a partir de los textos donde las b u sca n "* -generalm ente la
ley por ser la fuente del derecho-, la razn de ello es que:
(...) la mayor parte d e las veces, los textos jurdicos no contienen normas redacta
das en la forma cannica; por eso, precisamente, es que el jurista debe interpretar
los para extraer de ellos las normas jurdicas .1,9
As que. com o la norm a est com puesta de dos elementos, la descripcin de la con
ducta y la consecuencia, busca en el texto de la ley las partes correspondientes para
com poner la norma, la norma general en formato cannico: A debe ser B.
El que cometa el delito de homicidio debe ser condenado a una pena de prisin de
entre doce a veinticuatro aos.
117 O tribunal.
118 OSCAR CORREAS, Teora del derecho. Mxico: Fontamara, 2004, p. 65.
119 Idem.
120 En el sentido kantiano, puede verse: MANUEL KANT, Crtica de la razn pura. Mxico: Porra, 2003,
pp. 118-119.
52 E stra te g ia fisca l
La pena de prisin de veinte aos es una pena de entre doce a veinticuatro aos.
6. La constitucio nalidad
124 PEDRO SALAZAR, Una aproximacin al concepto de legalidad y su vigencia en Mxico", Mxico: Iso-
noma, 9, 1998, p. 195,
125 Me baso en parteen ROBERTO ISLAS MONTES, "Sobre las directrices en las constituciones particulares,
-Quertaro, un paso firme hacia el futuro-", Mxico: Crnica judicial Poder judicial del estado de
Quertaro-, 15, 2010, pp. 5-11.
126 RONALD DWORKIN, El imperio de la justicia, Espaa: Gedisa, 2005, p. 11.
127 PETER HABERLE, El estado constitucional europeo". Haberle, et. al., La constitucionaluacin de Euro
pa, Mxico; UNAM, p. 25.
128 FEROINAND LASSALLE, Qu es una Constitucin?, Mxico: Ediciones Coyoacn, 2008, p. 41.
b4 E stra te g ia fisca l
[...] tiene un carcter eulogistico [... pues] su aplicacin (...] produce reacciones
favorables en los individuos.132
8. Qu es una C o n stitu ci n ?
Pero, qu es una Constitucin? Fue la pregunta que Lassalle se hizo en una conferen
cia pronunciada en Berln en abril de 1862, la respuesta que dio en esa ocasin fue:
[...] son esa fuerza activa y eficaz que informa todas las leyes e instituciones jurdi
cas de la sociedad en cuestin. 134
Por supuesto que Lassalle no se refera con esto a una C onstitucin en el sentido ju
rdico de la expresin, lo sabem os porque ms adelante en esa misma conferencia
se pregunta
[...] Pero qu relacin guarda esto con lo que vulgarmente se llama Constitucin,
es decir, con la Constitucin jurdica?13*
Contesta:
(...) no es difcil, seores, com prender la relacin que ambos conceptos guardan
entro s. Se toman estos factores reales de poder, se extienden en una hoja de p a
pel, se les da expresin escrita, y a partir de este momento, incorporados a un pa
pel, ya no son simples factores reales de poder, sino que se han erigido en dere
cho, en instituciones jurdicas, y quien atente contra ellos atenta contra la ley, y es
castigado.136
f.36 Idem.
137 ROLANDO TAMAYO y SALMORAN, Introduccin di estudio.... p, 79,
138 http://www.tribunalconstitucional.es/jurisprudencia/jurisprudencia.html. Referencia nmero: 11/1981;
Tipo: SENTENCIA; Fecha de Aprobacin: 8/4/1981; Publicacin BOE: 19810425 (B0F. nm. 99]; Sala:
Pleno: Excmos. Sres. GARCIA-PELAYO, LATORRE, DIEZ DE VELASCO, RUBIO, BEC.UE, DIEZ-PICAZO,
TOMAS, GOMEZ-FERRER, ESCUDERO, FERNANDEZ y TRUYOL. Ponente: don LUIS DIEZ-PICAZO Y PONCE
DF LEON; Nmero registro: 192/1980; Recurso tipo: Recurso de inconstitucionalidad.
139 MARCO GERARDO MONROY CABRA, Concepto de Constitucin ", Uruguay: Anuario de derecho cons
titucional latinoamericano, 2005, p. 30.
140 THOMAS HOBBES, Leviatn, Mxico: Fondo do cultura econmica, 2006, p. 237.
141 MAURIZIO FIORAVANTI, Constitucin, Espaa: Trotta, 2001, p. 11.
56 E stra te g ia fis c a l
rado de lo que debe ser. Porque si com o cree LASSALLE la C onstitucin jurdica fuera
la expresin escrita de la Constitucin, entonces, si por algn m otivo esta expresin
escrita desapareciera, el pas se quedara sin C onstitucin jurdica, aunque siguieran
existiendo los factores reales de poder, asi, su form alizacin en docum ento escnto no
la hace ms o m enos jurdica. La C onstitucin es jurdica no porque se exprese en pa
pel en form a escrita, sino porque pertenece al m undo del derecho, porque de ella se
com ponen las norm as fundam entales del derecho de un pas. As que, los factores
reales de poder al ponerse de acuerdo engendran la Constitucin, la C onstitucin es
ese acuerdo de voluntades entre los diferentes actores polticos, y esta C onstitucin
para su m ejor difusin y consenso se expresa en form a escrita, pero no es su form a
escrita lo que le da el carcter de C onstitucin jurdica. El hecho de la existencia de
esta C onstitucin en form a escrita im plica que todos conozcam os esa voluntad, im pli
ca un continuo m em orial, im plica un perm anente recordar lo que la C onstitucin es,
para que esta encarne en nuestra vida, la hagam os parte de nosotros para que viva
m os de acuerdo a ella, para que todos los factores reales de p oder se sientan identifi
cados con aquello que acordaron, precisam ente p or esto es que la C onstitucin es
crita es la que tiene un uso ms extendido y la que ms corresponde con la marcha
general del lenguaje habitua l".47
Algunos de estos acontecim ientos son p roducto de un desarrollo gradual, otros los son
de sucesos violentos, pero finalmente m oldean la concepcin moderna de nuestras
constituciones en el sentido de convertirlas en instrumento que institucionaliza el ejer
cicio del p oder" ** estableciendo ciertas reglas para el ejercicio del poder y ciertos fi
nes para la c om unidad". -*5
Las tres principales constituciones del m undo hacen referencia a esto m ism o, si bien
cada una da nfasis a diferentes aspectos, la inglesa con su nfasis en la lim itacin del
poder poltico, la francesa con nfasis en los derechos individuales, y la estadouniden
se con su lim itacin del poder con fines garantistas. pero en todas ellas el acuerdo de
voluntades im plica la funcin constitucional, i. e., la m anifestacin de la voluntad de los
actores polticos que es para acordar la organizacin del poder poltico, su limitacin y
la relacin entre el Estado y los m iem bros del Estado, por ello, histricamente, el origi
nal concepto de Constitucin francs estableci en la Dclaration des droits d e l'hom-
m e et du citoyen que:
Se dice que la C onstitucin tiene una parte dogm tica y una parte orgnica.44 Se lla
ma parte dogm tica de la C onstitucin aquella "que trata de los derechos funda
m entales del ho m b re ".749 En la C onstitucin mexicana, bsicam ente com prende el
captulo prim ero con 29 artculos, si bien existen dispersos "en los restantes artculos
de la C onstitucin algunos otros de esos derechos".150 Se llama parte orgnica
aquella que com prende la parte que no sea la parle dogm tica, en un sentido am plio,
aunque especficam ente, se dice, com prende aquella que tiene por objeto organizar
al poder p b lic o ";,5? as, quedan cubiertos en lo general por la additio: la organizacin
bsica del Estado (institucionalism o), la lim itacin del poder poltico (facultism o), los
fines com unitarios (directricism o), la relacin entre el Estado y sus m iem bros (garan-
tism o) y, en su aspecto lato, las relaciones entre particulares (particularism o).
746 CARLOS SANTIAGO NINO. La Constitucin de la democracia deliberativa. Espaa: Gedisa, 2003. p. 17.
147 Articulo 16 de Ja declaracin de los derechos del hombre y dei ciudadano: 'toute socit, dans laquelle
la garantie des droits n'est pas assure, ni la sparation des pouvoirs dtermine, n' point de consti
tution".
148 ADOLFO POSADA seal la clasificacin en su Tratado de derecho poltico.
149 FELIPE TENA RAMIREZ, Derecho constitucional mexicano. Mxico: Porra, 2001, p. 23.
150 Idem.
151 Ibidem, p 24.
j u j i u i u y t u jw
En este caso el ejecutivo federal har llegar a la cmara de diputados la iniciativa de ley
de ingresos y el proyecto de presupuesto de egresos de la federacin, los cuales sern
examinados, discutidos y aprobados. Particularmente, la cmara de diputados aproba
r en la ley de ingresos las contribuciones que estime convenientes dentro de todas las
posibles para cubrir el presupuesto de egresos de la federacin.54
La regla general es que la formacin de las leyes o decretos puede comenzar indistinta
mente en cualquiera de las dos cmaras. No ocurre necesariamente lo mismo con las
leyes de contribuciones en las que:
/.../ la formacin de las leyes o decretos puede com enzar indistintamente en cual
quiera de las dos Cmaras, con excepcin de los proyectos que versaren sobre
emprstitos, contribuciones o impuestos, o sobre reclutamiento de tropas, todos
los cuales debern discutirse prim ero en la Cmara de Diputados [...] las iniciativas
de leyes o decretos se discutirn preferentemente en la Cmara en que se presen
ten, a menos que transcurra un mes desdo que se pasen a la Comisin dictamina-
dora sin que sta rinda dictamen, pues en tal caso el mismo proyecto de ley o de
creto puede presentarse y discutirse en la otra Cmara.155
(...) en sentido objetivo la seguridad jurdica est dada p o r las garantas que la so
ciedad le asegura a la persona, sus bienes y los derechos y en sentido subjetivo es
la conviccin que tiene la persona, suponiendo un estado de confianza, de saber a
qu atenerse.'6'
As que en materia fiscal la seguridad y certeza puesta a escena por el principio de lega
lidad en la prescripcin contributiva permite al individuo:
163 Me apoyo en ROBERTO ISLAS MONTES, Estrategia administrativa de defensa, Mxico: Dinoia, 2010,
pp. 23-28.
164 La cita la torno de: SANTIAGO SASTRE ARIZA, "Algunas consideraciones sobro la ciencia jurdica",
Espaa: Doxa, 24, 1989, p. 25.
63
o* e s tra te g ia riscal
Ahora bien, el alto grado de probabilidad que hace estimar algo com o verdadero deriva
de la correspondencia entre el enunciado -que refiere el "hecho percibido"-y el "hecho
emprico", y de este con el hecho significado". La primera correspondencia la expres
muy bien Aristteles en los siguientes trminos:
/...y d ecir de lo que es que no es, o de lo que no es que es, es falso y decir de lo que
es que es, o de lo que no es que no es, es verdadero.'65
(...] X es verdadera si y slo si, p; [... as] "la nieve es blanca" es verdadera si y slo
si, la nieve es blanca.167
Tarski
Aristteles
Realidad
Por supuesto que la afirm acin lingstico-objetiva hace referencia a un objeto extra-
lingstico. Pero una afirm acin m etalingstica hace referencia a un objeto lingsti-
co-objetivo. La verdad tarskiana entonces, no hace referencia a objetos em pricos
sino tericos, no es criterio de verdad, sino significado de verdad. Por ello dice Pas
cual F. Martnez:
[...] probar un hecho consiste en mostrar que, a la luz de la informacin que posee
mos, est justificado aceptar que ese hecho ha ocurrido.169
Son precisamente las pruebas, /, e., los m edios probatorios, aquellos instrumentos que
nos ayudan a determinar que el "hecho significado" deriva y debe derivar de ellas y no
de otras. Bentham dice al respecto que
[...] toda decisin fundada sobre una prueba acta, p o r lo tanto, p or va de co nclu
sin: dado tal hecho, llego a la conclusin de la existencia de tal otro [... porque]
en todos los casos la prueba es un m edio encaminado a un fin.170
[...] en la facultad que tienen las partes de aportar al juzgador los medios probato
rios necesarios a fin de po d er formular su conviccin sobre las argumentaciones
esgrim idas.171
160 PASCUAL F, MARTINEZ-FREIRE, "La teora do la verdad de Alfred Tarski", Contrastes: Revista Interdisci-
plinar de Filosofa, V, 2000, p. 100.
169 DANIEL GONZALEZ LAGIER, "Hechos y conceptos, Universidad do Alicante, 2008, p. 1
170 JEREMIAS BENTFIAM, Tratado de las pruebas judiciales, Argentina: Valletta, 2002, p. 11.
171 MANUEL LUCERO ESPINOSA, Teora y prctica del contencioso adm inistrativo ante el tribunal fiscal de
la Federacin, Mxico: Porra, 1998, p. 159,
oo e s tra te g ia riscal
O sea:
[...] la necesidad jurdica en que se encuentran las partes de probarlos hechos que
oportunamente expusieron para formar la litis, y de esta manera, lograr una senten
cia favorable a sus pretensiones.172
Entonces, ser el afectado por el acto de autoridad o la resolucin, el que deber pro
porcionar al resolutor o juzgador los medios necesarios para acreditar la veracidad de
los hechos expresados en su recurso o demanda a fin de demostrar la ilegalidad o in-
constitucionalidad del acto o resolucin impugnada, ya que el acto es presum iblem en
te legal y por otra parte, el que afirma est obligado a probar.174
172 NEREO MAR, Gula del Procedimiento Civil para el Distrito Federal, Mxico: Porra, 2003, p 258
173 ESPINOSA, Teora y prctica..., p. 160.
174 Artculo 81 del CFPC.
175 Artculo 42 do la Lf'PCA.
vercw a y firu e u c i o/
[...] si bien es cierto que [...] los actos y resoluciones de las autoridades fiscales
tienen en su favor la presuncin le ga l de ser vlidos, tam bin es verdad que [...)
cuando el dem andante niegue lisa y llanam ente los hechos que m otivaron d icho
acto o resolucin, stos deben ser acreditados fehacientem ente p o r la autori
dad demandada.'
De tal forma que si la autoridad fiscal no exhibe las pruebas pertinentes con que se
acredite la legalidad de su actuacin ante la negativa lisa y llana del afectado, entonces
no se desvirta la negativa, y por ende el afectado tiene a su favor el silencio de la auto
ridad, que implica una aceptacin tcita de los hechos negados por el afectado toda
vez que resulta inconcuso que se est ante la presencia de un allanam iento " tcito a
sus pretensiones.,7a
Entonces, la regla general con respecto a las autoridades fiscales es que sus actos o re
soluciones se presumen legales por lo que no es necesario que pruebe, la excepcin
se presentar cuando el afectado niegue lisa y llanamente los hechos, en cuyo caso la
autoridad si deber probar salvo que la negativa del afectado implique la afirmacin de
otro hecho.
La regla general en el caso del afectado por un acto de autoridad fiscal es que el que
afirma est obligado a probar , salvo que niegue lisa y llanamente los hechos que m oti
ven los actos o resoluciones de la autoridad fiscal, en cuyo caso ser la autoridad la
que deber probarlos salvo que la negativa implique la afirmacin de otro hecho. De
esta forma en torno a la presuncin de legalidad de los actos de autoridad fiscal se pue
den determinar cuatro diferentes hiptesis, a saber: No prueba el afectado y no niega,
afirma o se niega negando, se niega y no se prueba, y se niega y se prueba.
No se prueba y no se niega, /'. e., el afectado no ofrece prueba en contra del acto de
autoridad y por tanto no desvirta los hechos del acto administrativo, ni tam poco los
niega lisa y llanamente a efecto de correr la carga de la prueba a la autoridad fiscal; en
este caso la presuncin de legalidad del acto subsiste.
Se afirma o se niega negando, i. e., el afectado afirma un hecho o niega lisa y llana
mente los hechos del acto administrativo pero su negativa implica la afirmacin de otro
hecho, en este caso, la carga de la prueba es del particular, respecto de los hechos que
afirma o se encierran en su negativa; de tal form a que si logra acreditar los extremos
que pretende entonces se declarar la nulidad, en caso contrario subsistir la presun
cin de legalidad. El caso de la implcita afirm acin dentro de una negativa, se presenta
cuando negam os un hecho negativo, por ejem plo, cuando manifestamos 'n ie g o no ha
ber pagado mis im puestos" autom ticam ente se est afirm ando haberlos pagado, lo
cual deber ser probado, ya que la negacin de una negacin es una afirmacin.
Se niega y no se prueba, i. e., el particular niega lisa y llanamente los hechos del acto
y la autoridad es om isa en aportar las pruebas, en este caso, la nulidad del acto ser
evidente.
Se niega y se prueba, i. e., el afectado niega lisa y llanamente los hechos y la autori
dad aporta m edios de prueba que sustentan el acto, entonces, si el afectado no com
bate las pruebas ofrecidas subsiste la presuncin de legalidad del acto, en cam bio, si
las com bate eficazmente (por ejemplo, haciendo su am pliacin de dem anda o del re
curso administrativo) de tal form a que logra acreditar los extremos que pretende enton
ces se declarar la nulidad del acto o resolucin, en caso contrario subsistir por la pre
suncin de legalidad que lo reviste.
Ahora bien, los hechos que hemos estado refiriendo son los que a la autoridad le deben
servir para motivar sus actos o resoluciones y que debi conocer con motivo del ejerci
cio de las facultades de com probacin, o los debe conocer porque deben constar en
los expedientes que lleven o tengan en su poder o porque le debieron haber sido pro
porcionados por otras autoridades. 7*
No obstante lo dicho, existen ciertos hechos que no deben ser probados. Tal es el caso
de los hechos confesados p o r las partes, los notorios, los que tienen a su favor una p re
suncin y los no controvertidos.
Los hechos confesados por las partes no deben ser probados porque hacen prueba
plena en juicio y en el recurso.1*0 De tal form a que tanto los hechos narrados por el de
mandante o recurrente as com o aquellos que la dem andada expresa al contestar la
dem anda o su am pliacin, afirmando un hecho, o negando, o exponiendo com o o cu
rri, tales, al ser reconocidos quedan fuera d e controversia, al grado tal que cuando la
dem anda o recurso fueren confesados expresamente en todas sus partes, y cuando el
promovente manifieste su conform idad con la contestacin, sin ms trmite se pronun
ciar la resolucin o sentencia.1*'
Los hechos notorios son los hechos que son pblicos y sabidos de todos y no nece
sitan ser probados por su reconocim iento pblico, tal es el caso de aquellos hechos
cuyo conocim iento form a parte de la cultura normal propia de un determ inado crculo
social en el tiem po de su realizacin, los cuales al ser invocados en una instancia juris
diccional por ser notorios quedan fuera de la controversia:
Los hechos q ue tienen a su favor una presuncin no necesitan ser probados porque
quien alegue una presuncin slo debe probar los supuestos de la m isma, sin que le
incum ba la prueba de su contenid o." lo que tam bin los saca de la controversia, a
m enos que la contraparte ofrezca una prueba contra el contenido de su presuncin,
lo que obliga al que la aleg, a rendir la prueba de que estaba relevado en virtud de la
presuncin.*4
Ahora bien, ante las autoridades juzgadoras o resolutoras son admisibles toda clase de
pruebas referentes a la controversia a efecto de no m enguar la capacidad probatoria
del afectado, m ismas que debern ser pertinentes e idneas.85 Se exceptan, la confe
sin de las autoridades m ediante absolucin de posiciones y la peticin de informes,
182 Tercera sala, registro IUS2008: 818028 Puede verse adems 199650. 206740. 187526, 188596,
199531 y especialmente 197242 y 186250.
183 Articulo 192 del CFPC. Como ejemplo de tal presunon puede verse el artculo 135 de la IFPCA en el
que el pleno del tribunal federal de justicia fiscal y administrativa tiene la presuncin legal de ser cierto
impedimento del magistrado recusado manifestado por el promovente, para lo cual, slo est obli
gado a constatar la falta del informe. Tambin puede verse como otro ejemplo el articulo 45 de la mis
ma en el que el demandante tiene a su favor la presuncin de ser ciertos los hechos que pretende
probar con los documentos solicitados a las autoridades cuando sin causa justificada nos los expide,
para lo cual slo deber probar que pag los derechos correspondientes, que solicit los documentos
y que los documentos fueron identificados en su solicitud con toda precisin tanto en sus caractersti
cas como en su contenido.
184 Articulo 195 del CFPC
185 Con la pertinencia se evita por economa procesal o procedimental el tramite de diligencias innece
sarias y carentes de objeto. Con la idoneidad se pretende que la prueba sea el medio apropiado y
adecuado para acreditar el hecho que se pretende demostrar. Primer tribunal colegiado en materia
administrativa del prwner circuito, registro IUS2008: 182123.
70 E strateg ia fisca l
salvo que los informes se limiten a hechos que consten en docum entos que obren en
poder de las autoridades.'118
Las pruebas reconocidas son: la docum ental - pblica y privada-, la confesional, la tes
timonial, la pericial, el reconocim iento o inspeccin judicial, la de informes, las aporta
das por la ciencia, la instrumental, y la presuncional.
Sobresalen com o medios de prueba: los documentos -tanto los pblicos com o los p ri
vados-, la confesin, la declaracin testimonial, el dictam en de los peritos y la observa
cin que directamente se hace.
Ahora bien, en la dem anda o recurso se debern indicar las pruebas que se ofrezcan,
ya que si simplemente son anexadas pero no ofrecidas se corre el riesgo de que no
sean valoradas al dictarse la resolucin o sentencia, por lo que los instrumentos proba
torios se ofrecern en el captulo de pruebas. De esta misma forma, es crucial relacio
narlas con cada uno de los hechos y argumentos que se planteen pues son ellas las
que sustentan la controversia.
[...] docum ento es toda cosa que tiene algo escrito con sentido inteligible.107
[...] son docum entos pblicos aquellos (docum entos] cuya formacin est enco
mendada p o r la ley, dentro de los lmites de su com petencia, a un funcionario p
blico revestido de la fe pblica, y los [docum entos] expedidos por funcionarios p
blicos, en el ejercicio de sus funciones. [Que] la calidad de pblicos se demuestra
p or la existencia regular, sobre los documentos, de los sellos, firmas u otros signos
exteriores que, en su caso, prevengan las leyes'00 [... y que] son docum entos priva
dos los que no renen las condiciones previstas [para los pblicos]. 09
[...] las actas de auditora que se levanten com o consecuencia de una orden de vi
sita expedida p o r un funcionario pblico en ejercicio de sus funciones [...] tienen la
calidad de docum ento pblico, toda vez que dichas actas son levantadas p o r p e r
sonal autorizado en una orden de visita expedida p o r un funcionario P blico193 [y
p or ello] hacen prueba plena de los hechos legalmente afirmados p o r la autoridad
y que se contienen en dichos docum entos.w
Cabe m encionar aqu com o pblicos los docum entos que expiden los fedatarios p
blicos, notario y corredor pblico, en ejercicio de las facultades que les confiere las le
yes pues la ley les "otorga la facultad de autentificar y dar form a a los actos y hechos
ju rd ic o s ".'98
Evidentemente, cualquier otro docum ento distinto de los anteriores ser privado. Por
ello dice Eduardo Pallares que un docum ento privado es:
[...] el docum ento que expide una persona que no es funcionario [o fedatario] p
blico o que sindolo no lo hace en ejercicio de sus funciones196 [pblicas].
[...] aquel docum ento elaborado p o r m edio de la com putadora siendo su autor
identificable p o r m edio de un cdigo, clave u otros procedim ientos tcnicos y
conservando la memoria de esta o en memorias electrnicas de masa (soportes
m agnticos com o cinta, diskette, o disco ptico). Conjunto de im pulsos elctri
cos que recaen en un soporte de com putadora y perm iten su traduccin al len
guaje natural.197
7. La confesin
/...y la confesin puede ser expresa o tcita: expresa, la que se hace clara y distinta
mente, ya a l formular o contestar la demanda, ya absolviendo posiciones, o en
cualquier otro acto d e l proceso: tcita, la que se presum e en los casos sealados
p o r la ley.199
[...] el consentimiento puede ser expreso o tcito, para ello se estar a lo siguiente:
[...] ser expreso cuando la voluntad se manifiesta verbalmente, p o r escrito, p o r
m edios electrnicos, pticos o p o r cualquier otra tecnologa, o p o r signos inequ
vocos, y [...] el tcito resultar de hechos o de actos que lo presupongan o que au
toricen a presumirlo, excepto en los casos en que p o r ley o p o r convenio la volun
tad deba manifestarse expresamente.199
As es que la confesin es tcita cuando deriva de otros hechos o de actos que presu
pongan lo que se hizo. He aqu un ejemplo:
(...) ya no procede que despus pretenda negar dicha omisin, pues la confesin
hace prueba plena en cuanto perjudica al que la hace.202
8. El testim onio
todos los que tengan conocim iento de los hechos que las partes deben p ro
bar, estn obligados a declarar com o testigos.203
Asi. las terceras personas que saben de la existencia de determ inados hechos o situa
ciones fcticas relacionados con los puntos que deben ser probados, estn obligadas
a com parecer ante la autoridad para exponrselos. De esta forma, el testigo se convier
te en un colaborador en el proceso o procedim iento. Por ello, para el desahogo de la
prueba es menester la presencia de los testigos ante la autoridad correspondiente.
9. El p eritaje
[...] la prueba p e ric ia l tendr lugar en las cuestiones de un negocio relativas a algu
na ciencia o arte, y en los casos en que expresamente lo prevenga la ley204 (...] los
peritos deben tener ttulo en la ciencia o arte a que pertenezca la cuestin sobre
que ha de orse su parecer, si la profesin o e l arte estuviere legalmente reglam en
tado (...) s i la profesin o e l arle no estuviere legalmente reglamentado, o, estndo
lo, no hubiere peritos en e l lugar, podrn ser nombradas cualesquiera personas en
tendidas, a ju icio d e l tribunal, aun cuando no tengan titulo.205
He aqu un ejemplo sobre aquello con lo que debe estar relacionada la prueba pericial:
[...] que el funcionario que la practique perciba p o r medio de sus sentidos alguna
situacin tctica sobre lugares, personas u objetos relacionados con la controver
sia en un m omento determinado, sin que para su comprensin o interpretacin se
requieran de conocim ientos tcnicos especiales; por tanto, e l servidor p b lico que
realice tal diligencia no tiene manera de percibir actividades o circunstancias
acontecidas en el pasado, pues para que as fuera, sera necesario que e l fedatario
se hubiese constituido en el momento en que sucedieron los hechos. Por tanto, la
Por lo tanto, la prueba resultar ideal para demostrar condiciones perdurables, mas no
condiciones del pasado:
209 Sptimo tribunal colegiado en materia administrativa del primer circuito, registro IUS2008: 184109.
210 Pleno, registro JFA2007: 38760.
211 Articulo 161 del CFPC.
212 Articulo 162 del CFPC,
76 E stra te g ia fiscal,
der de las autoridades23 y que no estn al alcance del oferente por no haber tenido in
tervencin en ellos al carecer de inters jurdico para solicitar copia de los mismos y as
poder ofrecerlos com o prueba docum ental.2'4
La prueba aportada por la ciencia es un instrumento probatorio por medio del cual el
juzgador aprecia determ inado aspecto fctico derivado de una fotografa, docum ento
escrito en taquigrafa o una simple nota taquigrfica, video-grabacin, audio-graba-
cin, fax, discos compactos, radiografas, escritos especiales en clave Morse o Braile,
internet, etc. El Cdigo Federal de Procedimientos Civiles al respecto dispone que:
/...y para a cre d ita r hechos o circu n sta n cia s en re la ci n con el n e g o cio que se
ventila, p u e d e n las partes pre se n ta r fotografas, escritos o notas taquigrficas,
y, en general, toda clase de elem entos aportados p o r los d e scu b rim ie n to s de
la c ie n c ia .21s
Ahora bien, dependiendo del medio probatorio de que se trate de los aportados por la
ciencia, ser necesario que la prueba est acom paada de otras para que el juzgador
adquiera conviccin sobre el valor de la prueba y est en aptitud de determinar su al
cance probatorio. Lo anterior porque las fotografas, fax, discos com pactos, video-gra
baciones y audio-grabaciones, son fcilmente alterables o pueden prefabricarse por lo
que se requerir una prueba pericial para verificar su autenticidad; los docum entos es
critos en taquigrafa o una simple nota taquigrfica, o los escritos especiales en clave
Morse o Braile, por s mismos seran inteligibles para el juzgador o resolutor por lo que
deber acom paarse con su correspondiente traduccin; las radiografas debern
acompaarse de su correspondiente dictamen; en el caso de Internet, si es necesario
que el juzgador o resolutor aprecie algo deber proporcionarse la direccin electrnica
y -e n su caso el equipo de cm puto a efecto de lograr el objetivo.
dos establezca con claridad el hecho o hechos que con ellos va a probar y las
razones p o r las que estima que demostrar sus afirmaciones, pues ello sera tanto
com o obligarlo a que apoye tales probanzas en suposiciones.2U
No debe confundirse la presuncin con el indicio, ya que si bien es cierto que am bos
se refieren a un hecho conocido y otro desconocido, el indicio es un hecho conoci
do que es causa del hecho desconocido; en cam bio la presuncin es el resultado
que tiene por cierto un hecho desconocido porque so conoce su efecto que es el he
cho conocido:
[...] el "indicio" es una circunstancia cierta de la que se puede sacar, p o r [.../ lgi
ca, una conclusin acerca de la existencia (o inexistencia) de un hecho a probar:
p o r tanto, la conviccin indiciarla se basa en un silogism o en el que la premisa ma
yor (abstracta y problemtica), se funda en la experiencia o en el sentido comn, la
premisa m enor (concreta y cierta) se apoya o constituye la com probacin del he
cho, y la conclusin, sacada de la referencia de la premisa m enor a la premisa ma
yor, el indicio, p o r consiguiente, se diferencia de la presuncin en que el dato ge
216 Cuarto tribunal colegiado en materia civil del primer circuito, registro IUS2008: 179818.
217 Idem.
218 Primera sala, registro IUS2008: 365002.
/ o 0 1 rd iegia riscal
Ahora bien, las presunciones pueden ser legales y humanas: Legales las que estable
ce expresamente la ley, y humanas las que se deducen de hechos com probados.220
Adems, la parte que alegue una presuncin slo debe probar los supuestos de la m is
ma, sin que le incum ba la prueba de su contenido. La parte que niegue una presuncin
debe rendir la contraprueba de los supuestos de aqulla. La parte que im pugne una
presuncin debe probar contra su contenido.
/.../ desde luego, los hechos d e que las presunciones se deriven, deben estar p ro
bados; y entre los hechos conocidos y acreditados y los que tratan de probarse p o r
m edio indirecto, debe haber una relacin ms o menos necesaria, y d e la mayor o
m enor fuerza de la relacin, depender que la presuncin deducida, sea ms o
menos grave; siendo de advertirse que e l enlace que ha de buscarse entre la ver
da d conocida y e l hecho que se averigua, ha de ser objetivo y no puramente subje
tivo; es decir, debe ponerse de manifiesto y se r digno de aceptarse p o r quien lo
examine con recto criterio.222
Por lo tanto si se quiere dem ostrar el hecho desconocido la presuncin debe ser objeti
va y singular, por lo que no debe ser puram ente subjetiva, ni debe ser una suposicin
porque sta es subjetiva y plural al perm itir m ltiples conclusiones:
219 Segundo tribunal colegiado del sexto circuito, registro IUS2008: 211525.
220 Articulo 190 del CFPC.
221 Articulo 191 del CFPC.
222 Tercera sala, registro IUS2008: 363073.
V e rd a d y p ru e b a 79
[...] la ley quiere que las presunciones sean tales, que conduzcan forzosamente a
una sola conclusin 323
Finalmente, las presunciones legales pueden ser detectadas en las disposiciones fisca
les por frases com o se entiende" o se considera" u otras expresiones similares. Vea
mos un ejemplo:
/.../ para los efectos de esta Ley, se entiende p o r enajenacin, adems de lo sea
lado en el Cdigo Fiscal de la Federacin, el faltante de bienes en los inventarios
de las empresas. En este [...] caso la presuncin adm ite prueba en contrario.224
225 Me baso en gran medida en: ROBERTO ISLAS MONTES, cf. al., Una introduccin....
226 HANS KELSEN: Teora pura del derecho, Mxico: Porra, 2007 (1960), p. 46.
83
L. jti c u v y i t i
Ahora bien, cuando el derecho interviene, lo hace para separar las conductas en dos
clases. 7 En palabras sim ples se podra decir que se hace una divisin en el conjunto
de todas las conductas, y esta divisin es la que separa las conductas en dos partes, en
conductas irrelevantes y en conductas relevantes, conductas que no interesan al dere
cho (i|>D~) y conductas que interesan al derecho (<pD):
COMk
tWMRAfl
COWWBUW
CAUSAR
En este sentido, podramos hablar del nacimiento del derecho com o aquel momento
cuando ciertas conductas dejaron de ser socialmente optativas y se volvieron obligato
rias, no con consecuencia escatolgica, sino con im posicin institucional en tiem po
presente,
Esta divisin que se hizo en el conjunto de todas las conductas para separar aquellas
de inters para el derecho -con d uctas relevantes- del resto que no interesan al derecho
-conductas irrelevantes-, tam bin se hace con las circunstancias en que se presenta
cada conducta especfica. Las circunstancias de cada conducta se separan en circuns
tancias relevantes y circunstancias irrelevantes:
IRRELEVANTES
RELEVANTES
[...] ayuntamiento carnal voluntario entre persona casada y otra de distinto sexo
que no sea su cnyuge.129
[...] se aplicar prisin hasta de dos aos y privacin de derechos civiles hasta por
seis aos, a los culpables de adulterio com etido en el dom icilio conyugal o con es
cndalo.230
Como se puede ver, la conducta que se sanciona es el adulterio pero no com o tal sino
slo bajo cualquiera de dos circunstancias relevantes, cuando ste se cometa "en el
dom icilio conyugal" o ste se presente con escndalo", de ah que cualquier otra cir
cunstancia en la que se manifieste el adulterio es irrelevante para este derecho, no le in
teresa.
Refiramos ahora un ejem plo de la materia fiscal. Tomemos de este una cierta expresin
legal:
[...] se im pondr sancin de tres meses a seis aos de prisin, al que se apodere
de mercancas que se encuentren en recinto fiscal o fiscalizado, si el valor de lo ro
bado no excede de $ [...]; cuando exceda, la sancin ser de tres a nueve aos de
p ris i n 231
[...] de una cosa ajena mueble, sin derecho y sin consentimiento de la persona que
puede disponer de ella con arreglo a la ley.
En materia fiscal la circunstancia relevante con respecto al bien es que slo puede ser
mercanca y no cualquier cosa ajena mueble, y con respecto al lugar, la circunstancia
relevante es que la mercanca debe encontrarse en el recinto fiscal o fiscalizado y no en
cualquier lugar, de ah que cualquier otra circunstancia en la que se presente el apode
ramiento es irrelevante para este derecho fiscal, no le interesa.
son obligaciones de los mexicanos [entre otras contribuir para los gastos p
blicos, asi de la Federacin, com o del Distrito Federal o del Estado y M unicipio en
que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes.234
232 En 1951, GEORG H. VON WRIGHT, utiliz por vez primera la expresin "Deontic Logic -Lgica Dent-
ca- para referirse a lo obligatorio, lo prohibid o y lo perm itido; segn MAZZARESE, en un doble sentido,
pragmtico y semntico, como equivalente de prescriptivo o normativo y no descriptivo, y con rela
cin al deber ser y no del ser.
233 El conjunto de los modalizadores incluye los siguientes:
- modalizadores denticos: lo obligatorio, lo prohibido y lo permitido.
- modalizadores epistmicos: lo verificado, lo falsado y lo indeterminado.
- modalizadores alticos: contingencia, necesidad y posibilidad.
- modalizadores existenciales: existencia , universalidad y vaciedad.
234 Artculo 31, fraccin IV de la CPEUM.
88 E stra te g ia fis c a l
En este caso, la conducta relevante es contribuir, si bien, para los gastos pblicos. Una
de las circunstancias relevantes de la conducta contributiva es la residencia, otra es la
manera de contribuir, etctera.
Una expresin normativa en la que se nos muestra una conducta circunstanciada
prohibida establece:
(...) las autoridades fiscales devolvern las cantidades pagadas indebidam ente (...)
cuando se solicite la devolucin, sta deber efectuarse dentro de l plazo de cua
renta dias siguientes a la fecha en que se present la solicitud ante la autoridad fis
cal com petente con todos los d a to s 237
Los individuos obligados: Los m exicanos, cada uno de ellos conocido com o el
sujeto pasivo de la obligacin contributiva
El tipo d e o blig acin : Contributiva, y por ende, de naturaleza fiscal.
235 Llama la atencin d empleo del adverbio 'estrictamente en la expresin normativa porque parece
quererse imprimir ms fuerra al modalizador. siendo esto innecesario porque lo prohibido no puede
ser ms o menos prohibido, simplemente est prohibido, i e.. se trata de una conducta que no est
permitida. De hecho el que se use el adverbio, da la impresin de regao" a alguien que lo hacia cuan
do ya se le haba indicado no hacerlo y que ahora se le pretende prohibir tajantemente.
236 Articulo 189 del CFF.
237 Articulo 22 del CFf.
La in te rp re ta c i n d e dispo sicio ne s.. 89
Com o el derecho para algunas conductas circunstanciadas establece que estn prohi
bidas o que son obligatonas, entonces:
Si la conducta (<p) est prohibida (ph), el derecho no quiere que la conducta sea realiza
da por los m iem bros de la com unidad:
ph<j>, ~<p
Si la conducta (ip) es obligada (o) entonces el derecho quiere que la conducta sea reali
zada por los m iem bros de la com unidad:
op, <p
Atchourrn y Bulygin sealan qu e norma es una correlacin entre un caso y una solu
cin,239 entendiendo por caso las condiciones de aplicacin y por solucin la co n
secuencia jurdica. Es claro que consecuencia y conducta no se encuentran necesaria
mente establecidas en un mism o artculo de una cierta ley, a veces ni siquiera en la
misma ley. Kelsen hizo este sealamiento hace algn tiem po:2-*0
238 Me baso en: ROBERTO !SLAS MONTES, et. al. : Una introduccin a la hermenutica fiscal. PORRA, M
xico, 2007, pp. 285 y siguientes.
239 CARLOS E ALCHOURRON Y EUGENIO BULYGIN: introduccin a la m etodologia de las ciencias jurdicas
y sociales. Argentina: Astrea. 1987. p. 23.
240 En Hauptprobleme de r Staatsrechtslehre, de 1911
su ts tra te g ia fisca l
[...] la norma jurdica - en su forma ideal- debe ser construida desde la perspectiva
del contenido do las leyes y algunos componentes necesarios para esta construc
cin a menudo no se encuentran en la misma ley, sino que debe ser reconstruido
teniendo en cuenta diversas leyes.*4'
[...] Kelsen claramente ha sealado que los diferentes elementos de una norma
pueden estar contenidos en diferentes productos de los diversos procedim ientos
de creacin (.e., en diferentes leyes, varios reglamentos, prctica judicial, et sit ce-
te raj. La cuestin es saber qu cantidad de material jurdico (legislado o no) con
tiene, ni ms, ni menos, una norma jurdica com pleta.243
Y ms adelante aclara:
[...] la idea de que una norma jurdica no es idntica a una disposicin legislativa, la
idea de que m uchas leyes, de diferentes ramas del derecho, contribuyen a l conte
nido de cada norma jurdica, fue una de las contribuciones ms importantes he
chas po r Jeremas Bentham a la filosofa jurdica.244
As que, norma jurdica es una constructio, es algo creado por actos creadores de nor
m a s , e s creada y aplicada por instituciones.240 Toda norma jurdica entonces expresa
o implcitamente o prohbe una conducta u obliga una conducta,
Ahora bien, de antiguo, norma proviene del latn norma y significa "escuadra"2-*8 de
aquellas que sirven para delinear, esas que usan los artfices para arreglar y ajustar los
maderos, piedras y otras cosas".249 De norma se deriva normalis, normal, adjetivo que
significa que sirve de regla o norma", para trazar a escuadra, o sea aquello "de lo que
241 La cita la tomo de: ALBERT CALSAMIGLIA, Geografa de las normas de competencia", Espaa: Doxa,
15-16, 1994, p. 752.
242 A lo largo de esta primera parte del trabajo, me ajusto en buena medida a lo que mi muy querido
maestro, el Dr. ROLANDO TAMAY0 Y SALMORAN, expone en su obra: Introduccin analtica al estudio
del derecho. No obstante lo anterior, cualquier falsa apreciacin o error por sobre su obra slo es res
ponsabilidad mia.
243 ROLANDO TAMAYO Y SALMORAN: Introduccin analtica al estudio de l derecho, Mxico: Themis,
2008, p. 265.
