Provincia di Genova

MANUALETTO DI CONTABILITA

Claudio Moretti
Francesco G. Lo Torto

Genova, febbraio 2003, con aggiornamento al febbraio 2006

Nel congedare questa nuova edizione di un lavoro che ha colto un notevole interessamento da parte degli operatori nel
settore e che, nel volgere del tempo, ha richiesto un ampio aggiornamento, auspico che la stessa possa continuare ad incontrare il
favore delle precedenti edizioni, nello stesso spirito di sinergia con il Territorio che ne stato origine, oltre al lodevole impegno
degli Autori. Ho notizia che lU.P.I. ha deliberato di diffondere nuovamente la Guida, aggiornata, a conferma, quindi, del valore
della stessa e del pregio delliniziativa della Provincia.
Nellevidenziare che si tratta di un lavoro fatto in casa e quindi senza connessi oneri finanziari, ribadisco, a mia volta,
lapprezzamento per gli Autori, con laugurio che la loro opera possa, frugifera, proseguire nel tempo.
Dicembre 2005
LAssessore Bilancio Politiche Finanziarie Patti
Territoriali e ImpresaPi Rapporti con
Promoprovincia - Commercio e turismo
A. Monteverde

Ritengo opportuno presentare questo lavoro, scaturito dallimpegno di due dipendenti della Provincia, che
penso possa costituire un ulteriore strumento di supporto in ambito contabile e comunque utile a quanti non usi a tale
disciplina, ma con cui debbano confrontarsi.
Ho cos di buon grado accolto la segnalazione dellAssessore A. Bobbio, concertando la diffusione del
manuale in quellottica di collaborazione e di sinergia tra Provincia e Territorio che fortemente sento e che ritengo
strategico, oltre sostanziale, perseguire.
Un apprezzamento, quindi, al Dott. F. G. Lo Torto e al Dott. C. Moretti che hanno cos portato a compimento,
con sacrificio del proprio tempo libero, una loro scommessa che risale a circa due anni or sono.
Febbraio 2003
Il Presidente della Provincia
A. Repetto

Mi sembrato utile incoraggiare decisamente gli autori del Manualetto perch ne arrivassero a
conclusione, in quanto ho pensato, visto il piano dellopera, che potesse avere un suo significato.
Coerentemente con il titolo scelto, non vi alcuna pretesa di fornire nulla di pi di una semplice opera di
veloce consultazione, se ritenuto opportuno; mi piaciuto lo spunto di raccogliere in un unico lavoro le due attuali
anime della realt contabile pubblica: la tradizione finanziaria e lottica economica. Una panoramica dei contenuti
sintetizzata nellIntroduzione alla quale, pertanto, rinvio.
Desidero, al pari del Presidente della Provincia, che ha subitamente accolto lipotesi di diffusione del lavoro,
esprimere agli autori il mio personale compiacimento ed apprezzamento per la fatica compiuta. Una precedente loro
ampia guida in materia tributaria e fiscale, di cui a suo tempo ho ritenuto utile la diffusione nellEnte, stata
recentemente pubblicata ed inviata a tutte le Province italiane dallU.P.I. e di questi giorni la pubblicazione, su una
nota rivista nazionale specializzata, di un loro interessante articolo concernente le contestazioni in materia di I.P.T.
Febbraio 2003
LAssessore alle Finanze e Bilancio, alle Politiche
tributarie, al Provveditorato e allEconomato
A. Bobbio

Un ringraziamento profondo al Sig. Presidente della Provincia, Dott. A. Repetto, per il benevolo
interessamento mostrato nei confronti del nostro artigianale lavoro e per lapprezzamento sul nostro impegno; un
particolare ringraziamento al Sig. Assessore A. Bobbio per il suo costante, umano incoraggiamento, che ci ha restituito
la convinzione di concludere quanto a suo tempo iniziato.
Gli autori

Dedico quanto compiuto di questa opera a mia madre

Pasqualina Nicolini, per gli amici Lisetta, a mio padre
Giuseppe, sempre presenti nella mia grata memoria e alla
mia deliziosa figlia Stefania che mi ragione di vita e che
il mio passato, il mio presente, il mio futuro.
Rivolgo altres un intenso pensiero al Dott. Domenico
Pellitteri, Direttore Amministrativo dellAteneo genovese,
vivo nel ricordo, che mi stato, con preziosa amicizia,
insostituibile maestro di sapere, di saggezza e di umanit
e a cui, insieme a molti, sento di dovere tanto.

F. G. Lo Torto

Il fare un libro meno che niente

se il libro fatto non rif la gente
G. Giusti

10

Presentazione della terza edizione

E veramente molto gratificante che un lavoro iniziato per il proprio quotidiano operare
abbia raccolto un tale insperato consenso.
Sempre disponibili per ogni suggerimento ed osservazione.
Gli autori

11

12

INTRODUZIONE

Sono stati presi a riferimento i versi del Giusti, non perch si avesse linfondata presunzione
di portare dei contributi nuovi, bens come stimolo per cercare di fare cosa di una qualche utilit sia
per chi gi aduso alla materia, sia per il neofita. I principi sui quali la contabilit finanziaria
sinforma si basano su una filosofia di rilevazione dei fatti contabilmente apprezzabili estremamente
lineare che richiama la stessa realt quotidiana della nostra vita privata, infatti azienda di erogazione
tanto il single che la famiglia, quanto lo Stato e gli altri enti pubblici.
Erogazione, si ricorda, significa sostanzialmente distribuzione, spesa ed ci cui siamo
giornalmente chiamati nella nostra sfera privata; in tale ambito abbiamo, infatti, entrate (stipendi,
altri proventi) e uscite che possiamo distinguere tra:
a) spese obbligatorie (affitti, tasse, mutui, spese di amministrazione, gas, luce, telefono, vitto
abbigliamento, spese scolastiche e universitarie per i figli o per se stessi ecc.);
b) spese facoltative (viaggi per diporto, automobile, hobbies, ecc.)
c) spese impreviste (malattie, guasti, ecc.).
E quindi necessaria una programmazione, pi o meno semplice, per una corretta
utilizzazione delle entrate rispetto alle occorrenze di vita, sia sotto il profilo del rapporto
crediti/debiti, sia sotto il profilo delle disponibilit di contante; inoltre, in relazione alle uscite di cui
al punto c), i pi prudenti, ammontare delle entrate permettendo, costituiranno delle riserve, cio dei
risparmi.
Alla fine del mese riscontreremo quanto effettivamente abbiamo incassato, quanto abbiamo
speso, quanto ci resta ancora eventualmente da incassare o da spendere (ad esempio, perch non ci
hanno ancora consegnato il frigorifero nuovo, peraltro gi acquistato, di cui dobbiamo pagare il
saldo del prezzo alla consegna).
In poche scarne righe abbiamo cos richiamato i concetti che nella contabilit pubblica pi
aulicamente stanno alla base dei bilanci di competenza e di cassa, dei controlli di gestione, del
conto consuntivo, dei residui e del fondo di riserva.
Il presente lavoro, impostato secondo unottica di gradualit di approccio, articolato in otto
parti, che a loro volta, quando ritenuto il caso, sono ulteriormente distinte per meglio individuare i
vari aspetti affrontati, ponendo, tuttavia, particolare attenzione alla sintesi. A grandi linee:
-

la Parte prima introduce brevemente i concetti cardine della contabilit pubblica;

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la Parte seconda richiama una serie di definizioni di natura scolastica che si ritengono necessarie
per meglio comprendere il significato delle scritture contabili in uso ed i significati della
terminologia tecnica connessa, in riferimento anche a taluni aspetti gestionali di base correlati;

la Parte terza sintetizza le regole fondamentali su cui si basano le scritture in partita doppia;

la Parte quarta vuole evidenziare i punti di contatto tra contabilit finanziaria e contabilit
economica, nellaccezione privatistica del temine;

la Parte quinta, partendo dalla classificazione del bilancio preventivo ex D.P.R. 194/1996,
analizza sistematicamente le relative scritture contabili sotto il duplice aspetto finanziario ed
economico, evidenziando i collegamenti esistenti con il Conto Economico ed il Conto del
Patrimonio;

la Parte sesta riporta le disposizioni del D.Lgs. 267/2000, concernenti la materia contabile,
raggruppate per ogni singolo argomento di rilevo individuato, al fine di consentire pi rapide
consultazioni. Nellambito degli argomenti presentati non sempre stato rispettato lordine
progressivo degli articoli di legge richiamati, nel tentativo non sempre facile, laddove ritenuto
possibile, di rappresentare una sequenzialit operativa o dinformazione; a tali fini, talvolta,
sono stati inseriti anche articoli o commi di non diretta pertinenza, ma ritenuti utili per una pi
completa rappresentazione dei singoli quadri che si cercato di costruire;

la Parte settima riporta alcune considerazioni di fondo sullattuale sistema di programmazione;

la Parte ottava, infine, propone alcuni accorgimenti per una pi rapida lettura e valutazione del
bilancio

In apposita Appendice finale sono stati riportati i Principi contabili, elaborati

dallOsservatorio per la finanza e la contabilit degli enti locali.
Si confida che la benevolenza dei lettori perdoni tutte quelle lacune e imprecisioni che
potranno essere riscontrate soprattutto se verr tenuto presente che si tratta di un lavoro fatto nei
ritagli di tempo, ispirato inizialmente dallesigenza di disporre in modo rapido dei riferimenti
normativi contabili occorrenti nella quotidianit (Parti quinta e sesta) e che, successivamente, si
ritenuto frugifero completare con gli altri aspetti presentati, nel tentativo di darne una dimensione
un poco pi ampia e organica. Si sar, pertanto, grati per tutte quelle osservazioni e suggerimenti
che, cortesemente, verranno fatti pervenire, auspicando, comunque, di poter essere stati, in qualche
modo, utili a chi interessato.
Gli Autori

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PARTE PRIMA

Cenni sui fondamentali aspetti della contabilit pubblica

15

16

Breve riferimento ai sistemi di contabilit

in ambito pubblico ed in ambito privato

I termini contabilit pubblica e dimpresa si associano a due distinte tipologie di

presenza nel contesto sociale: la contabilit pubblica, nel suo moderno significato, volge alla
quantificazione e alla gestione del patrimonio pubblico il cui fine, quello del mantenimento e dello
sviluppo dello stato e quindi, secondo la concezione vigente, di soddisfare in tale ottica le esigenze
della collettivit e del singolo nella sua qualit di cittadino, nel rispetto della legittimit e
delloculatezza della spesa, non esclusa, laddove possibile, la funzionale ricerca e individuazione di
proprie risorse autonome ad ulteriore sostegno dellattivit istituzionale; quella privatistica
(dimpresa) finalizzata alla determinazione dei risultati dellesercizio di unattivit commerciale,
industriale o di servizi che il singolo, da solo o in unione con altri, ponga in essere, per conseguirne
un tornaconto in via esclusiva, in un ambiente, quindi, naturalmente incentivato alloculatezza dei
comportamenti e alla competitivit.
Lesigenza dellestensione e del rispetto dei principi di buon governo, inteso nella pi ampia
accezione, in ambito pubblico ha condotto allindividuazione di regole e controlli che impedissero,
o quantomeno ostacolassero comportamenti scorretti a scapito del raggiungimento del risultato e
cio: la tutela degli interessi del sovrano nei correlati periodi economico/storici, il soddisfacimento
degli interessi generali della collettivit nelle differenti finalizzazioni statuali.
La predetta attivit di controlli di realizza sia tramite i preposti organismi istituzionali (Corte
dei Conti la cui competenza, per taluni aspetti, risulta pi contenuta che per il passato1 -, Revisori,
1

Palese era la necessit che il controllo della Corte, venisse allineato con le nuove concezioni ed esigenze, tuttavia la scelta operata
appare piuttosto decisa. Inoltre, beninteso, esclusivamente per una mera questione di principio, sorgono alcune riserve sul fatto che i
componenti dei Collegi di revisione, che, nella fattispecie in esame, possono anche essere integralmente composti da soggetti dotati
di esperienze professionali concernenti prevalentemente la realt contabile dimpresa, e meno nella realt contabile pubblica (art.
234, D.Lgs. 18.8.2000, n. 267), siano scelti dallEnte stesso presso cui debbono esercitare lattivit (interessante in proposito, appare
larticolo Un codice per sindaci e revisori apparso su Il Sole 24 Ore, n. 30, del 31.1.2005, di P. Ceroli e S. Cocchini, pag. 18, di
cui si riporta quanto segue: I crac finanziari degli ultimi anni hanno messo in evidenza i limiti dei sistemi di controllo delle societ;
parimenti significativo il mini glossario, riportato nello stesso articolo, che contempla le voci: Indipendenza, Indipendenza formale,
Indipendenza mentale); infine si fa riferimento a due pi recenti articoli, rispettivamente di R. Rizzardi e di G.L. Bertolli, apparsi sul
menzionato quotidiano nelle edizioni del 29.3.2006, a pag. 25, e del 31.3.2006, a pag. 21, concernenti anche lart. 22 della nuova
emananda Direttiva Europea. Particolare rilievo assumono, inoltre, gli effetti consequenziali allabrogazione dellart. 130 della
Costituzione, comportanti, tra laltro, la caducazione dellattivit di controllo contabile da parte dei CoReCo. Si evidenzia, in ultimo,
che lo strumento di valutazione degli enti, correntemente denominato rating, pur avendo natura e scopi differenti dallattivit di
controllo di cui sopra, fattane salva lattenta valutazione della portata, potrebbe fornire, sia pure per aspetti di margine, un valore
aggiunto a tale attivit; tuttavia, anche in questo caso, lagenzia che deve rilasciare la certificazione liberamente scelta dallente che
dovr certificare (interessante appare larticolo Agenzie di rating, arriva il codice di trasparenza apparso su Il Sole 24 Ore, n. 356,
del 28.12.2004, di M. Longo, pag. 1, con prosecuzione a pag. 23, di cui si riporta quanto segue: Preservare la propria indipendenza
di analisi, eliminare o gestire i conflitti dinteresse omissis Questi i punti principali espressi nel codice di condotta delle agenzie
di rating messo a punto dallo Iosco, organizzazione mondiale delle autorit di vigilanza sui mercati finanziari omissis Il codice
che dovr essere incorporato da ogni agenzia in un proprio codice di autoregolamentazione omissis (si auspica che i codici
possano fornire contributi non solo formali). Si ricordano infine lOsservatorio sulla finanza e la contabilit degli enti locali (art. 154,
TUEL) e la Commissione per la finanza e gli organici degli enti locali (art. 155, TUEL).

17

Ragionerie. con listituzione dei Collegi dei revisori si assistito ad una forma di avvicinamento,
sotto il profilo, del pubblico al privato -), sia tramite la formalizzazione dei procedimenti contabili e
la loro standardizzazione. E questa seconda tipologia di strumenti, mirati, comunque, anche alla
rilevazione del risultato desercizio, che rientra nelloggetto delle seguenti considerazioni.
Il preliminare e sostanziale atto di gestione, comune con la realt privatistica, comporta
lindividuazione degli obiettivi che debbono essere raggiunti, delle relative priorit, nonch delle
risorse a disposizione: questo insieme di operazioni costituisce la fase della previsione; si tenga
presente che la contabilit dimpresa non registra le previsioni, che costituiscono elemento a
latere2, ma fondamentale per il suo sviluppo.
2

(Si consiglia al neofita di porre particolare attenzione ai contenuti della nota, invitandolo ad un approccio sereno in quanto le
precisazioni fornite troveranno nel prosieguo quegli approfondimenti necessari ad una miglior comprensione delle stesse)

La contabilit tenuta col metodo della partita doppia riporta nelle scritture iniziali lo Stato Patrimoniale dellimpresa e cio: le
disponibilit in denaro, i crediti, i debiti, le immobilizzazioni, le rimanenze, i ratei e i risconti, gli accantonamenti, gli ammortamenti,
nonch il Capitale Netto che la risultante della somma algebrica delle anzidette poste attive e passive e la cui composizione
costituita dal Capitale sociale (per le Societ), dal Risultato desercizio (utile o perdita) e dalle Riserve di capitale e di utile (Fondo di
riserva legale, Fondo di riserva straordinaria, altre Riserve di capitale, comprese quelle costituite da utili non distribuiti derivanti da
esercizi pregressi). Si anticipa che:
i ratei (attivi o passivi) sono formati da quelle quote di ricavi o costi di competenza dellesercizio in corso, la cui manifestazione
finanziaria avverr invece nel successivo esercizio (si pensi, ad esempio, ad un canone di locazione con cadenza semestrale e
decorrenza 1 ottobre, con pagamento posticipato: la manifestazione finanziaria concernente il semestre avverr il 31 marzo
dellesercizio successivo, ma evidente che le quote parte di ottobre, novembre e dicembre cio i tre sesti del canone -, sono
di competenza economica dellesercizio in corso);
i risconti (attivi o passivi) sono formati da quelle quote di costi o ricavi la cui manifestazione finanziaria avviene nellesercizio
in corso, ma che afferiscono alla competenza economica del successivo esercizio (mutatis mutandis vale quanto detto al punto
precedente).
Col metodo della partita doppia, in sostanza, si rilevano allinizio di ogni esercizio i mezzi finanziari e patrimoniali di cui
dispone limpresa provenienti dallesercizio precedente, rappresentando cos direttamente e in modo analitico il legame di continuit
con il passato dellimpresa.
La contabilit degli Enti pubblici tenuta col metodo delle scritture semplici (partita semplice) richiede, invece, la redazione
iniziale di un Bilancio di previsione, dove vengono prese in considerazione le risorse finanziarie e patrimoniali, non gi disponibili,
bens quelle di cui si ritiene di poter disporre nellesercizio di riferimento; come noto, tali mezzi sono prevalentemente di natura extra
patrimoniale (in quanto derivanti principalmente da imposte e tasse). A fronte di tali risorse, nel bilancio, vengono indicate le spese
che lente intende porre in essere per il conseguimento dei propri fini istituzionali, quantificandone i correlati ammontari, con
lobbligo che lammontare totale delle uscite previste non superi lammontare totale delle risorse individuate (cosiddetto Principio del
pareggio).

Il predetto Bilancio non prende in considerazione:

i beni patrimoniali mobiliari e immobiliari gi acquistati nei precedenti esercizi, bens unicamente leventuale spesa per i soli
acquisti previsti per lesercizio di riferimento (invero, tutti i predetti beni risultano in un documento diverso, denominato Conto
del Patrimonio elaborato in conclusione dellesercizio, costituente il Rendiconto, assieme al Conto del Bilancio - che dimostra i
risultati finali della gestione autorizzatoria contenuta nel Bilancio di previsione - e al Conto Economico). Essi concorrono,
nellesercizio in cui viene assunto il corrispondente impegno di spesa, alla determinazione del Risultato contabile
damministrazione, nella misura complessiva dellintero ammontare dellimpegno di spesa stesso, diversamente che per
limpresa dove ai fini della determinazione della competenza economica, viene imputata allesercizio solamente la pertinente
quota di ammortamento del bene, il cui costo complessivo, cos, resta diluito in una pluralit di anni, anche se gli aspetti
finanziari, in maniera corrispondente a quanto avviene nel settore pubblico, sono rilevati nellesercizio di effettuazione della
spesa. In riferimento allo specifico regime previsto in materia per gli enti locali si rinvia al punto 12.) della successiva Parte
sesta;
i ratei, i risconti, gli accantonamenti, ad eccezione del Fondo di riserva che viene ricostituito ex novo per ogni esercizio ,
nonch le rimanenze, che peraltro sono rilevati nei predetti Conto del Patrimonio e Conto Economico, al pari di ogni altro
elemento economico non risultante dal Conto del bilancio.

Nel Bilancio di previsione , tuttavia, indicato il Risultato contabile damministrazione (denominato avanzo/disavanzo di
amministrazione, diversamente che per limpresa dove viene definito utile/perdita e dove quantificato, secondo il principio della
competenza economica, senzaltro applicabile, come vedremo, anche alla contabilit finanziaria pubblica) previsto per lesercizio
precedente a quello cui si riferisce tale Bilancio; sicch, anche nellambito contabile pubblico, si realizza, sia pure in modo sintetico,
la rappresentazione del legame di continuit con il passato (e non potrebbe essere diversamente), continuit che trova la sua effettiva
definizione, quando, approvato il Rendiconto viene determinato il reale Risultato dellesercizio di riferimento (si rinvia a successivo
momento lindicazione dei modi e delle condizioni in base ai quali pu essere utilizzato effettivamente lavanzo di amministrazione,
nonch dei provvedimenti da assumere in caso di disavanzo).

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Le fasi successive dellentrata sono

- laccertamento: con cui rilevato il sorgere del diritto a riscuotere, quando cio nasce il credito
(stipulazione di un contratto attivo, comunicazioni formali di avvenuti stanziamenti a favore
dellente, riconoscimento del diritto a rimborsi, emissione di ruoli, ecc.); viene cos appurata la
ragione del credito, il suo ammontare e viene individuato il debitore; materialmente si redige
unapposita annotazione e per ogni accertamento potranno essere riscossi solo i crediti
corrispondenti;
- la riscossione: latto materiale dellintroito del denaro; produce quindi lestinzione del credito
sorto al momento dellaccertamento e si perfeziona con lemissione delle relativa reversale
(ovverosia lautorizzazione data al Tesoriere di riscuotere).
Si possono individuare altre due fasi nellentrata e cio: lautorizzazione alla riscossione
(atto interno che serve soprattutto per il controllo sui dipendenti incaricati della riscossione) e il
versamento (quando vi siano dei soggetti estranei allente che debbano versare alle casse dellente
le somme riscosse: es. Concessionari alla riscossione dei tributi).
Le fasi successive delluscita sono :
- limpegno: con esso sorge lobbligo di pagare, nasce cio il debito a seguito di obbligazioni
giuridicamente perfezionate (stipulazione di contratti che prevedano corrispettivi a carico dellEnte,
ecc.). Viene quantificata la somma da pagare, il creditore, le ragioni del debito; materialmente si
redige unapposita annotazione e per ogni impegno potranno essere pagati solo i debiti
corrispondenti;
- la liquidazione: che consiste nella determinazione in guisa definitiva delle somme da pagare,
verificandone la correttezza in base ai documenti e titoli comprovanti il debito da pagare,
ovviamente nei limiti degli ammontari dei corrispondenti impegni;
- lordinazione: lemissione cio del titolo di spesa con cui viene dato al Tesoriere/Cassiere
lordine di effettuare il pagamento al creditore (mandato di pagamento)
- il pagamento: latto terminale che, con lesborso materiale della somma dovuta al creditore,
chiude il ciclo delluscita.
Si definiscono, per motivi facilmente intuitivi, fasi di diritto quelle dellaccertamento e
dellimpegno e di fatto quelle della riscossione e del pagamento.

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Competenza e cassa

I Bilanci possono essere redatti seguendo il principio della cassa o della competenza o in
forma mista:
-

il bilancio di cassa, non imposto dalla norma vigente per gli enti locali, prende in considerazione
tutte le entrate e le spese che si presume verranno effettivamente riscosse e pagate nellesercizio
cui il bilancio stesso si riferisce; esso si rapporta, cos, alle fasi di fatto e non gi a quelle di
diritto. Non importa se, con riferimento ad un esempio riportato nellintroduzione, il contratto
(fase dellimpegno) per lacquisto del frigorifero sia stato firmato a dicembre, importa solo
quando pagher il frigorifero e, quindi, se ci avverr nellanno successivo la relativa
manifestazione contabile avr rilevanza solamente per lanno successivo.
Esso consente un pi diretto controllo dellequilibrio dei flussi di entrata e di uscita ed elimina
la gestione dei residui (per quanto, poi, dei debiti pendenti debba comunque e necessariamente
tenersi conto e quindi non pare ne conseguano rilevanti benefici a fini semplificativi). Deve,
altres, considerarsi, come scrivono il Cassandro e lAmaduzzi, che le previsioni di cassa
comportano maggiori difficolt di quelle di competenza, data la maggiore incertezza connessa
alla determinazione anticipata delle somme che si riscuoteranno o si pagheranno, rispetto a
quella relativa alla determinazione delle somme che si avr il diritto di riscuotere o lobbligo di
pagare nellesercizio, come avviene invece per la redazione dei bilanci di competenza3; Il
bilancio di cassa, inoltre, non delimita per esercizio finanziario i fatti amministrativi e le
conseguenti responsabilit4

il bilancio di competenza prende in considerazione le entrate e le spese per le quali si prevede,

rispettivamente, il sorgere del diritto alla riscossione e il sorgere dellobbligo al pagamento nel
corso dellesercizio di riferimento, indipendentemente dal fatto che le stesse possano essere
effettivamente riscosse o pagate nello stesso esercizio; esso si fonda, dunque, sulle fasi di
diritto. Sempre con riferimento al riportato esempio dellacquisto del frigorifero, non rileva a
questi fini la previsione che il pagamento avvenga in altro esercizio, rileva invece il momento
dellassunzione dellimpegno, cio quello della stipulazione del relativo contratto di
compravendita.
Tale bilancio consente pi efficaci controlli da parte degli organi volitivi - nella fattispecie il
Consiglio - nei confronti degli organi esecutivi - nella fattispecie la Giunta - e della dirigenza
( omissis se il bilancio di previsione, tracciando il piano della gestione di un intero
esercizio, costituisce in ogni azienda una preziosa guida alloperato di chi amministra, nelle
aziende dipendenti5, e particolarmente in quella vastissima dello Stato, esso anche e

3
In A. Amaduzzi, P.E. Cassandro, Ragioneria Generale, Ed. A. Signorelli, Roma, 1962, pag. 273. Pur precisando di condividere tale
pensiero, doverosamente sevidenzia che nel Bennati viene altres riportata lopinione espressa da taluni che il bilancio di cassa sia
pi facile a redigersi e ad intendersi (A. Bennati, Manuale di contabilit di stato, Ed. Jovine, Napoli, 1977, pag. 204).
4

A. Bennati, Manuale di contabilit di stato, op. cit., pag 203.

Si intendono per tali le aziende in cui lorgano volitivo distinto dallorgano amministrativo_ quelle, cio, in cui proprietario (o organo
deliberante) e lamministratore sono persone o enti diversi (v. Vianello, Istituzioni di ragioneria generale, Milano, 1930, pag. 21

20

soprattutto un potente strumento di controllo dellorgano volitivo sullorgano esecutivo , in

quanto fissa limiti rigorosi allattivit amministrativa di questultimo6. Sotto tale aspetto deve
riconoscersi che il bilancio di competenza risponde meglio allo scopo che non il bilancio di
cassa: Posto che si adottasse questa seconda forma di bilancio, infatti, lamministratore
potrebbe, pur rispettando i limiti del preventivo, assumere impegni per somme superiori a detti
limiti e lorgano volitivo non potrebbe contestare la legittimit di tali impegni solo perch
eccedenti gli stanziamenti di bilancio.7). Esso, per dirla con il Bennati, delimita i fatti
amministrativi aventi rilevanza contabile e pertanto le conseguenti responsabilit per ciascun
esercizio finanziario, consentendo una pi completa lettura della politica finanziaria dellente.
Con lo strumento dei bilanci di competenza , poi, possibile il controllo dellequilibrio
finanziario, elemento dimportanza strategica ai fini di una sana amministrazione.
Interessante pare, in proposito la lettura congiunta dellaffermazione dello Zaccaria Ma
laspetto pi importante del bilancio, nel diritto pubblico, sta nel fatto che, con lapprovazione
di questo fondamentale documento, gli organi deliberativi che sono molto spesso
rappresentanti della collettivit dei soggetti che compongono lelemento personale dellente
determinano preventivamente, per gli organi esecutivi un piano di azione da realizzare ed una
serie di limiti da osservare8 con la duplice considerazione del Bennati che :il bilancio di
competenza si adatta meglio del bilancio di cassa allindole dello Stato costituzionale, in
quanto limita maggiormente le facolt del Potere esecutivo nel campo delle pubbliche spese9 e
che soltanto nei Paesi ad altissima coscienza amministrativa, il bilancio di cassa pu essere
adottato senza gravi inconvenienti: In ogni caso da escludere lidoneit del bilancio di cassa
nei Paesi la cui situazione politica non abbia raggiunto un adeguato grado di stabilizzazione,
nei quali la stessa responsabilit politica omissis si disperde e frantuma nel succedersi
dei governi, o per quelli in cui lassetto politico comporti la possibilit di governi pluripartitici
omissis 10 e: In realt luno o laltro tipo di bilancio presenta vantaggi e svantaggi. Ma
si ritiene che il sistema della competenza, incentrandosi sulla fase iniziale ed essenziale del
procedimento contabile, offra una maggiore garanzia sia dordine politico che dordine
giuridico nellerogazione della spesa: infatti poich limpegno propedeutico al pagamento ed
assurge a condizione per lordinazione, la sua rilevanza certamente determinante.11; e
ancora: omissis a) con un bilancio di cassa il Governo sarebbe vincolato soltanto
nelleffettuazione dei pagamenti, limporto dei quali non dovrebbe superare, esercizio per
esercizio, lammontare delle assegnazioni approvate dal Parlamento. Al contrario esso
potrebbe assumere impegni senza limite alcuno, con la sola cautela che essi vadano a scadere
negli esercizi venturi; b) con un bilancio di cassa il Parlamento avrebbe cognizione solo delle
somme che lo Stato dovrebbe, presumibilmente, pagare entro lesercizio, ma ignorerebbe la
massa degli impegni che lo Stato andrebbe via via assumendo; e perci le sue cognizioni sulle
condizioni della finanza sarebbero incomplete e privo di base sicura sarebbe il giudizio
sullopera del Governo; c) il bilancio di competenza offre al Parlamento il quadro dei singoli
6
E una caratteristica dello Stato costituzionale moderno il c.d. diritto del bilancio (droit budgtaire), complesso di norme giuridiche di
disciplinano la formazione,lapprovazione e lesecuzione del bilancio dello Stato, al fine di regolare e limitare lattivit del Governo e rendere
possibile il sindacato dei cittadini su tale attivit. Nello Stato assoluto non si concepisce il bilancio, se non come base e guida impostasi dallo stesso
Principe per meglio disciplinare e inquadrare la gestione della pubblica finanza; ferma rimanendo, sintende, la facolt per il Monarca di introdurre
nuove imposizioni e di disporre nuove spese, al di fuori di ogni sindacato sul suo operato. Vedansi sullargomento: Spillmann, nel Nuovo digesto
italiano ( voce Bilancio dello Stato), II, pag. 367; Ingrosso, op. cit., pag. 55; A. D. Giannini, Elementi di diritto finanziario, cit. pag. 303, G. Del
Vecchio, Lezioni di economia politica, parte V (Introduzione alla finanza), Padova, 1954, pag. 259.
7

A. Bennati, Manuale di contabilit di stato, op. cit., pag 201 e seg.

G. Zaccaria, Corso di contabilit di stato, Ed. Stamperia nazionale , Roma, 1972, pag. 241.

A. Bennati, Manuale di contabilit di stato, op. cit., pag 202.

10

11

A Bennati, Manuale di contabilit di stato, op. cit., pag. 205.

G. Zaccaria, Corso di contabilit di stato, op. cit., pag. 261.

21

cespiti dentrate e per conseguenza il gravame che la Nazione portata a sopportare ed il

costo integrale di ciascun servizio. Al contrario il bilancio di cassa non sarebbe indicativo del
costo dei singoli servizi perch esporrebbe solo le somme che per questi si prevedesse di pagare
effettivamente nellanno.12.
Piace ancora ricordare:
Il bilancio di competenza meglio si adegua alle forme di democrazia parlamentare ,
soprattutto perch il bilancio di cassa potrebbe condurre a risultati non esatti per la
formazione di cospicui avanzi di cassa che sarebbero illusori perch ad essi
corrisponderebbero somme da pagare, ma che potrebbero essere destinati dal Governo
alla copertura di ulteriori spese.13;
Il controllo esercitato dalle Assemblee legislative sul bilancio di competenza offre
risultati molto pi apprezzabili in confronto di quello operato sul bilancio di cassa.
Infatti con il primo il controllo interviene nella cognizione e nella valutazione dei servizi
e dei bisogni riferiti ai costi effettivi e reali e ne giudica lequilibrio, con il secondo il
controllo si limita allapprezzamento del movimento attivo e passivo della cassa e della
sua consistenza finale, in relazione al fabbisogno dei servizi14;
Se, per, un confronto fra i due bilanci per sceglierne uno e ripudiare laltro non
ammissibile in via logica, daltro canto lecito chiedersi quale dei due (a parte la
specifica funzione di ciascuno), assolva meglio al compito di freno preventivo
sullattivit degli amministratori: Non vha dubbio che il bilancio di competenza assolva
meglio a tale compito: Esso, infatti, con lo stabilire nella parte uscita le somme
massime che possono impegnarsi, cio le somme massime per cui gli amministratori
possono indebitare lo Stato durante lesercizio, rende legalmente impossibili le
eccedenze dimpegni che invece potrebbero aversi col bilancio di cassa: Con questo
bilancio, invero, si stabiliscono nella parte delle uscite (che quella che soprattutto
importa ai fini del controllo), le somme massime che lamministrazione potr pagare
nellesercizio e non quelle che potr impegnare. Ora, chiaro che lamministrazione,
pur restando nei limiti della legge del bilancio, e cio pur pagando nellanno non pi di
quanto stato preventivato, pu impegnare lo stato per somme maggiori. E vero che
tali maggiori somme dovranno essere iscritte nei successivi bilanci di cassa e quindi non
sfuggiranno al controllo del Parlamento, ma anche vero che, ormai, lo Stato viene a
trovarsi impegnato e cio giuridicamente debitore per somme maggiori di quelle iscritte
in bilancio. In altre parole, il bilancio di competenza, segnando limitazioni nel pi
ampio campo degli impegni e non in quello soltanto dei materiali pagamenti esercita
naturalmente un pi sicuro ed efficace freno sullamministrazione per quanto riguarda
le spese. Che poi ci sia stato un tempo in cui, malgrado il bilancio di competenza, si
verificavano nella nostra azienda statale frequentemente eccedenze dimpegni, ci vuol
dire che si violava una legge e che il Parlamento permetteva che fosse violata15. Il buon
andamento di unazienda non dipende solo dagli strumenti contabili ed organizzativi,
12

13

G. Zaccaria, Corso di contabilit di stato, op. cit., pag. 262.

Einaudi, Principi di scienza delle Finanze, Torino, 1948.

14

A. Bennati Manuale di contabilit di Stato, op. cit., pag. 202, da Quintavalle, Il controllo del bilancio, nel Rapporto della Commissione
economica allAssemblea Costituente, vol. V (II), Istituto Poligrafico dello Stato, 1946, pag. 312.

15
Queste credenze dimpegni, dopo la riforma amministrativa del 1923, pare non si siano pi verificate, per cui il bilancio di competenza esercita
oggi efficacemente la sua funzione di freno aglimpegni di spesa.

22

ma anche e soprattutto dagli uomini che devono usarli.16 Considerazione

questultima, purtoppo, al giorno doggi non sempre tenuta nella giusta considerazione,
in quanto esasperate costruzioni di tecnicismi organizzativi molto di moda, rischiano di
presentare in un ruolo subordinato la componente soggettiva individuale.
- il bilancio misto strutturalmente un bilancio di competenza che prende in considerazione anche il
risultato contabile di amministrazione previsto per lesercizio precedente a quello cui si riferisce,
rilevando, in tal modo, aggiuntivamente, aspetti riconducibili alla contabilit di cassa, infatti, il
predetto risultato contabile costituito dalla somma algebrica del fondo di cassa, nonch dei crediti
e dei debiti (residui) provenienti dai precedenti esercizi;
Si tenga presente che, nel corso dellesercizio, la contabilit impostata sul principio della
competenza rileva ogni aspetto delle fasi cosiddette di fatto, quindi incassi e pagamenti di
competenza e in conto residui per cui, possibile conoscere in ogni momento landamento della
liquidit di cassa e quindi programmarne, per quanto possibile, la gestione dei flussi.
Nelleterna conflittualit tra i sostenitori del principio di competenza e i sostenitori del
principio di cassa, ritiene, chi scrive, in coerenza con quanto richiamato, che il principio di
competenza, solo, permetta un effettivo controllo dellequilibrio finanziario dei conti pubblici; ci
nonostante, in media stat virtus, una programmazione dei flussi di cassa certamente necessaria e
questa pu avvenire solo tramite unadeguata previsione.
Il Bennati ricorda che lesperienza del bilancio di cassa avutasi precedentemente alla legge
di contabilit generale del8 luglio 1833, n. 1455 fu abbandonata gi prima che tale legge
sanzionasse ladozione del bilancio di competenza17; se pur vero che sono trascorsi circa 170 anni,
le esigenze di controllo e di verifica degli equilibri di bilancio si ritiene che, mutatis mutandis, siano
rimasti gli stessi e ci pare confermare che il bilancio di cassa non gode, per sua natura, di
unesaustivit autonoma, nel senso che tende a costituire un ottimo, e forse necessario,
complemento a quello di competenza ( appena il caso di ricordare che la nostra legislazione ha
previsto che, per lo Stato, il bilancio venga redatto in termini di competenza e di cassa, componendo
salomonicamente le diverse esigenze ed utilit art. 1, L. 5.8.1978, n. 468 -). E doveroso,
tuttavia, ricordare che, anche precedentemente al citato disposto normativo, nellazienda statale
italiana, come si pu rilevare a pag. 322 del citato volume Ragioneria Applicata I di P. E.
Cassandro, venivano effettuate previsioni di cassa, sia pure senza funzioni di controllo istituzionale
dellorgano volitivo (Parlamento), sullorgano direttivo (Potere esecutivo), in quanto finalizzate
allorientamento del Servizio di tesoreria e per il mantenimento del necessario equilibrio di cassa.

16

P. E. Cassandro, Ragioneria applicata I., Ed. A. Signorelli, Roma 1962, pag. 324

17

A Bennati, Manuale di contabilit di stato, op. cit., pag. 205.

23

Bilancio di previsione

Il Bilancio, nella realt pubblica, documento politico per eccellenza in quanto racchiude ed
espone in cifre i programmi e i piani di gestione dellEnte cui si riferisce.
Talvolta si tende a sottovalutarne limportanza perch esso viene inteso pi come
unagglomerato di cifre di rilevante complessit, trascurando che quelle stesse cifre significano ci
che lEnte intende realizzare, quali interessi ritiene di dover difendere o privilegiare e quali
trascurare, se intende crescere (nel senso di divenire pi efficiente, efficace ed economico),
vegetare, annichilirsi, quali risorse siano a disposizione dellEnte e la loro congruit rispetto alle sue
finalit istituzionali.
In parole povere, che cosa lEnte possa e voglia realizzare. Ci comporta la necessit di
unattenta lettura ed analisi dei bilanci da parte degli Amministratori, diversamente verrebbe
delegata ad una esigua minoranza di tecnici e politici la gestione delle scelte e della
programmazione. Problema di grande rilevanza che qui certamente non il caso di trattare, ma la
cui evidenziazione ci parsa necessaria per dare il giusto peso ad uno dei documenti di maggior
rilevanza nella vita di un Ente.
I bilanci, come si diceva in precedenza, possono essere redatti con criteri di competenza, o di
cassa, o misti; non si ritorner ad esporne le differenze, sebbene si tratti di un argomento su cui la
dottrina ha dibattuto e dibatte molto in relazione alla loro differenza funzionale ed utilit: quanto gi
accennato pare sufficiente ai fini della nostra conversazione.
Il bilancio come previsto dalla vigente normativa (D.Lgs. 18.12.2000, n. 267):
1. formulato in termini finanziari di competenza (art. 162); tuttavia, poich prevista liscrizione
iniziale in Bilancio dellAvanzo o disavanzo di amministrazione presunto (art. 165, c. 11), esso
non si configura come di competenza pura, bens misto;
2

composto da due parti: la parte entrata ordinata in titoli, categorie e risorse, le quali ultime
costituiscono lunit elementare; la parte spesa ordinata in titoli, funzioni, servizi ed interventi
i quali ultimi costituiscono lunit elementare. Per le entrate e le spese relative ai servizi per
conto di terzi, ivi compresi i fondi economali, lunit elementare esclusivamente il capitolo
(artt. 164, 165 e 168);

3. deve rispettare i principi di unit18, annualit19, universalit ed integrit20, veridicit ed

attendibilit21, pareggio finanziario22 e pubblicit23 (art. 151, c. 1 e art. 162, , cc. 1, 5, 6, 7 e 824);
18

Il complesso delle entrate costituisce una realt inscindibile al pari del complesso delle spese (di particolare interesse
appare la considerazione di G. Zaccaria, in Corso di contabilit di stato, op. cit., pag. 269, ove precisa che se un tributo
24

4. tutte le entrate sono iscritte in bilancio al lordo delle spese di riscossione a carico e di altre
eventuali spese ad esse connesse. Parimenti tutte le spese sono iscritte in bilancio integralmente
senza alcuna riduzione delle correlative entrate. Sono, inoltre, vietate le gestioni di entrate e di
spese che non siano iscritte in bilancio (art. 162, c. 4);
5. ha carattere autorizzatorio, costituendo limite agli impegni di spesa, fatta eccezione per i servizi
per conto terzi (art. 164, c. 2);
6. approvato dal consiglio entro il 31 dicembre dellesercizio precedente a quello cui si riferisce
(art. 151, c. 1) ed predisposto dallorgano esecutivo nei termini previsti dal regolamento di
contabilit dellente (art. 174, c. 1 e 2);
7. corredato da numerosi documenti: la relazione previsionale e programmatica, il bilancio
pluriennale, il rendiconto deliberato del penultimo esercizio, il programma triennale dei lavori
pubblici, ecc. (artt. 151 e 172); i documenti di bilancio debbono comunque essere redatti in
modo da consentirne la lettura per programmi, servizi ed interventi (art. 151, c. 3).
Il Bilancio prevede anche una particolare posta, denominata Fondo di riserva, che non
deve essere inferiore allo 0,30% e superiore al 2% della previsione totale delle spese correnti, da
utilizzarsi per le spese impreviste; esso pu essere utilizzato con deliberazione dellorgano
esecutivo, da comunicare allorgano consiliare (art. 166), che provvede nel corso della variazione di
assestamento generale alla verifica anche del Fondo di riserva.
Anche nei casi di spese durgenza, per i quali previsto che le variazioni di bilancio siano
adottate dallorgano esecutivo, le stesse debbono essere ratificate dal Consiglio entro i 60 giorni
successivi e comunque sempre entro il 31 dicembre dellanno in corso (art. 175). In sostanza si pu
concludere che il legislatore ha voluto fortemente affermare il principio in base al quale lorgano
cui la norma fornisce la potest di approvazione del bilancio, che la conseguenza di un
procedimento di programmazione e di scelte politiche, sia a conoscenza di tutti gli interventi
modificativi del bilancio approvato.

venisse correlato ad una spesa particolare, lincremento del gettito porterebbe ad accrescere la spesa correlata ed una
diminuzione, comporterebbe, a spesa consolidata, unaffannosa ricerca di risorse da destinarsi allo specifico scopo).
19

Il periodo di riferimento del bilancio non pu essere diverso da quello dellannualit.

20

Il bilancio deve contenere tutte le entrale e le uscite dellente; le entrate e le uscite debbono essere rappresentate per i
corrispondenti valori integrali (non ammesso, ad esempio, registrare unentrata tributaria al netto delle spese di
riscossione sostenute: dovr quindi essere considerato per lentrata il gettito complessivo lordo e per luscita
lammontare delle predette spese).

21

Il significato appare ovvio.

22

Lammontare complessivo delle entrate deve essere uguale a quello delle spese; ci da solo non comunque
bastevole a determinare lequilibrio finanziario che tiene conto, altres, dellequilibrio tra accertamenti e impegni, tra
situazione creditoria e debitoria, tra riscossioni e pagamenti (cassa). Dovrebbe inoltre porsi attenzione al rispetto
dellequilibrio economico (proventi e spese). E appena il caso di precisare che un ente pubblico, per sua natura e scopo,
non pu prefissarsi la realizzazione di avanzi.

23

I cittadini debbono avere la possibilit di conoscere il bilancio, documento fondamentale della vita pubblica.

24

Non appare occasionale che il legislatore abbia sentito la necessit di ribadire in maniera ripetuta i principi della veridicit, del
pareggio finanziario e della pubblicit.

25

Rendiconto della gestione

La dimostrazione dei risultati della gestione avviene attraverso il Rendiconto che comprende
Il Conto del bilancio, il Conto economico e il Conto patrimoniale, come da D.Lgs. 267/2000 (i
singoli articoli di riferimento sono indicati di seguito alla sotto riportata descrizione di ciascuno dei
tre documenti):
1. il Conto del bilancio: dimostra i risultati finali della gestione autorizzatoria contenuta nel
bilancio annuale rispetto alle previsioni; per ciascuna risorsa dellentrata e per ciascun
intervento della spesa, nonch per ciascun capitolo dei servizi per conto di terzi, distintamente
per residui e competenza, indica, rispettivamente in entrata e in uscita, le somme accertate con
distinzione della parte riscossa e quella ancora da riscuotere e le somme impegnate, con
distinzione tra quelle pagate e quelle ancora da pagare.
E il documento che costituisce lovvio e naturale contraltare al Bilancio di previsione; esso non
soltanto la rappresentazione degli accertamenti e degli impegni assunti, delle entrate e delle
uscite verificatesi in relazione allesercizio di riferimento: il documento che permette di
verificare se gli obbiettivi programmati nella previsione, ed eventualmente adeguati con le
successive variazioni, siano stati posti in essere, il loro onere effettivo e quindi, con il confronto
del servizio reso effettivamente alla comunit, lefficacia, lefficienza e leconomicit degli
stessi.
In sostanza il Conto del bilancio costituisce il pi importante strumento di controllo che
possiede lorgano dindirizzo e di scelta politica nei confronti di chi poi gestisce la realizzazione
della progettualit, cio lorgano esecutivo tramite i dirigenti.
Al Conto del bilancio sono annesse la Tabella dei parametri di riscontro della situazione di
deficitariet strutturale e la Tabella dei parametri gestionali con andamento triennale; tali
Tabelle sono altres allegate al Certificato del Rendiconto (art. 161 e 228);
2. il Conto economico: evidenzia i componenti positivi e negativi dellattivit dellente secondo
criteri di competenza economica. Comprende gli accertamenti e gli impegni del Conto del
bilancio, rettificati al fine di costituire la dimensione finanziaria dei valori economici riferiti alla
gestione di competenza, le insussistenze e sopravvenienze25 derivanti dalla gestione dei residui e
gli elementi economici non rilevati nel conto del bilancio. Esso redatto a struttura scalare e
quindi non a sezioni contrapposte e distinte per lattivo e il passivo.
Al Conto economico accluso un prospetto di conciliazione che partendo dai dati finanziari del
Conto del bilancio, con laggiunta degli elementi economici, raggiunge il risultato finale
economico (art. 229).
Il Risultato di gestione evidenziato dal Conto Economico deve coincidere con la Variazione
patrimoniale netta intervenuta nello stesso periodo, risultante dal Conto del Patrimonio;

25

Si ricorda, in sintesi, che: le sopravvenienze si originano da accadimenti di natura economica che si riferiscono ad elementi che
hanno concorso a determinare il reddito in precedenti esercizi; le plus e minus valenze da cessioni di beni che non rientrano
nellordinaria attivit dimpresa.

26

3. il Conto del patrimonio: rileva i risultati della gestione patrimoniale e riassume la consistenza
del patrimonio al termine dellesercizio, evidenziando le variazioni intervenute. Per patrimonio
sintende il complesso dei beni e dei rapporti giuridici, attivi e passivi, suscettibili di valutazione
ed attraverso la cui rappresentazione contabile ed il relativo risultato finale differenziale
determinata la consistenza netta della dotazione patrimoniale; sono inclusi i beni del demanio
(art. 230).
La Variazione patrimoniale netta deve coincidere con il risultato del Conto Economico.
Al Rendiconto di gestione sono allegati la prevista relazione dellorgano esecutivo, quella dei
revisori dei conti, nonch lelenco dei residui attivi e passivi, distinti per anno di provenienza;
inoltre assume particolare rilevanza il prospetto con il quale viene dimostrato il Risultato contabile
damministrazione (Avanzo o Disavanzo).
Per gli approfondimenti del caso, si rinvia a quanto precisato in prosieguo ed in particolare alla
successiva Parte sesta.

27

Residui attivi e passivi,

riaccertamento

Come gi indicato, i residui non sono altro che debiti e crediti dellente pubblico, non pagati
e non riscossi entro la scadenza dellesercizio nel quale si verificato limpegno o laccertamento;
essi sono connessi alla contabilit di competenza perch derivano dalle fasi dellaccertamento e
dellimpegno.
Residui attivi sono quelli relativi ai crediti e Residui passivi sono quelli relativi ai
debiti. Riprendendo lesempio del frigorifero, riportato nellintroduzione, si supponga che nel mese
di dicembre dellesercizio n si stipuli il corrispondente contratto di acquisto per un prezzo di .
400,00 e si versino seduta stante .. 30,00 di acconto; il pagamento del saldo avverr alla consegna
dellelettrodomestico che sar effettuata nellesercizio n+1; . 370,00 costituiranno pertanto il
residuo passivo, relativo alloperazione esaminata in riferimento allesercizio n+1 ed in tale
esercizio pagheremo quindi . 370,00 in conto residui e non gi nella competenza del nuovo anno,
in quanto il pagamento deriva da un impegno assunto nellanno precedente e quindi di competenza
dello stesso.
La loro esistenza pu essere fisiologica o patologica a seconda del fatto che derivino da
entrate accertate i cui tempi di versamento non possano essere gestiti dallente (es.: trasferimenti
dallo Stato o dalle Regioni), dal protrarsi nel tempo dei pagamenti dovuti da terzi alle naturali
scadenze degli stessi, o da imprevisti indipendenti dalla volont dellente, oppure che, invece,
indichino uneffettiva incapacit di riscuotere e/o di pagare. Quindi lammontare ex se dei residui
non necessariamente espressione di buono o cattivo funzionamento: per una valutazione del
genere si rende necessaria unattenta analisi delle ragioni a monte.
Il riaccertamento dei residui loperazione che viene fatta prima dellinserimento nel conto
del bilancio degli stessi e consiste nella revisione delle ragioni del loro mantenimento in tutto o in
parte. Si riferisce ovviamente ai residui provenienti dai precedenti esercizi, in quanto quelli relativi
allesercizio chiuso si sono formati proprio, per la definizione datane, si perdoni il gioco di parole,
con la chiusura dellesercizio. E unoperazione che incide sul Risultato contabile
damministrazione in quanto, come meglio si vedr nel successivo capitoletto, esso dato dal fondo
di cassa al 31 dicembre, aumentato dei residui attivi e diminuito dei residui passivi.
Deve, ovviamente, tenersi conto delle intervenute eventuali prescrizioni di legge.

28

Risultato contabile damministrazione

Il Risultato contabile di amministrazione si configura in Avanzo o Disavanzo ed

determinato dal fondo di cassa al 31 dicembre, aumentato dei residui attivi e diminuito dei residui
passivi (art. 186); esso accertato con lapprovazione del Rendiconto del corrispondente esercizio.
LAvanzo di amministrazione distinto in Fondi non vincolati, Fondi vincolati, Fondi per il
finanziamento spese in conto capitale e Fondi di ammortamento.
LAvanzo di amministrazione, al pari dellUtile nella realt privatistica, rappresenta una
ricchezza che lente ha a sua disposizione e quindi esprime un particolare stato di benessere;
tuttavia avanzi di amministrazione di rilevante entit possono sottendere aspetti non virtuosi
(incapacit di raggiungere compiutamente i fini istituzionali, sovrabbondanza di risorse, ecc.)
Leventuale prefigurarsi di una situazione di Disavanzo di amministrazione deve essere
tempestivamente appianata dallorgano consiliare, sia se rilevabile allatto della verifica degli
equilibri generali di bilancio (vedasi successiva Parte sesta), sia se risultante dal rendiconto
approvato. Per il ripianamento possono essere utilizzate per lanno in corso e per i due successivi
tutte le entrate e le disponibilit, ad eccezione di quelle provenienti dallassunzione di prestiti e di
quelle aventi specifica destinazione per legge, nonch i proventi derivanti da alienazione di beni
patrimoniali disponibili (comportando, consequenzialmente, un impoverimento dellente).

29

30

PARTE SECONDA

Scritture contabili e correlati aspetti gestionali di base

31

32

I Sistemi di scritture26

Si ritiene opportuno, in proposito, richiamare previamente e brevemente alcuni concetti base in

materia di scritture che ci potranno essere di valido aiuto per meglio fissare e completare concetti
gi introdotti o cui, comunque, si render necessario fare riferimento nel prosieguo:

1. le scritture elementari sono quelle che seguono direttamente e immediatamente lo svolgersi

della gestione aziendale e che, nelle aziende erogatrici pubbliche, si distinguono nelle categorie
denominate:
1.1. scritture del bilancio: procedendo dalle previsioni del bilancio, rilevano le successive
eventuali variazioni apportate e la realizzazione delle previsioni stesse; in sostanza
evidenziano landamento delle previsioni;
1.2. scritture del patrimonio: rilevano la consistenza delle componenti patrimoniali attive e
passive e le loro variazioni; queste scritture possono riferirsi:
1.2.1. alle componenti finanziarie del patrimonio, concretizzandosi nei libri di cassa
e nei partitari dei debitori e creditori. Queste scritture pertanto si collegano
pi direttamente a quelle del bilancio in quanto attraverso gli accertamenti e
gli impegni e successivi riscossioni e pagamenti si giunge alla definizione dei
crediti e dei debiti ed ai movimenti di cassa;
1.2.2. alle componenti non finanziarie del patrimonio, concretizzandosi in registri
detti di consistenza o, pi comunemente per quanto forse meno propriamente,
dinventario;
2. le scritture complesse sono finalizzate alla determinazione del patrimonio dellazienda alla fine
dellesercizio, nonch del risultato economico dellesercizio; possono essere tenute, oltre che
con il metodo delle scritture doppie, anche con il metodo delle scritture semplici (partita
semplice).
Al pari delle scritture semplici, si distinguono in:
2.1. scritture del bilancio, dando luogo al Sistema Finanziario
2.2. scritture del patrimonio, dando luogo al Sistema Patrimoniale
3. le scritture iniziali si compilano allinizio dellesercizio e derivano dalliscrizione dello stato
patrimoniale quale risulta allinizio dellesercizio e da altre scritture di trapasso dallesercizio

26
Le definizioni riportate sono state ampiamente mutuate dal Corso di Ragioneria ad uso degli Istituti Tecnici Commerciali, P. E.
Cassandro e A. Amaduzzi, Ed. A. Signorelli, Roma 1962/1963.

33

vecchio allesercizio nuovo (imputazione al conto Perdite e profitti delle rimanenze e dei
risconti provenienti dal precedente esercizio);
4. le scritture per la gestione annuale sono quelle dirette alla registrazione delle operazioni di
rilevanza contabile compiute nellesercizio;
5. le scritture di assestamento, comportano la definizione della competenza economica e,
quindi, la determinazione del risultato desercizio e del Capitale alla fine dellesercizio
stesso, e si propongono, oltre che di registrare le operazioni eventualmente non rilevate
precedentemente nella gestione annuale:
5.1. dintegrare e rettificare i valori che gi risultano iscritti nei conti (ammortamenti e
rimanenze attive e passive);
5.2. dimmettere nel conto Perdite e profitti le risultanze dei conti economici;
5.3. limmissione nellesercizio dei valori presunti relativi agli esercizi futuri
(accantonamenti ai Fondi di Manutenzioni straordinarie, di Svalutazione crediti, ecc.);
6. a le scritture di chiusura sono analoghe e contrapposte alle scritture iniziali, mettono in
evidenza i dati che esprimono lo stato patrimoniale finale e il risultato economico dellesercizio;
si tratta di scritture proprie della contabilit tenuta con il metodo della partita doppia, ma che
assumono rilevanza in quanto ai contenuti, anche ai fini della determinazione del risultato
economico risultante dal corrispondente conto, che gli enti locali debbono redigere, in
conformit a quanto previsto dallart. 229 del T.U. 18.8.2000, n. 267, come meglio si vedr in
seguito.

34

Aspetti finanziari, patrimoniali ed economici

della gestione aziendale di base27

Si provvede, anche per questi argomenti, ad un brevissimo excursus dei concetti pi

immediati:
1. CONTABILITA DIMPRESA:
1.1. la gestione economica caratterizzata dalla vita del capitale netto e del reddito; del
capitale che consente la formazione, attraverso i costi e i ricavi, di reddito e del reddito
che tende, con reinvestimenti, ad incrementare il capitale; essa prende le mosse
dallimmissione iniziale di capitale netto, prosegue con la formazione del reddito e
dallinfluenza che il reddito ha sul capitale netto, nonch da altre variazioni di capitale
netto dovute ad aumenti e prelievi. Capitale e reddito sono due aspetti congiunti della
ricchezza dellazienda e della sua gestione economica;
1.2. la gestione finanziaria rappresentata dalle entrate e dalle uscite finanziarie, e cio
denaro, crediti e debiti, che costituiscono, si ritiene di poter precisare, la misura dei
corrispondenti aspetti economici;
1.3. il Capitale linsieme coordinato dei beni che, ad un dato momento, a disposizione di
diritto e di fatto del soggetto giuridico dellazienda, e che pu provenire dalla ricchezza
di propriet di tale soggetto o da debiti che costui assume;
1.4. il CAPITALE NETTO la differenza fra il totale dei valori attribuiti alle attivit ed il
totale dei valori attribuiti alle passivit; esso costituto dal Capitale di effettiva
propriet (Capitale Sociale, Risultato desercizio, Fondo di riserva legale, Fondo di
riserva straordinario, altri Fondi di riserva di capitale, compresi quelli derivanti da utili
non distribuiti provenienti da esercizi precedenti, perdite desercizio pregresse
assunte, ovviamente, con segno negativo -; composizione analoga vale anche per le
imprese non costituite in forma societaria);
1.5. la Competenza finanziaria data da tutte le entrate e le uscite effettuate nel periodo,
indipendentemente dalla loro causale economica;
1.6. la Competenza economica informata :
1.6.1. sui proventi e sulle spese di pertinenza del periodo, tenuto conto delle
rimanenze e dei risconti.
27
Le definizioni riportate sono state ampiamente mutuate dal Corso di Ragioneria ad uso degli Istituti Tecnici Commerciali, P. E.
Cassandro e A. Amaduzzi, Ed. A. Signorelli, Roma 1962/1963.

35

I risconti si possono definire come rimanenze relative a costi o a proventi che

maturano in diretta proporzione del tempo (fitti, interessi, canoni, ecc.), e
sono pagabili o riscuotibili in via anticipata. In sostanza i risconti attivi sono
porzioni di costi sostenute finanziariamente nellesercizio, ma pertinenti
economicamente al futuro perch non ancora maturate; i risconti passivi sono
porzioni di proventi conseguite finanziariamente nellesercizio, ma
economicamente pertinenti al futuro perch non ancora maturate.
I risconti sono valori che si tolgono dai componenti di reddito gi rilevati.
1.6.2. sugli altri componenti economici positivi e negativi che non coincidono con
unentrata o, rispettivamente, con unuscita accertata nel periodo, quali: le
quote di ammortamento, le quote di accantonamento, i ratei, gli eventuali
proventi in natura e i loro consumi.
I ratei si riferiscono a quei costi e a quei proventi che maturano in diretta
proporzione del tempo (fitti, interessi, canoni, ecc.) le cui manifestazioni
finanziarie linsorgenza dei crediti o dei debiti, le riscossioni o i pagamenti
avvengono per in via posticipata. In sostanza i ratei attivi sono porzioni di
ricavi che saranno conseguite finanziariamente nellesercizio successivo, ma
pertinenti economicamente allesercizio corrente perch gi maturate; i ratei
passivi sono porzioni di costi che saranno sostenute finanziariamente
nellesercizio successivo, ma pertinenti economicamente allesercizio
corrente perch gi maturati.
I ratei sono valori che si aggiungono ai componenti di reddito (costi e ricavi)
gi rilevati
1.7. lo STATO PATRIMONIALE composto dalle attivit, dalle passivit e, per
differenza, dal Capitale netto;
1.8. i Crediti ed i debiti di funzionamento si chiamano anche crediti o debiti desercizio o
crediti e debiti numerari. I crediti e i debiti di funzionamento sostituiscono incassi e
pagamenti di denaro, mentre i crediti ed i debiti di finanziamento servono
rispettivamente ad impiegare o ad attingere denaro.

2. CONTABILITA PUBBLICA:
2.1. il denaro, i debiti e i crediti costituiscono beni di natura finanziaria che misurano
fenomeni di natura economica (al pari quindi di quanto per la realt privata); gli
incassi e i pagamenti sono sempre preceduti da un accertamento o un impegno che
segnano il sorgere di un diritto a riscuotere (credito) o il sorgere di un obbligo di pagare
(debito)
2.2. le entrate ed uscite effettive sono rispettivamente costituite da:
2.2.1. proventi di varia natura e dalla vendita di beni duso; incrementano il
patrimonio dellazienda;
2.2.2. spese e oneri riguardanti la gestione aziendale e dallacquisto di beni duso;
2.3. le entrate e le uscite per movimenti di capitale sono rispettivamente costituite da:

36

2.4. vendita di beni redditizi, riscossione di crediti di finanziamento, accensione di debiti di

finanziamento (disinvestimenti);
2.5. estinzione di debiti di finanziamento, concessione di crediti di finanziamento
(investimenti).
La contropartita rispettivamente una variazione patrimoniale passiva o attiva e quindi
non incidono sul patrimonio netto (la realt patrimoniale complessiva resta infatti
compensata in quanto a fronte di variazioni del patrimonio di natura immobiliare o
mobiliare corrispondono altrettali variazioni di segno contrario dei corrispondenti
aspetti finanziari del patrimonio: debiti o crediti o cassa); tuttavia fanno variare la
posizione economica dellazienda in quanto comportano una diminuzione di redditi o
un aumento di oneri nel caso di entrate e un incremento dei redditi o una riduzione di
oneri nel caso di uscite.
N.B.: le Partite di giro, attualmente albergate, per gli enti in esame, tra le Entrate da servizi
per conto di terzi e Spese per servizi per conto di terzi, costituiscono operazioni che sono
neutre rispetto al risultato desercizio, al pari dei Conti dordine28 nella realt privatista; si
tratta di conti che ospitano valori non rientranti nel patrimonio dellente (es.: le ritenute
erariali praticate sugli emolumenti del personale e dei collaboratori, quelle previdenziali,
assistenziali e d assicurative, depositi cauzionali, ecc.);
2.6. il Sistema finanziario
2.6.1. il termine finanziario nelle aziende pubbliche sinonimo di monetario o
numerario, al pari che nellambito contabile privatistico;
2.6.2. La gestione finanziaria rappresentata, quindi, dalle entrate e dalle uscite
finanziarie;
2.6.3. Nella determinazione del risultato economico non si verifica coincidenza tra
manifestazioni finanziarie avvenute nel periodo e manifestazioni economiche
attribuibili al periodo stesso (pertanto, specularmente a quanto avviene
nellambito della contabilit dimpresa, sono necessarie corrispondenti
rettifiche che, nella fattispecie sono individuate dallart. 229 del TUEL
D.Lgs. 267/2000 -; non si giunge, tuttavia, ad un risultato corrispondente a
quello che si determinerebbe in ambito imprenditoriale in quanto, tra laltro,
gli enti in esame non sono soggetti ad IRPEG (art. 88, D.P.R. 917/1986),
inoltre, in materia di ammortamenti, le disposizioni di cui al citato art. 229
del TUEL non appaiono integralmente collimanti con quelle di cui allart. 67
e seguenti del TUIR (D.P.R. 917/1986);
2.6.4. i preventivi rilevano entrate e uscite finanziarie e, come abbiamo visto,
possono essere di cassa se prendono in considerazione le fasi della
riscossione e del pagamento, di competenza se si riferiscono alle fasi
dellaccertamento e dellimpegno, misti quelli informati sulla competenza
che, peraltro, tengono anche conto del risultato desercizio previsto per lanno
precedente a quello cui si riferisce il preventivo;

2.7. il Sistema patrimoniale:

2.7.1. le relative scritture sono ordinariamente limitate a libri elementari;
2.7.2. lavanzo economico si traduce in incremento del patrimonio netto;
28

Vedasi a conclusione della Parte terza.

37

2.7.3. si potrebbe ravvisare lopportunit di appositi preventivi patrimoniali per dare

una rappresentazione della presumibile struttura del patrimonio alla fine
dellesercizio. La relativa predisposizione sarebbe realizzabile in derivazione
dei preventivi finanziari ed economici: il patrimonio alla fine del periodo
risulterebbe dato dal patrimonio allinizio, modificato per le variazioni che la
gestione finanziaria ed economica vi apporter.
2.8. il Sistema economico
2.8.1. i componenti positivi e negativi del risultato economico sono misurati dalla
gestione finanziaria debitamente integrata da quegli elementi necessari per
ricondurla alla competenza economica (ratei, risconti, rimanenze,
ammortamenti, accantonamenti, oneri e proventi privi di manifestazione
finanziaria);
2.8.2. il risultato economico si ottiene, quindi, contrapponendo alla somma dei
proventi affluiti nel periodo allazienda la somma delle varie spese ed oneri di
competenza del periodo stesso, come sopra rettificati ed integrati;
2.8.3. lavanzo economico si traduce in incremento del patrimonio netto, che non
pu, quindi, essere diverso dal corrispondente valore risultante dal Conto del
Patrimonio);
2.8.4. potrebbe essere utile comporre preventivi economici di esercizio; si
conoscerebbe cos il presuntivo risultato economico;
2.9. lEquilibrio
2.9.1. lesistenza di un deficit patrimoniale non di per se stesso rivelatore di un
disequilibrio grave in quanto, attingendo le aziende pubbliche a fonti extrapatrimoniali (contribuzioni), lequilibrio finanziario pu aversi anche con un
complessivo deficit patrimoniale. Ci che rileva nel confronto tra attivo e
passivo lequilibrio tra componenti finanziarie (denaro, residui attivi e
passivi), equilibro che ha indubbiamente influenza sulla generale situazione
finanziaria dellAzienda;
2.9.2. da osservare che allequilibrio finanziario contribuisce una parte del
patrimonio, quella che pi direttamente e vivamente partecipa alla gestione,
cio la parte finanziaria: E soltanto questa parte (attivit e passivit
finanziarie) per la quale uneccedenza di passivit sulle attivit, pu destare
preoccupazioni, perch si riverbera direttamente sullequilibrio finanziario
della gestione. E, quindi, a questa parte del patrimonio che bisogna rivolgere
la massima attenzione per la sua diretta influenza sullandamento della
gestione;
2.9.3. una corretta condotta dellamministrazione pubblica, deve proporsi come
obiettivo lequilibrio finanziario. Il pareggio del bilancio, che un pareggio
finanziario, non che un indice dellequilibrio finanziario, il quale oltre che
equilibrio fra impegni attivi e impegni passivi, anche equilibrio tra
situazione debitoria e situazione creditoria complessiva; anche equilibrio di
cassa (o finanziario in senso stretto), ossia fra riscossioni e pagamenti.
Si tenga, infine, presente, che lo Stato, tramite il Patto di stabilit, ha voluto
porre un ulteriore elemento equilibratore nella gestione della spesa da parte
degli Enti locali al fine del raggiungimento di rapporti migliorativi tra entrate
ed uscite; appena il caso di ribadire, comunque, che non oculate politiche di
dismissioni patrimoniali portano ad un impoverimento degli enti.
38

2.10. lElasticit si raggiunge, almeno entro certi limiti, attraverso appositi stanziamenti
per spese impreviste (Fondo di riserva).

39

40

PARTE TERZA

Cenni sulle modalit di tenuta delle scritture

contabili col metodo della partita doppia

41

42

Si cercher qui di fornire gli elementi di base, a chi non ne abbia conoscenza, dei principi sui
quali si fonda la partita doppia, riportando altres una esemplificazione essenziale, ma ritenuta
sufficiente ai fini del relativo apprendimento.
Per rendere, a sommesso parere di chi scrive, meno ostico lapproccio, si far riferimento al
sistema di rilevazione cosiddetto del Capitale e del risultato economico29,che si ritiene presenti
una maggior snellezza rispetto ad altri, dei quali, una volta appresi i principi di base del predetto
sistema, diviene pi agevole appropriarsi.
Nellanzidetto sistema, dunque, vengono individuate due grandi categorie di conti chiamati
rispettivamente finanziari ed economici:
a. i conti finanziari sono quelli accesi al denaro ai crediti ai debiti e cio la cassa, i depositi
bancari, le cambiali attive e passive, i clienti, i fornitori, ecc.; essi misurano, quando non si
compensano tra di loro, le corrispondenti variazioni economiche positive e negative;
b. i conti economici sono quelli accesi ai costi e ai ricavi.
I conti vengono rappresentati con una struttura a T come sotto riportata, denominata
mastro opportunamente intestato al conto che rappresenta; la sezione a sinistra della linea
mediana verticale si chiama Dare e quella a destra Avere

(nome del conto)

Per convenzione, nei conti finanziari le variazioni attive si scrivono a sinistra della
linea mediana, cio nella Sezione Dare, e le variazioni passive a destra, cio nella Sezione
Avere; nei conti economici avviene uninversione e cio le variazioni positive si scrivono a
destra della linea mediana, cio in Avere (come si dice pi brevemente) e le variazioni negative
a sinistra, cio in Dare.

29
Un illustre insegnante di Ragioneria, Arcangioli Simonetto, per lungo periodo Assistente del Prof. Amaduzzi, nel corso del suo magistero, usava pi
brevemente la denominazione di Sistema del Reddito.

43

La rappresentazione di quanto sopra si pu schematizzare come segue; poich si tratta di

nozioni basilari per potersi appropriare del meccanismo della partita doppia, opportuna la
memorizzazione:
D
+ denaro
+ crediti
- debiti

Conti finanziari

- denaro
- crediti
+ debiti

Conti economici
costi
- ricavi

A
ricavi
- costi

Si riportano di seguito le denominazioni pi comuni di alcuni tra i principali conti:

finanziari: Cassa; Banca c/c; Fatture da emettere; Crediti diversi; Clienti; Cambiali attive; Debiti
diversi; Cambiali passive; Fatture da ricevere; Fornitori; IVA a debito e IVA a credito (oppure
raggruppando i due conti: IVA c/ Erario); Soci, Azioni c/ dividendi; Titoli di propriet; Azioni
c/dividendi; Dipendenti c/stipendi; Enti previdenziali ed assistenziali; Ratei attivi e passivi; Fondo
Svalutazione crediti; Fondo T.F.R.; Fondo ammortamento azioni; Fondo Imposte; ecc.;
economici:
-

conti ai costi e ricavi: Merci c/ acquisti (materie prime, semilavorati, ecc.); Spese generali;
Stipendi e salari; Compensi a collaboratori esterni; Spese di rappresentanza; Spese telefoniche;
Spese di cancelleria; Spese per fornitura di energia elettrica, gas e acqua; Spese di
amministrazione; Spese di rappresentanza; Quote di ammortamento; Quote di accantonamento
per svalutazione crediti; Interessi passivi; Sconti e abbuoni passivi; Fitti passivi; Interessi
bancari; Insussistenze e sopravvenienze; Oneri tributari (o Imposte e tasse); Merci c/ vendite;
Fitti attivi; Interessi attivi; Plusvalenze; Sconti e abbuoni attivi; Perdite e Profitti (come si
vedr di seguito un conto che ha la funzione di collettore, in quanto, in chiusura desercizio, si
trasferiscono ad esso tutti i saldi dei conti economici e si rettifica con le scritture iniziali di
trapasso iniziali e finali di assestamento: raramente viene movimentato, quindi, in corso
desercizio); Utile/Perdita desercizio; ecc.;

conti alle immobilizzazioni (quelli cio che ne quantificano il valore, comprese le eventuali
rivalutazioni. Si ricorda che i relativi costi vengono ammortizzati in pi esercizi quindi
gravano per ciascun esercizio solo per le rispettive quote di pertinenza, conformemente a quanto
previsto dalla vigente normativa -): Terreni e fabbricati; Impianti e macchine; Attrezzature;
Mobilio; Spese dimpianto; Fondo ammortamento Fabbricati; Fondi ammortamento impianti e
macchine; Brevetti; beni, come si suol dire, a fecondit ripetuta.

conti alle rimanenze desercizio (conti cio che misurano costi e ricavi a cavallo di due
esercizi): Merci, Semilavorati, Materie prime, Scorte, ecc. c/rimanenze; Risconti attivi e passivi;
Ricavi anticipati.

Per introdurre alle modalit tecniche della partita doppia, come anticipato, si riportano
alcuni esempi:
44

Esempio primo (per rendere pi semplice lapproccio non si considera lIVA): in data 5
marzo viene effettuato un acquisto di cancelleria per . 50,25: in questo caso interessato un conto
economico Spese di cancelleria ed un conto finanziario Fornitori; si effettueranno pertanto le
seguenti scritture sui due relativi mastri:

Fornitori

50,25
(+ debiti)

Spese di cancelleria

50,25
(costo)

Abbiamo scritto 50,25 nella sezione Avere del conto finanziario Fornitori in quanto si tratta
di un incremento dei debiti e abbiamo scritto 50,25 nella sezione Dare del conto economico Spese
di cancelleria in quanto si tratta di un costo. E appena il caso di precisare che nella realt contabile
sono tenuti tanti conti sotto mastri quanti sono i fornitori ed i clienti, che vengono poi raggruppati
nei mastri pi generali Fornitori e Clienti e cos per debitori e creditori, ecc.

Esempio secondo: quando effettueremo il pagamento, supponiamo in data 5 aprile, tramite

versamento in c/c bancario, resteranno interessati due conti finanziari e cio nuovamente
Fornitori e Banca c/c; in questo esempio sono interessati solamente conti finanziari

Fornitori
50,25
(- debiti)

A
50,25

Banca c/c

50,25
(- crediti)

Esempio terzo (questa volta pi complesso, considerando lIVA e gli sconti): in data 7
marzo vengono vendute delle merci prodotte per un valore di . 100,00, praticando uno sconto
passivo di 2,00 (vengono, dunque, interessati due conti finanziari: Clienti e I.V.A. c/ erario,
nonch due conti economici: Merci c/ vendite e Sconti e abbuoni passivi):

45

Clienti

Merci c/ vendite

118,00
(+ crediti)

100,00
(Ricavo)

Sconti e abbuoni passivi

I.V.A. c/ erario

2,00
(- ricavi)

20,00
(+ debiti)

Si sar notato che, in relazione ad ogni operazione proposta, il totale complessivo dei valori
scritti in dare dei conti uguale al totale complessivo dei valori scritti in avere. Questa uguaglianza
costituisce una regola fissa delle scritture bilancianti: per ogni operazione registrata il relativo
totale complessivo registrato del Dare deve sempre essere uguale al totale complessivo
registrato nellAvere dei conti interessati.
Tutti i mastri (conti a T) sono raggruppati in un apposito Registro denominato, per lappunto,
Mastro; le scritture relative vengono altres tenute in maniera sintetica, e quindi di pi immediata
lettura, in un altro Registro denominato Giornale, come rappresentato appresso in relazione agli
esempi fatti:
--------------------- 5 marzo ------------------------Spese di cancelleria @.
Fornitori
per acquisto di cancelleria
-------------------- 5 aprile --------------------------Fornitori
@
Banca c/c
Per pagamento fatt. n. del
--------------------- 7 marzo ------------------------Conti diversi
@
Conti diversi
per vendita di merci, fatt. n. del .
Clienti
Sconti e abbuoni passivi
@
@
---------------------

50,25

50,25
120,00
118,00
2,00
--------100,00
20,00

Merci c/ vendite
I.V.A c/ erario
--------------------------

Nelle registrazioni sopra esemplificate, che vengono denominate Articoli, a sinistra si sono scritti i
nomi dei conti che sono stati movimentati in dare e a destra i nomi di quelli che sono stati
movimentati in avere ed questa la regola basilare di scrittura su cui sinforma il Giornale. Si sar
inoltre rilevato che quando in dare o in avere, per una stessa operazione vengano interessati pi
conti, nellintestazione dellarticolo viene apposta la voce generica Conti diversi

46

Esempio quarto: estinzione del credito maturato tramite versamento in c/ bancario di .

30,00 e rilascio di cambiali attive per la rimanenza; si configurano cos tre variazioni finanziarie:
due attive (+ crediti), cui se ne contrappone una passiva (- crediti) nei confronti del cliente per
brevit non si rappresentano pi le scritture nei mastri interessati -:
---------------------------------------------Conti diversi
@ Clienti
118,00
per riscossione della fatt. n. del ....
Banca c/c
30,00
Cambiali attive
88,00
---------------------------------------------- ------Esempio quinto : imputazione30 di una quota di ammortamento annuo per immobili (per
brevit non si pone alcun valore); assistiamo ad una variazione negativa nellapposito conto
economico, cui corrisponde la correlata registrazione al Fondo:
--------------------Ammortamenti

-------------------------@ Fondo ammortamento

Immobili
per imputazione quota di pertinenza
---------------------------------------------Come si potuto rilevare vi sono operazioni che possono interessare solo conti finanziari,
quindi nelle rilevazioni contabili non necessariamente debbono sempre essere interessati conti
finanziari e conti economici contestualmente; appena il caso di precisare, daltra parte, che vi sono
operazioni che possono interessare solo conti economici.
Segue ora un sintetico esempio di contabilit annua, tale da consentire una visione
schematica dinsieme delle registrazioni (per la natura dellesemplificazione i valori e tempi sono
stati assunti liberamente e quindi senza riferimento specifico ai valori e alle tempificazioni previste
dalla normativa fiscale, contributiva e assicurativa, perch in questo contesto non rilevanti ed
elemento di appesantimento; inoltre i nomi dei conti considerati sono meramente indicativi):
Scritture di apertura (la prima scrittura Diversi @ Diversi - rappresenta lo Stato
Patrimoniale, dove, in Avere, a pareggio, inserito il Capitale Netto, costituito, come gi abbiamo
visto, dai tre conti: Capitale Sociale, Utile desercizio e Fondi di riserva (Ordinario - Legale,
Straordinario e gli altri eventuali); in caso di perdita desercizio, il relativo conto verrebbe iscritto in
Dare e in tal caso il Capitale Netto risulterebbe costituito dal Capitale Sociale, dai Fondi di riserva e
dalla Perdita desercizio, come elemento negativo e appunto per questo da iscriversi nella
contrapposta sezione dello Stato patrimoniale:
-------------------- 1 gennaio ----------------------Diversi
@
Diversi
per apertura dei conti
Immobili
Macchine e attrezzature
Merci c/ rimanenze
Risconti attivi
Ratei attivi

176.791,00
100.800,00
68.900,00
3.000,00
40,00
50,00

30
E stato usato il termine imputazione in quanto i Fondi di ammortamento, che hanno natura economica, indicano la parte ammortizzata dei beni a
fecondit ripetuta cui si riferiscono, quindi il loro valore economicamente considerato e pertanto non sono ricettori di accantonamenti; economico
altres il conto Ammortamenti che segna la parte di costo relativa allutilizzazione dei predetti beni imputabile allesercizio di riferimento.

47

Clienti
Crediti diversi
Banca c/c
Cassa

------------------

@ Capitale Sociale
@ Utile desercizio
@ Fondi di riserva31
@ Fornitori
@ Debiti diversi
@ Fondo ammortamento
immobili
@ Fondo ammortamento
macchine e attrezzature
@ Fondo svalutazione
crediti
@ Fondo TFR
@ Fondo imposte e tasse
@ Risconti passivi
@ Ratei passivi
d.d.
---------------------------

Scritture di trapasso dal precedente esercizio

----------------d.d. ---------------------------Perdite e profitti
@ Conti diversi
per iscrizione iniziale
@ Merci c/rimanenze
@ Risconti attivi
-----------------d.d.
--------------------------Risconti passivi
@ Perdite e Profitti
per iscrizione iniziale
-----------------d.d.
---------------------------

2.000,00
501,00
1.000,00
500,00
-------------130.000,00
7.090,00
20.000,00
3.000,00
151,00
10.000,00
5.000,00
50,00
800,00
650,00
30,00
20,00

3.040,00
3.000,00
40,00

30,00

Nel corso dellesercizio verranno poste in essere le scritture ordinarie, quali,

semplificando:
------------------ g. m..
--------------------------Clienti
@ Conti diversi
26.400,00
per vendita merci, fatt. n . del
@ Merci c/ vendite
22.000,00
@ IVA c/ erario
4.400,00
------------------ g. m. --------------------------Banca c/c
@ Clienti
26.400,00
per riscossione della fatt. n. ., del .
------------------ --------------------------e, deciso come distribuire lUtile dellesercizio precedente, proseguendo poi con le ordinarie
scritture:
------------------ g. m. --------------------------Utile desercizio
@ Conti diversi
per distribuzione utili
7.090,00
31

I tre conti evidenziati in neretto costituiscono, come gi precisato, il Capitale Netto dellimpresa.
48

@ Fondi di riserva
@ Soci
@ Erario c/ ritenute
------------------ g. m. --------------------------Conti diversi
@ Banca c/c
per pagamento quote utili spettanti e ritenute
Soci
Erario c/ritenute
------------------ g. m. --------------------------Conti diversi
@ Fornitori
per acquisto di merci; fatt. n. del .
Merci c/ acquisti
IVA c/ erario
------------------ g. m. --------------------------Fornitori
@ Banca c/c
per pagamento fatt. n. del
------------------ g. m. --------------------------IVA c/ erario
@ Banca c/c
per versamento IVA
------------------ g. m. --------------------------Stipendi
@ Conti diversi
per pagamento stipendi
@ Dipendenti
@ Erario c/ ritenute
@ Enti prev. ed ass.
@ Fondo TFR
------------------ g. m. --------------------------Oneri prev ed ass.
@ Enti prev. ed ass.
Contributi su stipendi a carico societ
------------------ g. m. --------------------------Conti diversi
@ Banca c/c
per pagamento ritenute erariali, prev. ed ass.
Dipendenti
Erario c/ ritenute
Enti prev. ed ass.
------------------ g. m. ------------------------------Spese generali
@ Banca c/c
per pagamento spese generali
------------------ g. m. --------------------------Imposte e tasse
@ Erario
Imposte esercizio precedente
-----------------d.d.
------------------------Fondo Imposte e tasse @ Imposte e tasse
Utilizzazione del fondo
-----------------g.m.
------------------------Erario
@ Banca c/c
pagamento imposte esercizio n-1
------------------ g. m. --------------------------Conti diversi
@ Debiti diversi
per maturazione fitto posticipato periodo 1.2 / 31.1
Fitti passivi
49

350,00
4.920,00
1.820,00
6.740,00
4.920,00
1.820,00
3.600,00
3.000,00
600,00
3.600,00

3.800,00

5.400,00
4.000,00
1.000.00
350,00
50,00

175,00
5.525,00
4.000,00
1.000,00
525,00
1.000,00

650,00

650,00

650,00
240,00
220,00

Ratei passivi

20,00

(questa operazione si riferisce al rateo passivo risultante in apertura dei conti)

------------------ g. m. --------------------------Debiti diversi

@ Cassa
per pagamenti fitto
------------------ g. m. --------------------------Crediti diversi
@ Conti diversi
per maturazione fitto posticipato periodo 1.09 / 30.08
@ Fitti attivi
@ Ratei attivi

240,00

120,00
70,00
50,00

(questa operazione si riferisce al rateo attivo risultante in apertura dei conti)

------------------ g. m. --------------------------Banca c/c

@ Crediti diversi
per riscossione fitto
------------------ g. m. --------------------------Crediti diversi
@ Fitti attivi
(*)per maturazione fitti anticipati 1.08 / 30.7
------------------ g. m. --------------------------Banca c/c
@ Crediti diversi
per riscossione fitto
------------------ g. m. --------------------------Conti diversi @ Fatture da ricevere
per acquisto merci in attesa di fattura
Merci c/ acquisti
IVA c/ erario
------------------ g. m. ---------------------------

120,00

360,00

360,00

120,00
100,00
20,00

si rilevano quindi gli interessi bancari maturati nellanno, le spese bancarie e imposte relative
------------------ g. m. --------------------------Conti diversi
@ Interessi bancari
2,00
interessi e spese anno precedente
Crediti verso banca
0,73
Spese bancarie
1,00
Imposte e tasse
0,27
-----------------d.d.
-------------------------(nellesercizio successivo, una volta che la banca avr provveduto allaccreditamento, si far la
registrazione: Banca c/c @ Crediti verso banca
. 0,73)
Le scritture di assestamento possono essere compendiate brevemente nelle seguenti:
------------------ 31 dicembre ------------------------Fitti attivi
@ Risconti passivi
210,00
(*)quota di competenza futuro esercizio 1.1 / 30.7
-----------------d.d.
--------------------------Fitti passivi
@ Ratei passivi
10,00
pertinenza esercizio corrente fitto posticipato1.12 /31.11
-----------------d.d.
--------------------------Merci c/rimanenze @ Perdite e profitti
500,00
per rilevazione delle rimanenze finali di merci
-----------------d.d.
--------------------------Ammortamenti
@ Conti diversi
7.000,00
per imputazione quote ammortamento
50

@ Fondo ammortamento immobili

@ Fondo ammortamento macchine
e attrezzature
-----------------d.d.
--------------------------Svalutazione crediti @ Fondo svalutazione crediti
calcolata svalutazione
-----------------d.d.
---------------------------

5.000,00
2.000,00
3,00

Determinato limporto delle imposte da pagare:

-----------------d.d. ---------------------------Acc. imp. e tasse
@ Fondo imposte e tasse
Imposte di pertinenza dellesercizio
-----------------d.d.
--------------------------Si procede, quindi, portando i saldi32 di tutti
profitti:
-----------------d.d.
--------------------------Conti diversi
@ Perdite e profitti
per vultura dei saldi dei conti economici
Merci c/ vendite
Fitti attivi
Interessi bancari
-----------------d.d.
--------------------------Perdite e profitti
@ Conti diversi
per vultura dei saldi dei conti economici
@ Merci c/acquisti
@ Stipendi
@Oneri prev. ed ass.
@ Spese generali
@ Spese bancarie
@ Svalutazione crediti
@ Fitti passivi
@ Ammortamenti
@ Imposte e tasse
@ Accantonamento imposte e tasse
-----------------d.d.
---------------------------

800,00

i conti economici al conto Perdite e

22.222,00
22.000,00
220,00
2,00
17.709,27
3.100,00
5.400,00
175,00
1.000,00
1,00
3,00
230,00
7.000,00
0,27
800,00

e quindi si provvede alla rilevazione del risultato desercizio calcolando il saldo del conto
Perdite e profitti (se il totale della sezione avere maggiore del totale della sezione dare vi un
utile, diversamente una perdita):
-----------------d.d.
--------------------------Perdite e profitti
@ Utile desercizio
2.002,73
Utile conseguito
-----------------d.d.
--------------------------Eccoci, finalmente, giunti alle scritture di chiusura, ovvero alla determinazione dello
Stato Patrimoniale come risultante costituito al termine dellesercizio:
-----------------d.d.
--------------------------Diversi
@
Diversi
179.546,73
32

il saldo di un Mastro dato dalla differenza tra il totale Dare e il totale Avere; le modalit di registrazione dei saldi
nei Mastri sono riportate al punto 4. delle seguenti conclusioni finali.
51

per chiusura conti

Capitale Sociale
Utile desercizio
Fondi di riserva
Fornitori
Fatture da ricevere
Debiti diversi
Fondo ammortamento immobili
Fondo ammortamento macchine e attrezzature
Fondo Svalutazione crediti
Fondo TFR
Fondo imposte e tasse
Risconti passivi
Ratei passivi

------------------

130.000,00
2.002,73
20.350,00
3.000,00
120,00
151,00
15.000,00
7.000,00
53,00
850,00
800,00
210,00
10,00
-------------100.800,00
68.900,00
500,00
2.000,00
501,00
20,00
6.565,00
0,73
260,00

@ Immobili
@ Macchine e attrezzi
@ Merci c/ rimanenze
@ Clienti
@ Crediti diversi
@ IVA c/ erario
@ Banca c/c
@ Crediti verso banca
@ Cassa
d.d.
--------------------------

Con il che si sono completate le scritture dEsercizio; si noti, in via conclusiva, quanto
segue:

1. nelle scritture Diversi @ Diversi, per apertura dei conti e per chiusura dei conti (cio lo
Stato patrimoniale iniziale e finale), il totale registrato in Dare deve sempre essere uguale
al totale registrato in Avere; diversamente si in presenza di squadrature le cui cause
debbono essere individuate ed eliminate;

2. negli esercizi successivi al primo la scrittura Diversi @ Diversi, per apertura dei conti,
esattamente linverso della scrittura Diversi @ Diversi, per chiusura dei conti dellesercizio
precedente (cio i conti e le relative poste di chiusura in avere sono iscritte nel dare dellapertura
e viceversa);

3. per capire meglio le scritture in questione debbono sempre essere tenuti presenti i movimenti nei
vari mastri interessati;

4. un Mastro si chiude nel seguente modo:

52

(nome del conto)

30
20
15
33

(s)

65
35

A
10
40
50
100

100
100
==========================

5. nelle sopra riportate scritture di chiusura si evidenziato in neretto il risultato desercizio, nella
fattispecie Utile, che, si ripete, rilevabile sia dal conto Perdite e profitti, sia dallo Stato
patrimoniale (risultante, si ribadisce, dalle scritture Diversi @ Diversi), che ospita conti di natura
finanziaria, conti accesi al patrimonio immobiliare, conti di rettifica della competenza economica
(ratei, risconti, rimanenze), gli ammortamenti e gli accantonamenti, nonch il Capitale Netto, sia dal
confronto tra il Capitale Netto iniziale dellesercizio e quello finale, tenendo conto degli eventuali
utili distribuiti nel corso dellesercizio, al netto di quelli portati a riserva di capitale, senza, peraltro,
che a tal fine si renda necessario lutilizzo di uno specifico metodo di scritturazione, in esclusione di
altri.
Vi sono poi dei conti supplementari, denominati Conti dordine, nei quali costante
leguaglianza tra addebitamenti e accreditamenti e che pertanto non rilevano ai fini della
determinazione del risultato desercizio; essi sono accesi agli eventuali beni appartenenti a terzi
depositati presso lazienda o appartenenti allazienda ma depositati presso terzi oppure a specifici
rischi che assume lazienda, destinati a cessare (avalli, fidejussioni)34. Se ne fornisce, dunque, una
sintetica esemplificazione:
al ricevimento di titoli in garanzia
------------------------------g. m..
-------------------------Titoli in deposito a cauzione @
Economato c/ cauzioni
assunzione in carico di n. titoli depositati da
relativamente a
------------------------------g. m..
-------------------------e successivamente a restituzione dei titoli:
------------------------------g. m..
-------------------------Economato c/ cauzioni
@
Titoli in deposito a cauzione
restituzione di n. titoli depositati da
relativamente a
------------------------------g. m..
-------------------------con il che i due conti risultano azzerati.
Se la restituzione dei titoli dovesse avvenire in esercizio successivo a quello in cui stato
effettuato il deposito, i conti Economato c/ cauzioni e Titoli in deposito a cauzione appariranno
33

(s) sta per saldo

34

ordinariamente non appare significativa la registrazione tramite questi conti degli impegni dacquisto o di vendita.
53

nelle scritture di chiusura (diversi a diversi) rispettivamente in dare e avere e nelle scritture di
apertura (diversi a diversi) dellesercizio successivo, rispettivamente in avere e dare; ci vale per
tutti i conti dordine.
Nel caso sia lazienda a depositare presso altri propri titoli, i conti interessati potrebbero
denominarsi Depositari ns. titoli e Titoli presso terzi in deposito; in presenza di fidejussioni
concesse: Debitori per fidejussioni e Fidejussioni per conto terzi.

54

PARTE QUARTA

Contabilit finanziaria e contabilit economica: Giano unifronte?

55

56

Da quanto precede abbiamo potuto costatare che con il metodo della partita doppia (scritture
bilancianti) la determinazione del risultato desercizio muove dai conti finanziari (cassa, debiti e
crediti) nella loro funzione di misuratori delle variazioni di natura economica rilevate nei
corrispondenti conti economici; vi cos specularit nella quantificazione dei fatti contabili tra il
sistema dei conti finanziari e quello dei correlati conti economici, le cui risultanze sono rese di
competenza economica tramite le scritture iniziali di trapasso e quelle di assestamento, nonch
tramite la considerazione degli eventuali fatti contabili privi di manifestazione finanziaria.
La costruzione della competenza economica, competenza pi circoscritta di quella prevista
dal criterio di competenza proprio della contabilit finanziaria pubblica, avviene, cos, attraverso la
rilevazione di fattori che non dipendono e non discendono dal metodo di tenuta delle scritture
adottato perch sono ricavati da altre fonti (ricognizioni di magazzino, determinazione delle quote
di riscossioni e pagamenti di pertinenza dellesercizio tramite i ratei e i risconti, conteggi delle
quote di ammortamento e di accantonamento, rilevazione degli eventuali fatti contabili privi di
manifestazione finanziaria) e, solo successivamente alla loro determinazione e quantificazione,
recepiti dal tipo di contabilit usato. Perci si conferma quanto evidenziato al punto 2. I sistemi di
scritture Parte seconda, e cio che la determinazione del risultato economico desercizio pu
avvenire indifferentemente anche tramite luso di scritture semplici (sulle quali si fonda la
contabilit finanziaria degli enti pubblici), purch, parimenti, vengano presi in considerazione i
predetti fattori.
Linesistenza di soluzioni di continuit tra la contabilit dimpresa e quella
pubblica stato recepita, e non avrebbe potuto essere altrimenti, anche dal legislatore con la L.
77/1995 e riconfermato nel TUEL - D.Lgs. 267/2000 ; infatti per la costruzione del Conto
Economico sono stati individuati gli stessi strumenti usati nel contesto privatistico al fine di
determinare la competenza economica e quindi il risultato economico desercizio (cio, si ripete, i
contenuti delle scritture iniziali di trapasso, nonch delle scritture di assestamento e quelle di
rilevazione degli eventuali fatti contabili privi di manifestazione finanziaria).
La determinazione del risultato desercizio, che, si ribadisce, nellimpresa informato al
conseguimento dellutile, nellente pubblico informato alla verifica del rispetto degli equilibri
finanziari in relazione al conseguimento dei fini istituzionali di pertinenza:
1. nella realt privatistica, si configura in utile o perdita, ricavabili indifferentemente:
dalla differenza delle sezioni dare e avere del conto Perdite e Profitti; cio dal
confronto dei costi e dei ricavi resi di competenza economica;
dallincremento o dal decremento del Capitale Netto rispetto alla sua consistenza
risultante allinizio dellesercizio, tenuto conto degli utili distribuiti nellesercizio
di riferimento, in quanto comportanti una riduzione del Netto35:
(1) Un = CNn - (CNn-1 - Udn-1 ) 36
35

a tali fini dovr, ovviamente, essere tenuto conto anche delle eventuali variazioni apportate al Capitale nel corso dellesercizio.

36

Legenda:

57

per cui
(2) Un = CNn CNn-1 + Udn-1
Si ricorda che il Capitale netto:
a) dato dalla differenza tra la sommatoria delle poste comprese nella
Sezione dellattivo (denaro, crediti, immobilizzazioni, rimanenze, ratei e
risconti) e la sommatoria di quelle comprese nella Sezione del passivo
(debiti, ratei e risconti, accantonamenti, e fondi di ammortamento) dello
Stato Patrimoniale, cio:
(3) CNn = An Pn
b) costituito dal Capitale Sociale, dal Risultato desercizio, dal Fondo di
riserva ordinario - legale, dal Fondo di riserva straordinario e dalle altre
riserve di capitale, comprese quelle costituite da utili non distribuiti
derivanti da esercizi pregressi, nonch dallutile dellesercizio di
riferimento, cio:
(4) CNn = Csn + Risn +Un37
Per comodit, ai fini del presente lavoro, derivando dalla precedente formula, si
rappresenta il Capitale Sociale e le Riserve di capitale (non comprensive quindi del
risultato dellesercizio di riferimento) come:
(5) CNnrn = Csn + Risn
Inoltre per la definizione di Capitale Netto della n. (4), sostituendo opportunamente,
si ottiene

(6) CNn = CNnrn + Un

2. nella realt pubblicistica, ove opera la contabilit finanziaria, si configura:
secondo il principio della competenza: in avanzo o disavanzo di amministrazione;
secondo il principio di cassa: in Fondo di cassa e Disponibilit di cassa.
Pare opportuno ribadire che:
Un = Utile dellesercizio n
CNn = Capitale Netto come risultante in relazione allesercizio n
Udn-1 = ammontare Utili, a tutto lesercizio n-1, distribuita nel corso dellesercizio n (non computando le quote portate a riserva di
capitale)
37

Legenda:

Csn = Capitale Sociale come risultante in relazione allesercizio n

Risn = Riserve di capitale come risultanti allesercizio n (Fondo di riserva Ordinario - Legale, Fondo di riserva straordinario, altre
Riserve di capitale, comprese, naturalmente, quelle costituite da utili non distribuiti provenienti da esercizi pregressi)
Un = ammontare Utili conseguiti nellesercizio n.

58

 la contabilit di competenza consente direttamente il controllo degli equilibri

finanziari, quella di cassa consente il controllo dellequilibrio dei flussi di cassa;
la contabilit di cassa fornisce direttamente la misura del Fondo di cassa; quella
di competenza deve, a tal fine, considerare altres le riscossioni e i pagamenti in
conto residui.
LAvanzo di amministrazione, abbiamo gi visto come sia formato; esso pu essere
rappresentato bel modo seguente:
(7) Aan = Sn + Ran Rpn oppure Aan = Sn + Cn -Dbn38

In virt di quanto sopra, partendo dallo Stato patrimoniale risultante della contabilit in
partita doppia, come determinatosi alla fine dellesercizio (rappresentabile, si ripete, con la scrittura
esemplificativa diversi @ diversi, per chiusura dei conti, riportata a pag. 48), considerata la
seconda versione della n. (7) e operando i raggruppamenti delle poste risultanti dal predetto
documento come di seguito indicati, pare di poter sintetizzare nelle sotto riportate formule il
collegamento tra avanzo/disavanzo di amministrazione e utile/perdita desercizio, o ancor meglio, la
richiamata inesistenza di soluzioni di continuit tra Risultato contabile di amministrazione e
Risultato economico
(8) Un = Aan + In + Rn - CNnrn Fn39
quindi
(9) Aan = Un In - Rn + CNnrn + Fn
38

Legenda:

Aan = Avanzo di amministrazione dellesercizio n

Ran = residui attivi alla fine dellesercizio n
Rpn = residui passivi alla fine dellesecizio n
Sn = saldo finale di cassa dellesercizio n, per cui Sn = Sn-1 + En Spn
En = entrate riscosse nellesecizio n
Spn = spese sostenute nellesercizio n
Cn = crediti alla fine dellesercizio n
Dbn = debiti alla fine dellesercizio n
39

Legenda:

Aan = Avanzo di amministrazione dellesercizio n e cio saldo di cassa + crediti debiti: Aan = Sn + Cn Dbn
In =valore delle immobilizzazioni allesercizio n
Rn = somma algebrica delle scritture di assestamento relative allesercizio n
CNnrn = Capitale netto come risultante allesercizio n, non comprensivo del risultato dellesercizio n, ma comprensivo
dellammontare delle Riserve di capitale - vedasi la nota alla formula (4) - costituite, talch: CNnrn = CNn Un;
Fn = tutti i Fondi sia di ammortamento che quelli derivanti da altri tipi di accantonamenti allesercizio n, escluse, ovviamente, le
Riserve di Capitale (Riserva ordinaria - legale, Straordinaria e le eventuali altre).
N.B.: Si tenga presente che, come abbiamo visto, Un influenzato, altres, dalle rimanenze, dai ratei e dai risconti provenienti dal
precedente esercizio (scritture dinizio esercizio, identificate come di trapasso).

59

e, tenendo conto della n. (6) CNn = CNnrn + Un, sostituendo opportunamente si ottiene:
(10) Aan = CNn In Rn + Fn
inoltre, vista la n. (3) CNn = An Pn, si pu scrivere :
(11) Aan = An Pn In Rn + Fn
Si evidenzia che dalla n. (10) discende una terza rappresentazione del Capitale Netto che
considera lAvanzo di amministrazione (per comodit si ripetono le due individuate
precedentemente: CN = A P; CN = Cs + Ris + U)
(12) CNn = In + Aan +Rn Fn

E ovvio che nellipotesi di Disavanzo di amministrazione o di Perdita desercizio Aa e U

rappresenteranno valori negativi e con corrispondente denominazione.

Non sono stati considerati i conti dordine o le partite di giro, rispettivamente per la
contabilit economica e quella finanziaria, in quanto essendo a pareggio per loro natura sono
ininfluenti (tali conti annotano poste che non fanno parte del patrimonio dellente).

Tenuto conto della corrente ottica dindividuazione degli aspetti economici della realt
pubblica, sia consentito evidenziare che il legislatore, con la L.77/1995 e successivo D.Lgs.
267/2000, confermando la tenuta della contabilit degli enti pubblici in argomento secondo il
principio di competenza, non ha posto alcun obbligo di tenuta di scritture in partita doppia, bens
unicamente quello della costruzione di un conto economico di matrice privatistica, attraverso i
passaggi di cui dianzi si fatto cenno; lart. 232 dello stesso T.U.E.L. precisa, infatti, che gli enti
locali, ai fini della predisposizione del Rendiconto della gestione, adottano il sistema di contabilit
che pi ritengono idoneo per le proprie esigenze.
Alla luce di quanto sin qui detto, non sembrerebbe di poter affermare che al di fuori della
contabilit tenuta secondo il predetto metodo non siano realizzabili i controlli di gestione, essendo
possibile imputare le partite di pertinenza ai centri di spesa o di costo in unottica di competenza
economica, perch abbiamo visto come questultima si possa determinare partendo,
indifferentemente, dalla contabilit finanziaria40.
Legare i conti finanziari ai Centri di costo e di spesa, infatti, non sembra diverso dal
compiere analoga operazione con i conti economici41, definendo del pari la competenza economica,
nel rispetto di quanto stabilito dagli artt. 10 e 11 del D.Lgs. 7.8.1997, n. 279, tramite la
predisposizione delle consequenziali rettifiche (scritture di trapasso, di assestamento e di
recipemento dei fatti contabili privi di manifestazione finanziaria); tale decreto istituisce, invero, un
40
la contabilit finanziaria, si consenta il volo pindarico, non afflitta n dal Principio di indeterminazione di Heisemberg, n dalle
leggi del caos.
41

Ci perch, come abbiamo visto, i conti finanziari misurano le corrispondenti variazioni di natura economica e pertanto i valori
rilevati sono identici.

60

sistema di contabilit economica fondato su rilevazioni analitiche, ma, anchesso non pone obbligo
di tenuta di scritture in partita doppia. Si ricorda che la valutazione economica del risultato
desercizio ribadita anche dagli artt. 151, c. 5, 196, 197 e 229 del T.U.E.L., nonch dallart. 59 del
D.Lgs. 30.3.2001, n. 165.
Nella generale esigenza di semplificazione appare particolarmente significativo il fatto che il
comma terzo, art. 19 ter, D.P.R. 26.10.1972, n. 633 esoneri le regioni, province, comuni e loro
consorzi, nonch le universit e enti di ricerca dalla tenuta della prevista contabilit separata da
quella relativa allattivit principale e che le universit e gli enti di ricerca siano stati inseriti nel
comma richiamato dallart. 2, D.L. 29.9.1997, n. 328, convertito nella L. 29.11.1997, n. 910, a
seguito di una pressante azione posta in essere, volta a ridurre i propri adempimenti contabili
(comportanti, spesso, nella pratica, la tenuta della contabilit separata tramite il metodo delle
scritture doppie).
Chi scrive, sommessamente ritiene, inoltre, che i citati articoli dei decreti legislativi n.
279/97, n.165/2001 e del T.U.E.L., imponendo ottiche contabili di competenza economica,
comportino appesantimenti il cui effettivo valore sfugge in quanto, ai fini del riscontro
delloculatezza della spesa, nonch dellefficienza e dellefficacia dellazione, non si reputa rilevi,
in riferimento allambito in esame, la determinazione della predetta competenza economica,
considerate proprio le finalit istituzionali affidate ed il corrispondente significato nel contesto socio
economico, di cui cenno un poco pi ampio viene fatto in conclusione al presente argomento. Una
seria analisi delle entrate e delle spese non appare, sempre con riferimento alla realt in esame,
meno rilevante di unanalisi basata su ricavi e costi rimodulati sulla competenza economica.
Tuttavia, ubi maior ..
Si riportano le seguenti autorevoli considerazioni, non gi in unottica di ipse dixit, ma nel
convincimento della permanente attualit delle stesse:
-

nel Cassandro Amaduzzi si legge:

Nella nostra azienda statale non trova applicazione alcun metodo di scrittura
bilanciante (partita doppia e simili), per la rilevazione di complessivi risultati economici e
finanziari.
Esistono, naturalmente, come in ogni altra azienda, molteplici e svariate scritture
elementari, che le operazioni di gestione rilevano nei loro dati primi, esistono riepiloghi e
riassunti su appositi moduli dei dati raccolti con le scritture elementari, riepiloghi e
riassunti che permettono di giungere alla determinazione dei risultati generali; ma scritture
contabili sistematiche, tenute in partita doppia o con altro metodo contabile bilanciante non
vengono tenute.
Quali i motivi della mancata applicazione di un metodo contabile bilanciante e in
particolare della partita doppia, in unazienda cos vasta come quella dello Stato, dove un
tal metodo gioverebbe per lo meno ai fini del riscontro?
Vi innanzi tutto una ragione di principio. I metodi, come noto, nascono in
aderenza a dati sistemi e sono atti alla rilevazione dei valori che costituiscono i sistemi per i
quali nacquero; essi non si dimostrano adatti, come un tempo si credette, alla rilevazione di
altri sistemi, anche se formalmente pu farsene lapplicazione. Ora, per quanto concerne la
partita doppia, da ricordare chessa un metodo sorto nelle imprese e adatto, quindi, a
rilevare le operazione, e prevalentemente quelle di scambio, che nelle imprese si svolgono.
Quando della partita doppia si voluto fare lapplicazione alle aziende erogative si
visto che, per quanto formalmente possibile, tale applicazione si dimostrava assai meno

61

efficace. Conferma pratica, questa, del principio generale logico, ricordato dianzi, della
necessaria aderenza del metodo al sistema.
In secondo luogo, la mancata applicazione della partita doppia o di altri metodi
bilancianti, alle scritture dello stato, ha la giustificazione nelle esperienze negative che si
sono avute nei ripetuti tentativi di applicazione, i quali rimontano ai primi anni della
unificazione politica del nostro paese, Infatti, un prima applicazione della partita doppia si
ebbe nelle scritture del nostro stato nel 1870; si ebbe successivamente una riforma nel 1874,
che mirava ad eliminare gli inconvenienti riscontrati che incontr forti critiche da parte di
reputati studiosi.
Nel 1877, la partita doppia venne abolita e fu sostituita da un altro metodo
bilanciante (in sostanza una forma di scrittura doppia con conti sinottici), escogitata
dallallora ragioniere generale dello stato Giuseppe Cerboni: ma anche tale metodo,
conosciuto sotto il nome di logismografia, fu abolito nel 1892, non appena il suo autore
cess dalla sua carica. Per alcuni anni non vi fu alcuna applicazione di scrittura doppia; un
nuovo tentativo venne fatto nel 1904 in base a un piano contabile in partita doppia
predisposto da due insigni cultori della materia, Fabio Besta e Pietro dAlvise, ma anche
questa nuova applicazione non dur che pochi anni, perch agli inizi della prima guerra
mondiale, la Ragioneria generale non teneva pi scritture in partita doppia.
Il ripetuto insuccesso dei vari tentativi una riprova della inefficacia della partita
doppia e di altri metodi bilancianti alle scritture dello stato. Le esperienze fatte dimostrano
che quei metodi non giovano al riscontro contabile, non riescono a seguire lo svolgersi
della gestione e non sono necessari alla formazione dei rendiconti.42
-

nellAmaduzzi si legge:
Le scritture alle previsioni ed ai relativi accertamenti, dette scritture finanziarie, non si
rilevano troppo efficaci, quando sono tenute in partita doppia; comunque le regole della
partita doppia, applicata alle previsioni, dovrebbero fondarsi sulla natura peculiare dei dati
da accostare. Il che in sostanza starebbe a significare che il sistema finanziario di
scritture non sarebbe un vero sistema, ma un pseudo sistema, al pari dei pseudo
sistemi supplementari.43

nello Zaccaria si legge:

Sicch, considerazioni tanto di ordine giuridico quanto di ordine tecnico
ragioneristico inducono a ritenere congeniale per gli enti pubblici un bilancio di tipo
finanziario. Nella concezione ragioneristica ed economicistica lEnte pubblico, infatti,
considerato, tradizionalmente, come azienda di erogazione, come unazienda cio, la cui
attivit non preordinata alla produzione di beni e servizi per il conseguimento di un utile
economico, ma tende al trasferimento di mezzi finanziari volta per volta acquisiti. Ne
consegue lassoluta necessit della determinazione preventiva dei mezzi che gli organi
preposti alla gestione sono autorizzati ad acquisire e su cui possono contare , nonch
dellentit dellerogazione che gli organi stessi sono facoltizzati ad effettuare durante il
periodo di gestione. Di minore rilevo, invece, appaiono, per gli Enti pubblici, i fatti di

42

P. E. Cassandro, Ragioneria applicata I., op. cit., pag. 325.

43

A. Amaduzzi, LAzienda nel suo sistema e nellordine delle sue rilevazioni, Unione Tipografico Editrice Torinese, Torino, 1953,
pag. 513.

62

gestione attinenti il patrimonio e i risultati economici; ed perci che passano in secondo

piano i conti patrimoniali ed economici44
E ancora, con riferimento al bilancio: Sotto il profilo economico: un piano economico
dello Stato, espresso in termini finanziari, riferito ad un anno, in stretta interdipendenza con
i pi ampi piani economici nazionali, che esprime il programma del Governo, giacch da
esso si rileva, anche quantitativamente (a seconda delle tendenze e delle necessit)
Limportanza assegnata a ciascuna voce iscritta e la scelta dei mezzi atti a soddisfare i
bisogni collettivi. Si ritiene che da entrambe le considerazioni riportate possano indurre a
non banali riflessioni in merito alla ridotta rilevanza dei valori economici, intesi in senso
privatistico, nella realt pubblica.
Per completezza, si precisa che il Bennati, a pag. 206 del ripetutamente citato manuale
afferma che il bilancio finanziario non certamente idoneo ad esprimere le risultanze
economiche della gestione, sotto laspetto reddituale, in quanto esso prescinde dai fatti
aziendali che, pur incidendo sul patrimonio, non si traducono in entrate o uscite finanziarie
(entrate od uscite in natura; variazioni di valore degli elementi patrimoniali, quali svalutazioni
e rivalutazioni, ammortamenti e deperimenti, ecc.). Ragion per cui, al fine di ovviare
all'unilateralit e allinsufficienza del sistema finanziario, viene annualmente compilato in sede
di rendiconto generale, un conto generale delle rendite e delle spese e di altri aumenti e
diminuzioni patrimoniali omissis .
Non pare, tuttavia, che da tale pensiero possa farsi derivare laffermazione della necessit
delluso della partita doppia in ambito pubblico non economico; inoltre, non si ritiene mirata
alla realt pubblica, che svolge funzioni eminentemente erogative, una rilevazione di natura
reddituale; ci ovviamente senza voler sminuire limportanza della determinazione del valore
delle consistenze patrimoniali e delle relative variazioni in unottica, per, attinente alla natura
degli enti in esame, infatti:
-

la non assoggettabilit allimposta sui redditi di cui allart. 88 del D.P.R. 917/1986 pone
i predetti enti su di un piano assai diverso rispetto allimpresa;

lordinaria limitata flessibilit, in senso riduttivo, di larga parte dei servizi erogati alla
collettivit e, quindi, la corrispondente rigidit della spesa connessa, non consente
manovre apprezzabili di contenimento della stessa (fatte, ovviamente, salve le tanto
invocate quanto necessarie razionalizzazioni, che peraltro non dipendono del metodo
contabile adottato o dal tipo di risultato desercizio determinato (economico utile/perdita - o finanziario avanzo/disavanzo);

i ricavi, derivanti in larghissima parte da entrate di natura extra patrimoniale

(principalmente imposte e tasse), costituiscono una fattispecie assolutamente tipica e
diversa in relazione ai ricavi che si realizzano nel privato, inoltre tendono ad essere
sostanzialmente rigidi in quanto eventuali variazioni incrementative, sono legate ad una
pluralit di fattori, allo stato, prevalentemente di natura socio-politica.

In questa ottica, paiono di rilievo le affermazioni, gi riportate in precedente contesto,

laddove cennato dei principi contabili finanziari di competenza e cassa, e che per comodit si
ripropongono: ... omissis il bilancio di cassa non sarebbe indicativo del costo dei singoli servizi
perch esporrebbe solo le somme che per questi si prevedesse di pagare effettivamente nellanno
(G. Zaccaria) e: Infatti con il primo (n.d.r.: bilancio di competenza) il controllo interviene nella
44

G. Zaccaria, Corso di contabilit di stato, op. cit., pag. 241 e seguente.

63

cognizione e nella valutazione dei servizi e dei bisogni riferiti ai costi effettivi e reali e ne giudica
lequilibrio omissis (A. Bennati), che, si ritiene, confermino il significato primario ed
altamente strategico, nella realt pubblica, del pi severo risultato damministrazione (avanzo
disavanzo), rispetto al pi diluente risultato economico45.
Risulta, inoltre, difficilmente raffrontabile questa realt con quella dellimpresa che, per sua
natura e per gli scopi che intende perseguire, opera invece in un ambiente di ben pi rilevante
flessibilit, con possibilit di modulare costi e incidere sui ricavi; ulteriori elementi discriminanti, ai
fini dellanzidetto confronto, si ravvisano, tra laltro, nel fatto che in ambito privato prevista la
possibilit di ammortamenti correlati alleffettiva utilizzazione economica dei beni e quindi
variabili nei diversi esercizi (art. 67, c. 3, D.P.R. 917/1986 vedasi altres art. 2426 c.c.)46 o che le
plusvalenze e sopravvenienze attive, essendovi i presupposti, possono essere ripartite in pi esercizi
(art. 86, c. 4 e art. 88, c. 2, D.P.R. 917/1986); restano poi da valutare quali ulteriori divari possa
comportare il recepimento, nel nostro ordinamento giuridico, dei principi contabili IAS.
Si consideri, infine, che appare complesso quantificare leffettiva portata del risultato
desercizio dellente pubblico non economico: si pensi ad esempio agli interventi in materia di
tutela e valorizzazione del territorio che comportano, certamente, risparmi a fronte di eventuali
calamit naturali, maggior competitivit per limprenditorialit locale, oltre che migliorare la qualit
della vita delle collettivit interessate; analogamente, pi in generale, nei settori della ricerca (ad
esempio: riduzione dei costi per importazione di tecnologie e brevetti dallestero e ricavi, invece,
per esportazioni), della salute, dellistruzione, della difesa, dellordine pubblico, dellassistenza,
dellindustria e del commercio, ecc.
Il significato della spesa della pubblica amministrazione va, dunque, ben oltre lo specifico
risultato inteso in senso economico imprenditoriale, che, nella prospettiva ampia, ma non per questo
meno reale, cui si appena fatto cenno, assume, a parere di chi scrive, scarso rilievo, se non induce
addirittura a letture fuorvianti, in quanto utilizzato al di fuori del proprio alveo naturale;
unintelligente tutela degli interessi del cittadino comporta linstaurarsi di una spirale virtuosa - su
cui non dovrebbero incidere valutazioni contabili di natura privatistica propri di una diversa ratio
- che valorizza lente locale e lo Stato, con una ricaduta di vantaggi per il cittadino e cos a seguire.
E appena il caso di evidenziare che tale concezione del risultato desercizio non disattende e
non legittima a disattendere quei principi di sana amministrazione, di competitivit e di oculatezza
nella spesa che valgono, al pari, per lattivit imprenditoriale e che, sia consentito ripetere unultima
volta, nessuna dipendenza, si ritiene, abbiano n con il metodo di scritture contabili adottato, n con
le due diverse modalit di determinazione del risultato desercizio analizzate.

45

Il risultato economico, come abbiamo visto, governato da un sistema mirato a dimensionare le risultanze contabili per le sole parti di competenza
economica dellesercizio (vedasi, ammortamenti, ratei, risconti, rimanenze) comporta, cos, coerenti diluizioni nel tempo dei costi, diluizioni che non
avvengono nella contabilit finanziaria pubblica di competenza che addossa a ciascun esercizio lintera portata degli oneri concernenti le scelte
operative intraprese, indipendentemente dalla materiale effettiva temporalizzazione delle spese connesse e dellutilizzo economico dei fattori
produttivi acquistati, costituendo, siffattamente, uninsostituibile guarentigia, nei confronti della collettivit e delle successive amministrazioni,
oltre che strumento di eccellente gestione amministrativo - contabile della res publica. E appena il caso di precisare che i mutui e forme
sostanzialmente similari di finanziamento (ivi compreso il leasing) comportano una diluizione nel tempo, invece, degli effetti finanziari delle spese
sia per la realt pubblicistica, che per quella privatistica.
46
Per meglio comprenderne la valenza, occorre, inoltre, tener presente il significato contabile proprio degli ammortamenti di cui fatto breve cenno
nella nota in calce allesempio quinto della precedente Parte terza.

64

PARTE QUINTA

Principali scritture contabili dellente locale in partita doppia

65

66

PREMESSA
Il presente lavoro si propone di analizzare, in modo sintetico, le modalit di rilevazione dei fatti gestionali
con il metodo della partita doppia, partendo dalla classificazione del bilancio dellente locale cos come
definita dal Decreto Legislativo n.77/1995 - le cui disposizioni normative sono oggi trasfuse nel Testo Unico
Enti Locali D. Lgs. n. 267/2000 - e dal successivo D.P.R. 31 gennaio 1996, n. 194 recante il regolamento
attuattivo. Si dimostra, in tal modo, come i singoli fatti aziendali siano suscettibili di rilevazione sotto
laspetto finanziario, economico e patrimoniale a seconda dellangolo visuale di osservazione e se ne
definiscono e precisano i collegamenti .
Di seguito schematizzata larticolazione del bilancio preventivo dellente locale (comune, provincia) secondo
le disposizioni del plesso normativo sopra richiamato:

ENTRATA
TITOLO I
ENTRATE TRIBUTARIE
CATEGORIA 1 IMPOSTE
CATEGORIA 2 TASSE
CATEGORIA 3 TRIBUTI SPECIALI ED ALTRE ENTRATE TRIBUTARIE PROPRIE
TITOLO II
ENTRATE DERIVANTI DA CONTRIBUTI E TRASFERIMENTI CORRENTI DELLO STATO, DELLA
REGIONE E DI ALTRI ENTI PUBBLICI ANCHE IN RAPPORTO ALLESERCIZIO DI FUNZIONI
DELEGATE DALLA REGIONE
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA

1
2
3
4
5

CONTRIBUTI E TRASFERIMENTI CORRENTI DALLO STATO

CONTRIBUTI E TRASFERIMENTI CORRENTI DALLA REGIONE
CONTRIBUTI E TRASFERIMENTI DALLA REGIONE PER FUNZIONI DELEGATE
- CONTRIBUTI E TRASFERIMENTI DA PARTE DI ORGANISMI COMUNITARI E INTERNAZ.LI
CONTRIBUTI E TRASFERIMENTI CORRENTI DA ALTRI ENTI DEL SETTORE PUBBLICO
TITOLO III
ENTRATE EXTRATRIBUTARIE

CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA

1
2
3
4
5

PROVENTI DEI SERVIZI PUBBLICI

PROVENTI DEI BENI DELLENTE
INTERESSI SU ANTICIPAZIONI E CREDITI
UTILI NETTI DELLE AZIENDE SPECIALI E PARTECIPATE, DIVIDENDI DI SOCIETA
PROVENTI DIVERSI

TITOLO IV
ENTRATE DERIVANTI DA ALIENAZIONI, DA TRASFERIMENTI DI CAPITALE E DA RISCOSSIONI
DI CREDITI
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA

1
2
3
4
5
6

ALIENAZIONE DI BENI PATRIMONIALI

TRASFERIMENTI DI CAPITALE DALLO STATO
TRASFERIMENTI DI CAPITALE DALLA REGIONE
TRASFERIMENTI DI CAPITALE DA ALTRI ENTI DEL SETTORE PUBBLICO
TRASFERIMENTI DI CAPITALE DA ALTRI SOGGETTI
RISCOSSIONE DI CREDITI

67

TITOLO V
ENTRATE DERIVANTI DA ACCENSIONE DI PRESTITI
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA

1
2
3
4

ANTICIPAZIONI DI CASSA
FINANZIAMENTI A BREVE TERMINE
ASSUNZIONE DI MUTUI E PRESTITI
EMISSIONE DI PRESTITI OBBLIGAZIONARI
TITOLO VI
ENTRATE DA SERVIZI PER CONTO DI TERZI

CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO

1
2
3
4
5
6
7

RITENUTE PREVIDENZIALI E ASSISTENZIALI AL PERSONALE

RITENUTE ERARIALI
ALTRE RITENUTE AL PERSONALE PER CONTO DI TERZI
DEPOSITI CAUZIONALI
RIMBORSO SPESE PER SERVIZI PER CONTO DI TERZI
RIMBORSO DI ANTICIPAZIONI DI FONDI PER IL SERVIZIO ECONOMATO
DEPOSITI PER SPESE CONTRATTUALI

SPESA
TITOLO I
SPESE CORRENTI
INTERVENTO 01
INTERVENTO 02
INTERVENTO 03
INTERVENTO 04
INTERVENTO 05
INTERVENTO 06
INTERVENTO 07
INTERVENTO 08
INTERVENTO 09
INTERVENTO 10
INTERVENTO 11

PERSONALE
ACQUISTO DI BENI DI CONSUMO E/O MATERIE PRIME
PRESTAZIONI DI SERVIZI
UTILIZZO DI BENI DI TERZI
- TRASFERIMENTI
INTERESSI PASSIVI E ONERI FINANZIARI DIVERSI
IMPOSTE E TASSE
ONERI STRAORDINARI DELLA GESTIONE CORRENTE
AMMORTAMENTI DI ESERCIZIO
FONDO SVALUTAZIONE CREDITI
FONDO DI RISERVA
TITOLO II
SPESE IN CONTO CAPITALE

INTERVENTO 01
INTERVENTO 02
INTERVENTO 03
INTERVENTO 04
INTERVENTO 05
INTERVENTO 06
INTERVENTO 07
INTERVENTO 08
INTERVENTO 09
INTERVENTO 10

ACQUISIZIONE DI BENI IMMOBILI

ESPROPRI E SERVITU ONEROSE
ACQUISTO DI BENI SPECIFICI PER REALIZZAZIONI IN ECONOMIA
UTILIZZO DI BENI DI TERZI PER REALIZZAZIONI IN ECONOMIA
ACQUISIZIONE DI BENI MOBILI, MACCHINE ED ATTREZZATURE TECNICO-SCIENTIF.
INCARICHI PROFESSIONALI ESTERNI
TRASFERIMENTI DI CAPITALE
PARTECIPAZIONI AZIONARIE
CONFERIMENTI DI CAPITALE
CONCESSIONE DI CREDITI E ANTICIPAZIONI
TITOLO III
SPESE PER RIMBORSO DI PRESTITI
68

INTERVENTO
INTERVENTO
INTERVENTO
INTERVENTO
INTERVENTO

01
02
03
04
05

RIMBORSO
RIMBORSO
RIMBORSO
RIMBORSO
RIMBORSO

PER ANTICIPAZIONI DI CASSA

DI FINANZIAMENTI A BREVE TERMINE
DI QUOTA CAPITALE DI MUTUI E PRESTITI
DI PRESTITI OBBLIGAZIONARI
DI QUOTA CAPITALE DI DEBITI PLURIENNALI

TITOLO IV
SPESE PER SERVIZI PER CONTO DI TERZI
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO

1
2
3
4
5
6
7

RITENUTE PREVIDENZIALI E ASSISTENZIALI AL PERSONALE

RITENUTE ERARIALI
ALTRE RITENUTE AL PERSONALE PER CONTO DI TERZI
RESTITUZIONE DI DEPOSITI CAUZIONALI
SPESE PER SERVIZI PER CONTO DI TERZI
ANTICIPAZIONI DI FONDI PER IL SERVIZIO ECONOMATO
RESTITUZIONE DI DEPOSITI PER SPESE CONTRATTUALI

Si riportano inoltre, per una migliore comprensione, gli schemi dei modelli allegati al D.P.R. 31 gennaio 1996,
n. 194, riguardanti rispettivamente:
Modello N. 17 - Conto economico per comuni e province :
Modello N. 20 Conto del patrimonio per comuni e province.

MODELLO N.17 - CONTO ECONOMICO

IMPORTI
PARZIALI
A) PROVENTI DELLA GESTIONE
1) Proventi tributari
2) Proventi da trasferimenti
3) Proventi da servizi pubblici
4) Proventi da gestione patrimoniale
5) Proventi diversi
6) Proventi da concessioni di edificare
7) Incrementi di immobilizzazioni per lavori interni
8) Variazioni nelle rimanenze di prodotti in corso
di lavorazione, etc. (+/-)
TOTALE PROVENTI DELLA GESTIONE A)
B) COSTI DELLA GESTIONE
9) Personale
10) Acquisto di materie prime e/o beni di
consumo
11) Variazioni nelle rimanenze di materie prime
e/o beni di consumo (+/-)
12) Prestazioni di servizi
13) Godimento beni di terzi
14) Trasferimenti
15) Imposte e tasse
16) Quote di ammortamento d'esercizio
TOTALE COSTI DELLA GESTIONE B)
69

IMPORTI
TOTALI

IMPORTI
COMPLESSIVI

RISULTATO DELLA GESTIONE (A-B)

C) PROVENTI E ONERI DA AZIENDE
SPECIALI E PARTECIPATE
17) Utili
18) Interessi su capitale di dotazione
19) Trasferimenti ad aziende speciali e
partecipate
TOTALE (C) (17+18-19)
RISULTATO DELLA GESTIONE OPERATIVA
(A-B+/-C)
D) PROVENTI ED ONERI FINANZIARI
20) Interessi attivi
21) Interessi passivi:
- su mutui e prestiti
- su obbligazioni
- su anticipazioni
- per altre cause
TOTALE (D) (20-21)
E) PROVENTI ED ONERI STRAORDINARI
PROVENTI
22) Insussistenze del passivo
23) Sopravvenienze attive
24) Plusvalenze patrimoniali
TOTALE PROVENTI (e.1) (22+23+24)
ONERI
25) Insussistenze dell'attivo
26) Minusvalenze patrimoniali
27) Accantonamento per svalutazione crediti
28) Oneri straordinari
TOTALE ONERI (e.2) (25+26+27+28)
TOTALE (E) (e.1-e.2)
RISULTATO ECONOMICO D'ESERCIZIO
(A-B+/-C+/-D+/-E)

MODELLO N.20 - CONTO DEL PATRIMONIO - ATTIVO

Importi
parziali
A) Immobilizzazioni
I) Immobilizzazioni immateriali
1) Costi pluriennali capitalizzati
(relativo fondo di ammortamento in detrazione)
Totale
II) Immobilizzazioni materiali
70

Consistenza
iniziale

Variazioni
+

Consistenza
finale

1) Beni demaniali
(relativo fondo di ammortamento in detrazione)
2) Terreni (patrimonio indisp.)
3) Terreni (patrimonio disp.)
4) Fabbricati (patrimonio indisp.)
(relativo fondo di ammortamento in detrazione)
5) Fabbricati (patrimonio disp.)
(relativo fondo di ammortamento in detrazione)
6) Macchinari, attrezzature e impianti
(relativo fondo di ammortamento in detrazione)
7) Attrezzature e sistemi informatici
(relativo fondo di ammortamento in detrazione)
8) Automezzi e motomezzi
(relativo fondo di ammortamento in detrazione)
9) Mobili e macchine d'ufficio
(relativo fondo di ammortamento in detrazione)
10) Universalit di beni (patrimonio indisp.)
(relativo fondo di ammortamento in detrazione)
11) Universalit di beni (patrimonio disp.)
(relativo fondo di ammortamento in detrazione)
12) Diritti reali su beni di terzi
13) Immobilizzazioni in corso
Totale
III) Immobilizzazioni Finanziarie
1) Partecipazioni in
a) imprese controllate
b) imprese collegate
c) altre imprese
2) Crediti verso
a) imprese controllate
b) imprese collegate
c) altre imprese
3) Titoli (investimenti a medio e lungo termine)
4) Crediti di dubbia esigibilit
(detratto il fondo svalutazione crediti)
5) Crediti per depositi cauzionali
Totale
TOTALE IMMOBILIZZAZIONI
B) Attivo circolante
I) Rimanenze
Totale
II) Crediti
1) Verso contribuenti
71

2) Verso enti del sett. Pubblico allargato

a) Stato
- correnti
- capitale
b) Regione - correnti
- capitale
c) Altri
- correnti
- capitale
3) Verso Debitori diversi
a) verso utenti di servizi pubblici
b) verso utenti di beni patrimoniali
c) verso altri - correnti
- capitale
d) da alienazioni patrimoniali
e) per somme corrisposte c/terzi
4) Crediti per IVA
5) Per depositi
a) banche
b) Cassa Depositi e Prestiti
Totale
III) ATTIVITA' FINANZIARIE CHE NON
COSTITUISCONO IMMOBILIZZI
1) Titoli
Totale
IV) DISPONIBILITA' LIQUIDE
1) Fondo di cassa
2) Depositi bancari
Totale
TOTALE ATTIVO CIRCOLANTE
C) RATEI E RISCONTI
I) Ratei attivi
II) Risconti attivi
TOTALE RATEI E RISCONTI

TOTALE DELL'ATTIVO
CONTI D'ORDINE
D) OPERE DA REALIZZARE
E) BENI CONFERITI IN AZIENDE SPECIALI
F) BENI DI TERZI
TOTALE CONTI D'ORDINE

MODELLO N.20 - CONTO DEL PATRIMONIO - PASSIVO

Importi
parziali
A) PATRIMONIO NETTO
I) Netto patrimoniale
I) Netto da beni demaniali
TOTALE PATRIMONIO NETTO
72

Consistenza
iniziale

Variazioni
+
-

Consistenza
finale

B) CONFERIMENTI
I) Conferimenti da trasferimenti in conto capitale
II) Conferimenti da concessioni di edificare
TOTALE CONFERIMENTI
C) DEBITI
I) Debiti di finanziamento
1) per finanziamenti a breve termine
2) per mutui e prestiti
3) per prestiti obbligazionari
4) per debiti pluriennali
II) Debiti di funzionamento
III) Debiti per IVA
IV) Debiti per anticipazioni di cassa
V) Debiti per somme anticipate da terzi
VI) Debiti verso :
1) imprese controllate
2) imprese collegate
3) altri (aziende speciali,consorzi, istituzioni)
VII) Altri debiti
TOTALE DEBITI
D) RATEI E RISCONTI
I) Ratei passivi
II) Risconti passivi
TOTALE RATEI E RISCONTI

TOTALE DEL PASSIVO

CONTI D'ORDINE
CONTI D'ORDINE
E) IMPEGNI OPERE DA REALIZZARE
F) CONFERIMENTI IN AZIENDE SPECIALI
G) BENI DI TERZI
TOTALE CONTI D'ORDINE

E da rimarcare che, a seguito delle difficolt interpretative derivanti dallapplicazione dei sopra riportati
modelli contabili ex DPR n.194/1996 ed, in particolare, del Prospetto di Conciliazione, si manifestata forte
lesigenza di approfondimento ed analisi critica delle singole voci . Di ci si fatto carico lOsservatorio
nazionale sulla finanza e la contabilit degli enti locali previsto dallart. 154 del T.U.E.L, istituito presso il
Ministero dellinterno, rientrando infatti tra le proprie attribuzioni anche ..lapplicazione dei principi contabili
e la congruit degli strumenti applicativi, nonch la sperimentazione di nuovi modelli. Detto organismo ha
elaborato e predisposto puntuali modifiche ai modelli di conto economico, stato patrimoniale e prospetto di
conciliazione; per tali nuovi schemi, alla data odierna, non intervenuto alcun decreto presidenziale di
approvazione , anche se si ritiene comunque di proporli per una visione completa ed aggiornata della
materia. Nellesame analitico che segue saranno indicati per ciascun argomento gli specifici aggiornamenti.
Si analizzano ora le singole voci del bilancio finanziario premettendo alcune considerazioni in materia di
scritture contabili.
In contabilit finanziaria le rilevazioni sono effettuate essenzialmente nel libro mastro e nel giornale di cassa.
Il primo registro si compone dei cosiddetti a) partitario delle entrate, ove, distintamente per specifica risorsa
di bilancio, sono indicati lo stanziamento iniziale, le eventuali variazioni in corso desercizio, gli importi
73

accertati, riscossi e rimasti da riscuotere ; b) partitario della spesa ove, distintamente per intervento, sono
annotati lo stanziamento iniziale, le eventuali variazioni in corso desercizio, le somme impegnate, le somme
pagate e quelle rimaste da pagare ; c) partitario dei residui sia attivi che passivi in cui, per esercizio di
provenienza, sono indicate le somme riscosse o pagate e da riscuotere o pagare alla fine dellesercizio. Il
documento in parola costituisce un vero e proprio insieme di scritture sistematiche che completato ed
integrato dal secondo documento, il giornale di cassa. Quest ultimo raccoglie in ordine cronologico le
rilevazioni afferenti i mandati e le reversali emessi, la data di emissione, lindicazione della risorsa di entrata
o intervento di spesa, con distinta evidenziazione se trattasi di conto competenza o conto dei residui.
Tali registri sono completati dal giornale dei fornitori e dal libro degli inventari ai fini della dimostrazione della
consistenza patrimoniale dellente.
I registri della contabilit economica si compendiano principalmente nel libro giornale e nel libro mastro, il
primo comprendente in ordine cronologico le rilevazioni dei fatti gestionali propri dellente, il secondo di
carattere sistematico riguardante le registrazioni nei singoli conti. Completano le scritture contabili il libro
degli inventari ed il registro dei beni ammortizzabili.

ENTRATA
Secondo quanto disposto dallart. 165 del TUEL, comma 2, la parte entrata del bilancio si articola nei
seguenti aggregati : Titoli, Categorie, Risorse.
La prima macro-suddivisione in titoli effettuata in relazione alla fonte di provenienza; le categorie
rappresentano la tipologia dellentrata. La risorsa, infine, costituisce la grandezza elementare del bilancio
autorizzativo ed individua specificamente loggetto dellentrata.
La specificazione dei titoli dellentrata effettuata direttamente dal TUEL, cos come per la sezione spesa,
sempre nel citato art.165.
Le categorie dellentrata sono analiticamente elencate nel D.P.R. 194/1996.
Le risorse non sono invece predeterminate legislativamente, essendo, pertanto, liberamente determinabili da
ciascun ente locale, nei limiti ovviamente delle proprie attribuzioni.

TITOLO I - ENTRATE TRIBUTARIE

CATEGORIA 1 IMPOSTE
CATEGORIA 2 TASSE
CATEGORIA 3 TRIBUTI SPECIALI ED ALTRE ENTRATE TRIBUTARIE PROPRIE
In contabilit finanziaria laccertamento delle imposte locali rappresenta il momento della iscrizione del
credito vantato dallamministrazione nei confronti del contribuente. Lart. 179 del TUEL definisce
laccertamento la prima fase di gestione dell'entrata mediante la quale, sulla base di idonea documentazione,
viene verificata la ragione del credito e la sussistenza di un idoneo titolo giuridico, individuato il debitore,
quantificata la somma da incassare, nonch fissata la relativa scadenza. Per le entrate di natura tributaria il
successivo comma 2 lettera a) dispone che tale fase si concretizza a mezzo di emissione di ruoli o nelle altre
forme stabilite dalla legge (a dire sistema tariffario in essere, presentazione di denunce e di dichiarazioni da
parte del contribuente).
In contabilit economica laccertamento non comporta alcuna registrazione in partita doppia. Al momento
della riscossione e/o del versamento si registra in dare lentrata nel conto finanziario ed in avere nel conto di
ricavo di cui al conto economico alla voce A 1 Proventi Tributari come segue:
CATEGORIA 1 IMPOSTE
Ad es per lente comune si ha:
TESORERIA
TESORERIA

@
@

ICI
IMPOSTA PUBBLICITA

TRIBUTO PER L'ESERCIZIO DELLE FUNZIONI DI

per la Provincia:
TESORERIA

74

TESORERIA
TESORERIA
TESORERIA

TUTELA, PROTEZIONE E IGIENE DELL'AMBIENTE

IMPOSTA PROVINCIALE DI TRASCRIZIONE
ADDIZIONALE AL CONSUMO ENERGIA ELETTRICA
IMPOSTA SULLA R.C. AUTO

@
@
@

Limputazione del componente positivo di conto economico effettuata come sopra se riguarda la
competenza dellesercizio. Se trattasi, invece, di entrate riferite ad anni precedenti a dire gettito arretrato
di tributi la registrazione nella sezione avere da considerarsi quale Sopravvenienza Attiva da imputare a
Conto Economico alla voce E 23. Lo stesso dicasi per qualsivoglia entrata dei primi tre titoli del bilancio
indicati di seguito, quando sia riferita ad entrate di carattere eccezionale - quali eventi derivanti da calamit
naturali, consultazioni elettorali o referendarie - oppure di anni precedenti ( ad es. sentenze esecutive ).

CATEGORIA 2 TASSE
TESORERIA
TESORERIA

@
@

TARSU
TOSAP

CATEGORIA 3 TRIBUTI SPECIALI ED ALTRE ENTRATE TRIBUTARIE PROPRIE

Per il Comune:
TESORERIA

DIRITTI PUBBLICHE AFFISSIONI

Il canone di fognatura e depurazione acque assoggettato ad IVA e pertanto avremo la seguente

registrazione completa:
TESORERIA
@
DIVERSI
@
PROVENTI DA CANONE SERVIZI DI FOGNATURA
@
IVA NS/ DEBITO C/ VENDITE
per la Provincia:
TESORERIA

TRIBUTO SPECIALE PER DEPOSITO IN DISCARICA

DEI RIFIUTI

per la rilevazione della quota pari al 10% assegnata alla Provincia da parte dellEnte Regione in sede di
ripartizione su base territoriale del tributo di cui caso e conseguente erogazione.
Se limporto dellimposta, tassa o tributo speciale non risulta ancora incassato al 31/12, per il principio di
competenza economica deve essere rilevato il credito maturato ed il corrispondente ricavo con la
registrazione che segue:
Es. nellipotesi di ICI:
CREDITI V/ CONTRIBUENTI

ICI

Il conto CREDITI V/ CONTRIBUENTI un conto di credito per tributi che confluisce nellattivo del conto del
patrimonio alla voce B II 1.
Nellesercizio successivo, al momento della riscossione seguir larticolo:
TESORERIA

75

CREDITI V/ CONTRIBUENTI

TITOLO II - ENTRATE DERIVANTI DA CONTRIBUTI E TRASFERIMENTI

CORRENTI DELLO STATO, DELLA REGIONE E DI ALTRI ENTI PUBBLICI ANCHE
IN RAPPORTO ALLESERCIZIO DI FUNZIONI DELEGATE DALLA REGIONE
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA

1
2
3
4
5

CONTRIBUTI E TRASFERIMENTI CORRENTI DALLO STATO

CONTRIBUTI E TRASFERIMENTI CORRENTI DALLA REGIONE
CONTRIBUTI E TRASFERIMENTI DALLA REGIONE PER FUNZIONI DELEGATE
- CONTRIBUTI E TRASFERIMENTI DA PARTE DI ORGANISMI COMUNITARI E INTERNAZION.
CONTRIBUTI E TRASFERIMENTI CORRENTI DA ALTRI ENTI DEL SETTORE PUBBLICO

Per le entrate previste nel presente titolo II del bilancio dellente in contabilit finanziaria verr registrato
laccertamento, a mezzo dellatto amministrativo specifico ( art. 179, comma 2 lettera d) ) con il quale
assegnato il contributo o, al pi tardi, a seguito della avvenuta comunicazione di detta assegnazione da
parte dellente erogante.
In contabilit economica il ricavo si rileva al momento delleffettiva riscossione con i seguenti articoli:
TESORERIA
TESORERIA
TESORERIA

@
@
@

TESORERIA

TESORERIA

TRASFERIMENTI CORRENTI DALLO STATO

TRASFERIMENTI CORRENTI DALLA REGIONE
TRASFERIMENTI CORRENTI DALLA REGIONE PER
FUNZIONI DELEGATE
TRASFERIMENTI CORRENTI DA PARTE DI
ORGANISMI COMUNITARI E INTERNAZIONALI
TRASFERIMENTI CORRENTI DA ALTRI ENTI DEL
SETTORE PUBBLICO

Il conto economico TRASFERIMENTI CORRENTI DALLO STATO e gli altri analoghi rappresentano ricavi e
sono imputati al conto economico stesso quali componenti positivi alla voce A 2.
Se limporto del contributo/trasferimento non risulta ancora incassato al 31/12, per il principio di competenza
economica deve essere rilevato il credito maturato ed il corrispondente ricavo con la registrazione che
segue:
CREDITI V/ STATO DI PARTE CORRENTE
@
TRASFERIMENTI CORRENTI DALLO STATO
CREDITI V/ REGIONE DI PARTE CORRENTE
@
TRASFERIMENTI CORRENTI DALLA REGIONE
CREDITI V/ ALTRI ENTI DI PARTE CORRENTE @
TRASFERIMENTI CORRENTI DA ALTRI ENTI
Tali poste rappresentano componenti attivi dello stato patrimoniale in quanto crediti e vanno classificati
in detto conto riepilogativo rispettivamente alle voci B II 2 a, B II 2 b E B II 2 c.