244 Ibldem, p. 265-266.
245 Ibdem, p. 207.
246 Ibldem, p. 2*1.
247 OSCAR CORREAS: Teora del derecho, Mxico: Fontamara, 2004, p. 61
248 JULIO PIMENTEL ALVAREZ: Diccionario Latin-Espaol Espaol-Latn, Mxico: Porra, 2004, p. 493.
249 DRAE.
La in te rp re ta c i n de dispo sicio ne s.. 91
por su naturaleza, form a o m agnitud se ajusta a ciertas normas fijadas de antem ano".250
De norma tambin deriva el verbo transitivo "normalizar", que se refiere a "hacer que
una cosa sea norm al" y el adverbio "norm alm ente", que significa que algo ocurre "de
manera normal". De esto podemos derivar que norma tiene implcita la idea de servir
para ajustar, para encuadrar.
Tamayo dice:
[...] norma es, en cierto sentido, un patrn, el modelo, la "medida geom trica" [...]
"la garanta de la rectitud del trazo" se extiende, por los juristas, a la conducta hu
mana. La conducta de los individuos -c o m o los trazos- se m ide de conform idad a
un patrn, i.e., a una norma (en sentido metafrico).261
[...] "Ad certam rationis normam vitam dirigere" (dirigir la vida de conform idad con
una norma clara de razn).252
Esta idea al desarrollarse termina por referir conductas dirigidas por normas, conduc
tas que de accin libre pasan a ser reguladas, conductas que de optativas pasan a ser
obligatorias, prohibidas o permitidas.
n,[<p - o]
Donde:
cp son las condiciones de aplicacin -incluye la conducta relevante, las circunstancias
relevantes, etctera, todo aquello necesario para establecer la consecuencia jurdica-,
o es la consecuencia que se le establece, y
ri, es el referente norma con ndice, as, r|i se refiere a la norma 1, rj2 se refiere a la
norma 2,... r), se refiere a la norma isima.
n o Idem.
251 ROLANDO TAMAYO Y SALMORAN: Introduccin..., p. 26.
252 Idem.
253 Ibdem, p. 30.
92 E strateg ia fis c a l
nada manera .254 Es evidente entonces que "el individuo obligado puede suscitar o evi
tar la sancin mediante su conducta ".255
~q> > ~ o
Por ejemplo, si se sabe que comete el delito de defraudacin fiscal quien con uso de en
gaos (...) omita (...) el pago de alguna contribucin [...)" y ste se sanciona con pena
de prisin de tres meses a nueve aos ,256 entonces si un miembro de la comunidad no
quiere para s ser sancionado con una pena de prisin de entre tres meses a nueve aos
por defraudar al fisco, debe por tanto no cometer el delito de defraudacin fiscal:
-d e fra u d a ci n - -p ris i n
Si alguien de la com unidad quiere la consecuencia (o), debe realizar la conducta (ip):
<p - o
Por ejemplo, si debiendo pagar Y cantidad de contribucin, se paga por error 2Y, i.e. , el
doble, entonces se puede solicitar devolucin del pago indebido, se puede solicitar la
devolucin de Y cantidad. Para iniciar el procedim iento es obligatorio presentar la "soli
citud de devolucin ,2Was, si el miembro de la com unidad quiere que le sea devuelta la
cantidad Y pagada indebidamente, debe por tanto presentar la "solicitud de devolu
cin en los trminos correspondientes:
legislativo y del derecho judicial, i.e., a partir del contenido de leyes, reglamentos,
Constitucin, y de jurisprudencia, precedentes, etctera, es decir de las fuentes del de
recho. Entonces es claro que norma no se crea por ocurrencia, sino que siempre se
crea para una aplicacin concreta, para un caso particular; pero ya creada, tiene diver
sos efectos.
/ \
to.Narrmc io n .
i.e y e s ,
REGLAMENTOS,.
norma SE APLICA
V
pin *< mm
W
F.VAI.A
Al ser creada por una Institucin jurdica, entonces norma es norma jurdica y com o tal
form a parte del derecho. Inmediatamente despus de creada norma establecerle o no
la consecuencia jurdica al individuo, regula la conducta y sirve para evaluar una con
ducta.
Norma, sirve para poder determinar si una conducta es lcita o ilcita, as, la consecuen
cia jurdica establecida en norma es aplicada a los individuos cuya conducta concuer-
de con la conducta establecida por ella, de esta forma -en general- le prescribe una
conducta al individuo: le prohbe, le ordena o le permite.
Ley -norm a lato sensu- y norma -n orm a stricto sensu- son heterocreadas, son creadas
por alguien diferente al destinatario. Sin embargo, bsicamente ley se crea para la au-
toobservacin y norma se crea para la heteroaplicacin. Norma siempre es aplicada
por otro, ley es observada por uno mismo. Por ejemplo, ley dice:
El derecho contiene mayorm ente normas -lato y stricto sensu-, por ello, en lo general,
los juristas, jueces y abogados conciben el derecho como conjunto de norm as"260 y
conciben a norma -stricto sensu- com o la unidad bsica del derecho",26' sin em bargo
-e l derecho- tambin contiene principios -principios stricto sensu y directrices-, es
pues todo un sistema normativo:
PRINCIPIO
LEX E .
i
- DERECHO <i I NORMA
I
DIRCCTRI?
Cada voz que alguno es creado, pasa a form ar parte del derecho, "el derecho es la u-
nin de actos de creacin y actos de aplicacin del derecho ".*62 Cuando se crea una
ley, el efecto inclusivo la retiene en el conjunto llamado derecho. Lo mismo sucede
cuando norma es creada, inmediatamente queda incluida en el derecho. Ley, norma,
principio y directriz quedan im pelidos por la fuerza centrpeta del derecho, y perma
necen en el conjunto. Se requerir que la fuerza centrfuga de la derogacin, abroga
cin, invalidez, nulidad, desuetudo, etctera, sea mayor que la de la fuerza centrpeta
para que alguna de ellas pueda salir del radio de accin.
Norma -lato y stricto sensu-, cuando nace a la vida jurdica, se convierten en un "esque
ma de interpretacin del m undo ,263 as, algo es "contribucin , o "dom icilio fiscal , o
"contrato de arrendamiento financiero", o defraudacin fiscal", o "mar territorial , si
norma lo establece. Por ejem plo cuando ley dice:
Norma pues puede determinar instituciones jurdicas, y significados para las institucio
nes jurdicas, de hecho
[...] sin normas jurdicas no hay "hechos fortuitos", no hay "peligro inm inente" ni
mar territorial".26*
Es evidente que de ordinario es que ley sea observada, que ley sea obedecida, tambin
lo es que para reparar la inobservancia est norma, porque com o ya lo sealamos, nor
ma se crea para la heteroaplicacin, para su imposicin coactiva. Esto es, no basta que
ley prescriba conductas com o jurdicamente prohibidas, obligatorias o permitidas, es
necesario adems que exista una instancia social que tenga la capacidad de crear y
aplicar normas -de ser necesario- an en contra de la voluntad del destinatario y an in
cluso mediante el uso de la fuerza pblica. Kelsen lo expone de la siguiente forma:
determinado acto coactivo. Actos coactivos son actos que han de cumplirse aun
contra la voluntad del afectado p o r ellos, y en caso de oposicin, recurriendo a la
fuerza fsica.286
(...] una norma siempre est compuesta de al menos estos dos elementos: una mo-
dalizacin dentica [...] y la descripcin de una conducta.269
Sin embargo, existen com portam ientos reconocidos por el derecho que sin ser obliga
torios, ni estar prohibidos, se pueden hacer
[... Manfred Moritz] admite expresamente dos tipos de actos normativos, actos de
imperar y actos de perm itir y en consecuencia, admite tambin dos tipos de nor
mas, normas imperativas (que establecen obligaciones o prohibiciones) y normas
permisivas (que otorgan autorizaciones o perm isos).273
No impone una obligacin, mucho menos una prohibicin, lo nico que dice es lo que
es testamento, e implcitamente seala que se puede hacer testamento, que no est
prohibido hacer testamento, que no estoy obligado a hacerlo, ni que hacerlo constituya
sancin jurdica.
De la misma forma, cuando el derecho establece que se puede solicitar una devolucin
de pago de lo indebido 275 no im pone la obligacin de solicitarla, ni la prohbe, lo nico
que dice es que a solicitud del individuo "las autoridades fiscales devolvern las canti
dades pagadas indebidam ente", con lo que queda claro que no est prohibido hacer la
solicitud de devolucin del pago indebido, tam poco estoy obligado a hacerla de mane
ra forzosa, ni hacerlo constituye sancin jurdica, lo que dice es que se trata de una con
ducta permitida.
[ ...] cuando no testo, no contrato o decido no cobrar una deuda, en ningn sentido
se puede d e c ir que incumplo, infrinjo o violo un deber u obligacin.276
[ ...] la perm isin [...) es siem pre un hecho a partir del cual un individuo [...] puede
hacer algo que antes jurdicam ente no poda,2" [la conducta perm itida] es una
conducta que se puede hacer.2'*
Una conducta perm itida es una conducta circunstanciada relevante que se puede ha
cer.
La conducta perm itida (ptp) no es una conduca que al derecho no interese (<pD~), no es
una conducta optativa, es una conducta circunstanciada relevante que se puede hacer,
que le interesa al derecho (<pD). As que:
Una de las cuestiones ms importantes de la permisin, es que "otorga una ventaja ":*79
[...] las perm isiones [...] se usan para conferir una ventaja prctica (i.e., normati
va).280
Ahora bien, las conductas obligadas, las conductas permitidas y las conductas prohibi
das, pueden ser interdeinidas28' de la siguiente forma:
279 Idem.
280 Ibidem, p. 104.
281 JOSE JUAN MORESO, El encaje de las piezas del derecho", Mxico: Isonoma, 15, octubre 2001, p.
172. Sus palabras exactas son: "dado que los operadores denticos son interdefinibles (...) es irrele
vante tomar uno de ellos como primitivo (VON WRIGHT 1951, tom el operador Permitido como pri
mitivo)",
La in te rp re ta c i n de d isp o sicio n e s... 99
De ia misma forma, entre lo perm itido y lo prohibido gobierna la contradiccin, por ello,
una conducta no puede ser al mismo tiem po permitida y prohibida, sino que siempre
ser o permitida o prohibida. Finalmente, entre lo obligatorio y lo perm itido gobierna la
subalternacin, de tal forma que si la conducta es obligatoria tambin est permitida,
como dice Tamayo "la conducta obligada est siempre perm itida " :282
Las permisiones se muestran de diversas maneras, una de ellas es a travs de los dere
chos y los facultamientos.
En una disposicin, el derecho subjetivo existe com o una ventaja prctica, pero para
que pueda considerarse un derecho subjetivo, debe ser otorgado por una instancia
jurdica o jurisdiccional, judicial o administrativa, puesto que la instancia legislativa slo
dicta derecho objetivo.
[...] toda vez que el derecho es reconocido p o r instituciones judiciales, los dere
chos subjetivos deben ser identificados de esa forma. De ah se sigue que un dere
cho existe donde hay, y slo porque hay instituciones judiciales, i.e. Tribunales.
Esto equivale a decir que la existencia de los tribunales es condicin necesaria
para la existencia de un derecho en cualquier sistema jurdico (nacional o interna
cional). 283
d = pl
Donde:
d es derecho subjetivo,
p es permisin, e
I es Institucin jurdica, jurisdiccional.
Asi que el derecho subjetivo presupone siempre una condicin que establece el dere
cho -generalmente- la ley que puede estar
[...] la existencia de los Tribunales constituye una caracterstica necesaria del dere
cho (subjetivo), el papel de stos en la determinacin del derecho es concluyen
fe .287
Sigamos con el ejem plo referente a la condonacin hecha a X" persona. Pensemos en
que mediante una resolucin ya le fue reconocido su derecho y se le condon el crdi
to fiscal por 1,500 UDIs. Slo com o parte del ejemplo supongam os que la autoridad se
da cuenta posteriormente que no debi otorgar la condonacin y entonces, pretende
cambiar la situacin jurdica de "X". Si simplemente decide ejercer sus facultades coac
tivas y ordena le sea cobrado el crdito, X podr el afectado- interponer medio de
defensa y alegar que tiene reconocido un derecho subjetivo y que por ello ha sido libe
rado del crdito que deba he aqu la incapacidad! Ahora bien, evidentemente este no
es el cam ino correcto que debe ser recorrido por la autoridad ya que, al tener X un de
recho subjetivo reconocido y otorgado por rgano del Estado entonces si se quiere
modificar la situacin jurdica de "X" tendr que ser mediante juicio. En materia fiscal,
se har conform e a lo siguiente:
[...] slo puede iniciar un procedim iento judicial o intervenir en l, quien tenga inte
rs en que la autoridad judicial declare o constituya un derecho o imponga una
condena, y quien tenga el inters contrario.291
En materia fiscal, el rgano estatal -ordinario- com petente es el Tribunal Federal de Jus
ticia Fiscal y Adm inistrativa .2 El procedim iento jurisdiccional que se tramitar ante l
recibe el nom bre de juicio contencioso adm inistrativo federal"293 y la ley que lo regula
es la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo.
La ley prev que pueden ser dem andados tanto "la autoridad que dict la resolucin
im pugnada" com o el particular a quien favorezca la resolucin cuya m odificacin o
nulidad pida la autoridad adm inistrativa ",294 lo que im plica que el dem andante puede
ser, el particular afectado por el acto de autoridad o la autoridad fiscal que pretende
m odificar o anular la resolucin favorable al particular. Dromi al respecto dice:
Entonces, cuando la autoridad es la que ejerce el derecho para iniciar el proceso juris
diccional, al juicio se le conoce com nm ente com o juicio de lesividad".
Por otra parte, la facultad jurdica es una perm isin que presupone la posesin de ca
pacidad jurdica para poder m odificar la situacin jurdica existente de uno mismo o de
otros .296 Esto no debe confundirse con el derecho subjetivo que ya sealamos es la
permisin que debe ser otorgada por una instancia. As, en el caso de la facultad se tra
ta de que al realizar lo perm itido se produzcan "efectos jurdicos vlidos ".297 de esta for
ma, la facultad* es una permisin que produce actos con efectos jurdicos [presunta
mente] vlidos:
f = pV
Donde:
fe s facultad,
p es permisin, y
V es producir efectos jurdicos vlidos.
De esta forma es facultad de alguien testar, y al testar produce un acto jurdico vlido
llamado testamento. La facultad tiene com o su propsito que los actos, que en virtud de
la facultad se realizan, tengan los efectos que pretenden tener. Un elemento general
mente asociado con la facultad es la discrecionalidad, dado que en muchos de los ca
sos el facultam iento est sujeto al arbitrio del facultado. En materia fiscal -por ejemplo-
arrendam iento financiero se define com o
[...] el contrato p o r e l cual una persona se obliga a o torgara otra el uso o goce tem
poral de bienes tangibles a plazo forzoso, obligndose esta ltima liquidar, en pa
gos parciales com o contraprestacin, una cantidad en dinero determinada o deter
minable que cubra e l valor de adquisicin de los bienes, las cargas financieras y
los dems accesorios y a adoptar al vencimiento del contrato alguna de las op cio
nes terminales que establece la Ley de la materia.299
Asi que estas dos personas estn facultadas para producir un acto vlido llam ado co n
trato de arrendamiento financiero.
Evidentemente el no facultado que produce un acto que pretende ser un acto jurdica
mente vlido, con independencia de las consecuencias jurdicas que deriven, lo que en
realidad produce es un acto afectado de nulidad.
El hecho ilcito es un hecho calificable por el derecho com o ilcito.300 Kelsen lo expre
sa asi:
[...] slo porque una accin u omisin, determinadas p o r el orden jurdico, se con
vierten en condicin de un acto coactivo estatuido p o r el orden jurdico, se le califi
ca de ilicitud o delito.301
[.. .] licitas son las conductas humanas contrarias a las normas regulativas de m an
dato.302
V /o (ph<p~)
V /o (~p<p~)
ph<p, ~(j)
[...] se im pondr sancin de uno a seis aos de prisin, a los sen/idores pblicos
que [...] practiquen visitas domiciliarias [...] sin mandamiento escrito de autoridad
fiscal com petente.303
Lo que no quiere es que los servidores pblicos practiquen visitas dom iciliarias sin
m andamiento escrito de autoridad fiscal competente.
Por otra parte, si la conducta es obligada entonces el derecho quiere que la conducta
sea realizada por los miembros de la com unidad, precisamente porque para todos est
prohibido lo obligatorio no hacer:
V /p h (o<p~)
o p, ~[~<p]
las personas [...] estn obligadas a contribuir para los gastos pblicos confor
mo a las leyes fiscales respectivas.3M
Lo que no quiere es que las personas no contribuyan para los gastos pblicos de con
formidad con las leyes fiscales, sino que contribuyan.
As que para que exista el hecho licito, la conducta del individuo tiene que conformarse
con la conducta prohibida por el derecho o conformarse con la conducta contraria a la
conducta obligada por el derecho. Es precisamente esta conform idad la que convierte
una conducta en hecho ilcito .305
Un hecho ilcito es la conform idad del hecho realizado con lo contraro a la
conducta relevante que se encuentra obligada:
Un hecho ilcito es la conform idad del hecho realizado con la conducta relevante
que se encuentra prohibida:
Como ejem plo puede citarse la siguiente redaccin que engloba esto:
[...] son responsables en la com isin de las infracciones /...y las personas que re a
licen los supuestos que [...] se consideran com o tales as com o las que omitan el
cum plim iento de obligaciones previstas por las disposiciones fiscales.306
Adems, "el hecho ilcito constituye la condicin para la aplicacin de la sancin .307
Por ejemplo -tom ando la conducta prohibida-:
Sin embargo, no se piense que por simplemente cometer el hecho ilcito ipso facto se
aplica la sancin. Com o paso inicial generalmente se necesita que el ilcito sea descu
bierto por la autoridad o que alguien o algo se lo hagan manifiesto. Por ejemplo, en ma
teria fiscal tenemos la siguiente expresin normativa que as lo refiere:
As que, quien com ete un hecho ilcto es jurdicamente responsable ,309 aunque no ni
camente, sino que, un individuo es responsable cuando, de acuerdo con el orden ju
rdico, es susceptible de ser sancionado .3' 0 En palabras de Kelsen:
[...] son responsables solidarios con los contribuyentes [entre otros] los adquirentes
de negociaciones, respecto de las contribuciones que se hubieran causado en rela
cin con las actividades realizadas en la negociacin, cuando perteneca a otra per
sona, sin que la responsabilidad exceda del valor de la misma [...] quienes ejerzan la
patria potestad o la tutela, por las contribuciones a cargo de su representado [...]
quienes manifiesten su voluntad de asumir responsabilidad solidaria, [etctera].3,0
[...] son responsables en la com isin de las infracciones [...] las personas que rea
licen los supuestos que [...] se consideran com o tales as com o las que omitan el
cum plim iento de obligaciones previstas p o r las disposiciones fiscales, incluyendo
a aquellas que lo hagan fuera de los plazos establecidos.317
[...] son responsables [...] quienes [...] concierten la realizacin del delito [...] reali
cen la conducta o el hecho descritos en la Ley [...] cometan conjuntamente el deli
to [...] se sirvan de otra persona com o instrumento para ejecutarlo [...] induzcan d o
losamente a otro a com eterlo [...] ayuden dolosamente a otro para su com isin [...]
auxilien a otro despus de su ejecucin, cum pliendo una promesa anterior.3'8
El deber jurdico constituye la conducta del individuo contraria al hecho lcito, preci
samente la conducta que el derecho quiere provocar , 0 es simplemente hacer lo queri
do por el derecho. As el acto considerado debido es un acto tenido por obligatorio ",321
"es la conducta que debemos observar y se opone a aquella que debem os om itir ",322
com o dice Ferrajoli, el individuo "tiene el deber jurdico de no cometer hechos delicti
vos ".323 El deber jurdico puede estar relacionado directam ente con el orden jurdico, o
bien, puede surgir por un acto com plejo: los individuos, mediante el uso de facultades
otorgadas por el derecho, pueden autoim ponerse" obligaciones .324
El deber jurdico -al igual que el hecho ilcito- vincula al individuo con el derecho, ya no
se trata de que el derecho establezca la obligacin a realizar cierta conducta o prohba
otras, se trata de que el individuo realice la conducta obligada y no realice la conducta
prohibida, /.a , cum pla con su deber jurdico:
El deber jurdico es la conform idad del hecho realizado con la conducta relevante
que se encuentra obligada:
319 MANUEL ATIENZA: Tras la justicia, Espaa: Ariel, 2006 (1993), p. 10.
320 ROLANDO TAMAYO Y SALMORAN: Introduccin..., p. 148.
321 Ibidcm, p. 149.
322 Ibldem, p. 150.
323 LUIGI FERRAJOLI: Derecho y rozn Teora de l garantismo penal-, Espaa: Trotta, 2006 (1989), p. 223.
324 ROLANDO TAMAYO Y SALMORAN: Introduccin..., p. 151.
La in te rp re ta c i n de d isp o sicio n e s... 109
El deber jurdico es la conform idad del hecho realizado con lo contrario a la conducta
relevante que se encuentra prohibida:
Por ejemplo, la ley dispone que los contribuyentes que obtengan ingresos" tengan
-entre otras- la obligacin de "llevar la contabilidad".32Ahora bien, en este mismo or
den, otra ley dispone que.
[...] las personas que de acuerdo con las disposiciones fiscales estn obligadas a
llevar contabilidad, debern observar las siguientes reglas /.../ llevarn los siste
mas y registros contables que seale el Reglamento (...) los asientos en la contabi
lidad sern analticos (...) llevarn la contabilidad en su dom icilio fiscal.326
Y que:
Este ltimo dato es importante en este m om ento porque hace evidente que se requiere
que se haga el comparativo de la conducta del individuo con la conducta establecida
por el derecho para determinar su conform idad o no conform idad entre ellas. En este
325 En el articulo 86, captulo VIII de la LISR que trata sobro "las obligaciones de las personas morales".
326 En el artculo 28 del CFF.
327 En el artculo 83 del CFF.
328 En el articulo 84 del CFF.
11U E stra te g ia fisca l
2. Sobre Interpretacin
Para entender tanto unas corno otras, no siem pre basta una lectura sustentada en
nuestra form acin jurdica y experiencia personal (actividad notica), m uchas veces
es necesario llevar a cabo un estudio profundo sustentado en m todos interpretati
vos, es necesario pues interpretar las disposiciones jurdicas m ediante m todos y
principios herm enuticos (actividad dianoetica ).329
[...] m i argumento ser que, aun cuando ninguna norma establecida resuelva el
caso, es posible que una de las partes tenga derecho a ganarlo. No deja de ser de
ber del juez, incluso en los casos difciles, descubrir cules son los derechos de
las partes, en vez de inventar retroactivamente derechos nuevos. Sin embargo,
debo decir sin demora que esta teora no afirma en parte alguna la existencia de
329 Dico ISABEL LITANTE VIDAL en su tesis doctoral (Universidad do Alicante, 1997): "1.1.2.1. Nos encon
trarnos con una interpretacin-actividad (...) como actividad notica [,..) cuando se produce una cap
tacin del significado como un pensamiento intuitivo, es decir, como una captacin intelectual
inmediata de una realidad inteligible; mientras que hablaramos de interpretacin-actividad dianoti
ca (...) cuando se requiera un pensamiento discursivo, una argumentacin".
La in te rp re ta c i n de disp o sicio n e s... 111
ningn procedim iento m ecnico para demostrar cules son los derechos de las
partes en los casos difciles.330
T significa S
Una cosa ms que podem os notar de las d e finicion es es que im plican una tom a de
decisin con respecto al texto que observa, la d e cisin tiene que ver con la c la ri
dad, si el texto es claro o si no lo es, si el texto puede ser e n tend ido o no (notica),
si es claro o si es obscuro, y esto c a tap u lta la exp lica ci n p rofunda (dianotica),
as que la secuencia parece ser: se con tem pla el texto ju rd ic o -o b s e rv a c i n -, se
determ ina si es claro o no -v a lo ra c i n 335 se aprecia significativam en te a trib u y n
do le sig n ifica d o -a c tiv id a d notica o dian o tica- y finalm ente se declara su sentido
e x p lic a c i n -. El problem a es la a trib u ci n significativa especial - la explicacin
profu nd a - que se hace ante la no claridad. Lo que se su p o n e no debera o currir
puesto que se exige al le g isla d o r que las leyes sean redactadas con precisin y
c la rid a d ,330 y por lo tanto, al ser precisas y claras, no requeriran de a trib u ci n s ig
nificativa especial. No obstante , las buenas intenciones legislativas todo texto ju r
dico siem pre deber ser interpretado.
330 R0NALD DWORKIN, Lcis derechos en serio, Espaa: Ariel, 2002, p. 146.
331 ROLANDO TAMAYO y SALMORAN, Interpretacin constitucional. La falacia de la interpretacin
cualitativa en RODOLFO VAZQUEZ, Interpretacin jurdica y decisin judicial, Mxico: Fontamara,
2003, p. 100.
332 ANDREI MARMOR, Interpretacin y teora del derecho, Espaa: Gedisa, 2001, p. 50.
333 GERARDO DEHESA DAVILA, Introduccin a la retrica y la argumentacin, Mxico: SON, 2007, p. 186.
334 T=Texto a interpretar; S=Significado atribuido al texto.
335 Sustentada en actividad notica.
336 Artculo 165 del RGICGEUM.
112 E stra te g ia fisca l
Asi, declarado el sentido del texto jurdico aplicable pl caso concreto, se construye la
norma que deber ser aplicada, si bien esto que decimos es la principal actividad de las
autoridades administrativas y judiciales pues son los aplicadores oficiales del derecho.
Por supuesto que la interpretacin les exigir un estudio profundo del texto jurdico para
atribuirle un sentido que pueda sor justificado. La interpretacin les exigir que el signifi
cado atribuido este acorde a los casos que se aplicar. Hay una cierta confianza en que
el aplicador del derecho interpretar y decidir un caso sin el sentimiento visceral.
As que para ellos y tam bin para los particulares que hagan interpretacin p articu
lar de las disposiciones fiscales, es necesario el conocim iento de los m todos y
principios que rigen tal actividad interpretativa para que su fruto, el sentido, est
acorde con el texto jurdico, de otra form a la interpretacin realizada ser una inter
pretacin tendenciosa, caprichosa, e incluso errnea que pude causar ms perjui
cio que beneficio.
Por esto, para lo g ra r una d e b id a a p lica ci n de las co n stru ccio n e s norm ativas las
norm as stricto s e n s u - es necesario el co n o cim ie n to previo de los m todos y p rin c i
pios que rigen la in terpreta ci n para su debida co n stru cci n . A estos m todos y
p rin cip io s -la parto terica de la in te rp re ta c i n - se le conoce com o h e rm e n u tica ;
a la a p licaci n la activid ad p r ctica de interpretar so le conoce com o exgesis.
337 RAFAEL DE PINA y RAFAEL Dfc PINA VARA. Diccionario de derecho, Mxico: Por ra. 1997, p. 308.
338 DRAE,
339 MAURICIO FERRARIS, Historia de la hermenutica, Mxico: Siglo XXI, 007, p. 1i.
Le in te rp re ta c i n de disp o sicio n e s... 113
Trm ino que se em plea com o sin n im o de herm enutica es exgesis. Proviene
del grie go t^ iiy r ia in , y sig n ifica "e xp lica ci n , in te rp re ta c i n "340 cuando "se aplica
especialm ente a la Sagrada E scritu ra ".34' Segn Rafael de Pina -c o n respecto al
derecho es la:
La hermenutica y la exgesis estn relacionadas una con otra, corno teora y prctica,
la una es ciencia, la otra es arte. Ambas constituyen el todo que es la interpretacin.
Los estudiosos del derecho, han elaborado durante el transcurso del tiempo, varios
mtodos para interpretar los textos jurdicos Constitucin, ley, contratos, etctera-.
Segn Savigny:
/... / los juristas toman com o punto de partida el texto litoral (interpretacin grama
tical), se vuelven hacia la historia (interpretacin histrica, con sus variantes obje
tiva y subjetiva) e investigan la po sicin sistemtica do la norma en el conjunto
(preguntan, recientem ente, p o r el contexto'). Ms tarde se com plet el canon
con la cuestin del tolos, del sentido y el fin de la norm a.343
Actualmente se acoptan y emplean para tal propsito: el mtodo literal, el mtodo lgi
co, el mtodo sistemtico y el mtodo histrico; los llamados mtodos clsicos .344
No debe caerse; sin embargo, en el error de suponer que los diversos mtodos de inter
pretacin dan lugar a diferentes resultados de interpretacin, independientes, pues los
mtodos tienen puntos comunes, de tal forma que se mezclan y hasta en ocasiones se
confunden entre s, se trata de diferentes mtodos de interpretacin que tienen un fin
comn, atribuir sentido a la disposicin normativa:
340 DRAE.
3 4 1 Enciclopedia Salvat Multimedia (ESM).
342 DE PINA, Diccionario..., p, 208.
343 PETER HABERLE, Mtodos y principios dla interpretacin constitucional. Un catlogo de problemas"
en EDUARDO FERRER MAC-GREGOR, Interpretacin constitucional, Mxico: Porra, 2005, Tomo I, p.
678.
344 Segundo tribunal colegiado del octavo circuito, registro IUS2008: 228583.
it LM/tm'y/i IISCM
4. M to d o literal
Para lograr su objetivo interpretativo, el m todo litoral se vale de dos de las disciplinas
mencionadas: la semntica y la gramtica. La primera de ellas, le ayuda en el estudio
del significado de las palabras, y la segunda, entre otras cosas, su funcin; adems, las
palabras que com ponen una disposicin pueden ser estudiadas bajo dos aspectos,
com o significado y com o significante, del primero se encarga la semntica, del segun
do la gramtica; de esta forma, el m todo de interpretacin literal analiza el texto jurdi
co desde estos dos puntos de vista a fin de lograr la comprensin adecuada del mismo
con miras a una debida formulacin y aplicacin de la norma.
345 KARL LARENZ, M etodologa de la ciencia del derecho, Esparta: Ariel, 2001 (1960), p. 36.
346 DJE.
347 HELENA BERISTAIN, aromtica estructural de la lengua espaola, Mxico: Limiisa, 2001, p. 20.
348 TEUN A. VAN DIJK, Texto y co n te xto (semntica y pragm tica del discurso), Espaa: Ctedra,
1998, p, 29.
La in te rp re ta c i n de d isp o sicio n e s.., 115
Para com prender la unidad gramatical denominada oracin que es la que finalmente
expresa mejor el texto normativo, ser importante conocer el significado de los elemen
tos menores que nos auxiliarn al delimitar y coordinar la expresin entera.
349 Citado por: JAIME MANUEL MARROQUIN ZALETA, Tcnica para la elaboracin de sentencia de amparo
directo, Mxico: Porra, 2002, p. 144.
350 Citado por: RAFAEL SANCHEZ VAZQUEZ, Metodologa de la ciencia delderecho, Mxico: Porra, 2001,
pp. 318 y siguientes.
i io e s tra te g ia fisca l
La interpretacin sintctica, nos mostrar el significado de las frases que com ponen
la expresin legal. Toma com o presupuesto que el legislador, el creador de la norma,
aplica los principios, conceptos y reglas de la semntica para su trabajo en su tcnica
legislativa, si esto es as, entonces, ol intrprete de la disposicin fiscal puede vlida
mente servirse de ella para su trabajo interpretativo aplicando esos mismos principios,
conceptos y reglas de la gramtica a fin de entender la disposicin normativa.
[...] para que el derecho aparezca, para que sea observable, para que surja, es ne
cesario satisfacer una peculiar condicin: decirlo.35'
[...] resulta evidente que el derecho se presenta com o un lenguaje (de un tipo p e
culiar). De lo anterior se sigue que el derecho tiene com o condicin de existencia
su formulacin en lenguaje".3M
La ambigedad es una dificultad que afecta a los trminos y significa que una misma
palabra es susceptible de asum ir distintos significados. La am bigedad la resolvere
mos segn los diferentes contextos en que vaya insertada la palabra, i. e., el contexto
determinar su significacin.
La vaguedad afecta a los conceptos, y se analiza desde dos planos, el uno extensio-
nal (denotativo) y el otro intensional (connotativo). Con el extensional nos referimos a
su cam po de aplicacin y con el intensional nos referimos a las propiedades que lo ca
racterizan, lo que constituye el concepto:
tual' es menos extenso que el de 'juez' [...] as 'juez' tiene menos notas defintorias
que juez espaol actual'.3*3
[...] slo una cuestin de grado. Un hombre con un crneo reluciente es claramen
te calvo; otro que tiene una hirsuta melena, claramente no lo es; pero la cuestin de
s es calvo un tercer hombre que tiene una mata de cabellos aqu y otra all podra
ser discutida interminablemente / especialmente p o r el afectado si se la conside
rara importante, o si dependiera de ella alguna decisin prctica.354
5. M todo lgico
Por lo tanto: Los aprovecham ientos son ingresos que percibe el Estado.
359 Entre los que se pueden mencionar a FRANCISCO MIRO QUEZADA, ULRICH KLUG en sus inicios, y
GEORGE KALINOWSKI, asi como para ciertos tratadistas de la filosofa jurdica que se han referido a
este tema, como es el caso de LUIS GARCIA SAN MIGUEL y RAFAEL BIELSA.
360 JOSE FERNANDO VELAZQUEZ CARRERA, Introduccin a la lgica jurdica, Mxico: Porra, 2001, p. 2.
361 JORGE WITKER y ROGEUO LARIOS. M etodologa jurdica. Mxico: McGraw-Hill. 1998. p. 51.
362 Citado por: VELAZQUEZ, Introduccin..., p. 2.
363 Ibdem, p. 3.
364 EDUARDO GARCIA MAYNEZ, Introduccin a la lgica jurdica. Mxico: Colofn, 2001, p. 29.
La in te rp re ta c i n d e dispo sicio ne s. 119
El m todo lgico em plea los principios de la lgica tradicional para atribuir significado a
las disposiciones normativas. Por principio el diccionario de la real academ ia espao
la entiende el prim er instante del ser de una cosa; el punto que se considera com o pri
mero en una extensin o cosa; la base, origen, razn fundam ental sobre la cual se p ro
cede discurriendo en cualquier materia; la causa, origen de algo, o cualquiera de las
primeras proposiciones o verdades fundamentales por donde se empiezan a estudiar
las ciencias o las artes. De aqu, entendem os los principios jurdicos com o relacin ra-
zonada.J#? Garca Maynez3 nos explica que los principios lgico-jurdicos aluden
siempre a normas, y afirman o niegan algo de su validez o invalidez" y que pertenecen a
la lgica... del deber ju rd ico'.
Segn la lgica tradicional y la lgica jurdica estos principios son cuatro, los tres pri
meros son considerados com o los principios lgicos suprem os desde Aristteles, el
cuarto principio fue planteado por Leibniz all por 1714 cuando public su obra intitu
lada "M o na do log ie - M onadologa-. Tales principios son: el p rin cip io de identidad, el
p rin cip io d e no contradiccin, el p rin c ip io de tercero excluido, y el p rin cip io de razn
suficiente.
Este principio nos permite percatarnos del cam bio en las cosas, sustituir uno de los
miem bros de la identidad por el otro, y afirmar que si en una proposicin hay identidad
entre sujeto y predicado, es necesariamente verdadera.
Segn Garcia Maynez, la aplicacin de este principio al cam po jurdico, nos conducira
a elaborar juicios de este tipo:
Lo que est jurdicam ente perm itido est jurdicam ente no prohibido, o lo que est
jurdicam ente prohibido est jurdicamente no permitido.
Y de esta forma podramos llegar a decir -respecto de la conducta q>, todos estamos
obligados a lo prohibido no hacer:
v/ph (o<p)
[...] nadie negar que ju ic io s com o los que nos han servido de ejem plos son ne
cesariamente verdaderos /.../ la proposicin que dice: lo que no est jurdica
mente p ro h ibid o est jurdicam ente perm itido (...] la relacin entre los ju icio s lo
que est jurdicam ente perm itido est jurdicam ente perm itido y lo que no est ju
rdicam ente p ro h ib id o est jurdicam ente perm itido.370
Ya que segn l se trata do un giro husserliano, son del mismo tipo que la existente en
tre estos otros: A e s A y lo que no es no A es A", son expresiones equivalentes, juicios
que teniendo distintas significaciones, apuntan a un mismo objeto:
/.../ el p rin c ip io de identidad, co n relacin a estos ju icio s, dice: los juicios anal
ticos de atribucin, lanto positivos com o negativos, son necesariam ente verda
deros... las proye ccion e s de aquel prin cip io , en el cam po de la Ontologa Ju rd i
ca, fueron expresadas p o r nosotros de esta manera: 1) Lo que est
jurdicam ente p ro h ib id o est jurdicam ente p rohibido . 2) Lo que est ju rd ic a
mente p e rm itid o est jurdicam ente perm itido. 3) Lo que no est jurdicam ente
p ro h ib id o est jurdicam ente perm itido. 4) lo que no est jurdicam ente p e rm iti
do est jurdicam ente pro hib id o . A estos enunciados corresponden los sig u ie n
tes l g ico -ju rd ico s: 1) La norma que prohbe lo que est jurdicam ente p ro h ib i
do es necesariam ente vlida. 2) La norma que perm ite lo que est jurdicam ente
p e rm itido es necesariam ente vlida. 3) La norma que perm ite lo que no est ju r
dicam ente p ro h ib id o es necesariam ente vlida. 4) La norma que prohbe lo que
no est jurdicam ente p e rm itid o es necesariam ente vlida... la p ro p o sici n que
d ic e : todo lo que est jurdicam ente ordenado est jurdicam ente perm itido. Lo
ordenado es un caso e spe cial de lo perm itido y, p o r ende, aquel ju ic io tiene ca
rcter analtico, en cuanto la segunda nocin est im plcita en la primera. Vol
viendo otra vez al plano l g ico -ju rd ico podem os decir, p o r consiguiente: la nor
ma que perm ite lo que est jurdicam ente ordenado es necesariam ente vlida, y
ello p o r la sencilla razn de que lo ordenado siem pre est p e rm itido.3' 1
Para Garcia Maynez el principio jurdico de contradiccin, ensea que dos normas de
derecho contradictorias no pueden ser vlidas ambas '',373 y que "dos preceptos jurdicos
se contradicen cuando -e n guales circunstancias uno prohbe y el otro permite a un su
jeto la misma conducta ",374 una faculta, la otra prohbe, siendo en lo otro normas iguales.
Para el gran jurista, los dos casos de contradiccin jurdica podran enunciarse as:
Dos norm as jurdicas son contradictorias cuando una prohbe y la otra
perm ite a un sujeto una m ism a conducta, en condicion es iguales de espacio
y tiem po .374
Si una norma prohbe y la otra ordena a un sujeto el mismo acto, en iguales
condiciones de espacio y tiempo, esas normas se oponen contradictoriamente,
porque la segunda permite en forma tcita lo que la primera prohbe de modo
expreso ".370
Veamos un ejem plo relacionado con este principio: El da lunes 30 de junio de 1997,
aparece publicado en el diario oficial de la Federacin el reglamento para la imposicin
de multas por infraccin a las disposiciones de la ley del seguro social y sus reglam en
tos, que en su captulo II de las infracciones" dispuso:
Tal ordenam iento reglamentario es contradictorio, toda vez que en igualdad de condi
ciones considera infraccin a la ley del seguro social y sus reglamentos, que los patro
nes, omitan o presenten en cualquier forma y tiempo la declaracin anual de la prima
en el seguro de riesgos de trabajo, de tal forma que si realiza la presentacin de la de
claracin o no la realiza, de la misma manera infringe la ley, y por tanto se hace acree
dor a la sancin correspondiente.
El principio de tercero excluido declara que todo tiene que ser o no ser, A es X o A es no
X, no hay tercera posibilidad entre dos proposiciones contradictorias ",378 una es falsa, la
otra verdadera, por lo que no cabe una tercera posibilidad. Si decimos, por ejemplo: Los
impuestos son contribuciones 379 y los impuestos no son contribuciones; no podemos re
chazar ambas com o falsas ya que no hay una tercera posibilidad; si las proposiciones
son opuestas pero no contrarias, no es aplicable el principio porque puede haber otras
posibilidades.