TITOLO III - ENTRATE EXTRATRIBUTARIE

CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA

1
2
3
4
5

PROVENTI DEI SERVIZI PUBBLICI

PROVENTI DEI BENI DELLENTE
INTERESSI SU ANTICIPAZIONI E CREDITI
UTILI NETTI DELLE AZIENDE SPECIALI E PARTECIPATE, DIVIDENDI DI SOCIETA
PROVENTI DIVERSI
CATEGORIA 1 PROVENTI DEI SERVIZI PUBBLICI

Lattivit di produzione ed erogazione di servizi sicuramente in ambito pubblico lattivit peculiare in

ragione del perseguimento dei fini istituzionali dellente. Come noto, i servizi pubblici possono essere:
- Servizi indispensabili ;
- Servizi a carattere produttivo ;
- Servizi a domanda individuale ;

76

Da un punto di vista economico rappresentano ricavi della produzione e, come tali, vanno imputati a conto
economico quali componenti positivi di risultato e, nello specifico, alla voce A 3. Analizziamoli brevemente:
SERVIZI INDISPENSABILI
In questa tipologia rientrano quei servizi per i quali il cittadino paga una somma non direttamente correlata
alla fornitura dello stesso. Con D.M. 28/05/1993 sono stati individuati i servizi locali indispensabili di comuni,
province e comunit montane che si elencano di seguito:
Per il Comune abbiamo :
- servizi connessi agli organi istituzionali;
- servizi di amministrazione generale, compreso il servizio elettorale;
- servizi connessi all'ufficio tecnico comunale;
- servizi di anagrafe e di stato civile;
- servizio statistico;
- servizi connessi con la giustizia;
- servizi di polizia locale e di polizia amministrativa;
- servizio della leva militare;
- servizi di protezione civile, di pronto intervento e di tutela della sicurezza pubblica;
- servizi di istruzione primaria e secondaria;
- servizi necroscopici e cimiteriali;
- servizi connessi alla distribuzione dell'acqua potabile;
- servizi di fognatura e di depurazione;
- servizi di nettezza urbana;
- servizi di viabilit e di illuminazione pubblica.
Per la Provincia :
- servizi connessi agli organi istituzionali;
- servizi di amministrazione generale;
- servizi connessi all'ufficio tecnico provinciale;
- servizi connessi all'istruzione tecnica e scientifica;
- servizi connessi al provveditorato agli studi;
- servizi di tutela ambientale;
- servizi di assistenza all'infanzia abbandonata, ai ciechi ed ai sordomuti;
- servizi di viabilit provinciale;
- servizi connessi agli interventi nell'agricoltura.
Generalmente laccertamento in contabilit finanziaria viene effettuato per acquisizione diretta.
In contabilit economica avremo le registrazioni al momento della riscossione di tal specie:
TESORERIA
TESORERIA

@
@

TESORERIA

DIRITTI E PROVENTI DA ATTIVITA AMMINISTR.

OBLAZIONI E SANZIONI PER CONTRAVVENZIONE
AL CODICE DELLA STRADA
CANONE OCCUPAZIONE SPAZI E AREE PUBBLICHE

SERVIZI A CARATTERE PRODUTTIVO

Rientrano in questa fattispecie i servizi aventi ad oggetto lerogazione di acqua, la fornitura di gas, la
depurazione degli impianti fognari, la gestione delle farmacie comunali etc.
SERVIZI A DOMANDA INDIVIDUALE
Tali sono i servizi prestati a seguito di specifica richiesta, quali le prestazioni erogate dagli impianti sportivi,
piscine comunali, asili-nido, etc
Il D.M. 31/12/1983, emanato ai sensi dellart. 6, comma 3, del D.L. n.55/1983 convertito con Legge
131/1983, ha puntualmente individuato le seguenti categorie dei servizi pubblici a domanda individuale:
1) alberghi, esclusi i dormitori pubblici; case di riposo e di ricovero;
2) alberghi diurni e bagni pubblici;
3) asili nido;
4) convitti, campeggi, case per vacanze, ostelli;
5) colonie e soggiorni stagionali, stabilimenti termali;

77

6) corsi extra scolastici di insegnamento di arti e sport e altre discipline, fatta eccezione per quelli
espressamente previsti dalla legge;
7) giardini zoologici e botanici;
8) impianti sportivi: piscine, campi da tennis, di pattinaggio, impianti di risalita e simili;
9) mattatoi pubblici;
10) mense, comprese quelle ad uso scolastico;
11) mercati e fiere attrezzati;
12) parcheggi custoditi e parchimetri;
13) pesa pubblica;
14) servizi turistici diversi: stabilimenti balneari, approdi turistici e simili;
15) spurgo di pozzi neri;
16) teatri, musei, pinacoteche, gallerie, mostre e spettacoli;
17) trasporti di carni macellate;
18) trasporti funebri, pompe funebri e illuminazioni votive;
19) uso di locali adibiti stabilmente ed esclusivamente a riunioni non istituzionali: auditorium, palazzi dei
congressi e simili.
Laccertamento avviene, secondo quanto dispone lart. 179 citato lettera b), per acquisizione diretta, o con
emissione di liste di carico, a dire con elenchi formati sulla base dei fruitori delle prestazioni poste in essere .
La contabilit economica non effettua alcuna rilevazione per i servizi il cui accertamento avviene a seguito di
emissione di liste di carico ; la rilevazione in partita doppia si avr soltanto al momento della emissione della
fattura, trattandosi di servizi con rilevanza IVA.
-In caso di acquisizione diretta avremo il seguente articolo in partita doppia:
TESORERIA
@
DIVERSI
@
PROVENTI SERVIZIO IMPIANTI SPORTIVI
@
IVA NS/ DEBITO C/ VENDITE
Il conto IVA NS/ DEBITO C/ VENDITE rappresenta il debito per IVA nei confronti dellErario e costituisce al
netto dellIVA versata sugli acquisti limporto da versare allo Stato a seguito della liquidazione mensile o
trimestrale dellimposta stessa in ragione del volume daffari realizzato nellanno precedente. A tal proposito
si precisa che la liquidazione trimestrale prevista, previa opzione, per i contribuenti che nellanno
precedente non hanno superato i limiti di 309.874,14 (importo cos innalzato dallart.3 del D.P.R.
12/04/2001 n.222) per le attivit di prestazione di servizi e professionali e di 516.456,90 per le altre
attivit. Qualora al 31/12 tale conto sia aperto esso va inserito quale componente passivo dello stato
patrimoniale alla voce C III.
- In caso di emissione di fattura avremo la seguente registrazione in partita doppia:
CREDITI V/UTENTI PER SERVIZI PUBBLICI

@
@
@

DIVERSI
PROVENTI SERVIZIO IMPIANTI SPORTIVI
IVA NS/ DEBITO IN C/ VENDITE

Se al 31/12 il conto CREDITI V/UTENTI PER SERVIZI PUBBLICI ancora aperto, in quanto il credito non
stato ancora riscosso, esso confluir allo stato patrimoniale alla voce B II 3 a dellattivo.
Al momento della riscossione si rileva:
TESORERIA

CREDITI V/UTENTI PER SERVIZI PUBBLICI

CATEGORIA 2 PROVENTI DEI BENI DELLENTE

Tra i proventi patrimoniali dellente rivestono preminente importanza i frutti delle locazioni, a dire i fitti attivi.
La rilevazione in contabilit finanziaria, leggasi accertamento, avviene mediante liste di carico a dire elenchi
dei nominativi dei conduttori titolari dei contratti di locazione in essere.
In contabilit economica il conto di ricavo FITTI ATTIVI confluisce al conto economico alla voce A 4
PROVENTI DA GESTIONE PATRIMONIALE ; lo si rileva al momento della riscossione con il seguente articolo:
78

TESORERIA

FITTI ATTIVI

Se al 31/12 la riscossione del fitto non ancora avvenuta, bench di competenza dellesercizio e giunta a
scadenza occorre rilevare il credito ed il corrispondente ricavo come di seguito indicato:
CREDITI V/UTENTI DI BENI PATRIMONIALI
@
FITTI ATTIVI.
Tale credito confluisce nellattivo del conto del patrimonio alla voce B II 3 b.
Nellesercizio successivo, al momento della riscossione, che dal punto di vista della contabilit finanziaria
rappresenta una riscossione di residuo attivo, si rilever la chiusura del credito e la tesoreria:
TESORERIA

CREDITI V/UTENTI DI BENI PATRIMONIALI

Se il provento patrimoniale, che ha manifestazione numeraria in unica soluzione, relativo a due esercizi
consecutivi avremo 2 casi differenti:

Riscossione posticipata : dar origine ad un rateo attivo da inserire tra gli elementi attivi della situazione
patrimoniale di fine periodo alla voce C I. La registrazione al 31/12 la seguente:

RATEI ATTIVI

FITTI ATTIVI

Riscossione anticipata : dar origine ad un risconto passivo che rileva un ricavo sospeso da riportare
nellesercizio successivo. Tale posta ha la funzione di stornare direttamente quote di ricavi di
competenza futura. Il risconto passivo figura tra gli elementi passivi della situazione patrimoniale alla
voce D II. La registrazione al 31/12 la seguente:

FITTI ATTIVI

RISCONTI PASSIVI

Per un esame pi analitico delle scritture relative ai ratei ed ai risconti, si rimanda allultima parte della
presente trattazione riguardante le registrazioni di fine esercizio.
CATEGORIA 3 INTERESSI SU ANTICIPAZIONI E CREDITI
Sono costituiti da interessi attivi su:
conti correnti bancari e postali (voce D 20 del conto economico);
altre forme di investimenti a breve offerte dal sistema bancario ;
capitali di dotazione, a dire capitali conferiti ad aziende speciali e partecipate (voce C 18 del conto
economico).
Laccertamento di questa tipologia di entrate avviene mediante acquisizione diretta.
In contabilit economica avremo un articolo del tenore che segue:
DIVERSI
@
DIVERSI
TESORERIA
ERARIO C/ RITENUTE A TITOLO DI IMPOSTA
@
INTERESSI ATTIVI SU C/C N. BANCA XXXXXX SPA
@
INTERESSI ATTIVI SU C/C POSTALE N YYYYYYY
@
INTERESSI ATTIVI SU CAPITALI CONFERITI
E opportuno segnalare che, a mente dellart. 26, comma 4, del D.P.R. n. 600/1973, cos come da
interpretazione autentica contenuta nellart. 14 della Legge n.28/1999, la ritenuta sugli interessi, premi ed
altri frutti delle obbligazioni e titoli similari e sui conti correnti, deve intendersi nel senso che tale ritenuta si
applica anche nei confronti dei soggetti esclusi dall'imposta sul reddito delle persone giuridiche . Pertanto,
bench lente pubblico non sia soggetto ad IRPEG ex art. 88 TUIR n. 917/1986, dovr comunque scontare
detta imposta a titolo definitivo nella misura del 27% e, conseguentemente il conto ERARIO C/ RITENUTE A
TITOLO DI IMPOSTA rappresenter a tutti gli effetti una componente reddituale negativa che confluir tra i
costi desercizio alla voce B 15.

79

CATEGORIA 4 UTILI NETTI DELLE AZIENDE SPECIALI E PARTECIPATE, DIVIDENDI DI

SOCIETA
Laccertamento di questa tipologia di entrata avviene a mezzo atto specifico, a dire deliberazione societaria
di distribuzione degli utili o dividendi o, comunque, al momento della comunicazione dellavvenuta
attribuzione della risorsa da parte dellente o societ erogante .
In contabilit economica avremo la seguente registrazione:
TESORERIA

UTILI NETTI DA AZIENDE SPECIALI E PARTECIPATE

TESORERIA

DIVIDENDI SU PARTECIPAZIONI SOCIETARIE

Si precisa che non si applica alcuna ritenuta sui dividendi percepiti da soggetti esclusi da IRPEG , quali
Stato, Province, Comuni, Regioni . Tale impostazione deriva dal disposto letterale ex art.88 TUIR, cos come
espresso nella risoluzione Ministero Finanze in data 8/01/1993.
I conti accesi agli utili e dividendi rilevano in avere componenti positivi di reddito e confluiscono, pertanto,
nel conto economico con segno positivo alla voce C 17 dello stesso.
CATEGORIA 5 PROVENTI DIVERSI
La categoria in oggetto comprende le entrate derivanti da recuperi, rimborsi e concorsi da terzi per servizi
forniti dallEnte per i quali non corrisposta alcuna tariffa o retta : tali componenti attivi di risultato
economico confluiscono al relativo conto alla voce A 5.
In contabilit finanziaria il relativo accertamento registrato per acquisizione diretta.
In contabilit economica si proceder alla seguente registrazione:
TESORERIA
@
RIMBORSI RECUPERI E CONCORSI DA ENTI E PRIV.
PER SERVIZI EROGATI E ATTIVITA SVOLTE
Se al 31 dicembre non ancora avvenuta la riscossione si rilever il credito ed il competente ricavo come
segue:
CREDITI DIVERSI CORRENTI
@
RIMBORSI RECUPERI E CONCORSI DA ENTI E PRIV.
PER SERVIZI EROGATI E ATTIVITA SVOLTE
Il c/ CREDITI DIVERSI CORRENTI confluisce nella situazione patrimoniale alla voce B II 3 c dellattivo.
Nellesercizio successivo, al momento della riscossione si registra:
TESORERIA
@
CREDITI DIVERSI CORRENTI

TITOLO IV - ENTRATE DERIVANTI DA ALIENAZIONI, DA TRASFERIMENTI DI

CAPITALE E DA RISCOSSIONI DI CREDITI
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA

1
2
3
4
5
6

ALIENAZIONE DI BENI PATRIMONIALI

TRASFERIMENTI DI CAPITALE DALLO STATO
TRASFERIMENTI DI CAPITALE DALLA REGIONE
TRASFERIMENTI DI CAPITALE DA ALTRI ENTI DEL SETTORE PUBBLICO
TRASFERIMENTI DI CAPITALE DA ALTRI SOGGETTI
RISCOSSIONE DI CREDITI

CATEGORIA 1 ALIENAZIONE DI BENI PATRIMONIALI

Da un punto di vista finanziario, tali entrate comportano sicuramente un flusso in entrata di ammontare
corrispondente al prezzo di cessione. Il relativo accertamento viene registrato nella contabilit finanziaria al
momento della stipulazione del contratto di compravendita.
80

Da un punto di vista patrimoniale non si pu non rilevare come il fatto gestionale di cui caso comporti
necessariamente un disinvestimento di risorse e quindi , in un certo senso, un impoverimento in termini di
dotazione aziendale. Pertanto, stante il carattere di variazione permutativa negli elementi patrimoniali del
fatto gestionale in argomento, si ha una modificazione qualitativa nella composizione patrimoniale, a dire un
afflusso di risorse liquide a fronte della corrispondente diminuzione nellelemento patrimoniale di cui alla
voce A II dellattivo.
In contabilit economica si avr la relativa registrazione al momento della riscossione del prezzo concordato;
tale registrazione presenta tipologie diverse in ragione del rapporto intercorrente tra prezzo di vendita e
valore contabile residuo. Premesso che per valore contabile residuo si intende il valore di costo sostenuto ab
origine per lacquisizione del bene patrimoniale diminuito delle relative quote di ammortamento annuali di cui
al relativo fondo , possiamo ipotizzare la seguente relazione:
Prezzo vendita Valore contabile residuo = DELTA
Avremo tre diverse fattispecie:
1. DELTA > 0
In tal caso lalienazione genera un componente economico positivo di carattere straordinario noto come
plusvalenza.
In contabilit economica la scrittura quella di seguito indicata:
DIVERSI
@
CREDITI V/ TERZI DA ALIENAZ. DI BENI PATR.
FONDO AMMORTAMENTO AUTOMEZZO X
@
@

DIVERSI
AUTOMEZZO X
PLUSVALENZE PATRIMONIALI

Il c/ PLUSVALENZE PATRIMONIALI confluisce al conto economico alla voce E 24

2. DELTA < 0
In tal caso lalienazione genera un componente economico negativo di carattere straordinario noto come
minusvalenza.
In contabilit economica la scrittura quella di seguito indicata:
DIVERSI
@
CREDITI V/ TERZI DA ALIENAZ. DI BENI PATR.
FONDO AMMORTAMENTO AUTOMEZZO X
MINUSVALENZE PATRIMONIALI

AUTOMEZZO X

Il c/ MINUSVALENZE PATRIMONIALI confluisce al conto economico alla voce E 26

3. DELTA = 0
In tal caso lalienazione non genera alcun componente economico di carattere straordinario.
In contabilit economica la scrittura quella di seguito indicata:
DIVERSI
@
CREDITI V/ TERZI DA ALIENAZ. DI BENI PATR.
FONDO AMMORTAMENTO AUTOMEZZO X

AUTOMEZZO X

Se la riscossione avviene in data successiva al 31/12, la contabilit economica rileva un credito verso terzi da
alienazione di beni patrimoniali (voce B II 3 d) dellattivo, la dismissione del cespite e leventuale
componente straordinario come sopra evidenziato.
Successivamente, al momento della riscossione, si avr :
TESORERIA

CREDITI V/ TERZI DA ALIENAZIONE DI BENI PATR.

81

A titolo di completamento si rileva ancora che, per quanto concerne i terreni, non essendo detta tipologia di
bene soggetto ad obsolescenza n a senescenza, non prevista listituzione di fondo ammortamento.
Pertanto le scritture contabili derivanti dallalienazione dello stesso sono quelle sopra rappresentate, ma
semplificate in quanto non presente alcun fondo di ammortamento.
CATEGORIA 2 TRASFERIMENTI DI CAPITALE DALLO STATO
I trasferimenti di capitale dallo Stato confluiscono nella sezione passivo del conto patrimoniale dellEnte alla
voce B I) CONFERIMENTI DA TRASFERIMENTI IN CONTO CAPITALE, in quanto aumentano il capitale netto,
oppure costituiscono fondi finalizzati a successive utilizzazioni. Per una pi approfondita analisi delle
problematiche relative, si rimanda alla trattazione delle scritture di fine esercizio e , specificamente, alle
considerazioni svolte trattando dei cosiddetti ricavi pluriennali.
Laccertamento finanziario avviene al momento dellatto amministrativo specifico o, al pi tardi, alla avvenuta
materiale disponibilit dei fondi.
In partita doppia avremo la seguente scrittura da effettuarsi al momento della riscossione:
TESORERIA
@
TRASFERIMENTI IN C/ CAPITALE DALLO STATO
Se la riscossione avviene in data successiva al 31/12, la contabilit economica rileva un credito verso lo Stato
per trasferimenti in conto capitale (voce B II 2 a) dellattivo come segue:
CREDITI V/ STATO IN C/ CAPITALE
@
TRASFERIMENTI IN C/ CAPITALE DALLO STATO
Successivamente, al momento della riscossione, si avr :
TESORERIA
@
CREDITI V/ STATO IN C/ CAPITALE
CATEGORIA 3 TRASFERIMENTI DI CAPITALE DALLA REGIONE
Valgono qui le considerazioni svolte per la Categoria precedente.
Per quanto riguarda le scritture, analoghe, avremo :
TESORERIA

TRASFERIMENTI IN C/ CAPITALE DALLA REGIONE

Se la riscossione avviene in data successiva al 31/12, la contabilit economica rileva un credito verso la
Regione per trasferimenti in conto capitale (voce B II 2 b) dellattivo come segue:
CREDITI V/ REGIONE IN C/ CAPITALE

TRASFERIMENTI IN C/ CAPITALE DALLA REGIONE

Successivamente, al momento della riscossione, si avr :

TESORERIA
@
CREDITI V/ REGIONE IN C/ CAPITALE
CATEGORIA 4 TRASFERIMENTI DI CAPITALE DA ALTRI ENTI DEL SETTORE PUBBLICO
Valgono qui le considerazioni svolte per le precedenti Categorie 2 e 3.
Per quanto riguarda le scritture avremo :
TESORERIA

TRASFERIMENTI IN C/ CAPITALE DA ALTRI ENTI

DEL SETTORE PUBBLICO

Se la riscossione avviene in data successiva al 31/12, la contabilit economica rileva un credito verso lEnte
Pubblico per trasferimenti in conto capitale (voce B II 2 c) dellattivo come segue:
CREDITI V/ ALTRO ENTE SETTORE PUBBLICO @

TRASFERIMENTI IN C/ CAPITALE DA ALTRI ENTI

DEL SETTORE PUBBLICO
82

Successivamente, al momento della riscossione, si avr :

TESORERIA

CREDITI V/ ALTRO ENTE SETTORE PUBBLICO

CATEGORIA 5 TRASFERIMENTI DI CAPITALE DA ALTRI SOGGETTI

Trattasi di categoria di carattere residuale rispetto alle precedenti, riferendosi in particolare a trasferimenti
effettuati da soggetti non appartenenti al settore della pubblica amministrazione. Per lente comune, i
trasferimenti della presente categoria sono costituiti principalmente dalle concessioni edilizie relative ad oneri
di urbanizzazione che confluiscono nella sezione avere dello stato patrimoniale alla voce B II.
In contabilit finanziaria laccertamento avviene allatto del ritiro della concessione o mediante acquisizione
diretta.
In contabilit generale avremo:
TESORERIA
@
TRASFERIMENTI C/ CAPITALE PER CONCESSIONI
DI EDIFICARE
Lart. 12 della legge 10/1977 (Legge Bucalossi) prevedeva che i proventi delle concessioni e delle sanzioni
relative fossero destinati, tra laltro, nel limite massimo del 30 per cento, a spese di manutenzione ordinaria
del patrimonio comunale . Tale articolo stato abrogato dall'art. 136, D.Lgs. 6 giugno 2001, n. 378. Resta
tuttavia in vigore la successiva disposizione contenuta nellart. 49, comma 7, della Legge 449/1997 che
estende la possibilit di utilizzare in toto detti proventi per il finanziamento di spese di manutenzione ( quindi
non soltanto ordinaria ) del patrimonio comunale.
Cosi delineato lassetto normativo, in ragione della percentuale x% che sar destinata a tale fine, si rilever :
- In contabilit finanziaria si dovr procedere ad uno storno di detto importo dal presente Titolo IV
dellentrata a beneficio di apposita risorsa creata in entrata su stanziamento di parte corrente;
- In contabilit economica tale percentuale diventa un vero e proprio ricavo di esercizio quindi un
componente positivo di risultato economico da inserire nel conto economico alla voce A 6 Proventi da
concessioni di edificare da rilevare in corso di esercizio o a chiusura dello stesso mediante storno come di
seguito indicato:
TRASFERIMENTI C/ CAPITALE PER
CONCESSIONI DI EDIFICARE
@
PROVENTI CONCESSIONI DI EDIFICARE
LOsservatorio sulla finanza e contabilit degli enti locali che, come descritto in apertura, ha delineato nuove
voci in relazione agli schemi contabili del rendiconto, propone - in materia di trasferimenti in conto capitale di
cui al presente titolo - un maggior dettaglio ( vedi, a tal proposito, larticolo di C. Cossiga Una nuova ipotesi
di conto economico, conto patrimoniale e prospetto di conciliazione su La finanza locale n.4/2002 Editore
Maggioli ). In particolare si propone che detti trasferimenti confluiscano al passivo del conto del patrimonio
alle voci :
B I)
CONFERIMENTI PER TRASFERIMENTI IN CONTO IMPIANTI
B II)
CONFERIMENTI IN CONTO CAPITALE DA TRASFERIRE A TERZI
B III) CONFERIMENTI DA CONCESSIONI DI EDIFICARE
B IV) ALTRI CONFERIMENTI
Tale classificazione effettuata, pertanto, in ragione delle differenti destinazioni del trasferimento accertato.
Si rileva infatti che se il conferimento pertiene al :

finanziamento indistinto degli investimenti, a dire contributo in conto capitale, quale pu essere
rappresentato dal fondo ordinario per investimenti, tale importo deve essere rilevato alla voce B IV);
finanziamento di specifici investimenti contributi in conto impianti voce B I) oppure B III) se
relativo a proventi per concessioni edilizie, con lutilizzo dei due metodi alternativi del costo netto o
della sterilizzazione della quota di ammortamento ( per un esame dettagliato di queste due
metodologie si rimanda alle scritture di fine esercizio, analisi dei ricavi pluriennali );
finanziamento di spese correnti, si ritorna al caso ora esaminato dei proventi ex legge Bucalossi voce
A 6 del conto economico;
trasferimento a terzi, limporto rilevato alla voce B II) ;

83

rimborso a terzi per limporto non speso previa presentazione di rendiconto ex art. 158 TUEL ,
rilevazione nel passivo patrimoniale voce C VII)

Immobilizzazioni acquisite a titolo gratuito:

Tale fattispecie riguarda acquisizioni di immobilizzazioni a titolo gratuito in sostituzione di oneri di
urbanizzazione non versati. Nellattivo dello stato patrimoniale si iscrivono i relativi valori e, contestualmente,
nel passivo alla predetta voce B III) Conferimenti da concessioni di edificare.
Nel caso di immobilizzazioni acquisite senza esborso finanziario, il criterio di valutazione il valore di mercato
alla data di acquisizione . Tale importo capitalizzato nella pertinente voce dellattivo patrimoniale e,
riguardo allaspetto economico, da considerare quale sopravvenienza attiva da includere alla voce E 23) .
CATEGORIA 6 RISCOSSIONE DI CREDITI
La presente categoria strettamente connessa alle anticipazioni effettuate a favore di fornitori o consulenti
per realizzazione di opere finanziate con mutuo, la concessione del quale avviene solo in seguito
allerogazione dellanticipazione, ed pertanto da leggersi in correlazione con le spese in conto capitale del
TITOLO II , Intervento 10 Concessione di crediti ed anticipazioni, al cui esame dettagliato si
rimanda nella parte relativa alla spesa.

TITOLO V - ENTRATE DERIVANTI DA ACCENSIONE DI PRESTITI

CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA

1
2
3
4

ANTICIPAZIONI DI CASSA
FINANZIAMENTI A BREVE TERMINE
ASSUNZIONE DI MUTUI E PRESTITI
EMISSIONE DI PRESTITI OBBLIGAZIONARI

Le entrate del titolo ora in esame costituiscono, nella realt economico-patrimoniale, laspetto positivo di un
contratto di finanziamento cui corrisponde, quale contraltare, il movimento opposto della nascita di un debito
nei confronti di altro soggetto per il rimborso del prestito medesimo. Trattasi pertanto di variazioni
permutative tra gli elementi del capitale che, a livello di stato patrimoniale, confluiscono nel passivo
rispettivamente alle voci C IV), C I) 1, C I) 2 e C I) 3.
CATEGORIA 1 ANTICIPAZIONI DI CASSA
In contabilit finanziaria laccertamento rilevato al momento della stipulazione del contratto con listituto
erogante. Contestualmente si rileva il parallelo impegno sui fondi di cui al Titolo III della spesa per il debito a
breve sorto nei confronti dellistituto medesimo per il rimborso del prestito. E evidente la perfetta
coincidenza tra somma accertata e somma impegnata, a livello naturalmente di quota capitale : in aggiunta
andranno infatti computati gli interessi passivi, quali costi di esercizio e pertanto imputati al Titolo I della
spesa Intervento 06 Interessi passivi e oneri finanziari diversi.
Al momento della riscossione rileviamo in P.D. la permutazione:
TESORERIA
@
ANTICIPAZIONI DI CASSA
Come anzidetto loperazione presenta dei costi, a dire gli interessi passivi e le commissioni bancarie. Se gli
interessi sono rilevati anticipatamente cos come le commissioni, larticolo sopra riportato appare nella sua
veste pi completa cos :
DIVERSI
@
ANTICIPAZIONI DI CASSA
TESORERIA
INTERESSI PASSIVI SU ANTICIPAZIONI DI CASSA
COMMISSIONI BANCARIE
Ovviamente se gli interessi sono posticipati si rileveranno alla scadenza del prestito.
84

CATEGORIA 2 FINANZIAMENTI A BREVE TERMINE

Le considerazioni svolte a riguardo della precedente categoria sono valide anche per la presente.
CATEGORIA 3 ASSUNZIONE DI MUTUI E PRESTITI
Nellanalisi della presente forma di finanziamento, peraltro di gran lunga la pi diffusa nella pratica delle
realt locali, occorre distinguere la figura del soggetto mutuante ed, in particolare:
1)
Cassa Depositi e Prestiti, Istituti previdenziali, Istituto di credito sportivo
2)
Altri istituti.
Nel caso sub 1) laccertamento registrato in contabilit finanziaria al momento della definitiva concessione
del mutuo da parte dellIstituto erogante.
Nel caso sub 2) detto accertamento viene effettuato al momento della stipulazione del relativo contratto.
Il relativo debito, limitatamente alla quota capitale, verr rilevato nel bilancio dellEnte per la quota di
competenza annuale da rimborsare secondo il piano di ammortamento ed allocata al titolo III della spesa.
In contabilit generale avremo la seguente registrazione da effettuarsi al momento della riscossione:
DIVERSI
@
MUTUI PASSIVI ISTITUTI DI CREDITO DIVERSI
TESORERIA
COSTI BANCARI DIVERSI
Tale registrazione vale per i mutui erogati in unica soluzione; questo non accade per per i mutui contratti
con la Cassa Depositi e Prestiti in quanto la somministrazione dei fondi avviene progressivamente alla
realizzazione dei lavori sulla base di idonea documentazione attestante lo stato di avanzamento degli stessi.
Pertanto per ogni tranche di mutuo, parallelamente allemissione del S.A.L., avremo le seguenti rilevazioni:
Prima registrazione:
DIVERSI
TESORERIA
CREDITI V/ CASSA DD.PP.

MUTUI CASSA DD. PP.

100.000
10.000
90.000

Successive registrazioni ad ogni emissione di S.A.L.

TESORERIA
@
CREDITI V/ CASSA DD.PP.
Con il progressivo storno del credito nei confronti della Cassa fino allestinzione.

10.000

Il credito in essere al 31/12 confluisce alla situazione patrimoniale sezione attivo alla voce B II) 5 b.
Nellipotesi di interessi di pre-finanziamento avremo:
TESORERIA
@
oppure :

PREFINANZIAMENTO CASSA DD.PP.

TESORERIA
@
PREFINANZIAMENTO ISTITUTI BANCARI DIVERSI
ove i conti accreditati rappresentano conti accesi ad elementi negativi patrimoniali .
Nel caso in cui il mutuo, accertato nel presente titolo V dellentrata, rimanga a carico di altro ente, da
considerarsi a tutti gli effetti quale contributo in conto impianti e dovr , conseguentemente, essere stornato
ed opportunamente inserito al Titolo IV dellentrata e, specularmente, rilevato nel passivo patrimoniale alla
voce B I) CONFERIMENTI PER TRASFERIMENTI IN CONTO IMPIANTI.
CATEGORIA 4 EMISSIONE DI PRESTITI OBBLIGAZIONARI
Lart. 35 della Legge n.724/1994, che ha disciplinato le regole per lemissione di titoli obbligazionari da parte
degli enti territoriali, ha previsto che questa tipologia di indebitamento sia destinata esclusivamente al
finanziamento degli investimenti. Era previsto, comma 6, che il collocamento potesse avvenire solamente alla
85

pari. Per effetto dellart.41 della Legge 448/2001 tale disposizione normativa stata soppressa, per cui,
come conseguenza, sarebbe possibile una emissione anche al di sopra o al di sotto della parit, con
conseguente eventuale rilevazione di un saggio o disaggio di emissione.
In contabilit finanziaria laccertamento avviene nei limiti del capitale sottoscritto.
Al momento della riscossione avverr la registrazione in contabilit economica. La movimentazione dipende
dalla reciproca posizione temporale del giorno di versamento rispetto al giorno di decorrenza degli interessi.
In particolare avremo:
1
Se c coincidenza la registrazione semplicemente:
TESORERIA
@
PRESTITI OBBLIGAZIONARI
2
Se il giorno di versamento anteriore rispetto
DIVERSI
@
TESORERIA
INTERESSI PASSIVI SU PRESTITI OBBLIGAZIONARI
@
@

al giorno di decorrenza degli interessi :

DIVERSI

3
Se il giorno di versamento posteriore rispetto
DIVERSI
@
TESORERIA
ERARIO C/ RITENUTE
@
@

PRESTITI OBBLIGAZIONARI
ERARIO C/ RITENUTE
al giorno di decorrenza degli interessi:
DIVERSI
PRESTITI OBBLIGAZIONARI
INTERESSI PASSIVI SU PRESTITI OBBLIGAZIONARI

TITOLO VI - ENTRATE DA SERVIZI PER CONTO DI TERZI

CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO

1
2
3
4
5
6
7

RITENUTE PREVIDENZIALI E ASSISTENZIALI AL PERSONALE

RITENUTE ERARIALI
ALTRE RITENUTE AL PERSONALE PER CONTO DI TERZI
DEPOSITI CAUZIONALI
RIMBORSO SPESE PER SERVIZI PER CONTO DI TERZI
RIMBORSO DI ANTICIPAZIONI DI FONDI PER IL SERVIZIO ECONOMATO
DEPOSITI PER SPESE CONTRATTUALI

Le entrate di questo Titolo VI sono in stretta corrispondenza con le spese del Titolo IV. Trattasi in particolare
delle entrate e spese note nel passato come partite di giro. In contabilit finanziaria tali entrate sono
accertate in corrispondenza dellassunzione del relativo impegno di spesa, a mente dellart. 168 del TUEL.
Alla nascita di un credito ( o di un incasso) corrisponde la nascita di un debito di pari importo. In analogia,
alla nascita di un debito ( o di un pagamento) sorge un corrispondente credito. Sono permutazioni di capitale
e non hanno rilevanza da un punto di vista economico. Dovranno essere movimentati invece i conti dordine.
Si nota, altres, come lunit elementare del vecchio bilancio ex D.P.R. n.421/1979 rappresentata dai
capitoli, sia stata mantenuta nel nuovo ordinamento soltanto per i servizi per conto terzi.
Si precisa, infine, come le entrate e le corrispondenti spese per servizi c/ terzi sono lunica parte del
prospetto finanziario a non rivestire le caratteristiche di bilancio autorizzatorio, ben potendo lente assumere
limpegno di spesa e correlato accertamento di entrata a prescindere da alcun limite.
Per quanto concerne le registrazioni relative ai primi tre capitoli del presente titolo VI dellentrata, a dire :
CAPITOLO 1 RITENUTE PREVIDENZIALI E ASSISTENZIALI AL PERSONALE
CAPITOLO 2 RITENUTE ERARIALI
CAPITOLO 3 ALTRE RITENUTE AL PERSONALE PER CONTO DI TERZI
si rimanda alla parte spesa relativa alle registrazioni connesse alle spese per il personale dipendente .
86

CAPITOLO 4 DEPOSITI CAUZIONALI

Si svolge un esempio di registrazione per il ricevimento di un deposito cauzionale:
TESORERIA
@
DEBITI PER DEPOSITI CAUZIONALI
e, parallelamente, nei conti dordine:
BENI DI TERZI IN DEPOSITO

BENI DI TERZI DA RESTITUIRE

Se invece la somma non stata ancora versata dai terzi si rileva:

CREDITI DIVERSI CORRENTI
@
DEBITI PER DEPOSITI CAUZIONALI
Nella situazione patrimoniale il conto di credito confluisce alla voce B II) 3) e) : Crediti verso debitori diversi
per somme corrisposte per conto terzi, mentre il secondo conto va nella sezione passivo alla voce C V) :
Debiti per somme anticipate da terzi.
Al momento della riscossione avremo:
TESORERIA
e, parallelamente, nei conti dordine:
BENI DI TERZI IN DEPOSITO

CREDITI DIVERSI CORRENTI

BENI DI TERZI DA RESTITUIRE

CAPITOLO 5 RIMBORSO SPESE PER SERVIZI PER CONTO DI TERZI

Il rimborso di spese per servizi per conto di terzi comporta, in contabilit generale, la registrazione in avere a
saldo del conto di credito in precedenza rilevato nella sezione dare allatto della anticipazione delle spese
(vedi Titolo IV Spesa) . La rilevazione la seguente :
TESORERIA
@
CREDITI PER RIMBORSO SPESE PER SERVIZI PER
CONTO TERZI
CAPITOLO 6 RIMBORSO DI ANTICIPAZIONI DI FONDI PER IL SERVIZIO ECONOMATO
In analogia con la categoria precedente, anche il rimborso di anticipazioni effettuate a beneficio del fondo
economale da leggersi in stretta correlazione con la registrazione posta in essere allatto della anticipazione
di cui al Titolo IV Spesa. Detta registrazione sar :
TESORERIA
@
CREDITI PER ANTICIPAZIONI FONDI ECONOMALI
CAPITOLO 7 DEPOSITI PER SPESE CONTRATTUALI
Le registrazioni del presente capitolo sono del tutto simili a quelle rappresentate al capitolo 4 sopra esposto.
Avremo infatti al ricevimento del deposito per spese contrattuali :
TESORERIA

DEBITI PER DEPOSITI PER SPESE CONTRATTUALI

BENI DI TERZI DA RESTITUIRE

e, parallelamente, nei conti dordine:

BENI DI TERZI IN DEPOSITO

Se al termine dellesercizio la riscossione non ancora avvenuta, la contabilit generale rileva il credito verso
terzi ed il corrispondente debito per le somme anticipate :
CREDITI DIVERSI CORRENTI

DEBITI PER DEPOSITI PER SPESE CONTRATTUALI

87

Nella situazione patrimoniale il conto di credito confluisce alla voce B II) 3) e) : Crediti verso debitori diversi
per somme corrisposte per conto terzi, mentre il secondo conto va nella sezione passivo alla voce C V) :
Debiti per somme anticipate da terzi.
Al momento della riscossione avremo:
TESORERIA

CREDITI DIVERSI CORRENTI

BENI DI TERZI DA RESTITUIRE

e, costestualmente, nei conti dordine:

BENI DI TERZI IN DEPOSITO

SPESA
La parte spesa del bilancio ordinata gradualmente per titoli, funzioni, servizi ed interventi (art.165, comma
5 e ss. del TUEL).
I titoli aggregano le spese in base alla loro natura e destinazione economica.
Le funzioni in maniera pi articolata individuano le spese in relazione alla tipologia delle attivit espletate
dallente locale.
I servizi sono i reparti organizzativi, semplici o complessi, costituiti da persone e mezzi destinati ad unarea
organizzativa dellente per lesercizio di parte di una funzione propria, destinata allerogazione di prestazioni
ai cittadini pertanto si parla di servizi finali ovvero a fini interni di supporto e di strumentalit servizi
strumentali o di supporto. Il concetto di servizio cos delineato va fatto corrispondere a quello di centro di
responsabilit , il quale viene individuato in una unit operativa affidata ad un dirigente/responsabile di
servizio che tenuto a risponderne.
Lintervento individua la tipologia e luso dei fattori produttivi, cio gli elementi ed i mezzi per il
raggiungimento del fine a cui il singolo servizio preposto. Tale classificazione ed impostazione del bilancio
di previsione permette di individuare le singole dotazioni finanziarie costituenti parte del complessivo budget
del servizio.
I titoli e i relativi interventi sono stati proposti in apertura e vengono, comunque, analizzati analiticamente
nella parte che segue.
Le funzioni ed i servizi - ex D.P.R. n.194/1996 - proposti per le province sono :
01) Funzioni generali di amministrazione, di gestione e di controllo, cos articolati :
01) organi istituzionali, partecipazione e decentramento;
02) segreteria generale, personale e organizzazione;
03) gestione economica, finanziaria, programmazione, provveditorato e controllo di gestione;
04) gestione delle entrate tributarie e servizi fiscali;
05) gestione dei beni demaniali e patrimoniali;
06) ufficio tecnico ;
07) servizio statistico ;
08) servizi di assistenza tecnico-amministrativa agli enti locali della provincia;
09) altri servizi generali.
02) Funzioni di istruzione pubblica, suddivisi in :
01) istituti di istruzione secondaria;
02) istituti gestiti direttamente dalla provincia;
03) formazione professionale ed altri servizi inerenti listruzione.
03) Funzioni relative alla cultura ed ai beni culturali, la cui articolazione in servizi risulta :
01) biblioteche, musei e pinacoteche;
02) valorizzazione di beni di interesse storico, artistico ed altre attivit culturali.
04) Funzioni nel settore turistico, sportivo e ricreativo, articolate in servizi come segue :
01) turismo;
02) sport e tempo libero.
88

05) Funzioni nel campo dei trasporti :

01) trasporti pubblici locali;
06) Funzioni riguardanti la gestione del territorio :
01) viabilit ;
02) urbanistica e programmazione territoriale.
07) Funzioni nel campo della tutela ambientale, cos articolati in servizi :
01) difesa del suolo ;
02) servizi di tutela e valorizzazione ambientale;
03) organizzazione dello smaltimento dei rifiuti a livello provinciale;
04) rilevamento, disciplina e controllo scarichi delle acque e delle emissioni atmosferiche e sonore ;
05) caccia e pesca nelle acque interne;
06) parchi naturali, protezione naturalistica e forestazione ;
07) tutela e valorizzazione risorse idriche ed energetiche ;
08) servizi di protezione civile.
08) Funzioni nel settore sociale, i cui servizi sono :
01) sanit ;
02) assistenza infanzia, handicappati ed altri servizi sociali ;
09) Funzioni nel campo dello sviluppo economico, cos articolati :
01) agricoltura ;
02) industria, commercio ed artigianato.
Le funzioni ed i servizi proposti per i comuni e le unioni di comuni sono :
01) Funzioni generali di amministrazione, di gestione e di controllo, cos articolati :
01) organi istituzionali, partecipazione e decentramento;
02) segreteria generale, personale e organizzazione;
03) gestione economica, finanziaria, programmazione, provveditorato e controllo di gestione;
04) gestione delle entrate tributarie e servizi fiscali;
05) gestione dei beni demaniali e patrimoniali;
06) ufficio tecnico ;
07) anagrafe, stato civile, elettorale, leva e servizio statistico ;
08) altri servizi generali.
02) Funzioni relative alla giustizia :
01) uffici giudiziari;
02) casa circondariale e altri servizi;
03) Funzioni di polizia locale :
01) polizia municipale ;
02) polizia commerciale ;
03) polizia amministrativa.
04) Funzioni di istruzione pubblica, suddivisi in :
01) scuola materna;
02) istruzione elementare;
03) istruzione media ;
04) istruzione secondaria superiore ;
05) assistenza scolastica, trasporto, refezione e altri servizi.
05) Funzioni relative alla cultura ed ai beni culturali, la cui articolazione in servizi risulta :
01) biblioteche, musei e pinacoteche;
02) teatri, attivit culturali e servizi diversi nel settore culturale.
06) Funzioni nel settore sportivo e ricreativo, articolate in servizi come segue :
01) piscine comunali;
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02) stadio comunale, palazzo dello sport ed altri impianti;

03) manifestazioni diverse nel settore sportivo e ricreativo.
07) Funzioni nel campo turistico :
01) servizi turistici;
02) manifestazioni turistiche ;
08) Funzioni nel campo della viabilit e dei trasporti :
01) viabilit, circolazione stradale e servizi connessi ;
02) illuminazione pubblica e servizi connessi ;
03) trasporti pubblici locali e servizi connessi.
09) Funzioni riguardanti la gestione del territorio e dellambiente :
01) urbanistica e gestione del territorio ;
02) edilizia residenziale pubblica locale e piani di edilizia economico-popolare;
03) servizi di protezione civile;
04) servizio idrico integrato;
05) servizio smaltimento rifiuti;
06) parchi e servizi per la tutela ambientale del verde, altri servizi relativi al territorio ed allambiente
10) Funzioni nel settore sociale, i cui servizi sono :
01) asili nido, servizi per linfanzia e per i minori ;
02) servizi di prevenzione e riabilitazione ;
03) strutture residenziali e di ricovero per anziani ;
04) assistenza, beneficenza pubblica e servizi diversi alla persona;
05) servizio necroscopico e cimiteriale.
11) Funzioni nel campo dello sviluppo economico, cos articolati :
01) affissioni e pubblicit ;
02) fiere e mercati ;
03) mattatoio e servizi connessi ;
04) servizi relativi allindustria ;
05) servizi relativi al commercio ;
06) servizi relativi allartigianato ;
07) servizi relativi allagricoltura.
12) Funzioni relative a servizi produttivi, articolati nei seguenti servizi :
01) distribuzione gas ;
02) centrale del latte ;
03) distribuzione energia elettrica ;
04) teleriscaldamento ;
05) farmacie ;
06) altri servizi produttivi.

TITOLO I - SPESE CORRENTI

INTERVENTO 01
INTERVENTO 02
INTERVENTO 03
INTERVENTO 04
INTERVENTO 05
INTERVENTO 06
INTERVENTO 07
INTERVENTO 08
INTERVENTO 09

PERSONALE
ACQUISTO DI BENI DI CONSUMO E/O MATERIE PRIME
PRESTAZIONI DI SERVIZI
UTILIZZO DI BENI DI TERZI
TRASFERIMENTI
INTERESSI PASSIVI E ONERI FINANZIARI DIVERSI
IMPOSTE E TASSE
ONERI STRAORDINARI DELLA GESTIONE CORRENTE
AMMORTAMENTI DI ESERCIZIO
90

INTERVENTO 10 FONDO SVALUTAZIONE CREDITI

INTERVENTO 11 FONDO DI RISERVA
La contabilit finanziaria prevede quale prima fase della spesa limpegno, ex art. 183 del TUEL.
L'impegno costituisce la prima fase del procedimento di spesa, con la quale, a seguito di obbligazione
giuridicamente perfezionata determinata la somma da pagare, il soggetto creditore, indicata la ragione e
costituito il vincolo sulle previsioni di bilancio.
Con l'approvazione del bilancio e successive variazioni, e senza la necessit di ulteriori atti, costituito
impegno sui relativi stanziamenti per le spese dovute:
a) per il trattamento economico tabellare gi attribuito al personale dipendente e per i relativi oneri riflessi;
b) per le rate di ammortamento dei mutui e dei prestiti, interessi di preammortamento ed ulteriori oneri
accessori;
c) per le spese dovute nell'esercizio in base a contratti o disposizioni di legge.
Esaminiamo ora i singoli interventi di spesa corrente:
INTERVENTO 01 PERSONALE
Per questa tipologia di spesa limpegno avviene automaticamente con lapprovazione del bilancio preventivo,
come sopra visto alla lettera a).
In contabilit economica avremo articoli di tal fatta:
DIVERSI
@
PERSONALE DIPENDENTE C/ RETRIBUZIONE
STIPENDI PERSONALE DIPENDENTE
STRAORDINARIO PERSONALE DIPENDENTE
SALARIO ACCESSORIO PERSONALE DIPENDENTE
INDENNITA DI MISSIONE PERSONALE DIPENDENTE
INDENNITA DI RISCHIO PERSONALE DIPENDENTE
INDENNITA DI REPERIBILITA PERSONALE DIPENDENTE
INDENNITA PER TRATTAMENTO DI QUIESCENZA PERSONALE DIPENDENTE
Contestualmente abbiamo la liquidazione degli assegni familiari, indennit di malattia e maternit per conto
degli Enti previdenziali e assistenziali competenti. In pratica, per lente erogante detti trattamenti, limporto
costituisce una anticipazione ai dipendenti per conto degli enti sottoindicati:
INPDAP, INPS, INAIL C/CONTRIBUTI
ASSISTENZIALI E PREVIDENZIALI
@
PERSONALE DIPENDENTE C/ RETRIBUZIONE
Vengono altres liquidate le ritenute contributive e fiscali a carico del personale dipendente come segue:
PERSONALE DIPENDENTE C/ RETRIBUZIONE @
DIVERSI
@
INPDAP, INPS, INAIL C/CONTRIBUTI
ASSISTENZIALI E PREVIDENZIALI
@
ERARIO C/ RITENUTE IRPEF
Per le ritenute contributive previdenziali e assistenziali a carico dellente avremo:
CONTRIBUTI PERSONALE DIPENDENTE
@
INPDAP, INPS, INAIL C/CONTRIBUTI
A CARICO DELLENTE
ASSISTENZIALI E PREVIDENZIALI
Il conto sopra evidenziato nella sezione Dare costituisce un costo ordinario desercizio e confluisce nel conto
economico alla voce B 9.
Al momento del pagamento delle retribuzioni avremo:
PERSONALE DIPENDENTE C/ RETRIBUZIONE @
TESORERIA
Se al 31 dicembre il conto di debito per le retribuzioni al personale non stato ancora chiuso in quanto le
competenze non sono state ancora accreditate, tale conto confluisce nel passivo della situazione
patrimoniale alla voce C II DEBITI DI FUNZIONAMENTO.

91

Le registrazioni relative al versamento dei contributi assistenziali e previdenziali, nonch delle ritenute fiscali
sono di seguito indicati:
DIVERSI
@
TESORERIA
INPDAP, INPS, INAIL C/CONTRIBUTI
ASSISTENZIALI E PREVIDENZIALI
ERARIO C/ RITENUTE IRPEF
I conti ora esposti rappresentano entrate e spese per conto terzi e, come tali, vanno rilevati nel bilancio
finanziario rispettivamente nel Titolo VI dellentrata e nel Titolo IV della spesa; limpegno sorge
correlativamente alla rilevazione dellaccertamento. Se al 31/12 si dovesse verificare un saldo a credito, tale
valore confluisce nella situazione patrimoniale alla voce B II 3 e dellattivo; se, allopposto, il saldo fosse a
debito voce C V della sezione passivo della cennata situazione patrimoniale.
E possibile il sostenimento di altri costi in relazione alla gestione delle risorse umane, quali oneri sostenuti
per la partecipazione a corsi di formazione ed aggiornamento, per visite sanitarie etc..
Da un punto di vista finanziario la spesa impegnata volta per volta con determinazione dirigenziale o del
responsabile del servizio.
In contabilit economica la rilevazione effettuata allatto della liquidazione della spesa con articoli quali:
PARTECIPAZIONE A CORSI E CONVEGNI
@
TESORERIA
SPESE SANITARIE PER IL PERSONALE
@
TESORERIA
Se al 31/12 la liquidazione non ancora avvenuta, in sede di scritture finali rileviamo secondo criteri di
competenza economica il costo imputato allesercizio in chiusura ed il corrispondente debito che confluisce
alla voce C II del passivo della situazione patrimoniale:
PARTECIPAZIONE A CORSI E CONVEGNI
@
DEBITI DIVERSI
SPESE SANITARIE PER IL PERSONALE
@
DEBITI DIVERSI
Al momento del pagamento nellesercizio successivo avremo:
DEBITI DIVERSI
@
TESORERIA
INTERVENTO 02 ACQUISTO DI BENI DI CONSUMO E/O MATERIE PRIME
La spesa per acquisto di beni di consumo e/o di materie prime impegnata a mezzo di determinazione
dirigenziale e/o del responsabile del servizio nei limiti dellautorizzazione di bilancio rappresentata dalla
quantificazione monetaria del pertinente stanziamento. In contabilit generale si rileva al momento del
ricevimento della fattura o mediante lemissione di atto di liquidazione:
DIVERSI
@
DEBITI V/ FORNITORI
PUBBLICAZIONI E RIVISTE C/ ACQUISTI
LIBRI C/ ACQUISTI
MATERIALE DI CANCELLERIA C/ ACQUISTI
MATERIALE DI PULIZIA C/ ACQUISTI
VESTIARIO COMMESSI C/ ACQUISTI
Il conto di costo sopra addebitato confluisce al conto economico alla voce B 10. Limporto comprensivo di
IVA pagata sugli acquisti in quanto parte integrante del costo stesso, essendo essa indeducibile in quanto
lente consumatore finale. Il conto DEBITI V/ FORNITORI rappresenta un elemento negativo della
situazione patrimoniale e come tale affluisce al passivo alla voce C II.
Al pagamento registriamo:
DEBITI V/ FORNITORI

TESORERIA

Nel caso di attivit commerciale in cui lacquisto relativo ad attivit o servizi rilevanti ai fini IVA, tale
imposta dovr essere registrata separatamente come IVA ad esigibilit differita (vedi art. 6 D.P.R 633/1972 e
succ. mod.) nel registro degli acquisti. La legge 410/1997 ha abrogato il registro delle operazioni in
sospensione di imposta. Al momento del pagamento lIVA sugli acquisti costituisce un credito verso lerario
voce B II 4 dellattivo dello stato patrimoniale. In contabilit generale avremo la registrazione di seguito
indicata:
- A)
92

DIVERSI
@
DEBITI V/ FORNITORI
MATERIALE DI CANCELLERIA C/ ACQUISTI
IVA NS/ CREDITO PER IVA A ESIGIBILITA DIFFERITA
LIVA, previa opzione, pu essere ad esigibilit immediata. In tal caso la scrittura sar :
- B)
DIVERSI
@
DEBITI V/ FORNITORI
MATERIALE DI CANCELLERIA C/ ACQUISTI
IVA NS/ CREDITO PER IVA A ESIGIBILITA IMMEDIATA
Allatto del pagamento, nel caso sub A), si ha:
DEBITI V/ FORNITORI
@
TESORERIA
e contestualmente si storna:
IVA NS/ CREDITO
@
IVA NS/ CREDITO PER IVA A ESIGIBILITA DIFFERITA
rilevando il credito maturato nei confronti dellerario e con annotazione delloperazione nel registro IVA.
Tra le spese in oggetto rilevano le spese per utenze (luce, gas, acqua, telefono etc.). Tali somme sono
dovute in base a obblighi contrattuali per cui limpegno assunto automaticamente con lapprovazione del
bilancio annuale e successive variazioni. In contabilit generale la rilevazione effettuata al ricevimento della
fattura dal fornitore o, a seconda dellimpostazione del sistema contabile, al momento dellemissione dellatto
di liquidazione:
ENERGIA ELETTRICA
@
DEBITI V/ FORNITORI
Al pagamento abbiamo:
DEBITI V/ FORNITORI

TESORERIA

Se lutenza riguarda un servizio rilevante ai fini IVA (ad esempio energia elettrica)
DIVERSI
@
DEBITI V/ FORNITORI
ENERGIA ELETTRICA
IVA NS/ CREDITO PER IVA A ESIGIBILITA DIFFERITA
Allatto del pagamento si ha:
DEBITI V/ FORNITORI
e contestualmente si storna:
IVA NS/ CREDITO

TESORERIA

IVA NS/ CREDITO PER IVA ESIGIBILITA DIFFERITA

Se il pagamento avviene dopo il 31/12 dellesercizio di riferimento il debito affluisce al passivo dello stato
patrimoniale alla voce C II.
INTERVENTO 03 PRESTAZIONI DI SERVIZI
Le spese di cui al presente intervento sono rappresentative di prestazioni estremamente differenziate tra
loro; rientrano, infatti, nella fattispecie sia le prestazioni rese nellesercizio di impresa, cos come le
prestazioni di terzi inquadrabili quale lavoro autonomo, professionale e occasionale, nonch le collaborazioni
coordinate e continuative e i cosiddetti servizi onorari.
Analizziamoli partitamente :
SERVIZI RESI DA IMPRESE :
Tali spese, in via generale, sono dovute in base a contratto e quindi impegnate automaticamente con la
delibera di approvazione del bilancio o con successiva determinazione dirigenziale o responsabile del servizio.
In contabilit economica il costo viene registrato al ricevimento della fattura; tale conto si epiloga nel
prospetto economico alla voce B 12 PRESTAZIONI DI SERVIZI.
La registrazione :
SERVIZI PER TRASLOCO UFFICI
@
DEBITI V/ FORNITORI
LIVA compresa nel costo in quanto indeducibile.

93

Al pagamento abbiamo:
DEBITI V/ FORNITORI

TESORERIA

Si parla naturalmente di attivit non rilevante ai fini IVA in quanto rientrante nellattivit istituzionale
dellente, quali ad esempio attivit ricreative, socio-assistenziali, didattiche e culturali, etc..
Analogamente per le prestazioni di servizi di manutenzione ordinaria dei beni quali automezzi, attrezzature,
impianti, mobili, macchine, hardware e software.
MANUTENZIONI ORDINARIE MEZZI OFFICINA @
LIVA compresa nel costo in quanto indeducibile.
Al pagamento abbiamo:
DEBITI V/ FORNITORI

DEBITI V/ FORNITORI

TESORERIA

Se trattasi di prestazione di servizi rilevante ai fini IVA , a dire smaltimento rifiuti, trasporti funebri, attivit
cimiteriali, lavanderia etc, le registrazioni contabili sono
DIVERSI
@
DEBITI V/ FORNITORI
PRESTAZIONI DI LAVANDERIA C/ ACQUISTI
IVA NS/ CREDITO PER IVA A ESIGIBILITA DIFFERITA
LIVA, previa opzione, pu essere ad esigibilit immediata. In tal caso la scrittura sar :
DIVERSI
@
DEBITI V/ FORNITORI
PRESTAZIONI DI LAVANDERIA C/ ACQUISTI
IVA NS/ CREDITO PER IVA A ESIGIBILITA IMMEDIATA
Allatto del pagamento si ha:
DEBITI V/ FORNITORI
e contestualmente si storna:
IVA NS/ CREDITO
come sopra evidenziato.

TESORERIA

IVA NS/ CREDITO PER IVA ESIGIBILITA DIFFERITA

Se al 31/12 il debito non stato ancora regolato, il saldo del conto DEBITI V/ FORNITORI confluisce al
passivo della situazione patrimoniale alla voce C II.
Unaltra frequente tipologia di prestazioni di servizi di impresa costituita dai contratti assicurativi.
In contabilit generale si rileva al momento della liquidazione :
ASSICURAZIONE MEZZI OFFICINA
@
TESORERIA
Se al 31 dicembre il premio di assicurazione, bench scaduto, non stato ancora pagato si rileva il debito
verso il fornitore nel modo che segue:
ASSICURAZIONE MEZZI OFFICINA
@
DEBITI DIVERSI
che confluisce nel passivo della situazione patrimoniale alla voce C II.
Se la manifestazione finanziaria avviene in un esercizio ma la competenza riguarda due esercizi consecutivi si
proceder alla rilevazione di un rateo passivo (voce D I del passivo stato patrimoniale) o di un risconto attivo
(voce C II dellattivo stato patrimoniale) a seconda che sia posticipata o anticipata.
PRESTAZIONI DI LAVORO AUTONOMO PROFESSIONALE :
Le consulenze di terzi, sia nel campo legale, fiscale o notarile, cos come nelle aree tecniche, rientrano tra le
prestazioni di servizi rese a favore dellente ed assegnate sulla base di specifico atto, a dire deliberazione o
determinazione dirigenziale recante, in allegato, disciplinare dincarico ad hoc contenente le condizioni
pattizie che regolano lo svolgimento della prestazione medesima.
Lerogazione avviene sulla base delle prestazioni effettivamente rese e previa presentazione di apposita
parcella o notula.
Il professionista, titolare di partita IVA, pu svolgere una attivit per la quale prevista o meno liscrizione
alla cassa previdenziale di categoria. Nel caso in cui la cassa non sia stata costituita, il lavoratore autonomo
94

 tenuto alliscrizione a fini previdenziali presso lINPS gestione separata ex legge 335/1995 art.2 comma 26
e seguenti, e successive modificazioni . Detta precisazione rileva in quanto diversa laliquota previdenziale
che il lavoratore autonomo espone in parcella. Infatti si ha la seguente bipartizione :
A) Prestazione resa da professionista titolare di partita IVA e Cassa previdenziale 2%. Importo prestazione
10.000 oltre ai relativi oneri fiscali e previdenziali .
Il professionista addebita in parcella lonorario maggiorato dellaliquota pari al 2% quale contributo
previdenziale alla propria Cassa. Sul totale va calcolata lIVA al 20%. La ritenuta a titolo di acconto I.R.PE.F.,
aliquota 20%, viene calcolata invece sul solo onorario.
In questa prima ipotesi la spesa complessiva per lente sar quindi di 12.240, IVA compresa.
Al momento del ricevimento della fattura si avr la seguente registrazione sul giornale in P.D.:
CONSULENZE PROFESSIONALI

DEBITI DI FUNZIONAMENTO

12.240

Successivamente, al momento del pagamento in contabilit finanziaria emissione del mandato di

pagamento - sar:
DEBITI DI FUNZIONAMENTO

@
@
@

DIVERSI
TESORERIA
ERARIO C/ RITENUTE DA VERSARE

10.240
2.000

12.240

Contestualmente al pagamento il professionista invia fattura quietanzata da conservare a cura

dellAmministrazione a corredo della documentazione inerente il mandato di pagamento.
Il conto ERARIO C/ RITENUTE rappresenta il debito verso le casse erariali che lente, quale sostituto di
imposta, obbligato a versare. Il versamento avviene entro il giorno 15 del mese successivo a quello di
pagamento a mezzo Modello 124 Tesoro - alla Sezione di Tesoreria Provinciale dello Stato.
La scrittura la seguente :
ERARIO C/ RITENUTE DA VERSARE

TESORERIA

2.000

Se al 31/12 il debito non stato ancora regolato, il saldo del conto DEBITI DI FUNZIONAMENTO confluisce
al passivo della situazione patrimoniale alla voce C II).
B) Prestazione resa da professionista titolare di partita IVA e Cassa previdenziale 4%. Importo prestazione
10.000 oltre ai relativi oneri fiscali e previdenziali.
In questo secondo caso il professionista pu addebitare il contributo alla gestione separata INPS nella misura
del 4% a titolo di rivalsa. Qui lonorario ed il contributo previdenziale costituiscono base imponibile sia ai fini
IVA che IRPEF. La ritenuta a titolo dacconto IRPEF sempre nella misura del 20%.
La spesa complessiva per lente sar di 12.480 comprensivi di IVA.
Le registrazioni saranno del tutto analoghe rispetto al caso sub A), a dire :
Al momento di ricevimento della parcella :
CONSULENZE PROFESSIONALI

DEBITI DI FUNZIONAMENTO

@
@
@

DIVERSI
TESORERIA
ERARIO C/ RITENUTE DA VERSARE

TESORERIA

12.480

Allatto del pagamento sar:

DEBITI DI FUNZIONAMENTO

12.480
10.400
2.080

Entro il giorno 15 del mese successivo :

ERARIO C/ RITENUTE DA VERSARE

95

2.080

PRESTAZIONI DI LAVORO AUTONOMO OCCASIONALE :

Tali sono le prestazioni rese secondo il disposto di cui allart. 81, comma 1, lettera l) TUIR n. 917/1986 a dire
i redditi derivanti da attivit di lavoro autonomo non esercitate abitualmente o dalla assunzione di obblighi di
fare, non fare o permettere.
Le prestazioni sono caratterizzate dalla mancanza della permanenza nel tempo del vincolo che lega il
prestatore al committente ; si parla di prestazioni spot in cui loccasionalit da ricercare nella contingenza,
nella eventualit e nella secondariet .
Il beneficiario emette una notula ricevuta fuori campo applicazione IVA ai sensi dellart.5, comma 2, del
D.P.R. n. 633/1972, nellosservanza della normativa in materia di imposta di bollo (soggetta se dimporto
superiore a 77,47 con marca di 1,29), con ritenuta I.R.PE.F. al 20% dacconto.
Le registrazioni in contabilit sono le seguenti (importo sempre di 10.000):
1) Al momento di ricevimento della nota (o, come gi precisato, allemissione dellatto di liquidazione) si
avr la seguente registrazione sul giornale in P.D.:
CONSULENZE DIVERSE

DEBITI DI FUNZIONAMENTO

10.000

2) Al momento del pagamento in contabilit finanziaria emissione del mandato di pagamento - sar:
DEBITI DI FUNZIONAMENTO

@
@
@

DIVERSI
TESORERIA
ERARIO C/ RITENUTE DA VERSARE

10.000

9.800
2.000

3) Entro il giorno 15 del mese successivo :

ERARIO C/ RITENUTE DA VERSARE

TESORERIA

2.000

Come si pu notare questultima fattispecie rappresenta una ipotesi semplificata rispetto alle precedenti sub
A) e B).
COLLABORAZIONI COORDINATE E CONTINUATIVE :
Sono tali le prestazioni rese ai sensi dellart. 47, comma 1 lettera c-bis), del TUIR.
Si tratta in particolare delle somme corrisposte in relazione agli uffici di amministratore, sindaco o revisore di
societ, alla collaborazione a giornali, riviste, enciclopedie e simili, alla partecipazione a collegi e
commissioni, ed in generale quelle percepite in relazione a rapporti di collaborazione caratterizzati dai
seguenti presupposti :
- la mancanza del vincolo di subordinazione ;
- lo svolgimento della prestazione nel quadro di un rapporto unitario e continuativo e per un tempo
determinato ;
- la prevalenza dellattivit personale del soggetto rispetto ai mezzi organizzati ;
- lesistenza di una retribuzione periodica prestabilita ;
- lestraneit del rapporto in oggetto allattivit di lavoro dipendente o di lavoro autonomo esercitate
abitualmente dal percettore.
La tipologia di reddito in esame, in quanto assimilato a lavoro dipendente, comporta per lente committente
la predisposizione di un cedolino paga, nonch lassolvimento degli adempimenti in materia fiscale,
previdenziale ed assicurativa.
Infatti, oltre alle ritenute erariali IRPEF, lente tenuto ad effettuare i conteggi ed i versamenti contributivi
allINPS ed allINAIL.
In particolare il contributo alla gestione separata INPS pari al:
14% se il collaboratore non fornito di alcuna copertura previdenziale;
10% se il collaboratore dotato di altra copertura previdenziale ;
12,5% dall1/1/2003 per i collaboratori che percepiscono redditi da pensione previdenziale diretta ai
sensi dellart. 44, comma 6, della L.289/2002 e con ulteriore aumento di punti 2,5% (quindi al 15%
complessivo) a decorrere dall1/1/2004.
96

Lonere di detto contributo ripartito tra ente committente nella misura pari a 2/3 e collaboratore 1/3.
Parimenti, lonere contributivo in caso di esposizione a rischio infortunistico determinato con lo stesso
criterio di ripartizione -2/3 a carico dellente committente e 1/3 a carico del collaboratore con aliquote
crescenti in ragione del maggior grado di rischio connesso alla prestazione da effettuarsi.
Si presentano le registrazioni esemplificative nellipotesi di prestazione resa da collaboratore coordinato e
continuativo con contribuzione INPS del 14% e copertura INAIL con aliquota 4 per mille e relativa
addizionale 1%.
Importo prestazione 10.000
Contributo INPS 1.400 di cui 466,67 a carico del collaboratore e 933,37 a carico dellente.
Contributo INAIL 40,40 di cui 13,47 a carico del collaboratore e 26,93 a carico dellente.

- Al momento della liquidazione delle competenze a dire emissione dell atto di liquidazione - si avr la
seguente registrazione sul giornale in P.D.:
COLLABORAZ. COORDINATE E CONTIN @

DEBITI DI FUNZIONAMENTO

10.960,26

- Al momento del pagamento delle prestazioni in contabilit finanziaria leggasi emissione del mandato di
pagamento - sar:
DEBITI DI FUNZIONAMENTO

@
@
@
@
@

DIVERSI
TESORERIA
ERARIO C/ RITENUTE IRPEF
INPS C/ CONTRIBUTI PREV.LI
INAIL C/ CONTRIBUTI PREV.LI

10.960,26
7.329,86
2.190,00
1.400,00

40,40

Nei termini previsti dalla legge, a dire entro il giorno 15 del mese successivo al pagamento, si procede al
versamento delle ritenute fiscali in qualit di sostituto di imposta. La registrazione in P.D. sar:
ERARIO C/ RITENUTE IRPEF

TESORERIA

2.190,00

Per le ritenute previdenziali, da versare allINPS a mezzo Modello F 24 entro il giorno 16 del mese successivo
a quello di pagamento, la registrazione :
INPS C/ CONTRIBUTI PREVIDENZIALI @

TESORERIA

1.400,00

Le ritenute INAIL sono versate in sede di regolazione premio su base annuale in acconto/saldo con analoghe
registrazioni rispetto a quelle sopra riportate e precisamente:
INAIL C/ CONTRIBUTI PREVIDENZIALI @

TESORERIA

..

COMPENSI ONORARI
In questa sede occorre analizzare le spese sostenute per le occorrenze degli organi istituzionali, quali
indennit di carica, gettoni di presenza e rimborsi spese a Sindaco o Presidente della Provincia, assessori e
consiglieri, componenti del collegio sindacale e del nucleo di valutazione etc. I relativi impegni di spesa,
trattandosi di compensi dovuti ex lege, sono assunti con la deliberazione consiliare di approvazione del
bilancio.

97

In contabilit avremo registrazioni del seguente tenore:

- Allatto della liquidazione :
DIVERSI
@
ORGANI ISTITUZIONALI C/ COMPENSI
INDENNITA DI CARICA AD ASSESSORI
GETTONI DI PRESENZA A CONSIGLIERI
GETTONI DI PRESENZA A MEMBRI COMMISSIONI CONSILIARI
COMPENSI REVISORI DEI CONTI
INDENNITA DIFENSORE CIVICO
COMPENSI NUCLEO DI VALUTAZIONE
RIMBORSO SPESE PER MISSIONI AMMINISTRATORI
RIMBORSO AI DATORI DI LAVORO PER PERMESSI RETRIBUITI
- Al momento dellemissione del mandato di pagamento si registrer:
ORGANI ISTITUZIONALI C/ COMPENSI

@
@
@

DIVERSI
TESORERIA
ERARIO C/ RITENUTE IRPEF

- al momento del versamento allerario delle ritenute :

ERARIO C/ RITENUTE IRPEF

TESORERIA

Se al 31/12 i detti compensi non sono stati corrisposti il conto di debito si epiloga nel conto riflettente la
situazione patrimoniale dellente nella sezione passivo voce C II.
Le spese per remunerare i membri delle commissioni costituite in seno allente edilizia, urbanistica,
espropri sono rappresentate da gettoni di presenza impegnate con provvedimento amministrativo
(deliberazione o determinazione). In contabilit abbiamo contestualmente alla liquidazione:
DIVERSI
@
DEBITI DIVERSI
GETTONI DI PRESENZA A COMMISSIONE EDILIZIA
GETTONI DI PRESENZA A COMMISSIONE URBANISTICA
GETTONI DI PRESENZA A COMMISSIONE ESPROPRI
Al momento del pagamento avremo :
DEBITI DIVERSI

@
@
@

DIVERSI
TESORERIA
ERARIO C/ RITENUTE IRPEF

Al momento del versamento allerario delle ritenute :

ERARIO C/ RITENUTE IRPEF

TESORERIA

Parimenti, se al 31/12 i detti compensi non sono stati corrisposti il conto di debito si epiloga nel conto
riflettente la situazione patrimoniale dellente nella sezione passivo voce C II.

INTERVENTO 04 UTILIZZO DI BENI DI TERZI

Tale intervento denota lacquisizione di fattori della produzione di propriet di terzi, acquisizioni effettuate
sulla base di contratti di locazione (fitti passivi), canoni di locazione finanziaria (leasing), noleggio. Le spese
di cui caso sono impegnate automaticamente con lapprovazione del bilancio preventivo e senza necessit
di ulteriori atti. La rilevazione effettuata al momento della liquidazione con scritture del tipo:
98

FITTI PASSIVI

TESORERIA

Il conto FITTI PASSIVI rappresenta un costo ordinario di esercizio che confluisce al conto economico voce B
13 GODIMENTO BENI DI TERZI.
Se al 31/12 non ancora avvenuta luscita di cassa bench il debito sia venuto a scadenza - si rileva
FITTI PASSIVI
@
DEBITI DIVERSI
ove il conto DEBITI DIVERSI confluisce allo stato patrimoniale voce C II del passivo.
Anche qui, se la manifestazione finanziaria avviene in un esercizio, ma la competenza riguarda due esercizi
consecutivi si proceder alla rilevazione di un rateo passivo (voce D I del passivo stato patrimoniale) o di un
risconto attivo (voce C II dellattivo stato patrimoniale) a seconda che sia posticipata o anticipata.

INTERVENTO 05 TRASFERIMENTI
Trattasi di trasferimenti di parte corrente erogati sia ad enti del settore pubblico che privato, quali Comuni,
Comunit Montane, societ ed associazioni sportive, consorzi, enti di volontariato, ONLUS etc. . Limpegno
assunto con deliberazione giuntale o in virt di convenzioni e/o atti costitutivi di enti in cui lente partecipa,
di competenza consiliare. In contabilit generale abbiamo al momento della liquidazione:
CONTRIBUTO DI PARTE CORRENTE A XXXXX @
TESORERIA
Il conto di cui sopra un conto di costo desercizio da inserire alla voce B 14 - TRASFERIMENTI del conto
economico ad eccezione dei trasferimenti ad aziende speciali e partecipate che sono da inserire alla voce C
19 del conto medesimo.
Se al 31/12 il contributo non stato corrisposto abbiamo:
CONTRIBUTO DI PARTE CORRENTE A XXXXX @
DEBITI V/ ENTI BENEFICIARI DI TRASFERIMENTI
il qual ultimo conto confluisce al passivo della situazione patrimoniale alla voce C VI 3.
Al momento del pagamento abbiamo :
DEBITI V/ ENTI BENEFICIARI DI TRASFERIMENTI

TESORERIA

INTERVENTO 06 INTERESSI PASSIVI E ONERI FINANZIARI DIVERSI

La fattispecie di interessi passivi su anticipazioni di cassa e finanziamenti a breve con pagamento anticipato
gi stata esaminata.
Per gli interessi passivi con pagamento posticipato di regola con capitalizzazione trimestrale posticipata si
rimanda al Titolo III della spesa ad oggetto : spese per il rimborso di prestiti.
Gli interessi sui mutui sono corrisposti secondo un piano di ammortamento calcolato a rata costante, a dire
costituita da una quota capitale ed una quota interessi tale che : q. cap. + q. int. = K costante. Ci implica
che al periodo 1 dellammortamento la rata gravata quasi interamente dal peso degli interessi ;
progressivamente detto peso si riduce e, in parallelo, aumenta la quota capitale.
Limpegno di spesa assunto automaticamente con lapprovazione del bilancio.
In contabilit economica la rilevazione effettuata al momento delle liquidazioni periodiche delle singole rate
come segue:
INTERESSI PASSIVI SU PRESTITI OBBL.RI
La ritenuta fiscale prevista del 27%.
INTERESSI PASSIVI SU MUTUI CASSA DD.PP

@
@
@

DIVERSI
TESORERIA
ERARIO C/ RITENUTE SU PRESTITI OBBLIGAZ.NARI

TESORERIA

99

INTERESSI PASSIVI SU MUTUI

ISTITUTI DI CREDITO DIVERSI

TESORERIA

INTERESSI PASSIVI SU PREFIN. CASSA DD.PP @

TESORERIA

INTERESSI PASSIVI SU PREFINANZIAMENTO

ISTITUTI DI CREDITO DIVERSI

TESORERIA

Gli oneri finanziari diversi sono costituiti da spese per commissioni, fidejussioni, costi diversi inerenti il
sistema bancario. In genere sono addebitati contestualmente allaccredito del finanziamento ut supra.
Lammontare complessivo delle spese di cui al presente intervento vanno a conto economico alla voce D 21.
INTERVENTO 07 IMPOSTE E TASSE
Tale intervento comprende le imposte e le tasse di cui lente soggetto passivo.
Ai fini delle imposte dirette ed, in particolare ai fini dellIRPEG, gi stato sottolineato in precedenza che, ai
sensi dellart. 88, comma 1 del TUIR n. 917/1986, Gli organi e le amministrazioni dello Stato, compresi
quelli ad ordinamento autonomo, anche se dotati di personalit giuridica, i comuni, i consorzi tra enti locali,
le associazioni e gli enti gestori di demani collettivi, le comunit montane, le province e le regioni non sono
soggetti all'imposta.
Per quanto concerne le imposte indirette, in particolare lIVA, lente si configura tranne che per le attivit
esercitate nellesercizio di impresa commerciale - quale consumatore finale alla stessa stregua del soggetto
privato : pertanto detta imposta indetraibile e risulta gi compresa nel costo di acquisizione.
Un discorso pi approfondito da svolgere per quanto concerne lIRAP.
Tale fattispecie impositiva stata introdotta nel nostro ordinamento dal D.Lgs. n.446 del 15/12/1997 Titolo
I.
Tale imposta colpisce le attivit produttive, ha carattere reale ed il soggetto attivo lente Regione. Per
quanto riguarda la nostra trattazione, in particolare per comuni e province, ai sensi dellart. 2 del decreto
istitutivo lattivit dagli stessi posta in essere costituisce in ogni caso presupposto imponibile.
Per detti enti, in particolare, la base imponibile ordinariamente determinata con il metodo cosiddetto
retributivo, a dire in un importo pari all'ammontare delle retribuzioni erogate al personale dipendente, dei
redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente di cui all'articolo 47 del citato TUIR, ivi compresi i compensi
erogati per collaborazioni coordinate e continuative, nonch per attivit di lavoro autonomo non esercitate
abitualmente di cui all'articolo 81, comma 1, lettera l), del citato testo unico. Laliquota unica ammonta
all8,5%. In alternativa possibile lopzione, limitatamente alle attivit commerciali eventualmente
esercitate, per il regime di determinazione della base imponibile previsto per le imprese commerciali, a dire
differenza tra la somma delle voci di bilancio che costituiscono il valore della produzione e la somma dei costi
della produzione.
Il versamento avviene entro il giorno 15 del mese successivo a quello di pagamento : la tassazione avviene
quindi in ossequio al criterio di cassa. Il versamento effettuato presso la sezione provinciale della tesoreria
dello Stato.
Limpegno si assume in conseguenza del relativo obbligo tributario e, di conseguenza, a seguito della
deliberazione consiliare di approvazione del bilancio di previsione o successiva deliberazione di variazione di
bilancio nel caso in cui il relativo intervento si rivelasse insufficiente.
In contabilit generale, con riferimento al mese di erogazione, si rileva al momento del versamento :
IRAP
@
TESORERIA
Il conto di costo IRAP confluisce al conto economico dellente alla voce B 15 IMPOSTE E TASSE.
Se al 31/12 il debito non ancora stato liquidato si rileva:
IRAP
@
DEBITI DIVERSI
Il conto DEBITI DIVERSI confluisce alla situazione patrimoniale sezione passivo alla voce C II.
Un'altra voce rientrante in questa tipologia di spesa rappresentata dalla tassa di propriet sui veicoli
dellente.
Anche in questo caso limpegno si assume in conseguenza del relativo obbligo tributario, quindi a seguito
della deliberazione consiliare di approvazione del bilancio di previsione.

100

Il conto di costo confluisce al conto economico dellente alla voce B 15 IMPOSTE E TASSE e si rileva:
TASSA DI PROPRIETA
@
TESORERIA
Se al 31/12 il debito non ancora stato liquidato si rileva:
TASSA DI PROPRIETA
@
DEBITI DIVERSI
Il conto DEBITI DIVERSI confluisce alla situazione patrimoniale sezione passivo alla voce C II.
Al momento del pagamento nellesercizio successivo abbiamo:
DEBITI DIVERSI
@
TESORERIA
INTERVENTO 08 ONERI STRAORDINARI DELLA GESTIONE CORRENTE
Riguardano lutilizzazione non ricorrente di fattori della produzione rispetto alla gestione ordinaria. Possiamo
denotare a tale titolo sgravi e rimborsi di entrate tributarie, rimborsi di entrate diverse, esenzioni e
agevolazioni in ambito tariffario, spese per consultazioni elettorali e per referendum, spese per eventi
calamitosi, nonch, con riferimento ad anni precedenti, spese per sentenze passate in giudicato o per ripiano
disavanzi di aziende esercenti pubblico servizio .
In contabilit finanziaria limpegno assunto con determinazione da parte del dirigente o responsabile del
servizio.
In contabilit generale avremo al momento della liquidazione il seguente articolo:
SGRAVI E RIMBORSI
@
TESORERIA
Il sovra citato conto di costo confluisce alla situazione economica voce E 28 ONERI STRAORDINARI.
Se al 31/12 il pagamento non ancora avvenuto avremo la registrazione del costo e del debito da inserire
nella situazione patrimoniale alla voce C II del passivo :
SGRAVI E RIMBORSI
@
DEBITI DIVERSI
Allatto del pagamento:
DEBITI DIVERSI

TESORERIA

Si precisa che nello schema di conto economico rivisitato dallOsservatorio nazionale sulla finanza e
contabilit degli enti locali, come descritto nella parte iniziale del presente lavoro, detto conto per Oneri
Straordinari figura alla voce E 29.
Lo slittamento di numerazione dovuto al fatto che lOsservatorio stesso ha proposto lintroduzione, tra i
componenti straordinari di risultato, del conto E 27 SOPRAVVENIENZE PASSIVE che racchiude le spese
relative a esercizi precedenti, a dire debiti fuori bilancio. In tale ottica le spese per debiti fuori bilancio di cui ,
a mente dellart. 194 del T.U.E.L., pu essere riconosciuta la legittimit, sono enucleate dalla voce Oneri
straordinari e ricomprese alla voce E 27 SOPRAVVENIENZE PASSIVE. Si ricorda che, ai sensi dellarticolo
194 ora richiamato, lorgano consiliare riconosce la legittimit dei debiti fuori bilancio derivanti da :
a) sentenze esecutive;
b) copertura di disavanzi di consorzi, di aziende speciali e di istituzioni, nei limiti degli obblighi derivanti da
statuto, convenzione o atti costitutivi, purch sia stato rispettato l'obbligo di pareggio del bilancio di cui
all'articolo 114 ed il disavanzo derivi da fatti di gestione;
c) ricapitalizzazione, nei limiti e nelle forme previste dal codice civile o da norme speciali, di societ di capitali
costituite per l'esercizio di servizi pubblici locali;
d) procedure espropriative o di occupazione d'urgenza per opere di pubblica utilit;
e) acquisizione di beni e servizi, in violazione degli obblighi di cui ai commi 1, 2 e 3 dell'articolo 191, nei limiti
degli accertati e dimostrati utilit ed arricchimento per l'ente, nell'mbito dell'espletamento di pubbliche
funzioni e servizi di competenza.
Per le registrazioni contabili afferenti i seguenti interventi di spesa si rimanda alle scritture di fine esercizio:
INTERVENTO 09 AMMORTAMENTI DI ESERCIZIO

101

INTERVENTO 10 FONDO SVALUTAZIONE CREDITI

INTERVENTO 11 FONDO DI RISERVA

TITOLO II - SPESE IN CONTO CAPITALE

INTERVENTO 01
INTERVENTO 02
INTERVENTO 03
INTERVENTO 04
INTERVENTO 05
INTERVENTO 06
INTERVENTO 07
INTERVENTO 08
INTERVENTO 09
INTERVENTO 10

ACQUISIZIONE DI BENI IMMOBILI

ESPROPRI E SERVITU ONEROSE
ACQUISTO DI BENI SPECIFICI PER REALIZZAZIONI IN ECONOMIA
UTILIZZO DI BENI DI TERZI PER REALIZZAZIONI IN ECONOMIA
ACQUISIZIONE DI BENI MOBILI, MACCHINE ED ATTREZZATURE TECNICO-SCIENTIF.
INCARICHI PROFESSIONALI ESTERNI
TRASFERIMENTI DI CAPITALE
PARTECIPAZIONI AZIONARIE
CONFERIMENTI DI CAPITALE
CONCESSIONE DI CREDITI E ANTICIPAZIONI

Poich tali spese sono sostenute per lacquisizione di beni a fecondit ripetuta, suscettibili quindi di
utilizzazione per periodi ultra-annuali, confluiscono nello stato patrimoniale dellente secondo le modalit di
seguito rappresentate:
1. Per la parte gi pagata in incremento delle voci dellattivo cui si riferiscono, sia che rappresentino
immobilizzazioni materiali che immateriali di cui alle voci A I), A II) e A III) : come conseguenza v una
rimodellazione della composizione qualitativa del patrimonio, diminutiva delle poste numerarie ed
incrementativa delle immobilizzazioni.
2. Per la quota ancora da corrispondere nellattivo del conto dordine OPERE DA REALIZZARE (voce D) e
nel passivo del conto dordine IMPEGNI PER OPERE DA REALIZZARE (voce E) : in questo secondo caso
non influenzano gli elementi patrimoniali ma costituiscono semplicemente scritture di memoria per gli
esercizi a venire.
Tale sistema utilizzato in modo da avere la quadratura tra le spese di investimento del bilancio finanziario
e le capitalizzazioni di costi contenute nellattivo dello stato patrimoniale.
Per le spese in conto capitale, quindi, assume rilevanza ai fini della imputazione economico-patrimoniale il
momento della effettiva erogazione della spesa, a dire il principio di cassa.
Al 31/12 avremo la seguente registrazione:
OPERE DA REALIZZARE
@
IMPEGNI PER OPERE DA REALIZZARE
X
ove X rappresenta limporto ancora da corrispondere, che sar esattamente coincidente con la spesa in
conto capitale di cui al Titolo II, nel caso in cui non fosse ancora stato corrisposto importo alcuno.
Allatto del pagamento si stornano i conti dordine sopra evidenziati per limporto corrispondente e si rileva in
contabilit lacquisizione dellimmobile ed il contestuale debito verso il fornitore come segue:
IMPEGNI PER OPERE DA REALIZZARE

OPERE DA REALIZZARE

MACCHINARI

DEBITI V/ FORNITORI

DEBITI V/ FORNITORI

TESORERIA

Ove Y < o = X

Se il bene rientra tra le attivit rilevanti ai fini dellimposta sul valore aggiunto, lIVA versata costituisce un
credito verso lerario e , come tale, dovr essere scorporata ed iscritta al conto CREDITO V/ERARIO PER IVA.
Le spese in conto capitale costituite da concessione di crediti e anticipazioni affluiscono allattivo dello stato
patrimoniale alle voci:
A III) 2) : CREDITI VERSO a) imprese controllate; b) imprese collegate ; c) altre imprese.
B II) negli altri casi.
102

Gli investimenti sono finanziati dallente con le modalit e tipologia di fonti ex art.199 del TUEL D. Lgs.
N.267/2000, a dire :
1- entrate correnti destinate per legge agli investimenti;
2- avanzi di bilancio, costituiti da eccedenze di entrate correnti rispetto alle spese correnti aumentate delle
quote capitali di ammortamento dei prestiti a scadenza nellanno di riferimento;
3- entrate derivanti dallalienazione di beni e diritti patrimoniali, riscossioni di crediti, proventi da
concessioni edilizie e relative sanzioni;
4- entrate derivanti da trasferimenti in conto capitale da parte dello Stato, delle regioni, da altri interventi
pubblici e privati finalizzati agli investimenti, da interventi finalizzati da parte di organismi comunitari e
internazionali;
5- avanzo di amministrazione accertato con lapprovazione del bilancio consuntivo;
6- mutui passivi;
7- altre forme di ricorso al mercato finanziario consentite dalla legge.
Avuto riguardo alle possibilit di cui al punto 7) della cennata normativa, si segnala come negli ultimi anni si
sia fatto ricorso a tecniche di ingegneria finanziaria le pi svariate, direttamente mutuate dalla pratica
aziendalistica e bancaria quali contratti di leasing, project financing etc. Si rimanda, ovviamente, ad altra
sede per lapprofondimento di tali innovative tecniche di finanza.
In contabilit finanziaria le spese in conto capitale si considerano impegnate ove sono finanziate nei seguenti
modi (art. 183, comma 5, del TUEL):
a) con lassunzione di mutui a specifica destinazione in corrispondenza e per lammontare del mutuo,
contratto o gi concesso, e del relativo prefinanziamento accertato in entrata;
b) con quota dellavanzo di amministrazione in corrispondenza e per lammontare dellavanzo di
amministrazione accertato;
c) con lemissione di prestiti obbligazionari in corrispondenza e per lammontare del prestito sottoscritto;
d) con entrate proprie in corrispondenza e per lammontare delle entrate accertate.
e) con entrate aventi destinazione vincolata per legge in corrispondenza e per lammontare degli
accertamenti di entrata.
Negli altri casi limpegno di spesa adottato con apposito provvedimento.
Esaminiamo ora partitamente i singoli interventi :
INTERVENTO 01 ACQUISIZIONE DI BENI IMMOBILI
In contabilit generale lacquisizione dei beni immobili si ha al ricevimento della fattura del fornitore se
soggetto IVA o comunque al momento della liquidazione. Avremo pertanto:
FABBRICATI
@
ivi compresa lIVA che risulta pertanto capitalizzata.
Al momento del pagamento :
DEBITI V/ FORNITORI

DEBITI V/ FORNITORI

TESORERIA

Se limmobile destinato ad attivit rilevante ai fini IVA avremo la seguente registrazione:

DIVERSI
@
DEBITI V/ FORNITORI
FABBRICATI
CREDITI PER IVA A ESIGIBILITA DIFFERITA
ove lultimo conto rappresenta un credito per IVA non ancora maturato, come sopra precisato trattando
dellesigibilit dellimposta sul valore aggiunto.
Al pagamento abbiamo:
DEBITI V/ FORNITORI
e lo storno:

TESORERIA

103

CREDITI PER IVA C/ ACQUISTI

@
avendo lente maturato il diritto alla detrazione

CREDITI PER IVA A ESIGIBILITA DIFFERITA

Lacquisto di terreni non edificabili escluso da IVA ma soggetto ad imposta di registro che, in quanto
costo accessorio diretto, va capitalizzato nel conto acceso al bene, come segue :
TERRENI

DEBITI V/ FORNITORI

INTERVENTO 02 ESPROPRI E SERVITU ONEROSE

In contabilit generale al momento della liquidazione della spesa:
TERRENI
SERVITU SU BENI DI TERZI

@
@

TESORERIA
TESORERIA

INTERVENTO 03 ACQUISTO DI BENI SPECIFICI PER REALIZZAZIONI IN ECONOMIA

INTERVENTO 04 UTILIZZO DI BENI DI TERZI PER REALIZZAZIONI IN ECONOMIA
Lacquisto di beni specifici e lutilizzo di beni di terzi per realizzazioni in economia di cui ai presenti interventi
rappresentano costi. Tali costi, i quali affluiscono alle differenti voci di conto economico in ragione della
natura dei fattori produttivi utilizzati nella produzione/erogazione del servizio pubblico, vengono stornati
indirettamente in sede di scritture di chiusura al 31/12 nel modo di seguito indicato; tale scrittura
rappresenta, in pratica, una capitalizzazione dei costi:
COSTI CAPITALIZZATI

INCREMENTI DI IMMOBILIZZAZIONI PER

COSTRUZIONI INTERNE

I costi capitalizzati possono essere portati in aumento rispetto alla voce di immobilizzazione materiale cui
afferiscono (A II dellattivo) oppure, se trattasi di immobilizzazione immateriale si imputano alla voce A) I)
COSTI PLURIENNALI CAPITALIZZATI dellattivo della situazione patrimoniale, mentre gli incrementi di
immobilizzazioni per lavori interni confluiscono al conto economico quale componente positivo ordinario, a
dire ricavo desercizio voce A 7) - INCREMENTI DI IMMOBILIZZAZIONI PER LAVORI INTERNI.
INTERVENTO 05 ACQUISIZIONE DI BENI MOBILI, MACCHINE ED ATTREZZATURE TECNICOSCIENTIFICHE
Lacquisizione di beni mobili, macchine ed attrezzature tecnico-scientifiche rilevata in contabilit economica
al ricevimento della fattura del fornitore o dellatto di liquidazione con scrittura :
MACCHINARI
ATTREZZATURE
IMPIANTI

@
@
@

DEBITI V/ FORNITORI
DEBITI V/ FORNITORI
DEBITI V/ FORNITORI

Al pagamento:
DEBITI V/ FORNITORI

TESORERIA

DEBITI V/ FORNITORI

TESORERIA

Se il bene ha rilevanza IVA:

DIVERSI
MACCHINARI
CREDITI PER IVA A ESIGIBILITA DIFFERITA
Al pagamento abbiamo:
DEBITI V/ FORNITORI
e lo storno:

104

CREDITI PER IVA C/ ACQUISTI

@
CREDITI PER IVA A ESIGIBILITA DIFFERITA
avendo lente maturato il diritto alla detrazione dellIVA assolta sugli acquisti.
INTERVENTO 06 INCARICHI PROFESSIONALI ESTERNI
Lattribuzione di incarichi professionali a soggetti esterni contabilizzata in partita doppia al ricevimento della
parcella da parte del professionista. Rappresentando un costo accessorio diretto viene imputato direttamente
al bene immobile con la seguente scrittura:
FABBRICATI

DEBITI DIVERSI

I valori che movimentano il conto intestato allimmobilizzazione sono comprensivi di IVA, a meno che il bene
riguardi una attivit commerciale rilevante ai fini dellIVA. In tal caso occorre rilevare il credito verso lerario
per limposta pagata sugli acquisti come chiarito pi sopra.
INTERVENTO 07 TRASFERIMENTI DI CAPITALE
I trasferimenti in conto capitale erogati dallente a beneficio di terzi sono rilevati in partita doppia allatto
della liquidazione con scrittura del tipo:
TRASFERIMENTI IN C/ CAPITALE A TERZI

TESORERIA

INTERVENTO 08 PARTECIPAZIONI AZIONARIE

INTERVENTO 09 CONFERIMENTI DI CAPITALE
Lacquisizione di partecipazioni azionarie ed i conferimenti di capitale sono rilevati al momento della
sottoscrizione e liquidazione come segue:
PARTECIPAZIONI AZIONARIE SOCIETA X
CONFERIMENTI DI CAPITALE AZIENDA Y

@
@

TESORERIA
TESORERIA

INTERVENTO 10 CONCESSIONE DI CREDITI E ANTICIPAZIONI

Come chiarito pi sopra analizzando le scritture contabili relative allentrata, Titolo IV, lintervento in esame
da leggersi in stretta connessione con la riscossione dei crediti di cui alla Categoria 6.
Si possono rilevare :
1- anticipazioni effettuate dallente con mezzi propri, ad es. avanzo di amministrazione, a favore di fornitori
per opere pluriennali ;
2- anticipazioni di spese pluriennali , quali anticipazioni a professionisti per incarichi ad esterni, che solo
successivamente saranno finanziate con mutuo contratto con la Cassa Depositi e Prestiti.
Nel caso indicato sub 1) la registrazione in contabilit :
ANTICIPI A FORNITORI PER OPERE PLURIENNALI
@
TESORERIA
Il conto ora descritto rappresenta un credito da inserire allattivo della situazione patrimoniale dellente alla
data di chiusura dellesercizio alla voce B II 3) c).
In epoca successiva e, in particolare, ad ultimazione dellopera ed al pagamento della stessa si riscuote il
credito per lanticipazione al fornitore: (vedi Titolo IV dellentrata riscossione di crediti)
IMMOBILIZZAZIONI MATERIALI
@
DIVERSI
@
ANTICIPI A FORNITORI PER OPERE PLURIENNALI
@
TESORERIA
Nel caso indicato sub 2) la registrazione in contabilit :
CONSULENZE TECNICHE E PROGETTAZIONE @
TESORERIA
105

Essendo una spesa pluriennale si imputa successivamente al bene immobile :

FABBRICATI
@
CONSULENZE TECNICHE E PROGETTAZIONE
In contabilit finanziaria la spesa viene imputata al titolo II, presente intervento 10.
Alla concessione del mutuo si avr:
DIVERSI
TESORERIA
CREDITI V/ CASSA DD.PP

X
Y

MUTUI PASSIVI CASSA DD.PP.

In contabilit finanziaria lentrata rilevata per X a storno dellanticipazione di cui sopra ed iscritta al Titolo
IV categoria 6 dellentrata Riscossione di crediti.
Per limporto residuo alla realizzazione dellintervento cui il mutuo destinato Titolo II spesa e titolo V
Entrata categoria 3.

TITOLO III - SPESE PER RIMBORSO DI PRESTITI

INTERVENTO
INTERVENTO
INTERVENTO
INTERVENTO
INTERVENTO

01
02
03
04
05

RIMBORSO
RIMBORSO
RIMBORSO
RIMBORSO
RIMBORSO

PER ANTICIPAZIONI DI CASSA

DI FINANZIAMENTI A BREVE TERMINE
DI QUOTA CAPITALE DI MUTUI E PRESTITI
DI PRESTITI OBBLIGAZIONARI
DI QUOTA CAPITALE DI DEBITI PLURIENNALI

In linea generale si pu affermare che le spese del presente titolo sono correlate alle entrate di
finanziamento di cui al Titolo V dellentrata. Rappresentano, in particolare, il rimborso della quota-capitale di
pertinenza dellesercizio sui finanziamenti ottenuti.
INTERVENTO 01 RIMBORSO PER ANTICIPAZIONI DI CASSA
INTERVENTO 02 RIMBORSO DI FINANZIAMENTI A BREVE TERMINE
Le spese per il rimborso dei prestiti a breve scadenza di cui ai due interventi in esame sono impegnate
contestualmente allaccertamento delle relative entrate. In contabilit economica la rilevazione effettuata al
momento della liquidazione. Distinguiamo due casi in ragione della corresponsione degli interessi:
a)
se avviene in via anticipata larticolo in partita doppia il seguente:
ANTICIPAZIONI DI CASSA
@
TESORERIA
b)
se avviene in via posticipata larticolo in partita doppia il seguente:
DIVERSI
@
TESORERIA
ANTICIPAZIONI DI CASSA
INTERESSI PASSIVI SU ANTICIPAZIONI DI CASSA
Analogamente si procede per qualsivoglia tipologia di finanziamento a breve.
INTERVENTO 03 RIMBORSO DI QUOTA CAPITALE DI MUTUI E PRESTITI
INTERVENTO 04 RIMBORSO DI PRESTITI OBBLIGAZIONARI
I rimborsi delle quote capitali di mutui e prestiti, ivi compresi i prestiti obbligazionari, sono effettuati secondo
le modalit contenute nei rispettivi piani di ammortamento. Limpegno di spesa assunto automaticamente
con lapprovazione del bilancio e senza necessit di alcun atto aggiuntivo. In contabilit generale al momento
della liquidazione si registra:
MUTUI PASSIVI CASSA DD.PP
@
TESORERIA
MUTUI PASSIVI ISTITUTI DI CREDITO DIVERSI@
TESORERIA
106

PRESTITI OBBLIGAZIONARI

TESORERIA

Lintervento relativo alle spese per interessi , in quanto spesa di parte corrente, gi stato esaminato nella
parte riguardante il Titolo I della spesa
INTERVENTO 05 RIMBORSO DI QUOTA CAPITALE DI DEBITI PLURIENNALI
Tali spese sono relative a debiti a medio lungo termine contratti dallente verso terzi e non costituiti da mutui
o prestiti obbligazionari, a dire acquisto di immobilizzazioni con fondi propri e rateizzazione del pagamento.
In contabilit finanziaria limpegno assunto con lapprovazione del bilancio. In contabilit economica al
momento della liquidazione si rileva :
DEBITI PLURIENNALI
@
TESORERIA

TITOLO IV - SPESE PER SERVIZI PER CONTO DI TERZI

Le spese per servizi per conto di terzi sono simmetriche rispetto alle corrispondenti entrate del titolo VI; sono
costituite da :
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO

1
2
3
4
5
6
7

RITENUTE PREVIDENZIALI E ASSISTENZIALI AL PERSONALE

RITENUTE ERARIALI
ALTRE RITENUTE AL PERSONALE PER CONTO DI TERZI
RESTITUZIONE DI DEPOSITI CAUZIONALI
SPESE PER SERVIZI PER CONTO DI TERZI
ANTICIPAZIONI DI FONDI PER IL SERVIZIO ECONOMATO
RESTITUZIONE DI DEPOSITI PER SPESE CONTRATTUALI

Tali spese confluiscono nel passivo della situazione patrimoniale alla voce C V. Come gi evidenziato nel
corso della disamina delle entrate per servizi conto terzi di cui al cennato Titolo VI, le spese in esame sono
impegnate contestualmente al sorgere dellaccertamento in entrata. In contabilit generale la registrazione
effettuata al momento della liquidazione.
CAPITOLO 1 RITENUTE PREVIDENZIALI E ASSISTENZIALI AL PERSONALE
CAPITOLO 2 RITENUTE ERARIALI
CAPITOLO 3 ALTRE RITENUTE AL PERSONALE PER CONTO DI TERZI
Queste tre tipologie sono state gi esaminate precedentemente, trattando dellintervento 1 della spesa di
parte corrente.
CAPITOLO 4 RESTITUZIONE DI DEPOSITI CAUZIONALI
DEBITI PER DEPOSITI CAUZIONALI

Nei conti dordine si effettua il seguente storno:

BENI DI TERZI DA RESTITUIRE
@

TESORERIA
BENI DI TERZI IN DEPOSITO

CAPITOLO 5 SPESE PER SERVIZI PER CONTO DI TERZI

CREDITI PER RIMBORSO SPESE
PER SERVIZI PER CONTO TERZI

TESORERIA

CAPITOLO 6 ANTICIPAZIONI DI FONDI PER IL SERVIZIO ECONOMATO

107

CREDITI PER ANTICIPAZ. FONDI ECONOMALI @

TESORERIA

CAPITOLO 7 RESTITUZIONE DI DEPOSITI PER SPESE CONTRATTUALI

DEBITI PER DEPOSITI SPESE CONTRATTUALI @

TESORERIA

Nei conti dordine si effettua il contestuale storno:

BENI DI TERZI DA RESTITUIRE
@

BENI DI TERZI IN DEPOSITO

Se al 31/12 luscita di cassa, bench impegnata, non ancora avvenuta, si proceder alla registrazione del
debito verso terzi come segue:
CREDITI PER RIMBORSO SPESE
PER SERVIZI PER CONTO TERZI

DEBITI DIVERSI

CREDITI PER ANTICIPAZ. FONDI ECONOMALI @

DEBITI DIVERSI

I conti di credito ora menzionati confluiscono nellattivo dello stato patrimoniale dellente alla voce B II 3) e),
mentre il conto di debito va nel passivo voce C V).
Al momento del pagamento:
DEBITI DIVERSI

TESORERIA

SCRITTURE DI FINE ESERCIZIO

Sono tali le scritture di integrazione, di rettifica e di ammortamento ; sono scritture tipiche della contabilit
economica in quanto atte a rilevare, sotto il profilo squisitamente della competenza economica, quote di
costi e di ricavi che non hanno comportato durante lesercizio alcuna rilevazione di carattere monetario e,
conseguentemente, in contabilit finanziaria.
SCRITTURE DI INTEGRAZIONE
Le cosiddette scritture di integrazione si attuano mediante registrazioni sui conti accesi ai valori numerari
presunti. Avremo pertanto i seguenti accadimenti:
RATEI ATTIVI E RATEI PASSIVI
Trattasi di scritture che, per il principio della competenza economica, vanno a registrare quote di costi e di
ricavi dellesercizio appena concluso, la cui manifestazione monetaria si avr nellesercizio successivo.
Avremo perci le seguenti scritture contabili al 31/12:
RATEI ATTIVI
@
FITTI ATTIVI
100
ove 100 limporto che rappresenta la quota di ricavo di competenza economica dellesercizio n, la cui
manifestazione finanziaria avverr nellesercizio n+1 : la quota di fitto attivo confluisce quale provento della
gestione nel conto economico alla voce A 4 PROVENTI DA GESTIONE PATRIMONIALE. Il rateo attivo,
invece, rappresenta una posta dellattivo patrimoniale e, nello specifico, viene epilogata alla voce C I).
In stretta analogia per i ratei passivi, avremo la scrittura al 31/12 :
FITTI PASSIVI
@
RATEI PASSIVI
50
Ove 50 rappresenta la quota di costo imputata allesercizio appena chiuso che costituisce elemento
negativo del conto economico alla voce B 13 GODIMENTO DI BENI DI TERZI, mentre il conto intestato ai
ratei passivi confluisce nello stato patrimoniale alla voce D I) del passivo.
INTERESSI ATTIVI E PASSIVI DA LIQUIDARE

108

Si tratta in generale di proventi derivanti dallutilizzo del fattore produttivo capitale , con riferimento alla
data di chiusura dellesercizio e di competenza del medesimo, la cui documentazione giustificativa non
ancora pervenuta, n stata emessa. Nel caso di interessi attivi su conto corrente avremo la registrazione di
seguito indicata :
DIVERSI
@
INTERESSI ATTIVI SU C/C BANCARIO
CREDITI V/ BANCA X PER INTERESSI ATTIVI
ERARIO C/ RITENUTA DIMPOSTA
Analoghe registrazioni si effettuano in caso di interessi attivi su depositi cauzionali, dividendi su
partecipazioni, utili distribuiti da aziende speciali etc. .
Se gli interessi da liquidare sono passivi avremo registrazioni del tipo :
INTERESSI PASSIVI SU MUTUI CASSA DD. PP @
DEBITI PER INTERESSI PASSIVI DA LIQUIDARE
oppure interessi passivi su mutui contratti con altri istituti bancari o, ancora, interessi passivi su
prefinanziamento. Il conto INTERESSI PASSIVI rileva costi desercizio e confluisce al c/ economico alla voce
D 21. Il conto relativo al debito rappresenta una posta del passivo dello stato patrimoniale voce C I) quale
debiti di finanziamento.
FATTURE DA RICEVERE O DA EMETTERE
A fronte di prestazioni gi rese da terzi e per le quali alla data di chiusura dellesercizio non ancora
pervenuta la relativa fattura, dovremo, sempre in ossequio ai principi della competenza economica, far
partecipare al risultato economico il costo che altrimenti non sarebbe rilevato. Avremo pertanto la seguente
scrittura di imputazione :
ACQUISTO MATERIALE DI CONSUMO
@
FATTURE DA RICEVERE
cosicch il costo confluisce al conto economico, mentre il c/ accreditato confluisce al passivo dello stato
patrimoniale alla voce C II quale Debito di funzionamento.
In epoca successiva, al momento del ricevimento della fattura del fornitore, rileveremo :
DIVERSI
@
DEBITI V/ FORNITORI
FATTURE DA RICEVERE
IVA NS/ CREDITO PER IVA A ESIGIBILITA DIFFERITA
In tal modo il conto FATTURE DA RICEVERE si chiude.
Nel caso in cui si trattasse di attivit non commerciale e, conseguentemente, lIVA non potesse essere
portata a credito, ma, rappresentasse un costo per lente, la rilevazione al 31/12 sopra evidenziata deve
essere comprensiva di IVA , mentre la rilevazione successiva sar pi semplicemente:
FATTURE DA RICEVERE
@
DEBITI V/ FORNITORI.
In totale simmetria con quanto ora esposto, le registrazioni per prestazioni rese dallente in regime IVA e
delle quali non si ancora emessa fattura al 31/12 saranno del seguente tenore:
FATTURE DA EMETTERE
@
PROVENTI C/ VENDITA SPAZI PUBBLICITARI
ove il provento va a c/ economico alla voce A 3) PROVENTI DA SERVIZI PUBBLICI, mentre il c/ FATTURE DA
EMETTERE confluisce nellattivo patrimoniale alla voce B II 3 a).
Nellesercizio successivo, allatto dellemissione della fattura IVA si registra :
CREDITI V/ UTENTI PER SERVIZI PUBBLICI
@
DIVERSI
@
FATTURE DA EMETTERE
@
IVA NS/ DEBITO
SCRITTURE DI RETTIFICA O DI STORNO E DI AMMORTAMENTO
Tali scritture comportano rettifiche che vanno a modificare in modo diretto o indiretto le poste contabili. In
particolari gli storni si definiscono distinti se imputati direttamente al singolo conto di costo o di ricavo,
diversamente sono definiti indistinti se modificano globalmente il risultato economico ovvero se sono
originati da valutazione di elementi del patrimonio. Tali scritture rappresentano permutazioni economiche.
Tali sono le scritture relative a :
109

RISCONTI ATTIVI E PASSIVI

Si tratta di quote di costi e di ricavi che, pur avendo manifestazione finanziaria nellesercizio che va a
chiudersi, produrranno utilit economica anche nelle gestioni future e, pertanto, sempre in ossequio ai
dettami di una corretta contabilit economica fondata sul principio della competenza, sono da rinviare
allesercizio successivo per la corrispondente porzione.
Al 31 dicembre avremo rilevazioni del seguente tenore:
FITTI ATTIVI
@
RISCONTI PASSIVI
100
ove 100 la quota-parte di ricavo gi manifestatosi in numerario, ma da rinviare allesercizio n+1 in
quanto di competenza futura. Nella pratica la quota di ricavo rinviata al futuro storna in modo distinto il
relativo provento della gestione ed, in tal guisa, ne determina un minore importo, incidendo con segno
negativo sul risultato economico dellesercizio. Il risconto confluisce nel passivo della situazione patrimoniale
alla voce D II).
Analogamente si procede per i risconti attivi, i quali stornano quote di costo che hanno gi avuto una
manifestazione finanziaria, ma di competenza futura e, di conseguenza, da rinviare al futuro, a dire :
RISCONTI ATTIVI
@
FITTI PASSIVI
80
Il risconto, in questa fattispecie attivo, costituisce un elemento patrimoniale da inserire alla voce C II) delle
attivit.
Risultano di tutta evidenza le analogie e le differenze tra ratei e risconti.
I ratei sono scritture di integrazione che aggiungono alla competenza dellesercizio quote di costi e di ricavi
che avranno manifestazione numeraria nellesercizio seguente.
I risconti sono scritture di storno che tolgono dalla competenza dellesercizio quote di costo e di ricavo gi
manifestatesi in numerario, ma che daranno la loro utilit nellesercizio successivo.
I ratei inoltre sono , se cos possono essere definiti, dello stesso segno rispetto al conto economico cui
afferiscono; a dire i ratei attivi si accompagnano a ricavi, i ratei passivi a costi.
Per i risconti vale il discorso inverso , a dire si incrociano: i risconti attivi trovano la loro contropartita in un
conto di costo, i risconti passivi in un conto di ricavo.
La tecnica del risconto passivo utilizzata anche per la corretta imputazione economica di entrate di parte
corrente a destinazione vincolata. Nel caso specifico, infatti, la contabilit finanziaria prevede uno stretto
parallelismo tra accertamenti ed impegni. Laccertamento, come noto, in contabilit economica
manifestazione finanziaria di un ricavo; possibile, per, che, sul fronte della spesa, gli impegni e quindi i
costi non si siano ancora prodotti. Conseguentemente i ricavi non hanno inerenza economica con la gestione
di competenza. Si rivela allora necessario stralciare dai costi e trasferire ai conti dordine limpegno non
utilizzato e, specularmente , diminuire la quota.-parte di ricavo corrispondente dagli accertamenti con la
tecnica, appunto, del risconto passivo in guisa tale da rinviare detta quota ai ricavi dellesercizio successivo.
Costituiscono un esempio piuttosto diffuso i trasferimenti correnti da parte della regione per lesercizio delle
funzioni dalla stessa delegate.
Come ora detto per gli impegni di parte corrente a destinazione vincolata, ma ci vale anche per quelli non
vincolati, se - nel corso dellesercizio - allimpegno finanziario non seguita la nascita di una obbligazione
giuridicamente perfezionata e quindi di un debito, detto impegno deve essere rettificato e limporto della
rettifica rilevato nei conti dordine. In sede di revisione critica delle singole voci degli schemi di bilancio,
lOsservatorio sulla finanza e contabilit degli enti locali ha proposto alcune modificazioni in materia di conti
dordine. In primis stata prevista la loro rilevazione nel solo passivo del conto patrimoniale. In aggiunta la
formulazione di detti conti pi analitica, come di seguito indicato :
E) IMPEGNI FINANZIARI PER COSTI ANNO FUTURO ;
F) IMPEGNI FINANZIARI PER FONDI VINCOLATI DI PARTE CORRENTE ;
G) OPERE DA REALIZZARE ;
H) BENI STRUMENTALI DA ACQUISTARE ;
I) TRASFERIMENTI IN CONTO CAPITALE DA EFFETTUARE ;
L) ALTRI INVESTIMENTI DA EFFETTUARE ;
M) BENI CONFERITI IN AZIENDE SPECIALI ;
110

N) BENI DI TERZI .
I costi degli esercizi futuri di cui caso risultano cos distinti in ragione della tipologia del finanziamento, a
dire non vincolato o vincolato, e si identificano rispettivamente alle voci E) ed F)
I conti di cui alle lettere G) e seguenti riguardano gli impegni del titolo II della spesa, a dire in conto
capitale.

AMMORTAMENTI
La tecnica dellammortamento uno strumento di natura contabile che riveste una duplice funzione,
finanziaria ed economica. Da primo punto di vista, peraltro non pertinente alla presente trattazione,
lammortamento rappresenta una modalit di accantonamento di risorse atte al rinnovo del capitale fisso
dellente , a dire una forma di auto-finanziamento. Cos era previsto nella stesura originaria del D.
Lgs.77/1995 oggi trasfuso nel TUEL di cui al D. Lgs. n.267/2000. Con la finanziaria per lanno 2002,tuttavia,
lobbligo divenuto una mera facolt ( art. 27, comma 7 Legge n.448/2001 che ha modificato in tal senso
lart.167 TUEL).
Sotto il profilo pi squisitamente economico, ci che rileva in questa sede, lammortamento riveste la
funzione peculiare di ripartire su pi esercizi il costo di acquisto di beni a fecondit ripetuta in ragione
dellutilizzazione del bene medesimo nel processo produttivo/erogativo. Infatti, da un punto di vista della
competenza economica, non corretto far gravare sullesercizio in cui stato sostenuto lesborso finanziario
il costo integrale dello stesso, in quanto il bene suscettibile di utilizzazione ripetuta nel corso degli esercizi
in cui rimane a disposizione dellente. Pertanto sono stabiliti dei coefficienti di ammortamento in misura
diversa in ragione della tipologia del bene, in considerazione della vita utile, del deperimento fisico e
tecnologico del medesimo. La tecnica quella di applicare uno storno distinto, mediante lapplicazione al
valore di carico del bene dei coefficienti di ammortamento di cui allart.229, comma 7, del D.Lgs 267/2000
che si elencano di seguito, individuati in proporzione alla presunta senescenza ed obsolescenza del bene di
cui caso.
Abbiamo :
a) Edifici, anche demaniali, ivi compresa la manutenzione straordinaria
b) Strade, ponti ed altri beni demaniali
c) Macchinari, apparecchi, attrezzature, impianti ed altri beni mobili
d) Attrezzature e sistemi informatici, compresi i programmi applicativi,
e) Automezzi in genere, mezzi di movimentazione e motoveicoli
f) Altri beni

3%;
2%;
15%;
20%;
20%;
20%.

Generalmente gli accantonamenti vengono effettuati mediante laccensione di fondi ammortamento ad hoc.
In deroga, i conti accesi a terreni non sono oggetto di ammortamento. La procedura vale sia per le
immobilizzazioni materiali che immateriali. Per queste ultime, tuttavia, non si istituiscono fondi
ammortamento specifici, ma lo storno viene effettuato direttamente in conto.
La rilevazione di seguito indicata:
AMMORTAMENTO AUTOMEZZI

FONDO AMMORTAMENTO AUTOMEZZI

Il conto addebitato rappresenta un costo dellesercizio e confluisce a conto economico alla voce B 16 QUOTE
DI AMMORTAMENTO DESERCIZIO, mentre il relativo fondo ammortamento una posta rettificativa del
conto acceso al costo pluriennale, il quale viene portato in diretta detrazione dal costo storico, il cui saldo
rappresenta, pertanto, il valore residuo del bene, a dire limporto ancora da ammortizzare.
RICAVI PLURIENNALI
In analogia con quanto visto al punto precedente per i costi, esistono anche i ricavi pluriennali. Trattasi, nella
presente fattispecie, di ripartire contributi finanziari in conto capitale nel corso degli esercizi di vita utile del
bene strumentale costruito od acquistato con i mezzi finanziari di cui al trasferimento stesso.
LOsservatorio nazionale per la finanza e la contabilit degli enti locali ha emanato una serie di
raccomandazioni per la redazione del prospetto di conciliazione nel rendiconto generale degli enti locali (a
cura di F. Delfino, G. Ravelli e C. Cossiga , quali componenti di detto Osservatorio).

111

Rifacendosi ai principi contabili internazionali, come elaborati dallo IASC, dette raccomandazioni prescrivono
per la contabilizzazione di cui caso due alternative percorribili:
1) Metodo dei ricavi differiti ;
2) Metodo del costo netto.
1) Seguendo la prima procedura, allatto della notizia, supportata naturalmente da basi documentali, della
avvenuta concessione del contributo per linvestimento in beni a fecondit ripetuta si rileva :
CREDITO V/ENTE X PER CONTRIBUTO

TRASFERIMENTI IN C/ CAPITALE DALLENTE X

Nel momento in cui la somma viene trasferita nelle casse dellente, sia nellesercizio stesso che
successivamente, avremo :
TESORERIA
@
CREDITO V/ENTE X PER CONTRIBUTO
Il conto acceso ai trasferimenti in c/ capitale rappresenta una posta del passivo dello stato patrimoniale alla
voce B I) CONFERIMENTI DA TRASFERIMENTI IN CONTO CAPITALE. La ripartizione delle quote di ricavi
pluriennali avverr in perfetta simmetria con il processo di ammortamento del bene a fecondit ripetuta
oggetto di finanziamento, applicando la stessa aliquota, a cominciare, quindi, dallesercizio in cui il bene
entrer nel ciclo produttivo . Pertanto al 31/12 imputer a c/ economico la quota-parte di ricavo pluriennale,
quale ricavo della gestione di natura non finanziaria. In tal guisa si otterr la sterilizzazione del risultato
economico della quota di ammortamento relativa ai beni acquistati con detti contributi.
La registrazione pertinente la seguente :
TRASFERIMENTI IN C/ CAPITALE DALLENTE X @
UTILIZZO QUOTA TRASFERIMENTI IN C/CAPITALE
Ove la quota-parte imputata allesercizio in chiusura viene portata, a stato patrimoniale, in detrazione dalla
predetta voce B I) .
Questa scrittura discende dalla duplice necessit di evitare la dilatazione del contenuto del conto
TRASFERIMENTI IN C/ CAPITALE negli anni per effetto della progressiva registrazione dei contributi stessi e,
daltro canto, il conseguimento di eventuali perdite di esercizio derivanti dallincidenza delle quote di
ammortamento sui costi. Pertanto, con il presente sistema , si perverr allazzeramento dellintero contributo
in conto capitale utilizzato e il beneficio finanziario del contributo ricevuto sar stemperato negli anni di vita
utile del bene in stretto parallelismo con la scadenza del periodo di ammortamento dello stesso.
Per quanto riguarda limputazione a c/ economico, si rileva come non esista, attualmente, una voce specifica
per lattribuzione della quota del ricavo pluriennale di pertinenza dellesercizio. Tuttavia, nella proposta di
modifica dello schema di conto economico elaborata dallOsservatorio la voce A 5 viene rinominata
PROVENTI DIVERSI E QUOTA ANNUALE DI RICAVI PLURIENNALI, ovviando in tal modo alla predetta
carenza.
2) il secondo metodo molto pi semplice ed immediato anche se di valenza informativa pi limitata. Ferma
restando la registrazione della costituzione del fondo nel passivo patrimoniale come nel caso sub 1), al
momento della ultimazione della costruzione il valore complessivo dellopera sar diminuito del predetto
fondo che risulter in tal modo azzerato. Il bene risulter cos iscritto nellattivo patrimoniale al netto del
trasferimento, per cui gli ammortamenti saranno calcolati solamente sul valore residuo, pari in definitiva
allonere che ha effettivamente gravato sulle casse dellente.

RIMANENZE DESERCIZIO
Le rimanenze finali di magazzino vengono rilevate con uno storno indistinto e costituiscono una componente
positiva del risultato economico dellesercizio. A conto economico non sono registrate per il loro importo
integrale, ma, in linea con limpostazione dottrinale e di prassi europea, cos come recepita nel nostro
ordinamento dal D. Lgs. n. 127/1991 in materia di schemi di bilancio societario, solamente nelle variazione in
aumento o in decremento alla data del 31 dicembre rispetto allinizio dellesercizio medesimo.
In particolare, se le rimanenze finali di prodotti finiti, semilavorati ed in corso di lavorazione hanno subito un
incremento rispetto alla consistenza iniziale costituiscono ricavi dellesercizio chiuso, in quanto originati dal

112

processo produttivo nel periodo di riferimento, ma che non hanno avuto alcuna manifestazione numeraria in
quanto non ancora venduti : essi confluiscono, come detto, tra i componenti positivi di reddito alla voce A 8.
Al contrario, se la consistenza finale inferiore a quella iniziale significa che i ricavi dellesercizio sono da
rettificare in diminuzione in quanto la produzione del periodo gi stata tutta monetizzata, anzi lo stata in
misura superiore a quella prodotta e la differenza rappresentata appunto dalla riduzione dello stock di
rimanenze finali rispetto alle iniziali : si rileva perci un valore di segno negativo sempre alla medesima voce
A 8.
Le variazioni delle rimanenze di materie prime e beni di consumo rappresentano invece fattori della
produzione e quindi costi. La tradizionale dottrina aziendalistica e la prassi nel nostro paese ha sempre
abbracciato la tesi che le esistenze iniziali di detti fattori rappresentino costi da imputare allesercizio; le
rimanenze finali, in quanto fattori che non si sono concretizzati in prodotti finiti o almeno semilavorati,costi
da stornare e da rimandare alla competenza dellesercizio successivo. Il nuovo impianto del bilancio europeo
richiede, anche in questo caso, la iscrizione a conto economico della sola variazione delle rimanenze di detti
fattori produttivi. Tuttavia, trattandosi di costi, funzionano in modo antitetico rispetto alle rimanenze sopra
esaminate. Infatti un loro aumento determina un minor costo pari alla differenza algebrica tra rimanenze
finali ed iniziali : pertanto sar iscritto a conto economico alla voce B 11 con segno negativo in rettifica dei
costi dellesercizio. Se, al contrario, la variazione nelle rimanenze negativa ci implica un maggior costo
iscritto alla voce B 11 con segno positivo in aumento dei costi di competenza dellesercizio che va a
chiudersi.
Le relative scritture in partita doppia in data 31 dicembre sono quelle che si indicano di seguito :
PRODOTTO X
@
PRODOTTO X C/ RIMANENZE
ove il conto registrato nella sezione sinistra viene epilogato nellattivo dello stato patrimoniale alla voce B I)RIMANENZE mentre il conto registrato nella sezione destra un conto di risultato economico che raccoglie in
dare lesistenza iniziale del prodotto la cui contropartita in avere stata il conto acceso allelemento attivo
del patrimonio, che si va cos a chiudere (si rimanda alla manualistica comune per lanalisi delle scritture di
apertura dei conti in sede di bilancio dapertura).
Il saldo di detto conto PRODOTTO X C/ RIMANENZE rappresenta la variazione aumentativa o decrementativa
che va a conto economico.
In analogia si opera per le materie prime ed i beni di consumo destinati ad entrare nel ciclo produttivo.
SVALUTAZIONE CREDITI
La svalutazione dei crediti esistenti e per i quali si manifesta il dubbio circa la loro effettiva possibilit di
realizzo, parziale o totale, rispetto al valore di iscrizione in bilancio, costituisce un costo futuro incerto sia con
riferimento allan, al quantum ed al quando.
Per fronteggiare tale rischio, sempre nei binari di una oculata gestione e di un rigoroso rispetto del principio
della competenza economica, si procede ad uno storno indistinto di quote di ricavi di esercizio con la tecnica
dellaccantonamento al relativo fondo.
Le scritture contabili saranno del tipo :
ACCANTONAMENTO PER SVALUTAZIONE CREDITI@

FONDO SVALUTAZIONE CREDITI

Laccantonamento confluisce al conto economico fra gli oneri straordinari della gestione alla voce E 27.
Il fondo svalutazione costituisce una posta rettificativa del valore nominale dei crediti di dubbia esigibilit la
cui voce da ricercarsi nellattivo dello stato patrimoniale A III 4), in modo tale da far coincidere il valore
nominale di detti crediti, diminuiti dellimporto del fondo di cui caso, al presumibile valore di realizzazione.
COSTI CAPITALIZZATI
Trattasi di costi che, pur essendo sostenuti finanziariamente nel corso dellesercizio e che figurano nei
rispettivi conti accesi a ciascun fattore produttivo impiegato nella produzione, daranno la loro utilit
economica nel corso degli esercizi futuri, trattandosi di beni a fecondit ripetuta. Ad esempio, si configurano

113

di tal genere le manutenzioni straordinarie su immobili di propriet eseguite da personale dipendente

dellente.
Ai fini della loro neutralizzazione in termini di partecipazione al risultato economico dellesercizio , si stornano
indistintamente dai costi correnti portandoli in attivo dello stato patrimoniale e, in contropartita, tra i ricavi
dellesercizio.
Parteciperanno negli esercizi futuri quali componenti negativi di reddito pro-quota con la tecnica
dellammortamento dei beni strumentali gi esaminata pi sopra.
La rilevazione da effettuarsi in sede di scritture di fine esercizio la seguente :
IMMOBILI IN CORSO DI LAVORAZIONE
@
INCREMENTI DI IMMOBILIZZAZIONI PER
COSTRUZIONI INTERNE
Il conto in dare rappresenta un costo pluriennale che, come detto, patrimonializzato e confluisce nellattivo
della situazione patrimoniale di fine gestione; il conto in avere inserito tra i ricavi desercizio alla voce A 7
e, come pocanzi illustrato, ha la funzione di neutralizzare indistintamente i costi desercizio patrimonializzati.
SOPRAVVENIENZE ATTIVE
Questa tipologia di scritture di chiusura afferisce ad accadimenti economici noti come sopravvenienze attive,
insussistenze del passivo (quindi attive) e insussistenze dellattivo (quindi passive).
Tali fenomenologie sono intimamente legate alla gestione dei residui cos come riaccertati, a dire a seguito
della verifica della loro giuridica esistenza ed esigibilit.
Dal riaccertamento dei residui possono conseguire :
1) Maggiori residui attivi rilevati nei crediti o nellattivo patrimoniale;
2) Minori residui attivi rilevati nei crediti o nellattivo patrimoniale ;
3) Minori residui passivi rilevati nei debiti ;
4) Minori residui passivi rilevati nei conti dordine ;
Non strutturalmente possibile rilevare maggiori residui passivi, stante il limite autorizzatorio della sezione
spesa del bilancio.
Esaminiamo partitamente le differenti situazioni :
1) Le sopravvenienze attive sono rappresentative della maggiore entrata rispetto al valore del residuo attivo
a seguito del menzionato procedimento di riaccertamento e ricompreso nellelenco dei residui attivi.
Pertanto, in contabilit finanziaria, si avr logicamente una maggiore entrata con riferimento alla gestione
dei residui e ci determiner, di conseguenza, un impatto positivo sul risultato di amministrazione, di cui ne
costituisce un componente.
In contabilit economica la sopravvenienza attiva costituisce un componente positivo di reddito di natura
straordinaria che confluisce nel conto economico alla voce E 23; la scrittura da effettuarsi in Partita Doppia al
momento delleffettivo introito la seguente :
TESORERIA
@
SOPRAVVENIENZE ATTIVE
INSUSSISTENZE ATTIVE E PASSIVE
2) Per evitare confusioni terminologiche, si precisa, in prima istanza, che le insussistenze dellattivo, note
come Insussistenze passive sono poste che scaturiscono dalla eliminazione, totale o parziale, di poste attive
residue (generalmente crediti) per inesigibilit, insussistenza o prescrizione.
A livello contabile avremo :
in finanziaria, una minore entrata che incider con segno negativo sul risultato di amministrazione;
in economica, una diminuzione di credito e, in controparte, un componente negativo di risultato che
concorre al conto economico alla voce E 25, quale componente straordinario.
La relativa rilevazione sar :
INSUSSISTENZE DELLATTIVO

CREDITI V/ CLIENTI
114

Il conto numerario storna, integramente o parzialmente, il valore nominale del credito gi iscritto in
contabilit al momento della sua nascita giuridica.

3) In modo del tutto simmetrico si procede per le insussistenze attive, definite quali poste iscritte nel passivo
dello stato patrimoniale che si rivelano in esercizio successivo alla loro iscrizione non pi esistenti e quindi da
stralciare dalla contabilit dellente o azienda. Linsussistenza pu derivare da svariati accadimenti : infatti
pu essere originata dalleliminazione di residui passivi riconosciuti inesigibili, insussistenti o prescritti. Da un
punto di vista economico-patrimoniale, leliminazione di un residuo passivo, che in genere altro non che un
debito, non pu che migliorare detta situazione e pertanto definita insussistenza attiva.
Osservando le conseguenze di detta eliminazione, in contabilit finanziaria avremo una minore spesa, a dire
una economia, che incide positivamente sul risultato di amministrazione.
In contabilit economica si avr la rilevazione di una diminuzione di debito e, in contropartita, un
componente positivo straordinario di reddito che confluisce a conto economico alla voce E 22 .
La rilevazione di seguito notata :
DEBITI V/ FORNITORI
@
INSUSSISTENZE DEL PASSIVO
ove il conto registrato in dare un qualsiasi conto di debito che va a stornare il valore nominale
originariamente iscritto in avere dello stesso conto.
4) In questultima fattispecie il residuo passivo era semplicemente rilevato nei conti dordine, non avendo in
alcun modo influenzato in precedenza elementi del passivo patrimoniale. La rilevazione consister in una
mera diminuzione del relativo conto dordine senza alcuna implicanza di carattere economico-patrimoniale.

FONDO DI RISERVA
Lart.166 del TUEL prevede che gli enti locali iscrivano nel proprio bilancio di previsione un fondo di riserva
non inferiore allo 0,30 e non superiore al 2 per cento del totale delle spese correnti - Titolo I - inizialmente
previste in bilancio.
Tale fondo utilizzato, con deliberazione di giunta da comunicare all'organo consiliare nei tempi stabiliti dal
regolamento di contabilit, nei casi in cui si verifichino esigenze straordinarie di bilancio o le dotazioni degli
interventi di spesa corrente si rivelino insufficienti .
Lobiettivo del legislatore stato quello di conferire un certo grado di elasticit al bilancio, in modo tale da
evitare di dover ricorrere continuamente a variazioni di bilancio qualora gli interventi di spesa si rivelassero
sottodotati, essendo sufficiente una deliberazione giuntale.
Nella pratica questo strumento utilizzato per fronteggiare spese che si manifestino nel corso del mese di
dicembre, scaduto il termine del 30 novembre, data ultima per lapprovazione dellassestamento generale di
bilancio.
Trattandosi di posta squisitamente di natura finanziaria, laccantonamento a detto fondo non comporta
alcuna rilevazione in contabilit economica. Al momento dellutilizzazione la contabilit finanziaria prevede lo
storno di detto importo a beneficio degli stanziamenti di spesa corrente da effettuare. Dal punto di vista della
contabilit in p.d. saranno effettuate le registrazioni tipiche viste in precedenza in ragione del fattore
produttivo utilizzato.

115

116

PARTE SESTA

Regole di contabilit finanziaria

(ex T.U.E.L., approvato con D.Lgs.18.8.2000, n. 267)

117

118

Indice alfabetico per argomenti

Ammortamento
Anticipazioni di tesoreria

punto 12.
22.

Bilancio annuale
Bilancio pluriennale

1.
16.

Certificazioni di bilancio
Consolidamento dei conti pubblici
Contributi straordinari rendiconto
Controllo di gestione
Convenzione con il tesoriere

30.
7.
8.
32.
23.

Debiti fuori bilancio

Disposizioni generali
Dissesto finanziario

28.

0.
31.

Economato
Economicit
Economie
Equilibri di bilancio
Entrate
Esercizio provvisorio e gestione provvisoria

5.
33.
26.
29.
20.
10.

Fondo di riserva

Indebitamento
Investimenti

6.
34.

Modelli e schemi contabili

Piano esecutivo di gestione P E G

Programmi

15.
38.

Regolamento di contabilit
Relazione previsionale e programmatica
Rendiconto della gestione
Residui
Responsabile del servizio finanziario
Responsabilit ed incombenze
Revisione economica e finanziaria
Riaccertamento dei residui
Risultati desercizio

4.
17.
2.
25.
3.
27.
36.
37.
13.

Servizi per conto di terzi

Spese

14.
24.

Tariffe servizi pubblici, imposte e tasse

Tesoriere

35.
21.

Variazioni al bilancio di previsione

Variazioni al piano esecutivo di gestione

18.
19.

119

11.

9.

120

DISPOSIZIONI GENERALI
Art. 149 - Principi generali in materia di finanza propria e derivata
1. Lordinamento della finanza locale riservato alla legge, che la coordina con la finanza statale e con quella
regionale.
2. Ai comuni e alle province la legge riconosce, nellambito della finanza pubblica, autonomia finanziaria
fondata su certezza di risorse proprie e trasferite.
3. La legge assicura, altres, agli enti locali potest impositiva autonoma nel campo delle imposte, delle tasse e
delle tariffe, con conseguente adeguamento della legislazione tributaria vigente. A tal fine i comuni e le province in
forza dellart. 52 del D.Lgs. 15.12. 1997, n. 446, e successive modificazioni possono disciplinare con regolamento le
proprie entrate, anche tributarie, salvo per quanto attiene alla individuazione e definizione delle fattispecie imponibili,
dei soggetti passivi e dell'aliquota massima dei singoli tributi, nel rispetto delle esigenze di semplificazione degli
adempimenti dei contribuenti. Per quanto non regolamentato si applicano le disposizioni di legge vigenti.
4. La finanza dei comuni e delle province costituita da:
a) imposte proprie;
b) addizionali e compartecipazioni ad imposte erariali o regionali;
c) tasse e diritti per servizi pubblici;
d) trasferimenti erariali;
e) trasferimenti regionali;
f) altre entrate proprie, anche di natura patrimoniale;
g) risorse per investimenti;
h) altre entrate.
5. I trasferimenti erariali sono ripartiti in base a criteri obiettivi che tengano conto della popolazione, del
territorio e delle condizioni socio-economiche, nonch in base ad una perequata distribuzione delle risorse che tenga
conto degli squilibri di fiscalit locale.
6. Lo Stato assegna specifici contributi per fronteggiare situazioni eccezionali.
7. Le entrate fiscali finanziano i servizi pubblici ritenuti necessari per lo sviluppo della comunit ed integrano
la contribuzione erariale per lerogazione dei servizi pubblici indispensabili.
8. A ciascun ente locale spettano le tasse, i diritti, le tariffe e i corrispettivi sui servizi di propria competenza.
Gli enti locali determinano per i servizi pubblici tariffe o corrispettivi a carico degli utenti, anche in modo non
generalizzato. Lo Stato e le Regioni, qualora prevedano per legge casi di gratuit nei servizi di competenza dei comuni e
delle province ovvero fissino prezzi e tariffe inferiori al costo effettivo della prestazione, debbono garantire agli enti
locali risorse finanziarie compensative.
9. La legge determina un fondo nazionale ordinario per contribuire ad investimenti degli enti locali destinati
alla realizzazione di opere pubbliche di preminente interesse sociale ed economico.
10. La legge determina un fondo nazionale speciale per finanziare con criteri perequativi gli investimenti
destinati alla realizzazione di opere pubbliche unicamente in aree o per situazioni definite dalla legge statale.
11. Lammontare complessivo dei trasferimenti e dei fondi determinato in base a parametri fissati dalla legge
per ciascuno degli anni previsti dal bilancio pluriennale dello Stato e non riducibile nel triennio.
12. Le regioni concorrono al finanziamento degli enti locali per la realizzazione del piano regionale di sviluppo
e dei programmi di investimento, assicurando la copertura finanziaria degli oneri necessari allesercizio di funzioni
trasferite o delegate.
13. Le risorse spettanti a comuni e province per spese di investimento previste da leggi settoriali dello Stato
sono distribuite sulla base di programmi regionali. Le regioni, inoltre, determinano con legge i finanziamenti per le
funzioni da esse attribuite agli enti locali in relazione al costo di gestione dei servizi sulla base della programmazione
regionale.

Art. 150 - Principi in materia di ordinamento finanziario e contabile

1. Lordinamento finanziario e contabile degli enti locali riservato alla legge dello Stato e stabilito dalle
disposizioni di principio del presente T.U.
2. Lordinamento stabilisce per gli enti locali i principi in materia di programmazione, gestione e
rendicontazione, nonch i principi relativi alle attivit di investimento, al servizio di tesoreria, ai compiti ed alle
attribuzioni dellorgano di revisione economico-finanziaria e, per gli enti cui sia applicabile, alla disciplina del
risanamento finanziario.
3. Restano salve le competenze delle Regioni a statuto speciale e delle province autonome di Trento e Bolzano.
121

Art. 151 - Principi in materia di contabilit

1. Gli enti locali deliberano entro il 31 dicembre il bilancio di previsione per lanno successivo, osservando i
principi di unit, annualit, universalit ed integrit, veridicit, pareggio finanziario e pubblicit. Il termine pu essere
differito con decreto del Ministro dellInterno, dintesa con il Ministro del Tesoro, del bilancio e della programmazione
economica, sentita la Conferenza Stato-citt ed autonomie locali, in presenza di motivate esigenze.
2. Il bilancio corredato di una relazione previsionale e programmatica, di un bilancio pluriennale di durata
pari a quello della Regione di appartenenza e degli allegati previsti dallart. 172 o da altre norme di legge.
3. I documenti di bilancio devono comunque essere redatti in modo da consentirne la lettura per programmi,
servizi ed interventi.
4. I provvedimenti dei responsabili dei servizi che comportano impegni di spesa sono trasmessi al responsabile
del servizio finanziario e sono esecutivi con lapposizione del visto di regolarit contabile attestante la copertura
finanziaria.
5. I risultati di gestione sono rilevati anche mediante contabilit economica e dimostrati nel rendiconto
comprendente il conto del bilancio e il conto del patrimonio.
6. Al rendiconto allegata una relazione illustrativa della Giunta che esprime le valutazioni di efficacia
dellazione condotta sulla base dei risultati conseguiti in rapporto ai programmi ed ai costi sostenuti.
7. Il rendiconto deliberato dall'organo consiliare entro il 30 giugno dellanno successivo.