Segn Garca Maynez el principio -q u e venimos com entando puede formularse as:
cuando dos normas de derecho se contradicen, no pueden ambas carecer de vali
dez ,3(10 e. que una de ollas tiene que ser necesariamente vlida; en otros trminos:
[...] si una de las dos carece de validez, la otra ser necesariamente vlida. Y com o
para que haya oposicin contradictoria es preciso que uno de los preceptos proh
ba lo que el otro permite, podem os decir tambin: cuando, en condcionos iguales
de espacio y tiempo, una norma prohbe a un sujeto la misma conducta que otra le
permite, una de las dos carece a fortiori de validez.381
El mismo nos ensea que no hay que confundir el principio del tercero excluido con el
de no contradiccin toda vez que;
377 Articulo 6o., fraccin XV, DOF del 30 de junio de 1997, Tercera Seccin, p. 50.
378 CHAVEZ, Lgico..., p. 27.
379 Artculo 2o., primer prrafo del CFF.
380 MAYNfcZ, Introduccin..., p. 39.
381 Idem.
La in te rp re ta c i n de d isp o sicio n e s... 123
El principio de razn suficiente nos dice que todo objeto debe tener una razn sufi
ciente que lo explique, todo juicio (proposicin) para ser verdadero necesita una razn
suficiente ",383 segn Leibniz, nuestros razonamientos estn fundados en el principio de
contradiccin y el de razn suficiente segn el cual no podra hallarse ningn hecho
verdadero, ni ninguna enunciacin verdadera, sin que haya una razn suficiente para
que sea as y no de otro modo, pues todo obedece a una razn por lo que nada es sim
plemente porque s, todo tiene un motivo:
Segn Garca Maynez, este principio que para la lgica expresa que todo juicio, para
ser verdadero, necesita de una razn suficiente, para lo "jurdico indica que toda nor
ma, para ser vlida, necesita un fundam ento suficiente de validez" lo que hace depen
der la validez de toda norma de cierto fundamento, mas no dice en qu consiste este ,
adems:
[...] una norm a de derecho slo pu ed e ser vlida s i posee un fundam ento bas
tante; pe ro es obvio que tal fundam ento no reside en la norma misma, sino en
algo que con ella se relaciona y le sirve de base [...] desde el punto de vista for
mal, el problem a de validez de una norma se resuelve declarando que reside en
otra de grado superior y, en ltim a instancia, en la bsica o suprema, apoyo o
sustentculo de todas las dems... planteada la cuestin en esos trminos, toda
exigencia que no encuentre en dicha norma su razn de validez quedar fuera
d e l ordenam iento jurdico, y los rganos ju risd iccio n a le s tendrn que negarse a
reconocerla sean cuales fueren los ttulos de ju stifica ci n que ostente.311*
De acuerdo con lo anterior, podem os afirmar que para que dos disposiciones en mate
ria fiscal sean contradictorias, se necesita que: Se refieran al mismo supuesto de dere
cho una perm itiendo u ordenando, otra prohibiendo; se refieran al mismo sujeto, ya per
mitindole u ordenndole, ya prohibindole; hayan sido formuladas p o r el mismo
382 Idem.
383 CHAVEZ, Lgica..., p. 27.
38<i GOTTFRIED WILHELM LEIBNIZ, Discurso de metafsica. Sistema do la naturaleza. Nuevo tratado sobre
el entendim iento humano. Monadologla. Principios sobre la naturaleza y la gracia, Mxico: Porra,
2003, p. 471.
385 MAYNEZ, Introduccin..., pp. 132 y siej. El problema de la validez do la Constitucin es tratado -entre
otros por KELSF.N en su Teora pura del derecho y por HART en El concepto de derecho.
t e s tra te g ia riscal
sujeto; y tengan validez en ol mismo lugar y al mismo tiempo. En cualquier otro caso la
contradiccin solo ser aparente.
Cuando decimos que se refieran al mismo supuesto de derecho una permitiendo expre
sa o tcitamente, otra prohibiendo nos referimos a que se regule la misma conducta,
pero que una disposicin permita lo que la otra prohba, ya que si solo una de ellas se re
fiere a la conducta no hay contradiccin porque en todo caso se trata de supuestos dife
rentes; tampoco existe contradiccin si las disposiciones encontradas, una se localiza en
una ley contributiva especial y la otra en una ley contributiva general, porque la /ex espe-
cialis derogat legi generali.38* Esto es, resulta inaplicable una disposicin a una conducta
que se encuentre regulada en la ley contributiva general, si la misma se encuentra regula
da en una ley contributiva especial, ya que conforme al principio de especialidad de las
normas que hemos sealado:
Tam poco existe contradiccin si las disposiciones encontradas, una se localiza en una
de jerarqua superior con respecto a la otra, porque la /ex superior derogat le g i inferi-
ri,3ta Lo anterior es as ya que las leyes fiscales federales se encuentran por debajo de la
Constitucin y los tratados internacionales, y entre estas y las leyes locales no se pre-
sontan la misma regulacin .389 Por otra parte, en paralelo al principio de que la /ex supe
rior derogat legi inferiori, tenemos otro llamado principio de reserva de ley en virtud del
cual se permite que otras fuentes de la ley vengan a regular parte de la disciplina nor
mativa de determ inada materia, pero a condicin de que la ley sea la que determ ine ex
presa y limitativamente las directrices a las que dichas fuentes debern ajustarse; /'. e.,
la regulacin de las fuentes secundarias debe quedar subordinada a las lneas esencia
les que la ley haya establecido para la materia norm ativa .390
De acuerdo con la anterior, "la doctrina clasifica la reserva de ley en absoluta y relati
va. La prim era aparece cuando la regulacin de una determ inada materia queda
acotada en form a exclusiva a la ley form al , en este caso, a la ley dictada por el C on
greso Federal, por lo tanto, la m ateria reservada a la ley en form a absoluta no puede
386 La ley especial deroya (en su aplicacin), a la ley general. Segunda Sala, registro IUS2008: 335251.
387 Duodcimo tribunal colegiado en materia administrativa del primer circuito, registro IUS2008:
189391.
388 La ley superior deroga |en su aplicacin), a la ley inferior.
389 Artculos 124 y 133 de la CPEUM. Pleno, registro IUS2008: 192867.
390 Pleno, registro IUS2008: 197375.
La in te rp re ta c i n de dispo sicio ne s.. 125
ser regulada por otras fuentes ya que lo que se pretende es que la regulacin de la
materia quede vedada a quien no sea el legislador m ism o; por su parte la reserva re
lativa, "perm ite que otras fuentes de la ley vengan a regular parte de la disciplina
norm ativa de determ inada materia, pero a condicin de que la ley sea la que deter
mine expresa y lim itativam ente las directrices a las que dichas fuentes debern ajus
tarse , /. e., "la regulacin de las fuentes secundarias debe quedar subordinada a
las lneas esenciales que la ley haya establecido para la m ateria norm ativa , as, la
ley puede lim itarse a establecer los princip ios y criterios generales dentro de los
cuales la concreta d isciplina de la m ateria reservada podr posteriorm ente ser esta
blecida por una fuente secundaria, com o un reglam ento o un acto adm inistrativo o
un decreto o acuerdo, de carcter general , sin que ste pueda contener una regu
lacin propia e independiente, y que claram ente est subordinado a la ley que lo en
gendra, ya que en caso c ontrario se contravendra tal p rincipio de reserva de ley que
es nutriente de aquel principio, ya que todas las m aterias reservadas estn exigien
do la preferencia de la ley (legalidad) sobre cualquier otra norm a"39' de tal form a que
la norm a secundaria siem pre est "subordinad a y dependiente de la ley, y adem s
constituyan un com plem ento de la regulacin legal que sea indispensable por m o ti
vos tcnicos o para el debido cum plim iento de la finalidad recaudatoria". Entonces,
el principio de reserva de ley absoluta se justifica "en la necesidad de preservar los
bienes jurdicos de m ayor vala de los goberna dos (tradicionalm ente libertad perso
nal y propiedad), prohbe al reglam ento abordar m aterias reservadas en exclusiva a
las leyes del C ongreso, com o son las relativas a la definicin de los tipos penales,
las causas de expropiacin y la determ inacin de los elem entos de los trib u to s",39?
mientras que el principio de reserva de ley relativa, permite que otras fuentes de la ley
vengan a regular parte de la disciplina norm ativa de determ inada materia, pero a co n
dicin de que la ley sea la que determ ine expresa y lim itativam ente las diroctrices a las
que dichas fuentes debern ajustarse, de tal forma que no podem os imaginar, por
ejem plo, un reglam ento sin ley previa, por lo que aquellos artculos transitorios de una
nueva ley que al abrogar la ley anterior sealan que continan vigentes los reglam en
tos de la ley abrogada en lo que se expiden los nuevos reglamentos, contravienen el
principio de reserva de ley relativa. En este orden de ideas, es lgico suponer que al
abrogarse 393 una ley se abroga autom ticam ente cualquier reglam ento que de ella
dependa, o al derogarse un artculo o artculos de la ley, la reglam entacin que de
ellos se haga en el reglam ento autom ticam ente quedar derogad o ,394 ya que los re
391 MIGUEL DE JESUS ALVARADO ESQUIVEL, "El hecho imponible y su cobertura por el principio consti
tucional de la legalidad tributaria", Mxico: Revista do la academia mexicana de derecho fiscal, 8,
1999, p, 34.
392 Segunda Sala, registro IUS2008: 194159.
393 En Digesto 50,16, 102 se encuentra un texto de MODESTINO que dice: "se deroga la ley cuando se su
prime una parte, y se abroga la ley cuando es suprimida por completo". ILDELFONSO L, GARCIA DEL
CORRAL: Cuerpo del derecho civil romano, Espaa: Kriegel-Hermann-Oscnbrggen, 1897, primera
parte del Digesto tomo III parte sexta: libro quincuagsimo, p. 924.
394 ALCHOURRON Y BULYGIN sealan; lo que se deroga aqu no es, sin embargo, nicamente la norma
expresamente derogada, sino tambin todas las normas que so derivan de ella y tambin las normas
para cuya derivacin ella es necesaria. CARLOS E. ALCHOURRON y EUGENIO BULYGIN, "Sobre el con
cepto de orden jurdico", en Anlisis, lgico y derecho, Espaa; Centro de estudios constitucionales,
1991, p. 400.
i zo ts tra te g ia fisca l
glam entos deben estar sujetos al principio de subordinacin jerrquica, por el que
claram ente la C onstitucin es superior a la ley, y la ley superior al reglamento.
Cuando sealamos que las disposiciones hayan sido formuladas por el mismo sujeto
nos referimos a que no puede haber contradiccin si proviene de sujetos diversos sien
do el caso ms relevante cuando una disposicin ha sido creada por el congreso de la
unin y la otra por el Presidente de la Repblica, ya que este ltimo solo puede proveer
"en la esfera administrativa a su exacta observancia ".397
Cuando sealamos que las disposiciones tengan validez en el mismo lugar y al mismo
tiempo nos referimos a que sean aplicables en el mismo espacio territorial, precisa
mente porque locus regt formam actus, i. e., el lugar rige la forma del acto, sin embargo
en este caso no tenemos este tipo de conflicto porque la materia fiscal que estamos tra
tando es la federal y rige en toda la repblica mexicana.
En cuanto a que las d is p o sicio n e s tengan validez al m ism o tiem po, nos referim os a
que las dos d is p o s ic io n e s co n tra d icto ria s rijan la m ism a co n d u cta al m ism o tie m
po, toda vez que las co n d u cta s son reguladas por las leyes vigentes en el lapso en
que ocurran y no puede a plica rse retroactivam ente una ley en p e rjuicio de persona
alguna. Tratndose de d isp o sicio n e s procesales co n stitu id a s por actos que no tie
nen de sarrollo en un solo m om ento, que se rigen por norm as vigentes en la poca
de su a plica ci n y las cuales o torgan la po sib ilid a d ju rd ica y facultan al g oberna do
para pa rticip ar en cada una de las etapas del p ro ce d im ie n to , se considera que no
existe retroa ctivida d . Por otra parte, la d isp o sici n a p lica b le ser la ley posterior,
toda vez que la a nte rio r es d erogad a por la posterior, si am bas leyes regulan en
igualdad de co n d ic io n e s la m ism a conducta , /ex p o s te rio r derogat le g i p rio ri. El
p rin c ip io de no co n tra d ic c i n , adquiere im portancia para el intrprete pre cisa m e n
te porque de no co m p re n d e rse debidam ente las d isp o sicio n e s puede darse el
caso de fundar una a cci n indebidam ente.
395 Segundo tribunal colegiado en materia administrativa del cuarto circuito, registro IUS2008: 188388.
396 KELSEN, Teora..., p. 133.
397 Articulo 89, fraccin I de la CPEUM. Segunda Sala, registro IUS2008: 238609.
La in te rp re ta c i n de d isp o sicio n e s... 127
6. M to d o sistem tico
Pero el estudio de una disposicin legal - o de cualquier otro texto- no puedo quedarse
en el lmite del usus loquendi, tanto la semntica com o la sintaxis nos ayudan a enten
der el texto, pero ese texto vivo dentro de un contexto. Si bien es cierto que entender
cada palabra y cada frase es importante, tambin lo es que no tendra sentido el estudio
de un trmino independiente o frase aislada, ya que las palabras o frases slo alcanzan
su verdadero valor y significado com o elementos que forman parte de un conjunto de
palabras o frases que llamamos el contexto. Precisamente en relacin con esto, acusa
el dicho popular que, "un texto sin contexto es un pretexto", ya que considerar un texto
aislado del conjunto al que pertenece simplemente presupone por parte del intrprete
o mala fe o desconocimiento.
La palabra contexto proviene del latn contexta que se refiere al entorno lingstico del
cual depende el sentido y el valor de una palabra, frase o fragmento considerados ".39,1
Ms especficamente y conform e a su etimologa, cum es la preposicin del ablativo
que denota unin, asociacin o compaa, y textum, tejido, contextura, trama; y ese en
torno o trama puede ser "fsico o de situacin (poltico, histrico, cultural o de cualquier
otra ndole) en el cual se considera un hecho .
Lo dicho hasta aqu debe ser suficiente para tomarle importancia al contexto de cada
texto. El estudio del contexto no sigue al estudio de las palabras o frases; ms bien lo
precede y lo acom paa en una relacin de mutua influencia. El contexto ilumina el sig
nificado de las palabras o frases y hace ms concreto el contenido do aqullas. As, en
una constante com paracin, ambos son enriquecidos, ambos son delimitados, ambos
son precisados, am bos son complementados.
La palabra sistema se refiere a la totalidad, o a cada uno de los sectores o partes del
todo interrelacionadas entre s, concurriendo a un mismo fin y consideradas en conjun
to. Por su parte la sistemtica se refiere a aquello que se ajusta a un sistema, que lo
tiene com o lmite y que sigue en l, de hecho la palabra proviene del latn systematicus
y sta a su vez del griego mxjTimattKO;, que significa "que se ajusta a un sistema .
[...] los rdenes jurdicos deben ser considerados, com o intrincadas urdim bres
de actos y materiales jurdicos interrelacionados en los que so realizan diversas
funciones.339
Sin embargo, la intrincada urdim bre tiene una identidad. La identidad tiene com o base
los criterios que nos permiten determinar qu entidades conforman el orden jurdico y
qu entidades no. Los criterios de determinacin ms referenciados son atribuibles a
Austin, Kelsen, Hart y Alchourrn y Bulygin.
Joseph Raz afirma quo: Austin, de hecho, define disposicin jurdica' com o 'm andato
general de un soberano dirigido a sus sbditos '"'100 y quo su teora de sistema jurdico
est implcita en esta definicin, as que:
398 DRAE.
399 ROLANDO TAMAYO Y SALMORAN, Introduccin.... p. 254.
400 JOSEPH RAZ, El concepto..., p. 23.
La in te rp re ta c i n de d isp o sicio n e s... 129
(...) un sistema jurdico contiene todas y slo las disposiciones jurdicas emitidas
p o r una persona (o cuerpo de personas) [...] una disposicin jurdica dada perte
nece al sistema jurdico que contiene disposiciones jurdicas emitidas p o r el legis
lador que produjo tal disposicin. Esta es la respuesta de Austin al problem a de la
identidad.40
De acuerdo con Raz podramos afirmar que para Austin una disposicin jurdica es par
te del sistema si fue establecida por el soberano en el sistema.
[...] la norma que representa el fundamento de validez de otra norma es, en su res
pecto, una norma superior; pero la bsqueda del fundamento de validez de una
norma no puede proseguir hasta el infinito, com o la bsqueda p o r la causa de un
efecto. Tiene que concluir en una norma que supondremos la ltima, la suprema.
Como norma suprema tiene que ser presupuesta, dado que no puede ser impuesta
p o r una autoridad cuya com petencia tendra que basarse en una norma an supe
rior. Su validez no puede derivarse ya do una norma superior, ni puede volver a
cuestionarse el fundamento de su validez. Una norma semejante presupuesta
com o norma suprema, ser designada aqu com o norma fundante bsica (Grund-
norm). Todas las normas cuya validez pueda remitirse a una y misma norma fundan
te bsica, constituyen un sistema do normas, un orden normativo. La norma fun
dante bsica es la fuente comn de la validez de todas las normas pertenecientes a
uno y el mismo orden. Que una norma determinada pertenezca a un orden determ i
nado se basa en que su ltimo fundamento de validez lo constituye la norma fun
dante bsica de ese orden. Esta norma fundante es la que constituye la unidad de
una m ultiplicidad de normas, en tanto representa el fundamento de la validez de to
das las normas que pertenecen a ese orden.102
As que la teora pura del derecho utiliza la idea de la norma fundante com o "presuposi
cin hipottica de todo conocim iento jurdico "'03 pues representa "la razn de validez
de todas las normas que pertenecen a un mismo orden jurdico".40'' De acuerdo con
esto podramos afirmar con Bulygin que "para Kelsen la unidad del orden jurdico est
dada por la norma bsica o fundam ental",405 /'. e., para Kelsen una disposicin jurdica
os parte del sistema si es autorizada por la norma fundante bsica del sistema.
401 Idem.
402 KELSEN, Teoria..., p. 202.
403 HANS KELSEN, Qu es la teoria pura del derecho?, Mxico: Fontamara, 2007, p. 20. Puede consultor-
so tambin: HANS KELSEN, Contribuciones a la teoria pura del derecho, "El concepto do orden juidi-
co", Mxico: Fontamara, 2003, pp. 93-117.
404 KELSEN, Qu es.... p. 20.
405 EUGENIO BULYGIN, "Algunas consideraciones sobre los sistemas jurdicos", Esparu: Doxa, 9, 1991, p.
268.
i ao e s tra te g ia fis c a l
[...] suministra los criterios para determ inarla validez de otras reglas de l sistema es
en un sentido importante (...) una regla ltim a; y cuando, com o es usual, hay varios
criterios clasificatorios en orden de subordinacin y prim aca relativas, uno de ellos
es suprem o.407
De acuerdo con esto podram os afirmar con Bulygin que la unidad del orden jurdico
est dada [...] para Hart por la regla de reconocim iento " ,408 /. e .?para Hart una disposi
cin jurdica es parte del sistema si es reconocida de acuerdo a la regla de reconoci
miento del sistema.
En cuanto a la m ateria fiscal, la sistem tica perm ite ubicar, estudiar y entender, cada
texto norm ativo fiscal dentro de la ley a la que pertenece, ste se encuentra dentro de
la ram a del derecho adm inistrativo, ste dentro del derecho pblico en el que se en
cuentra, y ste ltim o dentro de to d o el derecho, porque ninguna norm a fiscal debe
aplicarse nisi tota leg e perspecta:4"
Qu tan am plio debe ser el contexto de cada disposicin fiscal que tratamos de enten
der? Hasta dnde hemos de rem ontarnos en la parte de la ley que antecede a la dis
posicin objeto de interpretacin o hasta qu punto tenem os que llegar en la que le si
gue? Empezamos por estudiar la Ley Fundamental, luego la ley que contiene el texto
norm ativo que querem os entender, y finalmente el texto especfico, o simplemente, ini
ciam os con el texto normativo, luego la ley y finalmente la Constitucin. Con indepen
dencia del orden que se siga, lo im portante es dar el lugar que le corresponde al exa
m en del m arco en que se halla el texto normativo que ha de interpretarse.
tido y alcance de las normas. Toda norma requiere de una interpretacin, aunque
sea literal, sin im portar su rango, ya sea constitucional, legal, reglamentario, con
tractual o de cualquier otra ndole, y un principio de hermenutica obliga a interpre
tar los preceptos jurdicos en funcin a los dems que integran el ordenamiento al
que pertenecen, y en funcin a los dems ordenamientos que integran un determ i
nado rgimen jurdico; sin que ello implique que en materia impositiva una interpre
tacin estricta pero al fin y al cabo interpretacin, vaya a obligar al sujeto pasivo de
la norma tributaria al pago de contribuciones no establecidas en las leyes fiscales.
En consecuencia, interrelacionar las normas de manera sistemtica no viola el p rin
cipio de interpretacin y aplicacin estricta que rige la materia fiscal, ni el principio
de legalidad que prevalece en dicha materia, de acuerdo con el artculo 31, frac
cin IV, constitucional.*'3
En el derecho fiscal, sern contextos ms lim itados las leyes contributivas generales,
las leyes contributivas especiales, y las leyes contributivas mixtas, y dentro de cada
clase, cada grupo de leyes que lo forman. Despus se delim itan por seccin de la ley
en la que se encuentra el texto y se determ inar el contenido esencial del m ism o y as
se proseguir la reduccin hasta llegar al contexto ms prxim o al texto norm ativo
cuya exgesis se quiere efectuar. Cuando guiados por el contexto am plio, llegarnos al
contexto inm ediato, hemos de percatarnos de la norm a fiscal que est contenida en la
disposicin fiscal.
Ya dijim os que toda disciplina tiene principios. La sistemtica no est exenta de ellos. El
intrprete de la disposicin debe partir de la base de que el legislador, creador do las le
yes fiscales, al formularla, se rige por el respeto a la Constitucin y los principios jurdi
cos, y que nunca intenta violarlos, que adems redacta de tal forma la ley que coloca
cada disposicin normativa en el lugar que lo corresponde, y que emplea las palabras o
frases en contexto legal. Si esto es as, y as lo entendemos, entonces vlidamente po
dem os recurrir a esto para atribuir significado al texto. Porque para interpretar sistemti
camente una disposicin fiscal, el intrprete debe determinar la institucin a la que per
tenece y todo aquello que se le relaciono, localizar los preceptos que la regulan, y
finalmente atribuir significado al precepto, de manera que ste armonice con las dems
disposiciones que integran la propia institucin o que se le relacionen.
La interpretacin por suprem aca constitucional perm ite al intrprete vlidam ente
servirse de la C onstitucin y de los p rincip ios jurdicos para su trabajo interpretativo
aplicando esos principios, fundam entos y conceptos a fin de entender la d isp o si
cin norm ativa.
La interpretacin por con sta ncia term in ol gica perm ite al intrprete, cuando sea
el caso, ubicar en la ley o leyes todas las disp o sicio n e s que regulan cada aspecto
determ inad o de la in stitu cin , trm ino o figura ju rdica a fin de entender la d is p o s i
cin norm ativa.
7. M to d o h is t ric o
416 DRAE.
134 E strateg ia fis c a l
tituyen el antecedente inmediato y mediato de la nueva ley; y todas las leyes del pasado
que se le relacionen.
Entonces, cada trm ino o figura jurdica debe ser estudiada dentro de la historia que la
vio nacer y desarrollarse. En cuanto a la materia fiscal, la historia permite ubicar, estu
diar y entender el surgim iento y posterior desarrollo de cada una de las figuras o trm i
nos fiscales.
Las bases son el apoyo principal en que estriba o descansa alguna cosa, son el piso
seguro sobre el que se puede andar, la razn fundamental sobre la cual descansa al
gn objeto, el sustento de nuestro conocim iento sobre una materia. La ausencia de ba
ses la describe muy bien el abogado y escritor alemn J. W. Goethe en alguno de sus
versculos:
El intrprete de la d ispo sici n debe partir del supuesto de que el legislador, creador
de las leyes fiscales, al form ularla, tom a en consideracin esas bases: el desarrollo
histrico de los trm inos y figuras jurdicas, y las fuentes del derecho, ya form ales,
ya reales, ya histricas; es decir, considera la ley vigente que pretende derogar o
abrogar -s i es el c a s o - as com o todas aquellas que se le relacionan y sus re sp e cti
vos reglam entos, las leyes abrogadas que sean su antecedente inm ediato y m edia
to, el procedim iento legislativo, la jurisprudencia, los factores y elem entos que d e
term inan el co nte nid o de las disposiciones norm ativas, el derecho rom ano y los
dem s derechos histricos que han contribuido a la fo rm acin del nuestro, entre
otras. Si esto es as entonces vlidam ente podem os recurrir a estas mismas bases
para atribuir sig n ifica d o al texto. Porque para interpretar histricam ente ciertas d is
posiciones fiscales, el intrprete debe indagar su origen y evolucin a fin de atribuir
significado al texto norm ativo.
La interpretacin por estudio de los precedentes inm ediatos perm ite al intrprete
vlidam ente servirse de la ley recin derogada o abrogada -s i es el c a s o - as com o
todas aquellas disposiciones que se le relacionan y sus respectivos reglam entos,
de las leyes abrogadas previam ente que sean su antecedente inm ediato, del p ro ce
dim iento legislativo y de la jurisprudencia, para su trabajo interpretativo a fin de en
tender la disp osici n norm ativa.
Cuando el juez ordinario tiene un caso ante s, no puede dejar de resolver, tiene que
aplicar el derecho .417 Para aplicar el derecho lo primero que hace es estudiar el caso so
m etido a su consideracin. Mientras estudia el caso va relacionndolo con normas de
posible aplicacin pues el estudio del caso lo hace desde su formacin jurdica. De ser
necesario, posteriormente o simultneamente, interpreta disposiciones y construye
normas que estima son aplicables al caso. Toma la decisin aplicando la norma al caso
concreto. El caso, la norma y la decisin han sido racionalizadas. Ahora tendr que ela
borar un discurso que justifique su decisin, i.e., de todo lo tom ado en consideracin
seleccionar aquellas razones que ofrecer com o fundamentacin y motivacin con
gruente y exhaustiva de su decisin. En otras palabras en su sentencia o resolucin
mostrar cm o ha llegado a la decisin expresando los argumentos que mejor la justifi
quen, que la hagan parecer com o correcta, aceptable o debida .418 Algo similar a esto
hace la autoridad administrativa cuando emite el acto administrativo.
[...] en ejercicio de sus facultades, determina [...] que un cierto caso concreto del
tipo definido en la norma general se ha presentado y, com o consecuencia de ello,
efecta [...] un acto p o r el cual actualiza [...] las consecuencias previstas.4
A rtic u lo 89. Son infracciones cuya responsabilidad recae sobre terceros, las s i
guientes:
I. Asesorar, aconsejar o prestar servicios para om itir total o parcialmente el pago de
alguna contribucin en contravencin a las disposiciones fiscales.
II. Colaborar en la alteracin o la inscripcin de cuentas, asientos o datos falsos en
la contabilidad o en los documentos que se expidan.
III. Ser cm plice en cualquier forma no prevista, en la com isin de infracciones fis
cales.
No se incurrir en la infraccin a que se refiere la fraccin primera de este articulo,
cuando se manifieste en la opinin que se otorgue p o r escrito que el criterio conte
nido en ella es diverso a los criterios dados a conocer p o r las autoridades fiscales
en los trminos d el inciso h) de la fraccin I del artculo 33 de este Cdigo o bien
manifiesten tambin p o r escrito al contribuyente que su asesora puede ser contra
ria a la interpretacin de las autoridades fiscales.
A rtc u lo 90. Se sancionar con una multa de $35,000.00 a $55,000.00, a quien c o
meta las infracciones a las disposiciones fiscales a que se refiere el articulo 89 de
este Cdigo.
En los supuestos sealados en la fraccin I del articulo citado, se considerar
com o agravante que la asesora, el consejo o la prestacin de servicios sea diversa
a los criterios dados a c on ocer p o r las autoridades fiscales en los trminos del in c i
so h) de la fraccin I d e l artculo 33 de este Cdigo. En este caso, la multa se au
mentar de un 10% a un 20% del monto de la contribucin omitida, sin que dicho
aumento exceda d el doble de los honorarios cobrados p o r la asesora, e l consejo o
la prestacin de servicios.
No se incurrir en la agravante a que se refiere el prrafo anterior, cuando se m ani
fieste en la opinin que se otorgue p o r escrito que el criterio contenido en ella es
diverso a los criterios dados a conocer p o r las autoridades fiscales en los trminos
del inciso h) de la fraccin I del articulo 33 de este Cdigo.
Com o se puede observar, tanto el artculo 89 como el 90. hacen referencia al artculo 33
as que tam bin se transcribe a efecto de tener claridad en lo referenciado de conform i
dad con el m todo sistemtico:
A rtic u lo 33. Las autoridades fiscales para el m ejor cum plim iento de sus faculta
des, estarn a lo siguiente:
I. Proporcionarn asistencia gratuita a los contribuyentes y para ello procurarn:[...\
h) Dar a conocer en forma peridica, mediante publicacin en el Diario Oficial de la
Federacin, los criterios no vinculativos de las disposiciones fiscales y aduaneras.
Los servicios de asistencia al contribuyente a que se refiere esta fraccin, tambin
debern difundirse a travs de la pgina electrnica que al efecto establezca el
Servicio de Adm inistracin Tributaria. En dicha pgina tambin se darn a conocer
la totalidad de los trmites fiscales y aduaneros.
A rtic u lo 89.* Son infracciones cuya responsabilidad recae sobre terceros, las si
guientes:
I. Asesorar o aconsejar a los contribuyentes para om itir el pago de una contribu
cin, colaborar a la alteracin, inscripcin de cuentas, asientos o datos falsos en la
contabilidad o en los docum entos que se expidan.
II. Ser cm plice en cualquier forma no prevista, en la com isin de infracciones fis
cales.
A rtc u lo 90. Se sancionar con una multa de $21,430.00 a $42,870.00, a quien c o
meta las infracciones a las disposiciones fiscales a que se refiere el articulo 89.
Del com parativo entre la reforma hecha para 2008 vigente an y la anterior redaccin,
podem os notar to siguiente:
1. El artculo 89 se com pona de slo dos fracciones.
2. La fraccin I se fraccion en dos para separar las opiniones de las alteraciones.
3. Se adiciono la prestacin de servicios.
4. Se adicionaron causales de justificacin.
5. Se adicionaron agravantes.
6. Se adicionaron causales de justificacin para las agravantes
7. Se cam bi el m onto de la multa.
A spe cto s iste m tico : Este par de artculos que regulan las infracciones y la sancin
cuya responsabilidad recae sobre terceros, se encuentran en el Captulo I denom inado
De las infracciones" dentro del Ttulo cuarto De las infracciones y delitos fiscales" en
el C digo Fiscal de la Federacin, por lo que se trata de una infraccin y sancin de la
materia fiscal.
138 E stra te g ia fis c a l
Se trata de infracciones cuya sancin es lo que se denom ina multa formal, ya que no se
encuentra vinculada o derivada en forma directa con alguna contribucin ni participa
de la naturaleza de ellas, sino que se refiere a conductas que dentro de la materia fiscal
estn relacionadas con cum plim iento o incum plim iento de obligaciones diferentes al
pago de contribuciones y que se imponen con independencia de tales pagos.
Aspecto literal y lgico: Definiciones necesarias para entender las formulaciones nor
mativas:
Es tercero para los efectos de estos dos artculos el que asesore, aconseje o preste
servicios en materia fiscal; o el que colabore en la alteracin o la inscripcin de cuentas,
asientos o datos falsos en la contabilidad o en los docum entos que expidan en materia
fiscal; o el que sea cm plice en cualquier forma no prevista, en la comisin de infraccio
nes fiscales.
Es asesor quien por razn de su oficio aconseja o ilustra con un dictamen a un lego. En
este caso puede omitirse aconseja porque ya existe.
Es consejero quien da parecer o emite dictamen para que alguien haga o no haga una
cosa.
Es cmplice quien sin ser autor coopera en la perpetracin por actos anteriores o si
multneos.
La in te rp re ta c i n de d isp o sicio n e s... 139
Modalizadores denticos:
~ 0 s : No obligatorio sancionar,
Definicin genrica:
Existen dos causas de justificacin (CJ) para las circunstancias referentes a la infrac
cin por X:
CJ1, cuando se manifieste en la opinin que se otorgue por escrito que el criterio con
tenido en ella es diverso a los criterios dados a conocer por las autoridades fiscales en
los trminos del inciso h) de la fraccin I del artculo 33 del Cdigo.
C J2, cuando se manifieste por escrito al contribuyente que su asesora puede ser con
traria a la interpretacin de las autoridades fiscales.
Existe tambin agravante (AG) para las circunstancias referentes a la infraccin por X:
AG, que la asesora, el consejo o la prestacin de servicios sea diversa a los criterios
dados a conocer por las autoridades fiscales en los trminos del inciso h) de la fraccin
I del artculo 33 de este Cdigo.
to
O
CJ
i
X AG Os &
Os-AG
-C J
N89/90-I ~AG Os
-X -O s
Os
N89/90-II
~Y -O s
Z Os
N89/90-III
~Z -O s
N89(la): X -> Os
N89(ll): Y > Os
N89(lll): Z -> Os
ND90: { [X (c, s) & ~CJ1 ] v [X (a) & ~ (CJ1 & CJ2)] v Y v Z } & A G - > O s & Os-AG
Aspecto pragmtico:
La N89(ll): Y -> Os, lo que sanciona es la colaboracin en el engao al fisco que se pre
tenda con la alteracin o con la inscripcin de cuentas, asientos o datos falsos en la
contabilidad o en los docum entos que se expidan. As que para que la sancin proceda
para el tercero:
1. Debi colaborar en la alteracin o inscripcin falsa,
2. La alteracin o inscripcin falsa realizada debi haberse hecho en la contabili
dad o en los docum entos que se expidan.
3. La finalidad debe ser engaar al fisco, que de hecho lo sea y que ste descubra
el engao y que con motivo del engao sufra una afectacin.
1. Im p o rta n c ia de lo s agravios
La defensa fiscal exige el conocim iento de la tcnica formulativa del agravio. Con el
concepto agravio nos referimos a las argum entaciones jurdicas que debern hacer
se cuando se entable la defensa fiscal. Es un concepto que en materia fiscal engloban
tanto las argum entaciones expresadas en los recursos administrativos, com o en la d e
manda de nulidad y en la dem anda de amparo, si bien es cierto, el nombre especfico
que recibe el agravio en la dem anda de nulidad es "concepto de im pugnacin y en la
dem anda de amparo, concepto de violacin". Entonces, para los recursos adm inistra
tivos que se tramitan ante la propia autoridad responsable de la resolucin dictada o
del acto ejecutado, tales estructuras argumentativas sern llamadas 'agravios".42' En el
caso de la dem anda que se promueve ante el tribunal federal de justicia fiscal y adm i
nistrativa se llamarn "conceptos de im pugnacin " .422 En el caso de la dem anda de ga
rantas que se promueva ante los juzgados de distrito o ante los tribunales colegiados
de circuito del poder judicial federal, las estructuras argumentativas se llamarn con
ceptos de violacin " .423
427 Artculos 122 del CFF, 4o. del RRILSS y 86 de Id LFPA, entre otros.
422 Articulo 14 de Ja LFPCA.
423 Artculos 108 y 175 de la LA
424 Articulo 122 del CFF, 89 de la LFPA, 13 del RRILSS, 8o. de la LFPCA y 114 de la LA.
425 Articulo 122 del CFF, 90 de la LFPA. 14 del RRILSS, 9o. de la LFPCA y 114 de la LA.
145
1 46 E stra te g ia fisca l
2. El silo g is m o ju rd ic o
/..J en ejercicio de sus facultades, determina [...] que un cierto caso concreto del
tipo definido en la norma general se ha presentado y, como consecuencia de ello,
efecta [...] un acto p o r el cual actualiza [...] las consecuencias previstas.427
Ahora tendr que elaborar un argumento que justifique su decisin, I. e., de todo lo to
mado en consideracin seleccionar aquellas razones que ofrecer com o fundamenta-
cin y motivacin congruente y exhaustiva de su decisin. Las razones explicativas de
su toma de decisin pueden deberse a:
426 Artculos 18 del CCF, 49 de la LFPCA, 3o. del RRILSS y 132 del CFF.
427 ROLANDO TAMAYO y SALM0RAN, Introduccin..., p. 201.
428 MANUEL ATIENZA, El derecho como argumentacin, Espaa: Ariel, 2007, p. 99.
429 Idem.
430 Tambin es muy similar ol actuar del particular afectado por la resolucin o acto de autoridad cuando
entabla la defensa, pues justifica -dando razones- una decisin ms favorable que aquella mostrada
en el acto administrativo.
S ob re los a g ra vio s... 147
[...] toda decisin jurdica puede ex post ser escrita en la forma de un silogism o.43'
[...] una cosa es el procedim iento mediante el cual se llega a establecer una prem i
sa o conclusin, y otra cosa el procedim iento que consiste en justificar dicha p re
misa o conclusin.431
Premisas:
431 AULIS AARNIO, La tesis de la nica respuesta correcta y el principio regulativo del razonamiento jur
dico, Espaa: Doxa, 8, 1990, p. 28.
432 MANUEL ATIENZA, Las razones del derecho. Teora de la argumentacin jurdica, Mxico: UNAM,
2008, p. 4.
433 AARNIO, La tesis..., p. 28.
434 ANA LAURA MAGALONI, El juez norteamericano ante la ley. Las tcnicas de interpretacin del statute
law", Mxico: Isonomla, 6, 1997, nota 5, p. 132.
14 8 E strateg ia fis c a l
Los silogism os categricos, siempre tienen tres proposiciones que se llaman premisa
mayor, premisa menor y conclusin, mismas que pueden ser universal afirmativa (A),
universal negativa (E), particular afirmativa (I) o particular negativa (O); as com o tres
trminos de clase que se llaman trmino mayor (P), trmino menor (S) y trmino medio
(M) que com o se puede observar en el ejemplo anterior no aparece en la conclusin
porque su funcin es slo relacionar las premisas.
Es necesario que quede claro que el trm ino medio es de vital importancia en el silogis
mo porque es el encargado de relacionar las premisas para llegar a la conclusin. En el
ejemplo anterior, el trm ino medio ocup en la premisa mayor el lugar del sujeto y en la
premisa menor el de predicado. Sin embargo, el trmino medio puede cam biar de lugar
y de la posicin que ocupe depender la figura del silogismo. De esta forma, si el trm i
no medio es sujeto en la premisa mayor y predicado en la premisa menor, la figura se
llama sub-prae''35 o prim er figura del silogismo; si el trm ino medio est corno predica
do en las dos premisas, la figura se llama bis-prae o segunda figura del silogismo; si el
trm ino medio est com o sujeto en ambas figuras, la figura se llama bis-sub o tercera fi
gura del silogismo; y si el trmino medio se encuentra com o predicado en la premisa
m ayor y com o sujeto en la menor, la figura se llama prae-sub o cuarta figura del silogis
mo. En resumen:
M -P P -M M -P P -M
S -M S -M M -S M -S
Por otra parte, tambin puede haber combinaciones de juicios (A, E, I, O) tanto en las pre
misas como en la conclusin. Cada una de las tres proposiciones del silogismo, en cuan
to a la cantidad y calidad, pueden tener cuatro posibilidades, lo que resulta en 64 (43)
combinaciones que m ultiplicada por cada una de las figuras (4) nos da 256 com binacio
nes posibles de m odos del silogismo, que son las diferentes formas que adopta en cada
figura, de acuerdo con la cantidad y calidad de los juicios que intervienen tanto en las
premisas com o en la conclusin, siendo reconocidos como vlidos slo 24 modos.
Desde la edad inedia, se designaron con palabras latinas cada uno de los modos, por
ejemplo para el sub-prae, el primer m odo vlido es A-A -A , es decir, premisas y conclu
sin, universales afirmativas, por lo que a este modo lo llamaron BARBARA. Los modos
vlidos son, para sub-prae: BARBARA, CELAREN, DARII y FERIO, con dos m odos debi
litados correspondientes a A-A-l y E-A-O; para bis-prae: CECARE, CAMESTRES,
FESTINO y BAROCO, con dos modos debilitados correspondientes a E-A-0 y A-E-O;
para bis-sub: DARAPTI, FELAPTON, DISAMIS, DATISI, BOCARDO y FERISON, de los
cuales los dos primeros son m odos reforzados; y para prae-sub: BAMAL.IP, FESAPO,
CALEMES, DIMATIS y FRESISON, con un m odo debilitado correspondiente a A-E-O, y
los dos primeros son modos reforzados.
Velsquez Carrera, citando a Uberweg, nos dice que "en la aplicacin de una ley a un
caso singular la premisa mayor es establecida por la legislacin. La menor, cuando se
refiere a hechos, puede formularse recurriendo a datos sensibles, a una confesin, a
testimonios o a indicios; y si entre la ley y el acto aplicador se interpone una exgesis le
galmente determinante, entonces aquella es la premisa mayor, la declaracin del tribu
nal sobre el significado de un trmino em pleado en la ley es la menor y la norma direc
tamente aplicable al caso que se tiene a la vista aparece com o conclusin,.m Tambin
dice que posee la estructura de los m odos brbara I y brbara II, que la lgica tradicio
nal llama simplemente BRBARA y DARII.
Los silogism os hipotticos, son aquellos que por lo menos una de sus tres proposicio
nes es hipottica. Se denominar silogism o hipottico puro cuando sus dos premisas y
la conclusin sean proposiciones condicionales, y ser silogism o hipottico mixto
cuando nicamente la premisa mayor es proposicin condicional.
Ejemplo:
Luego:
Ejemplo:
Luego:
436 JOSE FERNANDO VELASQUEZ CARRERA, Introduccin a la Lgica Jurdica, Mxico: Porra, 2001, p. 11S.
437 ponere quiere decir afirmar, tollere, negar.
150 E stra te g ia fisca l
Ejemplo:
Luego:
No X No se estima ilegal
Un silogism o ser disyuntivo si una de las dos premisas es una proposicin disyuntiva.