Art. 152 - Regolamento di contabilit

1. Con il regolamento di contabilit ciascun ente locale applica i princpi contabili stabiliti dal presente testo
unico, con modalit organizzative corrispondenti alle caratteristiche di ciascuna comunit, ferme restando le
disposizioni previste dallordinamento per assicurare lunitariet ed uniformit del sistema finanziario e contabile.
2. Il regolamento di contabilit assicura, di norma, la conoscenza consolidata dei risultati globali delle gestioni
relative ad enti od organismi costituiti per lesercizio di funzioni e servizi.
3. Il regolamento di contabilit stabilisce le norme relative alle competenze specifiche dei soggetti
dellamministrazione preposti alla programmazione, adozione ed attuazione dei provvedimenti di gestione che hanno
carattere finanziario e contabile, in armonia con le disposizioni del presente testo unico e delle altre leggi vigenti.
4. I regolamenti di contabilit sono approvati nel rispetto delle norme della parte seconda del presente testo
unico, da considerarsi come princpi generali con valore di limite inderogabile, con eccezione delle sotto elencate
norme, le quali non si applicano qualora il regolamento di contabilit dell'ente rechi una differente disciplina:
a) articoli 177 e 178;
b) articoli 179, commi 2, lettere b) c) e d), e 3, 180, commi da 1 a 3, 181, commi 1 e 3, 182, 184,
185, commi da 2 a 4;
c) articoli 186, 191, comma 5, 197, 198;
d) articoli 199, 202, comma 2, 203, 205, 207;
e) articoli da 213 a 215, 216, comma 3, da 217 a 219, 221, 224, 225;
f) articoli 235, commi 2 e 3, 237, 238

Art. 153 - Servizio economico-finanziario

1. Con il regolamento sullordinamento degli uffici e dei servizi sono disciplinati lorganizzazione del servizio
finanziario, o di ragioneria o qualificazione corrispondente, secondo le dimensioni demografiche e limportanza
economico-finanziaria dellente. Al servizio affidato il coordinamento e la gestione dellattivit finanziaria.
2. E consentito stipulare apposite convenzioni tra gli enti per assicurare il servizio a mezzo di strutture
comuni47.
3. Il responsabile del servizio finanziario di cui allart. 151, c. 4, sidentifica con il responsabile del servizio o
con i soggetti preposti alle eventuali articolazioni previste dal regolamento di contabilit.
4. Il responsabile del servizio finanziario, di ragioneria o qualificazione corrispondente, preposto alla verifica
di veridicit delle previsioni di entrata e di compatibilit delle previsioni di spesa, avanzate dai vari servizi, da iscriversi
nel bilancio annuale o pluriennale ed alla verifica periodica dello stato di accertamento delle entrate e dimpegno delle
spese.
5. Il regolamento di contabilit disciplina le modalit con le quali vengono resi i pareri di regolarit contabile
sulle proposte di deliberazione ed apposto il visto di regolarit contabile sulle determinazioni dei soggetti abilitati. Il
47
Art. 42, c. 2, lett. c): Il consiglio ha competenza limitatamente ai seguenti atti fondamentali. omissis c) convenzioni tra i comuni e
quelle tra i comuni e provincia, costituzione e modificazione di forme associative;

122

responsabile del servizio finanziario effettua le attestazioni di copertura della spesa in relazione alle disponibilit
effettive esistenti negli stanziamenti di spesa e, quando occorre, in relazione allo stato di realizzazione degli
accertamenti di entrata vincolata secondo quanto previsto dal regolamento di contabilit.
6. Il regolamento di contabilit disciplina le segnalazioni obbligatorie dei fatti e delle valutazioni del
responsabile finanziario al legale rappresentante dellente, al consiglio dellente nella persona del suo presidente, al
segretario ed allorgano di revisione ove si rilevi che la gestione delle entrate o delle spese correnti evidenzi il costituirsi
di situazioni - non compensabili da maggiori entrate o minori spese - tali da pregiudicare gli equilibri del bilancio. In
ogni caso la segnalazione effettuata entro sette giorni dalla conoscenza dei fatti. Il consiglio provvede al riequilibrio a
norma dellart. 193, entro trenta giorni dal ricevimento della segnalazione, anche su proposta della Giunta.
7. Lo stesso regolamento prevede listituzione di un servizio di economato, cui viene preposto un responsabile,
per la gestione di cassa delle spese di ufficio di non rilevante ammontare.

Art. 154 - Osservatorio sulla finanza e la contabilit degli enti locali

1. E istituito presso il Ministero dellInterno lOsservatorio sulla finanza e la contabilit degli enti locali.
2. LOsservatorio ha il compito di promuovere la corretta gestione delle risorse finanziarie, strumentali ed
umane, la salvaguardia degli equilibri di bilancio, lapplicazione dei principi contabili e la congruit degli strumenti
applicativi, nonch la sperimentazione di nuovi modelli contabili. LOsservatorio adotta iniziative di divulgazione e di
approfondimento finalizzate ad agevolare lapplicazione ed il recepimento delle norme.
3. LOsservatorio presenta al Ministro dellInterno almeno una relazione annuale sullo stato di applicazione
delle norme, con proposte di integrazione normativa e di principi contabili di generale applicazione.
4. Il Presidente ed i componenti dellOsservatorio, in numero non superiore a diciotto, sono nominati dal
Ministro dellInterno con proprio decreto tra funzionari dello Stato, o di altre pubbliche amministrazioni, professori e
ricercatori universitari ed esperti. LUpi, lAnci e lUncem designano ciascuna un proprio rappresentante.
LOsservatorio dura in carica cinque anni.
5. Il Ministro dellInterno pu assegnare ulteriori funzioni nell'mbito delle finalit generali del c. 2 ed
emanare norme di funzionamento e di organizzazione.
6. LOsservatorio si avvale delle strutture e dellorganizzazione della Direzione centrale per la finanza locale e
per i servizi finanziari dellAmministrazione civile del Ministero dellInterno.
7. Ai componenti dellOsservatorio spettano il gettone di presenza ed i rimborsi spese previsti per i componenti
della commissione per la finanza e gli organici degli enti locali. Limputazione dei relativi oneri avviene sul medesimo
capitolo di spesa relativo alla citata commissione. I rimborsi competono anche per la partecipazione ad attivit esterne
di studio, di divulgazione ed approfondimento rientranti nellattivit istituzionale dellOsservatorio. Il Ministro
dellInterno pu affidare, nellanno 2000 ed entro la complessiva spesa di 30 milioni di lire, allOsservatorio, o a singoli
membri, la redazione di studi e lavori monografici, determinando il compenso in relazione alla complessit dellincarico
ed ai risultati conseguiti.

Art. 155 - Commissione per la finanza e gli organici degli enti locali
1. La Commissione per la finanza e gli organici degli enti locali operante presso il Ministero dellInterno, gi
denominata Commissione di ricerca per la finanza locale, svolge i seguenti compiti:
a) controllo centrale, da esercitare prioritariamente in relazione alla verifica della compatibilit
finanziaria, sulle dotazioni organiche e sui provvedimenti di assunzione di personale degli enti
dissestati e degli enti strutturalmente deficitari, ai sensi dellart. 243;
b) parere da rendere al Ministro dellInterno sul provvedimento di approvazione o diniego del piano
di estinzione delle passivit, ai sensi dellart. 256, c. 7;
c) proposta al Ministro dellInterno di misure straordinarie per il pagamento della massa passiva in
caso dinsufficienza delle risorse disponibili, ai sensi dellart. 256, c. 12;
d) parere da rendere in merito allassunzione del mutuo con la Cassa depositi e prestiti da parte
dellente locale, ai sensi dellart. 255, c. 5;
e) parere da rendere al Ministro dellInterno sul provvedimento di approvazione o diniego
dellipotesi di bilancio stabilmente riequilibrato, ai sensi dellart. 261;
f) proposta al Ministro delInterno di adozione delle misure necessarie per il risanamento dellente
locale, a seguito del ricostituirsi di disavanzo di amministrazione o insorgenza di debiti fuori
bilancio non ripianabili con i normali mezzi o mancato rispetto delle prescrizioni poste a carico
dellente, ai sensi dellart. 268;
g) parere da rendere al Ministro dellInterno sul provvedimento di sostituzione di tutto o parte
dellorgano straordinario di liquidazione, ai sensi dellart. 254, c. 8;
h) approvazione, previo esame, della rideterminazione della pianta organica dellente locale
dissestato, ai sensi dellart. 259, c. 7.
123

2. La composizione e le modalit di funzionamento della Commissione sono disciplinate con regolamento da

adottarsi ai sensi dellart. 17, c. 1, della l. 23.8.1988, n. 400.

Art. 156 - Classi demografiche e popolazione residente

1. Ai fini dellapplicazione delle disposizioni contenute nella parte seconda del presente T.U. valgono per i
comuni, se non diversamente disciplinato, le seguenti classi demografiche:
a) comuni con meno di 500 abitanti;
b) comuni da 500 a 999 abitanti;
c) comuni da 1.000 a 1.999 abitanti;
d) comuni da 2.000 a 2.999 abitanti;
e) comuni da 3.000 a 4.999 abitanti;
f) comuni da 5.000 a 9.999 abitanti;
g) comuni da 10.000 a 19.999 abitanti;
h) comuni da 20.000 a 59.999 abitanti;
i) comuni da 60.000 a 99.999 abitanti;
l) comuni da 100.000 a 249.999 abitanti;
m) comuni da 250.000 a 499.999 abitanti;
n) comuni da 500.000 abitanti ed oltre.
2. Le disposizioni del presente testo unico e di altre leggi e regolamenti relative allattribuzione di contributi
erariali di qualsiasi natura, nonch allinclusione nel sistema di tesoreria unica di cui alla l. 29.10.1984, n. 720, alla
disciplina del dissesto finanziario ed alla disciplina dei revisori dei conti, che facciano riferimento alla popolazione,
vanno interpretate, se non diversamente disciplinato, come concernenti la popolazione residente calcolata alla fine del
penultimo anno precedente per le province ed i comuni secondo i dati dellIstituto nazionale di statistica, ovvero
secondo i dati dellUncem per le comunit montane. Per le comunit montane e i comuni di nuova istituzione si utilizza
lultima popolazione disponibile.

Art. 157 - Consolidamento dei conti pubblici

1. Ai fini del consolidamento dei conti pubblici gli enti locali rispettano le disposizioni di cui agli artt. 25, 29 e
30 della l. 5.8.1978, n. 468, e successive modificazioni ed integrazioni.

Art. 158 Rendiconto dei contributi straordinari

1. Per tutti i contributi straordinari assegnati da amministrazioni pubbliche agli enti locali dovuta la
presentazione del rendiconto allamministrazione erogante entro sessanta giorni dal termine dellesercizio finanziario
relativo, a cura del segretario e del responsabile del servizio finanziario.
2. Il rendiconto, oltre alla dimostrazione contabile della spesa, documenta i risultati ottenuti in termini di
efficienza ed efficacia dellintervento.
3. Il termine di cui al comma 1 perentorio. La sua inosservanza comporta lobbligo di restituzione del
contributo straordinario assegnato.
4. Ove il contributo attenga ad un intervento realizzato in pi esercizi finanziari lente locale tenuto al
rendiconto per ciascun esercizio

Art. 159 - Norme sulle esecuzioni nei confronti degli enti locali
1. Non sono ammesse procedure di esecuzione e di espropriazione forzata nei confronti degli enti locali presso
soggetti diversi dai rispettivi tesorieri. Gli atti esecutivi eventualmente intrapresi non determinano vincoli sui beni
oggetto della procedura espropriativa.
2. Non sono soggette ad esecuzione forzata, a pena di nullit rilevabile anche dufficio dal giudice, le somme di
competenza degli enti locali destinate a:
a) pagamento delle retribuzioni al personale dipendente e dei conseguenti oneri previdenziali per i
tre mesi successivi;
b) pagamento delle rate di mutui e di prestiti obbligazionari scadenti nel semestre in corso;
c) espletamento dei servizi locali indispensabili.
3. Per loperativit dei limiti allesecuzione forzata di cui al c. 2 occorre che lorgano esecutivo, con
deliberazione da adottarsi per ogni semestre e notificata al tesoriere, quantifichi preventivamente gli importi delle
somme destinate alle suddette finalit.
124

4. Le procedure esecutive eventualmente intraprese in violazione del c. 2 non determinano vincoli sulle somme
n limitazioni allattivit del tesoriere.
5. I provvedimenti adottati dai commissari nominati a seguito dellesperimento delle procedure di cui allart.
37 della l. 6.12.1971, n. 1034, e di cui al'art. 27, c. 1, n. 4, del T.U delle leggi sul Consiglio di Stato, emanato con R.D.
26.6.1924, n. 1054, devono essere muniti dellattestazione di copertura finanziaria prevista dallart. 151, c. 4, e non
possono avere ad oggetto le somme di cui alle lettere a), b) e c) del c. 2, quantificate ai sensi del c. 3.

Art. 160 - Approvazione di modelli e schemi contabili

1. Con regolamento, da emanare a norma dellart. 17 della l. 23.8.1988, n. 400, sono approvati:
a) i modelli relativi al bilancio di previsione, ivi inclusi i quadri riepilogativi;
b) il sistema di codifica del bilancio e dei titoli contabili di entrata e di spesa;
c) i modelli relativi al bilancio pluriennale;
d) i modelli relativi al conto del tesoriere;
e) i modelli relativi al conto del bilancio ivi incluse la tabella dei parametri di riscontro della
situazione di deficitariet strutturale e la tabella dei parametri gestionali;
f) i modelli relativi al conto economico ed al prospetto di conciliazione;
g) i modelli relativi al conto del patrimonio;
h) i modelli relativi alla resa del conto da parte degli agenti contabili di cui allart. 227.
2. Con regolamento, da emanare a norma dellart. 17 della l. 23.8.1988, n. 400, approvato lo schema relativo
alla relazione previsionale e programmatica previo parere della Conferenza permanente per i rapporti tra lo Stato, le
regioni e le province autonome.

Art. 161 - Certificazioni di bilancio.

1. Gli enti locali sono tenuti a redigere apposite certificazioni sui principali dati del bilancio di previsione e del
rendiconto. Le certificazioni sono firmate dal segretario e dal responsabile del servizio finanziario.
2. Le modalit per la struttura, la redazione e la presentazione delle certificazioni sono stabilite tre mesi prima
della scadenza di ciascun adempimento con decreto del Ministro dellInterno dintesa con lAnci, con lUpi e con
lUncem, da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale48.
3. La mancata presentazione di un certificato comporta la sospensione dellultima rata del contributo ordinario
dellanno nel quale avviene linadempienza49.
4. Il Ministero dell'interno provvede a rendere disponibili i dati delle certificazioni alle regioni, alle
associazioni rappresentative degli enti locali, alla Corte dei conti ed all'Istituto nazionale di statistica.

6. Il bilancio di previsione deliberato in pareggio finanziario complessivo. Inoltre le previsioni di competenza

relative alle spese correnti sommate alle previsioni di competenza relative alle quote di capitale delle rate di
ammortamento dei mutui e dei prestiti obbligazionari non possono essere complessivamente superiori alle previsioni di
competenza dei primi tre titoli dell'entrata e non possono avere altra forma di finanziamento, salvo le eccezioni previste
per legge. Per le comunit montane si fa riferimento ai primi due titoli delle entrate.
7. Gli enti assicurano ai cittadini ed agli organismi di partecipazione, di cui allart. 8, la conoscenza dei
contenuti significativi e caratteristici del bilancio annuale e dei suoi allegati con le modalit previste dallo statuto e dai
regolamenti.

48
Col D.M. 11.12.2000, modificato con D.M. 17.1.2001, e successivo D.M. 19.3. 2001, sono state approvate le certificazioni del bilancio di
previsione 2001 delle province, dei comuni e delle comunit montane. Col D.M. 1.6.2001 sono state stabilite le modalit relative alle certificazioni
concernenti il conto di bilancio 2000 delle amministrazioni provinciali, dei comuni e delle comunit montane. Col D.M. 7.2.2002, modificato dal
D.M. 6.5.2002 sono state approvate le modalit relative alle certificazioni concernenti il bilancio di previsione 2002 delle province, dei comuni e delle
comunit montane.
49
Cos modificato dal c. 7 dellart. 27, l. 28.12.2001, n. 448; inoltre lart. 3, O.M. 27.10.2000 stabil che il contenuto del presente comma fosse
sospeso, per lanno 2000, nei confronti degli enti locali delle regioni Valle dAosta, Piemonte, Lombardia, Veneto, Emilia-Romagna, Liguria e
Calabria.

125

1. BILANCIO50
1.1. Il consiglio ha competenza limitatamente ai seguenti atti fondamentali: omissis b) programmi, relazioni
previsionali e programmatiche, piani finanziari, programmi triennali e elenco annuale dei lavori pubblici,
bilanci annuali e pluriennali e relative variazioni, rendiconto, piani territoriali ed urbanistici, programmi
annuali e pluriennali per la loro attuazione, eventuali deroghe ad essi, pareri da rendere per dette materie (art.
42, c. 2., lett. b))
1.2. La giunta collabora con il sindaco o con il presidente della provincia nel governo del comune o della
provincia ed opera attraverso deliberazioni collegiali (art. 48, c. 1).
1.3. Salvo quanto previsto dallarticolo 10751 essi (ndr.: sindaci e presidenti delle province) esercitano le funzioni
loro attribuite dalle leggi, dallo statuto e dai regolamenti e sovrintendono altres allespletamento delle
funzioni statali e regionali attribuite o delegate al comune e alla provincia (art. 50, c. 3).
1.4. Principi generali in materia di finanza propria e derivata (art. 149, cc. 2 e 4)
1.4.1.

Ai comuni e alle province la legge riconosce, nellambito della finanza pubblica, autonomia
finanziaria fondata su certezza di risorse proprie e trasferite (c. 2).

1.4.2.

La finanza dei comuni e delle province costituita da:

a) imposte proprie;
b) addizionali e compartecipazioni ad imposte erariali o regionali;
c) tasse e diritti per servizi pubblici;
d) trasferimenti erariali;
e) trasferimenti regionali;
f) altre entrate proprie, anche di natura patrimoniale;
g) risorse per investimenti;
h) altre entrate (c. 4).

1.5. Modalit del controllo preventivo di legittimit (art. 133)52

50

Con il D.P.R. 31.1.1996, n. 194 stato emanato il Regolamento per lapprovazione dei modelli di cui allart. 114 del D.Lgs. 25.2.1995, n. 77
(inglobato nel D.Lgs. 267/2000), concernente lordinamento finanziario e contabile degli enti locali; si evidenziano:
art. 1 concernente Approvazione di modelli e schemi contabili ed in particolare il c. 4 che recita: Nel bilancio di previsione annuale e nel
conto del bilancio, va indicata, per ciascuna unit elementare del bilancio, leventuale rilevanza ai fini dellIVA;
art. 2, concernente la Denominazione e numerazione delle unit elementari e degli aggregati di bilancio ed in particolare il c. 7 che recita: I
comuni con popolazione inferiore ai 5000 abitanti e le comunit montane, nellambito di ciascuna funzione, possono iscrivere glinterventi nel
servizio che abbia carattere di prevalenza nello svolgimento delle attivit
art. 3, concernente Il sistema di codifica di bilancio; con D.M. 24.7.1996, sono stati definiti gli elenchi con cui vengono individuati i codici di
bilancio stabiliti dal presente articolo e la descrizione e la numerazione delle voci economiche per province, comuni e unioni di comuni, le citt
metropolitane e le comunit montane.

51

Lart. 107 tratta delle funzioni e responsabilit della dirigenza

52

Si tengano presenti gli effetti consequenziali allabrogazione dellart. 130 della Costituzione, che recitava:
Un organo della Regione, costituito nei modi stabiliti dalla legge della Repubblica, esercita, anche in forma decentrata il controllo di
legittimit sugli atti delle Province, dei Comuni e degli altri enti locali:
In casi determinati dalla legge pu essere esercitato il controllo di merito, nella forma di richiesta motivata agli enti deliberanti di
riesaminare la loro deliberazione.
In proposito il sottosegretario di stato per linterno, Antonio DAl, ha risposto allinterrogazione di alcuni deputati (Falena ed altri) che
chiedevano di sapere quali iniziative si volessero intraprendere per chiarire dubbi interpretativi, giurisprudenziali e dottrinari in merito alla riforma
costituzionale (in particolare sullabrogazione dellart. 130 della Costituzione) e quali iniziative si pensi di adottare per garantire controlli sui bilanci
comunali:
La risposta del sottosegretario stata articolata in cinque punti:
1.
la legge costituzionale n. 3/01 (Modifiche al titolo V della parte seconda della Costituzione), ha abrogato lart. 130 della Costituzione, di
conseguenza caduta ogni forma di controllo preventivo di legittimit sugli atti degli enti locali;
2.
per quanto riguarda eventuali iniziative finalizzate a chiarire dubbi interpretativi derivanti dalla suddetta riforma costituzionale, la legge
131/03 (Disposizioni per ladeguamento dellordinamento della Repubblica alla legge costituzionale 18.10.2001, n. 3), prevede, che la
Corte dei Conti (art. 7, comma 7) verifichi il rispetto degli equilibri di bilancio degli enti locali (ai fini del coordinamento con la finanza
pubblica) e la sana gestione finanziaria e il funzionamento del controllo interno degli enti locali (in base ai principi di controllo successivo
sulla gestione);
3.
sullacquisizione di ogni utile informazione sul comportamento degli enti locali in ambito finanziario, la Finanziaria 2003 (legge n. 289/02,
art. 28) ha introdotto efficaci strumenti di monitoraggio sulle attivit finanziarie degli enti locali con lobiettivo di assicurare il

126

1.5.1.

Il controllo di legittimit comporta la verifica della conformit dellatto alle norme vigenti ed alle
norme statutarie specificamente indicate nel provvedimento di annullamento, per quanto riguarda la
competenza, la forma e la procedura, e rimanendo esclusa ogni diversa valutazione dellinteresse
pubblico perseguito. Nellesame del bilancio preventivo e del rendiconto della gestione il controllo di
legittimit comprende la coerenza interna degli atti e la corrispondenza dei dati contabili con quelli
delle deliberazioni, nonch con i documenti giustificativi allegati alle stesse.

1.5.2.

Il comitato regionale di controllo, entro dieci giorni dalla ricezione degli atti di cui allarticolo 12653,
comma 1, pu disporre laudizione dei rappresentanti dellente deliberante o pu richiedere, per una
sola volta, chiarimenti o elementi integrativi di giudizio in forma scritta. In tal caso il termine per
lesercizio del controllo viene sospeso e riprende a decorrere dalla data della trasmissione dei
chiarimenti o elementi integrativi o dellaudizione dei rappresentanti

1.5.3.

Il comitato pu indicare allente interessato le modificazioni da apportare alle risultanze del

rendiconto della gestione con linvito ad adottarle entro il termine massimo di trenta giorni.

1.5.4.

Nel caso di mancata adozione delle modificazioni entro il termine di cui al comma 3, o di
annullamento della deliberazione di adozione del rendiconto della gestione da parte del comitato di
controllo, questo provvede alla nomina di uno o pi commissari per la redazione del conto stesso.

1.5.5.

Non pu essere riesaminato il provvedimento sottoposto a controllo nel caso di annullamento in sede
giurisdizionale di una decisione negativa di controllo.

1.6. Gli enti locali deliberano entro il 31 dicembre il bilancio di previsione per lanno successivo, osservando i
principi di unit, annualit, universalit ed integrit, veridicit, pareggio finanziario e pubblicit. Il termine
pu essere differito con decreto del Ministro dellinterno, dintesa con il Ministro del Tesoro, del Bilancio e
della Programmazione economica, sentita la Conferenza Stato - citt ed autonomie locali, in presenza di
motivate esigenze (art. 151, c. 1).
1.7. Predisposizione ed approvazione del bilancio e dei suoi allegati (art. 174)54

4.
5.

6.

1.7.1.

Lo schema di bilancio annuale di previsione, la relazione previsionale e programmatica e lo schema di

bilancio pluriennale sono predisposti dallorgano esecutivo e da questo presentati allorgano
consiliare unitamente agli allegati ed alla relazione dellorgano di revisione

1.7.2.

Il regolamento di contabilit dellente prevede per tali adempimenti un congruo termine, nonch i
termini entro i quali possono essere presentati da parte dei membri dellorgano consiliare
emendamenti agli schemi di bilancio predisposti dallorgano esecutivo.

perseguimento degli obiettivi di finanza pubblica fissati dal governo. In particolare, il comma 1 del suddetto articolo 28, attribuisce al
ministero delleconomia e delle finanze il potere di acquisire le relative informazioni, anche in riferimento allobbligo di utilizzo delle
convenzioni Consip avvalendosi dei servizi ispettivi di finanza pubblica o dei propri rappresentanti nei collegi sindacali o di revisione
presso gli enti locali;
il successivo comma 6 (stesso articolo) prevede linvio in forma telematica alla Corte dei conti delle informazioni relative al patto di
stabilit interno nonch dei principali documenti contabili degli stessi enti locali;
infine il decreto legge n. 50/03 (convertito nella legge n. 116/03) ha previsto, anche per lesercizio finanziario 2003, lapplicazione della
previsione dettata dal decreto legge n. 13/03 riaffermando lattribuzione dei poteri ai prefetti (precedentemente dei Coreco), in tema di
controllo sulla regolare approvazione dei bilanci da parte degli enti locali (art. 1-quater);
inoltre, il dipartimento per gli affari interni e territoriali del ministero dellinterno ha emanato la circolare F.L. 19/03 (29/5/03), finalizzata
a spiegare le disposizioni introdotte dalla suddetta legge 116/03, nella quale ognuna delle disposizioni recate dalla nuova legge viene
esplicitata nel dettaglio e adattata alle reali fattispecie sottese alle previsioni normative citate.

53

Art. 126:Deliberazioni soggette in via necessaria al controllo preventivo di legittimit

1. Il controllo preventivo di legittimit di cui allarticolo 130 della Costituzione (n.d.r.: abrogato) sugli atti degli enti locali si esercita
esclusivamente sugli statuti dellente, sui regolamenti di competenza del consiglio, esclusi quelli attinenti allautonomia organizzativa e contabile
dello stesso consiglio, sui bilanci annuali e pluriennali e relative variazioni, adottate o ratificate dal consiglio, sul rendiconto della gestione, secondo le
disposizioni del presente testo unico.
2. Il controllo preventivo di legittimit si estende anche agli atti delle Istituzioni pubbliche di assistenza e beneficenza.
54

Si tengano presenti gli effetti consequenziali allabrogazione dellart. 130 della Costituzione (vedasi precisazioni in nota precedente). Si
riporta, inoltre il c. 156, L. 23.12.2005, n. 266: Ai fini dellapprovazione del bilancio di previsione degli Enti locali e della verifica della salvaguardia
degli equilibri di bilancio sono confermate per lanno 2006, le disposizioni di cui allart. 1, comma 1 bis, del D.L. 30.12.2004, n. 314, convertito con
modificazioni , dalla L. 1.3.2005, n. 26.

127

1.7.3.

Il bilancio annuale di previsione deliberato dallorgano consiliare entro il termine previsto

dallarticolo 151. La relativa deliberazione ed i documenti ad essa allegati sono trasmessi dal
segretario dellente allorgano regionale di controllo.

1.7.4.

Il termine per lesame del bilancio da parte dellorgano regionale di controllo, previsto dallarticolo
134, decorre dal ricevimento.

1.8. Il bilancio corredato di una relazione previsionale e programmatica, di un bilancio pluriennale di durata
pari a quello della regione di appartenenza e degli allegati previsti dallart.172 o da altre norme di legge (art.
151, c. 2).
1.9. Gli enti locali allegano al bilancio annuale di previsione un bilancio pluriennale di competenza, di durata
pari a quello della Regione di appartenenza e comunque non inferiore a tre anni, con osservanza dei princpi
del bilancio di cui all'articolo 162, escluso il principio dell'annualit (art. 171, c. 1)55.
1.10. Altri allegati al bilancio di previsione (art. 172)
1.10.1. 1. Al bilancio di previsione sono allegati i seguenti documenti:
a) il rendiconto deliberato del penultimo esercizio antecedente quello cui si riferisce il
bilancio di previsione, quale documento necessario per il controllo da parte del
competente organo regionale56;
b) le risultanze dei rendiconti o conti consolidati delle unioni di comuni, aziende speciali,
consorzi, istituzioni, societ di capitali costituite per lesercizio di servizi pubblici,
relativi al penultimo esercizio antecedente quello cui il bilancio si riferisce;
c) la deliberazione, da adottarsi annualmente prima dellapprovazione del bilancio, con la
quale i comuni verificano la quantit e qualit di aree e fabbricati da destinarsi alla
residenza, alle attivit produttive e terziarie, ai sensi delle leggi 18 aprile 1962, n. 167, 22
ottobre 1971, n. 865, e 5 agosto 1978, n. 457, che potranno essere ceduti in propriet od
in diritto di superficie; con la stessa deliberazione i comuni stabiliscono il prezzo di
cessione per ciascun tipo di area o di fabbricato;
d) il programma triennale dei lavori pubblici di cui alla legge 11 febbraio 1994, n. 109;
e) le deliberazioni con le quali sono determinati, per lesercizio successivo, le tariffe, le
aliquote dimposta e le eventuali maggiori detrazioni, le variazioni dei limiti di reddito
per i tributi locali e per i servizi locali, nonch, per i servizi a domanda individuale, i
tassi di copertura in percentuale del costo di gestione dei servizi stessi;
f) la tabella relativa ai parametri di riscontro della situazione di deficitariet strutturale
prevista dalle disposizioni vigenti in materia.
1.11. I documenti di bilancio devono comunque essere redatti in modo da consentire la lettura per programmi,
servizi ed interventi (art. 151, c. 3).
1.12. Con regolamento, da emanare a norma dellarticolo 17 della legge 23 agosto 1988, n. 400, sono approvati:
omissis b) il sistema di codifica del bilancio e dei titoli contabili di entrata e di spesa; (art. 160, c. 1, lett. b))
1.13. Al conto del bilancio sono annesse la tabella dei parametri di riscontro della situazione di deficitariet
strutturale e la tabella dei parametri gestionali con andamento triennale. Le tabelle sono altres allegate
al certificato del rendiconto (art. 228, c. 5)57.
1.14. Consolidamento dei conti pubblici (art. 157)
1.14.1. Ai fini del consolidamento dei conti pubblici gli enti locali rispettano le disposizioni di cui agli
articoli 25, 29 e 30 della legge 5 agosto 1978, n. 468, e successive modificazioni ed integrazioni58
55

Viene ribadito, integrando, il contenuto dellart. 151, c. 2.

56

Si tengano presenti gli effetti consequenziali allabrogazione dellart. 130 della Costituzione (vedasi precisazioni in nota precedente).

57

Viene ribadito il disposto dellart. 172, c. 1, lett. f).

58
L. 468/1978: art. 25: Ai comuni, alle province e relative aziende, nonch a tutti gli enti pubblici non economici compresi nella tabella A allegata
alla presente legge, a quelli determinati ai sensi dellultimo comma del presente articolo, gli enti ospedalieri, sino allattuazione delle apposite norme
contenute nella legge di riforma sanitaria, alle aziende autonome dello Stato, agli enti portuali ed allENEL, fatto obbligo, entro un anno dalla
entrata in vigore della presente legge, di adeguare il sistema della contabilit ed i relativi bilanci a quello annuale di competenza e di cassa dello Stato,

128

1.15. Certificazioni di bilancio (art. 161, cc. 1, 2 e 3)59:

provvedendo alla esposizione della spesa sulla base della classificazione economica e funzionale ed evidenziando, per lentrata, gli introiti in
relazione alla provenienza degli stessi, al fine di consentire il consolidamento delle operazioni interessanti il settore pubblico.
La predetta tabella A potr essere modificata con decreti del Presidente del Consiglio dei Ministri, su proposta del Ministro del Tesoro e di
quello del Bilancio e della Programmazione economica.
Per lENEL e le aziende di servizi che dipendono dagli enti territoriali, lobbligo di cui al primo comma si riferisce solo alle previsioni e ai consuntivi
di cassa, restando ferme per questi enti le disposizioni che regolano la tenuta della contabilit.
Gli enti territoriali presentano in allegato ai loro bilanci i conti consuntivi delle aziende di servizi che da loro dipendono, secondo uno
schema tipo definito dal Ministro del tesoro, sentite le associazioni delle aziende (n.d.r.: lo schema di bilancio di esercizio di cui al presente comma
stato approvato con D.M. 26. 4. 1995).
Ai fini della formulazione dei conti pluriennali della finanza pubblica fatto obbligo agli enti di cui al presente articolo di fornire al
Ministro del tesoro informazioni su prevedibili flussi delle entrate e delle spese per gli anni considerati nel bilancio pluriennale, ove questi non
risultino gi dai conti pluriennali prescritti da specifiche disposizioni legislative.
Il Presidente del Consiglio dei Ministri, su proposta dei Ministri del tesoro e del bilancio e della programmazione economica, con proprio
decreto, individua gli organismi e gli enti anche di natura economica che gestiscono fondi direttamente o indirettamente interessanti la finanza
pubblica, con eccezione degli enti di gestione delle partecipazioni statali e degli enti autonomi fieristici, ai quali si applicano le disposizioni del
presente articolo. Per gli enti economici lobbligo di cui al primo comma si riferisce solo alle previsioni ed ai consuntivi in termini di cassa (Vedasi
altres il D.P.C.M. 5. 3 1979, lart. 9, D.L. 30. 12.1979, n. 663 e il D.P.C.M. 3. 6. 1986).
Art. 29: Agli adempimenti relativi alla trasmissione dei dati periodici di cassa di cui allarticolo 30 della presente legge le province e
i comuni provvederanno tramite i propri tesorieri, sulla base dei dati desunti dai conti correnti di tesoreria da questi intrattenuti con le
amministrazioni interessate.
A tale fine i tesorieri medesimi faranno pervenire, entro i termini di cui al suddetto articolo 30, alle Ragionerie provinciali dello Stato
competenti per territorio i prospetti con gli elementi determinati.
Copia dei suddetti prospetti verr trasmessa anche alle Ragionerie delle regioni.
Nei confronti dei Tesorieri inadempienti su denuncia del direttore della Ragioneria provinciale dello Stato, le amministrazioni potranno
procedere alla risoluzione del contratto in corso.
Art. 30: Entro il mese di febbraio di ogni anno, il Ministro del tesoro presenta al Parlamento una relazione sulla stima del fabbisogno del
settore statale per lanno in corso, quale risulta delle previsioni gestionali di cassa del bilancio statale e della tesoreria, nonch sul finanziamento di
tale fabbisogno, a raffronto con i corrispondenti risultati verificatisi nellanno precedente. Nella stessa relazione sono, altres indicati i criteri adottati
per la formulazione delle previsioni relative ai capitoli dinteressi sui titoli del debito pubblico. Entro la stessa data il Ministro del bilancio e della
programmazione economica invia al Parlamento una relazione contenente i dati sullandamento delleconomia nellanno precedente e
l'aggiornamento delle previsioni per lesercizio in corso.
Entro i mesi di maggio, agosto e novembre il Ministro del Tesoro presenta al Parlamento una relazione sui risultati conseguiti dalle
gestioni di cassa del bilancio statale e della tesoreria, rispettivamente, nel primo, secondo e terzo trimestre dellanno in corso, con correlativo
aggiornamento della stima annuale.
Con le relazioni di cui ai commi primo e secondo, il Ministro del tesoro, presenta altres al Parlamento per lintero settore pubblico,
costituito dal settore statale, dagli enti di cui allarticolo 25 e dalle regioni, rispettivamente, la stima della previsione di cassa per lanno in corso, i
risultati riferiti ai trimestri di cui al comma secondo e i correlativi aggiornamenti della stima annua predetta, sempre nellambito di una valutazione
dei flussi finanziari e dellespansione del credito interno.
Con ciascuna delle relazioni di cui ai commi primo e secondo, il Ministro del Tesoro presenta inoltre al Parlamento la stima
sullandamento dei flussi di entrata e di spesa relativa al trimestre in corso.
Il Ministro del Tesoro determina, con proprio decreto, lo schema tipo dei prospetti contenenti gli elementi previsionali e i dati
periodici della gestione di cassa dei bilanci che, entro i mesi di gennaio, aprile, luglio e ottobre, i comuni e le province debbono trasmettere
alla rispettiva regione, e gli altri enti di cui allarticolo 25 al Ministero del Tesoro (con D.M. 29.11. 1979, sono stati stabiliti gli schemi tipo di
cui al presente comma; con D.M. 11.4.1980 stato stabilito lo schema-tipo che i comuni e le province devono trasmettere alle rispettive
regioni, nonch alle ragionerie provinciali dello Stato competenti per territorio; con D.M. 17. 10. 1980 stato stabilito lo schema-tipo che le
aziende di servizi dipendenti dagli enti territoriali devono trasmettere al Ministero del Tesoro alle scadenze di cui al quarto comma del
presente articolo; con D.M. 10.1. 1981 stato provveduto allapprovazione del prospetto concernente gli elementi previsionali e i dati
periodici della gestione di cassa; con D.M. 28. 10. 1996 stato approvato lo schema del prospetto per i dati periodici della gestione di cassa,
da inviare al Ministero del Tesoro relativo alle province, comuni, le unioni di comuni e le citt metropolitane; e per le comunit).
In detti prospetti devono, in particolare, essere evidenziati, oltre agli incassi ed ai pagamenti effettuati nellanno e nel trimestre precedente,
anche le variazioni nelle attivit finanziarie (in particolare nei depositi presso la tesoreria e presso gli istituti di credito) e nellindebitamento a breve e
medio termine.
Le regioni e le province autonome comunicano al Ministro del tesoro entro il giorno 10 dei mesi di febbraio, maggio, agosto e novembre i
dati di cui sopra aggregati per linsieme delle province e per linsieme dei comuni e delle unit sanitarie locali, unitamente agli analoghi dati relativi
allamministrazione regionale.
Nella relazione sul secondo trimestre di cui al comma secondo, il Ministro del Tesoro comunica al Parlamento informazioni, per lintero
settore pubblico, sulla consistenza dei residui alla fine dellesercizio precedente, sulla loro struttura per esercizio di provenienza e sul ritmo annuale
del loro processo di smaltimento, in base alla classificazione economica e funzionale.
A tal fine, gli enti di cui al comma quinto con esclusione dellENEL e delle aziende di servizi debbono comunicare entro il 30 giugno
informazioni sulla consistenza dei residui alla fine dellesercizio precedente, sulla loro struttura per esercizio di provenienza e sul ritmo annuale del
loro processo di smaltimento, in base alla classificazione economica e funzionale.
I comuni, le province e le unit sanitarie locali trasmettono le informazioni di cui al comma nono alle regioni entro il 15 giugno. Queste
ultime provvederanno ad aggregare tali dati e ad inviarli entro lo stesso mese di giugno al Ministero del Tesoro insieme ai dati analoghi relativi alle
amministrazioni regionali.
Nessun versamento a carico del bilancio dello Stato pu essere effettuato agli enti di cui allarticolo 25 della presente legge ed alle regioni
se non risultano regolarmente adempiuti gli obblighi di cui ai precedenti commi (con lart. 3, O.M. 27. 10. 2000 stato stabilito che le disposizioni
contenute nel presente comma siano sospese, per l'anno 2000, relativamente agli enti locali delle regioni Valle d'Aosta, Piemonte, Lombardia, Veneto,
Emilia-Romagna, Liguria e Calabria).
59

cc. 166, 167 e 168, L. 23.12.2005, n. 266: 166. Ai fini della tutela dellunit economica della Repubblica e del coordinamento della finanza
pubblica, gli organi degli Enti locali di revisione economico-finanziaria trasmettono alle competenti Sezioni regionali di controllo della Corte
dei Conti una relazione sul bilancio di previsione dellesercizio di competenza e sul rendiconto dellesercizio medesimo.

129

1.15.1. Gli enti locali sono tenuti a redigere apposite certificazioni sui principali dati del bilancio di
previsione e del rendiconto. Le certificazioni sono firmate dal segretario e dal responsabile del
servizio finanziario.
1.15.2. Le modalit per la struttura, la redazione e la presentazione delle certificazioni sono stabilite tre mesi
prima della scadenza di ciascun adempimento con decreto del Ministro dellinterno dintesa con
lANCI, con lUPI e con lUNCEM, da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale.
1.15.3. La mancata presentazione di un certificato comporta la sospensione dellultima rata del contributo
ordinario dellanno nel quale avviene linadempienza.
1.16. Gli enti locali di cui allarticolo 2 inviano telematicamente alle Sezioni enti locali il rendiconto completo di
allegati , le informazioni relative al rispetto del patto di stabilit interno, nonch i certificati del conto
preventivo e consuntivo. Tempi, modalit e protocollo di comunicazione per la trasmissione telematica dei
dati sono stabiliti con decreto di natura non regolamentare del Ministero dellEconomia e delle Finanze,
sentite la Conferenza Stato, Citt e Autonomie locali e la Corte dei Conti (art. 227, c. 6).
1.17. Principi del bilancio (art. 162):
1.17.1.

Gli enti locali deliberano annualmente il bilancio di previsione finanziario redatto in termini di
competenza, per lanno successivo, osservando i principi di unit, annualit, universalit ed integrit,
veridicit, pareggio finanziario e pubblicit60. La situazione corrente, come definita al comma 6 del
presente articolo, non pu presentare un disavanzo.

1.17.2.

Il totale delle entrate finanzia indistintamente il totale delle spese, salvo le eccezioni di legge.

1.17.3. Lunit temporale della gestione lanno finanziario, che inizia l1 gennaio e termina il 31 dicembre
dello stesso anno; dopo tale termine non possono pi effettuarsi accertamenti di entrate e impegni di
spesa in conto dellesercizio scaduto.
1.17.4. Tutte le entrate sono iscritte in bilancio al lordo delle spese di riscossione a carico degli enti locali e di
altre eventuali spese ad esse connesse. Parimenti tutte le spese sono iscritte in bilancio integralmente,
senza alcuna riduzione delle correlative entrate. La gestione finanziaria unica come il relativo
bilancio di previsione: sono vietate le gestioni di entrate e di spese che non siano iscritte in
bilancio.
1.17.5. Il bilancio di previsione redatto nel rispetto dei principi di veridicit ed attendibilit61, sostenuti da
analisi riferite ad un adeguato arco di tempo o, in mancanza, da altri idonei parametri di riferimento.
1.17.6. Il bilancio di previsione deliberato in pareggio finanziario complessivo. Inoltre le previsioni di
competenza relative alle spese correnti sommate alle previsioni di competenza relative alle quote
di capitale delle rate di ammortamento dei mutui e dei prestiti obbligazionari non possono
essere complessivamente superiori alle previsioni di competenza dei primi tre titoli dellentrata
e non possono avere altra forma di finanziamento, salvo le eccezioni previste per legge. Per le
comunit montane si fa riferimento ai primi due titoli delle entrate.

167. La Corte dei Conti definisce unitariamente criteri e linee guida cui debbono attenersi gli organi degli Enti locali di revisione economicofinanziaria nella predisposizione della relazione di cui al comma 166, che, in ogni caso, deve dare conto del rispetto degli obiettivi annuali posti
dal patto di stabilit interno, dellosservanza del vincolo previsto in materia dindebitamento dallart. 119, ultimo comma, della Costituzione,
e di ogni grave irregolarit contabile e finanziaria in ordine alle quali lamministrazione non abbia adottato le misure correttive segnalate
dallOrgano di revisione.
168. Le Sezioni regionali di controllo della Corte dei Conti, qualora accertino, anche sulla base delle relazioni di cui al comma 166, comportamenti
difformi dalla sana gestione finanziaria o il mancato rispetto degli obiettivi posti con il patto, adottano specifica pronuncia e vigilano sulladozione da
parte dellEnte locale delle necessarie misure correttive e sul rispetto dei vincoli e limitazioni posti in caso di mancato rispetto delle regole del patto di
stabilit interno.
60

Vengono ripetuti gli stessi principi gi enunciati dallart. 151

61

Viene ripetuto per la terza volta il principio della veridicit (art. 151 e c. 1 del presente articolo) e viene introdotto il principio di attendibilit, non
richiamato nei citati ambiti

130

1.17.7. Gli enti assicurano ai cittadini ed agli organismi di partecipazione, di cui allarticolo 8, la conoscenza
dei contenuti significativi e caratteristici del bilancio annuale e dei suoi allegati con le modalit
previste dallo statuto e dai regolamenti.
1.18. Sono vietati gli spostamenti di dotazioni dai capitoli iscritti nei servizi per conto di terzi in favore di altre parti
del bilancio. Sono vietati gli spostamenti di somme tra residui e competenza (art. 175, c. 7).
1.19. Gli enti locali rispettano durante la gestione e nelle variazioni di bilancio il pareggio finanziario e tutti gli
equilibri stabiliti in bilancio per la copertura delle spese correnti e per il finanziamento degli investimenti,
secondo le norme contabili recate dal presente testo unico (art. 193, c. 1).
1.20. Caratteristiche del bilancio (art. 164)
1.20.1. Lunit elementare del bilancio per lentrata la risorsa e per la spesa lintervento per ciascun
servizio. Nei servizi per conto di terzi, sia nellentrata che nella spesa, lunit elementare il capitolo,
che indica loggetto.
1.20.2. Il bilancio di previsione annuale ha carattere autorizzatorio, costituendo limite agli impegni di spesa,
fatta eccezione per i servizi per conto di terzi.
1.20.3. In sede di predisposizione del bilancio di previsione annuale il consiglio dellente assicura idoneo
finanziamento agli impegni pluriennali assunti nel corso degli esercizi precedenti.
1.21. Servizi per conto di terzi (art. 168)
1.21.1. Le entrate e le spese relative ai servizi per conto di terzi, ivi compresi i fondi economali, e che
costituiscono al tempo stesso un debito ed un credito per lente, sono ordinati esclusivamente in
capitoli, secondo la partizione contenuta nel regolamento di cui allarticolo 160.
1.21.2. Le previsioni e gli accertamenti dentrata conservano lequivalenza con le previsioni e glimpegni di
spesa.
1.22. Struttura del bilancio (art. 165)62 63
1.22.1. Il bilancio di previsione annuale composto da due parti, relative rispettivamente allentrata ed alla
spesa.
1.22.2. La parte entrata ordinata gradualmente in titoli, categorie e risorse, in relazione, rispettivamente, alla
fonte di provenienza, alla tipologia ed alla specifica individuazione delloggetto dellentrata.
1.22.3. I titoli dellentrata per province, comuni, citt metropolitane ed unioni di comuni sono:
- Titolo I - Entrate tributarie;
- Titolo II - Entrate derivanti da contributi e trasferimenti correnti dello Stato, della
Regione e di altri enti pubblici anche in rapporto allesercizio di funzioni delegate dalla
Regione;
- Titolo III - Entrate extratributarie;
- Titolo IV - Entrate derivanti da alienazioni, da trasferimenti di capitale e da riscossioni
di crediti;
- Titolo V - Entrate derivanti da accensioni di prestiti;
62

c. 161, L. 23.12.2005, n. 266: 161. Sono tenute alla codificazione uniforme di cui allart. 28, commi 3, 4 e 5, della L. 27.12.2002, n. 289, le
Amministrazioni inserite nel conto economico consolidato e individuate nel'elenco annualmente pubblicato dallISTAT in applicazione di quanto
stabilito dallart. 1, comma 5, della L. 30.12.2004, n. 311. La disposizione di cui al periodo precedente non si applica agli organi costituzionali..
Si riportano i commi 3, 4 e 5 della L. 27.12.2002, n. 289. 3. Al fine di garantire la rispondenza dei conti pubblici alle condizioni dellart.
104 del Trattato istitutivo della Comunit europea e delle norme conseguenti, tutti gli incassi e i pagamenti, e i dati di competenza economica rilevati
dalle amministrazioni pubbliche, di cui allart. 1, comma 2, del D.Lgs. 30.3.2001, n. 165, devono essere codificati con criteri uniformi su tutto il
territorio nazionale.
4. Le banche incaricate dei servizi di tesoreria e di cassa e gli uffici postali che svolgono analoghi servizi non possono accettare disposizioni di
pagamento prive della codificazione di cui al comma 5.
5. Il Ministro dellEconomia e delle finanze, sentita la Conferenza unificata di cui allart. 8 del D.Lgs. 28.8.1997, n. 281, stabilisce, con propri decreti,
la codificazione, le modalit e i tempi per lattuazione delle disposizioni di cui ai commi 3 e 4; analogamente provvede, con propri decreti, ad
apportare modifiche e integrazioni alla codificazione stabilita.
63

Per quanto concerne listituzione delle Unit Previsionali di Base (U.P.B.) nel bilancio dello Stato vedasi, tra laltro, art. 2, L. 5.8.1978, n. 468 e
art. 1, D.Lgs. 7.8.1997, n. 279.

131

Titolo VI - Entrate da servizi per conto di terzi.

1.22.4. I titoli dellentrata per le comunit montane sono:

- Titolo I - Entrate derivanti da contributi e trasferimenti correnti dello Stato, della
Regione e di altri enti pubblici anche in rapporto allesercizio di funzioni delegate dalla
Regione;
- Titolo II - Entrate extratributarie;
- Titolo III - Entrate derivanti da alienazioni, da trasferimenti di capitale e da riscossioni
di crediti;
- Titolo IV - Entrate derivanti da accensioni di prestiti;
- Titolo V - Entrate da servizi per conto di terzi.
1.22.5. La parte spesa ordinata gradualmente in titoli, funzioni, servizi ed interventi, in relazione,
rispettivamente, ai principali aggregati economici, alle funzioni degli enti, ai singoli uffici che
gestiscono un complesso di attivit ed alla natura economica dei fattori produttivi nellambito di
ciascun servizio. La parte spesa leggibile anche per programmi dei quali fatta analitica
illustrazione in apposito quadro di sintesi del bilancio e nella relazione previsionale e programmatica.
1.22.6. I titoli della spesa sono:
- Titolo I - Spese correnti;
- Titolo II - Spese in conto capitale;
- Titolo III - Spese per rimborso di prestiti;
- Titolo IV - Spese per servizi per conto di terzi
1.22.7. Il programma, il quale costituisce il complesso coordinato di attivit, anche normative, relative alle
opere da realizzare e di interventi diretti ed indiretti, non necessariamente solo finanziari, per il
raggiungimento di un fine prestabilito, nel pi vasto piano generale di sviluppo dellente, secondo le
indicazioni dellarticolo 151, pu essere compreso allinterno di una sola delle funzioni dellente, ma
pu anche estendersi a pi funzioni.
1.22.8. A ciascun servizio correlato un reparto organizzativo, semplice o complesso, composto da persone e
mezzi, cui preposto un responsabile.
1.22.9. A ciascun servizio affidato, col bilancio di previsione, un complesso di mezzi finanziari, specificati
negli interventi assegnati, del quale risponde il responsabile del servizio.
1.22.10. Ciascuna risorsa dellentrata e ciascun intervento della spesa indicano:
a) Lammontare degli accertamenti o degli impegni risultanti dal rendiconto del penultimo
anno precedente allesercizio di riferimento e la previsione aggiornata relativa
allesercizio in corso;
b) Lammontare delle entrate che si prevede di accertare o delle spese che si prevede di
impegnare nellesercizio cui il bilancio si riferisce.
1.22.11. Lavanzo ed il disavanzo di amministrazione sono iscritti in bilancio, con le modalit di cui agli
articoli 187 e 188, prima di tutte le entrate e prima di tutte le spese.
1.22.12. I bilanci di previsione degli enti locali recepiscono, per quanto non contrasta con la normativa del
presente testo unico, le norme recate dalle leggi delle rispettive regioni di appartenenza per quanto
concerne le entrate e le spese relative a funzioni delegate, al fine di consentire la possibilit del
controllo regionale64 sulla destinazione dei fondi assegnati agli enti locali e lomogeneit delle
classificazioni di dette spese nei bilanci di previsione degli enti rispetto a quelle contenute nei
rispettivi bilanci di previsione regionali. Le entrate e le spese per le funzioni delegate dalle regioni
non possono essere collocate tra i servizi per conto di terzi nei bilanci di previsione degli enti locali.
1.22.13. Il bilancio di previsione si conclude con pi quadri riepilogativi.
1.22.14. Con il regolamento di cui allarticolo 160 sono approvati i modelli relativi al bilancio di previsione,
inclusi i quadri riepilogativi, il sistema di codifica del bilancio ed il sistema di codifica dei titoli
contabili di entrata e di spesa, anche ai fini di cui allarticolo 157.

64

Si tengano presenti gli effetti consequenziali allabrogazione dellart. 130 della Costituzione (vedasi precisazioni in nota precedente).

132

1.23. Nel corso dellesercizio al bilancio di previsione pu essere applicato, con delibera di variazione, lavanzo di
amministrazione presunto derivante dallesercizio immediatamente precedente con la finalizzazione di cui
alle lettere a), b) e c) del comma 2. Per tali fondi lattivazione delle spese pu avvenire solo dopo
lapprovazione del conto consuntivo dellesercizio precedente, con eccezione dei fondi, contenuti nellavanzo,
aventi specifica destinazione e derivanti da accantonamenti effettuati con lultimo consuntivo approvato, i
quali possono essere immediatamente attivati (art. 187, c. 3)
1.24. Leventuale disavanzo di amministrazione, accertato ai sensi dellarticolo 186, applicato al bilancio di
previsione nei modi e nei termini di cui allarticolo 193, in aggiunta alle quote di ammortamento accantonate
e non disponibili nel risultato contabile di amministrazione (art. 188)
1.25. Fondo di riserva (art. 166):
1.25.1. Gli enti locali iscrivono nel proprio bilancio di previsione un fondo di riserva non inferiore allo 0,30 e
non superiore al 2 per cento del totale delle spese correnti inizialmente previste in bilancio.
1.25.2. Il fondo utilizzato, con deliberazioni dellorgano esecutivo da comunicare allorgano consiliare nei
tempi stabiliti dal regolamento di contabilit, nei casi in cui si verifichino esigenze straordinarie di
bilancio o le dotazioni degli interventi di spesa corrente si rivelino insufficienti.
1.26. Ammortamento dei beni (art. 167)
1.26.1. E data facolt agli enti locali di iscrivere nellapposito intervento di ciascun servizio limporto
dellammortamento accantonato per i beni relativi, almeno per il trenta per cento del valore calcolato
secondo i criteri dellarticolo 229.
1.26.2. Lutilizzazione delle somme accantonate ai fini del reinvestimento effettuata dopo che gli importi
sono rifluiti nel risultato di amministrazione di fine esercizio ed possibile la sua applicazione al
bilancio in conformit allarticolo 187.
1.27. Piano esecutivo di gestione (art. 169)
1.27.1. Sulla base del bilancio di previsione annuale deliberato dal consiglio, lorgano esecutivo definisce,
prima dellinizio dellesercizio, il piano esecutivo di gestione, determinando gli obiettivi di gestione
ed affidando gli stessi, unitamente alle dotazioni necessarie, ai responsabili dei servizi.
1.27.2. Il piano esecutivo di gestione contiene unulteriore graduazione delle risorse dellentrata in capitoli,
dei servizi in centri di costo e degli interventi in capitoli.
1.27.3. Lapplicazione dei commi 1 e 2 del presente articolo facoltativa per gli enti locali con popolazione
inferiore a 15.000 abitanti e per le comunit montane.
1.28. Gli stanziamenti previsti nel bilancio pluriennale, che per il primo anno coincidono con quelli del bilancio
annuale di competenza, hanno carattere autorizzatorio, costituendo limite agli impegni di spesa, e sono
aggiornati annualmente in sede di approvazione del bilancio di previsione (art. 171, c. 4).
1.29. Impegno di spesa (art. 183, cc. 2 e 7)
1.29.1. Con lapprovazione del bilancio e successive variazioni, e senza la necessit di ulteriori atti,
costituito impegno sui relativi stanziamenti per le spese dovute:
a) per il trattamento economico tabellare gi attribuito al personale dipendente e per i
relativi oneri riflessi;
b) per le rate di ammortamento dei mutui e dei prestiti, interessi di pre ammortamento ed
ulteriori oneri accessori;
c) per le spese dovute nellesercizio in base a contratti o disposizioni di legge (c. 2).
1.29.2. Per le spese che per la loro particolare natura hanno durata superiore a quella del bilancio pluriennale
e per quelle determinate che iniziano dopo il periodo considerato dal bilancio pluriennale si tiene
conto nella formazione dei bilanci seguenti degli impegni relativi, rispettivamente, al periodo
residuale ed al periodo successivo (c. 7).

133

1.30. Mancata approvazione del bilancio

1.30.1. I consigli comunali e provinciali vengono sciolti con decreto del Presidente della Repubblica, su
proposta del Ministro dell'interno: omissis c) quando non sia approvato nei termini il bilancio
(art. 141, c. 1, lett. c))65.
1.30.2. Nellipotesi di cui alla lettera c) del comma 1, trascorso il termine entro il quale il bilancio deve essere
approvato senza che sia stato predisposto dalla Giunta il relativo schema, lorgano regionale di
controllo66 nomina un commissario affinch lo predisponga dufficio per sottoporlo al consiglio. In tal
caso e comunque quando il consiglio non abbia approvato nei termini di legge lo schema di bilancio
predisposto dalla Giunta, lorgano regionale di controllo assegna al consiglio, con lettera notificata ai
singoli consiglieri, un termine non superiore a 20 giorni per la sua approvazione, decorso il quale si
sostituisce, mediante apposito commissario, allamministrazione inadempiente. Del provvedimento
sostitutivo data comunicazione al prefetto che inizia la procedura per lo scioglimento del consiglio
(art. 141, c. 2).
1.30.3. Salvaguardia degli equilibri di bilancio (art. 193)
1.30.3.1. Gli enti locali rispettano durante la gestione e nelle variazioni di bilancio il pareggio finanziario e
tutti gli equilibri stabiliti in bilancio per la copertura delle spese correnti e per il finanziamento
degli investimenti, secondo le norme contabili recate dal presente testo unico.
1.30.3.2. Con periodicit stabilita dal regolamento di contabilit dellente locale, e comunque almeno una
volta entro il 30 settembre di ciascun anno, lorgano consiliare provvede con delibera ad
effettuare la ricognizione sullo stato di attuazione dei programmi. In tale sede lorgano consiliare
d atto del permanere degli equilibri generali di bilancio o, in caso di accertamento negativo,
adotta contestualmente i provvedimenti necessari per il ripiano degli eventuali debiti di cui
allart. 194, per il ripiano delleventuale disavanzo di amministrazione risultante dal rendiconto
approvato e, qualora i dati della gestione finanziaria facciano prevedere un disavanzo, di
amministrazione o di gestione, per squilibrio della gestione di competenza ovvero della gestione
dei residui, adotta le misure necessarie a ripristinare il pareggio. La deliberazione allegata al
rendiconto dellesercizio relativo.
1.30.3.3. Ai fini del comma 2 possono essere utilizzate per lanno in corso e per i due successivi tutte le
entrate e le disponibilit, ad eccezione di quelle provenienti dallassunzione di prestiti e di quelle
aventi specifica destinazione per legge, nonch i proventi derivanti da alienazione di beni
patrimoniali disponibili.

65

Si tenga conto dellart. 1 del D.L 22.2.2002, n. 13, conv. con L. 24.4.2002, n. 75, riportato di seguito:
1. Ai soli fini dellapprovazione del bilancio di previsione degli Enti locali per lesercizio finanziario 2002, lipotesi di scioglimento di cui allart.
141, comma 1, lettera c), del T.U. delle leggi sullordinamento degli enti locali, di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267, disciplinata dalle disposizioni del
presente articolo.
2. Trascorso il termine entro il quale il bilancio deve essere approvato senza che sia stato predisposto dalla Giunta il relativo schema, il Prefetto
nomina un Commissario affinch lo predisponga dufficio per sottoporlo al Consiglio. In tal caso e comunque quando il Consiglio non abbia
approvato nei termini di legge lo schema di bilancio predisposto dalla Giunta, il Prefetto assegna al Consiglio, con lettera notificata ai singoli
consiglieri, un termine non superiore a 20 giorni per la sua approvazione, decorso il quale si sostituisce, mediante apposito Commissario,
allamministrazione inadempiente e inizia la procedura per lo scioglimento del Consiglio.
3. Fermo restando, per le finalit previste dal presente decreto, che spetta agli statuti degli enti locali disciplinare le modalit di nomina del
Commissario per la predisposizione dello schema e per lapprovazione del bilancio non oltre il termine di 50 giorni dalla scadenza di quello prescritto
per lapprovazione del bilancio stesso, nellipotesi di cui allart. 141, comma 2, del T.U. delle leggi sullordinamento degli enti locali, di cui al D.Lgs.
18.8.2000, n. 267, alla predetta nomina provvede il Prefetto nei soli casi in cui lo statuto dellente non preveda diversamente.
Si tenga, inoltre, presente lart. 1 quater , comma 1, D.L. 31.3.2003, n. 50, convertito, con modifiche, dalla L. 20.5.2003, n. 116: Le
disposizioni recate dallart. 1 del D.L. 22.2. 2002, n. 13, convertito, con modificazioni, dalla L 24.4.2002, n. 75, concernenti lipotesi di scioglimento
prevista dallart. 141, comma 1, lettera c), del Testo unico delle leggi sullordinamento degli enti locali, di cui al decreto legislativo 18 agosto 2000, n.
267, di seguito denominato Testo unico, si applicano per lesercizio finanziario 2003 ai fini dellapprovazione del bilancio di previsione degli Enti
locali..
Si consideri, altres lart. 1, c.c. 2 e 3, D.L. 29.3.2004, n. 80, conv. art. 1, L. 28.5.2004, n. 140. 2. Le disposizioni dellart. 1 del D.L.
22.2.2002, n. 13, convertito, con modificazioni, dalla L. 24.4.2002, n. 75, concernenti lipotesi di scioglimento prevista dallart. 141, comma 1, lett.
c), del Testo Unico delle leggi sullordinamento degli enti locali, di cui al D.Lvo. 18.8.2000, n. 267, si applicano per lesercizio finanziario 2004, ai
fini dellapprovazione del bilancio di previsione degli Enti locali.
3. La procedura prevista dallart. 1, commi 2 e 3, del D.L. 22.2.2002, n. 13, convertito, con modificazioni, dalla L. 24.4.2002, n. 75, si applica per
lesercizio finanziario 2004 anche nellipotesi di scioglimento per mancata adozione, da parte degli Enti locali, dei provvedimenti di riequilibrio
previsti dallart. 193 del citato Testo Unico di cui al D.L.vo n. 267 del 2000.
66

Si tengano presenti gli effetti consequenziali allabrogazione dellart. 130 della Costituzione (vedasi precisazioni in nota precedente).

134

1.30.3.4. La mancata adozione, da parte dellente, dei provvedimenti di riequilibrio previsti dal presente
articolo equiparata ad ogni effetto alla mancata approvazione del bilancio di previsione di cui
allarticolo 141, con applicazione della procedura prevista dal comma 2 del medesimo articolo.
1.31. Condizioni di legittimit dei pagamenti effettuati dal tesoriere (art. 216, c. 1)
1.31.1. I pagamenti possono avere luogo solo se i mandati risultano emessi entro i limiti dei rispettivi
interventi stanziati in bilancio o dei capitoli per i servizi per conto di terzi. A tal fine lente trasmette
al tesoriere il bilancio di previsione approvato nonch tutte le delibere di variazione e di prelevamento
di quote del fondo di riserva debitamente esecutive.
1.32. Funzioni dellorgano di revisione (art. 239, c. 1, lett. b))67
1.32.1. Lorgano di revisione svolge le seguenti funzioni: omissis b) pareri sulla proposta di bilancio di
previsione e dei documenti allegati e sulle variazioni di bilancio. Nei pareri espresso un motivato
giudizio di congruit, di coerenza e di attendibilit contabile delle previsioni di bilancio e dei
programmi e progetti, anche tenuto conto del parere espresso dal responsabile del servizio finanziario
ai sensi dellarticolo 153, delle variazioni rispetto allanno precedente, dellapplicazione dei parametri
di deficitariet strutturale e di ogni altro elemento utile. Nei pareri sono suggerite allorgano consiliare
tutte le misure atte ad assicurare lattendibilit delle impostazioni. I pareri sono obbligatori. Lorgano
consiliare tenuto ad adottare i provvedimenti conseguenti o a motivare adeguatamente la mancata
adozione delle misure proposte dallorgano di revisione;
Al fine di non appesantire troppo il lavoro, relativamente alle situazioni di dissesto, ci si limita a richiamare gli articoli
che regolano la materia di cui al presente punto:
-

art.. 246 (Deliberazione di dissesto), c. 4;

art. 248 (Conseguenze della dichiarazione di dissesto), c. 1;
art. 259 (Ipotesi di bilancio stabilmente riequilibrato);
art. 262 (Inosservanza degli obblighi relativi allipotesi di bilancio stabilmente riequilibrato);
Art. 264 (Deliberazione del bilancio di previsione stabilmente riequilibrato);
Art. 265 (Durata della procedura di risanamento ed attuazione delle prescrizioni recate dal decreto di approvazione dellipotesi di
bilancio stabilmente riequilibrato).

2. RENDICONTO DELLA GESTIONE68

2.1. Il consiglio ha competenza limitatamente ai seguenti atti fondamentali: omissis b) programmi, relazioni
previsionali e programmatiche, piani finanziari, programmi triennali e elenco annuale dei lavori pubblici,
bilanci annuali e pluriennali e relative variazioni, rendiconto, piani territoriali ed urbanistici, programmi
annuali e pluriennali per la loro attuazione, eventuali deroghe ad essi, pareri da rendere per dette materie (art.
42, c. 2. Lett. b));
2.2. La giunta collabora con il sindaco o con il presidente della provincia nel governo del comune o della provincia
ed opera attraverso deliberazioni collegiali (art. 48, c. 1).

67

c. 166, L. 23.12.2005, n. 266. 166. Ai fini della tutela dellunit economica della Repubblica e del coordinamento della finanza pubblica, gli organi
degli enti locali di revisione economico-finanziaria trasmettono alle competenti sezioni regionali di controllo della Corte dei conti una relazione
sul bilancio di previsione dellesercizio di competenza e sul rendiconto dellesercizio medesimo.

68

Con il D.P.R. 31.1.1996, n. 194 stato emanato il Regolamento per lapprovazione dei modelli di cui allart. 114 del D.Lgs. 25.2.1995, n. 77
(inglobato nel D.Lgs. 267/2000), concernente lordinamento finanziario e contabile degli enti locali; con D.M. 24.7.1996, sono stati definiti gli
elenchi con cui vengono individuati i codici di bilancio stabiliti dallart. 3 e la descrizione e la numerazione delle voci economiche per province,
comuni e unioni di comuni, le citt metropolitane e le comunit montane.

135

2.3. Salvo quanto previsto dallarticolo 10769 essi (ndr.: sindaco e presidente della provincia) esercitano le funzioni
loro attribuite dalle leggi, dallo statuto e dai regolamenti e sovrintendono altres allespletamento delle funzioni
statali e regionali attribuite o delegate al comune e alla provincia (art. 50, c. 3).
2.4. Modalit del controllo preventivo di legittimit (art. 133)70
2.4.1.

Il controllo di legittimit comporta la verifica della conformit dellatto alle norme vigenti ed alle
norme statutarie specificamente indicate nel provvedimento di annullamento, per quanto riguarda la
competenza, la forma e la procedura, e rimanendo esclusa ogni diversa valutazione dellinteresse
pubblico perseguito. Nellesame del bilancio preventivo e del rendiconto della gestione il controllo di
legittimit comprende la coerenza interna degli atti e la corrispondenza dei dati contabili con quelli
delle deliberazioni, nonch con i documenti giustificativi allegati alle stesse.

2.4.2.

Il comitato regionale di controllo, entro dieci giorni dalla ricezione degli atti di cui allarticolo 12671,
comma 1, pu disporre laudizione dei rappresentanti dellente deliberante o pu richiedere, per una
sola volta, chiarimenti o elementi integrativi di giudizio in forma scritta. In tal caso il termine per
lesercizio del controllo viene sospeso e riprende a decorrere dalla data della trasmissione dei
chiarimenti o elementi integrativi o dellaudizione dei rappresentanti.

2.4.3.

Il comitato pu indicare allente interessato le modificazioni da apportare alle risultanze del

rendiconto della gestione con linvito ad adottarle entro il termine massimo di trenta giorni.

2.4.4.

Nel caso di mancata adozione delle modificazioni entro il termine di cui al comma 3, o di
annullamento della deliberazione di adozione del rendiconto della gestione da parte del comitato di
controllo, questo provvede alla nomina di uno o pi commissari per la redazione del conto stesso.

2.4.5.

Non pu essere riesaminato il provvedimento sottoposto a controllo nel caso di annullamento in sede
giurisdizionale di una decisione negativa di controllo.

2.5. I risultati di gestione sono rilevati anche mediante contabilit economica e dimostrati nel rendiconto
comprendente il conto del bilancio e il conto del patrimonio (art. 151, c. 5).
2.6. Il Rendiconto deliberato dallorgano consiliare entro il 30 giugno dellanno successivo (art. 151, c. 7)
2.7. Il Rendiconto deliberato dallorgano consiliare dellente entro il 30 giugno72 dellanno successivo, tenuto
motivatamente conto della relazione dellorgano di revisione. La proposta messa a disposizione dei
componenti dellorgano consiliare prima dellinizio della sessione consiliare in cui viene esaminato il
rendiconto entro un termine, non inferiore a venti giorni, stabilito dal regolamento. Il rendiconto deliberato
inviato allorgano regionale di controllo73 ai sensi e con le modalit di cui allarticolo 133 (art. 227, c. 2).
2.8. Certificazioni di bilancio (art. 161, cc. 1, 2 e 3)74
69
70

Lart. 107 tratta delle funzioni e responsabilit della dirigenza.

Si tengano presenti gli effetti consequenziali allabrogazione dellart. 130 della Costituzione.

71
Tenuti presenti gli effetti consequenziali allabrogazione dellart. 130 della Costituzione; si riporta comunque lart. 126 del T.U. in esame:
Deliberazioni soggette in via necessaria al controllo preventivo di legittimit
1. Il controllo preventivo di legittimit di cui all'articolo 130 della Costituzione sugli atti degli enti locali si esercita esclusivamente sugli statuti
dellente, sui regolamenti di competenza del consiglio, esclusi quelli attinenti allautonomia organizzativa e contabile dello stesso consiglio, sui
bilanci annuali e pluriennali e relative variazioni, adottate o ratificate dal consiglio, sul rendiconto della gestione, secondo le disposizioni del presente
testo unico.
2. Il controllo preventivo di legittimit si estende anche agli atti delle Istituzioni pubbliche di assistenza e beneficenza.
72

appena il caso di evidenziare la cura del legislatore nel riconfermare la data gi anticipata al c. 7 dellart. 151.

73

Si tengano presenti gli effetti consequenziali allabrogazione dellart. 130 della Costituzione.

74

cc. 166, 167, 168 e 173, L. 23.12.2005, n. 266: 166. Ai fini della tutela dellunit economica della Repubblica e del coordinamento della finanza
pubblica, gli organi degli Enti locali di revisione economico-finanziaria trasmettono alle competenti Sezioni regionali di controllo della Corte
dei Conti una relazione sul bilancio di previsione dellesercizio di competenza e sul rendiconto dellesercizio medesimo.
167. La Corte dei Conti definisce unitariamente criteri e linee guida cui debbono attenersi gli organi degli Enti locali di revisione economicofinanziaria nella predisposizione della relazione di cui al comma 166, che, in ogni caso, deve dare conto del rispetto degli obiettivi annuali posti
dal patto di stabilit interno, dellosservanza del vincolo previsto in materia dindebitamento dallart. 119, ultimo comma, della Costituzione,
e di ogni grave irregolarit contabile e finanziaria in ordine alle quali lamministrazione non abbia adottato le misure correttive segnalate
dallOrgano di revisione.

136

2.7.1.

Gli enti locali sono tenuti a redigere apposite certificazioni sui principali dati del bilancio di
previsione e del rendiconto. Le certificazioni sono firmate dal segretario e dal responsabile del
servizio finanziario

2.7.2.

Le modalit per la struttura, la redazione e la presentazione delle certificazioni sono stabilite tre mesi
prima della scadenza di ciascun adempimento con decreto del Ministro dellInterno dintesa con
lANCI, con lUPI e con lUNCEM, da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale.

2.7.3.

La mancata presentazione di un certificato comporta la sospensione dellultima rata del contributo

ordinario dellanno nel quale avviene linadempienza.

2.8. Gli enti locali di cui allarticolo 2 inviano telematicamente alle Sezioni enti locali il rendiconto completo di
allegati , le informazioni relative al rispetto del patto di stabilit interno, nonch i certificati del conto
preventivo e consuntivo. Tempi, modalit e protocollo di comunicazione per la trasmissione telematica dei
dati sono stabiliti con decreto di natura non regolamentare del Ministero dellEconomia e delle Finanze,
sentite la Conferenza Stato, Citt e Autonomie locali e la Corte dei Conti (art. 227, c. 6)75.
2.9. Rendiconto della gestione (art. 227, cc. 1,3,4 e 6)
2.9.1.

La dimostrazione dei risultati di gestione avviene mediante il rendiconto, il quale comprende il conto
del bilancio, il conto economico ed il conto del patrimonio (c. 1)

2.9.2.

Per le province, le citt metropolitane, i comuni con popolazione superiore ad 8.000 abitanti e quelli i
cui rendiconti si chiudono in disavanzo ovvero rechino la indicazione di debiti fuori bilancio, il
rendiconto presentato alla Sezione Enti locali della Corte dei conti per il referto di cui allarticolo 13
del decreto-legge 22 dicembre 1981, n. 786, convertito, con modificazioni, dalla legge 26 febbraio
1982, n. 51, e successive modifiche ed integrazioni (c. 3).

2.9.3.

Ai fini del referto di cui allarticolo 3, commi 4 e 7, della legge 14 gennaio 1994, n. 20, e del
consolidamento dei conti pubblici, la Sezione Enti locali potr richiedere i rendiconti di tutti gli altri
enti locali (c. 4).

2.9.4.

Gli enti locali di cui allarticolo 2 inviano telematicamente alle Sezioni enti locali il rendiconto
completo di allegati , le informazioni relative al rispetto del patto di stabilit interno, nonch i
certificati del conto preventivo e consuntivo. Tempi, modalit e protocollo di comunicazione per la
trasmissione telematica dei dati sono stabiliti con decreto di natura non regolamentare del Ministro
dellInterno, di concerto con il Ministero dellEconomia e delle Finanze, sentite la Conferenza Stato,
Citt e Autonomie locali e la Corte dei Conti (c. 6).

2.10. Allegati:
2.10.1. Al Rendiconto allegata una relazione illustrativa della giunta che esprime le valutazioni di
efficacia dellazione condotta sulla base dei risultati conseguiti in rapporto ai programmi e ai costi
sostenuti (art. 151, c. 6).
2.10.2. Nella relazione prescritta dallarticolo 151, comma 6, lorgano esecutivo dellente esprime le
valutazioni di efficacia dellazione condotta sulla base dei risultati conseguiti in rapporto ai
programmi ed ai costi sostenuti. Evidenzia anche i criteri di valutazione del patrimonio e delle
componenti economiche. Analizza, inoltre, gli scostamenti principali intervenuti rispetto alle
previsioni, motivando le cause che li hanno determinati (art. 231).
2.10.3. Sono allegati al rendiconto:
168. Le Sezioni regionali di controllo della Corte dei Conti, qualora accertino, anche sulla base delle relazioni di cui al comma 166, comportamenti
difformi dalla sana gestione finanziaria o il mancato rispetto degli obiettivi posti con il patto, adottano specifica pronuncia e vigilano sulladozione da
parte dellEnte locale delle necessarie misure correttive e sul rispetto dei vincoli e limitazioni posti in caso di mancato rispetto delle regole del patto di
stabilit interno.
173. Gli atti di spesa relativi ai commi 9, 10, 56 e 57 (n.d.r.: concernenti rispettivamente: studi ed incarichi di consulenza conferiti ad estranei;
relazioni pubbliche, convegni, mostre, pubblicit e di rappresentanza; indennit, compensi, retribuzioni, o altre utilit comunque denominate,
corrisposti per incarichi di consulenza; contratti di consulenza il richiamo dei cc. 56 e 57 appare ridondante) di importo superiore a 5.000 euro
devono essere trasmessi alla competente Sezione della Corte dei Conti per lesercizio del controllo successivo sulla gestione
75

Vedasi Decreto Min. Interno 19.2.2004, riportato in nota in Certificazioni di bilancio

137

a) la relazione dell'organo esecutivo di cui allarticolo 151, comma 6;

b) la relazione dei revisori dei conti di cui allarticolo 239, comma 1, lettera d);
c) lelenco dei residui attivi e passivi distinti per anno di provenienza (art. 227, c. 5).
2.11. Con periodicit stabilita dal regolamento di contabilit dellente locale, e comunque almeno una volta entro il
30 settembre di ciascun anno, lorgano consiliare provvede con delibera ad effettuare la ricognizione sullo
stato di attuazione dei programmi. In tale sede lorgano consiliare d atto del permanere degli equilibri
generali di bilancio o, in caso di accertamento negativo, adotta contestualmente i provvedimenti necessari per
il ripiano degli eventuali debiti di cui allarticolo 194, per il ripiano delleventuale disavanzo di
amministrazione risultante dal rendiconto approvato e, qualora i dati della gestione finanziaria facciano
prevedere un disavanzo, di amministrazione o di gestione, per squilibrio della gestione di competenza ovvero
della gestione dei residui, adotta le misure necessarie a ripristinare il pareggio. La deliberazione allegata al
rendiconto dellesercizio relativo (art. 193, c. 2).
2.12. Gli enti locali, ai fini della predisposizione del rendiconto della gestione, adottano il sistema di contabilit
che pi ritengono idoneo per le proprie esigenze (art. 232)
2.13. Conto del bilancio (art. 228)
2.13.1. Il conto del bilancio dimostra i risultati finali della gestione autorizzatoria contenuta nel bilancio
annuale rispetto alle previsioni.
2.13.2. Per ciascuna risorsa dellentrata e per ciascun intervento della spesa, nonch per ciascun capitolo dei
servizi per conto di terzi, il conto del bilancio comprende, distintamente per residui e competenza:
a) per lentrata le somme accertate, con distinzione della parte riscossa e di quella ancora da
riscuotere;
b) per la spesa le somme impegnate, con distinzione della parte pagata e di quella ancora da
pagare.
2.13.3. Prima dellinserimento nel conto del bilancio dei residui attivi e passivi lente locale provvede
alloperazione di riaccertamento degli stessi, consistente nella revisione delle ragioni del
mantenimento in tutto od in parte dei residui.
2.13.4. Il conto del bilancio si conclude con la dimostrazione del risultato contabile di gestione e con quello
contabile di amministrazione, in termini di avanzo, pareggio o disavanzo.
2.13.5. Al conto del bilancio sono annesse la tabella dei parametri di riscontro della situazione di deficitariet
strutturale e la tabella dei parametri gestionali con andamento triennale. Le tabelle sono altres
allegate al certificato del rendiconto.
2.13.6. Ulteriori parametri di efficacia ed efficienza contenenti indicazioni uniformi possono essere
individuati dal regolamento di contabilit dellente locale.
2.13.7. Il Ministero dellinterno pubblica un rapporto annuale, con rilevazione dellandamento triennale a
livello di aggregati, sui parametri gestionali dei servizi degli enti locali indicati nella apposita tabella
di cui al comma 5. I parametri a livello aggregato risultanti dal rapporto sono resi disponibili mediante
pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica italiana.
2.13.8. I modelli relativi al conto del bilancio e le tabelle di cui al comma 5 sono approvati con il
regolamento di cui allarticolo 160.
2.14. I risultati di gestione sono rilevati anche mediante contabilit economica e dimostrati nel rendiconto
comprendente il conto del bilancio e il conto del patrimonio (art. 151, c. 5).
2.15. Gli enti locali conservano nel loro patrimonio in apposita voce i crediti inesigibili, stralciati dal conto del
bilancio, sino al compimento dei termini di prescrizione (art. 230, c. 5).
2.16. Conto economico76

76
c. 164, L.23.12.2005, n. 266: La disciplina del conto economico prevista dallart. 229 del T.U. di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267, non si applica ai
comuni con popolazione inferiore a 3.000 abitanti.

138

2.16.1.

risultati di gestione sono rilevati anche mediante contabilit economica e dimostrati nel rendiconto
comprendente il conto del bilancio e il conto del patrimonio (art. 151, c. 5).

2.16.2. Conto economico (art. 229)

2.16.2.1. Il conto economico evidenzia i componenti positivi e negativi dellattivit dellente secondo
criteri di competenza economica. Comprende gli accertamenti e glimpegni del conto del
bilancio, rettificati al fine di costituire la dimensione finanziaria dei valori economici riferiti alla
gestione di competenza, le insussistenze e sopravvenienze derivanti dalla gestione dei residui e
gli elementi economici non rilevati nel conto del bilancio.
2.16.2.2. Il conto economico redatto secondo uno schema a struttura scalare, con le voci classificate
secondo la loro natura e con la rilevazione di risultati parziali e del risultato economico finale.

2.16.2.3. Costituiscono componenti positivi del conto economico i tributi, i trasferimenti correnti, i
proventi dei servizi pubblici, i proventi derivanti dalla gestione del patrimonio, i proventi
finanziari, le insussistenze del passivo, le sopravvenienze attive e le plusvalenze da alienazioni.
E espresso, ai fini del pareggio, il risultato economico negativo.
2.16.2.4. Gli accertamenti finanziari di competenza sono rettificati, al fine di costituire la dimensione
finanziaria di componenti economici positivi, rilevando i seguenti elementi:
a) i risconti passivi ed i ratei attivi;
b) le variazioni in aumento o in diminuzione delle rimanenze;
c) i costi capitalizzati costituiti dai costi sostenuti per la produzione in economia di
valori da porre, dal punto di vista economico, a carico di diversi esercizi;
d) le quote di ricavi gi inserite nei risconti passivi di anni precedenti;
e) le quote di ricavi pluriennali pari agli accertamenti degli introiti vincolati;
f) imposta sul valore aggiunto per le attivit effettuate in regime di impresa.
2.16.2.5. Costituiscono componenti negativi del conto economico lacquisto di materie prime e dei beni di
consumo, la prestazione di servizi, lutilizzo di beni di terzi, le spese di personale, i trasferimenti
a terzi, glinteressi passivi e gli oneri finanziari diversi, le imposte e tasse a carico dellente
locale, gli oneri straordinari compresa la svalutazione di crediti, le minusvalenze da alienazioni,
gli ammortamenti e le insussistenze dellattivo come i minori crediti e i minori residui attivi. E
espresso, ai fini del pareggio, il risultato economico positivo.
2.16.2.6. Gli impegni finanziari di competenza sono rettificati, al fine di costituire la dimensione
finanziaria di componenti economici negativi, rilevando i seguenti elementi:
a) i costi di esercizi futuri, i risconti attivi ed i ratei passivi;
b) le variazioni in aumento od in diminuzione delle rimanenze;
c) le quote di costo gi inserite nei risconti attivi degli anni precedenti;
d) quote di ammortamento di beni a valenza pluriennale e di costi capitalizzati;
e) limposta sul valore aggiunto per le attivit effettuate in regime dimpresa.
2.16.2.7. Gli ammortamenti compresi nel conto economico sono determinati con i seguenti coefficienti:
a) edifici, anche demaniali, ivi compresa la manutenzione straordinaria al 3%;
b) strade, ponti ed altri beni demaniali al 2%;
c) macchinari, apparecchi, attrezzature, impianti ed altri beni mobili al 15%;
d) attrezzature e sistemi informatici, compresi i programmi applicativi, al 20%;
e) automezzi in genere, mezzi di movimentazione e motoveicoli al 20%;
f) altri beni al 20%.
2.16.2.8. Il regolamento di contabilit pu prevedere la compilazione di conti economici di dettaglio per
servizi o per centri di costo.
2.16.2.9. Al conto economico accluso un prospetto di conciliazione che, partendo dai dati finanziari
della gestione corrente del conto del bilancio, con laggiunta di elementi economici, raggiunge il
risultato finale economico. I valori della gestione non corrente vanno riferiti al patrimonio.
2.16.2.10. I modelli relativi al conto economico ed al prospetto di conciliazione sono approvati con il
regolamento di cui allarticolo 160.
139

2.16.3. Nella relazione prescritta dallarticolo 151, comma 6, lorgano esecutivo dellente esprime le
valutazioni di efficacia dellazione condotta sulla base dei risultati conseguiti in rapporto ai
programmi ed ai costi sostenuti. Evidenzia anche i criteri di valutazione del patrimonio e delle
componenti economiche. Analizza, inoltre, gli scostamenti principali intervenuti rispetto alle
previsioni, motivando le cause che li hanno determinati (art. 231).
N.B.: c. 539, L. 31.12.2004, n. 311: I termini previsti per lapplicazione della disciplina del conto
economico, di cui al comma 2 dellart. 115 del D.Lgs. 25.2.1995, n. 7777, sono differiti allanno 2004
e allanno 2006, rispettivamente per i comuni di cui ai numeri 4) e 4 - bis) del comma 1, lettera d),
dellart. 8 del D.L. 27.10.1995, n. 444, convertito, con modificazioni, dalla L. 20.12.1995, n. 539.
2.17. Conto del patrimonio e conti patrimoniali speciali
2.17.1. I risultati di gestione sono rilevati anche mediante contabilit economica e dimostrati nel rendiconto
comprendente il conto del bilancio e il conto del patrimonio (art. 151, c. 5).
2.17.2. Al conto economico accluso un prospetto di conciliazione che, partendo dai dati finanziari della
gestione corrente del conto del bilancio, con laggiunta di elementi economici, raggiunge il risultato
finale economico. I valori della gestione non corrente vanno riferiti al patrimonio (art. 229, c. 9).
2.17.3. Conto del patrimonio e conti patrimoniali speciali (art. 230)
2.17.3.1. Il conto del patrimonio rileva i risultati della gestione patrimoniale e riassume la consistenza del
patrimonio al termine dellesercizio, evidenziando le variazioni intervenute nel corso dello stesso,
rispetto alla consistenza iniziale.
2.17.3.2. Il patrimonio degli enti locali costituito dal complesso dei beni e dei rapporti giuridici, attivi e
passivi, di pertinenza di ciascun ente, suscettibili di valutazione ed attraverso la cui
rappresentazione contabile ed il relativo risultato finale differenziale determinata la consistenza
netta della dotazione patrimoniale.
2.17.3.3. Gli enti locali includono nel conto del patrimonio i beni del demanio, con specifica distinzione,
ferme restando le caratteristiche proprie, in relazione alle disposizioni del codice civile.
2.17.3.4. Gli enti locali valutano i beni del demanio e del patrimonio, comprensivi delle relative
manutenzioni straordinarie, come segue:
a) i beni demaniali gi acquisiti allente alla data di entrata in vigore del decreto
legislativo 25 febbraio 1995, n. 77, sono valutati in misura pari allammontare
del residuo debito dei mutui ancora in estinzione per lo stesso titolo; i beni
demaniali acquisiti allente successivamente sono valutati al costo;
b) i terreni gi acquisiti all'ente alla data di entrata in vigore del decreto legislativo
25 febbraio 1995, n. 77, sono valutati al valore catastale, rivalutato secondo le
norme fiscali; per i terreni gi acquisiti allente ai quali non possibile attribuire
la rendita catastale la valutazione si effettua con le modalit dei beni demaniali
gi acquisiti allente; i terreni acquisiti successivamente alla data di entrata in
vigore del decreto legislativo 25 febbraio 1995, n. 77, sono valutati al costo;
c) i fabbricati gi acquisiti allente alla data di entrata in vigore del decreto
legislativo 25 febbraio 1995, n. 77, sono valutati al valore catastale, rivalutato
secondo le norme fiscali; i fabbricati acquisiti successivamente sono valutati al
costo;
d) i mobili sono valutati al costo;
e) i crediti sono valutati al valore nominale;
f) i censi, livelli ed enfiteusi sono valutati in base alla capitalizzazione della
rendita al tasso legale;
77
Art. 115, c. 2: Le disposizioni di cui allart.71 si applicano, fatta salva la facolt di anticipazione, con la seguente modalit:
a) anno 1996 per i comuni con popolazione da 100.000 abitanti in poi, con esclusione dei comuni capoluogo di provincia compresi nelle aree
metropolitane previste dallart. 17 della L. 8.6.1990, n. 142;
b) anno 1997 comuni con popolazione da 40.000 a 99.999 abitanti e comuni capoluogo di provincia esclusi a norma della lettera a);
c) anno 1998 comuni con popolazione da 5.000 a 39.999 abitanti;
d) anno 1999 comuni con popolazione inferiore a 5.000 abitanti.

140

g) le rimanenze, i ratei ed i risconti sono valutati secondo le norme del codice

civile;
h) i debiti sono valutati secondo il valore residuo.
2.17.3.5. Gli enti locali conservano nel loro patrimonio in apposita voce i crediti inesigibili, stralciati dal
conto del bilancio, sino al compimento dei termini di prescrizione.
2.17.3.6. Il regolamento di contabilit pu prevedere la compilazione di un conto consolidato patrimoniale
per tutte le attivit e passivit interne ed esterne. Pu anche prevedere conti patrimoniali di inizio
e fine mandato degli amministratori.
2.17.3.7. Gli enti locali provvedono annualmente allaggiornamento degli inventari
2.17.3.8. Il regolamento di contabilit definisce le categorie di beni mobili non inventariabili in ragione
della natura di beni di facile consumo o del modico valore.
2.17.3.9. I modelli relativi al conto del patrimonio sono approvati con il regolamento di cui allarticolo
160.

2.18. Conti degli agenti contabili interni (art. 233)

2.18.1. Entro il termine di due mesi dalla chiusura dellesercizio finanziario, leconomo, il consegnatario di
beni e gli altri soggetti di cui allarticolo 93, comma 278, rendono il conto della propria gestione
allente locale il quale lo trasmette alla competente sezione giurisdizionale della Corte dei conti entro
60 giorni dallapprovazione del rendiconto.
2.18.2. Gli agenti contabili, a danaro e a materia, allegano al conto, per quanto di rispettiva competenza:
a) il provvedimento di legittimazione del contabile alla gestione;
b) la lista per tipologie di beni;
c) copia degli inventari tenuti dagli agenti contabili;
d) la documentazione giustificativa della gestione;
e) i verbali di passaggio di gestione;
f) le verifiche ed i discarichi amministrativi e per annullamento, variazioni e simili;
g) eventuali altri documenti richiesti dalla Corte dei conti.
2.18.3. Qualora lorganizzazione dellente locale lo consenta i conti e le informazioni relative agli allegati di
cui ai precedenti commi sono trasmessi anche attraverso strumenti informatici, con modalit da
definire attraverso appositi protocolli di comunicazione.
2.18.4. I conti di cui al comma 1 sono redatti su modello approvato con il regolamento previsto dallarticolo
160.
2.19. Funzioni dellorgano di revisione (art. 239, c. 1, lett. d))
2.19.1. Lorgano di revisione svolge le seguenti funzioni: omissis d) relazione sulla proposta di
deliberazione consiliare del rendiconto della gestione e sullo schema di rendiconto entro il termine,
previsto dal regolamento di contabilit e comunque non inferiore a 20 giorni, decorrente dalla
trasmissione della stessa proposta approvata dall'organo esecutivo. La relazione contiene
lattestazione sulla corrispondenza del rendiconto alle risultanze della gestione nonch rilievi,
considerazioni e proposte tendenti a conseguire efficienza, produttivit ed economicit della gestione;

Al fine di non appesantire troppo il lavoro, relativamente alle situazioni di dissesto, ci si limita a richiamare gli articoli
che regolano la materia di cui al presente punto:
78
Art. 93, c. 2:
Il Tesoriere ed ogni altro agente contabile che abbia maneggio di pubblico denaro o sia incaricato della gestione dei beni degli enti locali, nonch
coloro che si ingeriscano negli incarichi attribuiti a detti agenti devono rendere il conto della loro gestione e sono soggetti alla giurisdizione della
Corte dei conti secondo le norme e le procedure previste dalle leggi vigenti.

141

art.. 242 (individuazione degli enti locali strutturalmente deficitari e relativi controlli);
art. 243 (Controlli per gli enti locali strutturalmente deficitari, enti locali dissestati ed altri enti), c. 6 lett. a) e lett. b);
art. 248 (Conseguenze della dichiarazione di dissesto) , c. 2;

3. RESPONSABILE DEL SERVIZIO FINANZIARIO79

3.1. La Corte dei Conti esercita il controllo sulla gestione degli enti locali, ai sensi delle disposizioni di cui alla
legge 14 gennaio 1994, n. 20 e successive modificazioni e integrazioni (art. 148)80.
3.2. Gli enti locali deliberano entro il 31 dicembre il bilancio di previsione per lanno successivo, osservando i
principi di unit, annualit, universalit ed integrit, veridicit, pareggio finanziario e pubblicit. Il termine pu
essere differito con decreto del Ministro dellInterno, dintesa con il Ministro del Tesoro, del bilancio e della
programmazione economica, sentita la Conferenza Stato - Citt ed Autonomie locali, in presenza di motivate
esigenze (art. 151, c. 1).
3.3. I provvedimenti dei responsabili dei servizi che comportano impegni di spesa sono trasmessi al responsabile
del servizio finanziario e sono esecutivi con lapposizione del visto di regolarit contabile attestante la
copertura finanziaria (art. 151, c. 4).
3.4. Servizio economico finanziario (art. 153, cc. 1, 3, 4, 5 e 6)
3.4.1.

Con il regolamento sullordinamento degli uffici e dei servizi sono disciplinati lorganizzazione del
servizio finanziario, o di ragioneria o qualificazione corrispondente, secondo le dimensioni
demografiche e limportanza economico-finanziaria dellente. Al servizio affidato il coordinamento
e la gestione dellattivit finanziaria (c. 1).

3.4.2.

Il responsabile del servizio finanziario di cui allarticolo 151, comma 4, sidentifica con il
responsabile del servizio o con i soggetti preposti alle eventuali articolazioni previste dal
Regolamento di contabilit (c. 3).

79

Si riporta, per quanto dinteresse, lart. 5, D.P.R. 31.1.1996, n. 194:

1. Ai fini di cui allart. 67, c. 3, del D.Lgs. 25.2.1995, n. 77, lente locale deposita presso la competente sezione giurisdizionale della Corte dei Conti
i seguenti atti e documenti:
a) notizie e verbali relativi alle verificazioni effettuate sui fondi esistenti nella cassa ed allo stato delle riscossioni;
b) copia della convenzione di Tesoreria;
c) certificazione del legale rappresentante dellente, del responsabile del servizio finanziario e del Tesoriere attestante che le anticipazioni di
Tesoreria sono state contenute nei limiti di legge;
d) dichiarazione del Tesoriere controfirmata dal responsabile del servizio finanziario sui cespiti di entrata per i quali sia stato riconosciuto laggio
esattoriale previsto dal contratto;
e) relazione sulle ipotesi in cui i crediti la cui riscossione sia stata affidata al tesoriere siano risultati inesigibili;
f) attestazione del responsabile del servizio finanziario e del segretario dellente sullinesistenza di gestione di fondi fuori bilancio ovvero
dellesistenza con obbligo di chiarimenti al riguardo;
g) dichiarazione di concordanza delle partite del conto del Tesoriere con le scritture dellamministrazione, a firma, rispettivamente, del Tesoriere e del
responsabile del servizio finanziario, con analitica esposizione delle ragioni delleventuale mancata concordanza.
N.B.: i modelli sono stati corretti con avviso pubblicato nella G.U. 20.7.1996, n. 169.
80

cc. 166, 167 e 168, L. 23.12.2005, n. 266: 166. Ai fini della tutela dellunit economica della Repubblica e del coordinamento della finanza
pubblica, gli organi degli Enti locali di revisione economico-finanziaria trasmettono alle competenti Sezioni regionali di controllo della Corte
dei Conti una relazione sul bilancio di previsione dellesercizio di competenza e sul rendiconto dellesercizio medesimo.
167. La Corte dei Conti definisce unitariamente criteri e linee guida cui debbono attenersi gli organi degli Enti locali di revisione economicofinanziaria nella predisposizione della relazione di cui al comma 166, che, in ogni caso, deve dare conto del rispetto degli obiettivi annuali posti
dal patto di stabilit interno, dellosservanza del vincolo previsto in materia dindebitamento dallart. 119, ultimo comma, della Costituzione,
e di ogni grave irregolarit contabile e finanziaria in ordine alle quali lamministrazione non abbia adottato le misure correttive segnalate
dallOrgano di revisione.
168. Le Sezioni regionali di controllo della Corte dei Conti, qualora accertino, anche sulla base delle relazioni di cui al comma 166, comportamenti
difformi dalla sana gestione finanziaria o il mancato rispetto degli obiettivi posti con il patto, adottano specifica pronuncia e vigilano sulladozione da
parte dellEnte locale delle necessarie misure correttive e sul rispetto dei vincoli e limitazioni posti in caso di mancato rispetto delle regole del patto di
stabilit interno.

142

3.4.3.

Il responsabile del servizio finanziario, di ragioneria o qualificazione corrispondente, preposto alla

verifica di veridicit delle previsioni di entrata e di compatibilit delle previsioni di spesa, avanzate
dai vari servizi, da iscriversi nel bilancio annuale o pluriennale ed alla verifica periodica dello stato di
accertamento delle entrate e dimpegno delle spese (c. 4).

3.4.4.

Il regolamento di contabilit disciplina le modalit con le quali vengono resi i pareri di regolarit
contabile sulle proposte di deliberazione ed apposto il visto di regolarit contabile sulle
determinazioni dei soggetti abilitati. Il responsabile del servizio finanziario effettua le attestazioni di
copertura della spesa in relazione alle disponibilit effettive esistenti negli stanziamenti di spesa e,
quando occorre, in relazione allo stato di realizzazione degli accertamenti di entrata vincolata secondo
quanto previsto dal regolamento di contabilit (c. 5).

3.4.5.

Il regolamento di contabilit disciplina le segnalazioni obbligatorie dei fatti e delle valutazioni del
responsabile finanziario al legale rappresentante dellente, al consiglio dellente nella persona del suo
presidente, al segretario ed allorgano di revisione ove si rilevi che la gestione delle entrate o delle
spese correnti evidenzi il costituirsi di situazioni non compensabili da maggiori entrate o minori spese
tali da pregiudicare gli equilibri del bilancio. In ogni caso la segnalazione effettuata entro sette
giorni dalla conoscenza dei fatti. Il consiglio provvede al riequilibrio a norma dellarticolo 193, entro
trenta giorni dal ricevimento della segnalazione, anche su proposta della Giunta (c. 6).

3.5. Per tutti i contributi straordinari assegnati da amministrazioni pubbliche agli enti locali dovuta la
presentazione del rendiconto allamministrazione erogante entro sessanta giorni dal termine dellesercizio
finanziario relativo, a cura del segretario e del responsabile del servizio finanziario (art. 158, c.1).
3.6. Gli enti locali sono tenuti a redigere apposite certificazioni sui principali dati del bilancio di previsione e del
rendiconto. Le certificazioni sono firmate dal segretario e dal responsabile del servizio finanziario (art. 161, c. 1).
3.7. Il responsabile del procedimento con il quale viene accertata lentrata trasmette al responsabile del servizio
finanziario lidonea documentazione di cui al comma 2, ai fini dellannotazione nelle scritture contabili,
secondo i tempi ed i modi previsti dal regolamento di contabilit dellente (art. 179, c. 3).
3.8. Lordinativo dincasso sottoscritto dal responsabile del servizio finanziario o da altro dipendente
individuato dal regolamento di contabilit e contiene almeno:
a) lindicazione del debitore;
b) lammontare della somma da riscuotere;
c) la causale;
d) gli eventuali vincoli di destinazione delle somme;
e) lindicazione della risorsa o del capitolo di bilancio cui riferita lentrata, distintamente
per residui o competenza;
f) la codifica;
g) il numero progressivo;
h) lesercizio finanziario e la data di emissione (art. 180, c. 3).
3.9. Impegno di spesa (art. 183, cc. 8 e 9)
3.9.1.

Gli atti di cui ai commi 3, 5 e 681 sono trasmessi in copia al servizio finanziario dellente, nel termine
e con le modalit previste dal regolamento di contabilit (c. 8).

81
commi 3, 5 e 6:
3. Durante la gestione possono anche essere prenotati impegni relativi a procedure in via di espletamento. I provvedimenti relativi per i quali entro il
termine dellesercizio non stata assunta dallente lobbligazione di spesa verso i terzi decadono e costituiscono economia della previsione di bilancio
alla quale erano riferiti, concorrendo alla determinazione del risultato contabile di amministrazione di cui allarticolo 186. Quando la prenotazione
dimpegno riferita a procedure di gara bandite prima della fine dellesercizio e non concluse entro tale termine, la prenotazione si tramuta in
impegno e conservano validit gli atti ed i provvedimenti relativi alla gara gi adottati..
5. Le spese in conto capitale si considerano impegnate ove sono finanziate nei seguenti modi:
a) con lassunzione di mutui a specifica destinazione si considerano impegnate in corrispondenza e per lammontare del mutuo,
contratto o gi concesso, e del relativo pre - finanziamento accertato in entrata;
b) con quota dellavanzo di amministrazione si considerano impegnate in corrispondenza e per lammontare dellavanzo di
amministrazione accertato;
c) con lemissione di prestiti obbligazionari si considerano impegnate in corrispondenza e per lammontare del prestito sottoscritto;
d) con entrate proprie si considerano impegnate in corrispondenza e per lammontare delle entrate accertate.
Si considerano, altres, impegnati gli stanziamenti per spese correnti e per spese dinvestimento correlati ad accertamenti di entrate aventi destinazione
vincolata per legge.
6. Possono essere assunti impegni di spesa sugli esercizi successivi, compresi nel bilancio pluriennale, nel limite delle previsioni nello stesso
comprese.

143

3.9.2.

3.10.

Il regolamento di contabilit disciplina le modalit con le quali i responsabili dei servizi assumono atti
di impegno. A tali atti, da definire determinazioni e da classificarsi con sistemi di raccolta che
individuano la cronologia degli atti e lufficio di provenienza, si applicano, in via preventiva, le
procedure di cui allarticolo 151, comma 4 (c. 9).
Liquidazione della spesa (art. 184, cc. 3 e 4)

3.10.1. Latto di liquidazione, sottoscritto dal responsabile del servizio proponente, con tutti i relativi
documenti giustificativi ed i riferimenti contabili trasmesso al servizio finanziario per i conseguenti
adempimenti
3.10.2. Il servizio finanziario effettua, secondo i principi e le procedure della contabilit pubblica, i controlli e
riscontri amministrativi, contabili e fiscali sugli atti di liquidazione.
3.11.
Il mandato di pagamento controllato, per quanto attiene alla sussistenza dellimpegno e della
liquidazione, dal servizio finanziario, che provvede altres alle operazioni di contabilizzazione e di
trasmissione al tesoriere (art. 185, c. 3).
3.12.
Gli enti locali possono effettuare spese solo se sussiste limpegno contabile registrato sul competente
intervento o capitolo del bilancio di previsione e lattestazione della copertura finanziaria di cui allarticolo
153, comma 5. Il responsabile del servizio, conseguita lesecutivit del provvedimento di spesa, comunica al
terzo interessato limpegno e la copertura finanziaria, contestualmente allordinazione della prestazione, con
lavvertenza che la successiva fattura deve essere completata con gli estremi della suddetta comunicazione.
Fermo restando quanto disposto al comma 4, il terzo interessato, in mancanza della comunicazione, ha facolt
di non eseguire la prestazione sino a quando i dati non gli vengano comunicati (art. 191, c. 1).
3.13.
Il Tesoriere provvede allestinzione dei mandati di pagamento emessi in conto residui passivi solo
ove gli stessi trovino riscontro nellelenco dei residui sottoscritto dal responsabile del servizio finanziario e
consegnato al tesoriere art. (216, c. 3).
3.14.
Si provvede a verifica straordinaria di cassa a seguito del mutamento della persona del sindaco, del
presidente della provincia, del sindaco metropolitano e del presidente della comunit montana. Alle operazioni
di verifica intervengono gli amministratori che cessano dalla carica e coloro che la assumono, nonch il
segretario, il responsabile del servizio finanziario e lorgano di revisione dellente (art. 224).
3.15.

Conto del tesoriere (art. 226, c. 1)

3.15.1. Entro il termine di due mesi dalla chiusura dellesercizio finanziario, il tesoriere, ai sensi dellarticolo
93, rende allente locale il conto della propria gestione di cassa il quale lo trasmette alla competente
sezione giurisdizionale della Corte dei Conti entro 60 giorni dallapprovazione del rendiconto.
3.16.
Il rendiconto deliberato dallorgano consiliare dellente entro il 30 giugno dellanno successivo,
tenuto motivatamente conto della relazione dellorgano di revisione. La proposta messa a disposizione dei
componenti dellorgano consiliare prima dellinizio della sessione consiliare in cui viene esaminato il
rendiconto entro un termine, non inferiore a venti giorni, stabilito dal regolamento. Il rendiconto deliberato
inviato allorgano regionale di controllo ai sensi e con le modalit di cui allarticolo 133 (art. 227, c. 2).
3.17.

Funzioni dellorgano di revisione (art. 239, c. 1, lett. b) e c. 2, lett. b))

3.17.1. Lorgano di revisione svolge le seguenti funzioni: omissis b) pareri sulla proposta di bilancio di
previsione e dei documenti allegati e sulle variazioni di bilancio. Nei pareri espresso un motivato
giudizio di congruit, di coerenza e di attendibilit contabile delle previsioni di bilancio e dei
programmi e progetti, anche tenuto conto del parere espresso dal responsabile del servizio finanziario
ai sensi dellarticolo 153, delle variazioni rispetto allanno precedente, dellapplicazione dei parametri
di deficitariet strutturale e di ogni altro elemento utile. Nei pareri sono suggerite allorgano consiliare
tutte le misure atte ad assicurare lattendibilit delle impostazioni. I pareri sono obbligatori. Lorgano
consiliare tenuto ad adottare i provvedimenti conseguenti o a motivare adeguatamente la mancata
adozione delle misure proposte dallorgano di revisione; (c. 1, lett. b))

144

3.17.2.

omissis Inoltre allorgano di revisione sono trasmessi: omissis b) da parte del

responsabile del servizio finanziario le attestazioni di assenza di copertura finanziaria in ordine alle
delibere di impegni di spesa (c. 2, lett. b)).

Al fine di non appesantire troppo il lavoro, relativamente alle situazioni di dissesto, ci si limita a richiamare gli articoli
che regolano la materia di cui al presente punto:
-

art.. 242 (Individuazione degli enti locali strutturalmente deficitari e relativi controlli), c i e 2;
art. 243 (Controlli per gli enti locali strutturalmente deficitari, enti locali dissestati ed altri enti), cc. 2, 3, 4 e 7;
art. 245 (Soggetti della procedura di risanamento);
art. 246 (Deliberazione di dissesto), c. 2;
art. 251 (Attivazione delle entrate proprie)

N.B.: si riporta:
il c. 5, art. 23, L. 27.12.2002, n. 289: I provvedimenti di riconoscimento di debito posti in essere dalle amministrazioni pubbliche di cui
allart. 1, c. 2, del D.Lgs. 30.3.2001, n, 165, sono trasmessi agli organi di controllo ed alla competente procura della Corte dei Conti.
-

c.c. 30, 31, 32, 33 e 37, L. 30.12.2004, n. 311: 30. Al fine di consentire il monitoraggio degli adempimenti relativi al patto di stabilit
interno, anche secondo i criteri adottati in contabilit nazionale, le regioni e le province autonome di Trento e di Bolzano, le province e i
comuni con popolazione superiore a 30.000 abitanti e le comunit montane con popolazione superiore a 50.000 abitanti trasmettono
trimestralmente al Ministero dellEconomia e delle finanze - Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato, entro 30 giorni dalla fine
del periodo di riferimento, utilizzando il sistema web appositamente previsto per il patto di stabilit interno nel sito
www.pattostabilit.rgs.tesoro.it, le informazioni riguardanti sia la gestione di competenza che quella di cassa, attraverso un prospetto e con
le modalit definiti con decreto del predetto Ministero, di concerto con il Ministero dellInterno, sentiti la Conferenza unificata di cui
allart. 8 del D.Lgs.28.8.1997, n. 281, e l'ISTAT.
31. Le province e i comuni con popolazione superiore a 5.000 abitanti sono tenuti a predisporre entro il mese di febbraio una
previsione di cassa cumulata e articolata per trimestri del complesso delle spese come definite dal comma 24 coerente con lobiettivo
annuale, che comunicano: le province e i comuni con popolazione superiore a 30.000 abitanti al Ministero dellEconomia e delle finanze
attraverso il sistema web, e i comuni con popolazione superiore a 5.000 e fino a 30.000 abitanti alle Ragionerie provinciali dello Stato
competenti per territorio. Il Collegio dei revisori dei conti dellente locale verifica, entro il mese successivo al trimestre di riferimento, il
rispetto dellobiettivo trimestrale e la sua coerenza con lobiettivo annuale e, in caso di inadempienza, ne d comunicazione sia allente che
al Ministero dellEconomia e delle finanze, per le province e i comuni con popolazione superiore a 30.000 abitanti attraverso il predetto
sistema web, e alle Ragionerie provinciali dello Stato competenti per territorio per i comuni con popolazione superiore a 5.000 e fino a
30.000 abitanti. I comuni con popolazione superiore a 3.000 e fino a 5.000 abitanti e le comunit montane con popolazione superiore a
10.000 abitanti predispongono, entro il mese di marzo, una previsione di cassa semestrale alla cui verifica e comunicazione alle Ragionerie
provinciali dello Stato competenti per territorio provvede il revisore dei conti dellente. A seguito dellaccertamento del mancato rispetto
dellobiettivo trimestrale, o semestrale, gli enti sono tenuti nel trimestre, o nel semestre, successivo a riassorbire lo scostamento registrato
intervenendo sui pagamenti, computati ai sensi del comma 24, nella misura necessaria a garantire il rientro delle spese nei limiti stabiliti.
Restano ferme per il mancato conseguimento degli obiettivi annuali le disposizioni recate dai commi 32, 33, 34 e 35.
32. Per gli enti locali, lOrgano di revisione economico-finanziaria previsto dallarticolo 234 del T.U. di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267,
verifica il rispetto degli obiettivi annuali del patto, sia in termini di competenza che di cassa, e in caso di mancato rispetto ne d
comunicazione al Ministero dellInterno sulla base di un modello e con le modalit che verranno definiti con decreto del Ministero
dellInterno, di concerto con il Ministero dellEconomia e delle finanze.
33. Gli enti locali che non hanno rispettato gli obiettivi del patto di stabilit interno stabiliti per lanno precedente non possono a
decorrere dallanno 2006:
a) effettuare spese per acquisto di beni e servizi in misura superiore alla corrispondente spesa dellultimo anno in cui si accertato il
rispetto degli obiettivi del patto di stabilit interno, ovvero, ove lente sia risultato sempre inadempiente, in misura superiore a quella del
penultimo anno precedente ridotta del 10 per cento. Per gli enti locali soggetti al patto di stabilit interno dallanno 2005 il limite
commisurato, in sede di prima applicazione, al livello delle spese dellanno 2003;
b) procedere ad assunzioni di personale a qualsiasi titolo;
c) ricorrere all'indebitamento per gli investimenti.
37. Attraverso le loro associazioni, le province, i comuni e le comunit montane concorrono al monitoraggio sull'andamento delle spese.
Le comunicazioni previste dai commi 30, 31 e 32 sono trasmesse anche allUnione delle Province d'Italia (UPI), all'Associazione
nazionale dei comuni italiani (ANCI) e all'Unione nazionale comuni, comunit ed enti montani (UNCEM), per via telematica.

Per quanto ulteriormente dinteresse si rinvia al N.B. del successivo punto 36. (patto di stabilit, compensi, missioni, ecc.)

4. REGOLAMENTO DI CONTABILIT
4.1. La legge assicura, altres, agli enti locali potest impositiva autonoma nel campo delle imposte, delle tasse e
delle tariffe, con conseguente adeguamento della legislazione tributaria vigente. A tal fine i comuni e le
province in forza dellart. 52 del D.Lgs. 15.12.1997, n. 446, e successive modificazioni possono disciplinare
con regolamento le proprie entrate, anche tributarie, salvo per quanto attiene alla individuazione e definizione
delle fattispecie imponibili, dei soggetti passivi e dell'aliquota massima dei singoli tributi, nel rispetto delle
145

esigenze di semplificazione degli adempimenti dei contribuenti. Per quanto non regolamentato si applicano le
disposizioni di legge vigenti (art. 149, c. 3)82.
4.2. Principi in materia di contabilit (art. 151)
4.2.1.

Gli enti locali deliberano entro il 31 dicembre il bilancio di previsione per lanno successivo,
osservando i principi di unit, annualit, universalit ed integrit, veridicit, pareggio finanziario e
pubblicit. Il termine pu essere differito con decreto del Ministro dellInterno, dintesa con il
Ministro del Tesoro, del bilancio e della programmazione economica, sentita la Conferenza Stato Citt ed Autonomie locali, in presenza di motivate esigenze.

4.2.2.

Il bilancio corredato di una relazione previsionale e programmatica, di un bilancio pluriennale di

durata pari a quello della Regione di appartenenza e degli allegati previsti dallarticolo 172 o da altre
norme di legge.

4.2.3.

I documenti di bilancio devono comunque essere redatti in modo da consentirne la lettura per
programmi, servizi ed interventi.

4.2.4.

I provvedimenti dei responsabili dei servizi che comportano impegni di spesa sono trasmessi al
responsabile del servizio finanziario e sono esecutivi con lapposizione del visto di regolarit
contabile attestante la copertura finanziaria.

4.2.5.

I risultati di gestione sono rilevati anche mediante contabilit economica e dimostrati nel Rendiconto
comprendente il Conto del bilancio e il Conto del patrimonio.

4.2.6.

Al Rendiconto allegata una relazione illustrativa della giunta che esprime le valutazioni di efficacia
dellazione condotta sulla base dei risultati conseguiti in rapporto ai programmi ed ai costi sostenuti.

4.2.7.

Il rendiconto deliberato dallorgano consiliare entro il 30 giugno dellanno successivo.

4.3. Il rendiconto deliberato dallorgano consiliare dellente entro il 30 giugno dellanno successivo, tenuto
motivatamente conto della relazione dellorgano di revisione. La proposta messa a disposizione dei
componenti dellorgano consiliare prima dellinizio della sessione consiliare in cui viene esaminato il
rendiconto entro un termine, non inferiore a venti giorni, stabilito dal regolamento. Il rendiconto deliberato
inviato allorgano regionale di controllo ai sensi e con le modalit di cui allarticolo 133 (art. 227, c. 2).
4.4. Regolamento di contabilit (art. 152)

82

4.4.1.

Con il regolamento di contabilit ciascun ente locale applica i principi contabili stabiliti dal presente
testo unico, con modalit organizzative corrispondenti alle caratteristiche di ciascuna comunit, ferme
restando le disposizioni previste dallordinamento per assicurare lunitariet ed uniformit del sistema
finanziario e contabile.

4.4.2.

Il regolamento di contabilit assicura, di norma, la conoscenza consolidata dei risultati globali delle
gestioni relative ad enti od organismi costituiti per lesercizio di funzioni e servizi.

4.4.3.

Il regolamento di contabilit stabilisce le norme relative alle competenze specifiche dei soggetti
dellamministrazione preposti alla programmazione, adozione ed attuazione dei provvedimenti di
gestione che hanno carattere finanziario e contabile, in armonia con le disposizioni del presente testo
unico e delle altre leggi vigenti.

4.4.4.

I regolamenti di contabilit sono approvati nel rispetto delle norme della parte seconda del presente
testo unico, da considerarsi come principi generali con valore di limite inderogabile, con eccezione
delle sotto elencate norme, le quali non si applicano qualora il regolamento di contabilit dellente
rechi una differente disciplina:
a) articoli 177 e 178;
b) articoli 179, commi 2, lettere b) c) e d), e 3, 180, commi da 1 a 3, 181, commi 1 e 3, 182,
184, 185, commi da 2 a 4;
c) articoli 186, 191, comma 5, 197, 198;
d) articoli 199, 202, comma 2, 203, 205, 207;

La materia normalmente trattata nei regolamenti sulle entrate.

146

e)
f)

articoli da 213 a 215, 216, comma 3, da 217 a 219, 221, 224, 225;
articoli 235, commi 2 e 3, 237, 238.

4.5. Servizio economico e finanziario (art. 153)

4.5.1.

Con il regolamento sullordinamento degli uffici e dei servizi sono disciplinati lorganizzazione del
servizio finanziario, o di ragioneria o qualificazione corrispondente, secondo le dimensioni
demografiche e limportanza economico-finanziaria dellente. Al servizio affidato il coordinamento
e la gestione dellattivit finanziaria.

4.5.2.

E consentito stipulare apposite convenzioni tra gli enti per assicurare il servizio a mezzo di strutture
comuni.

4.5.3.

Il responsabile del servizio finanziario di cui allarticolo 151, comma 4, si identifica con il
responsabile del servizio o con i soggetti preposti alle eventuali articolazioni previste dal regolamento
di contabilit.

4.5.4.

Il responsabile del servizio finanziario, di ragioneria o qualificazione corrispondente, preposto alla

verifica di veridicit delle previsioni di entrata e di compatibilit delle previsioni di spesa, avanzate
dai vari servizi, da iscriversi nel bilancio annuale o pluriennale ed alla verifica periodica dello stato di
accertamento delle entrate e di impegno delle spese.

4.5.5.

Il regolamento di contabilit disciplina le modalit con le quali vengono resi i pareri di regolarit
contabile sulle proposte di deliberazione ed apposto il visto di regolarit contabile sulle
determinazioni dei soggetti abilitati. Il responsabile del servizio finanziario effettua le attestazioni di
copertura della spesa in relazione alle disponibilit effettive esistenti negli stanziamenti di spesa e,
quando occorre, in relazione allo stato di realizzazione degli accertamenti dentrata vincolata secondo
quanto previsto dal regolamento di contabilit.

4.5.6.

Il regolamento di contabilit disciplina le segnalazioni obbligatorie dei fatti e delle valutazioni del
responsabile finanziario al legale rappresentante dellente, al consiglio dellente nella persona del suo
presidente, al segretario ed allorgano di revisione ove si rilevi che la gestione delle entrate o delle
spese correnti evidenzi il costituirsi di situazioni - non compensabili da maggiori entrate o minori
spese - tali da pregiudicare gli equilibri del bilancio. In ogni caso la segnalazione effettuata entro
sette giorni dalla conoscenza dei fatti. Il consiglio provvede al riequilibrio a norma dellarticolo 193,
entro trenta giorni dal ricevimento della segnalazione, anche su proposta della giunta.

4.5.7.

Lo stesso regolamento prevede listituzione di un servizio di economato, cui viene preposto un

responsabile, per la gestione di cassa delle spese di ufficio di non rilevante ammontare.

4.6. Gli enti assicurano ai cittadini ed agli organismi di partecipazione, di cui allarticolo 8, la conoscenza dei
contenuti significativi e caratteristici del bilancio annuale e dei suoi allegati con le modalit previste dallo
statuto e dai regolamenti (art. 162, c. 7)
4.7. Il fondo (n.d.r.: di riserva) utilizzato, con deliberazioni dellorgano esecutivo da comunicare allorgano
consiliare nei tempi stabiliti dal regolamento di contabilit, nei casi in cui si verifichino esigenze straordinarie
di bilancio o le dotazioni degli interventi di spesa corrente si rivelino insufficienti (art. 166, c. 2).
4.8. Le entrate e le spese relative ai servizi per conto di terzi, ivi compresi i fondi economali, e che costituiscono
al tempo stesso un debito ed un credito per lente, sono ordinati esclusivamente in capitoli, secondo la
partizione contenuta nel regolamento di cui allarticolo 160 (art. 168, c. 1).
4.9. Nel regolamento di contabilit sono previsti i casi di inammissibilit e di improcedibilit per le
deliberazioni di Consiglio e di Giunta che non sono coerenti con le previsioni della relazione previsionale e
programmatica (art. 170, c. 9).
4.10.

Predisposizione ed approvazione del bilancio e dei suoi allegati (art. 174, c. 1 e 2).

4.10.1. Lo schema di bilancio annuale di previsione, la relazione previsionale e programmatica e lo schema di

bilancio pluriennale sono predisposti dallorgano esecutivo e da questo presentati allorgano
consiliare unitamente agli allegati ed alla relazione dellorgano di revisione.
147

4.10.2.

4.11.

Il regolamento di contabilit dellente prevede per tali adempimenti un congruo termine, nonch i
termini entro i quali possono essere presentati da parte dei membri dellorgano consiliare
emendamenti agli schemi di bilancio predisposti dallorgano esecutivo.
Competenze dei responsabili dei servizi (art. 177)

4.11.1. Il responsabile del servizio, nel caso in cui ritiene necessaria una modifica della dotazione assegnata
per sopravvenute esigenze successive alladozione degli atti di programmazione, propone la modifica
con modalit definite dal regolamento di contabilit.
4.11.2. La mancata accettazione della proposta di modifica della dotazione deve essere motivata dall'organo
esecutivo.
4.12.
Il responsabile del procedimento con il quale viene accertata lentrata trasmette al responsabile del
servizio finanziario lidonea documentazione di cui al comma 2, ai fini dellannotazione nelle scritture
contabili, secondo i tempi ed i modi previsti dal regolamento di contabilit dellente (art. 179, c. 3).
4.13.

Riscossione (art. 180, c. 3)

4.13.1. Lordinativo dincasso sottoscritto dal responsabile del servizio finanziario o da altro dipendente
individuato dal regolamento di contabilit e contiene almeno:
a) lindicazione del debitore;
b) lammontare della somma da riscuotere;
c) la causale;
d) gli eventuali vincoli di destinazione delle somme;
e) lindicazione della risorsa o del capitolo di bilancio cui riferita lentrata, distintamente
per residui o competenza;
f) la codifica;
g) il numero progressivo;
h) lesercizio finanziario e la data di emissione
4.14.

Versamento (art. 181, cc. 2 e 3)

4.14.1. Gli incaricati della riscossione, interni ed esterni, versano al tesoriere le somme riscosse nei termini e
nei modi fissati dalle disposizioni vigenti e da eventuali accordi convenzionali, salvo quelli a cui si
applicano gli articoli 22 e seguenti del decreto legislativo 13 aprile 1999, n. 112.
4.14.2. Gli incaricati interni, designati con provvedimento formale dellamministrazione, versano le somme
riscosse presso la tesoreria dellente con cadenza stabilita dal regolamento di contabilit.
4.15.

Impegno di spesa (art. 183, cc. 8 e 9):

4.15.1. Gli atti di cui ai commi 3, 5 e 6 83sono trasmessi in copia al servizio finanziario dellente, nel termine
e con le modalit previste dal regolamento di contabilit.
4.15.2. Il regolamento di contabilit disciplina le modalit con le quali i responsabili dei servizi assumono atti
di impegno. A tali atti, da definire determinazioni e da classificarsi con sistemi di raccolta che
83

art. 183 c. 3, 5 e 6:
3. Durante la gestione possono anche essere prenotati impegni relativi a procedure in via di espletamento. I provvedimenti relativi per i quali entro il
termine dell'esercizio non stata assunta dall'ente l'obbligazione di spesa verso i terzi decadono e costituiscono economia della previsione di bilancio
alla quale erano riferiti, concorrendo alla determinazione del risultato contabile di amministrazione di cui all'articolo 186. Quando la prenotazione di
impegno riferita a procedure di gara bandite prima della fine dell'esercizio e non concluse entro tale termine, la prenotazione si tramuta in impegno e
conservano validit gli atti ed i provvedimenti relativi alla gara gi adottati.
5. Le spese in conto capitale si considerano impegnate ove sono finanziate nei seguenti modi:
a) con l'assunzione di mutui a specifica destinazione si considerano impegnate in corrispondenza e per l'ammontare del mutuo, contratto o gi
concesso, e del relativo prefinanziamento accertato in entrata;
b) con quota dell'avanzo di amministrazione si considerano impegnate in corrispondenza e per l'ammontare dell'avanzo di amministrazione accertato;
c) con l'emissione di prestiti obbligazionari si considerano impegnate in corrispondenza e per l'ammontare del prestito sottoscritto;
d) con entrate proprie si considerano impegnate in corrispondenza e per l'ammontare delle entrate accertate.
Si considerano, altres, impegnati gli stanziamenti per spese correnti e per spese di investimento correlati ad accertamenti di entrate aventi
destinazione vincolata per legge.
6. Possono essere assunti impegni di spesa sugli esercizi successivi, compresi nel bilancio pluriennale, nel limite delle previsioni nello stesso
comprese.

148

individuano la cronologia degli atti e lufficio di provenienza, si applicano, in via preventiva, le

procedure di cui allarticolo 151, comma 4.
4.16.

Ordinazione e pagamento (art. 185, cc. 2 e 3)

4.16.1. Il mandato di pagamento sottoscritto dal dipendente dellente individuato dal regolamento di
contabilit nel rispetto delle leggi vigenti e contiene almeno i seguenti elementi:
a) il numero progressivo del mandato per esercizio finanziario;
b) la data di emissione;
c) lintervento o il capitolo per i servizi per conto di terzi sul quale la spesa allocata e la
relativa disponibilit, distintamente per competenza o residui;
d) la codifica;
e) lindicazione del creditore e, se si tratta di persona diversa, del soggetto tenuto a
rilasciare quietanza, nonch, ove richiesto, il relativo codice fiscale o la partita IVA;
f) lammontare della somma dovuta e la scadenza, qualora sia prevista dalla legge o sia
stata concordata con il creditore;
g) la causale e gli estremi dellatto esecutivo che legittima lerogazione della spesa;
h) le eventuali modalit agevolative di pagamento se richieste dal creditore;
i) il rispetto degli eventuali vincoli di destinazione.
4.16.2. Il mandato di pagamento controllato, per quanto attiene alla sussistenza dellimpegno e della
liquidazione, dal servizio finanziario, che provvede altres alle operazioni di contabilizzazione e di
trasmissione al tesoriere.
4.17.
Con periodicit stabilita dal regolamento di contabilit dellente locale, e comunque almeno una volta
entro il 30 settembre di ciascun anno, lorgano consiliare provvede con delibera ad effettuare la ricognizione
sullo stato di attuazione dei programmi. In tale sede lorgano consiliare d atto del permanere degli equilibri
generali di bilancio o, in caso di accertamento negativo, adotta contestualmente i provvedimenti necessari per
il ripiano degli eventuali debiti di cui allarticolo 194, per il ripiano delleventuale disavanzo di
amministrazione risultante dal rendiconto approvato e, qualora i dati della gestione finanziaria facciano
prevedere un disavanzo, di amministrazione o di gestione, per squilibrio della gestione di competenza ovvero
della gestione dei residui, adotta le misure necessarie a ripristinare il pareggio. La deliberazione allegata al
rendiconto dellesercizio relativo (art. 193, c. 2).
4.18.

Riconoscimento di legittimit di debiti fuori bilancio84 (art. 194)

4.18.1. Con deliberazione consiliare di cui allarticolo 193, comma 2, o con diversa periodicit stabilita dai
regolamenti di contabilit, gli enti locali riconoscono la legittimit dei debiti fuori bilancio derivanti
da:
a) sentenze esecutive;
b) copertura di disavanzi di consorzi, di aziende speciali e di istituzioni, nei limiti
degli obblighi derivanti da statuto, convenzione o atti costitutivi, purch sia
stato rispettato lobbligo di pareggio del bilancio di cui allarticolo 114 ed il
disavanzo derivi da fatti di gestione;
c) ricapitalizzazione, nei limiti e nelle forme previste dal codice civile o da norme
speciali, di societ di capitali costituite per lesercizio di servizi pubblici locali;
d) procedure espropriative o di occupazione durgenza per opere di pubblica
utilit;
e) acquisizione di beni e servizi, in violazione degli obblighi di cui ai commi 1, 2 e
3 dellarticolo 191, nei limiti degli accertati e dimostrati utilit ed arricchimento
per lente, nellambito dellespletamento di pubbliche funzioni e servizi di
competenza.
4.18.2. Per il pagamento lente pu provvedere anche mediante un piano di rateizzazione, della durata di tre
anni finanziari compreso quello in corso, convenuto con i creditori.
4.18.3. Per il finanziamento delle spese suddette, ove non possa documentalmente provvedersi a norma
dellarticolo 193, comma 3, lente locale pu far ricorso a mutui ai sensi degli articoli 202 e seguenti.
Nella relativa deliberazione consiliare viene dettagliatamente motivata limpossibilit di utilizzare
altre risorse.

84

Vedasi altres lart. 41 della L. 28.12.2001, n. 448, riportato in nota al successivo argomento INDEBITAMENTO

149

4.19.

Controllo di gestione:

4.19.1. Al fine di garantire la realizzazione degli obiettivi programmati, la corretta ed economica gestione
delle risorse pubbliche, limparzialit ed il buon andamento della pubblica amministrazione e la
trasparenza dellazione amministrativa, gli enti locali applicano il controllo di gestione secondo le
modalit stabilite dal presente titolo, dai propri statuti e regolamenti di contabilit (art. 196, c. 1).
4.19.2. Il controllo di gestione, di cui allarticolo 147, comma 1 lettera b), ha per oggetto lintera attivit
amministrativa e gestionale delle province, dei comuni, delle comunit montane, delle unioni dei
comuni e delle citt metropolitane ed svolto con una cadenza periodica definita dal regolamento di
contabilit dellente (art. 197, c. 1).
4.20.
Il servizio di tesoreria consiste nel complesso di operazioni legate alla gestione finanziaria dellente
locale e finalizzate in particolare alla riscossione delle entrate, al pagamento delle spese, alla custodia di titoli e
valori ed agli adempimenti connessi previsti dalla legge, dallo statuto, dai regolamenti dellente o da norme
pattizie (art. 209, c. 1).
4.21.
Laffidamento del servizio (n.d.r.: di tesoreria) viene effettuato mediante le procedure ad evidenza
pubblica stabilite nel regolamento di contabilit di ciascun ente, con modalit che rispettino i principi della
concorrenza. Qualora ricorrano le condizioni di legge, lente pu procedere, per non pi di una volta, al
rinnovo del contratto di tesoreria nei confronti del medesimo soggetto.
4.22.

Procedure per la registrazione delle entrate (art. 215)

4.22.1. Il Regolamento di contabilit dellente stabilisce le procedure per la fornitura dei modelli e per la
registrazione delle entrate; disciplina, altres, le modalit per la comunicazione delle operazioni di
riscossione eseguite, nonch la relativa prova documentale.
4.23.

Gestione titoli e valori (art. 221, c. 3)

4.23.1. Il regolamento di contabilit dellente locale definisce le procedure per i prelievi e per le restituzioni.
4.24.
Il regolamento di contabilit pu
dellamministrazione dellente (art. 223, c. 2).
4.25.

prevedere

autonome

verifiche

di

cassa

da

parte

Conto del bilancio (art. 228, c. 6)

4.25.1. Ulteriori parametri di efficacia ed efficienza contenenti indicazioni uniformi possono essere
individuati dal regolamento di contabilit dellente locale.
4.26.

Conti economici (art. 229, c. 8)

4.26.1. Il regolamento di contabilit pu prevedere la compilazione di conti economici di dettaglio per servizi
o per centri di costo.
4.27.

Conto del patrimonio e conti patrimoniali speciali (art. 230, cc. 6 e 8)

4.27.1. Il regolamento di contabilit pu prevedere la compilazione di un conto consolidato patrimoniale per

tutte le attivit e passivit interne ed esterne. Pu anche prevedere conti patrimoniali di inizio e fine
mandato degli amministratori.
4.27.2. Il regolamento di contabilit definisce le categorie di beni mobili non inventariabili in ragione della
natura di beni di facile consumo o del modico valore.
4.28.

Funzioni dellorgano di revisione (art. 239, c. 1, lett. a)e d) e c. 3)

4.28.1. Lorgano di revisione svolge le seguenti funzioni:

a) attivit di collaborazione con lorgano consiliare secondo le disposizioni dello statuto e
del regolamento; omissis
d) relazione sulla proposta di deliberazione consiliare del rendiconto della gestione e sullo
schema di rendiconto entro il termine, previsto dal regolamento di contabilit e
150

comunque non inferiore a 20 giorni, decorrente dalla trasmissione della stessa proposta
approvata dall'organo esecutivo. La relazione contiene l'attestazione sulla corrispondenza
del rendiconto alle risultanze della gestione nonch rilievi, considerazioni e proposte
tendenti a conseguire efficienza, produttivit ed economicit della gestione;

4.28.2. Lorgano di revisione dotato, a cura dellente locale, dei mezzi necessari per lo svolgimento dei
propri compiti, secondo quanto stabilito dallo statuto e dai regolamenti (c. 3).

5. ECONOMATO
5.1. Responsabilit patrimoniale (art. 93)
5.1.1.

Per gli amministratori e per il personale degli enti locali si osservano le disposizioni vigenti in materia
di responsabilit degli impiegati civili dello Stato.

5.1.2.

Il tesoriere ed ogni altro agente contabile che abbia maneggio di pubblico denaro o sia incaricato della
gestione dei beni degli enti locali, nonch coloro che si ingeriscano negli incarichi attribuiti a detti
agenti devono rendere il conto della loro gestione e sono soggetti alla giurisdizione della Corte dei
conti secondo le norme e le procedure previste dalle leggi vigenti.

5.1.3.

Gli agenti contabili degli enti locali, salvo che la Corte dei conti lo richieda, non sono tenuti alla
trasmissione della documentazione occorrente per il giudizio di conto di cui allarticolo 74 del regio
decreto 18 novembre 1923, n. 2440, ed agli articoli 44 e seguenti del regio decreto 12 luglio 1934, n.
1214.

5.1.4.

Lazione di responsabilit si prescrive in cinque anni dalla commissione del fatto. La responsabilit
nei confronti degli amministratori e dei dipendenti dei comuni e delle province personale e non si
estende agli eredi salvo il caso in cui vi sia stato illecito arricchimento del dante causa e conseguente
illecito arricchimento degli eredi stessi.

5.2. I provvedimenti dei responsabili dei servizi che comportano impegni di spesa sono trasmessi al
responsabile del servizio finanziario e sono esecutivi con lapposizione del visto di regolarit contabile
attestante la copertura finanziaria (art. 151, c. 4).
5.3. Lo stesso regolamento85 prevede listituzione di un servizio di economato, cui viene preposto un
responsabile, per la gestione di cassa delle spese di ufficio di non rilevante ammontare (art. 153, c. 7).
5.4. Struttura del bilancio (art. 165, cc. 8 e 9)
5.4.1.

A ciascun servizio correlato un reparto organizzativo, semplice o complesso, composto da persone e

mezzi, cui preposto un responsabile.

5.4.2.

A ciascun servizio affidato, col bilancio di previsione, un complesso di mezzi finanziari, specificati
negli interventi assegnati, del quale risponde il responsabile del servizio.

5.5. Servizi per conto di terzi (art. 168)

5.5.1.

85

Le entrate e le spese relative ai servizi per conto di terzi, ivi compresi i fondi economali, e che
costituiscono al tempo stesso un debito ed un credito per lente, sono ordinati esclusivamente in
capitoli, secondo la partizione contenuta nel regolamento di cui allarticolo 160.

ndr: di contabilit

151

5.5.2.

Le previsioni e gli accertamenti dentrata conservano lequivalenza con le previsioni e gli impegni di
spesa.

5.6. Competenze dei responsabili dei servizi (art. 177)

5.6.1.

Il responsabile del servizio, nel caso in cui ritiene necessaria una modifica della dotazione assegnata
per sopravvenute esigenze successive alladozione degli atti di programmazione, propone la modifica
con modalit definite dal regolamento di contabilit.

5.6.2.

La mancata accettazione della proposta di modifica della dotazione deve essere motivata dallorgano
esecutivo.

5.7. Accertamento (art. 179, cc. 2 e 3)

5.7.1.

Laccertamento delle entrate avviene:

a) per le entrate di carattere tributario, a seguito di emissione di ruoli o a seguito di altre
forme stabilite per legge;
b) per le entrate patrimoniali e per quelle provenienti dalla gestione di servizi a carattere
produttivo e di quelli connessi a tariffe o contribuzioni dellutenza, a seguito di
acquisizione diretta o di emissione di liste di carico;
c) per le entrate relative a partite compensative delle spese, in corrispondenza
dellassunzione del relativo impegno di spesa;
d) per le altre entrate, anche di natura eventuale o variabile, mediante contratti,
provvedimenti giudiziari o atti amministrativi specifici (c. 2).

5.7.2.

Il responsabile del procedimento con il quale viene accertata lentrata trasmette al responsabile del
servizio finanziario lidonea documentazione di cui al comma 2, ai fini dellannotazione nelle scritture
contabili, secondo i tempi ed i modi previsti dal regolamento di contabilit dellente (c. 3)

5.8. La riscossione costituisce la successiva fase del procedimento dellentrata, che consiste nel materiale introito
da parte del tesoriere o di altri eventuali incaricati della riscossione delle somme dovute allente (art. 180, c. 1)
5.9. Versamento (art. 181, cc. 2 e 3)
5.9.1.

Glincaricati della riscossione, interni ed esterni, versano al tesoriere le somme riscosse nei termini e
nei modi fissati dalle disposizioni vigenti e da eventuali accordi convenzionali, salvo quelli a cui si
applicano gli articoli 22 e seguenti del decreto legislativo 13 aprile 1999, n. 11286.

86

Riscossione delle imposte dirette

Art. 22
1. Il Concessionario riversa allente creditore le somme riscosse entro il decimo giorno successivo alla riscossione. Per le somme riscosse
attraverso le Agenzie postali e le Banche il termine di riversamento decorre, dal giorno individuato con decreto del Ministero delle Finanze, di
concerto con il Ministero del Tesoro, del bilancio e della programmazione economica. Per gli enti diversi dallo Stato e da quelli previdenziali il
termine di riversamento decorre dal giorno successivo allo scadere di ogni decade di ciascun mese.
2. Per le somme versate con mezzi diversi dal contante la decorrenza dei termini di riversamento di cui al comma 1 determinata con
decreto del Ministero delle Finanze, di concerto con il Ministero del Tesoro, del Bilancio e della Programmazione economica. (Lart. 1, D.M.
27.7.1999 stabilisce: Riversamento allente creditore. Nel caso in cui il debitore effettui mediante carta Pago bancomat il pagamento, integrale o
parziale, delle somme iscritte a ruolo, il concessionario del servizio nazionale della riscossione riversa le somme riscosse allente creditore con le
modalit e nei termini previsti per il riversamento delle somme riscosse in contanti)
3. Il comma 2 dellart. 5 del D.L. 8.8.1996, n. 437, convertito, con modificazioni, dalla L. 24.10.1996, n. 556, abrogato.
Art. 23
Il Concessionario rende la contabilit delle riscossioni mediante ruolo e conserva le posizioni dei singoli contribuenti anche con sistemi
informatici; le modalit e i termini sono individuati con decreto del Ministero delle Finanze, di concerto con il Ministero del Tesoro, del Bilancio e
della Programmazione economica.
2. Le modalit con le quali le Banche e le Poste italiane S.p.a. riversano ai concessionari le somme iscritte a ruolo pagate dai debitori sono
stabilite con convenzioni approvate con il decreto previsto dallart. 22, c. 1.
3. Con decreto del Ministero delle Finanze, di concerto con il Ministero del Tesoro, del Bilancio e della Programmazione economica, sono
stabiliti gli adempimenti degli Uffici finanziari e dei Concessionari in ordine allo svolgimento dei controlli delle Ragionerie provinciali dello Stato ed
alla resa delle contabilit di cui al comma 1
Art. 24
I Concessionari possono compilare le quietanze da rilasciare ai sensi dellart. 29 del D.P.R. 29.9.1973, n. 602, anche con mezzi
informatici, in conformit al modello approvato con decreto del Ministero delle Finanze.
Art. 25

152

5.9.2.

5.10.

Gli incaricati interni, designati con provvedimento formale dellamministrazione, versano le somme
riscosse presso la Tesoreria dellente con cadenza stabilita dal Regolamento di contabilit.
Impegni di spesa (art. 183, cc. 8 e 9)

5.10.1. Gli atti di cui ai commi 3, 5 e 687 sono trasmessi in copia al servizio finanziario dellente, nel termine
e con le modalit previste dal regolamento di contabilit.
5.10.2. Il regolamento di contabilit disciplina le modalit con le quali i responsabili dei servizi assumono atti
dimpegno. A tali atti, da definire determinazioni e da classificarsi con sistemi di raccolta che
individuano la cronologia degli atti e lufficio di provenienza, si applicano, in via preventiva, le
procedure di cui allarticolo 151, comma 4.
5.11.

Liquidazione della spesa (art. 184).