Los silogismos disyuntivos pueden ser incluyentes, incom patibles o excluyentes.
Los silogism os disyuntivos incluyentes exigen que por lo monos ocurra una de las alter
nativas, se llama modus tollendo ponens, y su forma es:
Ejemplo:
Luego:
Los silogism os disyuntivos incom patibles exigen que no ocurran las dos alternativas si
multneamente, se llama modus ponendo tollens, y su forma es:
Ejemplo:
X Es legal
Luego:
No Y No es ilegal
S ob re los a g ra v io s ... 151
Los silogism os disyuntivos excluyentes exigen que se cum pla una y slo una de las dos
alternativas, pueden ser modus tollendo ponens o modus ponendo tollens, y sus for
mas son:
XoY XoY
No X X
Luego: Luego:
Y No Y
Existen otros silogism os que se denom inan especiales por ser variantes de los categ
ricos, de los hipotticos o de los disyuntivos. Los ms comunes son: entimema, epique-
rema, polisilogism o, sorites y dilema. El entimema es un silogism o abreviado "1'38 por
que se omite una de las premisas o la conclusin por ser tcita. El epiquerema es un
silogism o en que una o varias premisas van acompaadas de una prueba " * 9 o, a una
o a las dos premisas se les aade alguna justificacin. El polisilogism o es un grupo de
silogism os relacionados de tal forma que la conclusin del primero es la primera prem i
sa del segundo, y asi sucesivamente. El sorites es un raciocinio com puesto de m u
chas proposiciones encadenadas, de m odo que el predicado de la antecedente pasa a
ser sujeto de la siguiente, hasta que en la conclusin se une el sujeto de la primera con
el predicado de la ltim a ".440 El dilema es el razonamiento form ado de dos proposicio
nes contrarias disyuntivamente, con tal artificio, que negada o concedida cualquiera de
las dos, queda dem ostrado lo que se intenta probar",44' su forma sera:
O Bien:
Si X entonces Y. XoZ
Si Z entonces W. Si X entonces Y.
Xo Z Si Z entonces W.
Luego: Luego:
Yo W Yo W
43R DRAE
439 Idem.
440 Idem
441 Idem.
estrategia riscal
Ejemplo:
Luego:
La lgica estudia otras formas del razonam iento: las falacias y las paradojas. Las para
dojas tienen la apariencia de una proposicin o de una interrogacin que parece im pli
car una contradiccin pero en realidad carece de sentido. Las falacias son razonam ien
tos incorrectos (invlidos) que tienen la apariencia de ser correctos, de hecho la
palabra falacia - 2 proviene del latn fallada que significa "engao, fraude o mentira con
que se intenta daar a o tro , o bien, hbito de emplear falsedades en dao ajeno"';
cuando la persona sabe que su razonam iento es falaz y aun as lo esgrime com o una
tram pa para su oponente, ya porque se quiere defender, ya porque quiere persuadir, la
falacia es voluntaria y suele ser llamada sofism a: cuando la persona no sabe que el ra
zonam iento es incorrecto, la falacia es involuntaria y suele ser llamada paralogism o (del
latn paralogismus).
442 Id e m .
S ob re los ag ravios.. 153
E! manejo errneo de los pensam ientos puede tener m uchas vertientes. Por ejemplo:
cuando se ataca al sujeto, en lugar de su razonamiento, por im posibilidad de un argu
mento mejor que el de l, nos encontram os ante la falacia ad hominem o falacia a la per
sona, com o cuando despus de una visita dom iciliaria en la que los visitadores pudie
ron com probar que el contribuyente ha cum plido con las disposiciones fiscales, el jefe
de la oficina exactora afirma deben encontrar algo porque todos los contribuyentes
son evasores"; o este otro caso: cuando se acude a la fuerza para que se acepte una
conclusin, nos encontram os ante la falacia ad baculum o falacia de apelacin a la fuer
za. com o sera el caso del em pleo del chantaje o amenaza para convencer", com o
cuando se publicita el sofisma: pague impuestos, no pague consecuencias".
3. El a rg u m e n to ju rd ic o
Esta mism a estructura silogstica aplica tambin al agravio. El argum ento jurdico para
entablar la defensa fiscal tambin tiene estructura de silogismo.
Los elementos del razonamiento son tanto materiales, com o formales. Los elementos
m ateriales- estn constituidos por las proposiciones: premisa mayor, premisa menor y
conclusin. Los elementos formales lo constituyen la relacin derivativa, consecuen
cia, relacionante o form a del razonamiento, que consiste en una implicacin.
443 DRA.
444 CHAVEZ, Lgica..., p. 166.
154 E strateg ia fisca l
La causal de ilicitud es -presuntivam ente- la razn o motivo que origina una transgre
sin a la ley fiscal o la Constitucin o algn principio jurdico por acto de autoridad. As,
puede haber causales de ilegalidad, causales de inconstitucionalidad y violacin
de principios jurdicos.
Las causales de ilicitud que pueden llevar a declarar ilegal o inconstitucional una reso
lucin o acto de autoridad pueden ser de fondo o de forma. De fondo son: la incom
petencia del funcionario, el error de hecho o de derecho y el desvo de poder. De for
ma son: la om isin de requisitos formales y los vicios en el procedimiento.
Las causales de ilicitu d que pueden llevar a declarar inconstitucional una ley pue
den ser incom peten cia, vicio en el procedim iento, violacin de garantas o p rin c i
pios jurdicos.
[...j para considerar que /... se] ha manifestado un concepto de agravio en contra de
la resolucin impugnada, debe sealar con precisin la parte de la resolucin que
lesione alguno de sus derechos, debiendo mencionar el precepto o los preceptos
jurdicos que a su ju icio dej de aplicar o aplic indebidamente la autoridad deman
S ob re los a g ra vio s... 155
dada, externando asimismo los razonamientos lgico jurdicos por los que llegue a la
conclusin de que, efectivamente, existe omisin o indebida aplicacin de los pre
ceptos jurdicos aplicables al caso concreto. En consecuencia, si [...] no cumple
con estos requisitos y se limita a decir que los artculos invocados p or la autoridad no
son aplicables, debe confirmase la resolucin por falta de expresin de agravios,44s
(...] con estos antecedentes considero que la form ulacin de los conceptos de
violacin, tiene un carcter anlogo, com o forma de razonamiento, al de los silo
gismos, porque, necesariamente, se parte en ellos de un extremo, de una prem i
sa mayor, que consiste en la m encin de la ley aplicable; en prim er lugar, las ga
rantas individuales que se considera violadas y en segundo las leyes
secundarias que se estima aplicadas inexactamente; as com o su recta -l g ic a y
ju rd ic a - interpretacin y, el extremo menor, la prem isa menor, la constituyen los
hechos que se im putan a la autoridad responsable - e l acto reclam ado- y la apli
cacin que de la ley haya hecho dicha autoridad, al producir, o em itir dicho acto.
De esos dos extremos, de la prem isa m ayor -le y aplicable- y la prem isa m enor
-ca ra cte re s d el acto reclam ado-, debe inferirse, lgica y jurdicam ente, la antiju-
ricdad, la ilegalidad, o bien el carcter violatorio de la Constitucin del mismo
acto reclam ado en el ju ic io respectivo.446
[ . . . je s razonable que deban tenerse com o conceptos de violacin todos los razo
namientos que, con tal contenido, aparezcan en la demanda, aunque no estn en
el captulo relativo y aunque no guarden un apego estricto a la forma lgica del silo
gismo, sino que ser suficiente que en alguna parte del escrito se exprese con cla
ridad la causa de pedir, sealndose cul es la lesin o agravio que el quejoso esti
ma le causa el acto, resolucin o ley impugnada y los motivos que originaron eso
agravio, para que el Juez de amparo deba estudiarlo. ,4B
La premisa mayor se integra por el derecho que se estima violado por la causal de ili
citud y el artculo o artculos de la ley que contienen tal derecho, si bien, estos ltimos
pueden omitirse en razn de la mxima: iura novit curia.
Ahora bien, a pesar de que hasta aqu hemos utilizado com o nom bre genrico agra
vio, es necesario especificar las diferencias que existen entre el agravio que se form u
la en un recurso adm inistrativo, el agravio que se form ula en la dem anda de nulidad
com o concepto de im pugnacin y el agravio que se form ula en la dem anda de am pa
ro com o concepto de violacin. Cabe aclarar que las diferencias no estn en la forma
del razonam iento jurdico, ni en la premisa mayor que se integra por el derecho que se
estima violado y el artculo o artculos de la ley que contienen tal derecho, ni en la pre
misa m enor que expresa el acto o resolucin que afecta el inters jurdico, sino en la
conclusin que adem s de la contravencin entre am bas prem isas que indica la le
sin sufrida y los derechos legales o constitucionales que se estiman violados, en el
concepto de im pugnacin cuando se aleguen om isiones form ales o vicios del proce
dim iento se debo sealar la razn de porque se presenta el estado de indefensin y la
trascendencia al sentido de la resolucin, y en el concepto de violacin, el estado de
indefensin y la trascendencia se deben sealar en todos los casos cuando se trate
de actos de autoridad.
6. Tipos de agravios
PREPROCEDIMENTAL C O N C L U S IV A
P R O C E D IM E N T A L
Si esto es as, entonces las violaciones a la ley y a la Constitucin - razn de los agravios
pueden presentarse, en el mandamiento emitido, en el acta de notificacin del manda
miento, en cualquier actuacin durante el ejercicio de la facultad, en la calificacin del
procedimiento, en la resolucin que se dicte o en el acta de notificacin de la resolucin.
La visita dom iciliaria 4,19 es un buen ejemplo de un procedim iento de fiscalizacin de tres
partes:
l'RUKHASj
CITATORIO OTRAS
ACTAS
W r .m M ln t o "S V W l D o m ic lu iu
449 Mandamiento: articulo 43, procedimiento: artculos 44 y 46, y resolucin: 50, todos del CFF. Si bien,
existen otros artculos relacionados con cada una de estas etapas.
S o b re los ag ra vio s... 159
REQUERIMIENTO DE RESOLUCION
OBLIGACIONES OMITIDAS -M U L T A -
Los agravios por omisiones formales son aquellas estructuras argumentativas on las
que el afectado demuestra infracciones legales de ndole omisiva cometidas, en todos
los casos, al dictarse la resolucin o emitirse el mandamiento.
Los agravios por vicios del procedimiento son aquellas estructuras argumentativas
en las que el afectado demuestra que existieron infracciones de carcter adjetivo que
se cometieron durante el desarrollo de un procedim iento del ejercicio de la facultad.
Los agravios por cuestiones materiales son aquellas estructuras argum entativas
en las que el afectado dem uestra la incom petencia del funcionario que haya dictado
la resolucin que se im pugna, la incom petencia del funcionario que haya ordenado
el ejercicio de la facultad de la que deriv dicha resolucin, la incom petencia del
funcionario que haya tram itado el procedim iento del que deriv dicha resolucin; o
dem uestra que la resolucin adm inistrativa fue dictada en ejercicio de facultades
discrecionales que no corresponden a los fines para los cuales la ley confiera dichas
facultades; o dem uestra infracciones legales que se estim an com etidas siem pre en
7. E ficacia de lo s agravios
Los agravios deben ser eficaces.4 Para que sean eficaces hay que dem ostrar la ver
dad de nuestras proposiciones o juicios y al m ism o tiem po dem ostrar la falsedad de los
de la demandada. Tambin debem os dem ostrar la validez de nuestro argumento. Para
lograr lo anterior debem os im pugnar todos y cada uno de los motivos y fundam entos
que sustenten cada punto particular materia d e controversia, salvo en aquellos casos
en que la autoridad haya sido om isa en m otivacin o fundam entacin, com o sera el
caso, por ejem plo, de una negativa ficta .455
Entonces, el agravio debe dem ostrar nuestro derecho y la verdad jurdica de nuestra
premisa, as com o la validez formal de nuestro argum ento, ya que cuando los agravios
no cum plen con tales requisitos resultan ineficaces, porque no logran hacer efectivos
sus propsitos y, p or tanto, el resultado ser la declaratoria de validez de la resolucin
impugnada.
Ahora bien, si no logram os dem ostrar que nuestro argum ento sea eficaz entonces las
autoridades administrativas manifestarn su ineficacia y las autoridades jurisdicciona
les declararn su inoperancia. precisamente porque ante su estudio concluyen que el
argum ento no produce el efecto para el que se le destin.
As. para que nuestros argum entos sean vlidos, la premisa mayor requiere para su
correcta form ulacin que se seale el artculo o los artculos de la ley (o Constitucin)
donde se contiene el derecho o los derechos (o garantas) que se estiman violados y en
su caso, la interpretacin que de estos han hecho los tribunales facultados para ello, as
com o la m encin de tal o tales derechos, i. e., se debe sealar el fundam ento jurdico, el
derecho (pblico] subjetivo y -e n su caso- la jurisprudencia aplicable y la causal de ili
citud.
Por lo que ve a la premisa menor del silogism o, se debe hacer uso de todo medio pro
batorio a efecto de dem ostrar la verdad de nuestra proposicin y la falsedad de los de la
autoridad pues aqu de lo que se trata es de prueba de hechos, i. e .. debem os sealar el
lugar dentro de las docum entales de la autoridad donde se encuentra la ilegalidad, la
om isin o el vicio en el procedim iento, y su relacin con la prueba.
Cabe observar que la ineficacia o inoperanda de los agravios puede deberse a tres m o
tivos: inatendibilidad (o improcedencia), insuficiencia, o infundamentacin.
El agravio resulta insuficiente cuando slo se im pugna alguno o algunos de los m oti
vos o fundam entos de un punto particular del acto administrativo a debate, sin im pug
nar los otros m otivos o fundam entos en los que de igual manera o m odo preferente
descansa dicho punto particular del acto, o bien, en el caso de vicios formales o de pro
cedim iento, se im pugnan todos los m otivos o fundam entos sobre los que descansa el
punto controvertido, pero no manifiesta porque la om isin form al o el vicio del procedi
miento. le dej sin defensa y trascendi al sentido de la resolucin im pugnada, o lo m a
nifiesta pero sin que sta sea congruente con la om isin formal o el vicio del procedi
miento. o bien, la ley establece que dichas ilegalidades son no invalidantes .457
456 En smil, equivale a tomar algn analgsico en lugar de un antibitico cuando se tiene una infeccin
bacteriana, e! resultado es que se quita el dolor pero no la infeccin. Pueden verse como ejemplos: Ple
no, registro JFA2007: 26237, 40485. Sala regional del sureste (Oaxaca). registro JFA2007: 26064.
Cuarto tribunal colegiado en materia administrativa del primer circuito, registro IUS2008: 191573.
Sala regional deJ Centro I (Aguascaentes), registro JFA2007: 26380. Segurdo tribunal colegiado en
materia de trabajo del sexto circuito, registro IUS2008: 186687. Primera sala, registro IUS2008:
185000, debe leerse la ejecutoria.
457 En ocasiones, el legislador o el juzgador, permiten a la autoridad que viole la ley 'tantito". El legislador
dice que lo permite cuando el vicio no afecte las defensas del particular ni trascienda al sentido de la
resolucin impugnada (artculo 51 de la LFPCA). en cambio, el juzgador lo permite cuando las omis*o-
nes o vicios no ocasionen un perjuicio efectivo, no afecten las defensas del particular, m trasciendan al
sentido de la resolucin impugnada; llamndose estas omisiones o vicios 'ilegalidades no invalidan
tes*. Pueden verse como ejemplos: Segundo tribunal colegiado en materia civil del segundo circuito,
registro IUS2008: 194040 Sexto tribunal colegiado en materia administrativa del primer circuito, re
gistro IUS2006:185279. Tercera sala, registro IUS2008: 207012. Segunda seccin, registro JFA2007:
26257. Segundo tribunal colegiado en materia civil del sexto circuito, registro IUS2008. 188449. Ple
no, registro JFA2007: 37627. Cuarto tribunal colegiado en materia administrativa del primer circuito,
registro IUS2008: 180210. Segundo tribunal colegiado en materia administrativa del primer circuito,
registro IUS2008: 223341.
458 Pueden verse como ejemplos: Sala regional noroeste II (Cd. Obregn). registre JFA2007: 26374. Pri
mera sala regional de oriente (Puebla), registro JFA2007: 26385.
io estrategia fiscal
8. Im p u g n a ci n
a) Analizar los argum entos de la autoridad y las circunstancias narradas por ella, plas
m ados en la resolucin o en los diferentes oficios que contengan su actuacin a fin de
descubrir cules de ellos pueden ser prolongados a favor nuestro. Quiz podramos
decir algo com o esto:
Tal y com o afirma la autoridad en el acta (...) se present en el dom icilio [...Ja reali
zar la diligencia de notificacin, siendo el caso que. com o no es el dom icilio fiscal
de (...) no se encontr en posibilidad m i representada de enterarse de l contenido
d e l docum ento que supuestamente se notific (...)
b) Descubrir aquellos argum entos que por contradecirse pueden ser utilizados en con
tra de la autoridad y a favor nuestro. Quiz podram os decir algo com o esto:
Le asiste la razn a la autoridad cuando afirma que conform e al reglamento (...) sin
embargo la ley establece (...) de donde se desprende que (...J
d) Negar los hechos que motivan los actos y resoluciones a efecto de que la autoridad
aporte las pruebas y razones adicionales que sustenten sus premisas y conclusiones,
hacindolo cuantas veces se considere conveniente. Nuestra expresin podra ser:
e) Desvirtuar sus argum entos proponiendo alternativas no contem pladas por la autori
dad o proponer conclusiones distintas.
f) Callar las prem isas que no convienen al caso, excluir hechos establecidos, y no apor
tar las pruebas que nos perjudiquen, en este ltim o caso, hay que estar conscientes de
que las pruebas puede ser aportadas posteriorm ente por la autoridad las cuales por su
puesto podrem os im pugnar en am pliacin, pero al no aportarlas nosotros desde el
S o b re los agravios... 163
principio, ganamos tiempo para pensar sobre ellas, y tendremos oportunidad de argu
mentar en contra de ella459 y contra el argumento que la autoridad haga en su caso.
[...] toda orden de visita [...] debe contener el nombre de la persona a quien vaya
dirigido, precisndose en forma indubitable el nombre de la persona m oral de que
se trata y no nicamente sealar en forma ambigua dicho nombre (Verstegui
Invest. Ind. D.D., S.A., en vez de Verstegui Investigacin Industrial, Diseo y Desa
rrollo, S.A.,) toda vez que las abreviaturas con que se pueda denom inara la perso
na a quien se dirige, pueden ser objeto de mltiples interpretaciones, violndose
en perjuicio de la quejosa la garanta de legalidad.461
No hay que olvidar que el nombre de la persona es inmutable por naturaleza y que solo
puede ser modificado por resolucin judicial, por lo que si la autoridad puso un nombre
distinto, no puede sealar posteriormente que se trata de un error mecanogrfico o de
dedo pues se trata de un error que si trasciende a la esfera jurdica del afectado:
(...) a e fecto de resguardar la garanta de seg u rid a d ju rd ica que en favor de los
goberna dos se encuentra esta ble cid a en e l artculo 16 constitucional, en las vi
sitas d om iciliarias que se efecten en el d o m ic ilio de los contribuyentes, slo
pu e d e n apersonarse los visitadores que se encuentren expresam ente d e sig n a
dos en la o rden de visita. Cuando alguno de ellos acte sin estar com isionado
h) Demostrar que los hechos argidos com o evidencia en nuestra contra no estn sufi
cientemente bien establecidos.
j) Demostrar, cuando sea posible, que las premisas de la autoridad son contradictorias,
inconsistentes o incoherentes.
k) Demostrar que sus argum entos violan derechos fundamentales de las personas: au
diencia, legalidad, etctera.
Accidente. La autoridad aplica una disposicin normativa a un caso particular, cuyas cir
cunstancias accidentales" la hacen inaplicable, /'. e., la autoridad la aplica por analoga.
Causa falsa. La autoridad toma com o causa de un evento alguna coincidencia o cir
cunstancia accidental que lo precedi.
Crculo vicioso. La autoridad justifica una premisa mediante otra que se apoya en
aquella.
Falsa analoga. El em pleo que hace la autoridad de las partes de la analoga no guar
da relacin.
que puede -consciente o inconscientem ente- violar la ley *68 pretendiendo que el con
tribuyente siempre acte correctamente en el cum plim iento de sus obligaciones fisca
les, lo que puede ser una contrariedad, porque ella podra estar violando el orden jurdi
co para que el contribuyente cumpla, I. e., en algunos casos puede darse que la
autoridad viole la ley para que el contribuyente no la viole, puede ella violar la ley para
que el contribuyente no incumpla, pretendiendo de esta forma adquirir derechos. No
debem os olvidar que:
[...] ni las violaciones a la Constitucin, ni a alguna otra ley, pueden ser causa u ori
gen de derechos."67
Ni que es derecho del contribuyente ser tratado con el debido respeto y consideracin
por los servidores pblicos de la administracin tributaria ".'168
9. Im p ro c e d e n c ia 469 in genere
La falta de inters jurdico se presenta siempre que los actos o resoluciones no afec
ten la esfera jurdica del impetrante puesto que no se conculca algn derecho subjeti
vo47* de carcter fiscal establecido en ley a su favor o su inters legtimo:
466 Articulo 34 de la LSAT. Articulo 6o. de la LFPCA. La existencia de tribunales de anulacin y las anula
ciones que estos hacen de sus actos, es prueba de que continuamente la autoridad viola la ley y la
Constitucin.
467 Pleno, registro IUS2008: 289897.
468 Articulo 2o., fraccin VIII do la LFDC.
469 Articulo 124 del CFF, 89 de la LFPA, 13 dol RRILSS, 8o. de la LFPCA y 73 de la LA.
470 Cuarto tribunal colegiado en materia administrativa del primer circuito, registro IUS2008: 221332.
471 JOSE LUIS CALVO MORENO, Los presupuestos procesales en el juicio de nulidad, Mxico (publicacin
independiente), 1999, p. 43.
472 Pleno, registro IUS2008: 233516.
S o b re los a g ra vio s... 167
Por lo que a efecto de demostrar que si afecta su inters jurdico, deber demostrar al
im pugnar que se encuentra bajo los supuestos de la ley,4 que el acto o resolucin
est expresamente dirigido a l o al que representa, y que tiene efectos jurdicos en su
contra ,475 Ahora bien, ya dentro del proceso judicial (juicio de amparo) o dentro del pro
cedim iento jurisdiccional (juicio de nulidad) o dentro del procedim iento administrativo
(recurso de revocacin) deber mantenerse este inters jurdico para que no sobreven
ga la improcedencia, es el caso de ciertas ampliaciones que deben hacerse relaciona
das con el desconocim iento del acto o resolucin, o su notificacin. Hay que tom ar en
cuenta que la im procedencia ya dentro del proceso o procedim iento puede sobrevenir
si la resolucin o acto administrativo se queda sin efectos antes de que se emita la reso
lucin o sentencia bajo condiciones ordinarias.
473 Dcimo tercer tribunal colegiado en materia administrativa del primer circuito, registro IUS2008:
185150.
474 Pleno, registro IUS2008: 389629.
47 5 Sala Regional Sureste (Oaxaca), registro JFA2007: 39055.
47 6 Segundo tribunal colegiado en materia penal y administrativa del vigsimo primer circuito, registro
IUS2008: 177458. Primer tribunal colegiado del dcimo quinto circuito, registro IUS2008:178888, Se
gundo tribunal colegiado en materia administrativa del primer circuito, registro IUS2008: 199867.
477 Segunda seccin, registro JFA2007: 26427.
478 Pleno, registro JFA2007: 37072, 38707. Segundo tribunal colegiado en materia administrativa del tor
cer circuito, registro IUS2008:187190. Quinto tribunal colegiado en materia administrativa del primor
circuito, registro IUS2008: 180604.
479 Sexto tribunal colegiado en materia administrativa del primer circuito, registro IUS2008: 228595.
480 Plono, registro JFA2007: 8823.
io o estrategia riscal
481 Tercera sala, registro IUS2008: 270147. Primera sala regional centro (Celaya), registro JFA2007:
19574. Sala regional del sureste (Oaxaca), registro JFA2007: 38067.
482 Primera sala regional del noreste (Monterrey), registro JFA2007: 37987.
483 Pleno, registro JFA2007: 19132, Pleno, registro JFA2007: 1743. Segundotribunal colegiado enmate
ria administrativa del primer circuito, registro IUS2008: 912476. Tribunal colegiado del dcimo octavo
circuito, registro IUS2008: 812039. Segunda sala, registro IUS2008: 326465.
484 Primera sala regional del noreste (Monterrey), registro JFA2007: 37998. Segunda Seccin, registro
JFA2007: 38297. Pleno, registro JFA2007: 15060.
485 Pleno, registro JFA2007: 5161. Primera sala regional de oriente (Puebla), registro JFA2007: 38036. Ple
no, registro IUS2008: 900506. Segunda sala, registro IUS2008: 238549. Pleno, registro JFA2007:
9112.
486 Segunda Sala Regional Metropolitana, registro JFA2007:19070. Octavo tribunal colegiado en materia
administrativa del primer circuito, registro IUS2008: 177484,
CAPITULO VI
C A U S A LE S D E ILEG A LID A D D E FO N DO
La incom petencia del funcionario puede aplicarse al funcionario que haya dictado
la resolucin que se im pugna, o que haya ordenado el ejercicio de la facultad de la
que deriv dicha resolucin, o que haya tram itado el procedim iento del que deriv
dicha resolucin.
2. La com petencia
171
1 72 E strateg ia fis c a l
toda vez que el requisito legal y constitucional que tiene que ver con el servidor pblico
es que sea funcionario competente 1" '7 no que haya sido designado legalmente .'"'8
3. La co m p e te n c ia ju ris d ic c io n a l
Por cuanta o im portancia del asunto cuando se refiere al valor econm ico o conve
niencia de los asuntos que se deben resolver por parte de las diferentes dependencias.
Otra clasificacin de la com petencia jurisdiccional que es til, es aquella que la refiere
com o objetiva y subjetiva.
[...] los actos administrativos que se deban notificar debern tener, p o r lo menos,
los siguientes requisitos [...] ostentar la firma del funcionario competente.493
RESULTANDO
1.- M ediante escrito sin fecha, ingresado a esta Sa]a e l da 24 de octubre de 2003,
p o r e l que e l C. Juan [...] en representacin legal de Genaro [...] personalidad que
acredita m ediante testimonio notarial nm ero 12 [...] de fecha 3 de mayo de 2003,
com parece a dem andarla nulidad de la resolucin que supuestamente fue emitida
p o r la Procuradura Federal de l Consumidor, en el expediente 3100035... 12002 su
puestamente d e fecha 1o. d e abril de l 2003 [...]
Causales d e le g a lid a d d e fo n d o 175
CONSIDERANDO [...]
Ahora bien, esta Sala [...] se adentra a l examen de los argum entos que form ula
la actora en el ltim o prrafo d e la hoja 5 d e su escrito de am pliacin de dem an
da, en los que ad u ce [...] que d ich a re solu cin sancionadora debe ser em itida
p o r a uto rid ad com petente, lo c u a l im p lica que d ebe se r firm ada p o r e l em isor
de l acto y que sin em bargo en ninguna parte d e tal re so lu ci n aparece la firm a
d e su em isor Lic. Francisco (...) ya que solo aparece la firm a d e l asistente, lo
que se p ue d e verificar de la co m p a ra ci n de la firma que aparece en e l o ficio de
12 de N oviem bre de 2002, p o r e l c u a l se le com unica la visita de verificacin en
qu e se observa la firma de d ic h o funcionario, a l ig u a l que se advierte d e l acto
im pugnado, que la firma que existe en ese docum ento solo correspond e a la d e l
asistente y no la d e l Titular de la dependencia, la cu a l aparece en e l o fic io que
se anexa a la re solu cin im pugnada, d e fecha 23 d e ju lio de 2003. no existiendo
p o r tanto en e i a cto a debate la firm a de l Titular que es e l que la emite, p o r lo que
se incu m p le c o n los requisitos de le g a lid a d y de la m anifestacin de voluntad de
em itir dich a resolucin sancionadora [...]
Adems, lo anterior queda co rroborado tam bin con la orden de visita de verifi
cacin de 12 de noviem bre de 2002, emitida p o r el D irector General de Verifica
cin y Vigilancia, C. Lic. Francisco [...] en que aparece su firma, la cual no c o
rresponde a la que se encuentra estampada en la resolucin de referencia, p o r
lo cua l la Sala estima que son acertados los argum entos de la demandante,
pues en p rim e r lugar el supuesto em isor de tal resolucin, esto es e l D irector
General de Verificacin y Vigilancia no suscribe d ich o docum ento, hacindolo
tan solo su asistente, el C. M arco Antonio [...] quien de acuerdo a los fundam en
tos en que se sustenta el acto [...] el asistente no cuenta con facultades para la
em isin de ese acto sancionador, pues tales p receptos solo se la otorgan al C.
D irector G eneral de Verificacin y Vigilancia (sin que el firmante acredite que lo
suscribe en ausencia o p o r suplencia de dicho Director, o al m enos no cita p re
cepto legal alguno que lo faculte para ello), com o as se desprende de dichos
p receptos legales [...j
En tal evento, se concluye que dicha resolucin esta em itida por autoridad incom
petente y proced e que se declaro su nulidad [...]
Por lo expuesto y con fundamento en los artculos 236, 237, 238, tracciones I y IV y
239 fraccin II del Cdigo Fiscal de la Federacin on vigor, es de resolverse y se re
suelve /.../ la parte actora prob su pretensin [...} se declara la nulidad lisa y llana
de la resolucin sancionadora impugnada.w
497 Expediente 2248/03 09-01-9 resuelto por los Magistrados qui? integran la Sala Regional del Centro II del
Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el primero de septiembre de dos mil cuatro. Lic. RITA
A. VELASCO DE LEON como Instructora y el C. Secretario que dio fe Lic. ANTONIO CAMISEROS JIMENEZ
Causales de le g a lid a d de fo n d o 177
RESULTANDO
1.- Por escrito de fecha 26 de mayo de 2003, ingresado directam ente en la oficia
la de partes de esta sala el mismo da, el C. Alejandro [...] en su carcter de repre
sentante legal de la persona m oral denom inada EQUi [...] ocurri a dem andar la
nulidad del mandam iento de requerim iento de pago relativo al crdito nmero
C-00120 [...] de fecha 3 de marzo de 2003, con nmero de c o n tro l310393030 [...]
y el crdito mismo p o r im porte de $1'016, [...j as com o su notificacin, em itido
p o r la Adm inistracin Local de R ecaudacin de Celaya, d el Sen/icio de A dm inis
tracin Tributaria [...j
C O N SID E R A N D O (...)
(...] la autoridad ordenadora y ejecutora del embargo, para realizarlo tiene que cum
p lir con ciertas formalidades, com o en todo acto administrativo, pues con l se trata
de preservar la seguridad jurdica del destinatario del acto, ya que ste se va a desa
rrollar en su dom icilio fiscal, con apoyo en el alcance sealado en el mandamiento
de requerimiento de pago, entre los requisitos que debe cum plir dicho mandamien
to, es que el ejecutor debe ser designado por el titular de la oficina exactora.
i/ti e stra te g ia fiscal
En afecto, le asiste la razn a quien demanda, dado que de la lectura del acto co n
trovertido apreciable en autos a foja 23, se lee lo siguiente:
"Para el cum plim iento de lo manifestado y con fundamento en el artculo 152 del
Cdigo Fiscal de la Federacin, se designa com o ejecutor al C. Nancy [...]
Por lo tanto, tal obligacin impuesta a la autoridad hacendara im pide que una
persona diversa del funcionario que expidi el acto a diligenciar, efecte la d esig
nacin de quien va a ejecutar la orden, de tal forma que si el nom bre del ejecutor
est sealado con letra distinta al dems contenido del m andam iento de requeri
miento de pago en sus partes fundamentales, no puede concluirse que fue el
emisor de dicho requerim iento quin lo design, sino que fue otra persona la que
anot el nom bre del ejecutor en el espacio en blanco que aparece en el m anda
miento de ejecucin a cum plim entar, incum pliendo con ello lo dispuesto en el ar
ticulo citado.
Lo anterior deriva, p o r una parte, de que resulta lgico que si la autoridad com pe
tente dicta un mandamiento de requerimiento de pago, tanto sus elementos genri
cos com o los especficos [...]
498 Expediente 1294/03-10-01-9 resuelto por los Magistrados que integran la Sala Regional del Centro III
del Tribunal Federal do Justicia Fiscal y Administrativa, el quince de abril de dos mil cinco. Lic. BEATRIZ
RODRIGUEZ GARCIA como Instructora, y la Secretaria de Acuerdos que dio fe, Lic. ALMA KARINA
LOMELI BEJARANO.
Causales de le g a lid a d de fo n d o 179
RESULTANDO
3o. En diverso auto de tres de abril del 2006, se tuvo p o r contestada la demanda,
p o r parte de la autoridad demandada, con fundamento en el articulo 212 del Cdi
go Fiscal de la Federacin en vigor, y toda vez que la demandada se allan a las
pretensiones de la demandante, se orden dictar sentencia sin ms trmite; y
499 Expediento 2333/05-07-03-9 resuelto por los Magistrados que integran la Torcera Sala Regional de
Occidonto dol Tribunal Federal do Justicia Fiscal y Administrativa, ol veinticuatro do abril do dos mil
seis. Lic. GEORGINA PONCE OROZCO como Instructora y ol Secretario de Acuerdos que dio fe, Lic.
ALEJANDRO MORENO LEON.
i au ts tra te g ia fisca l
C O N SID E R A N D O [...]
Cita en apoyo a sus argumentos, las tesis que a rubro dice: "COMPETENCIA DE LAS
AUTORIDADES ADMINISTRA TIVAS. EN EL MANDAMIENTO ESCRITO QUE CONTIENE
EL ACTO DE MOLESTIA, DEBE SEALARSE CON PRECISION EL PRECEPTO LEGAL
QUE LES OTORGUE LA ATRIBUCION EJERCIDA Y, EN SU CASO, LA RESPECTIVA
FRACCION, INCISO Y SUBINCISO", "COMPETENCIA TERRITORIAL DE LAS
UNIDADES ADMINISTRATIVAS DEL SERVICIO DE ADMINISTRACION TRIBUTARIA.
PARA CUMPLIR CON EL REQUISITO DE FUNDAMENTACION, ES NECESARIO QUE
EN EL MANDAMIENTO ESCRITO SE PRECISE LA PARTE DEL PARRAFO DEL
PRECEPTO QUE PREVE EL TERRITORIO DENTRO DEL CUAL AQUELLAS PUEDAN
EJERCER SUS FACULTADES".
Causales de le g a lid a d de fo n d o 181
En tal virtud, es criterio de los Tribunales Colegiados de Circuito del Poder Judicial
de la federacin y que esta Juzgadora hace suyo, que [...] el cum plimiento de la ga
ranta de fundamentacin requiere que el mandamiento relativo se identifique con
toda exactitud la parte especfica de la norma que prev la com petencia territorial a
favor de la autoridad que emite el acto de molestia respectivo, ya que slo se per
mitir al gobernado conocer si la autoridad actu dentro del mbito territorial a fa
vor de la autoridad que emite el acto de molestia respectivo, ya que slo asi se p e r
mitir al gobernado conocer si la autoridad actu dentro del mbito com petencia!
que la propia ley le estableci.
Por lo expuesto y fundado, con apoyo en los artculos 236, 237, 238, fraccin IV, y
239, Fraccin II, del Cdigo Fiscal de la Federacin en vigor, es de resolverse y se
resuelve:
El error de hecho ser entonces una causal de ilegalidad derivada de que los hechos
que motivaron la resolucin no se realizaron, fueron distintos o se apreciaron en forma
equivocada. Un error de hecho tiene quo ver con la congruencia tctica pues se realiza
cuando se vincula el procedim iento con el resultado.
Los hechos que motivan la resolucin que no se realizaron, se refiere a que en la par
te considerativa de una resolucin o en los motivos de la resolucin, se hace seala
miento a ciertos hechos que sirven de base para la determinacin del crdito fiscal o
que sin/en de sustento a la propia resolucin que nunca se realizaron, se trata sim ple
mente de la cita en la resolucin de un hecho inexistente.
500 Expediente 3728/05-09-01-4 resuelto por los Magistrados que integran la Sala Regional del Centro II
del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el tres de abril de dos mil seis. Lic. PODRO
SERGIO AGUILA MENDEZ como Instructor y el Secretario de Acuerdos que dio fe. Lic. SUSANA GOMEZ
MARTINEZ.
Causales d e ile g a lid a d de fo n d o 183
Los hechos que motivaron la resolucin que fueron distintos, se refiere a que en la
parte considerativa de una resolucin o en los motivos de la resolucin, se hace seala
miento a ciertos hechos que sin/en de base para la determinacin del crdito fiscal o
que sirven de sustento a la propia resolucin cuya realidad o existencia es diferente a
aquello que se resuelve, /. e., el hecho demuestra algo pero la autoridad resuelve que
demuestra otra cosa.
El error de derecho por su parte ser tam bin una causal de ilegalidad pero derivada
de que la resolucin se dict p o r funcionario competente en contravencin de las dis
posiciones aplicadas o porque dej de aplicarlas disposiciones debidas.501 Un error de
derecho tiene que ver con la congruencia normativa pues se realiza cuando se vincula
la disposicin normativa con el resultado.
C onform e al artculo 146 del Cdigo Fiscal de la Federacin todo crdito fiscal se
extingue p or prescripcin en el trmino de cinco aos, plazo que inicia a contar
partir de la fecha en que el pago pudo ser legalmente exigido y solo se interrumpe
con cada gestin de cobro que el acreedor notifique o haga saber al deudor o por
el reconocim iento expreso o tcito de ste respecto de la existencia del crdito, tal
RESULTANDO
1.' Por escrito de lecha 9 de octubre de 2002, ingresado directam ente en la ofi
ciala de Partos de esta Sala el 10 siguiente, proveniente del C. Ale/andro /.../ re
presentante legal de la empresa denominada ECO [...] personalidad que le le re
conocida p o r la autoridad demandada, quien ocurre a dem andar la nulidad del
crdito Z 00138 [...] contenido en el oficio nmero C I-09/[...] de fecha 30 de
agosto de 2002, em itido p o r la Adm inistracin Local de Recaudacin de Celaya,
ilegalm ente diligenciado supuestamente el da 2 de octubre de 2002, as com o la
resolucin contenida en el oficio nmero 5[... R. R. No. [...]2002 de fecha 13 de
CONSIDERANDO [...]
De esta forma, el artculo 20-Bis sufri cambios a partir del primero de enero del 2000
para quedar en la forma transcrita, tales reformas despus de ser aprobadas fueron
publicadas en el Diario Oficial de la federacin con fecha 31 de diciembre de 1999.
Ahora bien, tenindose a la vista las hojas 121, 123 y 159 de la publicacin del Indi
ce N acional de Precios al Consumidor emitida p o r el Banco de Mxico, se advierte
que los Indices Nacionales de Precios al Consumidor calculados respecto a los
meses de junio de 1998 a diciem bre de 1999, no se ajustaron al procedim iento es
tablecido en el artculo 20-Bis del Cdigo Fiscal de la Federacin, vigente en 1998,
ya que para su clculo nica y exclusivamente se tomaron en consideracin 1600
artculos y seivicios especficos y no los 2000, a que se hace referencia en el dispo
sitivo legal mencionado, dado que dicha situacin se encuentra asentada en la par
te inferior de las hojas 121 y 159 del cuaderno de informacin oportuna 307, en
anlisis, al sealarse en la misma en forma literal, lo siguiente:
"El sistema Nacional del Indice de Precios al consumidor, recopila durante cada
mes, 170,000 cotizaciones directas en 46 ciudades sobre los precios de aproxima
damente 1,600 artculos y sen/cios especficos. Los prom edios de dichas cotiza
ciones dan lugar a los ndices de los 313 conceptos genricos sobre bienes y ser
vicios que forman la canasta del Indice general en cada una de las ciudades y a
nivel nacional. La frmula utilizada para la elaboracin de estos ndices es la p o n
deracin fija de Laspeyres [...]"
Cabe destacar que la falta de cum plim iento del requisito en cuestin, contenido en
la fraccin II del articulo 20-Bis del Cdigo Fiscal de la Federacin, respecto al
clculo d e los ndices nacionales de precios al consumidor, incluso fue reconoci
da en la exposicin de motivos, planteada para la reforma del articulo 20-Bis del
Causales de ile g a lid a d de fo n d o 187
503 Expediente 2319/02-10-01 -9 resuelto por los Magistrados que integran la Sola Regional del Centro III
del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el catorce de abril de dos mil cinco. Lic. BEATRIZ
RODRIGUEZ GARCIA como Instructora y la Secretaria de Acuerdos que dio fe, Lie, ALMA KARINA
LOMELI BEJARANO.
u>tt W I V U I U IIJt.n i
C O N SID E R A N D O
[... seala la autoridadj esta autoridad concluye que el contribuyente visitado con
la docum entacin proporcionada en su escrito no acredita la legal estancia en el
pas del remolque tipo caja seca en cuestin que se encuentra de forma ilegal don-
tro del territorio nacional, se procede a determinar el impuesto general de im porta
cin omitida ya que el contribuyente visitado infringi el articulo 179, prim er prra
fo, de la Ley Aduanera vigente en 2000, en virtud de que no acredit la legal
estancia en el pas, p o r lo que omiti el pago total del Impuesto General de Importa
cin p o r lo que se procede a determinar en valor en aduana de las mercancas con
forme al articulo 64, de la Ley Aduanera vigente en 2000, de las mercancas com o a
continuacin se detalla: [...]