5.11.1. La liquidazione costituisce la successiva fase del procedimento di spesa attraverso la quale, in base ai
documenti ed ai titoli atti a comprovare il diritto acquisito del creditore, si determina la somma certa e
liquida da pagare nei limiti dellammontare dellimpegno definitivo assunto.
5.11.2. La liquidazione compete allufficio che ha dato esecuzione al provvedimento di spesa ed disposta
sulla base della documentazione necessaria a comprovare il diritto del creditore, a seguito del
riscontro operato sulla regolarit della fornitura o della prestazione e sulla rispondenza della stessa ai
requisiti quantitativi e qualitativi, ai termini ed alle condizioni pattuite.
5.11.3. Latto di liquidazione, sottoscritto dal responsabile del servizio proponente, con tutti i relativi
documenti giustificativi ed i riferimenti contabili trasmesso al servizio finanziario per i conseguenti
adempimenti.
5.11.4. Il servizio finanziario effettua, secondo i principi e le procedure della contabilit pubblica, i controlli e
riscontri amministrativi, contabili e fiscali sugli atti di liquidazione.
5.12.

Regole per lassunzione deglimpegni e leffettuazione delle spese (art. 191)

5.12.1. Gli enti locali possono effettuare spese solo se sussiste limpegno contabile registrato sul competente
intervento o capitolo del bilancio di previsione e lattestazione della copertura finanziaria di cui
allarticolo 153, comma 5. Il responsabile del servizio, conseguita lesecutivit del provvedimento di
spesa, comunica al terzo interessato limpegno e la copertura finanziaria, contestualmente
allordinazione della prestazione, con lavvertenza che la successiva fattura deve essere completata
con gli estremi della suddetta comunicazione. Fermo restando quanto disposto al comma 4, il terzo
interessato, in mancanza della comunicazione, ha facolt di non eseguire la prestazione sino a quando
i dati non gli vengano comunicati.
5.12.2. Per le spese previste dai regolamenti economali lordinazione fatta a terzi contiene il riferimento agli
stessi regolamenti, allintervento o capitolo di bilancio ed allimpegno.
Nel bimestre successivo alla chiusura dellesercizio finanziario o, se precedente, alla cessazione delle funzioni, il Concessionario rende,
per le entrate statali, il conto giudiziale ai sensi dellart. 74 del R.D. 18.11.1923, n. 2440, e, per le altre entrate, un conto della gestione compilato,
anche con lutilizzo di sistemi informatici, con le modalit individuate con D.M.
Art. 26
1. Se le somme iscritte a ruolo, pagate dal debitore, sono riconosciute indebite, lente creditore incarica delleffettuazione del rimborso il
Concessionario, che provvede al pagamento nei successivi 60 giorni, anticipando le relative somme.
2. Lente creditore restituisce al Concessionario le somme anticipate ai sensi del c. 1, corrispondendo sulle stesse glinteressi legali a
decorrere dal giorno delleffettuazione del rimborso al debitore.
3. Le modalit di esecuzione dei rimborsi e di restituzione al Concessionario delle somme anticipate sono stabilite con decreto del
Ministero delle Finanze, di concerto con il Ministero del Tesoro, del Bilancio e della Programmazione economica.
4. Se le somme iscritte a ruolo sono riconosciute indebite prima del pagamento del contribuente, si rettifica il ruolo secondo modalit
definite nel decreto previsto dal c. 3.
5. Gli enti creditori diversi dallo Stato possono, con proprio provvedimento, determinare modalit di rimborso differenti da quelle previste
dai commi da 1 a 4.
87
Tali commi riguardano rispettivamente la prenotazione deglimpegni, glimpegni relativi alle spese in conto capitale finanziate e glimpegni sugli
esercizi successivi..

153

5.12.3. Per i lavori pubblici di somma urgenza, cagionati dal verificarsi di un evento eccezionale o
imprevedibile, lordinazione fatta a terzi regolarizzata, a pena di decadenza, entro trenta giorni e
comunque entro il 31 dicembre dellanno in corso se a tale data non sia scaduto il predetto termine. La
comunicazione al terzo interessato data contestualmente alla regolarizzazione.
5.12.4. Nel caso in cui vi stata lacquisizione di beni e servizi in violazione dellobbligo indicato nei commi
1, 2 e 3, il rapporto obbligatorio intercorre, ai fini della controprestazione e per la parte non
riconoscibile ai sensi dellarticolo 194, comma 1, lettera e)88, tra il privato fornitore e
lamministratore, funzionario o dipendente che hanno consentito la fornitura. Per le esecuzioni
reiterate o continuative detto effetto si estende a coloro che hanno reso possibili le singole prestazioni.
5.12.5. Agli enti locali che presentino, nellultimo rendiconto deliberato, disavanzo di amministrazione
ovvero indichino debiti fuori bilancio per i quali non sono stati validamente adottati i provvedimenti
di cui allarticolo 193, fatto divieto di assumere impegni e pagare spese per servizi non
espressamente previsti per legge. Sono fatte salve le spese da sostenere a fronte di impegni gi assunti
nei precedenti esercizi.
5.13.

Determinazioni a contrattare e relative procedure (art. 192)

5.13.1. La stipulazione dei contratti deve essere preceduta da apposita determinazione del responsabile del
procedimento di spesa indicante:
a) il fine che con il contratto si intende perseguire;
b) loggetto del contratto, la sua forma e le clausole ritenute essenziali;
c) le modalit di scelta del contraente ammesse dalle disposizioni vigenti in
materia di contratti delle pubbliche amministrazioni e le ragioni che ne sono alla
base.
5.13.2. Si applicano, in ogni caso, le procedure previste dalla normativa della Unione europea recepita o
comunque vigente nellordinamento giuridico italiano.
5.14.
Il regolamento di contabilit dellente stabilisce le procedure per la fornitura dei modelli e per la
registrazione delle entrate; disciplina, altres le modalit per la comunicazione delle operazioni di riscossione
eseguite, nonch la relativa prova documentale (art. 215).
5.15.

Adempimenti e verifiche contabili (art. 223)

5.15.1. Lorgano di revisione economico-finanziaria dellente provvede con cadenza trimestrale alla verifica
ordinaria di cassa, alla verifica della gestione del servizio di tesoreria e di quello degli altri agenti
contabili di cui allarticolo 233.
5.15.2. Il regolamento di contabilit pu prevedere autonome verifiche di cassa da parte dellamministrazione
dellente.
5.16.
Il regolamento di contabilit pu prevedere la compilazione di conti economici di dettaglio per
servizi o per centri di costo (art. 229, c. 8)
5.17.

Gli enti locali provvedono annualmente allaggiornamento degli inventari (art. 230, c.7).

5.18.

Conti degli agenti contabili interni (art. 233)

5.18.1. Entro il termine di due mesi dalla chiusura dellesercizio finanziario, leconomo, il consegnatario di
beni e gli altri soggetti di cui allarticolo 93, comma 2, rendono il conto della propria gestione allente
locale il quale lo trasmette alla competente sezione giurisdizionale della Corte dei conti entro 60
giorni dallapprovazione del rendiconto.
5.18.2. Gli agenti contabili, a danaro e a materia, allegano al conto, per quanto di rispettiva competenza:
88
art. 194, c. 1, lett. e). Con deliberazione consiliare di cui allarticolo 193, comma 2, o con diversa periodicit stabilita dai Regolamenti di
contabilit gli enti locali riconoscono la legittimit dei debiti fuori bilancio derivanti da: omissis e) acquisizione di beni e servizi, in violazione
degli obblighi di cui ai commi 1, 2 e 3 dellart. 191, nei limiti degli accertati e dimostrati utilit ed arricchimento per lente, nellambito
dellespletamento di pubbliche funzioni e servizi di competenza.

154

a)
b)
c)
d)
e)
f)
g)

il provvedimento di legittimazione del contabile alla gestione;

la lista per tipologie di beni;
copia degli inventari tenuti dagli agenti contabili;
la documentazione giustificativa della gestione;
i verbali di passaggio di gestione;
le verifiche ed i discarichi amministrativi e per annullamento, variazioni e simili;
eventuali altri documenti richiesti dalla Corte dei conti.

5.18.3. Qualora lorganizzazione dellente locale lo consenta i conti e le informazioni relative agli allegati di
cui ai precedenti commi sono trasmessi anche attraverso strumenti informatici, con modalit da
definire attraverso appositi protocolli di comunicazione.
5.18.4. I conti di cui al comma 1 sono redatti su modello approvato con il regolamento previsto dallarticolo
160.

6. INDEBITAMENTO89
89

Art. 119, c. 6, Cost.: I Comuni, le Province, le Citt metropolitane e le Regioni hanno un proprio patrimonio, attribuito secondo i principi generali
determinati dalla legge dello Stato. Possono ricorrere allindebitamento solo per finanziare spese di investimento. E esclusa ogni garanzia dello
Stato sui prestiti dagli stessi contratti.
Si riportano, altres i seguenti commi dellart. 3, L. 24.12.2003, n. 350:
14. Per le finalit di controllo, trasparenza e contenimento della spesa pubblica, la Banca dItalia trasmette al Ministero dellEconomia e delle
finanze le informazioni in merito alle operazioni finanziarie poste in essere da singole Amministrazioni pubbliche con istituzioni creditizie e
finanziarie, secondo modalit e tempi indicati con decreto del Ministro dellEconomia e delle finanze, sentita la stessa Banca dItalia.
15. Per le medesime finalit di cui al comma 14, allatto del perfezionamento di operazioni finanziarie da parte di Amministrazioni pubbliche con
onere di ammortamento a totale carico dello Stato, listituto finanziatore tenuto a darne comunicazione al Ministero dellEconomia e delle finanze,
indicando il beneficiario, limporto delloperazione finanziaria e il relativo piano di rimborso, secondo modalit e tempi definiti con decreto del
Ministero dellEconomia e delle finanze, sentita lAssociazione bancaria italiana.
16. Ai sensi dellart. 119, sesto comma, della Costituzione, le regioni a statuto ordinario, gli enti locali, le aziende e gli organismi di cui agli artt. 2, 29
e 172, comma 1, lettera b), del T.U. di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267, ad eccezione delle societ di capitali costituite per lesercizio di servizi
pubblici, possono ricorrere allindebitamento solo per finanziare spese di investimento. Le regioni a statuto ordinario possono, con propria legge,
disciplinare lindebitamento delle aziende sanitarie locali ed ospedaliere e degli enti e organismi di cui allart. 12 del D.Lgs. 28.3.2000, n. 76, solo per
finanziare spese di investimento.
17. Per gli enti di cui al comma 16 costituiscono indebitamento, agli effetti dellart. 119, sesto comma, della Costituzione, lassunzione di mutui,
lemissione di prestiti obbligazionari, le cartolarizzazioni di flussi futuri di entrata non collegati a unattivit patrimoniale preesistente e le
cartolarizzazioni con corrispettivo iniziale inferiore all85 per cento del prezzo di mercato dellattivit oggetto di cartolarizzazione valutato da
ununit indipendente e specializzata. Costituiscono, inoltre, indebitamento le operazioni di cartolarizzazione accompagnate da garanzie fornite da
amministrazioni pubbliche e le cartolarizzazioni e le cessioni di crediti vantati verso altre amministrazioni pubbliche. Non costituiscono
indebitamento, agli effetti del citato art. 119, le operazioni che non comportano risorse aggiuntive, ma consentono di superare, entro il limite massimo
stabilito dalla normativa statale vigente, una momentanea carenza di liquidit e di effettuare spese per le quali gi prevista idonea copertura di
bilancio. Modifiche alle predette tipologie di indebitamento sono disposte con decreto del Ministro dellEconomia e delle finanze, sentito lISTAT,
sulla base dei criteri definiti in sede europea.
18. Ai fini di cui allart. 119, sesto comma, della Costituzione, costituiscono investimenti:
a) lacquisto, la costruzione, la ristrutturazione e la manutenzione straordinaria di beni immobili, costituiti da fabbricati sia residenziali che non
residenziali;
b) la costruzione, la demolizione, la ristrutturazione, il recupero e la manutenzione straordinaria di opere e impianti;
c) lacquisto di impianti, macchinari, attrezzature tecnico-scientifiche, mezzi di trasporto e altri beni mobili ad utilizzo pluriennale;
d) gli oneri per beni immateriali ad utilizzo pluriennale;
e) lacquisizione di aree, espropri e servit onerose;
f) le partecipazioni azionarie e i conferimenti di capitale, nei limiti della facolt di partecipazione concessa ai singoli enti mutuatari dai rispettivi
ordinamenti;
g) i trasferimenti in conto capitale destinati specificamente alla realizzazione degli investimenti a cura di un altro ente od organismo appartenente al
settore delle pubbliche amministrazioni;
h) i trasferimenti in conto capitale in favore di soggetti concessionari di lavori pubblici o di proprietari o gestori di impianti, di reti o di dotazioni
funzionali allerogazione di servizi pubblici o di soggetti che erogano servizi pubblici, le cui concessioni o contratti di servizio prevedono la
retrocessione degli investimenti agli enti committenti alla loro scadenza, anche anticipata. In tale fattispecie rientra lintervento finanziario a favore
del concessionario di cui al comma 2 dellart. 19 della L. 11.2.1994, n. 109;
i) gli interventi contenuti in programmi generali relativi a piani urbanistici attuativi, esecutivi, dichiarati di preminente interesse regionale aventi
finalit pubblica volti al recupero e alla valorizzazione del territorio.
19. Gli enti e gli organismi di cui al comma 16 non possono ricorrere allindebitamento per il finanziamento di conferimenti rivolti alla
ricapitalizzazione di aziende o societ finalizzata al ripiano di perdite. A tale fine listituto finanziatore, in sede istruttoria, tenuto ad acquisire
dallente lesplicazione specifica sullinvestimento da finanziare e lindicazione che il bilancio dellazienda o della societ partecipata, per la quale si
effettua loperazione, relativo allesercizio finanziario precedente loperazione di conferimento di capitale, non presenta una perdita di esercizio.
20. Le modifiche alle tipologie di cui ai commi 17 e 18 sono disposte con decreto del Ministro dellEconomia e delle finanze, sentito lISTAT.

155

6.1. Attribuzioni dei consigli (art. 42 ,cc. 2, lett. h)e 4)

6.1.1.

Il consiglio ha competenza limitatamente ai seguenti atti fondamentali: omissis h) contrazione

di mutui e aperture di credito non previste espressamente in atti fondamentali del consiglio ed
emissione dei prestiti obbligazionari; (c. 2, lett. h))

6.1.2.

Le deliberazioni in ordine agli argomenti di cui al presente articolo non possono essere adottate in via
durgenza da altri organi del comune o della provincia, salvo quelle attinenti alle variazioni di bilancio
adottate dalla Giunta da sottoporre a ratifica del consiglio nei sessanta giorni successivi, a pena di
decadenza (c. 4)

6.2. Il bilancio di previsione deliberato in pareggio finanziario complessivo. Inoltre le previsioni di

competenza relative alle spese correnti sommate alle previsioni di competenza relative alle quote di
capitale delle rate di ammortamento dei mutui e dei prestiti obbligazionari non possono essere
complessivamente superiori alle previsioni di competenza dei primi tre titoli dellentrata e non possono
avere altra forma di finanziamento, salvo le eccezioni previste per legge. Per le comunit montane si fa
riferimento ai primi due titoli delle entrate (art. 162, c. 6).
6.3. Le spese in conto capitale si considerano impegnate ove sono finanziate nei seguenti modi:
a) con lassunzione di mutui a specifica destinazione si considerano impegnate in corrispondenza e per
lammontare del mutuo, contratto o gi concesso, e del relativo prefinanziamento accertato in entrata;
omissis ;
c) con lemissione di prestiti obbligazionari si considerano impegnate in corrispondenza e per
lammontare del prestito sottoscritto;
c - bis) con aperture di credito si considerano impegnate allatto della stipula del contratto e per
lammontare dellimporto del progetto o dei progetti, definitivi o esecutivi finanziati (art. 183, c. 5, lett. a),
c) e c bis))
6.4. Sono mantenute tra i residui dellesercizio esclusivamente le entrate accertate per le quali esiste un titolo
giuridico che costituisca lente locale creditore della correlativa entrata nonch le somme derivanti dalla
stipulazione di contratti di apertura di credito (art. 189, c. 2).
6.5. Alla chiusura dellesercizio costituiscono residui attivi le somme derivanti da mutui per i quali intervenuta
la concessione definitiva da parte della Cassa depositi e prestiti o degli Istituti di previdenza ovvero la
stipulazione del contratto per i mutui concessi da altri Istituti di credito (art. 189, c. 3).
6.6. Salvaguardia degli equilibri di bilancio (art. 193, cc. 2 e 3)
6.6.1.

Con periodicit stabilita dal regolamento di contabilit dellente locale, e comunque almeno una volta
entro il 30 settembre di ciascun anno, lorgano consiliare provvede con delibera ad effettuare la
ricognizione sullo stato di attuazione dei programmi. In tale sede lorgano consiliare d atto del
permanere degli equilibri generali di bilancio o, in caso di accertamento negativo, adotta
contestualmente i provvedimenti necessari per il ripiano degli eventuali debiti di cui allarticolo 194,
per il ripiano delleventuale disavanzo di amministrazione risultante dal rendiconto approvato e,
qualora i dati della gestione finanziaria facciano prevedere un disavanzo, di amministrazione o di
gestione, per squilibrio della gestione di competenza ovvero della gestione dei residui, adotta le
misure necessarie a ripristinare il pareggio. La deliberazione allegata al rendiconto dellesercizio
relativo.

6.6.2.

Ai fini del comma 2 possono essere utilizzate per lanno in corso e per i due successivi tutte le entrate
e le disponibilit, ad eccezione di quelle provenienti dallassunzione di prestiti e di quelle aventi
specifica destinazione per legge, nonch i proventi derivanti da alienazione di beni patrimoniali
disponibili.

21. Ai fini della tutela dellunit economica della Repubblica e nel quadro del coordinamento della finanza pubblica di cui agli artt.119 e 120 della
Costituzione, le disposizioni dei commi da 16 a 20 si applicano alle regioni a statuto speciale e alle province autonome di Trento e di Bolzano, nonch
agli enti e agli organismi individuati nel comma 16 siti nei loro territori.

156

6.7. Riconoscimento di legittimit di debiti fuori bilancio90 (art. 194, c. 3)

90
Art. 41, L. 28.12.2001, n. 448:
Art. 41: Al fine di contenere il costo dellindebitamento e di monitorare gli andamenti di finanza pubblica, il Ministero dellEconomia e delle finanze
coordina laccesso al mercato dei capitali delle province, dei comuni, delle unioni di comuni, delle citt metropolitane, delle comunit montane e delle
comunit isolane, di cui allart. 2 del T.U. delle leggi sullordinamento degli enti locali, di cui al D. Lgs. 18.8.2000,n. 267, nonch dei consorzi tra enti
territoriali e delle regioni. A tal fine i predetti enti comunicano periodicamente allo stesso Ministero i dati relativi alla propria situazione finanziaria. Il
contenuto e le modalit del coordinamento nonch dellinvio dei dati sono stabiliti con decreto del Ministero dellEconomia e delle finanze da
emanare di concerto con il Ministero dellInterno, sentita la Conferenza unificata di cui allart. 8 del D.Lgs. 28.8.1997, n.281, entro 30 giorni dalla
data di entrata in vigore della presente legge. Con lo stesso decreto sono approvate le norme relative allammortamento del debito e all'utilizzo degli
strumenti derivati da parte dei succitati enti.
2. Gli enti di cui al comma 1 possono emettere titoli obbligazionari con rimborso del capitale in unica soluzione alla scadenza, previa costituzione, al
momento dellemissione, di un fondo di ammortamento del debito, o previa conclusione di swap per lammortamento del debito. Fermo restando
quanto previsto nelle relative pattuizioni contrattuali, gli enti possono provvedere alla conversione dei mutui contratti successivamente al 31 dicembre
1996, anche mediante il collocamento di titoli obbligazionari di nuova emissione o rinegoziazioni, anche con altri istituti, dei mutui, in presenza di
condizioni di rifinanziamento che consentano una riduzione del valore finanziario delle passivit totali a carico degli enti stessi, al netto delle
commissioni e delleventuale retrocessione del gettito dellimposta sostitutiva di cui allart. 2 del D.Lgs. 1.4.1996, n. 239, e successive modificazioni.
3. Sono abrogati lart. 35, comma 6, primo periodo, della L. 23.12.1994, n. 724 e lart. 3 del Regolamento di cui al D.M. 5.7.1996, n. 420 del Ministro
del Tesoro.
4. Per il finanziamento di spese di parte corrente, il comma 3 dellart. 194 del citato T.U. di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267, si applica limitatamente
alla copertura dei debiti fuori bilancio maturati anteriormente alla data di entrata in vigore della L. C. 18.10.2001, n. 3.

Col D.M. 1.12.2003, n. 389 stato emanato il Regolamento concernente laccesso al mercato dei capitali da parte delle province, dei comuni,
delle citt metropolitane, delle comunit montane e delle comunit isolane, nonch dei consorzi tra enti territoriali e delle regioni, ai sensi
dellart. 41, c. 1 della L. 28.12.2001, n. 448:
Art. 1:
1. Ai sensi dellart. 41, comma 1, dellaL. 28.12.2001, n. 448, le province, i comuni, le unioni di comuni, le citt metropolitane, le comunit montane e
isolane, di cui allart. 2 del D.Lgs. 18.8.2000, n. 267, i consorzi tra enti territoriali e le regioni comunicano entro il giorno 15 dei mesi di febbraio,
maggio, agosto e novembre di ogni anno al Ministero dellEconomia e delle finanze, Dipartimento del Tesoro, Direzione II, i dati relativi allutilizzo
netto di forme di credito a breve termine presso il sistema bancario, ai mutui accesi con soggetti esterni alla pubblica amministrazione, alle operazioni
derivate concluse e ai titoli obbligazionari emessi nonch alle operazioni di cartolarizzazione concluse. Il Dipartimento del Tesoro, entro 30 giorni
dallemanazione del presente decreto, provveder ad elaborare, sentita la Conferenza unificata di cui allart. 8 del D.Lgs. 28.8.1997, n. 281, i modelli
da utilizzare per le comunicazioni di cui al presente comma, ai fini del successivo inoltro al Ministero dellInterno per il prescritto concerto.
2. Ai sensi dellart. 41, comma 1, della L. 28.12.2001, n. 448, il Ministero dellEconomia e delle finanze coordina laccesso ai mercati dei capitali
degli enti individuati al comma 1. Il coordinamento limitato alle operazioni di finanziamento a medio e lungo termine o di cartolarizzazione
dimporto pari o superiore a 100 milioni di euro. A tal fine, i predetti enti, salvo quanto disposto al comma 3, comunicano al Dipartimento del Tesoro
le caratteristiche delloperazione in preparazione. Entro 10 giorni dalla conferma della ricezione da parte della Direzione II del Dipartimento del
Tesoro della comunicazione di cui al presente comma, il Dipartimento medesimo pu indicare, con determinazione motivata, quale sia il momento pi
opportuno per leffettiva attuazione delloperazione di accesso al mercato. In assenza di tale determinazione, loperazione potr essere conclusa entro
il termine dei successivi 20 giorni dalla conferma della ricezione nei casi di emissioni obbligazionarie eseguite sul mercato e nei termini indicati dagli
Enti in tutti gli altri casi. Restano escluse dalla comunicazione preventiva, di cui al presente comma, le operazioni di provvista con oneri a carico del
bilancio dello Stato per le quali si rinvia alle specifiche disposizioni di legge.
3. Nel caso di operazioni soggette al controllo del Comitato Interministeriale per il credito e il risparmio (CICR), gli emittenti invieranno i dati
simultaneamente al Dipartimento del Tesoro e al CICR. In tal caso, leventuale formulazione di osservazioni da parte del Dipartimento del Tesoro
dovr avere luogo prima dellautorizzazione emanata dal CICR, affinch possa costituire adeguato supporto tecnico alla decisione che il Comitato
stesso intende adottare.
Art. 2:
1. I contratti relativi alla gestione di un fondo per lammortamento del capitale da rimborsare o, alternativamente, per la conclusione di uno swap per
l'ammortamento del debito, di cui all'art. 41, comma 2, della L. 28.12.2001, n.448, possono essere conclusi soltanto con intermediari contraddistinti da
adeguato merito di credito, cos come certificato da agenzie di rating riconosciute a livello internazionale.
2. Le somme accantonate nel fondo di ammortamento potranno essere investite esclusivamente in titoli obbligazionari di enti e amministrazioni
pubbliche nonch di societ a partecipazione pubblica di Stati appartenenti allUnione europea.
Art. 3:
1. In caso di operazioni di indebitamento effettuate in valute diverse dalleuro, fatto obbligo di prevedere la copertura del rischio di cambio mediante
swap di tasso di cambio, inteso come un contratto tra due soggetti che assumono limpegno di scambiarsi regolarmente flussi di interessi e capitale
espressi in due diverse valute, secondo modalit, tempi e condizioni contrattualmente stabiliti.
2. In aggiunta alle operazioni di cui al comma 1 del presente articolo e allart. 2 del presente decreto, sono inoltre consentite le seguenti operazioni
derivate:
a) swap di tasso di interesse tra due soggetti che assumono limpegno di scambiarsi regolarmente flussi di interessi, collegati ai principali parametri
del mercato finanziario, secondo modalit, tempi e condizioni contrattualmente stabiliti;
b) acquisto di forward rate agreement in cui due parti concordano il tasso di interesse che lacquirente del forward si impegna a pagare su un
capitale stabilito ad una determinata data futura;
c) acquisto di cap di tasso di interesse in cui lacquirente viene garantito da aumenti del tasso di interesse da corrispondere oltre il livello stabilito;
d) acquisto di colla di tasso di interesse in cui all'acquirente viene garantito un livello di tasso dinteresse da corrispondere, oscillante allinterno di
un minimo e un massimo prestabiliti;
e) altre operazioni derivate contenenti combinazioni di operazioni di cui ai punti precedenti, in grado di consentire il passaggio da tasso fisso a
variabile e viceversa al raggiungimento di un valore soglia predefinito o passato un periodo di tempo predefinito;
f) altre operazioni derivate finalizzate alla ristrutturazione del debito, solo qualora non prevedano una scadenza posteriore a quella associata alla
sottostante passivit. Dette operazioni sono consentite ove i flussi con esse ricevuti dagli enti interessati siano uguali a quelli pagati nella sottostante
passivit e non implichino, al momento del loro perfezionamento, un profilo crescente dei valori attuali dei singoli flussi di pagamento, ad eccezione
di un eventuale sconto o premio da regolare al momento del perfezionamento delle operazioni non superiore a 1% del nozionale della sottostante
passivit.
3. Le operazioni derivate sopra menzionate sono consentite esclusivamente in corrispondenza di passivit effettivamente dovute e possono essere
indicizzate esclusivamente a parametri monetari di riferimento nellarea dei Paesi appartenenti al Gruppo dei Sette pi industrializzati.

157

6.7.1.

Per il finanziamento delle spese suddette, ove non possa documentalmente provvedersi a norma
dellarticolo 193, comma 3, lente locale pu far ricorso a mutui ai sensi degli articoli 202 e seguenti.
Nella relativa deliberazione consiliare viene dettagliatamente motivata limpossibilit di utilizzare
altre risorse. (Attenzione: vedasi art. 41, c. 4, L 448/2001, riportato in nota)

6.8. Utilizzo di entrate a specifica destinazione (art. 195)

6.8.1.

Gli enti locali, ad eccezione degli enti in stato di dissesto finanziario sino allemanazione del decreto
di cui allarticolo 261, comma 3, possono disporre lutilizzo, in termini di cassa, di entrate aventi
specifica destinazione per il finanziamento di spese correnti, anche se provenienti dallassunzione di
mutui con istituti diversi dalla Cassa depositi e prestiti, per un importo non superiore allanticipazione
di tesoreria disponibile ai sensi dellarticolo 222.

6.8.2.

Lutilizzo di somme a specifica destinazione presuppone ladozione della deliberazione della Giunta
relativa allanticipazione di tesoreria di cui allarticolo 222, comma 1, e viene deliberato in termini
generali allinizio di ciascun esercizio ed attivato dal Tesoriere su specifiche richieste del servizio
finanziario dellente.

6.8.3.

Il ricorso allutilizzo delle somme a specifica destinazione, secondo le modalit di cui ai commi 1 e 2,
vincola una quota corrispondente dellanticipazione di tesoreria. Con i primi introiti non soggetti a
vincolo di destinazione viene ricostituita la consistenza delle somme vincolate che sono state
utilizzate per il pagamento di spese correnti.

6.8.4.

Gli enti locali che hanno deliberato alienazioni del patrimonio ai sensi dellarticolo 19391 possono,
nelle more del perfezionamento di tali atti, utilizzare in termini di cassa le somme a specifica
destinazione, fatta eccezione per i trasferimenti di enti del settore pubblico allargato e del ricavato dei
mutui e dei prestiti, con obbligo di reintegrare le somme vincolate con il ricavato delle alienazioni

6.9. Per lattivazione degli investimenti gli enti locali possono utilizzare omissis f) mutui passivi (art. 199, c.
1, lett. f))
6.10.

Finanziamento di opere pubbliche e piano economico finanziario (art. 201)

6.10.1. Gli enti locali e le aziende speciali sono autorizzate ad assumere mutui, anche se assistiti da contributi
dello Stato o delle regioni, per il finanziamento di opere pubbliche destinate allesercizio di servizi
pubblici, soltanto se i contratti di appalto sono realizzati sulla base di progetti chiavi in mano ed a
prezzo non modificabile in aumento, con procedura di evidenza pubblica e con esclusione della
trattativa privata.
6.10.2. Per le nuove opere di cui al comma 1 il cui progetto generale comporti una spesa superiore al
miliardo di lire, gli enti di cui al comma 1 approvano un piano economico-finanziario diretto ad
accertare lequilibrio economico-finanziario dellinvestimento e della connessa gestione, anche in
relazione agli introiti previsti ed al fine della determinazione delle tariffe.
6.10.3.

Il c. 3 stato abrogato da art. 1. D.L. 27.12.2000, come convertito dalla L. 28.2.2001, n. 26.

6.10.4. Le tariffe dei servizi pubblici di cui al comma 1 sono determinati in base ai seguenti criteri:
a) la corrispondenza tra costi e ricavi in modo da assicurare lintegrale copertura dei costi,
ivi compresi gli oneri di ammortamento tecnico finanziario;
4. Al fine di contenere lesposizione creditizia verso le controparti delle operazioni derivate di cui al presente articolo, consentita la conclusione di
contratti soltanto con intermediari contraddistinti da adeguato merito di credito, cos come certificato da agenzie di rating riconosciute a livello
internazionale. Qualora limporto nominale delle operazioni derivate complessivamente poste in essere dallente territoriale interessato arrivi a
superare i 100 milioni di euro, lente dovr progressivamente tendere, attraverso le operazioni successive all'entrata in vigore del presente decreto, a
far s che l'importo nominale complessivo delle operazioni stipulate con ogni singola controparte non ecceda il 25% del totale delle operazioni in
essere.
5. Le disposizioni contenute allart. 2 e al presente articolo si applicano, per le regioni, fino allemanazione di specifiche normative regionali.
Si rinvia, inoltre, alla Circolare applicativa del Ministero dellEconomia e delle Finanze Dipartimento del Tesoro, Direzione II - del 27 maggio
2004.
91

Concerne la salvaguardia degli equilibri di bilancio.

158

b) lequilibrato rapporto tra i finanziamenti raccolti ed il capitale investito;

c) lentit dei costi di gestione delle opere, tenendo conto anche degli investimenti e della
qualit del servizio.
6.11.

Ricorso allindebitamento (art. 202)

6.11.1. Il ricorso allindebitamento da parte degli enti locali ammesso esclusivamente nelle forme previste
dalle leggi vigenti in materia e per la realizzazione degli investimenti. Pu essere fatto ricorso a mutui
passivi per il finanziamento dei debiti fuori bilancio di cui allarticolo 194 e per altre destinazioni di
legge
6.11.2. Le relative entrate hanno destinazione vincolata.
6.12.

Attivazione delle fonti di finanziamento derivanti dal ricorso allindebitamento (art. 203)

6.12.1. Il ricorso allindebitamento possibile solo se sussistono le seguenti condizioni:

a) avvenuta approvazione del rendiconto dellesercizio del penultimo anno precedente
quello in cui si intende deliberare il ricorso a forme di indebitamento;
b) avvenuta deliberazione del bilancio annuale nel quale sono incluse le relative previsioni.
6.12.2. Ove nel corso dellesercizio si renda necessario attuare nuovi investimenti o variare quelli gi in atto,
lorgano consiliare adotta apposita variazione al bilancio annuale, fermo restando ladempimento
degli obblighi di cui al comma 1. Contestualmente modifica il bilancio pluriennale e la relazione
previsionale e programmatica per la copertura degli oneri derivanti dallindebitamento e per la
copertura delle spese di gestione.
6.13.

Regole particolari per lassunzione di mutui (art. 204)

6.13.1. Oltre al rispetto delle condizioni di cui allart. 203, lente locale pu assumere nuovi mutui e accedere
ad altre forme di finanziamento reperibili sul mercato solo se limporto annuale degli interessi
sommato a quello dei mutui precedentemente contratti, a quello dei prestiti obbligazionari
precedentemente emessi, a quello delle aperture di credito stipulate e a quello derivante da garanzie
prestate ai sensi dellart. 207, al netto dei contributi statali e regionali in conto interessi, non supera il
12 per cento delle entrate relative ai primi tre titoli delle entrate del rendiconto del penultimo anno
precedente quello in cui viene prevista lassunzione dei mutui. Per le comunit montane si fa
riferimento ai primi due titoli delle entrate. Per gli enti locali di nuova istituzione si fa riferimento, per
i primi due anni, ai corrispondenti dati finanziari del bilancio di previsione (c.1).
6.13.2. I contratti di mutuo con enti diversi dalla Cassa depositi e prestiti, dallIstituto nazionale di previdenza
per i dipendenti dellamministrazione pubblica e dallIstituto per il credito sportivo, devono, a pena di
nullit, essere stipulati in forma pubblica e contenere le seguenti clausole e condizioni:
a) lammortamento non pu avere durata inferiore ai 5 anni;
b) la decorrenza dellammortamento deve essere fissata all1 gennaio dellanno successivo
a quello della stipula del contratto. In alternativa la decorrenza dellammortamento pu
essere posticipata all1 luglio seguente o all1 gennaio dellanno successivo e, per i
contratti stipulati nel primo semestre dellanno, pu essere anticipata all1 luglio dello
stesso anno;
c) la rata di ammortamento deve essere comprensiva, sin dal primo anno, della quota
capitale e della quota interessi;
d) unitamente alla prima rata di ammortamento del mutuo cui si riferiscono devono essere
corrisposti gli eventuali interessi di pre - ammortamento, gravati degli ulteriori interessi,
al medesimo tasso, decorrenti dalla data di inizio dellammortamento e sino alla
scadenza della prima rata. Qualora lammortamento del mutuo decorra dal primo
gennaio del secondo anno successivo a quello in cui avvenuta la stipula del contratto,
gli interessi di pre - ammortamento sono calcolati allo stesso tasso del mutuo dalla data
di valuta della somministrazione al 31 dicembre successivo e dovranno essere versati
dallente mutuatario con la medesima valuta 31 dicembre successivo;
e) deve essere indicata la natura della spesa da finanziare con il mutuo e, ove necessario,
avuto riguardo alla tipologia dellinvestimento, dato atto dellintervenuta approvazione
del progetto definitivo o esecutivo, secondo le norme vigenti;

159

f)

deve essere rispettata la misura massima del tasso di interesse applicabile ai mutui,
determinato periodicamente dal Ministro del Tesoro, bilancio e programmazione
economica con proprio decreto (c. 2).

6.13.3. Le disposizioni del comma 2 si applicano, ove compatibili, alle altre forme di indebitamento cui lente
locale acceda (c. 2 bis).
6.13.4. Lente mutuatario utilizza il ricavato del mutuo sulla base dei documenti giustificativi della spesa
ovvero sulla base di stati di avanzamento dei lavori. Ai relativi titoli di spesa data esecuzione dai
tesorieri solo se corredati di una dichiarazione dell'ente locale che attesti il rispetto delle predette
modalit di utilizzo (c. 3).
6.14.

Attivazione di prestiti obbligazionari (art. 205)92

6.14.1. Gli enti locali sono autorizzati ad attivare prestiti obbligazionari nelle forme consentite dalla legge.
6.15.

Contrazione di aperture di credito (art. 205 bis)

6.15.1. Gli enti locali sono autorizzati a contrarre aperture di credito nel rispetto della disciplina di cui al
presente articolo.
6.15.2. Lutilizzo del ricavato delloperazione sottoposto alla disciplina di cui allart. 204, comma 3.
6.15.3. I contratti di apertura di credito devono, a pena di nullit, essere stipulati in forma pubblica e
contenere le seguenti clausole e condizioni:
a) la banca tenuta ad effettuare erogazioni, totali o parziali, dellimporto del contratto
in base alle richieste di volta in volta inoltrate dallente e previo rilascio da parte di
questultimo delle relative delegazioni di pagamento ai sensi dellart. 206.
Lerogazione dellintero importo messo a disposizione al momento della contrazione
dell'apertura di credito ha luogo nel termine massimo di tre anni, ferma restando la
possibilit per lente locale di disciplinare contrattualmente le condizioni
economiche di un eventuale utilizzo parziale;
b) glinteressi sulle aperture di credito devono riferirsi ai soli importi erogati.
Lammortamento di tali importi deve avere una durata non inferiore a 5 anni con
decorrenza dall1 gennaio o dall1 luglio successivi alla data dellerogazione;
c) le rate di ammortamento devono essere comprensive, sin dal primo anno, della quota
capitale e della quota interessi;
d) unitamente alla prima rata di ammortamento delle somme erogate devono essere
corrisposti gli eventuali interessi di preammortamento, gravati degli ulteriori
interessi decorrenti dalla data di inizio dellammortamento e sino alla scadenza della
prima rata;
e) deve essere indicata la natura delle spese da finanziare e, ove necessario, avuto
riguardo alla tipologia dellinvestimento, dato atto dellintervenuta approvazione del
progetto o dei progetti definitivi o esecutivi, secondo le norme vigenti;
f) deve essere rispettata la misura massima di tasso applicabile alle aperture di credito i
cui criteri di determinazione sono demandati ad apposito decreto del Ministro
dellEconomia e delle finanze, di concerto con il Ministro dellInterno93.
6.15.4. Le aperture di credito sono soggette, al pari delle altre forme di indebitamento, al monitoraggio di cui
allart. 41 della L. 28.12.2001, n. 44894, nei termini e nelle modalit previsti dal relativo regolamento
di attuazione, di cui al D.M. 1.12.2003, n. 38995 del Ministro dellEconomia e delle finanze.
92

Vedasi inoltre quanto previsto dallart. 41, L. 28.12.2001, n. 448, gia riportato in precedente nota, nonch le disposizioni riportate in conclusione
al presente argomento.
93
Art. 1. sexies, c. 2, D.L. 31.3.2005, n. 44, conv. L. 31.5.2005, n. 88: Ai fini dellapplicazione dellart. 205 - bis, comma 3, lettera f), del T.U. di cui
al D.Lgs. n. 267 del 2000, come sostituito dal comma 1, lettera a), del presente articolo, i criteri di determinazione della misura massima del tasso
applicabile alla apertura di credito sono individuati con decreto del Ministro dellEconomia e delle finanze, di concerto con il Ministro dellInterno, da
adottare entro 90 giorni dalla data di entrata in vigore della legge di conversione del presente decreto. Con il medesimo provvedimento sono approvati
i modelli per la comunicazione delle caratteristiche finanziarie delle singole operazioni di apertura di credito
94

Gi riportato in precedente nota.

95

Gi riportato in precedente nota.

160

6.16.

Garanzie per mutui e prestiti :

6.16.1. Delegazione di pagamento (art. 206)

6.16.1.1. Quale garanzia del pagamento delle rate di ammortamento dei mutui e dei prestiti gli enti locali
possono rilasciare delegazione di pagamento a valere sulle entrate afferenti ai primi tre titoli del
bilancio annuale. Per le comunit montane il riferimento va fatto ai primi due titoli dellentrata.
6.16.1.2. Latto di delega, non soggetto ad accettazione, notificato al tesoriere da parte dellente locale e
costituisce titolo esecutivo.
6.16.2. A seguito della notifica degli atti di delegazione di pagamento di cui allarticolo 206 il Tesoriere
tenuto a versare limporto dovuto ai creditori alle scadenze prescritte, con comminatoria
dellindennit di mora in caso di ritardato pagamento (art. 220).
6.16.3. Fideiussione (art. 207)
6.16.3.1. I comuni, le province e le citt metropolitane possono rilasciare a mezzo di deliberazione
consiliare garanzia fideiussoria per lassunzione di mutui destinati ad investimenti e per altre
operazioni di indebitamento da parte di aziende da essi dipendenti, da consorzi cui partecipano
nonch dalle comunit montane di cui fanno parte.
6.16.3.2. A fronte di operazioni di emissione di prestiti obbligazionari effettuate congiuntamente da pi
enti locali, gli enti capofila possono procedere al rilascio di garanzia fideiussoria riferita
allinsieme delle operazioni stesse. Contestualmente gli altri enti emittenti rilasciano garanzia
fideiussoria a favore dellente capofila in relazione alla quota parte dei prestiti di propria
competenza. Ai fini dellapplicazione del comma 4, la garanzia prestata dallente capofila
concorre alla formazione del limite di indebitamento solo per la quota parte dei prestiti
obbligazionari di competenza dell'ente stesso (c. 1 - bis.)
6.16.3.3. La garanzia fideiussoria pu essere inoltre rilasciata a favore della societ di capitali, costituite ai
sensi dellarticolo 113, comma 1, lettera e), per lassunzione di mutui destinati alla realizzazione
delle opere di cui allarticolo 116, comma 1. In tali casi i comuni, le province e le citt
metropolitane rilasciano la fideiussione limitatamente alle rate di ammortamento da
corrispondersi da parte della societ sino al secondo esercizio finanziario successivo a quello
dellentrata in funzione dellopera ed in misura non superiore alla propria quota percentuale di
partecipazione alla societ.
6.16.3.4. La garanzia fideiussoria pu essere rilasciata anche a favore di terzi per lassunzione di mutui
destinati alla realizzazione o alla ristrutturazione di opere a fini culturali, sociali o sportivi, su
terreni di propriet dellente locale, purch siano sussistenti le seguenti condizioni:
a) il progetto sia stato approvato dallente locale e sia stata stipulata una convenzione
con il soggetto mutuatario che regoli la possibilit di utilizzo delle strutture in
funzione delle esigenze della collettivit locale;
b) la struttura realizzata sia acquisita al patrimonio dellente al termine della
concessione;
c) la convenzione regoli i rapporti tra ente locale e mutuatario nel caso di rinuncia di
questi alla realizzazione o ristrutturazione dellopera.
6.16.3.5. Gli interessi annuali relativi alle operazioni di indebitamento garantite con fideiussione
concorrono alla formazione del limite di cui al comma 1 dellarticolo 204 e non possono
impegnare pi di un quinto di tale limite.
Al fine di non appesantire troppo il lavoro, relativamente alle situazioni di dissesto, ci si limita a richiamare gli
articoli che regolano la materia di cui al presente punto:
-

art.. 155 (Commissione per la finanza e gli organici degli enti locali), c. 1, lett d);
art. 248 (Conseguenze della dichiarazione di dissesto), c. 4;

161

art. 249 (Limiti alla contrazione di nuovi mutui);

art. 255 (Acquisizione e gestione dei mezzi finanziari per il risanamento- Vedasi altres D.M. 9.4.2001);
art. 256 ( Liquidazione e pagamento della massa passiva), c. 5;
art. 258 (Modalit semplificate di accertamento e liquidazione dei debiti), cc. 2 e 7;
art. 259 (Ipotesi di bilancio stabilmente riequilibrato), c. 6;
art. 266 (Prescrizioni in materia di investimenti).

N. B.: Si riportano:
gli artt. 1 e 2, D.Lgs. 1-4-1996 n. 239:
Art. 1: 1. La ritenuta del 12,50 per cento di cui al comma 1 dellart. 26 del D.P.R. 29.9.1973, n. 600, non si applica sugli interessi ed altri
proventi delle obbligazioni e titoli similari, emessi da banche, da societ per azioni con azioni negoziate in mercati regolamentati italiani e
da enti pubblici economici trasformati in societ per azioni in base a disposizione di legge, con esclusione delle cambiali finanziarie.
2. Per i proventi dei titoli obbligazionari emessi dagli Enti territoriali ai sensi degli artt. 35 e 37 della L. 23.12.1994, n. 724, si applica il
regime tributario di cui allart. 2. Tale imposta spetta agli Enti territoriali emittenti ed agli stessi versata con le modalit di cui al capo III
del D.Lgs. 9.7.1997, n. 241
Art. 2.: 1. Sono soggetti ad imposta sostitutiva delle imposte sui redditi nella misura del 12,50 per cento, gli interessi ed altri proventi
delle obbligazioni e titoli similari di cui allart. 1, nonch gli interessi ed altri proventi delle obbligazioni e degli altri titoli di cui allart.o
31 del D.P.R. 29.9.1973, n. 601, ed equiparati, emessi in Italia, per la parte maturata nel periodo di possesso, percepiti dai seguenti soggetti
residenti nel territorio dello Stato:
a) persone fisiche;
b) soggetti di cui allart. 5 del T.U. delle imposte sui redditi, approvato con D.P.R.: 22.12.1986, n. 917, escluse le societ in nome
collettivo, in accomandita semplice e quelle ad esse equiparate;
c) enti di cui allart. 87, comma 1, lettera c), del medesimo testo unico, ivi compresi quelli indicati nel successivo art. 88;
d) abrogata
e) abrogata
f) soggetti esenti dallimposta sul reddito delle persone giuridiche.
1 - bis. Sono soggetti ad imposta sostitutiva delle imposte sui redditi nella misura del 12,50 per cento, per la parte maturata nel periodo di
possesso, glinteressi ed altri proventi delle obbligazioni e titoli similari dovuti da soggetti non residenti. Limposta applicata nella
misura del 12,50 per cento anche sugli interessi ed altri proventi delle obbligazioni e degli altri titoli di cui allart. 31 del D.P.R. 29.9.1973,
n. 601, nonch di quelli con regime fiscale equiparato, emessi allestero a decorrere dal 10.9.1992, indipendentemente dalla scadenza.
1 - ter. Limposta applicata nella misura del 27 per cento se la scadenza dei titoli indicati nel primo periodo del comma 1 - bis inferiore
a 18 mesi.
1 - quater. Limposta di cui ai commi 1 - bis e 1 - ter si applica sugli interessi ed altri proventi percepiti dai soggetti indicati nel comma 1.
Per i soggetti di cui allart. 8, commi da 1 a 4, del D.Lgs. 21.11.1997, n. 461, nonch per i fondi pensione di cui al D.Lgs. 21.4.1993, n.
124 limposta applicata limitatamente ai titoli indicati nel comma 1 ter.
2. Limposta sostitutiva di cui ai commi 1, 1 - bis e 1 - ter applicata dalle banche, dalle societ di intermediazione mobiliare, dalle societ
fiduciarie, dagli agenti di cambio e da altri soggetti espressamente indicati in appositi decreti del Ministro delle Finanze di concerto con il
Ministro del Tesoro, residenti in Italia, che comunque intervengono nella riscossione degli interessi, premi ed altri frutti ovvero, anche in
qualit di acquirenti, nei trasferimenti dei titoli di cui ai commi 1, 1 - bis e 1 - ter. Ai fini dellapplicazione dellimposta sostitutiva, per
trasferimento dei titoli si intendono le cessioni e qualunque altro atto, a titolo oneroso o gratuito, che comporta il mutamento della titolarit
giuridica dei titoli.
3. Per i buoni postali di risparmio limposta sostitutiva applicata dall'Ente poste italiane conformemente a quanto disposto dallart. 5,
comma 2. Con decreto del Ministro delle Finanze, di concerto con il Ministro del Tesoro e con il Ministro delle Poste e delle
telecomunicazioni su proposta del Consiglio di amministrazione dellEnte poste italiane, possono essere stabilite particolari modalit
applicative della presente disciplina, anche agli effetti dellart. 7.
lart. 31, c. 15, L. 27.12.2002, n. 289: In attesa che venga data attuazione al titolo V della parte seconda della Costituzione e che venga
formulata la proposta al Governo dallAlta Commissione di cui allart. 3, comma 1, lettera b), della presente legge, in ordine ai principi
generali del coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario, le disposizioni del Titolo VIII della parte II del T.U. delle leggi
sullordinamento degli Enti locali, di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267, che disciplinano lassunzione di mutui per il risanamento
dellEnte locale dissestato, nonch la contribuzione statale sul relativo onere di ammortamento non trovano applicazione nei confronti
degli Enti locali che hanno deliberato lo stato di dissesto finanziario a decorrere dalla data di entrata in vigore della L.
costituzionale n. 3 del 2001. Resta ferma per tali Enti la facolt di assumere mutui, senza oneri a carico dello Stato, per il finanziamento
di passivit correlate a spese di investimento, nonch per il ripiano di passivit correlate a spese correnti purch queste ultime siano
maturate entro la data di entrata in vigore della L. costituzionale n. 3 del 2001. Al fine di agevolare la gestione liquidatoria degli Enti locali
in stato di dissesto finanziario, dichiarato a decorrere dalla data di entrata in vigore della L. costituzionale n. 3 del 2001 e fino al
31.12.2003, stanziata la somma annua di 600.000 euro per il triennio 2004 - 2006. Il contributo annuale spettante al singolo ente, erogato
dal Ministero dellInterno in base alla popolazione residente, acquisito ed utilizzato dallorgano straordinario della liquidazione per il
finanziamento della massa passiva rilevata.
Art. 5, c. 2, D.L. 29.3.2004, n. 80, conv. L. art. 1, L. 28.5.2004, n. 140: 2. Ai fini dell'applicazione degli artt. 252, comma 4, e 254,
comma 3, del T.U. delle leggi sullordinamento degli Enti locali, di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267, sintendono compresi nelle fattispecie
ivi previste tutti i debiti correlati ad atti e fatti di gestione verificatisi entro il 31 dicembre dellanno precedente a quello dell'ipotesi di
bilancio riequilibrato, pur se accertati, anche con provvedimento giurisdizionale, successivamente a tale data ma, comunque, non oltre
quella di approvazione del Rendiconto della gestione di cui allart. 256, comma 11, del medesimo Testo Unico.
Si riportano inoltre i seguenti commi della L. 30.12.2004, n. 311:
33. Gli enti locali che non hanno rispettato gli obiettivi del patto di stabilit interno stabiliti per lanno precedente non possono a
decorrere dallanno 2006:
a) effettuare spese per acquisto di beni e servizi in misura superiore alla corrispondente spesa dellultimo anno in cui si accertato il
rispetto degli obiettivi del patto di stabilit interno, ovvero, ove lente sia risultato sempre inadempiente, in misura superiore a quella del
penultimo anno precedente ridotta del 10 per cento. Per gli Enti locali soggetti al patto di stabilit interno dallanno 2005 il limite
commisurato, in sede di prima applicazione, al livello delle spese dellanno 2003;
b) procedere ad assunzioni di personale a qualsiasi titolo;
c) ricorrere all'indebitamento per gli investimenti.
34. La disposizione di cui al comma 33 si applica anche nel 2005 per le province e i comuni con popolazione superiore a 5.000 abitanti che
non hanno rispettato gli obiettivi del patto di stabilit interno per lanno 2004.

162

35. A decorrere dallanno 2006, i mutui e i prestiti obbligazionari posti in essere dagli Enti di cui al comma 21 con istituzioni creditizie e
finanziarie per il finanziamento degli investimenti devono essere corredati da apposita attestazione da cui risulti il conseguimento degli
obiettivi del patto di stabilit interno per lanno precedente. Listituto finanziatore o lintermediario finanziario non possono procedere al
finanziamento o al collocamento del prestito in assenza della predetta attestazione, che deve essere acquisita anche per lanno 2005 con
riferimento agli obiettivi del patto di stabilit interno delle province e dei comuni con popolazione superiore a 5.000 abitanti..
45. Gli Enti che alla data di entrata in vigore della presente legge superino il limite di indebitamento di cui al comma 1 dellart. 204 del
T.U. di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n.267, come modificato dal comma 44, sono tenuti a ridurre il proprio livello dindebitamento entro i
seguenti termini:
a) un importo annuale degli interessi di cui al citato comma 1 dellart. 204 non superiore al 20 per cento entro la fine dellesercizio 2008;
b) un importo annuale degli interessi di cui al citato comma 1 dellart. 204 non superiore al 16 per cento entro la fine dellesercizio 2010;
c) un importo annuale degli interessi di cui al citato comma 1 dellart. 204 non superiore al 12 per cento entro la fine dellesercizio 2013.
66. Gli enti locali di cui allart. 2, comma 1, del T.U. di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267, hanno facolt di utilizzare le entrate derivanti dal
plusvalore realizzato con lalienazione di beni patrimoniali, inclusi i beni immobili, per il rimborso della quota di capitale delle rate di
ammortamento dei mutui.
69. Per la gestione del fondo di ammortamento del debito di cui allart. 41, comma 2, della L. 28.12.2001, n. 448, non si applica il
principio di accentramento di ogni deposito presso il Tesoriere stabilito dagli artt. 209, comma 3, e 211, comma 2, del T.U. di cui al D.Lgs.
18.8.2000, n. 267
71. Lo Stato, le regioni, le province autonome di Trento e di Bolzano e gli Enti locali sono tenuti a provvedere, se consentito dalle clausole
contrattuali, alla conversione dei mutui con oneri di ammortamento anche parzialmente a carico dello Stato in titoli obbligazionari di nuova
emissione o alla rinegoziazione, anche con altri istituti, dei mutui stessi, in presenza di condizioni di rifinanziamento che consentano una
riduzione del valore finanziario delle passivit totali. Nel valutare la convenienza delloperazione di rifinanziamento si dovr tenere conto
anche delle commissioni. In caso di mutuo a tasso fisso, per la verifica delle condizioni di rifinanziamento, lo Stato o lente pubblico
interessato osservano regolarmente i tassi di mercato e si attivano allorch il tasso swap con scadenza pari alla vita media residua del
mutuo sia inferiore al tasso del mutuo di almeno un punto percentuale.
71 bis. I soggetti di cui al comma 71 devono inoltre verificare che lincremento del valore nominale delle nuove passivit non superi di 5
punti percentuali il valore nominale di quella preesistente. In carenza di tale ulteriore condizione, il rifinanziamento non deve essere
effettuato, fermo restando che allatto della rinegoziazione dei mutui deve essere applicata la commissione onnicomprensiva sul debito
residuo, in termini percentuali, secondo le condizioni previste dal sistema bancario.
72. Gli stanziamenti di bilancio previsti per il pagamento dei mutui con oneri integralmente o parzialmente a carico dello Stato sono
proporzionalmente adeguati ai nuovi piani di ammortamento conseguenti alla conclusione delle operazioni di conversione o rinegoziazione
dei mutui di cui al comma 71.
73. Ai fini dellattuazione di quanto stabilito dai commi 71 e 72 lente pubblico tenuto a trasmettere, entro 30 giorni dal perfezionamento
delle operazioni di cui al comma 71, allAmministrazione statale interessata, la relativa documentazione contrattuale, compresi i piani
dammortamento o di rimborso.
74. In caso di nuove emissioni di titoli obbligazionari con rimborso del capitale in ununica soluzione alla scadenza, necessario che al
momento dellemissione venga costituito un fondo dammortamento del debito o conclusa una operazione di swap per lammortamento
dello stesso, secondo quanto disposto dallart. 2 del regolamento di cui al D.M. 1.12.2003, n. 389 del Ministro dellEconomia e delle
finanze.
75. Al fine del consolidamento dei conti pubblici rilevanti per il rispetto degli obiettivi adottati con ladesione al patto di stabilit e crescita
le rate dammortamento dei mutui attivati dalle regioni, dalle province autonome di Trento e di Bolzano, dagli Enti locali e dagli altri Enti
pubblici ad intero carico del bilancio dello Stato sono pagate agli istituti finanziatori direttamente dallo Stato.
76. Per le stesse finalit di cui al comma 75 e con riferimento agli Enti pubblici diversi dallo Stato, il debito derivante dai mutui iscritto
nel bilancio dellAmministrazione pubblica che assume lobbligo di corrispondere le rate di ammortamento agli istituti finanziatori,
ancorch il ricavato del prestito sia destinato ad unAmministrazione pubblica diversa. LAmministrazione pubblica beneficiaria del
mutuo, nel caso in cui le rate di ammortamento siano corrisposte agli istituti finanziatori da unamministrazione pubblica diversa, iscrive il
ricavato del mutuo nelle entrate per trasferimenti in conto capitale con vincolo di destinazione agli investimenti. Listituto finanziatore,
contestualmente alla stipula delloperazione di finanziamento, ne d notizia allAmministrazione pubblica tenuta al pagamento delle rate di
ammortamento che, unitamente alla contabilizzazione del ricavato delloperazione tra le accensioni di prestiti, provvede alliscrizione del
corrispondente importo tra i trasferimenti in conto capitale al fine di consentire la regolazione contabile delloperazione.
77. Le Amministrazioni pubbliche sono tenute ad adeguarsi alle disposizioni di cui ai commi 75 e 76 con riferimento alle nuove operazioni
finanziarie.
78. Il Ministero dellEconomia e delle finanze - Dipartimento del Tesoro procede alla gestione delle nuove posizioni finanziarie attive di
sua competenza.
Inoltre, i cc. 166, 167 e 168, L. 23.12.2005, n. 266: 166. Ai fini della tutela dellunit economica della Repubblica e del coordinamento
della finanza pubblica, gli organi degli Enti locali di revisione economico-finanziaria trasmettono alle competenti Sezioni regionali di
controllo della Corte dei Conti una relazione sul bilancio di previsione dellesercizio di competenza e sul rendiconto dellesercizio
medesimo.
167. La Corte dei Conti definisce unitariamente criteri e linee guida cui debbono attenersi gli organi degli Enti locali di revisione
economico-finanziaria nella predisposizione della relazione di cui al comma 166, che, in ogni caso, deve dare conto del rispetto degli
obiettivi annuali posti dal patto di stabilit interno, dellosservanza del vincolo previsto in materia dindebitamento dallart. 119,
ultimo comma, della Costituzione, e di ogni grave irregolarit contabile e finanziaria in ordine alle quali lamministrazione non abbia
adottato le misure correttive segnalate dallOrgano di revisione.
168. Le Sezioni regionali di controllo della Corte dei Conti, qualora accertino, anche sulla base delle relazioni di cui al comma 166,
comportamenti difformi dalla sana gestione finanziaria o il mancato rispetto degli obiettivi posti con il patto, adottano specifica pronuncia
e vigilano sulladozione da parte dellEnte locale delle necessarie misure correttive e sul rispetto dei vincoli e limitazioni posti in caso di
mancato rispetto delle regole del patto di stabilit interno.
Infine, D.M. 30.12.2005: Art. 1. 1. I mutui contratti, ai sensi dellart. 22 del D.L. 2.3.1989, n. 66, convertito, con modificazioni, dalla L.
24.4.1989, n. 144, dagli enti locali di cui allart. 2, comma 1, del D.Lgs. 18.8.2000, n. 267
omissis , sono regolati a tasso fisso o a
tasso variabile.
Art. 2. 1. Il costo globale annuo massimo applicabile alle operazioni, di cui allart. 1, regolate a tasso fisso, fissato nelle seguenti misure,
in relazione alla durata delle operazioni medesime:
a) fino a 10 anni: interest rate swap 7 anni + 0,20%;
b) fino a 15 anni: interest rate swap 10 anni + 0,25%;
c) oltre 15 anni: interest rates swap 12 anni + 0,40%.

163

2. Per interest rate swap sintende il tasso lettera verso EURIBOR a 6 mesi rilevato alle ore 11 del giorno lavorativo precedente quello di
stipula del contratto di mutuo. I tassi swap sono riportati alla pagina TTST1 del circuito Reuters.
Art. 3. 1. Il costo globale annuo massimo applicabile alle operazioni, di cui allart. 1, regolate a tasso variabile, fissato nelle seguenti
misure, in relazione alla durata delle operazioni medesime:
a) fino a 10 anni: EURIBOR a 6 mesi + 0,30%;
b) fino a 15 anni: EURIBOR a 6 mesi + 0,35%;
c) oltre 15 anni: EURIBOR a 6 mesi + 0,40%.
2. Il tasso EURIBOR a 6 mesi rilevabile alla pagina EURIBOR 01 del circuito Reuters ed alla pagina 248 del circuito Telerate.
3. I tassi di cui al comma 1 sono rilevati 2 giorni lavorativi antecedenti la data di decorrenza di ciascun periodo di interessi.
Art. 4. 1. Le disposizioni di cui al presente decreto si applicano ai contratti di mutuo stipulati successivamente alla data della sua entrata in
vigore.

7. CONSOLIDAMENTO DEI CONTI PUBBLICI

7.1. Ai fini del consolidamento dei conti pubblici gli enti locali rispettano le disposizioni di cui agli articoli 25, 29 e
30 della legge 5 agosto 1978, n. 46896, e successive modificazioni e integrazioni (art. 157).
7.2. Con il regolamento di cui allarticolo 160 approvato lo schema di relazione, valido per tutti gli enti, che
contiene le indicazioni minime necessarie a fini del consolidamento dei conti pubblici (art. 170, c. 8).
7.3. Ai fini del referto di cui allarticolo 3, commi 4 e 7, della legge 14 gennaio 1994, n. 20, e del consolidamento
dei conti pubblici, la Sezione Enti locali potr richiedere i rendiconti di tutti gli altri enti locali (art. 227, c. 4).

8. CONTRIBUTI STRAORDINARI RENDICONTO (art. 158)

8.1. Per tutti i contributi straordinari assegnati da amministrazioni pubbliche agli enti locali dovuta la
presentazione del rendiconto allamministrazione erogante entro sessanta giorni dal termine dellesercizio
finanziario relativo, a cura del segretario e del responsabile del servizio finanziario
8.2. Il rendiconto, oltre alla dimostrazione contabile della spesa, documenta i risultati ottenuti in termini di
efficienza ed efficacia dellintervento.
8.3. Il termine di cui al comma 1 perentorio. La sua inosservanza comporta lobbligo di restituzione del
contributo straordinario assegnato.
8.4. Ove il contributo attenga ad un intervento realizzato in pi esercizi finanziari lente locale tenuto al
rendiconto per ciascun esercizio.

9. APPROVAZIONE MODELLI E SCHEMI CONTABILI

96

Gli articoli richiamati della presente legge sono riportati in nota al precedente argomento BILANCIO.

164

9.1. Approvazione tramite regolamenti (art. 160, cc. 1 e 2):

9.1.1.

Modelli

9.1.1.1. Con regolamento, da emanare a norma dellarticolo 17 della legge 23 agosto 1988, n. 400, sono
approvati:
a) i modelli relativi al bilancio di previsione, ivi inclusi i quadri riepilogativi;
b) il sistema di codifica del bilancio e dei titoli contabili di entrata e di spesa;
c) i modelli relativi al bilancio pluriennale;
d) i modelli relativi al conto del tesoriere;
e) i modelli relativi al conto del bilancio ivi incluse la tabella dei parametri di riscontro
della situazione di deficitariet strutturale e la tabella dei parametri gestionali;
f) i modelli relativi al conto economico ed al prospetto di conciliazione;
g) i modelli relativi al conto del patrimonio;
h) i modelli relativi alla resa del conto da parte degli agenti contabili di cui allarticolo 227.
9.1.1.2. Con regolamento, da emanare a norma dellarticolo 17 della legge 23 agosto 1988, n. 400,
approvato lo schema relativo alla relazione previsionale e programmatica previo parere della
Conferenza permanente per i rapporti tra lo Stato, le regioni e le province autonome.
9.1.2.

Con il regolamento di cui all'articolo 160 sono approvati i modelli relativi al bilancio di previsione,
inclusi i quadri riepilogativi, il sistema di codifica del bilancio ed il sistema di codifica dei titoli
contabili di entrata e di spesa, anche ai fini di cui all'articolo 157 (art. 165, c. 14).

9.1.3.

Le entrate e le spese relative ai servizi per conto di terzi, ivi compresi i fondi economali, e che
costituiscono al tempo stesso un debito ed un credito per lente, sono ordinati esclusivamente in
capitoli, secondo la partizione contenuta nel regolamento di cui allarticolo 160 (art. 168, c. 1).

9.1.4.

Con il regolamento di cui allarticolo 160 approvato lo schema di relazione, valido per tutti gli enti,
che contiene le indicazioni minime necessarie a fini del consolidamento dei conti pubblici (art. 170, c.
8).

9.1.5.

Con il regolamento di cui allarticolo 160 sono approvati i modelli relativi al bilancio pluriennale
(art. 171, c. 5).

9.1.6.

Il conto del tesoriere redatto su modello approvato con il regolamento di cui allart. 160. omissis
(art. 226, c. 2).

9.1.7.

I modelli relativi al conto del bilancio e le tabelle di cui al comma 5 sono approvati con il
regolamento di cui allarticolo 160 (art. 228, c. 8).

9.1.8.

I modelli relativi al conto economico ed al prospetto di conciliazione sono approvati con il

regolamento di cui allarticolo 160 (art. 229, c. 10).

9.1.9.

I modelli relativi al conto del patrimonio sono approvati con il regolamento di cui all'articolo 160
(art. 230, c. 9).

9.1.10. I conti di cui al comma 197 sono redatti su modello approvato con il regolamento previsto dallarticolo
160 (art. 233, c. 4).
9.2.

approvazione tramite decreto98:

9.2.1.

97

Certificazioni di bilancio (art. 161, c. 2).

Si tratta dei conti di gestione delleconomo, dei consegnatario dei beni, del Tesoriere e di ogni altro agente contabile.

98
Art. 30, c. 5, L. 5.8.1978, n. 468:
Il Ministro del Tesoro determina, con proprio decreto, lo schema tipo dei prospetti contenenti gli elementi previsionali e i dati periodici della
gestione di cassa dei bilanci che, entro i mesi di gennaio, aprile, luglio e ottobre, i comuni e le province debbono trasmettere alla rispettiva regione, e
gli altri enti di cui allart. 25 al Ministero del Tesoro.

165

9.2.1.1. Le modalit per la struttura, la redazione e la presentazione delle certificazioni sono stabilite tre
mesi prima della scadenza di ciascun adempimento con decreto del Ministro dell'interno dintesa
con lANCI, con lUPI e con lUNCEM, da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale.

10. ESERCIZIO
PROVVISORIO
PROVVISORIA (art. 163)

GESTIONE

10.1. Nelle more dellapprovazione del bilancio di previsione da parte dellorgano regionale di controllo99,
lorgano consiliare dellente delibera lesercizio provvisorio, per un periodo non superiore a due mesi, sulla
base del bilancio gi deliberato. Gli enti locali possono effettuare, per ciascun intervento, spese in misura non
superiore mensilmente ad un dodicesimo delle somme previste nel bilancio deliberato, con esclusione delle
spese tassativamente regolate dalla legge o non suscettibili di pagamento frazionato in dodicesimi.
10.2. Ove non sia stato deliberato il bilancio di previsione, consentita esclusivamente una gestione provvisoria,
nei limiti dei corrispondenti stanziamenti di spesa dellultimo bilancio approvato, ove esistenti. La gestione
provvisoria limitata allassolvimento delle obbligazioni gi assunte, delle obbligazioni derivanti da
provvedimenti giurisdizionali esecutivi e di obblighi speciali tassativamente regolati dalla legge, al
pagamento delle spese di personale, di residui passivi, di rate di mutuo, di canoni, imposte e tasse, ed, in
generale, limitata alle sole operazioni necessarie per evitare che siano arrecati danni patrimoniali certi e gravi
allente.
10.3. Ove la scadenza del termine per la deliberazione del bilancio di previsione sia stata fissata da norme
statali in un periodo successivo allinizio dellesercizio finanziario di riferimento, lesercizio provvisorio si
intende automaticamente autorizzato sino a tale termine e si applicano le modalit di gestione di cui al
comma 1, intendendosi come riferimento lultimo bilancio definitivamente approvato.

11. FONDO DI RISERVA

11.1. Fondo di riserva ( art. 166)
11.1.1. Gli enti locali iscrivono nel proprio bilancio di previsione un fondo di riserva non inferiore allo 0,30 e
non superiore al 2 per cento del totale delle spese correnti inizialmente previste in bilancio.
11.1.2. Il fondo utilizzato, con deliberazioni dellorgano esecutivo da comunicare allorgano consiliare nei
tempi stabiliti dal regolamento di contabilit, nei casi in cui si verifichino esigenze straordinarie di
bilancio o le dotazioni degli interventi di spesa corrente si rivelino insufficienti.
11.2. Mediante la variazione di assestamento generale, deliberata dallorgano consiliare dellente entro il 30
novembre di ciascun anno, si attua la verifica generale di tutte le voci di entrata e di uscita, compreso il fondo
di riserva, al fine di assicurare il mantenimento del pareggio di bilancio (art. 175, c. 8)
11.3. Prelevamenti dal Fondo di riserva (art. 176)

99

Si tengano presenti gli effetti consequenziali allabrogazione dellart. 130 della Costituzione

166

11.3.1. I prelevamenti dal fondo di riserva sono di competenza dell'organo esecutivo e possono essere
deliberati sino al 31 dicembre di ciascun anno.
11.4. Comunicazioni alla Tesoreria (art. 216, c.1)
11.4.1. I pagamenti possono avere luogo solo se i mandati risultano emessi entro i limiti dei rispettivi
interventi stanziati in bilancio o dei capitoli per i servizi per conto di terzi. A tal fine lente trasmette
al tesoriere il bilancio di previsione approvato nonch tutte le delibere di variazione e di prelevamento
di quote del fondo di riserva debitamente esecutive.