Asi dispuestas las cosas, esta Juzgadora crea conviccin de que la accionante del
presente juicio, a l adquirir la caja seca 48', marca strick, m odelo 1998, serie 1S12E
[...] com prob la legal estancia en el Pas de la misma a travs de su Pedimento de
Importacin, p o r lo que si dicho pedim ento presenta irregularidades, las conse
cuencias legales de esto le corresponden asumirlas al im portador y no a quien ad
quiri el bien.
el nmero que ostenta dicho pedim ento fue impuesto p o r la Aduana, p o r lo que si
dicha prueba se encuentra sobrepuesta, resulta evidente que no tiene valor proba
torio alguno.
RESULTANDO
504 Expediento 177/03-09-01-6 resuelto por los Magistrados que integran la Sala Regional del Centro II
dol Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa. Lie, RITA A. VELASCO DE LEON como Instructo
ra y el C. Secretario do Acuordos que da fe Lic., LEOPOLDO RAFAEL MACIAS HERNANDEZ, con un voto
en contra por considerar que no se estudiaron todos los argumentos de la parte actora.
mu E strateg ia fisca l
C O N SID E R A N D O [...]
Por su parte la autoridad demandada nada dijo en relacin con el agravio que se
estudia, en su escrito de contestacin a la demanda.
En esas condiciones, se tiene que los numerales que anteceden fueron aplicados
en forma indebida, pues que la hoy adora si present la declaracin anual de la p ri
ma en el seguro de riegos de trabajo, an y cuando esta se haya presentado con
datos incorrectos [...]
Causales de ile g a lid a d de fo n d o 191
RESULTANDO
1.- Mediante escrito de fecha seis de mayo de dos m il tres. Ingresado en la Oficiala
de Partes de esta Sala el ocho siguiente, proveniente del C. Antonio /.../ quien en
representacin legal de la empresa denominada TALLER [...] ocurri a demandar
la nulidad de la resolucin contenida en el oficio nmero DGAF-0 [,..]/03, de fecha
tres de febrero de dos m il tres, emitida p o r el Director General de Auditora Fiscal
de la Secretara de finanzas y Adm inistracin del Gobierno del estado de Guanajua-
to, a travs de la cual se determina un crdito fiscal en cantidad total de $311,1]
p o r omisin de Impuesto al Valor Agregado, Impuesto Sobre la Renta, recargos y
multas [...]
C O N SID E R A N D O [...]
Relacionado con ello, manifiesta en la primera parte del agravio a estudio, que la
resolucin impugnada se encuentra indebidamente fundada y motivada, violatoria
de lo establecido en el artculo 38 fraccin III del Cdigo Fiscal de la Federacin.
505 Expediente 1556/02-09-01 -7 resuelto por los Magistrados que integran la Sala Regional del Centro II
del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el dos de febrero de dos mil cuatro. Lic. PEDRO
SERGIO AGUILA MENDEZ como instructor y el C. Secretario de Acuerdos que da fe Lic. ENRIQUE
ANTONIO GUDIO ZAVALA.
192 E stra te g ia fisca l
En ese p ropio precepto se establecen las reglas que deben seguirse para calcu
lar el im puesto sobre la renta que se genera p o r obtener ingresos por actividades
empresariales y, en lo que interesa, destaca para realizar ese ejercicio que p rim e
ro debe calcularse la utilidad fiscal em presarial que se obtiene de restar a la totali
dad de los ingresos p o r la actividad m encionada las deducciones autorizadas
que se precisan, y todava a ese resultado deben restrsele prdidas fiscales
pendientes de a plicar do otros ejercicios que se generan cuando el contribuyen
te obtiene menos ingresos que la suma de las deducciones.
Por tanto, al igual que en el impuesto al valor agregado, en el impuesto sobre la ren
ta, el contribuyente puede obtener un saldo a favor, un saldo en cero o saldo en
contra (prdida fiscal), que puede amortizar contra posteriores crditos que se ge
neren p o r ese tributo.
En los artculos 14 y 15 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, se precisa que tam
bin en este tributo se deben hacer pagos provisionales, que se enteran en decla
raciones que deben presentarse a ms tardar el da diecisiete del mes inmediato
posterior a aquel que corresponda el pago y, en este tributo, la circunstancia de
que esos pagos provisionales slo constituyen un simple anticipo se ve an ms
patente, porque de acuerdo a la forma como deben calcularse, la utilidad fiscal que
se utiliza slo es estimada, no definitiva y para eso se toma en cuenta un coeficiente
de utilidad que se obtiene del ltimo ejercicio fiscal de doce meses que se hubiere
enterado.
Tambin puede ocurrir que en algunos meses se obtenga saldo a favor, saldo en
ceros o prdida fiscal que incluso puede acreditarse contra alguno de esos pagos
provisionales, lo que no deja duda que las declaraciones provisionales no son defi
nitivas y de ningn m odo tienen el propsito de liberar al contribuyente de las obli
gaciones generadas en cada mes o periodo en que se realicen pues, en todo caso,
las cantidades as enteradas son a cuenta del monto del tributo que se determine
en la declaracin final del ejercicio.
As, de acuerdo con l antes m encionado artculo 10 de la Ley del Impuesto sobro
la Renta, para el pago anual de eso tributo, se deben sumar todos los ingresos des
pus de restarles las deducciones autorizadas y a ello se debe aplicar la tasa indi
cada en el propio precepto. A este resultado se deben restar o amortizar las p rd i
das fiscales do otros ejercicios. Ya con esta operacin, entonces se toman en
cuenta todos los pagos provisionales y en ello puede ocurrir un saldo en contra, en
ceros o a favor del contribuyente.
Por tanto, es indudable que al igual que el Impuesto al Valor Agregado, para que las
autoridades impositivas puedan verificar el cumplimiento d el entero del impuesto
sobre la renta p o r realizar actividades empresariales, es necesario que se tomen en
consideracin todos los actos o actividades que se realizaron a lo largo del ejerci
cio fiscal, as com o la declaracin anual que en su caso hubiese presentado, y por
eso, no se puede im poner un crdito fiscal si la autoridad hacendara slo revisa las
declaraciones provisionales que se presentaron en el perodo com prendido del
1o. de enero al 31 de marzo del 2002, mientras que en el caso concreto, la D irec
cin General de Auditora Fiscal, revis los pagos provisionales relativos al Impues
to al Valor Agregado y al Impuesto Sobre la Renta que caus la demandante de un
ejercicio fiscal que an no conclua [...]
i- > * c iiittic y id Ub i.c H
Por lo expuesto y con fundamento en lo dispuesto por los artculos 236, 237, 238
fraccin IV y 239.506
RESULTANDO
C O N SID ERA N D O
506 Expediento 1094/03-10-01-2 resuelto por los Magistrados que integran la Sala Regional del Centro
III del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el diecisiete de mayo do dos mil cinco.
Lic. JAVIER RAMIREZ JACINTOS como Instructor y ol Secretario de Acuerdos que dio fe, Lic. RUUEN
CENA REBELO. Sentencia que fue controvertida dentro del recurso de revisin fiscal nmero
74/2006 ante el Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa y del Trabajo del Dcimo Sex
to Circuito y que fue confirmada.
Causales de ile g a lid a d d e fo n d o 195
A juicio de esta Sala, los argumentos del actor resultan fundados, ya que, tal como
aduce el mandamiento de ejecucin aludido, as com o su respectiva diligencia de
requerimiento de pago y embargo son ilegales, debido a que la autoridad pretende
hacer efectivos crditos fiscales liquidados p o r el actor, lo que significa que los
mismos no son exigibles y, p or ende, tam poco pueden dar lugar al inicio del p ro ce
dimiento administrativo de ejecucin, que slo puede diligenciarse para hacer
efectivos crditos fiscales exigibles.
En efecto, lo anterior es asi porque el actor acredita con la prueba idnea, el refe
rido recibo de pago, el cual obra a foja 22 de autos, asi com o con la orden de in
greso expedida p o r el propio Instituto M exicano del Seguro Social con e l nmero
de folio 237 [...j autorizada p o r el Jefe de la Oficina para Cobros de la Subdelega-
cin Estatal Quertaro d el citado organismo, que obra a foja 23 de autos; d o c u
mentos que si bien es cierto son exhibidos en copia sim ple gozan do valor p ro b a
torio porque se adm iniculan con la confesin expresa de las demandadas, la cual
opera plenam ente en su contra, formulada en su contestacin a la demanda, en la
que reconocieron que el actor realiz los pagos en comento. Adems, se adm ini
cula con los docum entos exhibidos p o r las propias enjuiciadas, mismos que
obran a fojas 64 a 67 de autos, y que en su carcter de copias certificadas gozan
de valor probatorio pleno, y de las cuales se desprende que la autoridad acepta
que los dos crditos fiscales antes sealados, asi com o el diverso 0311 [,..j del
periodo 12 de 2003, en cantidad de $ [...j fueron pagados p o r el actor.
En ese orden de ideas, la diligencia ejecutiva en com ento resulta ilegal al haber
sido ordenada y practicada para ejecutar crditos fiscales que no son exigibles,
de ah que en la especie, respecto de los referidos actos ejecutivos, se actualice
la causal de nulidad de los actos adm inistrativos prevista en el artculo 238, frac
cin IV, d el Cdigo Fiscal de la Federacin, en relacin con el diverso numeral
239, fraccin II, de la misma codificacin, al haberse dictado en contra y diligen
ciado en contravencin de las normas aplicables, p o r lo que, procede declarar su
nulidad lisa y llana.301
507 Expediento 1215/04-09-01-8 resuelto por los Magistrados que integran la Sala Regional dol Centro II
dol Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el veintinueve de abril de dos mil cinco. Lic.
ADALBERTO G. SALGADO BORREGO en su carcter de Instructor y el C. Secretario de Acuerdos que da
fe Lic. VICTOR WILLIAM PEREZ MARTINEZ.
796 E stra te g ia fis c a l
RESULTANDO
C O N SID E R A N D O [...]
partir de la fecha en que pudo ser legalmente exigile dicho crdito, y solo se inte
rrumpe con cada gestin de cobro que la autoridad ejecutora notifique legalmente
dentro del procedim iento administrativo de ejecucin que se haga del conocim ien
to del deudor, lo cual en la especie no ocurri y en ese entendido, tal mandamiento
de ejecucin resulta ilegal porque no se seala debidamente la com petencia terri
torial, pues ni siquiera seal la fecha de publicacin del supuesto acuerdo que se
ala la circunscripcin territorial de la unidad administrativa emisora de tales actos,
violndose con ello en su perjuicio el artculo 38, fraccin III del Cdigo Fiscal de la
Federacin, p o r la falta de fundamento de la com petencia territorial de la autoridad
que los orden, p o r lo cual todo lo actuado, com o las diligencias de informes de
asunto no diligenciado y mandamientos de ejecucin posteriores son ilegales y
concuicatorios de garantas constitucionales y del principio de legalidad.
A ju icio de esta Sala, son fundados los argumentos del actor, pues en el caso ha
operado a su favor la figura jurdica de la prescripcin del crdito fiscal nmero
[...666, el cual se pretende hacer efectivo con el mandamiento de ejecucin de 28
de marzo de 2003 y el acta de requerimiento de pago y acta de embargo de 29 de
marzo de 2003, emitidos en cum plim iento a la resolucin que resolvi el recurso de
revocacin R. R. [...]12003, contenida en el oficio 2[...] de 19 de marzo de 2003.
Lo anterior lo determinan as los suscritos Magistrados, toda vez que de las cons
tancias que exhibe la autoridad al contestar la demanda, com o lo son los manda
mientos de ejecucin de 26 de septiem bre de 1994 y 18 de junio de 1997, y el
acuerdo de notificacin p o r estrados de 5 de marzo de 1999, esta Sala considera
que son ilegales, pues ciertamente com o lo aduce el demandante, los informes de
asunto no diligenciado de lechas 15 y 26 de febrero de 1999, que en copia certifi
cada obran a folios 123 y 124 de autos, al haber sido aportados po r la contestante
de la demanda para acreditar que se interrumpi el plazo de la prescripcin para
hacer exigile el cobro d el crdito fiscal [...]666, resultan ser ilegales [...] lo anterior
es as, porque no es dable otorgar valor probatorio pleno a los documentos en
cuestin, ni mucho menos darle el alcance que pretende la demandada a dichas
pruebas, ya que la valoracin de los medios de prueba, es una actividad que el juz
gador puede realizar a partir de elementos do demostracin, com o es una prueba,
com o m edio para acreditar la realizacin de hechos particulares, lo cual no suce
di en la especie, con respecto a las pruebas ofrecidas po r la autoridad contestan
te que exhibi, razn p o r la cual, no puede drsele el alcance y valor probatorio que
pretende, p o r lo que, debe decirse que la circunstancia de que un medio de con
viccin tenga pleno valor probatorio, no necesariamente conducir a concluir que
demuestra los hechos afirmados p o r su oferente [...] en ese orden de ideas, no se
puede considerar que se haya interrumpido el plazo de cinco aos para prescrip
cin de la exigibilidad de l cobro del crdito fiscal ...666 [...] esto es as, porque en
el caso no est demostrado que los mandamientos de ejecucin de 26 de septiem
bre de 1994 y 18 de junio de 1997, y el acuerdo de notificacin p o r estrados de 5
de marzo de 1999, se haya notificado legalmente a l actor, porque stos se apoyan
en los aludidos informes de asunto no diligenciado de fechas 15 y 26 de febrero de
198 E stra te g ia fis c a l
508 Expediente 1048/03-09-01-1 resuelto por los Magistrados que integran la Sala Regional del Centro II
del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa. Lic. PEDRO SERGIO AGULA MENDEZ como
Instructor y el C. Secretario de Acuerdos que da fe Lic., ALEJANDRO SOLIS ANGUIANO.
Causles de le g a lid a d de fo n d o 199
Esto es as porque las facultades discrecionales tienen que ver con la libertad de apre
ciacin que la ley otorga a las autoridades para actuar o abstenerse de actuar, con el
propsito de lograr la finalidad que la propia ley les seala y no una finalidad distinta,
por lo que su ejercicio implica, necesariamente, la posibilidad de optar, do elegir, entre
dos o ms decisiones, sin que ello signifique o permita la arbitrariedad, ya que esa ac
tuacin de la autoridad sigue sujeta no slo a los requisitos de fundamentacin y m oti
vacin sino tambin al propsito de la ley.5"
No obstante lo sealado, esta causal de ilegalidad se aplica poco porque resulta prcti
camente im posible dem ostrar la intencin verdadera del emisor del mandamiento pues
al emitir procura sujetarse al orden legal. Quiz una muestra de esto sea el siguiente
caso que alguna vez ocurri:
Sin duda alguna que esta causal de ilegalidad nada debe tener que ver con violaciones
a la ley, puesto que en las otras causales se agotan todas las modalidades que im pli
can algn tipo de violacin a la ley.
Con el desvo de poder 5' 2 de lo que se trata ya no es de violaciones a la ley, sino de vio
lacin de directrices. Principios -q u e no estn expresados en la ley- que justifican las
disposiciones que permiten ejercer el poder o facultad, as com o, los principio -q u e no
estn expresados en la le y- que justifican las disposiciones que determinan su uso per
mitido, aqu de lo que se trata es de que "el sentido y alcance de las [... normas] no pue
de determinarse con independencia de los principios 5 3 que las engendran.
Cuando se ejerce el poder, cuando se realiza aquello que permite la facultad, produce
un resultado, ese resultado cam bia el status del destinatario, derivado del poder confe
rido no para perseguir un fin privado, sino un fin pblico, pues el fin que debe perseguir
no debe ser ajeno al inters general, En consecuencia, el principio que lo rige no es la li
bertad de accin, sino el de ejercer la funcin pblica al servicio de los intereses gene
rales. Por lo tanto el ejercicio del poder slo se justifica si se persigue esa finalidad. De
esto se derivan dos consecuencias muy importantes, una es que el ejercicio del poder
tiene en este caso carcter obligatorio. La otra consecuencia es que el resultado juega
un papel central, /'. e., el que se produzca el resultado es precisamente lo que justifica
que se haya establecido una ley que confiere tal poder, lo que importa es el resultado,
en otras palabras, se concede el poder para que por medio de la resolucin se obten
gan ciertos estados de cosas positivamente determinados, pero sin que suponga un
dao injustificado aunque no exista disposicin normativa alguna que la prohba. Pues
precisamente la obligacin de producir el resultado est determinada por la finalidad
que se persigue.
El desvo de poder com o causal de ilicitud de las resoluciones, pretende evitar el ejerci
cio de la facultad para lograr un fin no previsto por el legislador. El resultado puede ser
legal pero al haber sido utilizada la facultad para producir un fin distinto a aquel para lo
cual fue creada la disposicin normativa entonces lo que se viol no fue la ley sino su
teleologa, el principio directivo que motiv la relacin. Por ello existe una causal de nu
lidad para el desvo de poder pues es necesario controlar no solo la sujecin a la ley,
sino adems el otorgam iento de poderes a los rganos pblicos para que estos cum
plan con los fines de su existencia .5''1
Por ejemplo. La negativa ficta se justifica en razn del derecho del particular de peticio
nar a la autoridad administrativa. La disposicin normativa establece que:
[...] las instancias o peticiones que se formulen a las autoridades fiscales debern
ser resueltas en un plazo de tres m eses .5' 5
[...] transcurrido dicho plazo sin que se notifique la resolucin, el interesado podr
considerar que la autoridad resolvi negativamente e interponer los medios de de
fensa en cualquier tiempo posterior a dicho plazo, mientras no se dicte la resolu
cin, o bien, esperara que sta se dicte.*'*
El principio subyacente es que la peticin del particular no quede sin respuesta expre
sa, pues an la tcita es respuesta tem poral impugnable para que se d la expresa. Por
supuesto de su pura redaccin podra pensarse que la autoridad puede responder o
no, dentro de los tres meses -s i quiere-, pero esto no puede deducirse del principio
que la justifica.
Un fin distinto cuya ejecucin es legal pero violatoria del principio sera -p o r ejem plo- si
el superior jerrquico de un rgano fiscal da instruccin para que no se respondan to
das las peticiones de devolucin de pago indebido ,5 7 /'. e ., que se nieguen tcitamente.
Por supuesto si la solicitud de devolucin es por un importe considerable, sin duda que
el solicitante dem andar su devolucin por la va jurisdiccional, pero si el im porte es
menor, muy pequeo, ser muy difcil que esto ocurra por los gastos que se implican
para el impetrante. La afectacin se presenta porque el particular tiene que im pugnar la
negativa ficta, /'. e., cuando se da la instruccin se hace de mala fe a sabiendas que no
todos im pugnarn dicha negativa, no devolvindose los pagos indebidos, usndose la
514 Idem.
515 Articulo 37 del CFF.
516 Idem.
517 Artculo 22 del CFF.
e stra te g ia fisca l
Ahora bien, los principios que limitan la aplicacin de las disposiciones normativas, no
se encuentran expresamente en las leyes, pues en las leyes, lo que encontram os son
disposiciones normativas que engendran las normas de actuacin. Los principios se
encuentran expresamente en disposiciones de orden superior com o la Constitucin, o
implcitamente, en las leyes o en las disposiciones de orden superior.
CAPITULO VII
C A U S A LE S D E ILEG A LID A D P O R O M ISIO N ES FO RM A LES
Las omisiones formales son causales de ilegalidad en las que se demuestran las in
fracciones legales de ndole adjetiva cometidas, en todos los casos, en los actos adm i
nistrativos previos al inicio del procedim iento -orden de visita, requerimiento, etc.- o en
la resolucin definitiva; transgresiones que no ataen en forma directa, ni al estudio he
cho en la resolucin im pugnada de las cuestiones jurdicas substanciales o de fondo, ni
tam poco al de las cuestiones relacionadas con el procedimiento, sino que se refieren a
vicios concernientes al continente del acto administrativo; entonces estos conceptos
de im pugnacin se vinculan solo en form a indirecta, tanto con cuestiones de naturaleza
substancial com o con aquellas de ndole procedimental.
La omisin de requisitos formales exigidos por las leyes, deben afectarlas defensas del
particular y trascender al sentido de la resolucin im pugnada,618 si bien, en los recursos
administrativos no es necesario hacer estos sealamientos.
Que afecte las defensas del particular significa que no pueda com batir requisitos om i
tidos ante el desconocim iento de ese elemento exigido por la ley en la etapa preproce-
dimental al emitirse el m andamiento (orden, requerimiento, etc.) o en la etapa conclusi
va al dictarse la resolucin; o porque no puede com batir hechos imprecisos o no puede
com batir fundamento inexacto e impreciso, o bien, no puede verificar fundam ento que
desconoce a efecto de constatar si el actuar de la autoridad se ajusta a derecho o den
tro de su m bito de competencia, o porque ante esa omisin, el particular se encuentra
im pedido para acatar el acto prim igenio o la resolucin.
Si se anula o se deja sin efectos la resolucin por alguna om isin form al, puede su
ceder que la autoridad corrija tal om isin, lo que im plicara que se dictara una nueva
re so lu ci n .520
205
La resolucin debe contener los siguientes requisitos: constar p o r escrito, sealar la au
toridad que lo emite, sealar lugar y fecha de emisin, estar fundada, motivada y expre
sar aquello de lo que se trate, ostentar la firma del funcionario competente y el nombre o
nombres de las personas a las que vaya dirigido
En los procedim ientos de dos partes la omisin puede ser corregida y se vuelve a emi
tir, y si para entonces no se ha corregido la situacin fiscal, ocurrir que se volver a de
terminar el crdito fiscal correspondiente. Por ello parto de la estrategia ser corregir la
situacin fiscal antes de que esto ocurra para que cuando se requiera el docum ento
simplemente se d cum plim iento al requerimiento presentndolo .525
Corregir la situacin fiscal debe ser considerado dentro de la estrategia fiscal tom ndo
se en cuenta la caducidad 526 y la prescripcin .527
Una cosa ms que hay que tener en cuenta con los mandamientos, es que adems de
los requisitos generales ,528 deben contener otros, los propios de cada facultad. Por
ejemplo, la orden de visita deber contener el lugar donde debe efectuarse la visita ,529
la solicitud de informes en una revisin de gabinete deber indicar el lugar y el plazo en
el cual se debe proporcionar los informes o docum entos ,530 etctera.
Un ejemplo de argum ento por una omisin formal sera de esta forma:
RESULTANDO
1o. Por escrito presentado ante la Oficiala de Partes de la entonces Segunda Sala
Regional de l Centro el 6 de mayo de 1998, la C. TERESITA [...] p o r su propio dere
cho, demand la nulidad de los siguientes actos:
6o. Por oficio SGA [...] el Presidente [...] ejercicio a peticin de la entonces Segun
da Sala Regional del Centro, la facultad atrayente [...] toda vez que la materia del
mismo es responsabilidades de servidores pblicos [...]
CONSIDERANDO [...}
CUARTO - [...] el pleno de esta Sala Superior procede en prim er trmino a pronun
ciarse respecto al concepto de nulidad hecho valer p o r la actora y descrito en el in
ciso c) relativo a que se violaron en su perjuicio [...] el diverso 38 fraccin III y IV del
Cdigo Fiscal de la Federacin, ya que en las diligencias de requerimiento pago y
la diligencia de embargo que se impugnan, no consta la firma autgrafa del servi
dor pblico que los expide, p o r lo que considera que dichos actos estn inmotiva
dos e infundados.
El agravio hecho valer por la actora resulta ser fundado y suficiente para declarar la nu
lidad de las resoluciones impugnadas con base en las siguientes consideraciones.
Entonces, si la actora niega que las resoluciones impugnadas cuentn con la firma
autgrafa de la autoridad emisora /.../ y para acreditar que no recibi las citadas re
soluciones con firma autgrafa, exhibe las recibidas, las que ostentan una firma
facsimilar [...] os decir, no contienen firma autgrafa de la autoridad emisora /.../
com o su voluntad, habida cuenta que la firma es la nica forma en que la persona
que la asienta se legitima com o verdadero em isor del acto y adquiere una relacin
directa entre lo expresado en la resolucin y la firma que debe calzarla [...]
Diligencia de Embargo
531 Expodiente 1149/98-10-01 -1/310/01 -PL-04-04 resuelto por el Pleno dla Sala Superior del Tribunal Fe
deral do Justicia Fiscal y Administrativa, ol 12 de noviembre de 2001, por unanimidad de 8 votos a fa
vor de los Magistrados ALMA PERALTA DI GREGORIO, JORGE ALBERTO GARCIA CACERES como
ponente, MARIA DEL CONSUELO VILLALOBOS ORTIZ, ALEJANDRO SANCHEZ HERNANDEZ, SILVIA
EUGENIA DIAZ VEGA, LUIS CARBALLO BALVANERA, GUILLERMO DOMINGUEZ BELLOC V MARIA
GUADALUPE AGUIRRE SORIA como Presidenta del Tribunal Fodoral do Justicia Fiscal y Administrativa,
encontrndose ausentes en la sesin LUIS HUMBERTO DELGADILLO GUTIERREZ, LUIS MALPICA DE
LAMADRID Y FRANCISCO VALDEZ LIZARRAGA; fungiendo como Secretaria General de Acuerdos la C.
Lic. GRACIELA BUENROSTRO PEA, quien dio fo y como Secretaria la Lic. VIRGINIA PETRIZ HERRERA.
iu estrategia fiscal
3. C onstar p o r e scrito
RESULTANDO
3o. Que p o r auto de prim ero de marzo de 2004, se tuvo p o r contestada la demanda
p o r parte de las enjuiciadas, concedindose al actor un trmino de 20 das a efecto
de que procediera a la am pliacin de su demanda, carga procesal que fue atendi
da p o r ste [...] p o r lo que con copias de la misma se orden emplazar a las autori
dades demandadas [...] allanndose a las pretensiones de la actora;
CONSIDERANDO [...]
Esta Juzgadora considera que resultan infundadas las afirmaciones formuladas por
la peticionaria del sobreseimiento y en contraposicin, resulta suficientemente fun
dado lo alegado p o r la actora, segn se expondr a continuacin [...] es que en el
caso, no se encuentra fehacientemente acreditado que tal oficio le haya sido notifi
cado al demandante en la fecha citada.
Esta juzgadora arriba a tal afirmacin, en virtud de que de las copias certificadas de
la resolucin en cita, com o de la relativa al acuse de recibo de mrito, no se advier
te claramente que la enjuiciada haya notificado al hoy accionante la resolucin re
cada a su solicitud de devolucin.
Lo anterior es as, porque a pesar de que d e l acuse de recibo en com ento se des
prende que en el dom icilio citado p o r el actor en su solicitud de devolucin de fe
cha 8 de agosto de 2003, se llev a cabo una notificacin el da 17 de octubre de
2003, a travs del correo certificado [...] sin embargo de dicho docum ento no se
aprecia ms que el nombre y dom icilio del accionante, la fecha de notificacin, el
nombre del C. Francisco [...] seguido de una rbrica ilegible, sin que las autorida
des acrediten, com o sostiene la actora, que tal acuse corresponde a la notificacin
del oficio 322-SAT-22-1-(01) [...j que recay a la solicitud de devolucin, y respec
to de la cual, el actor sostiene se configura la negativa ficta, ni mucho menos la rela
cin de la persona citada con el accionante, pues no se asienta dato que as lo p e r
mita corroborar.
En efecto, del anlisis a la copia certificada del oficio 322-SAT-22-1-(01) [...j reca
do a la solicitud de devolucin que formul el actor el da 8 de agosto de 2003, y en
el que sustenta la negativa ficta impugnada, resulta ilegal, toda vez que carece de
fundamentacin y motivacin legal que la sustente [...]
534 Expediente 2590/03-09-01 1 resuelto por los Magistrados que integran la Sala Regional del Centro II
del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el dos de agosto de dos mil cuatro, lie. PEDRO
SERGIO AGUILA MENDEZ como instructor y el C. Secretario de Acuerdos que da fe Lic. ALEJANDRO
SOLIS ANGUIANO.
J4 e s tra te g ia fis c a l
El segundo requisito que se establece es que se seale la autoridad que lo em ite .535 Lo
anterior a efecto de otorgar seguridad jurdica al notificado del acto, ya que de no sea
larse la autoridad emitente el particular afectado no podra conocer cul es la depen
dencia pblica u rgano administrativo que le com unica o manda algo, con lo que se
obstaculizara el derecho del afectado de verificar la legalidad del m andamiento ante el
desconocim iento de ese elemento tan destacado, dejndosele sin defensa por no po
der verificar los fundam entos legales en que se apoya la autoridad para la emisin del
acto y por no poder com batir la motivacin del mismo, ya que los fundam entos legales
facultan a la autoridad para la emisin del acto de tal forma que si no se conoce la auto
ridad emitente no se puede relacionar el fundam ento con alguna dependencia u orga
nismo pblico, de la misma forma, no se podran relacionar los m otivos que se sealen
con la dependencia u organism o pblico y el afectado.
El tercer requisito que se establece es que se seale con exactitud en el docum ento im
preso o digital el lugar y fecha de expedicin .536 Lo que debe ser as a fin de que el parti
cular est en posibilidad de conocer el carcter de la autoridad que lo emiti, si actu
dentro de su circunscripcin territorial y en condiciones de conocer los motivos que ori
ginaron el acto, los fundam entos legales que se citen y si existe adecuacin entre estos
elementos, as com o la aplicacin y vigencia de los preceptos que en todo caso se con
tengan en dicho a cto .537
RESULTANDO
1o. Por escrito presentado en la Oficiala de Partes de la Sala Regional del Centro II
de este Tribunal el da 12 de junio de 2003, com pareci el C. ANTONIO [...] po r su
propio derecho, a demandar la nulidad de la Cdula de Liquidacin a travs de la
cual se le determ in el crdito fiscal nmero 038001 [...] que [.../le determin la
Subdelegacin Quertaro del Instituto Mexicano del Seguro Social, p o r concepto
de multa, p o r om isin en el pago de las cuotas obrero patronales d e l periodo
02/2003 [...]
CONSIDERANDO
Seala la actora que la resolucin impugnada es violatoria del artculo 38, fraccin
III, del Cdigo Fiscal de la Federacin, en relacin con la garanta de legalidad con
sagrada p o r e l artculo 16 Constitucional, ya que en su texto no se seal la fecha
de emisin de la misma, sealando com o sustento de su argumento.
Por su parte las autoridades demandas nada dijeron en sus oficios de contestacin
de demanda, en relacin con el argumento que se estudia.
538 Expediente 1141/03-09-01-7 resuelto por los Magistrados que integran la Sala Regional del Centro II del
Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el veintitrs de enero de dos mil cuatro. Lic. PEDRO
SERGIO AGUII.A MENDEZ como instructor y el C. Secretario de Acuerdos que da fe Lic. ENRIQUE
ANTONIO GUDIO ZAVAIA,
216 E stra te g ia fisca l
El cuarto req uisito que se establece es que deben estar fu n d a d o s y m o tiv a d o s .539
Lo a nterior a efecto de oto rg a r seguridad ju rd ica al destinatario, ya que de no fu n
darse o de no m otivarse el acto, se obstaculizara el d erecho del afectado de ve rifi
car la legalida d del m andam ien to al no poder co m b a tir hechos im precisos o inexis
tentes o inexactos, o no pod er co m b a tir fundam en to in d e b id o o inexacto o
im preciso, ante un acto que no cu m ple con los requisitos legales necesarios y que
p roduce indefen sin, precisam ente p orque no se tiene la certeza de que d icho
acto de auto rid a d se apegue a las prevenciones de la ley p or no haberse fundad o y
m otivado adecuadam ente.
Las disposiciones que deben ser citadas en el acto de autoridad son: las que otorguen
com petencia al funcionario que haya dictado la resolucin u ordenado el procedim ien
to del que derive la resolucin, las que permitan y justifiquen el acto de autoridad, y las
que permitan y justifiquen el actuar de los funcionarios o servidores pblicos
encargados de desplegar la etapa procedimental.
Adems es necesario que exista adecuacin entre los motivos aducidos y las normas
aplicables, es decir, que en el caso concreto se configure la hiptesis normativa.
RESULTANDO
CONSIDERANDO [...]
Cabe indicar que [...} en este orden de ideas, el funcionario emisor del acto com
batido para fundar su com petencia matorial y territorial cit los preceptos legales
siguientes [...) bajo esa ptica, del contenido de los preceptos legales antes trans
critos, si bien, se desprende que s fund la com petencia territorial del Gerente
Estatal de la Comisin Nacional del Agua, en Quertaro, al citar el artculo 107, p ri
m er prrafo, del Reglamento Interior de la Secretara de Medio Ambiente y Recur
sos Naturales /...y sin embargo, no asi se desprende la fundamentacin de la com
petencia material de dicho funcionario para determinar dos multas /.../ as como
para ordenar la suspensin de la concesin [...] a nom bre del demandante, para el
uso y aprovechamiento de aguas nacionales del subsuelo del pozo profundo auto
rizado, resultando contrario a derecho.
io e s tra te g ia fis c a l
Bajo esa ptica, del texto del acto com batido no se desprende la com petencia ma
terial del funcionario em isor del mismo, p o r lo tanto, ante la ausencia de fundamen
tacin de la competencia, se genera un estado de incertidum bre que le deja en in
defensin, al ignorarse si el acto controvertido fue emitido p o r una autoridad
com petente [...]
Por lo expuesto y con fundamento en los artculos 236, 237, 238, fraccin II y 239,
fraccin II, d el Cdigo Fiscal de la Federacin, se resuelve [...] se declara la nuli
dad de la resolucin im pugnada.5**
RESULTANDO
542 Expediente 1151/03-09-01-8 resuelto por los Magistrados que integran la Sala Regional del Centro II del
Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el treinta de enero dedos mil cuatro. Lic. ADALBERTO
G. SALGADO BORREGO como instructor yol C. Secretario de Acuerdos queda fe Lic. IGNACIO SAMPERIO
VALENCIA.
Causales de le g a lid a d p o r o m isio n e s... 219
CONSIDERANDO [...]
Por objeto debe entenderse aquello que ser materia de la inspeccin, por lo que no
debe ser general, sino que debe estar perfectamente determ inado en el mandamiento.
Por resolucin debe entenderse que en el docum ento dictado se contenga un aparta
do en el que con precisin se seale la determinacin fija y decisiva producto del proce
dimiento, la manifestacin ltima y definitiva de la voluntad de la administracin pblica.
El sexto requisito que se establece es que deben ostentar la firma del funcionario com
petente .546 Lo anterior a efecto de otorgar seguridad jurdica al destinatario del acto, ya
que de no ostentarse la firma del funcionario competente, entonces el mandamiento
fue emitido sin que el funcionario encargado de la dependencia manifestara su volun
543 Expediente 2304/03-09-01-1 resuelto por los Magistrados que integran la Sala Regional del Centro II
del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el primero de junio de dos mil cuatro. Lic.
PEDRO SERGIO AGUILA MENDEZ como instructor y el C. Secretario de Acuerdos que da fe Lic.
ALEJANDRO SOLIS ANGUIANO, con voto en contra de los puntos resolutivos.
544 Artculo 38, fraccin IV del CFF.
545 Segunda sala, registro IUS2008: 391399 y 206396, 206324.
546 Artculo 38, fraccin V del CFF.
Causales de ile g a lid a d p o r o m isio n e s... 221
tad y conform idad con su contenido, lo que tiene com o consecuencia que no se tenga
la certeza y firmeza de su contenido e im pide acreditar la legitimidad del funcionario, as
com o su voluntad, ya que la firma es la nica forma en que la persona que la asienta se
legitima como el verdadero emisor del acto y adquiere una relacin directa entre lo ex
presado y su voluntad .547
RESULTANDO
C O N SID E R A N D O [...]
TERCERO.- Por razn de mtodo, la Sala se avoca al estudio del segundo concep
to de nulidad en el que esencialmente el representante de la demandante, alega
que las resoluciones impugnadas violan en perjuicio de su representada, lo dis
puesto en los artculos 14 y 16 Constitucionales y 38 fracciones III y IV del Cdigo
Fiscal, pues no contienen firma autgrafa del funcionario que la emite, actualizn
dose la violacin a los preceptos invocados, pues todos los actos de autoridad de
ben contener la firma autgrafa de quien los emite, lo que no acontece en este
caso, pues contiene firma facsim ilar y p o r lo tanto no se demuestra la voluntad del
funcionario emisor, lo cual repercute en la ilegalidad del acto, invocando como
aplicable al caso la tesis [...]
547 Pleno, registro JFA2007: 40280. Segundo tribunal colegiado en materia administrativa del segundo
circuito, registro IUS2008: 192354. Primera sala regional noroeste (Cd. Obregn), registro JFA2007:
18304.
222 E stra te g ia fisca l
Se dice lo anterior, en virtud de que de la sim ple revisin realizada p o r esta Juzga
dora de la resolucin impugnada que consta a folio 25 a 27 de autos, misma que
hace prueba plena al ser docum ento pblico de conform idad con lo establecido
p o r el artculo 234, fraccin I, del Cdigo Fiscal de la Federacin, se desprende
que dicha resolucin no ostenta la firma autgrafa del funcionario que la emiti, ya
que la firma que ostenta la misma no es del puo y letra del funcionario emisor, al
ser una firma impresa, lo que se corrobora con la com paracin en el mismo d ocu
mento de la firma del notificador que si es autgrafa, transgrediendo evidentemen
te con ello lo enunciado p o r la fraccin IV del artculo 38 del Cdigo Fiscal de la Fe
deracin, y p o r lo tanto, le asiste la razn a la accionante puesto que la resolucin
impugnada carece del valor legal para ello al no estar firmada de manera autgrafa
p o r la autoridad que las emite, situacin que es violatoria de lo dispuesto en los ar
tculos 16 Constitucional y 38, fraccin IV del Cdigo Fiscal de la Federacin, que
al efecto establece [...]
S4S Expediente 496/05-09-01 -9 resuelto por los Magistrados que integran la Sala Regional del Centro II
del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el treinta de junio de dos mil cinco. Lic. RITA A.
VELASCO DE LEON como instructora y el C. Secretario de Acuerdos que da fe Lic. ANTONIO CAMBEROS
JIMENEZ, con voto en contra por no mencionarse efectos.
540 Artculo 38, fraccin V del CFF.
224 E stra te g ia fis c a l
Aqu pueden presentarse dos supuestos. El prim er supuesto es que se trate de per
sona registrada ante la autoridad fiscal, /'. e ., se trata de una persona de la que se pre
tende verificar la situacin fiscal: contribuyente, responsable solidario, tercero rela
cionado o cualquier otra persona que ya se encuentra registrada ante la propia
autoridad em isora del acto adm inistrativo. En el segundo supuesto, se trata de una
persona de la que no se pretende verificar la situacin fiscal directamente, sino una
situacin concreta com o la legal im portacin de mercancas, la tenencia de las m er
cancas o la propia estancia de la m ercanca en el territorio nacional, por lo que se d iri
ge el acto adm inistrativo en ignorancia del nombre. Sin em bargo en este caso se se
alarn los datos suficientes que perm itan su identificacin, por lo que entonces no
se trata de personas de las que la autoridad fiscal conoce de antem ano el registro por
ignorar de quien se trata .530
En lo general la responsabilidad se determ ina a quin com ete un hecho ilcito pues es
jurdicamente responsable ,553 aunque no nicamente, sino que, un individuo es res
ponsable cuando, do acuerdo con el orden jurdico, es susceptible de ser sanciona-
do.55-' En palabras de Kelsen:
[...] son responsables solidarios con los contribuyentes [ entre otros] los adqui-
rentes de negociaciones, respecto de las contribuciones que se hubieran causa
do en relacin con las actividades realizadas en la negociacin, cuando pertene
ca a otra persona, sin que la responsabilidad exceda del valor de la misma [...]
quienes ejerzan la patria potestad o la tutela, p o r las contribuciones a cargo de su
[...] son responsables en la com isin de las infracciones [...] las personas que rea
licen los supuestos que [...] se consideran com o tales as como las que omitan el
cumplim iento de obligaciones previstas p o r las disposiciones fiscales, incluyendo
a aquellas que lo hagan fuera de los plazos establecidos.56
[...] son responsab les [...] q uienes [...] co n cie rte n la realizacin d e l d e lito [...]
realicen la co n d u c ta o e l hecho d e s c rito s en la Ley [...] com etan co n junta m e n
te el d e lito [...] se sirvan de otra p e rso n a com o instrum ento para ejecutarlo [...]
induzcan dolosam ente a otro a co m e te rlo [...] ayuden dolosam ente a otro para
su com isi n [...] auxilien a otro despus de su e jecucin , c u m p lie n d o una p ro
m esa anterior.**'
Adem s de los req u isito s generales que deben ser satisfechos com o en cu alquie r
otro acto adm in istra tivo , en la orden de visita en lo p a rticu la r debe satisfacer los si
guientes: sealar el d o m ic ilio fiscal d e l co ntribuyente y lu g a r o lugares donde debe
efectuarse la visita, los nom bres de los visitadores d esigna dos que deban efectuar
la visita, tener im preso el nom bre d e l visitado e in d ic a r el o b je to p re c is o de la re vi
sin :585
En la orden de visita se debe sealar el domicilio fiscal del contribuyente y lugar o luga
res donde debe efectuarse la visita .566 Tal sealamiento no admite la posibilidad de
que la indicacin del lugar objeto de la inspeccin se haga en forma equvoca, o que se
deje a discrecionalidad de los ejecutores su determinacin, pues se violara el artculo
que establece tal obligacin para el emisor del mandamiento. Ahora bien, dicho requi
sito debe tenerse com o satisfecho si se precisa el espacio fsico -ya sea un sitio o va
rios-, que puede ser objeto de la inspeccin o visita a fin de que la autoridad pueda cer
ciorarse del cum plim iento de determinadas obligaciones que a su vez debern estar
claramente definidas en la orden de visita relativa, tom ando en cuenta, la circunstancia
de que no todos los efectos objeto de la visita deban encontrarse en el principal asiento
de los negocios del contribuyente, sino que es posible que se encuentren en lugares
secundarios del negocio .567
ses La contabilidad comprende -de acuerdo al Cdigo Fiscal de la Federacin y su reglamento los re
gistros y cuentas especiales a que obliguen las disposiciones fiscales, los que lleven los contribuyentes
aun cuando no sean obligatorios y los libros y registros sociales a que obliguen otras leyes; los siste
mas y registros contables a que se refiere la fraccin I del articulo 28, los libros diario y mayor, los esta
dos de posicin financiera, los papeles de trabajo, registros, cuentas especiales, los equipos y sistemas
electrnicos do registro fiscal y sus registros, asi como por la documentacin comprobatoria de los
asientos respectivos y los comprobantes de haber cumplido con las disposiciones fiscales, los compro
bantes fiscales digitales que emitan as como los archivos y registros electrnicos de los mismos, pedi
mentos de importacin; las notas de remisin; de envo; de embarque o despacho, adems de la carta
de porte, el original del estado de cuenta expedido por instituciones do crdito o casas de bolsa, los
microfilms, discos pticos y cualquier otro medio do almacenamiento do la contabilidad autorizado
por el Servicio do Administracin Tributaria.
569 Artculos 28 fraccin III y 30 del CFF.
570 Segunda sala, registro IUS2008: 183481. Conforme al artculo 34 dol reglamento del CFF publicado en
el Diario Oficial de la Federacin el 29 do febrero de 1984, actualmente derogado, los contribuyentes,
podan llevar su contabilidad en lugar distinto al domicilio fiscal, cuando obtuvieran autorizacin y
siempre que dicho lugar se encontrara ubicado en la misma poblacin en la que se encuentra el domi
cilio fiscal del contribuyente. Artculos 45, 44 y 46 del CFF.
571 Un bien es una cosa susceptible de ser apropiada o, ms precisamente, es la cosa de la que puedo dis
poner una persona y sobre la que tiene derechos reales. CARRASCO dice que se entiende por bienes
todo aquello que puede ser objeto de apropiacin, entendiendo como tales, las cosas que no se en
cuentran fuera dol comercio por su naturaleza o por disposicin de la ley (HUGO CARRASCO IRIARTE,
Diccionario de derecho fiscal, Mxico: Oxford, 1998, p. 53). DE PINA seala quo bien es la "cosa material
o inmaterial susceptible de producir algn beneficio de carcter patrimonial" (DE PINA, Diccionario..., p.
126). Por su parte CHAVEZdice que son las cosas que pueden ser objeto de apropiacin y que no estn
excluidas del comercio" (RAUL CHAVEZ CASTILLO, Diccionario practico de derecho, Mxico: Porra,
2005, p. 34).
572 Se consideran mercancas -para los efectos del artculo 92 del Cdigo Fiscal de la Federacin - los
productos, artculos y cualesquer otros bienes, aun cuando las leyes los consideren inalienables o irre
ductibles a propiedad particular. Para los efectos de la loy Aduanera se consideran mercancas, los
productos, artculos, efectos y cualesquer otros bienes, aun cuando las leyes los consideren inaliena
bles o irreductibles a propiedad particular. DE PINA seala que mercanca es cualquier cosa o gnero
vendible" (DE PINA, Diccionario..., p. 371).
573 Artculos 43, fraccin II y 45 dol CFF.
Causales de le g a lid a d p o r om isio n e s,.. 229
Otro requisito particular que se establece para la orden de visita es que se indique el
periodo objeto de la revisin pero en este caso particular el objeto materia de la ins
peccin debe estar constreido a la revisin de bienes, mercancas y la contabilidad 578
por el periodo de temporalidad sealado en la propia orden de visita ,579 cuyo propsito
ser verificar o com probar que han cum plido con ciertas disposiciones fiscales y, en su
caso, al resolver, determinar las contribuciones omitidas o los crditos fiscales .580
Entonces, no puede otro funcionario o servidor pblico distinto al emisor determinar di
cho periodo, objeto o propsito. Por ello, cuando en una orden de visita se especifica
que el periodo que debe investigarse inicia en una fecha cierta y determinada, indican
do el da, el mes y el ao, y como fecha de terminacin del propio periodo slo se hace
referencia a la fecha en que se entregue la orden al visitado, sin especificar el da, el
mes y el ao, o al contrario, dejndose su determinacin al arbitrio del visitador, no se
574 Puede ser porque la autoridad siempre tiene la duda de que sus oficios estn debidamente fundados y
motivados o que cuando los notifiquen la notificacin sea legal.
575 Articulo 43, fraccin III del CFF.
576 Segunda sala, registro IUS2008: 185607.
577 Segunda sala, registro IUS2008: 188560. Tercer tribunal colegiado del quinto circuito, registro
IUS2008: 191536.
578 Artculo 42, fraccin III del CFF,
579 Artculos 46, fraccin I del CFF.
580 Artculo 42, primer prrafo del CFF.
JU E strateg ia fis c a l
respeta la legalidad, puesto que en dicha orden no se precisa uno de los elementos
fundamentales del objeto de la visita que se traduce en la obligacin a cargo de la auto
ridad que la emite de precisar su alcance temporal, ya que dicha precisin debe hacer
se en trminos claros por la autoridad ordenadora, tanto para que el visitador conozca
el periodo que debe revisar, as com o para el visitado, que conocer cul es el periodo
que debe revisarse de acuerdo con lo determinado por la ordenadora y no por el que
determine el visitador sin facultad alguna para determinarlo, por lo que para cum plir
con tal form alidad en toda orden de visita deben precisarse, los periodos que tendr
que revisar el visitador en cuanto a las fechas de inicio y conclusin, por lo que resulta
ilegal la orden y sus consecuencias, cuando respecto del periodo a revisin el referido
sealamiento se hace de tal forma que su determinacin precisa no la hace el emisor
de la orden sino el visitador.58'
Lo mismo ocurrira si no se precisaran por su nombre los impuestos de cuyo cum pli
miento particular se trate revisar ,582 ya que una orden que realiza un listado de contribu
ciones o cualquier otro tipo de deberes fiscales que nada tenga que ver con la situacin
del contribuyente a quien va dirigida, la torna genrica, puesto que deja al arbitrio de los
visitadores las facultades de com probacin, sin que obste la circunstancia de que el vi
sitador nicamente revise las contribuciones a cargo del contribuyente com o obligado
tributario directo, porque en ese mom ento ya no se trata del contenido de la orden, sino
del desarrollo de ia visita, en la inteligencia de que la prctica de sta debe sujetarse
nicamente a lo sealado en la orden y no a la inversa .583
RESULTANDO
C O N SID E R A N D O /.../
[...] esta juzgadora proceder primeramente al estudio y anlisis del nico concep
to de nulidad (...] en cual se hace consistir medularmente en lo siguiente:
[...] y com o se seala que la orden es genrica porque no se seala la categora del
sujeto de la obligacin fiscal y adems porque se enlistan una serie de impuestos
en forma genrica, ya que se seala: Impuesto General de Importacin, Impuesto
General de Exportacin, Impuesto al Valor Agregado, Derechos y Aprovechamien
tos, restricciones o regulaciones no arancelarias y cuotas compensatoria, o sea
todo lo posible o im posible de revisin, es claro que la orden deviene ilegal porque
si se supone que la orden va dirigida a quien corresponda con las palabras C.
PROPIETARIO, POSEEDOR Y/O TENEDOR DE LA MERCANCIA DE ORIGEN
EXTRANJERO se entiende que se va a ejercer facultades con persona que tiene
mercanca en este pas (lo que im plica que la autoridad ya lo sabe con anterioridad
y lo debe motivar) p o r lo que no se individualizan las contribuciones y dems ele
mentos porque entre otros se seala el Impuesto General de Exportacin, lo que
evidencia que se trata de una orden genrica porque se sealan todas las contribu
ciones sin especificar a cuales se est afecto y es lgico pensar que si al que se d i
rige la orden de molestia de inviolabilidad del dom icilio es PROPIETARIO,
POSEEDOR Y/O TENEDOR DE LA MERCANCIA DE ORIGEN EXTRANJERO enton
ces p o r lgica no puede haberla exportado y p o r tanto entre otros revisarle lo rela
cionado con el impuesto general de exportacin [...]
En efecto, le asiste de que de la sim ple lectura que se lleve a cabo del texto de la or
den de visita mencionada, visible en autos a fojas 28 a 29, as como de la resolu
cin impugnada y de las diversas actas levantadas con motivo de dicha visita en
especfico del acta parcial de inicio la cual obra en autos del folio 31 a 41 del expe
diente del ju ic io en que se acta; se desprende que efectivamente no se cumpli
con el requisito constitucional que se comenta, consistente en precisar el objeto
de la visita, lo que ocasiona incluso que la visita m encionada se haya efectuado
con violacin a lo establecido en la orden.
Esto es as, porque en la parte medular de dicha orden se seal que el objeto de la
visita domiciliaria consista en com probar el cumplimiento de las obligaciones fisca
les y aduaneras p or concepto de Impuesto Genoral de Importacin, Impuesto Gene
232 E stra te g ia fisca l
Esto es, las autoridades demandadas, si bien es cierto en todo momento no han
sido sabedoras de las obligaciones fiscales a cargo de la ahora demandante (dado
que en el caso se trata de Impuestos al Comercio Exterior), lo cierto os que apriors-
ticamente determinan en el acta parcial de inicio de fecha 14 de septiem bre de
2001, que la actora ahora slo est realizando actos de im portacin; tan es as que
textualmente se asienta en dicha acta lo que a continuacin se transcribe [...]
los cuales so encontraba obligada la ahora actora, dado que, resulta injustificado y
causante de inseguridad jurdica el que se sealen diversas contribuciones a revisar
cuando finalmente la actuacin de las autoridades fiscalizadoras se va a constreir
solamente a alguna o algunas de ellas; p or lo que no puede menos que concluirse
que se trata de una orden genrica. Mxime que en la orden de visita se incluyeron
contribuciones respecto de las cuales se encontraba obligado el hoy actor.
Por lo expuesto y con fundamento en lo dispuesto p o r los artculos 236, 237, 238
fraccin II, 239 fraccin III y dems relativos del citado Cdigo Tributario, es de re
solverse y se resuelve [...] se declara la nulidad de la resolucin liquidataria.5M
Adems de los requisitos generales que deben ser satisfechos en la solicitud, en lo par
ticular deben satisfacerse los siguientes :s06 sealar el dom icilio donde se notificar,587 el
nombre de la persona a quien se dirigi la solicitud,S88los informes, libros o documentos
584 Expediento 673/02-10-01-1 resuelto por los Magistrados que integran la Sala Regional del Centro III
del Tribunal federal de Justicia fiscal y Administrativa, el cuatro de diciembre de dos mil dos, licencia
dos: JUAN MANUEL TERAN CONTRERAS como instructor y el C. Secretario de Acuerdos que da fe lie.
FIDEL TORRES CAMACHO, sentencia que fue impugnada mediante la interposicin del recurso de revi
sin por el C. Administrador Local Jurdico de Colaya, en representacin del Secretario de Hacienda y
Crdito Pblico, del Presidente del Servicio de Administracin Tributaria y de la Autoridad Demandada
con fecha 6 de febrero de 2003 y desechado por el H. Segundo Tribunal Colegiado del Dcimo Sexto
Circuito mediante resolucin recada al Recurso de Revisin Fiscal nmero 22/2003, quedando la sen
tencia por lo tanto en los mismos trminos en que fue dictada.
585 Artculo 48, fraccin V del CFF.
586 Artculo 48, del CFF.
587 Artculos 48, fraccin I y 136 del CFF.
588 Artculo 48, fraccin I y III del CFF. Segunda sala, registro IUS2008: 191343.
e s tra te g ia fisca l
Un caso concreto de omisin formal que no afecta las defensas del particular ni tras
ciende al sentido de la resolucin im pugnada se presenta cuando existan irregularida
des en los requerimientos, siempre y cuando el particular desahogue los mismos, exhi
biendo oportunam ente la informacin y docum entacin solicitadas.59' Entonces,
cuando existan irregularidades en los requerimientos de informes o docum entos den
tro de una visita o la revisin de gabinete -n o de datos, contabilidad o parte de ella-, y
sea el particular el que los desahogue exhibiendo oportunam ente la informacin y do
cumentacin solicitados, no se considerar que esas om isiones ilegales afecten las de
fensas del particular, ni que trasciendan al sentido de la resolucin impugnada, por lo
que en am bos casos, cuando no se est en el supuesto sealado, entonces, s podrn
im pugnarse tales omisiones formales.
RESULTANDO
1o. Por escrito de fecha 9 de abril de 1999, ingresado ante este Tribunal el 12 del
mismo mes y ao, com pareci el C. J. Tereso Mariano [...] p o r su propio derecho,
para dem andar la nulidad de la resolucin contenida en el expediente nmero
325-SAT-R6-L55-B-009 [...] de fecha 17 de diciem bre de 1998, emitido p o r la Adm i
nistracin Local Jurdica de Ingresos de Quertaro [...] p o r el que se resuelve el
Recurso de Revocacin nmero [...] confirmando la resolucin contenida en el ofi
cio nmero 324-SAT-R6-L55-6-VI-05 (...] de fecha 7 do octubre de 1997, emitido
po r la Administracin Local de Auditora Fiscal de Quertaro [...] a travs del cual
se le impuso una multa en cantidad total de $16 [...j p o r haber presentado en forma
extempornea la informacin y documentacin que le fue solicitada [...]
C O N SID E R A N D O [...]
Ahora bien, com o se advierte del oficio sancionatorio que obra a fojas 47 de los
presentes autos, la conducta que se atribuye a la inconforme se hizo consistir en
que no obstante que se present la informacin y docum entacin a que se hace
referencia en el oficio citado, esta se present fuera del plazo, com o consta en su
escrito presentado ante esta Administracin Local de Auditora Fiscal nmero 55
de Quertaro"; apoyndose la autoridad para tipificar la infraccin, en el artculo
85, fraccin I del Cdigo Fiscal de la Federacin, el cual establece [...]
Por lo expuesto y con fundamento en lo dispuesto p o r los artculos 236, 237, 238
fraccin II y 239 fraccin II del Cdigo Fiscal de la Federacin, se resuelve [...] la
parte actora probo sus pretensiones; en consecuencia !...] se declara la nulidad
lisa y llana de la resolucin impugnada, precisada en el Resultando Primero de esta
sentencia, as com o la nulidad lisa y llana del oficio sancionatorio.5M
592 Expediento 334/99-05-02-7 resuelto por los Magistrados que integran la Sala Regional del Centro II
del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el treinta de septiembre de mil novecientos no
venta y nuevo. Lic. PEDRO SERGIO AGUILA MENDEZ como instructor y el C. Secretario de Acuerdos que
da (o Lic. RAMIRO HERNANDEZ NIETO, con voto en contra por el efecto que se le da a la nulidad.
236 E stra te g ia fisca l
Adems de los requisitos generales que deben ser satisfechos, en la orden de verifica
cin en lo particular se deben satisfacer los siguientes: los nombres de los visitadores
designados que deban efectuar la visita,593 tener impreso el nombre del visitado,59,1 la
obligacin u obligaciones que se pretenden verificar, as com o el perodo objeto de la
revisin595 y el lugar donde se llevar a cabo la visita.596
Establece la ley que cuando las personas obligadas a presentar declaraciones, avisos
y dems docum entos no lo hagan dentro de los plazos sealados en las disposiciones
fiscales, las autoridades fiscales exigirn la presentacin del docum ento respectivo
ante las oficinas correspondientes.897 Lo que ordinariamente ocurre es que pasado el
da en que debi presentarse la declaracin o el aviso, inmediatamente despus, sea
requerida la obligacin omitida, lo anterior porque la mayora de las declaraciones se
presentan por Internet y quedan automticamente registradas en el sistema fiscal, por
lo que todas aquellas no registradas en dicho sistema, son impresas en forma autom
tica por el sistema de cm puto a partir del da siguiente al de obligado cum plim iento, y
ya impresas le son presentadas para firma al Adm inistrador598 correspondiente, para su
posterior notificacin. Un buen consejo es que para evitar ser impreso en forma
automtica por el sistema es necesario cumplir, por lo menos, con el requisito formal de
presentar la declaracin o el aviso.
A efecto de llegar al momento del requerimiento de pago, es menester que en primer lugar
exista un crdito fiscal y que se notifique, que haya transcurrido el plazo establecido para
su pago o garanta y no se haya garantizado, o que no se haya pagado antes del momento
de la notificacin del requerimiento.599
Ahora bien, el requerimiento de pago debe cum plir con los requisitos generales, pero
adems, existen otros requisitos particulares,600 a saber: el nombre de la persona deu
dora a quien se dirige el requerimiento,60' sealar el dom icilio del deudor,602y el nombre
del ejecutor designado p o r el jefe de la oficina exactora.603
La resolucin administrativa debe cum plir con los requisitos generales, pero adems,
existen otros requisitos particulares604 que debe contener: la indicacin del plazo o los
plazos en los que la misma pueda ser impugnada, el o los medios de defensa que c o
rrespondan, y el rgano ante e l que deba formularse.
Las partes que generalmente contiene una resolucin son cuatro, a saber: el proem io,
los fundamentos, los motivos y los resolutivos.
La exhaustividad im plica que la resolucin examine integralm ente todos los pun
tos expuestos y todas las cuestiones planteadas, que no deje ninguna sin tratar, i.
e., que so aboque y tom e en cuenta todo lo que se haya planteado, todo lo que se
haya p rob ad o .608
606 Segundo tribunal colegiado del vigsimo primer circuito, registro IUS2008: 198165. Tercer tribunal
colegiado en materia administrativa del primer circuito, registro IUS2008; 194838.
607 Primer tribunal colegiado del vigsimo primer circuito, registro IUS2008: 210507. Segundo tribunal
colegiado del sexto circuito, registro IUS2008: 216534.
608 Artculo 132 del CFF,
CAPITULO VIII
C A U S A LE S D E ILEG A LID A D P O R V IC IO S
D EL PR O CED IM IEN TO
1. Vicios del p ro c e d im ie n to
Los vicios del procedimiento son causales de ilegalidad en las que se demuestran in
fracciones de carcter adjetivo, que se cometieron durante el desarrollo de un procedi
miento; transgresiones que no ataen en forma directa, ni al estudio hecho en la resolu
cin impugnada, ni tampoco al de las cuestiones relacionadas con los actos
administrativos previos al inicio del procedimiento, sino que se refieren a violaciones que
se cometen siempre durante la tramitacin del procedimiento, desde el momento en que
inicia con la notificacin del mandamiento y concluye con el acto inmediato anterior a la
resolucin; entonces estas causales se vinculan solo en forma indirecta, tanto con cues
tiones de naturaleza substancial o de fondo como con cuestiones de ndole formal, con
las primeras porque el procedimiento forma parte de la motivacin de la resolucin, en
cambio con las segundas, porque el mandamiento es la causa legal del procedimiento.
Los vicios del procedim iento deben afectar las defensas del particular y trascender al
sentido de la resolucin im pugnada,6OT si bien, en los recursos administrativos no es
necesario hacer estos sealamientos.
Cuando se seala que se vicia el procedimiento se quiere decir que la autoridad no res
peta un derecho que el particular tenga o no ejecute un acto que la ley seala que debe
ejecutar o que ejecute un acto en forma distinta de la prevenida por la ley; en estos caso
el resultado es el mismo, existe un actuar en contra de la ley por defecto u omisin de
obligaciones que vicia el procedimiento - y no de conducta permitida que sera el caso en
lo preprocedimental-. No se incluyen aqu los actos ejecutados que no estn contempla
dos en la ley, porque en este supuesto ya no se trata de un vicio del procedimiento sino
de ausencia de la facultad o de incompetencia del funcionario que lo ejecut.
Que afecte las defensas del particular significa que no pueda com batir el vicio del
procedim iento porque no pudo conocer en tiempo o forma una circunstancia que lo
perjudicara por lo que no pudo desahogarla de la mejor manera que a su inters convi
niera o no se le respet un derecho que tena dentro del procedim iento por lo que no
pudo cum plir con alguna prevencin o se mengu o limit su capacidad de alegar y
probar, siempre y cuando no se trate de alguna de las siguientes:
609 Artculo 51, primor prrafo fraccin III y prrafo segundo, incisos a) al f) de la LFPCA.
241
u ju u ic iy id fO lc J /
Que en la entrega del citatorio se hayan com etido vicios de procedimiento siempre
que la diligencia prevista en dicho citatorio se haya entendido directamente con el inte
resado o con su representante legal, porque a pesar del vicio, la diligencia prevista la
atendi personalmente el contribuyente o su representante, por lo que no se le causa
perjuicio alguno ya que al estar presente tuvo oportunidad de desahogar la diligencia
de la forma ms conveniente a sus intereses.
Que no se valore alguna prueba para acreditar los hechos asentados en el oficio de
observaciones o en la ltima acta parcial siempre que dicha prueba no sea idnea
para dichos efectos, ya que al no ser la prueba pertinente e idnea no puede desvirtuar
la validez de una docum ental pblica.
Un ejemplo de argum ento por un vicio del procedim iento sera de esta forma:
611 Con la compulsa a torceros se trata de hacer un examen y cotojo de datos y documentos obtenidos
de terceros y del contribuyente para comprobar que so han cumplido las disposiciones fiscales por
parte del contribuyente.
h * * estrategia riscal
RESULTANDO
C O N SID E R A N D O (...]
TERCERO (...]
copia del mismo, asi como con copia del aviso de apertura del local", p o r lo que es
inconcuso que la misma es ilegal.
Se dice lo anterior, toda vez que, de los hechos descritos en el acta, no se despren
de que el hoy demandante no cumpla con la obligacin de expedir comprobantes
con todos los requisitos fiscales, p or las actividades que realiza, ya que el visitador
no describe a que comprobante se refiere, ni seala pormenorizadamente, su nme
ro, fecha, nombre de la persona a quien se expide, cantidad y clase de mercancas,
valor y el dom icilio que en l consta, de tal manera que para que podamos conside
rar que tal acta se encuentra debidamente circunstanciada y que la misma sirve de
base o motivacin para la imposicin de sancin alguna, aparte de researse los he
chos sucedidos en el desarrollo de la visita, relacionados con la expedicin de com
probantes fiscales, se deben de asentar las circunstancias de tiempo, de modo y de
personas, y en el caso concreto, sealar los datos de los documentos que revis y
no limitarse a decir que el dom icilio de comprobante es incorrecto.
Por lo expuesto y fundado, con apoyo en los artculos 236, 237, 236, fraccin II, y
239, fraccin III, del Cdigo Fiscal de la Federacin en vigor, es de resolverse y se
resuelve: [...] la parte actora prob su accin, en consecuencia [...] se declara la
nulidad de la resolucin im pugnada.6' 2
PKt/l'.IIAS ]
C it a t o r io D IR A S
ACTAS
Ptocedltmerito Dr FK'ali7<i6n
6 12 Expediente 1737/99-05-01-2 resuelto por los Magistrados que integran la Primera Sala Regional del
Centro del Tribunal Fiscal de la Federacin, el treinta de agosto de dos mil. Licenciados: BEATRIZ
RODRIGUEZ GARCIA, MANUEL LUCERO ESPINOSA Y NINFA EDITH SANTA ANNA R0L0N.
246 E stra te g ia fis c a l
Con la orden de visita en mano, el visitador se dirige al dom icilio sealado. Al llegar, se
cerciora de que es el dom icilio correcto.6'4 Llama la atencin de alguien que se encuen
tre en dicho lugar y le pregunta si se encuentra el contribuyente o su representante. Si
no se encuentra le deja citatorio para que lo espere al da siguiente a hora determinada
por l para recibir la orden de visita6' 8 y con ello dar por iniciada el ejercicio de la facul
tad.6' 6 Si lo encuentra o le dej citatorio el da anterior,6' 7 se procede a la entrega de la
orden de visita. A partir de este m omento inicia el levantamiento del acta inicial de visi
ta.8' Se procede a la identificacin de los visitadores ante la persona con la que se lle
vara a cabo la diligencia.6'9
El levantamiento del acta no deber hacerse en forma sincrnica sino en forma diacr
nica, i.e ., no con posterioridad para no dejar a la memoria ni a la imaginacin los he
chos que se circunstanciarn, sino que deber levantarse conform e vayan ocurriendo
los hechos para que haya adecuacin entre lo que ocurri y las condiciones que se
describen en el acta.
Los visitadores requerirn a la persona con la que se lleva la diligencia para que de
signe dos testigos, si no los designa o los designados no aceptan ser testigos, los
propios visitadores los designarn.620 Se har un prim er reconocim iento de la conta
bilidad hacindose constar en form a circunstanciada en el acta, los hechos u om isio
nes que conozcan los visitadores, requerirn datos o docum entos o informes, etcte
ra, se cerrar el acta.62'
que adems se sealar el plazo de los veinte das para presentar los documentos, li
bros o registros que desvirten los hechos u omisiones circunstanciados en las actas,
as com o optar por corregir la situacin fiscal.02'*
T ran scu rrid o el plazo, se levantar el acta final y con ella co n clu ir el p ro ce d im ie n
to de visita .629
RESULTANDO
I o. Por escrito ingresado en la Oficiala de Partes de esta Sala Regional del Centro
II el da 15 de octubre de 2003, com pareci el C. Genaro [...] en representacin le
gal de la empresa GASTRONOMIA [...] a demandar la nulidad de la resolucin con
tenida en el oficio nmero 324-SAT-22-2-07 [...] de focha 31 de junio de 2003, m e
diante el cual e l Administrador Local de Auditora Fiscal de Quertaro, le determin
un crdito fiscal en cantidad total de $926, [...] por concepto de impuesto al valor
agregado, actualizacin, recargos y multas [...]
CONSIDERANDO (...]
QUINTO.- Del anlisis que esta juzgadora realiza a los argumentos esgrimidos por
la actora, se advierte que ninguno de ellos, se encuentra encaminado a controvertir
el fondo de la resolucin impugnada, sino por el contrario combate nicamente vi
cios de procedim iento y om isiones de forma.
Esta Sala estima que el agravio de referencia es fundado y suficiente para declarar
la nulidad de la resolucin im pugnada en e l presente juicio, en virtud de que el cita
torio de 2 7 de mayo de 2003. no cum ple c o n los requisitos previstos en la fraccin
II de l articulo 44 d e l C digo Fiscal d e la Federacin vigente en 2003 [...]
En ese orden de ideas, esta Sala estima que al resultar ilegal la notificacin de la or
den de visita dom iciliaria [...] en virtud de que [...] se trata de un acto viciado, decla
rando su nulidad, sin perjuicio de que s i asi lo estima conveniente la autoridad y si
se encuentra en posibilidad de hacerlo, reponga e l procedim iento de com proba
c i n de obligaciones fiscales.
Lo anteriores asi. en virtud de que la orden de visita dom iciliaria respecto de la cual
deriva el oficio (...) de 26 de marzo de 2002, no puede tener ninguna trascendencia
jurdica (...)
S i O fKtO SO ISK A C K N
I.M R ! SOURC ACION ClBJfUUENIA M W U
30UC7TW fcESOUCWM U H X U TX K
e n .MONTO ! 08OS.VVICKKES
7SE B 9D 5*
______________________ i
Sr rr.-** J it'**
627 Expediente 2176/03-09-01-7 resuelto por los Magistrados que integran la Sala Regional del Centro II
del Tribunal federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el nueve de agosto de dos mil cuatro. Lic.
PEDRO SERGIO AGUILA MENDEZ como instructor y el C. Secretario de Acuerdos que da fe L*c.
ANTONIO GUDIO ZAVALA
628 Artculos 48. 46-A. 50. 53 y 42, fraccin II del CFF.
Es decir, el funcionario encargado de la dependencia emite la solicitud.629 La entrega a
uno - o varios- de los notificadores sealados y les da indicaciones de cundo debe ser
entregada, a qu hora y en qu lugar, enterndose de esta forma que son los seala
dos para el efecto de entregar la solicitud.
Se conceder plazo de veinte das para presentar los docum entos, libros o registros
que desvirten los hechos u omisiones asentados en dicho oficio de observaciones, as
com o para optar por corregir su situacin fiscal.634
Posteriorm ente, la autoridad fiscal determ inar las contribucion es om itidas m edian
te resolucin que se notificar personalm ente al contribuyente, dentro de un plazo
m xim o de seis meses contado a partir de la fecha en que se fenezca el plazo de
veinte das siem pre y cuando hayan co n o cid o de hechos u om isiones que entraen
incu m p lim ie nto de las d isposiciones fiscales,636 y con ello concluir el p ro ce d im ie n
to de fiscalizacin.
RESULTANDO
2o. Seguido el juicio en todos sus trmites, esta Sala dict Sentencia el 30 de sep
tiembre de 1998, reconociendo la validez de la resolucin impugnada.
3o. La parte actora interpuso ju icio de Amparo Directo, cuyo conocim iento corres
pondi al Primer Tribunal Colegiado del Vigsimo Segundo Circuito, radicado bajo
el No. 87/99.
(...] debe decirse que los conceptos de violacin que hace valerla quejosa, Inm o
biliaria [...] en los que argumenta, en resumen, que: la Sala Fiscal responsable no
se pronunci respecto al valor probatorio de las constancias que obran en autos,
aun cuando en la demanda de nulidad se argument que la Administracin Local
de Auditora Fiscal de Quertaro valor indebidamente los libros de contabilidad y
dems docum entacin com probatoria; dej de examinar el concepto de nulidad
relativo a la ilegalidad de la multa impuesta; y no se pronunci sobre la actualiza
cin y los recargos; son esencialmente fundados y suficientes para conceder la
Justicia Federal solicitada [...] ante lo esencialmente fundado y suficiente de los
conceptos de violacin estudiados, lo procedente es conceder el amparo y p ro
teccin de la Justicia Federal solicitada para el slo efecto de que la Sala Fiscal
responsable, con plenitud de jurisdicci n se pronuncie sobre los aspectos especi
ficados en esta ejecutoria [...]
C O N SID E R A N D O :
SEG U N DO .- Esta Segunda Sala Regional del Centro en estricto cum plim iento a la
ejecutoria en comento, procede a revocar su sentencia de fecha 30 de septiembre
de 1998 y con plenitud de jurisdiccin, se procede a resolver lo que en derecho
proceda en relacin con la demanda instaurada en este ju icio por la empresa Inm o
biliaria [...] la autoridad demandada no se pronunci sobre las pruebas aportadas
por la ocursante presentadas con el escrito de 28 de mayo de 1996, con el cual la
prom ovente dio contestacin al oficio 7 [...] de 10 de julio de 1994, en el que la au
toridad liquidadora le solicit a fojas 2, lo siguiente:
"En virtud de que obtuvo ingresos de los que solo por una parte de ellos est o bli
gado al pago del Impuesto al valor agregado, indique en que parte de su contabili
dad se encuentran identificados los gastos e inversiones que efectuaron en e l p e
riodo p o r el cual se realiza el pago provisional o en el ejercicio para la realizacin
de dicha parte, y s i consider com o impuesto acreditable de dicho periodo o ejer
cicio, el que le hubiera sido trasladado en los mismos. En el caso de que no haya
identificado contablemente el destino de parte do sus gastos inversiones, aporte
papel de trabajo de la determ inacin del impuesto al valor agregado no identifica-
ble en la proporcin que represente el valor de las actividades p o r las que est o b li
gado al pago del impuesto, en el valor del total de sus actividades."
Al ser fundado el agravio en estudio, resulta innecesario entrar al estudio de los restan
tes agravios respecto a la imposicin de la multa, recargos y actualizacin, toda vez
que la autoridad demandada del estudio de las probanzas aportadas por el promoven
te determinar si procede o no la imposicin de un crdito fiscal y de sus accesorios.
Por lo expuesto y con fundamento en los artculos 236, 237, 238 fraccin III y 239
fraccin III, de l Cdigo Fiscal de la Federacin [...] se deja sin efectos la sentencia
dictada p o r esta Sala el 30 de septiem bre de 1998 [...] se declara la nulidad de la
resolucin impugnada [...] mediante atento oficio que se gire al H. Primer Tribunal
Colegiado del Vigsimo Segundo Circuito de esta ciudad, remtase copia certifica
da de la presente sentencia en cum plim iento de la ejecutoria.637
PRUEBAS Y
ALEGATOS
h o c lo n lito it V in t a d f
IlU p f C C I O
637 Expediente (1089/97) 587/98 resuelto por los Magistrados que integran la Segunda Sala Regional del
Centro del Tribunal Fiscal de la Federacin, el diecinueve de marzo de mil novecientos noventa y nue
vo, y aclaracin do sentencia resuelta el 30 do abril de 1998. Lic. PEDRO SERGIO AGUILA MENDEZ
como instructor y el C. Secretario de Acuerdos que da fe Lic. SUSANA GOMEZ MARTINEZ.
638 Artculos 42, fraccin V y 49 dol CFF.
254 E stra te g ia fis c a l
Con la orden de visita en mano, el visitador se dirige al dom icilio sealado. Al llegar, se
cerciora de que es el dom icilio correcto. Llama la atencin de alguien que se encuentre
en dicho lugar y le pregunta si es el contribuyente o su representante, o el encargado o
si est al frente del negocio, y le entrega la orden de verificacin, y con dicha persona
entender la visita de inspeccin. Se procede a la identificacin de los visitadores ante
la persona con la que se llevara a cabo la diligencia.
Los visitadores requerirn a la persona con la que se lleva la diligencia para que desig
ne dos testigos, si no los designa o los designados no aceptan ser testigos, los propios
visitadores los designarn.
RESULTANDO
1o. Que en escrito recib ido en la Oficiala d e Partes de esta Sala, e l da 13 de octu
bre de 1999, el C. Alejandro [...] en representacin legal de la persona m oral deno
minada GRUPO VINATERO [...] com pareci ante este Tribunal a dem andar la nuli
d ad de la resolucin contenida en el o ficio nmero 325-SAT-R6-L54 [...] d e fecha
21 de mayo de 1999, em itido p o r la Adm inistracin Local Jurdica de Ingresos de
Len, d e l Servicio de Adm inistracin Tributaria, de la Secretaria de Hacienda y Cr
dito Pblico, mediante la cual resolvi e l recurso de revocacin R. L. 583199, en el
sentido de declararlo infundado y de confirm ar la diversa resolucin contenida en
e l oficio nm ero 324-SAT-R6-L54-A-8-28 [...] de 9 de julio de 1999, a travs de la
cual la Adm inistracin Local de Auditoria Fiscal de Len, le im pone una multa [...]
p o r no expedir com probantes fiscales p o r las actividades que realiza [...]
CONSIDERANDO [...]
TERCERO [...]
Por otra parte, resultan fundados los argumentos del actor, en el sentido de que en
el acta de verificacin de expedicin de com probantes fiscales de fecha 27 de juiio
de 1998, no se encuentra debidamente circunstanciada, pues no se precisan las
situaciones de modo, tiempo y lugar, ya que en la mencionada acta, el visitador ac
tuante asent literalmente lo siguiente:
Segn se desprende de la parte transcrita del acta de visita del 27 de julio de 1998,
el visitador asent que el visitado no expidi com probantes fiscales, p o r las activi
dades que realiza, y a continuacin seal que esto es en virtud de que "se pudo
com probar de la venta de 2 botellas de vino p o r la cantidad de $83.00 vendida al
cliente Jaramillo Castro", p or lo que es inconcuso que la misma es ilegal.
Se dice lo anterior, toda vez que, de los hechos descritos en el acta, no se despren
de que el hoy demandante no cumpla con la obligacin de expedir comprobantes,
p o r las actividades que realiza, ya que el visitado no seala el dom icilio de la perso
na que dice le proporcion la informacin en el sentido de que no se le proporcio
n com probante fiscal; de tal manera que para que podam os considerar que tal
acta se encuentra debidamente circunstanciada y que la misma sirve de base o
m otivacin para la im posicin de sancin alguna, aparte de resear los hechos su
cedidos en el desarrollo de la visita, relacionados con la expedicin de com pro
bantes fiscales, se deben de asentar las circunstancias de tiempo, de m odo y de
personas, y en el caso concreto, sealar los datos de la persona a la que, no se le
proporcion el comprobante fiscal, y no limitarse a sealar un nombre de un su
puesto cliente.
640 Expediento 1777/99-05-01-2 resuelto por los Magistrados que integran la Primero Sala Regional del Ceiv
tro del Tribunal Fiscal de la Federacin, el treinta do agosto de dos mil. Lic. MANUEL LUCERO ESPINOSA
como instructor y el C. Secretario do Acuerdos que da fe Lic. MARIA ELENA SANCHEZ NAVARRETE.
Causales de le g a lid a d p o r vicios... 257
' C IT A T O R IO
RESULTANDO
1o. Por escrito presentado en Oficiala de Partes Comn de las salas Regionales
H idalgo M xico de este Tribunal, el veintids de junio de dos m il cuatro, com pa
reci el C. VICENTE [...) p o r su propio derecho a dem andar en trm inos del ar
tculo 209-Bs d el C digo Fiscal de la Federacin, la nulidad de la resolucin con
tenida en el oficio con nm ero de folio 11 [...J-2003 de fecha 1o. de diciem bre
emitida p o r la Subadministradora de Registro y Control, en suplencia de la Adm i
nistradora Local de R ecaudacin de Pachuca en el Estado de Hidalgo, p o r virtud
de la cual se determina el crdito fiscal [... p o r concepto de multa p o r no haber
presentado la declaracin de pago correspondiente al mes de febrero de 2002,
m anifestando bajo protesta de d e cir verdad haber tenido conocim iento de la m is
ma en fecha 15 de junio de 2004; asimismo, demanda la nulidad d e l m andam ien
to de ejecucin, requerim iento de pago y acta de em bargo diligenciado en fecha
8 de junio d el ao en curso, p o r virtud del cual se desprende hacer efectivo el c o
bro de l crdito fiscal [...]
C O N SID E R A N D O
el presente ju icio se hizo valer dentro del plazo de 45 das previsto p o r la ley, por
tanto resulta oportuna la interposicin de la demanda de nulidad.
A ju ic io de los suscritos Magistrados que integran este Cuerpo Colegiado, los argu
mentos vertidos p o r la actora resultan fundados toda vez que se manifest bajo p ro
testa de d ecir verdad que en fecha 15 de junio de 2004, fue conocedora de la reso
lucin que en la presente va se impugna, razn p o r la cual, en todo caso
corresponda a las autoridades demandadas demostrar la fecha de notificacin de
dicha resolucin, exhibiendo para tal efecto las constancias respectivas; no obs
tante, al ser omisas en exhibirlos docum entos a travs de los cuales se demostrara
la legal notificacin del acto, debe tenerse p o r cierto lo manifestado p o r la actora
en su escrito de demanda.
A criterio de los suscritos Magistrados que integran esta sala, es fundado el agravio
que hace valer la parte actora, toda vez que la autoridad demandada al momento
de dar contestacin a la demanda, se allan a las pretensiones de la demandante,
reconociendo que resulta fundado el agravio que se atiende [...]
declararse fundado pues el docum ento denominado multa p o r incum plim iento a
requerim iento" tiene com o origen el "requerimiento de aviso(s) o declaracln(es)
omitlda(s) y en su caso el pago del impuesto correspondiente, tal y com o se des
prende de la resolucin impugnada, misma que a la letra seala lo siguiente (folio
017 de autos) [...]
Ahora bien, al declararse la nulidad de la multa [...] de fecha 1o. de diciembre de 2003
[...] y toda vez que el procedimiento administrativo de ejecucin diligenciado en fecha
8 de junio de 2004 [...] es consecuencia jurdica de la primera, tambin debe decla
rarse su nulidad, ya que esta ltima no puede subsistir en razn de que con su emisin
se pretende cobrar la multa contenida en el oficio nmero 11 (.. .j-2003, de fecha 1o.
de diciembre de 2003, de tal manera que, si a lo largo de este considerando se decla
r la nulidad de dicha multa por tal cantidad, es concluyente que el procedimiento ad
ministrativo de ejecucin, no tiene sustento jurdico [...]
Por lo expuesto, y con fundamento en los artculos 236, 237, 238 fraccin IV y 239
fraccin II del Cdigo Fiscal de la Federacin en vigor, se resuelve [...] la parte ac
tora prob su accin, en consecuencia [...] se declara la nulidad lisa y llana de las
resoluciones impugnadas, las cuales quedaron precisadas en el Resultando Pri
mero de este fallo.641
642 Expediente S500/04-11-02-6 resuelto por los Magistrados que integran la Segunda Sala Regional Hi
dalgo Mxico del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el once de octubre de dos mil
cuatro. Lie, AVELINO C. TOSCANO T0SCAN0 como instructor y el C. Secretario de Acuerdos que da fe
Lic. TULIO ANTONIO SALANUEVA BRITO.
643 Artculos 150 a 158 de la LAd.
Causales de ile g a lid a d p o r vicios. 261
PPUtil AS V
ALEGATOS
J
Pa M'a
PttttdBMcflfO De Nicahzactfn
Se conceder plazo de diez das para presentar pruebas para desvirtuar los hechos u
om isiones asentados en dicha acta de inicio de PAMA, as com o formular los alegatos
correspondientes. Transcurridos el plazo, concluir el PAMA.
RESULTANDO
CONSIDERANDO [...]
Por su parle, y com o se apunt en el Resultando segundo del presente fallo a l dar
contestacin a la demanda, e l C. Administrador Local Jurdico de Quertaro, en re
presentacin de las demandadas, con fundamento en lo previsto por el artculo 215
tercer prrafo del Cdigo Fiscal de la Federacin se allan a las pretensiones de l ac
cionante, sealando que las manifestaciones que vierte la adora, resultan ser funda
das y suficientes para desvirtuarla legalidad d e la resolucin impugnada, solicitando
se declare la nulidad de la misma nicamente p o r lo que toca a l demandante.
Una vez analizados los argumentos y las pruebas ofrecidas y exhibidas p o r las par
tes, esta Sala estima que le asiste la razn a i accionante y, p o r lo mismo, stos re
sultan fundados y suficientes para declarar Ja nulidad lisa y llana de la resolucin
impugnada, p o r las razones siguientes [...]
Causales d e ile g a lid a d p o r vicios.. 263
En virtud de lo anterior, esta Sala regional del Centro II considera, con apoyo en lo
previsto en la fraccin II d e l artculo 238 y 239, fraccin II d e l C digo Fiscal d e la Fe
deracin, que lo procedente es declarar la nulidad de la resolucin impugnada,
para el efecto de que la demandada, emita una nueva en la que se omita fincar cr
dito fiscal a cargo de l actor, el C. Pedro [...]
Por lo expuesto y con fundamento en lo dispuesto p o r los artculos 236, 237, 238,
fraccin IV y 239, fraccin II del C digo Fiscal de la Federacin, se resuelve {...] la
parte actora p rob su accin, en consecuencia (...] se declara la nulidad de la re
solucin impugnada, misma que ha quedado identificada en el resultando prim ero
de este fallo.644
RESULTANDO
64*J Expediente 3501/05-09-01-1 resuelto por los Magistrados que integran la Sala Regional del Centro II
del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el treinta de marzo de dos mil seis. Lic. PEDRO
SERGIO AGUILA MENDEZ como instructor y el C. Secretario de Acuerdos que da fe Lic. ALEJANDRO
SOLIS ANGUIANO.
ujocftei/Zd IISC3I
diciem bre de 2002 para hacer efectivo el crdito 193 [...] de las cuales slo se tu
vieron com o actos impugnados los identificados con los incisos a) y b).
2o. Admitida que fue dicha demanda en auto de fecha 18 de junio de 2003, con co
pias de la misma y sus anexos, se corri traslado a las autoridades enjuiciadas,
quienes, al p ro du cir su contestacin mediante oficio nmero 71...] de fecha 6 de
octubre de 2003, sostuvieron en todo momento la legalidad de la resolucin deta
llada en el auto que antecede.
C O N SID E R A N D O [...]
A juicio de esta Sala son fundamentos los argumentos del actor, pues en el caso ha
operado a su favor la figura jurdica de la prescripcin del crdito fiscal [...] el cual se
pretenda hacer efectivo con el mandamiento de ejecucin de 28 de marzo de 2003 y
el acta de requerimiento de pago y acta de embargo de 29 de marzo de 2003, emiti
dos en cumplimiento a la resolucin que resolvi el recurso de revocacin [,..j
Lo anterior determina asi esta juzgadora, toda vez que de las constancias que ex
hibe la autoridad al contestar el escrito inicial de demanda, com o lo son los man
dam ientos de ejecucin de 4 y 22 de febrero de 1999, requerim iento de pago y
acuerdo de notificacin p o r estrados de 4 de marzo de 1999, respecto de los cua
les en dicha contestacin la autoridad manifest la oportunidad de esos argu
mentos porque precluy el derecho d e l actor para im pugnar el oficio crediticio 22
(...] que se le notifico desde el 26 de abril de 1996, com o se dice en el prrafo pe
nltim o de la hoja 2 de la resolucin /.../ im pugnada en este ju icio y no el 28 de
abril de 1997 com o se dice en la contestacin pues de las constancias que ofre
ci com o pruebas con la contestacin, practicada el 28 de abril de 1997, se refie
ren a un acto con fecha 99/04/24 de a hi que esta no se p uede referir a la liquida
cin contenida en el oficio 22 [...] pues este es do fecha 25 de abril de 1996,
adems de que a hojas 115 del expediente consta el citatorio que p recedi a la
notificacin de dicho oficio que es de fecha 25 de abril de 1996, de manera co n
tundente que la fecha de notificacin del oficio 22 [...] fue el 26 de abril de 1996 y
dichos actos d e l procedim iento administrativo de ejecucin, la Sala considera
que con ilegales, pues ciertam ente com o lo aduce el demandante y lo reconoce
la autoridad al contestar la am pliacin de demanda, no sealan la com petencia
territorial bajo la cual actu el funcionario que lo emiti, C. Adm inistrador Local de
Recaudacin de Quertaro, y p o r tanto, no pueden surtir efecto legal alguno para
que se haya interrum pido el trmino prescriptorio.
En tal evento, si el crdito fiscal fue notificado al actor el 26 de abril de 1996 como se
hace ver en las constancias que exhibe la autoridad, y la prescripcin la hizo valer en
el recurso de revocacin contenido en el escrito de 9 de enero de 2003, presentado
ante la autoridad el 13 de enero de 2003, resulta obvio que a esa fecha el crdito fis
cal prescribi pues los 5 aos transcurrieron del 27 do abril do 1996 al 27 de abril del
ao 2001, pues las gestiones tendientes para su cobro realizadas por la autoridad,
son ilegales y ningn efecto jurdico pueden generar, no teniendo por tanto, sustenta
legal alguno para considerarse que el trmino de la prescripcin de los cinco aos a
que se refiere el artculo 146 del Cdigo Fiscal de la Federacin; se haya visto inte
rrumpido, mxime que como se vio, la autoridad al contostar la ampliacin reconoce
la ilegalidad do tales actos, p o r lo cual lo procedente en este juicio, es declarar la nu
lidad de la resolucin impugnada contenida en el oficio [...] de 14 de marzo de 2003;
del mandamiento de ejecucin de 28 de marzo de 2003 y del acta de requerimiento
Causales de ile g a lid a d p o r vicios... 267
de pago y embargo de 29 de marzo de 2003; toda vez que el crdito tiscal 193 [...]
que con estos ltimos actos se pretende hacer efectivo, ha prescrito.
Por lo expuesto y con fundamento en los artculos 236, 237, 238 fraccin IV y 239
fraccin II del Cdigo Fiscal de la Federacin, se resuelve [...] la parte actora prob
su pretensin [...] se declara que ha proscrito el crdito fiscal /.../ y se declara la
nulidad de la resolucin [...] y el mandamiento de ejecucin y acta de requerim ien
to de pago y embargo de fechas 28 y 29 de marzo de 2003,MS
-Vetan MMripettcK'i j y-Y i i |
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645 Expediento 1041/03-09-01-9 resucito por los Magistrados que integran la Sala Regional del Centro II
del Tribunal Federal do Justicia Fiscal y Administrativa, ol primero de marzo dedos mil cuatro. Lic. RITA
A. VELASC0 DE LEON como instructora y ol C. Secretario de Acuerdos quo da fe Lic. ANTONIO T.
CAMBEROS JIMENEZ.
646 Artculos 116 al 133-A del CFF.
.w u L J ( ( r i( t 'y f c J II S C I I
Posteriormente, se examinarn todos y cada uno de los agravios hechos valer por el re
currente, y si uno de los agravios es suficiente para desvirtuar la validez del acto im pug
nado bastar con el examen de dicho punto.
Por ltimo, si los agravios son insuficientes y advierte una ilegalidad manifiesta podr
revocar los actos administrativos6'17 fundando cuidadosam ente los motivos por los que
consider ilegal el acto y precisando el alcance de su resolucin,
Por ltimo, si la autoridad no dicta y notifica la resolucin dentro del plazo de tres me
ses, significar que se ha confirm ado el acto im pugnado y se podr im pugnar en cual
quier tiem po la presunta confirmacin del acto im pugnado o bien, se podr esperar a
que se dicte la resolucin expresa.
647 Cosa muy distinta a la insuficiencia es la no impugnacin, en cuyo caso, no se podrn revocar o modi
(icar los actos administrativos.
Causales de ile g a lid a d p o r vicios... 269
Fundam entos
Substanciacin d el R ecurso
M otivos de la R esolucin
Resolucin
Segundo.- Notifquese.M0
648 Revocacin R.R. 3015/98. Recurso resuelto por el servicio de administracin tributaria, administracin
general jurdica de ingresos, administracin regional jurdica de ingresos centro, administracin local
jurdica de ingresos de Quertaro, subadminstracin de resoluciones 2, el treinta de marzo de mil no
vecientos noventa y nueve, administrador local HILDA NOHEMI BEDIA REYES.
CAPITULO IX
ELEM EN TO S PARA IN IC IA R A D ECU A D A M EN TE LA D EFEN SA
EN E L R E C U R S O D E R E V O C A C IO N
Los recursos administrativos son procedim ientos administrativos en los que se pue
de im pugnar el acto o resolucin ante la propia autoridad dictadora o su superior
jerrquico.
Bsicamente se trata de tres recurso que pueden interponerse en materia fiscal y uno en ma
teria administrativa: el recurso de revocacin M9 ante el Servicio de Administracin Tributaria
(SAT) y entidades coordinadas; el recurso de inconformidad 650 ante el Instituto Mexicano del
Seguro Social (IMSS); el recurso de inconformidadesi ante el Instituto del Fondo Nacional de
la Vivienda para los Trabajadores652 (INFONAVIT); y el recurso de revisin ante las dems au
toridades administrativas (SCT, SE,...). Cada uno de estos cuatro recursos tiene su propio
procedimiento en trmite y resolucin.
649 Artculo 116 del CFF. En este trabajo se refieren los recursos fiscales, de hecho slo a uno de los recur
sos fiscales, el recurso de revocacin. Sin embargo, se mencionan algunas de las caractersticas gene
rales de los recursos administrativos y, en cada caso particular, se tendrn que verificar los requisitos
especficos para iniciar adecuadamente la defensa fiscal o administrativa sobre con cada uno de ellos
ante la institucin correspondiente, si bien lo que se seala en lo particular para el recurso de revoca
cin puede guiarlo para comprender el trmite de los otros.
650 Artculo 294 de la LSS.
651 Artculo 52 de la LINFONAVIT.
652 Artculo 83 de la LFPA.
653 Es decir la resolucin.
654 Artculos 2o. y 6o. del RRILSS.
655 Artculos 4o. y 6o. del RRILSS,
273
/4 tstrategi fiscal
toridad emisora, hechos que originan la im pugnacin, agravios que le cause el acto im
pugnado, nom bre o razn social del patrn o en su caso- del sindicato de trabajado
res titular del contrato colectivo de trabajo, as com o el dom icilio en donde puedan ser
notificados, y pruebas que se ofrezcan, relacionadas con el acto im pugnado.
Este escrito deber de acompaarse de:65* el docum ento en que conste ei acto im pug
nado, original o copia certificada de los docum entos que acrediten su personalidad
cuando se acte a nom bre de otro, constancia de notificacin del acto im pugnado, ex
cepto cuando el prom ovente declare bajo protesta de decir verdad que nc recibi la
misma, y las pruebas docum entales que ofrezca.
En cuanto al recurso de inconformidad que se tramita ante el INFONAVIT tam bin tie
ne un reglam ento que regula todo el procedim iento, el reglamento de la com isin de
inconform idades y de valuacin del Instituto de l Fondo Nacional de la Vivienda para los
Trabajadores".
La com isin de inconform idades y de va luacin es com petente para tram itar y resol
ver el re cu rso .657 el cual se interpondr d e n tro de los treinta das hbiles siguientes
para los trabajado res o quince das hbiles siguientes para los patrones a la fecha
en que surta efectos la notificacin de la re so lu ci n individualizada6 que estim en
lesiva de sus d ere ch o s .659
Este escrito deber ser acom paado de: el docum ento en que conste el acto im pugna
do, original o copia certificada de los docum entos que acrediten su personalidad cuan
do se acte a nom bre de otro, constancia de notificacin del acto im pugnado, las prue
bas docum entales que ofrezca, y -e n su c a s o - hasta veinte copias, para dar vista a los
terceros interesados.
En este, se establece que el superior jerrquico del em itente del acto o resolucin im
pugnados es com petente para tram itar y resolver el recurso, el cual se interpondr den
tro del plazo de quince das contado a partir del da siguiente a aqul en que hubiere
surtido efectos la notificacin de la resolucin que se recurra.
El escrito ser dirigido al superior jerrquico salvo que el emitente sea el titular, en cuyo
caso se dirigir a l mismo, y se presentar ante la autoridad que haya em itido el acto o
resolucin im pugnados y contendr lo siguiente:663 el rgano administrativo a quien se
dirige, el nom bre del recurrente, el nom bre del tercero perjudicado si lo hubiere, el lugar
que seale para efectos de notificaciones, el acto que se recurre, la fecha en que se le
notific o tuvo conocim iento del mismo, los hechos que originan la im pugnacin, los
agravios que se le causan, y las pruebas que ofrezca, que tengan relacin inmediata y
directa con la resolucin o acto im pugnado.
Este escrito deber ser acom paado de: copia de la resolucin o acto que se im pugna,
copia de la notificacin correspondiente; original o copia certificada de los docum entos
que acrediten su personalidad cuando se acte a nom bre de otro, y las pruebas
documentales que ofrezca.
ANTECEDENTES
C O N SID E R A N D O S
3. El re cu rso de revocacin
De acuerdo con esto, el escrito del recurso deber ser elaborado dentro del plazo de
los treinta das 669 (o de diez das, en su caso ),866 y se interpondr a travs del buzn tri
butario, en la oficiala de partes o p or los medios que autorice el SAT667 a ms tardar el
ltimo da de dicho plazo.
Posterior a su presentacin, la autoridad verificar que el escrito del recurso cum pla
con los requisitos legales necesarios para darle trmite, si faltare alguno se requerir al
promovente para que dentro del plazo de cinco das lo subsane, si no se le da cum pli
miento, desechar o tendr por no interpuesto el recurso segn corresponda .668
664 Revisin RIQ 069/08. Recurso resuelto por la secretara de comunicaciones y transportes, el veintisiete
do junio do dos mil ocho, director general del contro S. C. T. QRO, Ing. JUAN ANTONIO RUIZ MENER y
el jefe de la unidad do asuntos jurdicos Lic. ADRIAN SANCHEZ VELARDE.
665 Artculo 121 del CFF. Octavo tribunal colegiado en materia administrativa del primei circuito, registro
IUS2008: 177846. Segunda sala, registro IUS2008; 170188.
666 Artculo 127 y 175 dol CFF. Sptimo tribunal colegiado en materia administrativa del primer circuito,
registro IUS2008: 181039.
667 Artculo 121 dol CFF.
668 Artculos 122 y 123 del CFF. Primera sala regional metropolitana, registro JFA2007: 40665.
669 Artculo 130 dol CFF.
670 Articulo 131 y 132 del CFF.
D efensa en e l re cu rso de re vo ca ci n 279
FU ND A M EN TO S
Resulta procedente lo argumentado por el recurrente, toda vez que en las resolucio
nes impugnadas no se cita debidamente la competencia de la autoridad que las emi
ti, en razn de que no se mencion expresamente el articulo Primero, fraccin V, pun
to 4 del Acuerdo por el que se seala el Nombre, Sede y Circunscripcin Territorial de
las Unidades Administrativas de la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico, publica
do en Diario Oficial de la Federacin el 18 de diciembre de 1996, incumpliendo con
ello lo dispuesto p o r el artculo 38 fraccin IV del Cdigo Fiscal de la Federacin.
.ww -jm m e r y i d i ib L ill
R ES O LU C IO N
Ahora bien, com o lo que estamos mostrando os la forma on cm o debemos iniciar ade
cuadamente la defensa en contra de una resolucin fiscal, entonces es esencial cuidar
todos los detalles para lograr el objetivo. Objetivo que se extrajo de la pretensin del
afectado por la resolucin o el acto administrativo, el estudio derivado de la resolucin
o acto, y la seleccin del medio de defensa. Do tal forma que si hemos optado por inter
poner el recurso de revocacin es porque hemos considerado que es la mejor opcin
para llevar a buen trmino el asunto o tal vez porque se trata de un movimiento estrat
gico dentro del objetivo previsto.
[...] constituye un procedim iento legal de que dispone el particular, que ha sido
afectado en sus derechos jurdicam ente tutelados por un acto administrativo deter
minado, con el fin de obtener de la autoridad administrativa una revisin del propio
acto que emiti, a fin de que dicha autoridad lo revoque.672
671 Revocacin R,R 860/2000. Recurso resuelto por el servicio de administracin tributarla, administra
cin general jurdica de ingresos, administracin local jurdica de ingresos de Quertaro, subadminls-
tracin de resoluciones 2, el veinticinco de febrero de dos mil, Licenciados: administrador local
ROBERTO LOPEZ DIAZ y en suplencia firma EMILIO GERMAN VAZQUEZ PEREZ.
672 ALBERTO C. SANCHEZ PICHARDO, Los medios do im pugnacin en materia administrativa, Mxico: Po-
rra, 2001, p. 118.
D efensa en e l re cu rso de re vo ca ci n 281
rando ilegales los actos o resoluciones de sus com paeros de trabajo o de ellos mis
mos y por ende de la institucin donde trabajan, y adems es preferible para ellos que
lo declare ilegal un tercero 673 sobre todo si se trata de un asunto de cuanta o de
importancia o trascendencia,
6. Optatividad
Por otra parte si se decidi que la mejor opcin era acudir en recurso de revocacin, en
tonces cuando la autoridad emita la resolucin resolucin recada-, podrem os im pug
Hay que tener cuidado con lo siguiente, si ya se im pugn un acto o resolucin por la va
del recurso de revocacin, y con posterioridad se conoce otro que es consecuente o
antecedente del impugnado, entonces el segundo acto deber impugnarse tambin
por medio del recurso de revocacin .678
Una cosa ms, cuando hayamos im pugnado el acto administrativo y la resolucin que
ponga fin al recurso mande reponer el procedim iento administrativo o que se emita una
nueva resolucin u ordene m odificar el acto im pugnado o dictar uno nuevo que lo susti
tuya -cu a n d o el recurso interpuesto sea total o parcialmente resuelto a favor del recu
rrente-, y se notifiquen los nuevos actos o la nueva resolucin en cum plim iento a lo
mandado, entonces se podrn im pugnar los nuevos actos o la nueva resolucin -u n a
vez ms si se desea- a travs del recurso de revocacin .679
7. O p o rtu n id a d
No obstante que es la propia autoridad emitente del acto la que resuelve el recurso y
que por tanto existe parcialidad en su resolucin, sin em bargo el medio de defensa
tiene su im portancia, ya que con independencia de la obligatoriedad de su interposi
cin en algunos casos, por lo menos puede ser conveniente su interposicin com o
parte de la estrategia fiscal por los siguientes motivos:
Tambin puede ser que se necesite tiempo para poder ofrecer la garanta en el juicio,
toda vez que en muchos casos -sobre todo tratndose de personas m orales- la decisin
se toma en forma corporativa o se tiene que citar a junta o asamblea a todos los socios
para ello, por lo que tambin en este -y otros casos sim ilares- puede acudirse al recurso
en busca de tiem po para llevar a cabo la asamblea y determinar lo que corresponda para
ofrecer la garanta, y ya posteriormente presentar la demanda correspondiente.
Por supuesto que esta estrategia estara basada en el beneficio de tiempo de no obliga
cin de exhibicin de garanta, establecido para el recurso de revocacin:
Para efectos de l prrafo anterior, el contribuyente contar con un plazo de diez das
siguientes a aqul en que haya surtido efectos la notificacin de la resolucin que
recaiga al recurso de revocacin; a los recursos de inconformidad, o al p ro ce d i
miento de resolucin de controversias previsto en alguno de los tratados para evi
tar la doble tributacin de los que Mxico sea parte, para pagar o garantizar los cr
ditos fiscales en trminos de lo dispuesto en este Cdigo.681
No hay que olvidar que el tiem po juega en nuestra contra en materia de recargos y ac
tualizacin si no obtenem os resolucin favorable:
La opinin, i. e., si bien es cierto que tenemos la resolucin donde se contiene la opi
nin de la autoridad sobre determ inado asunto -q u e generalmente no es emitida por el
departam ento jurdico sino por otro departamento com o el de auditora o recauda
cin-, cuando necesitemos conocer la opinin de su departam ento jurdico com o parte
de la estrategia para tener ms com pleto el panorama antes de acudir al juicio de nuli
dad, acudiremos en recurso de revocacin, sobre todo cuando se trate de cuestiones
de fondo o sobre interpretacin de preceptos legales, y en ciertas ocasiones inclusive
por incompetencia, pero no se aconseja hacerlo cuando se trate de omisiones legales,
ni cuando se trate de vicios del procedim iento, pues podem os correr el riesgo de que
se ordene la correccin y entonces se dificulte la defensa para el juicio .683
[... las] autoridades debern p ro b a rlo s hechos que motiven los actos o resolucio
nes cuando el afectado los niegue lisa y llanamente, a menos, que la negativa im pli
que la afirmacin de otro hecho.6"4
Pues la negativa revierte el onus probandi y com o consecuencia natural la autoridad fis
cal debe probar los hechos que motiven los actos o resoluciones, de tal forma que si no
prueba entonces implica una aceptacin tcita de los hechos negados, se est ante la
presencia de un allanamiento tcito a las pretensiones sealadas en el escrito del re
curso ,685 pero adems, si no prueba precluye su derecho de prueba.
Una cosa ms que debe ser tom ada en cuenta a la hora de tom ar la decisin de interpo
ner el recurso es que ante la autoridad no es conveniente alegar cuestiones que tengan
que ver con om isiones formales ni con vicios en los procedim ientos -incluso ni con
cuestiones de incompetencia- pues puede ocurrir que mande reponer los procedim ien
tos com o resolucin al recurso y ya no podra discutirse esto en el TFJFA, por lo que
con ella slo debern discutirse cuestiones de fondo que de preferencia tiendan a dis
minuir los crditos fiscales para cuando se acuda al TFJFA el importe a discutir sea me
nor y ah s alegar todas las causales de ilegalidad.
8. P roced en cia
Las resoluciones definitivas debern haber sido dictadas por autoridades federales
y causar un agravio fiscal al destinatario. Quedan incluidas -e n tre o tra s- aquellas
que, determ inen contribuciones, accesorios o aprovecham ientos ,689 nieguen la devo
lucin de cantidades que procedan conform e a la ley ,090 hayan sido dictadas por las
autoridades aduaneras69' o la com pensacin de oficio .692 Quedan excluidas las reso
luciones que no constituyen instancia, las aclaraciones que deben ser resueltas en el
plazo de los seis das,6M las revisiones de las resoluciones adm inistrativas de carcter
individual no favorables a un particular 694 y la condonacin de m ultas .695
Los actos de autoridad debern haber sido ejecutados por autoridades federales -o
coordinadas- y causar un agravio fiscal al destinatario. Quedan incluidos aquellos que
exijan el pago de crditos fiscales cuando se alegue que stos se han extinguido o que
su m onto real es inferior al exigido, siempre que el cobro en exceso sea im putable a la
autoridad ejecutora o se refiera a recargos, gastos de ejecucin o indem nizacin ,696 se
dicten en el procedim iento administrativo de ejecucin ,697 afecten el inters jurdico de
terceros 698 y determnen el valor de los bienes em bargados .699
689 Entro otros, artculos 50, 51, 70, 42, 40 y 41 del CFF. Tribunal colegiado en materia administrativa del
sexto circuito, registro IUS2008: 192027. Segundo tribunal colegiado en materia administrativa del
cuarto circuito, registro IUS2008: 179753.
690 Entre otros, artculos 14-B, 17-A, 22, 22-A, 23 y 25 del CFF.
691 Entre otros, artculos 152, 47 y 78-B de la LAd.
692 Segunda sala, registro IUS2008: 190340.
693 Artculo 33-A del CFF.
694 Artculo 36 del CFF.
695 Artculo 74 del CFF.
696 Entre otros, artculos 21, 23, 36, 39, 146 y 146-A del CFF.
697 Entre otros, artculos 151 y 152 del CFF. Tercer tribunal colegiado del dcimo quinto circuito, registro
IUS2008: 179782. Dcimo tribunal colegiado en materia administrativa del primer circuito, registro
IUS2008: 188524. Noveno tribunal colegiado en materia administrativa del primer circuito, registro
IUS2008; 189610.
698 Artculo 128 del CFF. Primer tribunal colegiado del dcimo sexto circuito, registro IUS2008: 182111.
699 Artculo 175 del CFF.
286 E stra te g ia fis c a l
Hay que tom ar en consideracin que el escrito de interposicin del recurso de revoca
cin se debe presentar dentro de los treinta - o d ie z - das siguientes a aquel en que
haya surtido efectos su notificacin.
Las notificaciones surten sus efectos al da hbil siguiente en que fueron hechas ,703 por
lo que es a partir de ese da hbil siguiente que inicia la cuenta de los das para interpo
ner el escrito. Supongam os que una resolucin se notifica un da viernes hbil, y que
tam bin son hbiles el lunes y martes siguientes, entonces, com o se notific el viernes
surte efectos el lunes y el da hbil siguiente ser el martes. El martes cuenta com o el
da uno. Si el m ircoles tambin es hbil entonces este ser el da dos. y as hasta e da
treinta - o diez. Este da ser el ltim o que tendrem os para im pugnar la resolucin va
recurso de revocacin.
Los das que no entran en el cm puto, i. e.. los das inhbiles, son los das que perm a
nezcan cerradas las oficinas o cuando no labore la autoridad emisora del m andamiento
aunque las causas sean diversas a las previstas por la ley. As, para el plazo
/ . . . y no se contarn los sbados, los dom ingos ni el 1o. de enero; el prim er lunes de
febrero en conm em oracin d e l 5 de febrero; el tercer lunes de marzo en conm em o
racin del 21 de marzo; e l 1o. y 5 de mayo; el 16 de septiem bre; el tercer lunes de
noviembre en conm em oracin d e l 20 de noviem bre; el 1o. de diciem bre de cada 6
aos, cuando corresponda a la transmisin del Poder Ejecutivo y el 25 de diciem
bre [...J tam poco se contarn en dichos plazos, los dias en que tengan vacaciones
generales las autoridades fiscales federales [...] no son vacaciones generales las
que se otorguen en forma escalonada.70'
Tam poco se contarn los das no previstos cuando existan das festivos, marchas,
huelgas, etctera:
[...] s i en la cultura mexicana es d e l conocim iento que los dias uno y dos de no
viembre se llevan a cabo los eventos relativos al "da de m uertos", y generalmente
en dichas fechas las dependencias gubernamentales, entre las cuales se encuen
tran las autoridades fiscales, suspenden sus labores, salvo prueba en contrario, re
sulta correcto que los dias antes sealados n o deban com putarse dentro de los tr
minos para interponer los recursos que la ley de la materia establezca.702 (...] los
dias denom inados 'jueves y viernes santos ~ tampoco deben computarse, pues es
un hecho notorio que durante ellos, en form a general, perm anecen cerradas las ofi
cinas de dichas autoridades.703
Cuando se trate de actos dictados por autoridades estatales o m unicipales que acten
com o coordinadas en materia fiscal federal:
Una cuestin ms que debe ser tom ada en cuenta es que el plazo puede ser suspendi
do por cualquiera de tres eventos especficos : ' 05
La persona fsica afectada fallece dentro del plazo de los treinta das, entonces se sus
pender hasta por un ao o menos si hubiere representante de la sucesin o herederos
o legatarios, continundose con la cuenta de los das faltantes / 04
El particular afectado dentro del plazo de los treinta das solicita a las autoridades fisca
les iniciar el procedim iento de resolucin de controversias contenido en un tratado para
evitar la doble tributacin incluyendo, en su caso, el procedim iento arbitral, entonces se
suspender hasta cuando se notifique la resolucin que da por term inado dicho proce
dim iento .707
La persona fsica afectada por el acto de autoridad, es decretada por autoridad judicial
incapaz o declarada ausente, en este caso se suspender el plazo para interponer el re
curso de revocacin hasta por un ao o menos cuando se acredite que se ha aceptado
el cargo de tutor del incapaz o representante legal del ausente.70*
El escrito de interposicin del recurso deber contener lo siguiente: e l nom bre de la ins
tancia, el nom bre o la denom inacin o razn social de l afectado, la forma de com pare
cencia, el dom icilio fiscal, el RFC, la direccin de correo electrnico y e l dom icilio para
or y recibir notificaciones, el nom bre de la persona autorizada para recibir las notifica
ciones, la autoridad a la que se dirige, el propsito de la prom ocin, la resolucin o el
acto que se impugna, los hechos controvertidos de que se trate, los agravios que le cau
se la resolucin o el acto impugnado, los anexos y las pruebas, el protesto, y la firma
electrnica o en su caso la firma de l interesado o de su representante legal.709
Una primera cuestin sobre la que debem os tener cuidado es nombrar adecuada
mente la instancia. En este caso, se trata de un recurso administrativo, su nom bre es:
recurso de revocacin 710 y as debe ser nombrado, por lo que si bien es cierto que no es
jurdicamente aceptable que el recurso se deseche o se declare improcedente por el
slo hecho de haberlo designado con un nombre equivocado, tambin lo es que si ini
ciamos la controversia nom brando equivocadamente el medio de im pugnacin no es
tamos iniciando adecuadamente la defensa fiscal.7" En este sentido, la autoridad pue
de declararse incom petente (aunque en realidad no lo sea) y entonces turnarlo" al
com petente si el medio de defensa lo hemos nombrado equivocadam ente .7,2 Es claro
que esta posibilidad retardara la defensa o la complicara.
una notificacin hecha en el dom icilio del quejoso, de un crdito fiscal formula
do a cargo de un tercero, no puede tomarse como base para el cmputo del trm i
no para prom over contra el cobro recursos administrativos o medios de defensa.
713 Primor tribunal colegiado en materia administrativa del primer circuito, registro IIJS2008: 251492.
714 Tercer tribunal colegiado del sexto circuito, registro IUS2008: 230303
290 E strateg ia fis c a l
[...] todas las actuaciones o resoluciones dentro del procedim iento del recurso de
revocacin, deben notificarse en el dom icilio sealado para tal efecto, ya que la in
tencin del legislador no es que cualquier resolucin recada a un recurso, pueda
ser notificada al contribuyente en su dom icilio fiscal, [...] ya que al establecer com o
requisito el sealamiento expreso de un domicilio, se entiende que es en ste don
de debe ordenarse la notificacin que recae al citado recurso.717
El propsito do la promocin deber ser que se deje sin efectos el acto o resolucin
im pugnado aunque existen otras opciones menos favorables- ya sea porque contie
ne vicios propios o porque deriva de un procedimiento viciado o por vicios de origen.
Adems, cuando la autoridad que emiti el acto im pugnado sea incompetente solicita
remos la declaracin de la nulidad lisa y llana.7'
Habr de declararse bajo protesta de decir verdad que no se recibi constancia de noti
ficacin cuando no se haya recibido .720
Los hechos controvertidos que deben ser manifestados en el recurso sern slo
aquellos que tengan que ser discutidos extensa y detenidamente con la autoridad por
que sern los que relacionemos o sustenten nuestros agravios. Cualquier otro hecho
resulta irrelevante para la controversia y puede resultar ms perjudicial que benfico,
pues cualquiera que enunciemos que nos perjudique har prueba plena.
Sobre los agravios ya hemos hablado, en su aspecto subjetivo son las lesiones o
afectaciones que en sus derechos o intereses jurdicos sufri una persona, precisa
mente porque se duele, im pugna o controvierte una resolucin o acto de autoridad. En
su aspecto objetivo son argum entos jurdicos por los que el recurrente demuestra la
contravencin entre el acto administrativo dictado por la autoridad y los derechos
legales que estime violados en su perjuicio.
Si en la premisa m ayor existe algn error en la cita de los preceptos que se consideren
violados, entonces la autoridad podr corregirlos si los advierte.72'
De igual forma cuando advierta una ilegalidad manifiesta y se expresaron agravios fun
dados y atendibles en contra de esa ilegalidad, pero estos agravios fueron insuficien
tes, podr revocar el acto administrativo o la resolucin. Lo que si le est prohibido es
suplir la deficiencia de la queja, ya que no podr revocar o m odificar los actos adm inis
trativos o la resolucin en la parte no Im pugnada por el recurrente .722
Los anexos son: el docum ento que acredite su personalidad cuando el promovente
acte a nom bre de otro o de personas morales, el docum ento en que conste el acto im
pugnado y la constancia de notificacin del acto impugnado.
Las pruebas -q u e tam bin se a ne xan - debern estar relacionadas con los hechos
y los agravios. Si bien es cierto que en el recurso de revocacin se adm iten toda cla
se de pruebas, tam bin lo es que excepcionalm ente no se adm itirn la testim onial y
la de confesin de las autoridades m ediante absolucin de posiciones, aunque no
se considera com p rend id a en esta prohibicin la peticin de inform es a las a u to rid a
des fiscales respecto de hechos que consten en sus expedientes o de docum entos
agregados a ellos.
[...] en el recurso administrativo [...] los contribuyentes podrn ofrecer com o prue
ba el expediente administrativo d el cual emane el acto impugnado. Este ser el que
contenga toda la docum entacin relacionada con el procedim iento que dio lugar a
la resolucin impugnada; dicha docum entacin ser la que corresponda al inicio
del procedim iento, los actos jurdicos posteriores y a la resolucin impugnada. No
se incluir en el expediente administrativo que se enve, la informacin que la Ley
seale com o informacin reservada o gubernamental confidencial [...] no se consi
derar expediente administrativo, los documentos antecedentes de una resolucin
en la que las leyes no establezcan un procedim iento administrativo previo.723
Los docum entos podrn presentarse en fotocopia simple, siempre que se tengan los
originales.
El protesto no es requisito legal para la procedencia del recurso -aunque si por otras
causas - , 724 pero se coloca al final del recurso como expresin de cortesa que deja ver que
el recurrente manifiesta a la autoridad sus respetos, atenciones y consideraciones .7*8
V.-AGRAVIOS:
PRIMERO.- Conforme al artculo 38 del Cdigo Fiscal de la Fe
deracin todo acto de autoridad debe encontrarse fundado y
motivado, es decir, tengo el derecho a que en el mandamiento
Promocin
Resolucin de la
45 (tananda
" ........ 45
Ampliacin
aborai demanda Contntacion de
dla
la (tatuada demanda
I
Etapa expontiva
i i i
fue Ptrprocedimflotal
i
PioctdttatcoM* cootcnctoso
Pronunciamiento Notificacin
Pruebas Alegatos dla sentencu o dla
resoluran sentmeia
20
Contestaran i
la ampliacin de
la demanda
Fasede Fue d i ju ic io
u trucar
23E52K* 5S3
299
ju u cirrareg<i riscal
De acuerdo con esto, el escrito de demanda deber ser elaborado dentro del plazo de
los cuarenta y cinco das,72y se promover en la oficiala de partes del tribunal federal
de justicia fiscal y administrativa 729 a ms tardar el ltimo da de dicho plazo.
Adm itida la contestacin de la demanda, cuando se haya im pugnado una negativa fic
ta, o cuando se den a conocer en la contestacin el acto principal del que derive la reso
lucin im pugnada en la demanda, as com o su notificacin, o cuando se alegue que la
resolucin administrativa no fue notificada o que lo fue ilegalmente -siem pre que se tra
te de las im pugnables en el juicio contencioso administrativo federal-, o cuando con
motivo de la contestacin, se introduzcan cuestiones que no sean conocidas por el ac
tor al presentar la dem anda -siem pre y cuando no se cambien los fundamentos de de
recho de la resolucin im pugnada-, o cuando la autoridad demandada plantee el so
breseimiento del juicio por externporaneidad en la presentacin de la demanda, se
podr ampliar la dem anda 732 dentro de los veinte das siguientes a aqul en que surta
efectos la notificacin del acuerdo que admita su contestacin.
Al tiempo se desahogarn y valorarn las pruebas ofrecidas y adm itidas ,734 se oirn los
alegatos ,735 se dictar la resolucin 736 o sentencia 737 y se notificar.73*
RESULTANDO
1o. Por escrito presentado en la Oficiala de Partes para esta H. Sala Regional del
Centro II del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el 10 de marzo de
2009, compareci el C. R oberto![...] en representacin legal de la empresa denom i
nada Hl TEC [...]", a demandar la nulidad de la resolucin con nmero de control
1613081...] crdito 487[...] de (echa 17 de diciembre de 2008, p o r la que la Adminis
tradora Local de Servicios al Contribuyente de Quertaro, en el Estado de Quertaro,
del Servicio de Administracin Tributaria, con fundamento en diversos preceptos del
Cdigo Fiscal de la Federacin, le impone una multa en cantidad de $8,[...]
3o. Por auto de 1o. de julio de 2009 se tuvo p o r contestada la demanda, ordenn
dose que con las copias sim ples y anexos exhibidos se corriera traslado a la parte
actora, para que formulara am pliacin de demanda, lo que sucedi p o r escrito p re
sentado el 24 de agosto siguiente.
C O N SID E R A N D O
PR IM ER O .- En los trminos de los artculos 14 [...] esta Sala Regional del Centro II
es com petente para em itir la presente sentencia.
niega lisa y llanamente que el supuesto notificador ALFREDO [...] sea em pleado y
tonga ese cargo en el Servicio de Administracin Tributaria, que exista constancia
de identificacin de dicho notificador, que pueda notificar actos de autoridad, y
que haya sido sealado para realizar la notificacin del acto que se impugna.
Esta H. Sala estima parcialm ente fundados los conceptos de im pugnacin en estu
dio, pero suficientes para declarar de ilegal la notificacin del requerimiento de
obligaciones omitidas No. 401308D0 [...] practicada el 21 de noviembre de 2008,
pues en el acta de notificacin no se encuentran debidamente circunstanciados
los hechos relativos al cercioramiento del notificador de estar actuando en el dom i
cilio en que deba realizarla notificacin, com o tampoco la forma en que se cercio
r de la ausencia del destinatario de la notificacin o de su representante legal en
el momento de la diligencia respectiva, presupuesto indispensable para que p u e
da llevarse a cabo la notificacin con un tercero, resultando ilegal dicha diligencia,
debindose tener entonces al demandante com o conociendo de dicho acto en la
fecha en que se le notifica el acuerdo que tiene p o r contestada la demanda y se le
corre traslado con el oficio respectivo y sus anexos, es decir el 8 do julio de 2009,
segn constancia que obra en autos a folio 24.
...me constituyo legalmente en el dom icilio fiscal arriba indicado de la persona cita
da o de quien legalmente le represente, dom icilio que coincide con el dom icilio in
dicado en el docum ento a notificar...//... y una vez que me cercior de forma visual
que este es el dom icilio de la persona buscada, p o r coincidir con el sealado en el
docum ento a notificar descrito en la parte superior de la presente acta, adems p o r
el dicho de quien dijo llamarse AURA VIRIDIANA [...] persona con la que se entien
de la presente diligencia quien manifiesta que es correcto el domicilio...
referido requerimiento se seala "LUIS G. URBINA /.../ LOS MOLINOS la. SECO.
AMADO ERVO Y FRANCISCO JAVIER ALEGRE SANTIAGO DE QUERETARO,
QUERETARO C.P. 76150", p o r lo que no existe la "coincidencia" a que se alude en
el citatorio, en el que com o dom icilio del docum ento a notificar se indica
"DOMICILIO: LUIS G URBINA ...] COLONIA: LOS MOLINOS, CIUDAD O
POBLACION QUERETARO"; com o tam poco la coincidencia a que se alude en el
acta de notificacin, en la que en la parte superior del acta, nicamente se indica
com o dom icilio fiscal: "LUIS G. URBINA [...] LOS MOLINOS"; aunado a que, no ex
plica el notificador cm o es que se cercior de forma "visual" de estar actuando en
el dom icilio correcto pues no refiere qu es lo que vio para estar seguro (cerciorar
se) de que era el dom icilio indicado, sin que obste para ello que mencione que lo
hizo p o r el dicho del tercero con quien atendi la diligencia, al manifestar "que es
correcto el dom icilio", pues no se advierte del acta de notificacin a qu pregunta
hubiera sobrovenido esa manifestacin, de manera que no existe certeza de que tal
respuesta hubiese derivado de una pregunta concreta en el sentido de si se encon
traba en el dom icilio fiscal del contribuyente Hl TEC [...]
Dadas las conclusiones a que ha llegado esta H. Sala, en relacin con las diligen
cias de citacin y notificacin efectuadas en fechas 20 y 21 de noviembre de 2008,
es de concluirse que la notificacin del requerimiento de obligaciones omitidas n
mero 401308D0 /...] es ilegal [...]
SEXTO.- [...]
[...] se declara la nulidad lisa y llana [...] tanto al ser fruto de un acto viciado de ori
gen, com o es el requerimiento de obligaciones com o porque es de tomarse en
cuenta, que en virtud de haberse resuelto ilegal la notificacin del citado requeri
miento los hechos que motivaron la resolucin impugnada no se realizaron /.../.
742 Expediente 765/09-09-01 -4 resuelto por los Magistrados que integran la Sala Regional del Centro II
del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el cuatro de enero de dos mil diez. Lic.
CARLOS CHAURAND ARZATE como instructor y el C. Secretario de Acuerdos que da fe Lic. OSCAR
ESTRADA NIETO.
3 iu e s tra te g ia fisca l
De acuerdo con esto, tenem os dos opciones de defensa contra una resolucin a d
m inistrativa que presuntivam ente afecte nuestro inters jurdico, o im pugnarla inm e
diatam ente ante el tribunal o im pugnarla va recurso de revocacin, pero en am bos
casos aterrizam os en el juicio contencio so adm inistrativo. Am bos cam inos c o n d u
cen a l.
[...] conform e al articulo 125 del Cdigo Fiscal de la Federacin, existe la opcin de
im pugnar un acuerdo a travs del recurso de revocacin o directamente a travs
del ju ic io fiscal, lo que no im plica que de optar p o r interponer el recurso de revoca
cin ya no se est obligado a agotar tambin el juicio de nulidad, dado que la o p
cin que establece el precepto legal antes m encionado no es simplemente entre
uno y otro, sino que la opcin es exclusivamente respecto de la interposicin o no
del recurso de revocacin, ya que el beneficio que concede el citado artculo es en
el sentido de pod er evitarse la tramitacin del recurso de revocacin, pero de nin
guna manera la del ju ic io de nulidad.744
Claro que al im pugnar ambos, debem os argum entar contra la resolucin recada por
cuanto no se dej sin efectos el acto im pugnado y nuestros agravios fueron en opi
nin do la autoridad inoperantes, pero adems, podem os argum entar en contra del
acto adm inistrativo fiscal prim igenio por cuanto no hemos alegado sobre todas sus
presuntas ilegalidades. No hay que olvidar que una buena estrategia de defensa es
no discutir con la autoridad recurrida sobre los vicios de procedim iento y los vicios
formales, que se recom ienda slo poner a consideracin del tribunal federal de justi
cia fiscal y adm inistrativa.
Ahora bien, en materia del juicio contencioso administrativo para iniciar adecuadam en
te una defensa fiscal es importante conocer y tomar en cuenta lo siguiente: Cundo pro
cede, cundo no procede, qu requisitos im plican su interposicin, y que pruebas y
anexos debern ser adjuntados.
El requisito esencial que se debe colm ar es precisamente que el acto que pretendemos
impugnar sea definitivo y afecte el inters jurdico causando agravio. Para estos efec
tos, un acto administrativo es definitivo cuando se trata de la ltima y definitiva expre
sin o manifestacin formal de la voluntad de la administracin pblica sobre un deter
minado asunto y, o no admite recurso administrativo en su contra o la interposicin del
recurso en su contra es optativa:
Ejemplos de este tipo de resoluciones son: las dictadas por autoridades fiscales federa
les (como el SAT ) 747 y organismos fiscales autnomos (como el IMSS ),748 en que se de
termine la existencia de una obligacin fiscal, se fije en cantidad lquida o se den las ba
ses para su liquidacin; las que nieguen la devolucin de un ingreso -d e los regulados
por el cdigo fiscal de la federacin- indebidam ente percibido por el Estado o cuya de
volucin proceda de conform idad con las leyes fiscales; y las que impongan multas por
infraccin a las normas administrativas federales.
Que el juicio ante el tribunal sea im procedente 7,18 significa que no se obtenga la preten
sin por existir un im pedim ento para que el tribunal analice y resuelva sobre la cuestin
debatida. En otras palabras:
hayan sido im pugnados en un procedim iento judicial ;798 contra reglam entos ;759 cuando
no se hagan valer conceptos de Im pugnacin ;760 cuando de las constancias de autos
apareciere claramente que no existe la resolucin o acto im pugnados;76' que puedan
impugnarse en los trminos de la ley de com ercio exterior, cuando no haya transcurri
do el plazo para el ejercicio de la opcin o cuando la opcin ya haya sido ejercida; dic
tados por la autoridad administrativa para dar cum plim iento a la decisin que emane de
los m ecanismos alternativos de solucin de controversias a que se refiere la ley de co
mercio exterior; que hayan sido dictados por la autoridad administrativa en un procedi
miento de resolucin de controversias previsto en un tratado para evitar la doble tributa
cin, si dicho procedim iento se inici con posterioridad a la resolucin que recaiga a un
recurso de revocacin o despus de la conclusin de un juicio ante el tribunal; que
sean resoluciones dictadas por autoridades extranjeras que determinen impuestos y
sus accesorios cuyo cobro y recaudacin hayan sido solicitados a las autoridades fis
cales mexicanas de conform idad con lo dispuesto en los tratados internacionales so
bre asistencia mutua en el cobro de los que Mxico sea parte. Por supuesto que no es
im procedente el juicio cuando se impugnen por vicios propios los mencionados actos
de cobro y recaudacin; y en los dem s casos en que la im procedencia resulte de
alguna disposicin de la ley.76*
No hay que olvidar que la procedencia del juicio ser examinada aun de oficio.
Los elementos a tomar en cuenta previos a la interposicin del juicio mediante la pro
mocin do la demanda de nulidad son; la cuenta del plazo, los das que no deben com
putarse, el dom icilio donde se presentar, el correo certificado, la fecha de presenta
cin, la suspensin del plazo y el orden de estudio de los conceptos de impugnacin.
Por supuesto que cuando sealamos que promovemos mediante una demanda de nu
lidad im plicam os que esta consta por escrito;
758 Pleno, registro JFA2007: 39072 y 38707. Segundo tribunal colegiado en materia administrativa del
tercer circuito, registro IUS2008: 187190. Quinto tribunal colegiado en materia administrativa del pri
mer circuito, registro IUS2008: 180604.
759 Segunda sala, registro IUS2008: 238549. Pleno, registro JFA2007: 9112. Sptima sala regional metro
politana, registro JFA2007: 25084.
760 Pleno, recjistro JFA2007. 16506. Tercera sala, registro IUS2008: 206632, Pleno, registro IUS2008:
206632. Pleno, registro JFA2007: 39713.
761 Sala Regional Sureste (Oaxaca), registro JFA2007: 39055.
762 Segunda sala, registro IUS2008: 175182.
jih c iiic it 'c y w riscal
Con la cuenta del plazo referimos que debe tomarse en consideracin que las notifi
caciones en materia fiscal surtirn sus efectos al da hbil siguiente al en que fueron
hechas:
Por lo que es a partir de eso da hbil siguiente que surte efectos que inicia a contar el
plazo para su im pugnacin, el cual es de 45 das :765
Con los das que no deben computarse referimos aquellos das inhbiles que no se
tomarn en cuenta dentro del cm puto. Tales das com prenden los establecidos como
inhbiles en su ley orgnica ,767 los das establecidos com o inhbiles por el propio tribu
nal768 y los das que permanezcan cerradas sus oficinas.
El dom icilio donde se presentar ser el de la sala regional competente en razn del
dom icilio del dem andante y se tendr com o fecha de presentacin la del da en que
se entregue en la oficiala de partes:
[...] las Salas Regionales conocern de los ju icio s p o r razn de territorio, aten
diendo al lugar donde se encuentre el dom icilio fiscal d el demandante, excepto
[...]76a [...] cuando el demandante tenga su dom icilio fuera de la poblaci n donde
est la sede de la Sala, la dem anda podr enviarse a travs de Correos de Mxi
co, correo certificado con acuse de recibo, siem pre que el envi se efecte en
el lugar en que resida el demandante, pudiendo en este caso sealar com o dom i
cilio para re c ib ir notificaciones, el ubicado en cualquier parte del territorio nacio
nal, salvo cuando tenga su dom icilio dentro de la ju risd icci n de la Sala com pe
tente, en cuyo caso, el sealado para tal efecto, deber estar ubicado dentro de la
circunscripcin territorial de la Sala. En este caso, se tendr com o fecha de pre
sentacin la de l da en que se deposite en la oficina de correos.770
La suspensin del plazo para interponer el juicio puede deberse a tres eventos especficos:77'
La persona fsica afectada fallece dentro del plazo de los 45 das, entonces se
suspender hasta por un ao o menos si hubiere representante de la sucesin,
continundose con la cuenta de los das faltantes.
El particular afectado dentro del plazo de los 45 das solicita a las autoridades fis
cales iniciar el procedim iento de resolucin de controversias contenido en un
tratado para evitar la doble tributacin incluyendo, en su caso, el procedimiento
arbitral, entonces se suspender hasta cuando se notifique la resolucin que da
por term inado dicho procedim iento.
La persona fsica afectada es decretada por autoridad judicial incapaz o declara
da ausente, entonces se suspender el plazo para interponer el recurso de revo
cacin hasta por un ao o menos cuando se acredite que se ha aceptado el car
go de tutor del incapaz o representante legal del ausente.
Es decir, los conceptos de im pugnacin que se deben estudiar primero, son aquellos
que contengan causales de ilegalidad relacionados con incom petencia de la autoridad
emisora -ordenad ora-, con violaciones materiales o con desvi de poder. Posterior
mente se estudiarn los conceptos de im pugnacin relacionados con incom petencia
de la autoridad tram itadora o dictadora, con vicios del procedim iento o con vicios for
males, en cuyo caso la nulidad ser simple o para efectos .774 Y finalmente, de no
demostrarse la ilegalidad de la resolucin impugnada, se reconocer su validez.
Ahora bien, la nulidad lisa y llana im pide que vuelva a em itirse el acto. Sin em bargo,
en el caso de la nulidad, debe considerarse otro p rincipio sobre el que descansa el
orden de estudio de los conceptos de im pugnacin, el que otorgue m ayores benefi
cios al dem andante, /'. e ., la sala debe advertir con cul de ellos obtendra un m ayor
beneficio. Por lo tanto, el orden de estudio debe atender al estudio preferente de
aquellos argum entos que im pliquen una nulidad lisa y llana y luego los que no p ro
duzcan nulidad lisa y llana, y dentro de estos ltim os, aquellos que otorguen m ayo
res beneficios al d e m anda nte .779
Cabe aadir a lo dicho que las salas del tribunal federal de justicia fiscal y administrativa
podrn corregir los errores que adviertan en la cita de los preceptos que se consideren
violados, o sea, se le permite la suplencia del error " 776 y en casos concretos se les per
mite la "suplencia de la deficiencia de la queja " 777 ms no la suplencia en los agravios
insuficientes " , 778 la diferencia entre estos estriba en que en la primera se corrigen los
errores en las citas de los preceptos que se consideren violados, en la segunda se su
ple incluso la integracin del agravio omiso y no solo su deficiente formulacin, y en la
tercera solo se suple su deficiente formulacin cuando se im pugna alguno o algunos
de los motivos o fundam entos de un punto particular del acto administrativo a debate,
sin im pugnar los otros motivos o fundamentos en los que de igual manera descansa
dicho punto particular del acto, pero partiendo de que la ilegalidad es manifiesta, el
agravio es fundado y es atendible.
774 Dcimo torcer tribunal colegiado en materia administrativa dol primer circuito, registro IUS2008:
184839. Pleno, registro IUS2008: 900490.
775 Segundo tribunal colegiado en materia administrativa del cuarto circuito, registro IUS2008: 182871.
Pleno, registro IUS200'8: 179367.
776 Artculo 50, prrafo segundo de la LFPCA.
777 La incompetencia y la ausencia de fundamentacin o motivacin: El tribunal podr hacer valer de ofi
cio, por ser de orden pblico, la incompetencia de la autoridad para dictar la resolucin impugnada o
para ordenar o tramitar el procedimiento del que derive y la ausencia total de fundamentacin o moti
vacin en dicha resolucin (artculo 51 de la LFPCA).
778 Esta suplencia se permite en materia de recurso de revocacin conforme al cdigo fiscal de la federa
cin: La autoridad podr corregir los errores que advierta en la cita de los preceptos que se consideren
violados y examinar en su conjunto los agravios, asi como los dems razonamientos del recurrente, a
fin de resolver la cuestin efectivamente planteada, pero sin cambiar los hechos expuestos en el recur
so. Igualmente podr revocar los actos administrativos cuando advierta una ilegalidad manifiesta y los
agravios sean insuficientes, pero deber fundar cuidadosamente los motivos por los que consider ile
gal el acto y precisar el alcance de su resolucin (articulo 132).
D e fe nsa en e l ju ic io c o n te n c io s o a d m in is tra tiv o ... 317
Se debe tener m ucho cuidado en cum plir todos y cada uno de los requisitos sealados
toda vez que cuando se omita el nombre, la resolucin que se impugna, en su caso, la
fecha de publicacin del decreto, o los conceptos de impugnacin, el magistrado ins
tructor desechar por im procedente la dem anda interpuesta.
Si se omiten los datos del ofrecimiento de las pruebas, el magistrado instructor requeri
r al promovente para que los seale dentro del trmino de cinco das, apercibindolo
que do no hacerlo en tiem po se tendrn por no ofrecidas las pruebas.
Si no se adjuntan a la dem anda los docum entos sealados, el magistrado instructor los
requerir para que sean presentados dentro del plazo de cinco das. Cuando no pre
sente la copia de la dem anda y de los docum entos anexos, o el docum ento que acredi
te la personalidad o el docum ento en el que conste que le fue reconocida por la autori
dad demandada, o el docum ento en que conste la resolucin impugnada, o la copia en
la que obre el sello de recepcin de la instancia no resuelta expresamente por la autori
dad, o la constancia de la notificacin de la resolucin impugnada, se tendr por no
presentada la demanda. Si se trata del cuestionario que debe desahogar el perito, o el
interrogatorio para el desahogo de la prueba testimonial o las pruebas documentales
que ofrezca, las mismas se tendrn por no ofrecidas.
793 En el caso de persona moral o fsica con representante, se tendr que promover en representacin le
gal de".
e s t r a t e g i a fiscal
VI. H E C H O S Hechos
1. Que siendo el da 4 de septiem bre de 2006 se tiene conocim ien
to del acto que se im pugna -anexo 1 -, lo anterior segn lo
asentado en la parte posterior del docum ento.
2. Que siendo...
SEGUNDO.-...
VIII. P R U E B A S Pruebas
Se ofrecen com o pruebas relacionadas con los hechos del presen
te ocurso, as com o de los conceptos de im pugnacin las
siguientes:
I. La PRESUNCIONAL, en su doble aspecto, legal y humano, con
sistente en todos los razonamientos lgico-jurdicos que se sirva
realizar este H. Sala Regional, en tod o lo que favorezca a m is intere
ses.
II. La INSTRUMENTAL de actuaciones consistentes en todo lo ac
tuado y por actuar, en tod o lo que favorezca a mis intereses.
III. Las DOCUMENTALES PUBLICAS que se sealaron consisten
tes en las siguientes:
ANEXO 1: OFICIO MPE 1672... NO. CONTROL 1608660217... NO.
DE CREDITO 2...
ANEXO 2:...
UNICO.- Adm itir en trm ite el presente ocurso, adm itiendo las prue Petitio
bas que ofrezco y resolver favorablemente a mis intereses decla
rando la nulidad de todo lo actuado, esto es. la RESOLUCION Y
ACTOS QUE SE IMPUGNAN en atencin a las ilegalidades com e
tidas por las autoridades ordenadoras y tramitadoras del procedi
miento y de la resolucin que se im pugna.
MttoltirlA l'ittrMtKtii de
IS lad<manila
InfurMit con
t.lalx'Mr (ltiiiand* 1nipla/Kiniruli) jmlllUaftn
I u p a t \|H>tlha
Ta*c l'ir|M<<ral
Alrttalnt IffVCf
(rdliiunlo M I
De acuerdo con esto, el escrito de dem anda deber ser elaborado dentro del plazo de
los quince o treinta das 794 -segn corresponda-, y se promover en la oficiala de par
tes del juzgado de distrito 795 a ms tardar el ltimo da de dicho plazo.
325
326 E stra te g ia fis c a l
laridad en el escrito de demanda, mandar prevenir al promovente y que llene los requi
sitos omitidos, haga las aclaraciones que corresponda, o presente las coplas dentro
del trmino de cinco das, expresando en el auto relativo las irregularidades o deficien
cias que deban llenarse, para que el promovente pueda subsanarlas en tiem po .797 Si el
promovente no llena los requisitos omitidos, no hace las aclaraciones conducentes o
no presenta las copias dentro del trmino sealado, el juez de distrito la tendr por no
presentada .798
Los jueces de distrito debern resolver si admiten o desechan las dem andas de am pa
ro dentro del trmino de veinticuatro horas, contadas desde la presentacin .799
Abierta la audiencia se proceder a recibir las pruebas y los alegatos por escrito; acto
continuo se dictar el fallo que corresponda 808 y se notificara .806
2. N aturaleza d el ju ic io d e am paro
Bajo esta concepcin, podem os afirmar que el amparo protege al individuo contra vio
laciones a sus garantas constitucionales:
[...] las garantas individuales [que son limitaciones al poder p blico] suponen un i
relacin jurdica de supra-subordinacin entre los gobernados [sujeto activo] y las
autoridades estatales [sujeto p a sivoj.1,09
Ya que la garanta de seguridad jurdica prohbe a las autoridades llevar a cabo cual
quier acto en contra de particulares que no encuentre sustento legal y constitucional:
El juicio de amparo entonces es el medio de defensa adecuado para dem andar pro
teccin de las garantas individuales, es un proceso judicial que se substancia ante el
poder judicial. Como lo que nos interesa es la adecuada defensa inicial, el tipo de am
paro que nos interesa es el llamado amparo indirecto que se substancia ante el juzgado
de distrito contra leyes o actos de autoridad que violen las garantas individuales tal y
com o se haba sealado en el diagrama inicial:
Ktruno de
ItVUlMl
i t i cuti< *lf
m fcmviid
Recuno
revoca non lev
.N u d ilo K x . u k i
de
Wl^JCtO K.viUCI)
VISTOS para resolver en la audiencia constitucional los autos dol juicio de amparo
1106/2005-11, prom ovido p o r ORGANIZACION [...j a travs de su representante le
gal Oscar [...] contra actos de la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico y de
otras autoridades; y
RESULTANDO:
CONSIDERANDO: [...]
RESUELVE: [...]
RESULTANDO:
813 Expediente 1106/2005-11 resuelto por la Lic. MARIA GUADALUPE MOLINA C0VARRUI3IAS, juez tercero
de distrito del estado de Quertaro el veinte de diciembre de dos mil cinco. Audiencia constitucional el
diecisis de noviembre de dos mil cinco.
332 E stra te g ia fis c a l
CONSIDERANDO: [...]
CUARTO.- Los conceptos de violacin son en esencia fundados [...] bajo este or
den de ideas, le asiste la razn a la persona moral [...] en el sentido de que el siste
ma previsto en el articulo Tercero Transitorio de la Ley del Impuesto sobre la Renta,
transgrede la garanta de proporcionalidad tributaria que prev la fraccin IV del ar
tculo 31 d la Constitucin Poltica de los Estados Unidos Mexicanos, en virtud de
que introduce un elemento que nada tiene que ver con la capacidad contributiva
de las personas fsicas y morales que realicen erogaciones p o r la prestacin de un
sen/icio personal subordinado y, p o r ende, con su potencialidad real para contri
buir a los gastos pblicos. En este sentido, debe sealarse que la desproporciona
lidad del gravamen sujeto a estudio se demuestra en la m edida en que sujetos que
realizan exactamente las mismas erogaciones p or la prestacin de un servicio per
sonal subordinado, acaban enterando al Fisco Federal cantidades distintas. Lo an
D efensa en e l ju ic io de a m p a ro in d ire c to 333
teriores as, en virtud de que de conform idad con lo dispuesto p o r los prrafos sp
timo y octavo del articulo Tercero Transitorio de la Ley del Impuesto sobre la Renta,
los contribuyentes del impuesto, dependiendo del sueldo que en forma individual
perciban las personas que les prestan un servicio personal subordinado, as com o
de las tarifas que prevn los artculos 113,114, 115y 116 del ordenamiento legal en
comento, podrn optar p o r no pagar el impuesto sustitutivo d e l crdito al salario en
forma directa, sino a travs de la no dism inucin de las cantidades que p o r con
cepto del crdito al salario entreguen a sus trabajadores en efectivo, del impuesto
sobre la renta a su cargo o de l retenido a terceros. De esta manera, el articulo Ter
cero Transitorio de la Ley de l Impuesto sobre la Renta, transgrede la garanta de
proporcionalidad tributaria, en la m edida en que no se atiende la capacidad contri
butiva de las personas fsicas y morales que realizan erogaciones p o r la prestacin
de un servicio personal subordinado, toda vez que el m onto que deben enterar por
concepto del impuesto sustitutivo del crdito al salario puede variar dependiendo
de si tienen o no trabajadores de bajos ingresos y, por consiguiente, de si estn
obligados a entregarles a sus em pleados el crdito al salario en efectivo. Ello es
as, en virtud de que slo las personas fsicas y morales que realicen erogaciones
p o r la prestacin de un servicio personal subordinado y que estn obligadas a en
tregar el crdito al salario en efectivo a sus trabajadores, podrn ejercer la opcin
prevista en el sptim o y octavo prrafos del artculo Tercero Transitorio, variando
con ello el im pacto que deben absorber p o r ese concepto, ya que no tendrn que
pagar una cantidad equivalente a la que hubiera resultado de aplicar la tasa del 4%
sobre el monto total de las erogaciones que efecten, sino tan slo un importe igual
a aqul que hubieren entregado a sus trabajadores en efectivo, independiente
mente, del total de erogaciones que p o r la prestacin de un servicio personal sub
ordinado hubieren realizado. De tal forma, con motivo de la mecnica que prev el
articulo Tercero [...] se evidencia la desproporcionalidad del tributo, en la medida
en que dos sujetos que hubieren realizado exactamente las mismas erogaciones
po r la prestacin de un sen/icio personal subordinado, acaban enterando cantida
des distintas al Fisco Federal, pues el monto de la obligacin tributaria a su cargo
no est en funcin de su potencialidad real para contribuir a los gastos pblicos,
sino de un elemento ajeno a la misma, com o lo es la cantidad del crdito al salario
que en efectivo debe entregar a sus trabajadores [...] Adems de lo anterior, el ar
tculo citado, a su vez, viola la garanta de proporcionalidad tributaria que prev la
fraccin IV del articulo 31 de la Constitucin Poltica de los Estados Unidos M exica
nos, en virtud de que dependiendo del nmero de trabajadores con bajos niveles
do ingresos con que cuenten las personas que realizan erogaciones p o r la presta
cin de un servicio personal subordinado, variar el monto que el patrn tenga que
absorber p o r concepto del crdito al salario que les entregue en efectivo y, por
ende, la cantidad que se le im pide dism inuir del impuesto sobro la renta a su cargo
o del retenido a terceros, en el caso de los sujetos que ejercieron la opcin que
prevn los prrafos sptimo y octavo de dicho numeral. Consecuentemente, los
patrones no estn contribuyendo a los gastos pblicos en funcin de su capacidad
contributiva, ya que lo hacen dependiendo de los sueldos que obtengan los traba
jadores en forma individual y no de las erogaciones que realizan por la prestacin
de un sen/icio personal subordinado, provocando con ello que sujetos con la m is
334 E strateg ia fisca l
RESUELVE: (...]
Relacionado con la materia fiscal, son de destacar las violaciones que pueden presen
tarse a la garanta de seguridad jurdica referentes a los artculos 14,16, 22 e indirecta
mente el 31 fraccin IV de la Constitucin.
814 Expediento 370/2003-IV resucito por el Lic. RODOLFO PEDRAZA LONGI, juez segundo de distrito "B"
del estado de Quertaro el once de agosto de dos mil tres ante la secretaria del juzgado Lic. ANTONIA
MEDRANO REVTHER. Audiencia constitucional el dos do julio do dos mil tres.
815 ARIEL ALBERTO ROJAS CABALLERO, Las garantas individuales en Mxico, Mxico: Porra, 2003
(2002), p. 261.
D efensa en e l ju ic io de a m p a ro in d ire c to 335
La audiencia consistente en tener que ser odo y vencido antes de un acto de priva
cin ,8' 7 /. e., consiste en la limitacin de seguir un procedimiento en forma de juicio que
se establece a la autoridad para extraer de forma definitiva un bien (propiedades 818 o po
sesiones8' 9) o un derecho de la esfera jurdica del gobernado en el que se cumplan las
formalidades del procedimiento 820 (emplazamiento, alegatos, pruebas y resolucin):
[...] consiste en otorgar al gobernado la oportunidad de defensa previamente al
acto privativo de la vida, libertad, propiedad, posesiones o derechos, y su debido
respeto im pone a las autoridades, entre otras obligaciones, la de que en el juicio
que se siga "se cumplan las formalidades esenciales del procedim iento". Estas
son las que resultan necesarias para garantizarla defensa adecuada antes del acto
de privacin y que, de manera genrica, se traducen en los siguientes requisitos:
1) La notificacin de l inicio del procedim iento y sus consecuencias; 2) La oportuni
dad de ofrecer y desahogar las pruebas en que se finque la defensa; 3) La oportu-
816 Pleno, registro IUS2008: 920068, 902890, 389755, 903178. Segunda sala, registro IUS2008: 911677,
801597, 338257, 237699, 818313, 394420. Primera sala, registro IUS2008: 390056,
817 Acto de privacin es el acto que constituye un fin por si mismo -con existencia independiente y no
el que nicamente es un medio para la consecucin de otro acto, i. e., no ser acto de privacin aquel
en el que la privacin no constituya la intencin teleolgica, sino una medida de tipo provisional y ac
cesoria (acto de molestia) para lograr un fin distinto.
818 Propiedad es el derecho que tiene un sujeto para usar, disfrutar y disponer de un bien -yus utendi,
us fruendi y jus abutendi.
819 Posesin es el poder de fado, o la tenencia material de un bien, y que corresponde a un posesin
originaria, derivada o detentacin, de tal forma que el que tiene la propiedad tambin tiene la pose
sin originaria, el que puede usar y disfrutar de un bien -yus utendi, jus fruendi y jus ab u te n d i- pero no
puede disponer de el por carecer del jus abutendi al reconocerlo en otra persona entonces tiene la po
sesin derivada, y finalmente si solo tiene la detentacin del bien entonces tiene simplemente la pose
sin de facto.
820 Pleno, registro IUS2008: 900071, 232162, 232951, 191970, 232480. Segunda sala, registro IUS2008:
805225, 323723, 327643, 394051, 807600, 238541. Sala auxiliar, registro IUS2008: 245018, 245168.
_ ._ o c > id t e g /a r/s c a /
ntdad de alegar; y 4) El dictado de una resolucin que dirim a las cuestiones debati
das. De no respetarse estos requisitos, se dejara de cum plir con el fin de la
garanta de audiencia, que es evitar la indefensin de l afectado.*21
[...] nadie puede ser molestado en su persona, familia, domicilio, papeles o posesio
nes, sino en virtud de mandamiento escrito de la autoridad competente, que funde y
motive la causa legal de l procedim iento [...] En toda orden de cateo, que slo la au
toridad judicial podr expedir, a solicitud d e l Ministerio Pblico, se expresar el lugar
que ha de inspeccionarse, la persona o personas que hayan de aprehenderse y los
objetos que se buscan, a lo que nicamente debe limitarse la diligencia, levantndo
se a l concluirla, un acta circunstanciada, en presencia de dos testigos propuestos
p o r e l ocupante de l lugar cateado o en su ausencia o negativa, p o r la autoridad que
practique la diligencia [...] La autoridad administrativa podr practicar visitas dom ici
liarias nicamente para cerciorarse de que se han cum plido los reglamentos sanita
rios y de polica; y exigir la exhibicin de los libros y papeles indispensables para
com probar que se han acatado las disposiciones fiscales, sujetndose en estos ca
sos, a las leyes respectivas y a las formalidades prescritas para los cteos.
La legalidad establece quin debe realizar el acto y com o debe hacerlo, no solo facul
ta sino que adems vigila la adecuacin de los actos de autoridad al orden legal consis
tente en el deber jurdico de toda autoridad que se dirija al gobernado de hacerlo por
medio de un m andam iento donde grficam ente conste el sentido de su actuar.
La inviolabilidad del domicilio* indica que los gobernantes estn autorizados para pe
netrar al dom icilio de un gobernado solam ente satisfaciendo las lim itaciones constitu
cionales y legales, ya que las visitas dom iciliarias son inspecciones que se practican en
un dom icilio particular por la autoridad adm inistrativa con el propsito de exigir la exhi
bicin de docum entos para com probar que se han acatado las disposiciones fiscales y
cerciorarse que se han cum plido con los reglam entos administrativos, sin poder abar
car otro aspecto.
pueda inferirse la gravedad o levedad del hecho infractor, para as determinar indi-
vidualizadamente la multa que corresponda.813
[...] son obligaciones de los mexicanos [...] contribuir para los gastos pblicos, asi
de la Federacin, com o d el Distrito Federal o del Estado y M unicipio en que resi
dan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes.
El destino del cum plim iento de la obligacin es el gasto pblico. La Suprema Corte
de Justicia seala:
todo lo no perm itido en la ley, le est prohibido . Lo anterior porque el principio de lega
lidad fiscal obliga al legislador a no im poner contribuciones exorbitantes o ruinosas, y a
la exactora a no recaudarlas cuando as lo sean, en cam bio el principio de legalidad in
genere prohbe a la autoridad actuar fuera del marco normativo.
Los sujetos activos y el nivel de gobierno en el que aplica en este caso es la federa
cin y por ello el federal.
El juicio de amparo puede promoverse por la persona fsica o moral a quien afecte la
norma general o el acto reclam ado .826 Cuando la demanda se promueva por dos o ms
quejosos con un inters comn, debern designar entre ellos un representante, en su
defecto, lo har el rgano jurisdiccional en su primer auto sin perjuicio de que la parte
respectiva lo substituya por otro.8
El quejoso podr pedir el amparo por s, por su representante legal o por su apoderado,
o por cualquier persona en los casos previstos en laley .828 Ahora bien, cuando quien
comparezca en el juicio de amparo indirecto en nombre del quejoso o del tercero inte
resado afirme tener reconocida su representacin ante la autoridad responsable, le
ser admitida siempre que lo acredite con las constancias respectivas .829
El trm ino para la interposicin de la dem anda de amparo es de quince das. El trmino
se cuenta desde el da siguiente al en que haya surtido efectos la notificacin de la reso
lucin o acuerdo que reclame conforme a la ley del acto, al en que haya tenido conoci
En los juicios de amparo todas las promociones debern hacerse por escrito ,833 por lo
que la demanda de amparo tambin deber formularse por escrito .834 En ella se expresa
r el nombre y dom icilio del quejoso y de quien promueve en su nombre; el nombre y do
micilio del tercero interesado; la autoridad o autoridades responsables y -cuando se trate
de amparo contra leyes y otras normas generales- deber sealarse a los titulares de los
rganos de Estado a los que la ley encomiende su promulgacin, bajo protesta de decir
verdad, los hechos o abstenciones que le constan y que constituyen antecedentes del
acto reclamado o fundamentos de los conceptos de violacin; los preceptos constitucio
nales que contengan las garantas individuales que estime violadas, as como los con
ceptos de violacin.
8 . Anexos
Con respecto a las pruebas, stas debern desahogarse en la audiencia del juicio, ex
cepto las que se reciben con anterioridad .837
9. M od elo del escrito de dem anda d e am p aro indirecto contra acto de auto rid ad
p o r n egacin de cond o n aci n de multa
H E C H O S Y A B S T E N C IO N E S Hechos y
abstenciones
Conceptos
C O N C E P T O S D E V IO L A C IO N de violacin
UNICO: Conforme a los artculos 14 y 16 de la Constitucin todo
acto de autoridad debe encontrarse fundado y motivado, es decir,
tengo el derecho a que en los actos de autoridad que afecten mi es
fera jurdica se citen los preceptos legales aplicables al caso, que
se precisen las consideraciones relativas a las circunstancias de
hecho que se tom aron en cuenta para su emisin, las causas inm e
diatas o razones, y que adems exista adecuacin entre los funda
mentos invocados y los m otivos aducidos. Ahora bien, es el caso
que el acto reclamado, resolucin que niega la condonacin por
supuesta falta del cum plim iento de requisitos de procedibilidad, es
inconstitucional ya que la autoridad responsable no ajust a dere
cho su determinacin, y por tanto le causa un grave perjuicio a mi
representado, en razn de que en la resolucin que niega la condo
nacin sin dar trmite a la solicitud de condonacin que se le hicie
ra, exige el cum plim iento de requisitos para darle trmite no seala
dos en la ley lo que me coloca en una situacin de indefensin que
trasciende al sentido de la resolucin ya que la autoridad lejos de
cum plir lo previsto en el ordenam iento fiscal regulador de dicha
causa, no prev ni cum ple con el fundam ento legal de condonacin
de multas (artculo 74 del Cdigo Fiscal de la Federacin), ya que
sta no seala los parmetros exigidos por la responsable para dar
cauce a la solicitud, sino que claramente establece los requisitos de
procedencia para el otorgam iento de la condonacin. Siendo que
el sustento legal establece lo siguiente:
slo proceder la condonacin de multas que havan quedado
firmes v siempre que un acto administrativo conexo no se materia de
Im p ug n acin .",
Los cuales se cum p le n de bida m e n te , pero la a u toridad re s p o n
sable sin la o bservancia de d ic h o num eral responde a nuestra
so licitu d , que no puede dar cauce a mi so licitu d , p orque no se
ha c u m p lid o el requisito In d isp en sab le de dar cum plim iento
al requerim iento de la docum entacin que originara las m u i-
tas. circu n sta n cia que en n in g n m om ento os provista on dicho
fundam ento. Pero de conform idad con las mximas del principio
ts tra te g ia fis c a l
Protesto y fir-
PROTESTO LO NECESARIO ma
H E C H O S Y A B S T E N C IO N E S Hechos y
1. Que mi representada se encuentra al corriente del pago de abstenciones
sus contribuciones (anexo 9).
2. Que con fecha 31 de mayo de 1994, mi representada inicia
operaciones en Mariana Rodrguez L [...], para lo cual se re
gistra en el registro federal de contribuyentes (anexo 4).
3. Que con fecha 15 de enero de 1996, mi representada efecta
cambio de domicilio a Xicotencatl [...] col. Nios Hroes (anexo 5).
4. Que con fecha 25 de agosto de 2004, supuestos visitadores,
supuestamente adscritos a la Adm inistracin Local de Audito
ra Fiscal de Quertaro, se presentan en Xicotencatl [...] dom i
cilio de mi representada a levantar lo que dijeron se llam
"acta parcial de inicio (anexo 6 ) con lo que dieron inicio a una
visita dom iciliaria sobre el ejercicio fiscal 2003.
5. Despus de otras actas, el 18 de julio de 2005 (once meses
despus desde que dio inicio), en Xicotencatl [...] se levant
lo que se llam "acta ltima parcial" de la visita domiciliaria
que se viene realizando (anexo 7).
348 E stra te g ia fisca l
C O N C E P T O S D E V IO L A C IO N Conceptos
PRIMERO: Conforme a lo sealado en los antecedente y las prue de violacin
bas que se anexan, se viola en perjuicio de mi representada los ar
tculos 14 y 16 de la Constitucin Poltica de los Estados Unidos
Mexicanos por lo que hace a las garantas de seguridad jurdica,
audiencia y de legalidad; por lo tanto procedo concederle EL
AMPARO Y PROTECCION DE LA JUSTICIA FEDERAL. Lo ante
rior porque el acto reclamado seala:
C. Representante Legal de ORGANIZACION [...]
Esta Administracin Local de Auditora Fiscal de Quertaro, con
sede en Santiago de Quertaro, en el Estado de Quertaro, de la
Administracin General de Auditora Fiscal Federal dependiente del
Servicio de Adm inistracin Tributaria, con fundamento en lo dis
puesto por el artculo 145, fraccin IV del Cdigo Fiscal de la Fede
racin en vigor; y en ejercicio de las facultades conferidas por los
artculos; 7 fracciones VII, XII y XVIII de la Ley del Servicio de Adm i
nistracin Tributaria, publicada en el Diario Oficial de la Federacin
del 15 de diciem bre de 1995, reformada por Decreto publicado en
el propio Diario Oficial de la Federacin del 12 de junio de 2003; 2
primero y tercer prrafos; 9 ltimo prrafo; 18 prrafo primero;
Apartado A, fraccin II, y penltimo prrafo; con relacin al artculo
16 fracciones VII y XII, segundo y penltimo prrafos y 37 prim er p
rrafo, Apartado A, en el Estado de Quertaro, de Quertaro, con
sede en Santiago de Quertaro, del Reglamento Interior del Servi
cio de Adm inistracin Tributaria, publicado en el Diario Oficial de la
Federacin del 06 de junio de 2005, y Artculo Primero, segundo p
rrafo, en el apartado correspondiente a la circunscripcin territorial
de la Administracin Local de Auditora Fiscal de Quertaro, el cual
textualmente seala: Adm inistracin Local de Quertaro, con sede
en Santiago de Quertaro, cuya circunscripcin territorial com pren
der el Estado de Quertaro, del Acuerdo por el que establece la
circunscripcin territorial de las unidades administrativas del
D efensa en e l ju ic io d e a m p a ro in d ire c to 349
Atentamente.
De Quertaro.
S U S P E N S IO N Suspensin
Se solicita de conformidad al artculo 124 de la Ley de Amparo la sus
pensin para que las cosas guarden el estado en que se encuentran.
Se transcribe la siguiente jurisprudencia obligatoria en trminos del
artculo 192 y 193 de la Ley de Amparo, mutatls mutandi:
SUSPENSION PROVISIONAL. ES PROCEDENTE CONCEDERLA
EN CONTRA DEL EMBARGO PRECAUTORIO DECRETADO EN
TERMINOS DEL ARTICULO 145, FRACCION III, DEL CODIGO
FISCAL DE LA FEDERACION...
Protesto
PROTESTO LO NECESARIO y firma
OSCAR [...]
rim/e
IN D IC E D E N O M BRES
A LC H O U R R O N , C. E.: IV.5, 6
BUNG E, M .: II.2
BURGOA, XI.2
DE LA CUEVA, A.: im i
D IE Z PICAZO, L. M .: IV.4
FERRAJOLI, L : II,2
3 5 9
360 E stra te g ii) fisca l
M AG ALONI, A. L : V.2
M AR M O R , A.: IV. 1
M A R R O Q U IN ZALETA, J. M .: VIII.3
M O D ESTIN O : IV.5
M O N TE SQ U IE U : II.4, 5
N IN O , C. S.: 1.9
PU TN A M , H. W.: 111.1
SAVIGNY: IV.3
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VAZQUEZ, RODOLFO, Interpretacin jurdica y decisin judicial, Mxico: Fontamara,
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Estrategia fiscal trata de los elementos que deben ser tomados en cuenta para asegu
rar la decisin ptima sobre determinados asuntos en la defensa fiscal desde la perspec
tiva del afectado; por ello, da cuenta del mecanismo de defensa provisto por el estado de
derecho que exige que la autoridad se ajuste a las prevenciones de la ley.
Es un libro dedicado a los estudiantes de los cursos bsicos de derecho procesal fiscal
y pretende mostrarles los aspectos de la defensa fiscal de forma sencilla, clara y, adems,
didctica. Por su estructura y finalidad, tambin puede ser utilizado por todos aquellos
que, teniendo un mnimo de conocimientos del derecho fiscal, hayan sido afectados por
un acto de autoridad fiscal y pretendan presentar su defensa.
Los profesores y maestros que enseen el derecho procesal fiscal pueden consultarlo,
ya que encontrarn algn elemento til para la imparticin de sus cursos sobre esta parte
de la materia fiscal, pues la abundancia de ejemplos ha sido rectora en este trabajo. Otra
caracterstica importante es que, al ser un libro bsico, el experto en la materia fiscal que
busque algo concreto puede leer los captulos que desee en forma aislada sin que sea nece
sario leer la secuencia completa.
e d ito re *
w w v v .t a x .c o m .n i x