12. AMMORTAMENTO
12.1. Ammortamento dei beni (art. 167)
12.1.1. E data facolt agli enti locali discrivere nellapposito intervento di ciascun servizio limporto
dellammortamento accantonato per i beni relativi, almeno per il trenta per cento del valore calcolato
secondo i criteri dellarticolo 229.
12.1.2. Lutilizzazione delle somme accantonate ai fini del reinvestimento effettuata dopo che gli importi
sono rifluiti nel risultato di amministrazione di fine esercizio ed possibile la sua applicazione al
bilancio in conformit allarticolo 187100.
12.2. Disavanzo di amministrazione (art. 188)
12.2.1. Leventuale disavanzo di amministrazione, accertato ai sensi dellarticolo 186, applicato al bilancio
di previsione nei modi e nei termini di cui allarticolo 193, in aggiunta alle quote di ammortamento
accantonate e non disponibili nel risultato contabile di amministrazione.
12.3. Conto economico (art. 229, cc. 5, 6, lett. d) e 7)
12.3.1. Costituiscono componenti negativi del conto economico lacquisto di materie prime e dei beni di
consumo, la prestazione di servizi, lutilizzo di beni di terzi, le spese di personale, i trasferimenti a
terzi, gli interessi passivi e gli oneri finanziari diversi, le imposte e tasse a carico dellente locale, gli
oneri straordinari compresa la svalutazione di crediti, le minusvalenze da alienazioni, gli
ammortamenti e le insussistenze dellattivo come i minori crediti e i minori residui attivi. E espresso,
ai fini del pareggio, il risultato economico positivo (c. 5).
12.3.2. Gli impegni finanziari di competenza sono rettificati, al fine di costituire la dimensione finanziaria di
componenti economici negativi, rilevando i seguenti elementi: omissis d) le quote di
ammortamento di beni a valenza pluriennale e di costi capitalizzati (c. 6);
100

Art. 187:
1. Lavanzo di amministrazione distinto in fondi non vincolati, fondi vincolati, fondi per finanziamento spese in conto capitale e fondi di
ammortamento.
2. Leventuale avanzo di amministrazione, accertato ai sensi dellarticolo 186, pu essere utilizzato:
a) per il reinvestimento delle quote accantonate per ammortamento, provvedendo, ove lavanzo non sia sufficiente, ad applicare nella
parte passiva del bilancio un importo pari alla differenza;
b) per la copertura dei debiti fuori bilancio riconoscibili a norma dellarticolo 194;
c) per i provvedimenti necessari per la salvaguardia degli equilibri di bilancio di cui allarticolo 193 ove non possa provvedersi con
mezzi ordinari, per il finanziamento delle spese di funzionamento non ripetitive in qualsiasi periodo dellesercizio e per le altre spese
correnti solo in sede di assestamento;
d) per il finanziamento di spese dinvestimento.
3. Nel corso dellesercizio al bilancio di previsione pu essere applicato, con delibera di variazione, lavanzo di amministrazione presunto derivante
dallesercizio immediatamente precedente con la finalizzazione di cui alle lettere a), b) e c) del comma 2. Per tali fondi lattivazione delle spese pu
avvenire solo dopo lapprovazione del conto consuntivo dellesercizio precedente, con eccezione dei fondi, contenuti nellavanzo, aventi specifica
destinazione e derivanti da accantonamenti effettuati con lultimo consuntivo approvato, i quali possono essere immediatamente attivati.

167

12.3.3. Gli ammortamenti compresi nel conto economico sono determinati con i seguenti coefficienti:
a) edifici, anche demaniali, ivi compresa la manutenzione straordinaria al 3%;
b) strade, ponti ed altri beni demaniali al 2%;
c) macchinari, apparecchi, attrezzature, impianti ed altri beni mobili al 15%;
d) attrezzature e sistemi informatici, compresi i programmi applicativi, al 20%;
e) automezzi in genere, mezzi di movimentazione e motoveicoli al 20%;
f) altri beni al 20% (c. 7).
12.4. Controlli per gli enti locali strutturalmente deficitari, enti locali dissestati ed altri enti (art. 243, c. 3)101
12.4.1. I costi complessivi di gestione dei servizi di cui al comma 2, lettere a) e b), devono comunque
comprendere gli oneri diretti e indiretti di personale, le spese per lacquisto di beni e servizi, le spese
per i trasferimenti e per gli oneri di ammortamento degli impianti e delle attrezzature. Per le quote di
ammortamento si applicano i coefficienti indicati nel decreto del Ministro delle Finanze in data 31
dicembre 1988 e successive modifiche o integrazioni. I coefficienti si assumono ridotti del 50 per
cento per i beni ammortizzabili acquisiti nellanno di riferimento. Nei casi in cui detti servizi sono
forniti da organismi di gestione degli enti locali, nei costi complessivi di gestione sono considerati gli
oneri finanziari dovuti agli enti proprietari di cui allarticolo 44 del decreto del Presidente della
Repubblica 4 ottobre 1986, n. 902, da versare dagli organismi di gestione agli enti proprietari entro
lesercizio successivo a quello della riscossione delle tariffe e della erogazione in conto esercizio. I
costi complessivi di gestione del servizio di cui al comma 2, lettera c), sono rilevati secondo le
disposizioni vigenti in materia.

13. RISULTATI DESERCIZIO:

13.1. I risultati di gestione sono rilevati anche mediante contabilit economica e dimostrati nel Rendiconto
comprendente il Conto del bilancio e il Conto del patrimonio (art. 151, c. 5)
13.2. Lavanzo ed il disavanzo di amministrazione sono iscritti in bilancio, con le modalit di cui agli articoli
187 e 188, prima di tutte le entrate e prima di tutte le spese (art. 165, c. 11).
13.3. Lutilizzazione delle somme accantonate ai fini del reinvestimento effettuata dopo che gli importi sono
rifluiti nel risultato di amministrazione di fine esercizio ed possibile la sua applicazione al bilancio in
conformit allarticolo 187 (art. 167, c. 2).
13.4. Impegni di spesa (art. 183, cc. 3, 4 e 5, lett. b))
13.4.1. Durante la gestione possono anche essere prenotati impegni relativi a procedure in via di
espletamento. I provvedimenti relativi per i quali entro il termine dellesercizio non stata assunta
dallente lobbligazione di spesa verso i terzi decadono e costituiscono economia della previsione di
bilancio alla quale erano riferiti, concorrendo alla determinazione del risultato contabile di
amministrazione di cui allarticolo 186. Quando la prenotazione di impegno riferita a procedure di
gara bandite prima della fine dellesercizio e non concluse entro tale termine, la prenotazione si
tramuta in impegno e conservano validit gli atti ed i provvedimenti relativi alla gara gi adottati.
13.4.2. Costituiscono inoltre economia le minori spese sostenute rispetto allimpegno assunto, verificate con
la conclusione della fase della liquidazione.
13.4.3. Le spese in conto capitale si considerano impegnate ove sono finanziate nei seguenti modi: omissis
b) con quota dellavanzo di amministrazione si considerano impegnate in corrispondenza e per
lammontare dellavanzo di amministrazione accertato;
101
Diversamente dalla linea di rinvio adottata per gli altri argomenti relativamente agli aspetti concernenti le situazioni di dissesto, in questo caso si
ritenuto opportuno riportare integralmente il presente comma.

168

13.5. Il risultato contabile di amministrazione accertato con lapprovazione del rendiconto dellultimo esercizio
chiuso ed pari al fondo di cassa aumentato dei residui attivi e diminuito dei residui passivi (art. 186).
13.6. Le somme iscritte tra le entrate di competenza e non accertate entro il termine dellesercizio costituiscono
minori accertamenti rispetto alle previsioni e, a tale titolo, concorrono a determinare i risultati finali della
gestione (art. 189, c. 4).
13.7. Le somme non impegnate entro il termine dell'esercizio costituiscono economia di spesa e, a tale titolo,
concorrono a determinare i risultati finali della gestione (art. 190, c. 3).
13.8. Il conto del bilancio si conclude con la dimostrazione del risultato contabile di gestione e con quello
contabile di amministrazione, in termini di avanzo, pareggio o disavanzo (art. 228, c. 4).

13.9. Avanzo di amministrazione (art. 187):

13.9.1. Lavanzo di amministrazione distinto in fondi non vincolati, fondi vincolati, fondi per
finanziamento spese in conto capitale e fondi di ammortamento.
13.9.2. Leventuale avanzo di amministrazione, accertato ai sensi dellarticolo 186, pu essere utilizzato102:
a) per il reinvestimento delle quote accantonate per ammortamento, provvedendo, ove
lavanzo non sia sufficiente, ad applicare nella parte passiva del bilancio un importo pari
alla differenza;
b) per la copertura dei debiti fuori bilancio riconoscibili a norma dellarticolo 194;
c) per i provvedimenti necessari per la salvaguardia degli equilibri di bilancio di cui
allarticolo 193 ove non possa provvedersi con mezzi ordinari, per il finanziamento delle
spese di funzionamento non ripetitive in qualsiasi periodo dellesercizio e per le altre
spese correnti solo in sede di assestamento;
d) per il finanziamento di spese dinvestimento.
13.9.3. Nel corso dellesercizio al bilancio di previsione pu essere applicato, con delibera di variazione,
lavanzo di amministrazione presunto derivante dallesercizio immediatamente precedente con la
finalizzazione di cui alle lettere a), b) e c) del comma 2. Per tali fondi lattivazione delle spese pu
avvenire solo dopo lapprovazione del conto consuntivo dellesercizio precedente, con eccezione dei
fondi, contenuti nellavanzo, aventi specifica destinazione e derivanti da accantonamenti effettuati
con lultimo consuntivo approvato, i quali possono essere immediatamente attivati.
13.9.4. Investimenti (art. 199)
13.9.4.1. Per lattivazione degli investimenti gli enti locali possono utilizzare:
a) entrate correnti destinate per legge agli investimenti;
b) avanzi di bilancio, costituiti da eccedenze di entrate correnti rispetto alle spese correnti
aumentate delle quote capitali di ammortamento dei prestiti;
c) entrate derivanti dallalienazione di beni e diritti patrimoniali, riscossioni di crediti,
proventi da concessioni edilizie e relative sanzioni;
d) entrate derivanti da trasferimenti in conto capitale dello Stato, delle Regioni, da altri
interventi pubblici e privati finalizzati agli investimenti, da interventi finalizzati da parte
di organismi comunitari e internazionali;
e) avanzo di amministrazione, nelle forme disciplinate dallarticolo 187;
f) mutui passivi;
g) altre forme di ricorso al mercato finanziario consentite dalla legge.
13.10.

Disavanzo di amministrazione

102
Art. 4, c. 1, D.L. 29.3.2004, n. 80, conv. L. art. 1, L. 28.5.2004, n. 140: 1. In deroga allart. 187, comma 2, del Testo Unico delle leggi
sullordinamento degli Enti locali, di cui al D.L.vo 18.8.2000, n. 267, per lanno 2004, i comuni con popolazione fino a 3.000 abitanti che abbiano
avuto una riduzione dei trasferimenti erariali di parte corrente superiore al 10 per cento di quelli assegnati nellanno 2003, senza che nel computo
siano comprese le somme attribuite per conguagli di esercizi precedenti, hanno facolt di applicare lavanzo di amministrazione presunto
dellesercizio precedente in sede di predisposizione del bilancio di previsione per lanno 2004. Per tali fondi si applicano le disposizioni di cui al
comma 3, secondo periodo, del citato art. 187 del Testo Unico.

169

13.10.1. Leventuale disavanzo di amministrazione, accertato ai sensi dellart. 186, applicato al bilancio di
previsione nei modi e nei termini di cui allarticolo 193, in aggiunta alle quote di ammortamento
accantonate e non disponibili nel risultato contabile di amministrazione (art. 188).
13.10.2. Agli enti locali che presentino, nellultimo rendiconto deliberato, disavanzo di amministrazione
ovvero indichino debiti fuori bilancio per i quali non sono stati validamente adottati i provvedimenti
di cui allarticolo 193, fatto divieto di assumere impegni e pagare spese per servizi non
espressamente previsti per legge. Sono fatte salve le spese da sostenere a fronte di impegni gi assunti
nei precedenti esercizi (art. 191, c. 5).
13.10.3. Con periodicit stabilita dal regolamento di contabilit dellente locale, e comunque almeno una volta
entro il 30 settembre di ciascun anno, lorgano consiliare provvede con delibera ad effettuare la
ricognizione sullo stato di attuazione dei programmi. In tale sede lorgano consiliare d atto del
permanere degli equilibri generali di bilancio o, in caso di accertamento negativo, adotta
contestualmente i provvedimenti necessari per il ripiano degli eventuali debiti di cui allarticolo
194103, per il ripiano dell'eventuale disavanzo di amministrazione risultante dal rendiconto approvato
e, qualora i dati della gestione finanziaria facciano prevedere un disavanzo, di amministrazione o di
gestione, per squilibrio della gestione di competenza ovvero della gestione dei residui, adotta le
misure necessarie a ripristinare il pareggio. La deliberazione allegata al rendiconto dellesercizio
relativo (art. 193, c. 2).
13.10.4. Ai fini del comma 2 possono essere utilizzate per lanno in corso e per i due successivi tutte le
entrate e le disponibilit, ad eccezione di quelle provenienti dallassunzione di prestiti e di quelle
aventi specifica destinazione per legge, nonch i proventi derivanti da alienazione di beni patrimoniali
disponibili (art. 193, c. 3).
13.10.5. Per le province, le citt metropolitane, i comuni con popolazione superiore ad 8.000 abitanti e quelli i
cui rendiconti si chiudono in disavanzo ovvero rechino la indicazione di debiti fuori bilancio, il
rendiconto presentato alla Sezione Enti locali della Corte dei conti per il referto di cui allarticolo 13
del decreto-legge 22 dicembre 1981, n. 786, convertito, con modificazioni, dalla legge 26 febbraio
1982, n. 51, e successive modifiche ed integrazioni (art. 227, c. 3).
13.10.6. Al conto del bilancio sono annesse la tabella dei parametri di riscontro della situazione di
deficitariet strutturale e la tabella dei parametri gestionali con andamento triennale. Le tabelle
sono altres allegate al certificato del rendiconto (art. 228, c. 5).
Al fine di non appesantire troppo il lavoro, relativamente alle situazioni di dissesto, ci si limita a richiamare gli articoli
che regolano la materia di cui al presente punto:
art.. 268 (Ricostituzione di disavanzo di amministrazione o di debiti fuori bilancio).

14. SERVIZI PER CONTO DI TERZI

14.1. A ciascun ente locale spettano le tasse, i diritti, le tariffe e i corrispettivi sui servizi di propria competenza.
Gli enti locali determinano per i servizi pubblici tariffe o corrispettivi a carico degli utenti, anche in modo
non generalizzato. Lo Stato e le Regioni, qualora prevedano per legge casi di gratuit nei servizi di
competenza dei comuni e delle province ovvero fissino prezzi e tariffe inferiori al costo effettivo della
prestazione, debbono garantire agli enti locali risorse finanziarie compensative.
14.2. Caratteristiche del bilancio (art. 164, cc. 1 e 2)

103

Concernente il riconoscimento di legittimit dei debiti fuori bilancio.

170

14.2.1. Lunit elementare del bilancio per lentrata la risorsa e per la spesa lintervento per ciascun
servizio. Nei servizi per conto di terzi, sia nellentrata che nella spesa, lunit elementare il capitolo,
che indica loggetto.
14.2.2. Il bilancio di previsione annuale ha carattere autorizzatorio, costituendo limite agli impegni di spesa,
fatta eccezione per i servizi per conto di terzi.
14.3. I bilanci di previsione degli enti locali recepiscono, per quanto non contrasta con la normativa del presente
testo unico, le norme recate dalle leggi delle rispettive regioni di appartenenza per quanto concerne le entrate
e le spese relative a funzioni delegate, al fine di consentire la possibilit del controllo regionale sulla
destinazione dei fondi assegnati agli enti locali e l'omogeneit delle classificazioni di dette spese nei bilanci
di previsione degli enti rispetto a quelle contenute nei rispettivi bilanci di previsione regionali. Le entrate e le
spese per le funzioni delegate dalle regioni non possono essere collocate tra i servizi per conto di terzi nei
bilanci di previsione degli enti locali (art. 165, c. 12).
14.4. Servizi per conto di terzi (art. 168)
14.4.1. Le entrate e le spese relative ai servizi per conto di terzi, ivi compresi i fondi economali, e che
costituiscono al tempo stesso un debito ed un credito per lente, sono ordinati esclusivamente in
capitoli, secondo la partizione contenuta nel regolamento di cui allarticolo 160.
14.4.2. Le previsioni e gli accertamenti dentrata conservano lequivalenza con le previsioni e gli impegni di
spesa.
14.5. Sono vietati gli spostamenti di dotazioni dai capitoli iscritti nei servizi per conto di terzi in favore di altre
parti del bilancio. Sono vietati gli spostamenti di somme tra residui e competenza (art. 175, c. 7).
14.6. Laccertamento delle entrate avviene: omissis b) per le entrate patrimoniali e per quelle provenienti
dalla gestione di servizi a carattere produttivo e di quelli connessi a tariffe o contribuzioni dellutenza, a
seguito di acquisizione diretta o di emissione di liste di carico; (art. 179, c. 2, lett. b))
14.7. Le spese in conto capitale si considerano impegnate ove sono finanziate nei seguenti modi: omissis d)
con entrate proprie si considerano impegnate in corrispondenza e per lammontare delle entrate accertate
(art.183. c. 5, lett. d))
14.8. Conto del Bilancio (art. 228, cc. 1 e 2)
14.8.1. Il conto del bilancio dimostra i risultati finali della gestione autorizzatoria contenuta nel Bilancio
annuale rispetto alle previsioni.
14.8.2. Per ciascuna risorsa dellentrata e per ciascun intervento della spesa, nonch per ciascun capitolo dei
servizi per conto di terzi, il conto del Bilancio comprende, distintamente per residui e competenza:
a) per lentrata le somme accertate, con distinzione della parte riscossa e di quella ancora da
riscuotere;
b) per la spesa le somme impegnate, con distinzione della parte pagata e di quella ancora da
pagare.

Al fine di non appesantire troppo il lavoro, relativamente alle situazioni di dissesto, ci si limita a richiamare gli articoli
che regolano la materia di cui al presente punto:
art.. 243 (Controlli per gli enti locali strutturalmente deficitari, enti locali dissestati ed altri enti), cc. 2, 3, 5 e 7.

15. PIANO ESECUTIVO DI GESTIONE

171

15.1. Piano esecutivo di gestione (art. 169)

15.1.1. Sulla base del bilancio di previsione annuale deliberato dal consiglio, lorgano esecutivo definisce,
prima dellinizio dellesercizio, il piano esecutivo di gestione, determinando gli obiettivi di gestione
ed affidando gli stessi, unitamente alle dotazioni necessarie, ai responsabili dei servizi.
15.1.2. Il piano esecutivo di gestione contiene unulteriore graduazione delle risorse dellentrata in capitoli,
dei servizi in centri di costo e degli interventi in capitoli
15.1.3. Lapplicazione dei commi 1 e 2 del presente articolo facoltativa per gli enti locali con popolazione
inferiore a 15.000 abitanti e per le comunit montane.
15.2. Le variazioni al piano esecutivo di gestione di cui allarticolo 169 sono di competenza dellorgano esecutivo
e possono essere adottate entro il 15 dicembre di ciascun anno (art. 175, c. 9).

16. BILANCIO PLURIENNALE104

16.1. Il consiglio ha competenza limitatamente ai seguenti atti fondamentali: omissis b) programmi, relazioni
previsionali e programmatiche, piani finanziari, programmi triennali e elenco annuale dei lavori pubblici,
bilanci annuali e pluriennali e relative variazioni, rendiconto, piani territoriali ed urbanistici, programmi
annuali e pluriennali per la loro attuazione, eventuali deroghe ad essi, pareri da rendere per dette materie (art.
42, c. 2. lett. b));
16.2. La giunta collabora con il sindaco o con il presidente della provincia nel governo del comune o della
provincia ed opera attraverso deliberazioni collegiali (art. 48, c. 1).
16.3. Salvo quanto previsto dallarticolo 107105 essi (ndr.: sindaco e presidente della provincia) esercitano le
funzioni loro attribuite dalle leggi, dallo statuto e dai regolamenti e sovrintendono altres all'espletamento
delle funzioni statali e regionali attribuite o delegate al comune e alla provincia (art. 50, c. 3).
16.4. Modalit del controllo preventivo di legittimit (art. 133)106
16.4.1. Il controllo di legittimit comporta la verifica della conformit dell'atto alle norme vigenti ed alle
norme statutarie specificamente indicate nel provvedimento di annullamento, per quanto riguarda la
competenza, la forma e la procedura, e rimanendo esclusa ogni diversa valutazione dellinteresse
pubblico perseguito. Nellesame del bilancio preventivo e del rendiconto della gestione il controllo di
legittimit comprende la coerenza interna degli atti e la corrispondenza dei dati contabili con quelli
delle deliberazioni, nonch con i documenti giustificativi allegati alle stesse.
16.4.2. Il comitato regionale di controllo, entro dieci giorni dalla ricezione degli atti di cui allarticolo 126107,
comma 1, pu disporre l'audizione dei rappresentanti dellente deliberante o pu richiedere, per una

104

Con il D.P.R. 31.1.1996, n. 194 stato emanato il Regolamento per lapprovazione dei modelli di cui allart. 114 del D.Lgs. 25.2.1995, n. 77
(inglobato nel D.Lgs. 267/2000), concernente lordinamento finanziario e contabile degli enti locali; con D.M. 24.7.1996, sono stati definiti gli
elenchi con cui vengono individuati i codici di bilancio stabiliti dallart. 3 e la descrizione e la numerazione delle voci economiche per province,
comuni e unioni di comuni, le citt metropolitane e le comunit montane.

105
106
107

Lart. 107 tratta delle funzioni e responsabilit della dirigenza

Si tengano presenti gli effetti consequenziali allabrogazione dellart. 130 della Costituzione
Art. 126:Deliberazioni soggette in via necessaria al controllo preventivo di legittimit
1. Il controllo preventivo di legittimit di cui all'articolo 130 della Costituzione sugli atti degli enti locali si esercita esclusivamente sugli
statuti dell'ente, sui regolamenti di competenza del consiglio, esclusi quelli attinenti all'autonomia organizzativa e contabile dello stesso

172

sola volta, chiarimenti o elementi integrativi di giudizio in forma scritta. In tal caso il termine per
lesercizio del controllo viene sospeso e riprende a decorrere dalla data della trasmissione dei
chiarimenti o elementi integrativi o dell'audizione dei rappresentanti.
16.4.3. Il comitato pu indicare allente interessato le modificazioni da apportare alle risultanze del
rendiconto della gestione con l'invito ad adottarle entro il termine massimo di trenta giorni.
16.4.4. Nel caso di mancata adozione delle modificazioni entro il termine di cui al comma 3, o di
annullamento della deliberazione di adozione del rendiconto della gestione da parte del comitato di
controllo, questo provvede alla nomina di uno o pi commissari per la redazione del conto stesso.
16.4.5. Non pu essere riesaminato il provvedimento sottoposto a controllo nel caso di annullamento in sede
giurisdizionale di una decisione negativa di controllo.
16.5. Il bilancio corredato di una relazione previsionale e programmatica, di un bilancio pluriennale di durata pari
a quello della Regione di appartenenza e degli allegati previsti dallarticolo 172 o da altre norme di legge
(art.151, c. 2).
16.6. In sede di predisposizione del bilancio di previsione annuale il consiglio dellente assicura idoneo
finanziamento agli impegni pluriennali assunti nel corso degli esercizi precedenti (art. 164, c. 3).
16.7. Bilancio Pluriennale (art. 171)
16.7.1. Gli enti locali allegano al bilancio annuale di previsione un bilancio pluriennale di competenza, di
durata pari a quello della Regione di appartenenza e comunque non inferiore a tre anni, con
osservanza dei principi del bilancio di cui allarticolo 162, escluso il principio dellannualit108.
16.7.2. Il bilancio pluriennale comprende il quadro dei mezzi finanziari che si prevede di destinare per
ciascuno degli anni considerati sia alla copertura di spese correnti che al finanziamento delle spese di
investimento, con indicazione, per queste ultime, della capacit di ricorso alle fonti di finanziamento.
16.7.3. Il bilancio pluriennale per la parte di spesa redatto per programmi, titoli, servizi ed interventi, ed
indica per ciascuno lammontare delle spese correnti di gestione consolidate e di sviluppo, anche
derivanti dallattuazione degli investimenti, nonch le spese di investimento ad esso destinate,
distintamente per ognuno degli anni considerati.
16.7.4. Gli stanziamenti previsti nel bilancio pluriennale, che per il primo anno coincidono con quelli del
bilancio annuale di competenza, hanno carattere autorizzatorio, costituendo limite agli impegni di
spesa, e sono aggiornati annualmente in sede di approvazione del bilancio di previsione.
16.7.5. Con il regolamento di cui allarticolo 160 sono approvati i modelli relativi al bilancio pluriennale.
16.8. Valori monetari (art. 173)
16.8.1. I valori monetari contenuti nel bilancio pluriennale e nella relazione previsionale e programmatica
sono espressi con riferimento ai periodi ai quali si riferiscono, tenendo conto del tasso di inflazione
programmato.
16.9. Predisposizione ed approvazione (art. 174, c. 1 e 2)
16.9.1. Lo schema di bilancio annuale di previsione, la relazione previsionale e programmatica e lo schema di
bilancio pluriennale sono predisposti dallorgano esecutivo e da questo presentati allorgano
consiliare unitamente agli allegati ed alla relazione dellorgano di revisione.
16.9.2. Il regolamento di contabilit dellente prevede per tali adempimenti un congruo termine, nonch i
termini entro i quali possono essere presentati da parte dei membri dellorgano consiliare
emendamenti agli schemi di bilancio predisposti dallorgano esecutivo.
consiglio, sui bilanci annuali e pluriennali e relative variazioni, adottate o ratificate dal consiglio, sul rendiconto della gestione, secondo le
disposizioni del presente testo unico. (vedasi nota precedente)
2. Il controllo preventivo di legittimit si estende anche agli atti delle Istituzioni pubbliche di assistenza e beneficenza
108
viene ribadito, ampliando, quanto gi previsto dallart. 151, c. 2.

173

16.10.

Impegno di spesa (art. 183, cc. 6 e 7)

16.10.1. Possono essere assunti impegni di spesa sugli esercizi successivi, compresi nel bilancio pluriennale,
nel limite delle previsioni nello stesso comprese.
16.10.2. Per le spese che per la loro particolare natura hanno durata superiore a quella del bilancio pluriennale
e per quelle determinate che iniziano dopo il periodo considerato dal bilancio pluriennale si tiene
conto nella formazione dei bilanci seguenti degli impegni relativi, rispettivamente, al periodo
residuale ed al periodo successivo.
16.11.

Programmazione degli investimenti (art. 200)

16.11.1. Per tutti gli investimenti degli enti locali, comunque finanziati, lorgano deliberante, nellapprovare il
progetto od il piano esecutivo dellinvestimento, d atto della copertura delle maggiori spese derivanti
dallo stesso nel bilancio pluriennale originario, eventualmente modificato dallorgano consiliare, ed
assume impegno di inserire nei bilanci pluriennali successivi le ulteriori o maggiori previsioni di
spesa relative ad esercizi futuri, delle quali redatto apposito elenco.
16.12.

Attivazione delle fonti di finanziamento derivanti dal ricorso allindebitamento (art. 203)

16.12.1. Il ricorso allindebitamento possibile solo se sussistono le seguenti condizioni:

a) avvenuta approvazione del rendiconto dellesercizio del penultimo anno precedente
quello in cui si intende deliberare il ricorso a forme di indebitamento;
b) avvenuta deliberazione del bilancio annuale nel quale sono incluse le relative previsioni.
16.12.2. Ove nel corso dellesercizio si renda necessario attuare nuovi investimenti o variare quelli gi in atto,
lorgano consiliare adotta apposita variazione al bilancio annuale, fermo restando ladempimento
degli obblighi di cui al comma 1. Contestualmente modifica il bilancio pluriennale e la relazione
previsionale e programmatica per la copertura degli oneri derivanti dallindebitamento e per la
copertura delle spese di gestione.

17. RELAZIONE PREVISIONALE E PROGRAMMATICA

17.1. Il consiglio ha competenza limitatamente ai seguenti atti fondamentali: omissis b) programmi, relazioni
previsionali e programmatiche, piani finanziari, programmi triennali e elenco annuale dei lavori pubblici,
bilanci annuali e pluriennali e relative variazioni, rendiconto, piani territoriali ed urbanistici, programmi
annuali e pluriennali per la loro attuazione, eventuali deroghe ad essi, pareri da rendere per dette materie (art.
42, c. 2. lett. b));
17.2. Il bilancio corredato di una relazione previsionale e programmatica, di un bilancio pluriennale di durata pari
a quello della regione di appartenenza e degli allegati previsti dallarticolo 172 o da altre norme di legge (art.
151, c. 2).
17.3. Con regolamento, da emanare a norma dellarticolo 17 della legge 23 agosto 1988, n. 400, approvato lo
schema relativo alla relazione previsionale e programmatica previo parere della Conferenza permanente per i
rapporti tra lo Stato, le regioni e le province autonome (art. 160, c. 2).
17.4. La parte spesa ordinata gradualmente in titoli, funzioni, servizi ed interventi, in relazione, rispettivamente,
ai principali aggregati economici, alle funzioni degli enti, ai singoli uffici che gestiscono un complesso di
attivit ed alla natura economica dei fattori produttivi nellambito di ciascun servizio. La parte spesa
leggibile anche per programmi dei quali fatta analitica illustrazione in apposito quadro di sintesi del
bilancio e nella relazione previsionale e programmatica (art. 165, c. 5).

174

17.5. Relazione previsionale programmatica (art. 170)

17.5.1. Gli enti locali allegano al bilancio annuale di previsione una relazione previsionale e programmatica
che copra un periodo pari a quello del bilancio pluriennale.
17.5.2. La relazione previsionale e programmatica ha carattere generale. Illustra anzitutto le caratteristiche
generali della popolazione, del territorio, delleconomia insediata e dei servizi dellente, precisandone
risorse umane, strumentali e tecnologiche. Comprende, per la parte entrata, una valutazione generale
sui mezzi finanziari, individuando le fonti di finanziamento ed evidenziando landamento storico
degli stessi ed i relativi vincoli.
17.5.3. Per la parte spesa la relazione redatta per programmi e per eventuali progetti, con espresso
riferimento ai programmi indicati nel bilancio annuale e nel bilancio pluriennale, rilevando lentit e
lincidenza percentuale della previsione con riferimento alla spesa corrente consolidata, a quella di
sviluppo ed a quella di investimento.
17.5.4. Per ciascun programma data specificazione della finalit che si intende conseguire e delle risorse
umane e strumentali ad esso destinate, distintamente per ciascuno degli esercizi in cui si articola il
programma stesso ed data specifica motivazione delle scelte adottate.
17.5.5. La relazione previsionale e programmatica fornisce la motivata dimostrazione delle variazioni
intervenute rispetto allesercizio precedente.
17.5.6. Per gli organismi gestionali dellente locale la relazione indica anche gli obiettivi che si intendono
raggiungere, sia in termini di bilancio che in termini di efficacia, efficienza ed economicit del
servizio.
17.5.7. La relazione fornisce adeguati elementi che dimostrino la coerenza delle previsioni annuali e
pluriennali con gli strumenti urbanistici, con particolare riferimento alla delibera di cui allarticolo
172, comma 1, lettera c)109, e relativi piani di attuazione e con i piani economico-finanziari di cui
allarticolo 201110.
17.5.8. Con il regolamento di cui allarticolo 160 approvato lo schema di relazione, valido per tutti gli enti,
che contiene le indicazioni minime necessarie a fini del consolidamento dei conti pubblici.
17.5.9. Nel regolamento di contabilit sono previsti i casi di inammissibilit e di improcedibilit per le
deliberazioni di Consiglio e di Giunta che non sono coerenti con le previsioni della relazione
previsionale e programmatica.
17.6. Valori monetari (art. 173)
17.6.1. I valori monetari contenuti nel bilancio pluriennale e nella relazione previsionale e programmatica
sono espressi con riferimento ai periodi ai quali si riferiscono, tenendo conto del tasso dinflazione
programmato.
17.7. Predisposizione ed approvazione (art. 174, c. 1 e 2)
17.7.1. Lo schema di bilancio annuale di previsione, la relazione previsionale e programmatica e lo schema di
bilancio pluriennale sono predisposti dallorgano esecutivo e da questo presentati allorgano
consiliare unitamente agli allegati ed alla relazione dellorgano di revisione.
17.7.2. Il regolamento di contabilit dellente prevede per tali adempimenti un congruo termine, nonch i
termini entro i quali possono essere presentati da parte dei membri dellorgano consiliare
emendamenti agli schemi di bilancio predisposti dallorgano esecutivo.
17.8. 17.5. Attivazione delle fonti di finanziamento derivanti dal ricorso allindebitamento (art. 203)
109

Art. 172, c. 1, lett. c). c) la deliberazione, da adottarsi annualmente prima dellapprovazione del bilancio, con la quale i comuni verificano la
quantit e qualit di aree e fabbricati da destinarsi alla residenza, alle attivit produttive e terziarie - ai sensi delle leggi 18 aprile 1962, n. 167, 22
ottobre 1971, n. 865, e 5 agosto 1978, n. 457, - che potranno essere ceduti in propriet od in diritto di superficie; con la stessa deliberazione i comuni
stabiliscono il prezzo di cessione per ciascun tipo di area o di fabbricato;

110

concernente il Finanziamento di opere pubbliche e piano economico finanziario

175

17.8.1. Il ricorso allindebitamento possibile solo se sussistono le seguenti condizioni:

c) avvenuta approvazione del rendiconto dellesercizio del penultimo anno precedente
quello in cui si intende deliberare il ricorso a forme di indebitamento;
d) avvenuta deliberazione del bilancio annuale nel quale sono incluse le relative previsioni.
17.8.2. Ove nel corso dellesercizio si renda necessario attuare nuovi investimenti o variare quelli gi in atto,
lorgano consiliare adotta apposita variazione al bilancio annuale, fermo restando ladempimento
degli obblighi di cui al comma 1. Contestualmente modifica il bilancio pluriennale e la relazione
previsionale e programmatica per la copertura degli oneri derivanti dallindebitamento e per la
copertura delle spese di gestione.

18. VARIAZIONI AL BILANCIO DI PREVISIONE

18.1. Le deliberazioni in ordine agli argomenti di cui al presente articolo111 non possono essere adottate in via
durgenza da altri organi del comune o della provincia, salvo quelle attinenti alle variazioni di bilancio
adottate dalla Giunta da sottoporre a ratifica del Consiglio nei sessanta giorni successivi, a pena di
decadenza (art. 42, c. 4)
18.2. Variazioni al bilancio di previsione (art. 175, cc. 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8)
18.2.1. Il bilancio di previsione pu subire variazioni nel corso dellesercizio di competenza sia nella parte
prima, relativa alle entrate, che nella parte seconda, relativa alle spese.
18.2.2. Le variazioni al bilancio sono di competenza dellorgano consiliare.
18.2.3. Le variazioni al bilancio possono essere deliberate non oltre il 30 novembre di ciascun anno.
18.2.4. Ai sensi dellarticolo 42 le variazioni di bilancio possono essere adottate dallorgano esecutivo in via
durgenza, salvo ratifica, a pena di decadenza, da parte dellorgano consiliare entro i sessanta giorni
seguenti e comunque entro il 31 dicembre dellanno in corso se a tale data non sia scaduto il predetto
termine.
18.2.5. In caso di mancata o parziale ratifica del provvedimento di variazione adottato dallorgano esecutivo,
lorgano consiliare tenuto ad adottare nei successivi trenta giorni, e comunque sempre entro il 31
dicembre dellesercizio in corso, i provvedimenti ritenuti necessari nei riguardi dei rapporti
eventualmente sorti sulla base della deliberazione non ratificata.
18.2.6. Per le province, i comuni, le citt metropolitane e le unioni di comuni sono vietati prelievi dagli
stanziamenti per gli interventi finanziati con le entrate iscritte nei titoli quarto e quinto per aumentare
gli stanziamenti per gli interventi finanziati con le entrate dei primi tre titoli. Per le comunit montane
sono vietati i prelievi dagli stanziamenti per gli interventi finanziati con le entrate iscritte nei titoli
terzo e quarto per aumentare gli stanziamenti per gli interventi finanziati con le entrate dei primi due
titoli.
18.2.7. Sono vietati gli spostamenti di dotazioni dai capitoli iscritti nei servizi per conto di terzi in favore di
altre parti del bilancio. Sono vietati gli spostamenti di somme tra residui e competenza.
18.2.8. Mediante la variazione di assestamento generale, deliberata dallorgano consiliare dellente entro il 30
novembre di ciascun anno, si attua la verifica generale di tutte le voci di entrata e di uscita, compreso
il fondo di riserva, al fine di assicurare il mantenimento del pareggio di bilancio.

111

Larticolo tratta delle attribuzioni dei Consigli

176

18.3. Nel corso dellesercizio al bilancio di previsione pu essere applicato, con delibera di variazione, lavanzo di
amministrazione presunto derivante dallesercizio immediatamente precedente con la finalizzazione di cui
alle lettere a), b) e c) del comma 2. Per tali fondi lattivazione delle spese pu avvenire solo dopo
lapprovazione del conto consuntivo dellesercizio precedente, con eccezione dei fondi, contenuti
nellavanzo, aventi specifica destinazione e derivanti da accantonamenti effettuati con lultimo consuntivo
approvato, i quali possono essere immediatamente attivati (art. 187, c. 3).
18.4. Gli enti locali rispettano durante la gestione e nelle variazioni di bilancio il pareggio finanziario e tutti gli
equilibri stabiliti in bilancio per la copertura delle spese correnti e per il finanziamento degli investimenti,
secondo le norme contabili recate dal presente testo unico (art. 193, c. 1).
18.5. Competenze dei responsabili dei servizi (art. 177)
18.5.1. Il responsabile del servizio, nel caso in cui ritiene necessaria una modifica della dotazione assegnata
per sopravvenute esigenze successive alladozione degli atti di programmazione, propone la modifica
con modalit definite dal regolamento di contabilit.
18.5.2. La mancata accettazione della proposta di modifica della dotazione deve essere motivata dallorgano
esecutivo.
18.6. Con l'approvazione del bilancio e successive variazioni, e senza la necessit di ulteriori atti, costituito
impegno sui relativi stanziamenti per le spese dovute
a) per il trattamento economico tabellare gi attribuito al personale dipendente e per i
relativi oneri riflessi;
b) per le rate di ammortamento dei mutui e dei prestiti, interessi di pre ammortamento ed
ulteriori oneri accessori;
c) per le spese dovute nellesercizio in base a contratti o disposizioni di legge (art. 183, c. 2).
18.7. Attivazione delle fonti di finanziamento derivanti dal ricorso allindebitamento (art. 203)
18.7.1. Il ricorso allindebitamento possibile solo se sussistono le seguenti condizioni:
a) avvenuta approvazione del rendiconto dellesercizio del penultimo anno precedente
quello in cui si intende deliberare il ricorso a forme di indebitamento;
b) avvenuta deliberazione del bilancio annuale nel quale sono incluse le relative previsioni.
18.7.2. Ove nel corso dellesercizio si renda necessario attuare nuovi investimenti o variare quelli gi in atto,
lorgano consiliare adotta apposita variazione al bilancio annuale, fermo restando ladempimento
degli obblighi di cui al comma 1. Contestualmente modifica il bilancio pluriennale e la relazione
previsionale e programmatica per la copertura degli oneri derivanti dallindebitamento e per la
copertura delle spese di gestione.
18.8. Comunicazioni alla Tesoreria (art. 216, c. 1)
18.8.1. I pagamenti possono avere luogo solo se i mandati risultano emessi entro i limiti dei rispettivi
interventi stanziati in bilancio o dei capitoli per i servizi per conto di terzi. A tal fine lente trasmette
al tesoriere il bilancio di previsione approvato nonch tutte le delibere di variazione e di prelevamento
di quote del fondo di riserva debitamente esecutive.

19. VARIAZIONI AL PIANO ESECUTIVO DI GESTIONE (art.

175, c. 9)

19.1. Le variazioni al piano esecutivo di gestione di cui allarticolo 169 sono di competenza dellorgano esecutivo
e possono112 essere adottate entro il 15 dicembre di ciascun anno.
112

Per quanto di irrilevante valenza, si evidenzia che stato usato il verbo potere, anzich dovere.

177

20. ENTRATA
20.1. Con regolamento, da emanare a norma dellarticolo 17 della legge 23 agosto 1988, n. 400, sono approvati:
omissis b) il sistema di codifica del bilancio e dei titoli contabili di entrata e di spesa; (art. 160, c. 1, lett. b))
20.2. Tutte le entrate sono iscritte in bilancio al lordo delle spese di riscossione a carico degli enti locali e di altre
eventuali spese ad esse connesse. Parimenti tutte le spese sono iscritte in bilancio integralmente, senza alcuna
riduzione delle correlative entrate. La gestione finanziaria unica come il relativo bilancio di previsione:
sono vietate le gestioni di entrate e di spese che non siano iscritte in bilancio (art. 162, c.4).
20.3. Con il regolamento di cui allarticolo 160 sono approvati i modelli relativi al bilancio di previsione, inclusi i
quadri riepilogativi, il sistema di codifica del bilancio ed il sistema di codifica dei titoli contabili di entrata e
di spesa, anche ai fini di cui allarticolo 157113 (art. 165, c. 14)
20.4. Servizi per conto di terzi (art. 168)
20.4.1. Le entrate e le spese relative ai servizi per conto di terzi, ivi compresi i fondi economali, e che
costituiscono al tempo stesso un debito ed un credito per lente, sono ordinati esclusivamente in
capitoli, secondo la partizione contenuta nel regolamento di cui allart. 160.
20.4.2. Le previsioni e gli accertamenti dentrata conservano lequivalenza con le previsioni e gli impegni di
spesa.
20.5. Le fasi di gestione delle entrate sono laccertamento, la riscossione e il versamento (art. 178)
20.6. Accertamento (art. 179)
20.6.1. Laccertamento costituisce la prima fase di gestione dellentrata mediante la quale, sulla base di
idonea documentazione, viene verificata la ragione del credito e la sussistenza di un idoneo titolo
giuridico, individuato il debitore, quantificata la somma da incassare, nonch fissata la relativa
scadenza.
20.6.2. Laccertamento delle entrate avviene:
a) per le entrate di carattere tributario, a seguito di emissione di ruoli o a seguito di
altre forme stabilite per legge
b) per le entrate patrimoniali e per quelle provenienti dalla gestione di servizi a
carattere produttivo e di quelli connessi a tariffe o contribuzioni dellutenza, a
seguito di acquisizione diretta o di emissione di liste di carico;
c) per le entrate relative a partite compensative delle spese, in corrispondenza
dellassunzione del relativo impegno di spesa;
d) per le altre entrate, anche di natura eventuale o variabile, mediante contratti,
provvedimenti giudiziari o atti amministrativi specifici.
20.6.3. Il responsabile del procedimento con il quale viene accertata lentrata trasmette al responsabile del
servizio finanziario lidonea documentazione di cui al comma 2, ai fini dellannotazione nelle scritture
contabili, secondo i tempi ed i modi previsti dal regolamento di contabilit dellente.
20.7. Le spese in conto capitale si considerano impegnate ove sono finanziate nei seguenti modi: omissis a)
con lassunzione di mutui a specifica destinazione si considerano impegnate in corrispondenza e per
lammontare del mutuo, contratto o gi concesso, e del relativo pre finanziamento accertato in entrata; (art.
183, c. 5, lett. a))
113

Lartico tratta del consolidamento dei conti pubblici.

178

20.8. Riscossione (art. 180)114:

20.8.1. La riscossione costituisce la successiva fase del procedimento dellentrata, che consiste nel materiale
introito da parte del tesoriere o di altri eventuali incaricati della riscossione delle somme dovute
allente.
20.8.2. La riscossione disposta a mezzo di ordinativo di incasso, fatto pervenire al tesoriere nelle forme e
nei tempi previsti dalla convenzione di cui allarticolo 210.
20.8.3. Lordinativo dincasso sottoscritto dal responsabile del servizio finanziario o da altro dipendente
individuato dal regolamento di contabilit e contiene almeno:
a) lindicazione del debitore;
b) lammontare della somma da riscuotere;
c) la causale;
d) gli eventuali vincoli di destinazione delle somme;
e) lindicazione della risorsa o del capitolo di bilancio cui riferita lentrata,
distintamente per residui o competenza;
f) la codifica;
g) il numero progressivo;
h) lesercizio finanziario e la data di emissione.
20.8.4. Il tesoriere deve accettare, senza pregiudizio per i diritti dellente, la riscossione di ogni somma,
versata in favore dellente, anche senza la preventiva emissione di ordinativo dincasso. In tale ipotesi
il tesoriere ne d immediata comunicazione allente, richiedendo la regolarizzazione.
20.9. Versamento (art. 181)
20.9.1.1. Il versamento costituisce lultima fase dellentrata, consistente nel trasferimento delle somme
riscosse nelle casse dellente.
20.9.1.2. Gli incaricati della riscossione, interni ed esterni, versano al tesoriere le somme riscosse nei
termini e nei modi fissati dalle disposizioni vigenti e da eventuali accordi convenzionali, salvo
quelli a cui si applicano gli articoli 22 e seguenti del decreto legislativo 13 aprile 1999, n. 112115.
20.9.1.3. Gli incaricati interni, designati con provvedimento formale dellamministrazione, versano le
somme riscosse presso la tesoreria dellente con cadenza stabilita dal regolamento di contabilit.
20.10.

Residui attivi ( art. 189, cc. 2 e 4)

20.10.1. Sono mantenute tra i residui dellesercizio esclusivamente le entrate accertate per le quali esiste un
titolo giuridico che costituisca lente locale creditore della correlativa entrata nonch le somme
derivanti dalla stipulazione di contratti di apertura di credito (c. 2).
20.10.2. Le somme iscritte tra le entrate di competenza e non accertate entro il termine dellesercizio
costituiscono minori accertamenti rispetto alle previsioni e, a tale titolo, concorrono a determinare i
risultati finali della gestione (c. 4).
20.11.

Utilizzo di entrate a specifica destinazione (art. 195):

20.11.1. Gli enti locali, ad eccezione degli enti in stato di dissesto finanziario sino allemanazione del decreto
di cui allarticolo 261, comma 3, possono disporre lutilizzo, in termini di cassa, di entrate aventi
specifica destinazione per il finanziamento di spese correnti, anche se provenienti dallassunzione di

114

Con il D.P.R. 31.1.1996, n. 194 stato emanato il Regolamento per lapprovazione dei modelli di cui allart. 114 del D.Lgs. 25.2.1995, n. 77
(inglobato nel D.Lgs. 267/2000), concernente lordinamento finanziario e contabile degli enti locali; si evidenzia lart. 4 e in particolare il c. 2:
2. Ai fini dellapplicazione dellart. 111 del D.Lgs. 25.2.1995, n. 77, per province, comuni, comunit montane, unioni di comuni e citt
metropolitane obbligatoria lindicazione su ogni ordinativo dincasso dei seguenti elementi:
a) codice di bilancio di cui allart. 3;
b) numerazione corrispondente alla voce economica di cui al comma 1.

115

Il D.Lgs. riportato in nota al precedente argomento ECONOMATO

179

mutui con istituti diversi dalla Cassa depositi e prestiti, per un importo non superiore allanticipazione
di tesoreria disponibile ai sensi dellarticolo 222.
20.11.2. Lutilizzo di somme a specifica destinazione presuppone ladozione della deliberazione della giunta
relativa allanticipazione di tesoreria di cui allarticolo 222, comma 1, e viene deliberato in termini
generali allinizio di ciascun esercizio ed attivato dal tesoriere su specifiche richieste del servizio
finanziario dellente.
20.11.3. Il ricorso all'utilizzo delle somme a specifica destinazione, secondo le modalit di cui ai commi 1 e 2,
vincola una quota corrispondente dellanticipazione di tesoreria. Con i primi introiti non soggetti a
vincolo di destinazione viene ricostituita la consistenza delle somme vincolate che sono state
utilizzate per il pagamento di spese correnti.
20.11.4. Gli enti locali che hanno deliberato alienazioni del patrimonio ai sensi dellarticolo 193116 possono,
nelle more del perfezionamento di tali atti, utilizzare in termini di cassa le somme a specifica
destinazione, fatta eccezione per i trasferimenti di enti del settore pubblico allargato e del ricavato dei
mutui e dei prestiti, con obbligo di reintegrare le somme vincolate con il ricavato delle alienazioni.
20.12.

Ricorso allindebitamento (art. 202)

20.12.1. Il ricorso all'indebitamento da parte degli enti locali ammesso esclusivamente nelle forme previste
dalle leggi vigenti in materia e per la realizzazione degli investimenti. Pu essere fatto ricorso a mutui
passivi per il finanziamento dei debiti fuori bilancio di cui allarticolo 194 e per altre destinazioni di
legge.
20.12.2. Le relative entrate hanno destinazione vincolata.
20.13.
Il regolamento di contabilit dell'ente stabilisce le procedure per la fornitura dei modelli e per la
registrazione delle entrate; disciplina, altres le modalit per la comunicazione delle operazioni di riscossione
eseguite, nonch la relativa prova documentale (art. 215).
20.14.

Conto del Bilancio (art. 228, cc. 1 e 2)

20.14.1. Il Conto del Bilancio dimostra i risultati finali della gestione autorizzatoria contenuta nel bilancio
annuale rispetto alle previsioni.
20.14.2. Per ciascuna risorsa dellentrata e per ciascun intervento della spesa, nonch per ciascun capitolo dei
servizi per conto di terzi, il conto del bilancio comprende, distintamente per residui e competenza:
a) per lentrata le somme accertate, con distinzione della parte riscossa e di quella ancora da
riscuotere;
b) per la spesa le somme impegnate, con distinzione della parte pagata e di quella ancora da
pagare.
20.15.

Conto Economico (art. 229, cc. 1 e 4)

20.15.1. Il Conto Economico evidenzia i componenti positivi e negativi dellattivit dellente secondo criteri di
competenza economica. Comprende gli accertamenti e glimpegni del Conto del Bilancio, rettificati al
fine di costituire la dimensione finanziaria dei valori economici riferiti alla gestione di competenza, le
insussistenze e sopravvenienze derivanti dalla gestione dei residui e gli elementi economici non
rilevati nel Conto del Bilancio.
20.15.2. Gli accertamenti finanziari di competenza sono rettificati, al fine di costituire la dimensione
finanziaria di componenti economici positivi, rilevando i seguenti elementi:
a) i risconti passivi ed i ratei attivi;
b) le variazioni in aumento o in diminuzione delle rimanenze;
c) i costi capitalizzati costituiti dai costi sostenuti per la produzione in economia di valori
da porre, dal punto di vista economico, a carico di diversi esercizi;
d) le quote di ricavi gi inserite nei risconti passivi di anni precedenti;
e) le quote di ricavi pluriennali pari agli accertamenti degli introiti vincolati;
f) limposta sul valore aggiunto per le attivit effettuate in regime di impresa.
116

Salvaguardia degli equilibri di bilancio

180

21. TESORIERE117 118 119

21.1. Responsabilit patrimoniale (art. 93)
21.1.1. Per gli amministratori e per il personale degli enti locali si osservano le disposizioni vigenti in materia
di responsabilit degli impiegati civili dello Stato.
21.1.2. Il Tesoriere ed ogni altro agente contabile che abbia maneggio di pubblico denaro o sia incaricato
della gestione dei beni degli enti locali, nonch coloro che si ingeriscano negli incarichi attribuiti a
detti agenti devono rendere il conto della loro gestione e sono soggetti alla giurisdizione della Corte
dei Conti secondo le norme e le procedure previste dalle leggi vigenti.
21.1.3. Gli agenti contabili degli enti locali, salvo che la Corte dei Conti lo richieda, non sono tenuti alla
trasmissione della documentazione occorrente per il giudizio di conto di cui allarticolo 74 del regio
decreto 18 novembre 1923, n. 2440, ed agli articoli 44 e seguenti del regio decreto 12 luglio 1934, n.
1214.
21.1.4. Lazione di responsabilit si prescrive in cinque anni dalla commissione del fatto. La responsabilit
nei confronti degli amministratori e dei dipendenti dei comuni e delle province personale e non si
estende agli eredi salvo il caso in cui vi sia stato illecito arricchimento del dante causa e conseguente
illecito arricchimento degli eredi stessi.
21.2. A Norme sulle esecuzioni nei confronti degli enti locali (art. 159)

117

Art. 29, L. 5.8.1978, n.468: Agli adempimenti relativi alla trasmissione dei dati periodici di cassa di cui allarticolo 30 della presente legge
(n.d.r.: riportato in nota allargomento BILANCIO art. 157 -) le province e i comuni provvederanno tramite i propri Tesorieri, sulla base dei
dati desunti dai conti correnti di tesoreria da questi intrattenuti con le amministrazioni interessate.
A tale fine i Tesorieri medesimi faranno pervenire, entro i termini di cui al suddetto articolo 30, alle Ragionerie provinciali dello Stato
competenti per territorio i prospetti con gli elementi determinati.
Copia dei suddetti prospetti verr trasmessa anche alle Ragionerie delle regioni.
Nei confronti dei tesorieri inadempienti su denuncia del direttore della Ragioneria provinciale dello Stato, le amministrazioni potranno
procedere alla risoluzione del contratto in corso.
118

Si riporta, per quanto dinteresse, lart. 5, D.P.R. 31.1.1996, n. 194:

1. Ai fini di cui allart. 67, c. 3, del D.Lgs. 25.2.1995, n. 77, lente locale deposita presso la competente sezione giurisdizionale della Corte dei Conti
i seguenti atti e documenti:
a) notizie e verbali relativi alle verificazioni effettuate sui fondi esistenti nella cassa ed allo stato delle riscossioni;
b) copia della convenzione di Tesoreria;
c) certificazione del legale rappresentante dellente, del responsabile del servizio finanziario e del Tesoriere attestante che le anticipazioni di
Tesoreria sono state contenute nei limiti di legge;
d) dichiarazione del Tesoriere controfirmata dal responsabile del servizio finanziario sui cespiti di entrata per i quali sia stato riconosciuto laggio
esattoriale previsto dal contratto;
e) relazione sulle ipotesi in cui i crediti la cui riscossione sia stata affidata al tesoriere siano risultati inesigibili;
f) attestazione del responsabile del servizio finanziario e del segretario dellente sullinesistenza di gestione di fondi fuori bilancio ovvero
dellesistenza con obbligo di chiarimenti al riguardo;
g) dichiarazione di concordanza delle partite del conto del Tesoriere con le scritture dellamministrazione, a firma, rispettivamente, del Tesoriere e
del responsabile del servizio finanziario, con analitica esposizione delle ragioni delleventuale mancata concordanza.
N.B.: i modelli sono stati corretti con avviso pubblicato nella G.U. 20.7.1996, n. 169.
119
Si riportano i cc. 3, 4 e 5 dellart. 28, L. 27.12.2002, n. 289:
3. Al fine di garantire la rispondenza dei conti pubblici alle condizioni dellart. 104 del Trattato istitutivo della Comunit europea e delle norme
conseguenti, tutti gli incassi e i pagamenti e i dati di competenza economica rilevati dalle amministrazioni pubbliche di cui allart. 1, c. 2. Del D.Lgs.
30.3.2001, n. 165, devono essere codificati con criteri uniformi su tutto il territorio nazionale.
4. Le banche incaricate dei servizi di tesoreria e di cassa e gli uffici postali che svolgono analoghi servizi non possono accettare disposiozioni
di pagamento prive della codificazione di cui al c. 5.
5. Il Ministero dellEconomia e delle Finanze, sentita la Conferenza unificata di cui allart. 8 del D.Lgs. 28.8.1997, n. 281, stabilisce, con propri
decreti, la codificazione, le modalit e i tempi per lattuazione delle disposizioni di cui ai cc. 3 e 4; analogamente provvede, con propri decreti, ad
apportare modifiche e integrazioni alla codificazione stabilita.

181

21.2.1. Non sono ammesse procedure di esecuzione e di espropriazione forzata nei confronti degli enti locali
presso soggetti diversi dai rispettivi tesorieri. Gli atti esecutivi eventualmente intrapresi non
determinano vincoli sui beni oggetto della procedura espropriativa.
21.2.2. Non sono soggette ad esecuzione forzata, a pena di nullit rilevabile anche dufficio dal giudice, le
somme di competenza degli enti locali destinate a:
a) pagamento delle retribuzioni al personale dipendente e dei conseguenti oneri
previdenziali per i tre mesi successivi;
b) pagamento delle rate di mutui e di prestiti obbligazionari scadenti nel semestre in corso;
c) espletamento dei servizi locali indispensabili.
21.2.3. Per loperativit dei limiti allesecuzione forzata di cui al comma 2 occorre che lorgano esecutivo,
con deliberazione da adottarsi per ogni semestre e notificata al tesoriere, quantifichi preventivamente
gli importi delle somme destinate alle suddette finalit.
21.2.4. Le procedure esecutive eventualmente intraprese in violazione del comma 2 non determinano vincoli
sulle somme n limitazioni allattivit del tesoriere.
21.2.5. I provvedimenti adottati dai commissari nominati a seguito dellesperimento delle procedure di cui
allarticolo 37 della legge 6 dicembre 1971, n. 1034, e di cui allarticolo 27, comma 1, numero 4, del
testo unico delle leggi sul Consiglio di Stato, emanato con regio decreto 26 giugno 1924, n. 1054,
devono essere muniti dellattestazione di copertura finanziaria prevista dallarticolo 151, comma 4, e
non possono avere ad oggetto le somme di cui alle lettere a), b) e c) del comma 2, quantificate ai sensi
del comma 3.
21.3. Riscossione (art. 180)
21.3.1. La riscossione costituisce la successiva fase del procedimento dellentrata, che consiste nel materiale
introito da parte del Tesoriere o di altri eventuali incaricati della riscossione delle somme dovute
allente.
21.3.2. La riscossione disposta a mezzo di ordinativo dincasso, fatto pervenire al Tesoriere nelle forme e
nei tempi previsti dalla convenzione di cui allarticolo 210.
21.3.3. Lordinativo d'incasso sottoscritto dal responsabile del servizio finanziario o da altro dipendente
individuato dal regolamento di contabilit e contiene almeno:
a) lindicazione del debitore;
b) lammontare della somma da riscuotere;
c) la causale;
d) gli eventuali vincoli di destinazione delle somme;
e) lindicazione della risorsa o del capitolo di bilancio cui riferita lentrata, distintamente
per residui o competenza;
f) la codifica;
g) il numero progressivo;
h) lesercizio finanziario e la data di emissione.
21.3.4. Il tesoriere deve accettare, senza pregiudizio per i diritti dellente, la riscossione di ogni somma,
versata in favore dellente, anche senza la preventiva emissione di ordinativo dincasso. In tale ipotesi
il tesoriere ne d immediata comunicazione allente, richiedendo la regolarizzazione.
21.4. Versamento (art. 181, cc. 2 e 3)
21.4.1. Glincaricati della riscossione, interni ed esterni, versano al tesoriere le somme riscosse nei termini e
nei modi fissati dalle disposizioni vigenti e da eventuali accordi convenzionali, salvo quelli a cui si
applicano gli articoli 22 e seguenti del decreto legislativo 13 aprile 1999, n. 112.
21.4.2. Gli incaricati interni, designati con provvedimento formale dellamministrazione, versano le somme
riscosse presso la tesoreria dellente con cadenza stabilita dal regolamento di contabilit.
21.5. Ordinazione e pagamento (art 185, cc. 1, 3 e 4)

182

21.5.1. Lordinazione consiste nella disposizione impartita, mediante il mandato di pagamento, al Tesoriere
dellente locale di provvedere al pagamento delle spese (c. 1).
21.5.2. Il mandato di pagamento controllato, per quanto attiene alla sussistenza dellimpegno e della
liquidazione, dal servizio finanziario, che provvede altres alle operazioni di contabilizzazione e di
trasmissione al tesoriere (c. 3).
21.5.3. Il Tesoriere effettua i pagamenti derivanti da obblighi tributari, da somme iscritte a ruolo, da
delegazioni di pagamento, e da altri obblighi di legge, anche in assenza della preventiva emissione del
relativo mandato di pagamento. Entro quindici giorni e comunque entro il termine del mese in corso
lente locale emette il relativo mandato ai fini della regolarizzazione (c. 4).
21.6. Utilizzo di entrate a specifica destinazione (art. 195)
21.6.1. Gli enti locali, ad eccezione degli enti in stato di dissesto finanziario sino allemanazione del decreto
di cui allarticolo 261, comma 3, possono disporre lutilizzo, in termini di cassa, di entrate aventi
specifica destinazione per il finanziamento di spese correnti, anche se provenienti dallassunzione di
mutui con istituti diversi dalla Cassa depositi e prestiti, per un importo non superiore allanticipazione
di Tesoreria disponibile ai sensi dellarticolo 222.
21.6.2. Lutilizzo di somme a specifica destinazione presuppone ladozione della deliberazione della Giunta
relativa allanticipazione di tesoreria di cui allarticolo 222, comma 1, e viene deliberato in termini
generali allinizio di ciascun esercizio ed attivato dal Tesoriere su specifiche richieste del servizio
finanziario dellente.
21.6.3. Il ricorso allutilizzo delle somme a specifica destinazione, secondo le modalit di cui ai commi 1 e 2,
vincola una quota corrispondente dellanticipazione di tesoreria. Con i primi introiti non soggetti a
vincolo di destinazione viene ricostituita la consistenza delle somme vincolate che sono state
utilizzate per il pagamento di spese correnti.
21.6.4. Gli enti locali che hanno deliberato alienazioni del patrimonio ai sensi dellarticolo 193120 possono,
nelle more del perfezionamento di tali atti, utilizzare in termini di cassa le somme a specifica
destinazione, fatta eccezione per i trasferimenti di enti del settore pubblico allargato e del ricavato dei
mutui e dei prestiti, con obbligo di reintegrare le somme vincolate con il ricavato delle alienazioni.
21.7. Regole particolari per lassunzione di mutui (art. 204)
21.7.1. Oltre al rispetto delle condizioni di cui allart. 203, lente locale pu assumere nuovi mutui e accedere
ad altre forme di finanziamento reperibili sul mercato solo se limporto annuale degli interessi
sommato a quello dei mutui precedentemente contratti, a quello dei prestiti obbligazionari
precedentemente emessi, a quello delle aperture di credito stipulate ed a quello derivante da garanzie
prestate ai sensi dellart. 207, al netto dei contributi statali e regionali in conto interessi, non supera il
12 per cento delle entrate relative ai primi tre titoli delle entrate del rendiconto del penultimo anno
precedente quello in cui viene prevista lassunzione dei mutui. Per le comunit montane si fa
riferimento ai primi due titoli delle entrate. Per gli enti locali di nuova istituzione si fa riferimento, per
i primi due anni, ai corrispondenti dati finanziari del bilancio di previsione (c.1.).
21.7.2. I contratti di mutuo con enti diversi dalla Cassa depositi e prestiti, dallIstituto nazionale di previdenza
per i dipendenti dellAmministrazione pubblica e dallIstituto per il credito sportivo, devono, a pena
di nullit, essere stipulati in forma pubblica e contenere le seguenti clausole e condizioni:
a) lammortamento non pu avere durata inferiore ai 5 anni;
b) la decorrenza dell'ammortamento deve essere fissata all1 gennaio dellanno successivo a
quello della stipula del contratto. In alternativa, la decorrenza dell'ammortamento pu essere
posticipata all1 luglio seguente o all1 gennaio dellanno successivo e, per i contratti
stipulati nel primo semestre dellanno, pu essere anticipata all1 luglio dello stesso anno;
c) la rata dammortamento deve essere comprensiva, sin dal primo anno, della quota capitale e
della quota interessi;
d) unitamente alla prima rata di ammortamento del mutuo cui si riferiscono devono essere
corrisposti gli eventuali interessi di pre - ammortamento, gravati degli ulteriori interessi, al
medesimo tasso, decorrenti dalla data dinizio dellammortamento e sino alla scadenza della
120

Concernente la Salvaguardia degli equilibri di bilancio

183

e)

f)

prima rata. Qualora lammortamento del mutuo decorra dall1 gennaio del secondo anno
successivo a quello in cui avvenuta la stipula del contratto, gli interessi di pre ammortamento sono calcolati allo stesso tasso del mutuo dalla data di valuta della
somministrazione al 31 dicembre successivo e dovranno essere versati dallente mutuatario
con la medesima valuta 31 dicembre successivo;
deve essere indicata la natura della spesa da finanziare con il mutuo e, ove necessario, avuto
riguardo alla tipologia dellinvestimento, dato atto dellintervenuta approvazione del progetto
definitivo o esecutivo, secondo le norme vigenti;
deve essere rispettata la misura massima del tasso dinteresse applicabile ai mutui,
determinato periodicamente dal Ministro del Tesoro, bilancio e programmazione economica
con proprio decreto (c.2).

21.7.3. Le disposizioni del comma 2 si applicano, ove compatibili, alle altre forme di indebitamento cui lente
locale acceda (c. 2 - bis).
21.7.4. Lente mutuatario utilizza il ricavato del mutuo sulla base dei documenti giustificativi della spesa
ovvero sulla base di stati di avanzamento dei lavori. Ai relativi titoli di spesa data esecuzione dai
Tesorieri solo se corredati di una dichiarazione dellente locale che attesti il rispetto delle predette
modalit di utilizzo (c. 3).
21.8. Delegazione di pagamento
21.8.1. Delegazione di pagamento (art. 206)
21.8.1.1. Quale garanzia del pagamento delle rate di ammortamento dei mutui e dei prestiti gli enti locali
possono rilasciare delegazione di pagamento a valere sulle entrate afferenti ai primi tre titoli del
bilancio annuale. Per le Comunit montane il riferimento va fatto ai primi due titoli dellentrata.
21.8.1.2. Latto di delega, non soggetto ad accettazione, notificato al Tesoriere da parte dellente locale e
costituisce titolo esecutivo.
21.8.2. Glinteressi annuali relativi alle operazioni di indebitamento garantite con fideiussione concorrono
alla formazione del limite di cui al comma 1 dellarticolo 204 e non possono impegnare pi di un
quinto di tale limite (art. 207, c. 4)
21.8.3. A seguito della notifica degli atti di delegazione di pagamento di cui allarticolo 206 il Tesoriere
tenuto a versare limporto dovuto ai creditori alle scadenze prescritte, con comminatoria
dellindennit di mora in caso di ritardato pagamento (art. 220).
21.10. Soggetti abilitati a svolgere il servizio di tesoreria (art. 208)
21.10.1. Gli enti locali hanno un servizio di tesoreria che pu essere affidato:
a) per i comuni capoluoghi di provincia, le province, le citt metropolitane, ad una
banca autorizzata a svolgere lattivit di cui allarticolo 10 del decreto legislativo 1
settembre 1993, n. 385;
b) per i comuni non capoluoghi di provincia, le comunit montane e le unioni di
comuni, anche a societ per azioni regolarmente costituite con capitale sociale
interamente versato non inferiore a lire 1 miliardo, aventi per oggetto la gestione del
servizio di tesoreria e la riscossione dei tributi degli enti locali e che alla data del 25
febbraio 1995, erano incaricate dello svolgimento del medesimo servizio a
condizione che il capitale sociale risulti adeguato a quello minimo richiesto dalla
normativa vigente per le banche di credito cooperativo;
c) altri soggetti abilitati per legge.
21.11. Oggetto del servizio di tesoreria (art. 209)
21.11.1. Il servizio di tesoreria consiste nel complesso di operazioni legate alla gestione finanziaria dellente
locale e finalizzate in particolare alla riscossione delle entrate, al pagamento delle spese, alla custodia
di titoli e valori ed agli adempimenti connessi previsti dalla legge, dallo statuto, dai regolamenti
dellente o da norme pattizie.

184

21.11.2. Il Tesoriere esegue le operazioni di cui al comma 1 nel rispetto della legge 29 ottobre 1984, n. 720121,
e successive modificazioni.
21.11.3. Ogni deposito, comunque costituito, intestato allente locale e viene gestito dal Tesoriere.
21.12. Responsabilit del Tesoriere (art. 211)
21.12.1. Per eventuali danni causati allente affidante o a terzi il Tesoriere risponde con tutte le proprie attivit
e con il proprio patrimonio.
21.12.2. Il Tesoriere responsabile di tutti i depositi, comunque costituiti, intestati allente.
21.13. I soggetti di cui allarticolo 208 che gestiscono il servizio di tesoreria per conto di pi enti locali devono
tenere contabilit distinte e separate per ciascuno di essi (art. 212).
21.14. Gestione informatizzata del servizio di tesoreria (art. 213)
21.14.1. Qualora lorganizzazione dellente e del Tesoriere lo consentano il servizio di tesoreria pu essere
gestito con modalit e criteri informatici e con luso di ordinativi di pagamento e di riscossione
informatici, in luogo di quelli cartacei, le cui evidenze informatiche valgono a fini di documentazione,
ivi compresa la resa del conto del Tesoriere di cui allart. 226.
21.14.2. La convenzione di tesoreria di cui allart. 210 pu prevedere che la riscossione delle entrate e il
pagamento delle spese possano essere effettuati, oltre che per contanti presso gli sportelli di tesoreria,
anche con le modalit offerte dai servizi elettronici dincasso e di pagamento interbancari.
21.14.3. Gli incassi effettuati dal Tesoriere mediante i servizi elettronici interbancari danno luogo al rilascio di
quietanza o evidenza bancaria ad effetto liberatorio per il debitore; le somme rivenienti dai predetti
incassi sono versate alle casse dellente, con rilascio della quietanza di cui allart. 214, non appena si
rendono liquide ed esigibili in relazione ai servizi elettronici adottati e comunque nei tempi previsti
nella predetta convenzione di tesoreria.
21.15. Riscossione delle entrate
21.15.1. Operazioni di riscossione (art. 214)
21.15.1.1. Per ogni somma riscossa il Tesoriere rilascia quietanza, numerata in ordine cronologico per
esercizio finanziario.
21.15.2. Procedure per la registrazione delle entrate (art. 215)
21.15.2.1. Il regolamento di contabilit dellente stabilisce le procedure per la fornitura dei modelli e per
la registrazione delle entrate; disciplina, altres le modalit per la comunicazione delle operazioni
di riscossione eseguite, nonch la relativa prova documentale.
21.16. Pagamento delle spese
21.16.1. Ordinazione e pagamento (art. 185, cc. 1, 3 e 4)

21.16.1.1. Lordinazione consiste nella disposizione impartita, mediante il mandato di pagamento, al

Tesoriere dellente locale di provvedere al pagamento delle spese (c. 1).
21.16.1.2. Il mandato di pagamento controllato, per quanto attiene alla sussistenza dellimpegno e
della liquidazione, dal servizio finanziario, che provvede altres alle operazioni di
contabilizzazione e di trasmissione al Tesoriere (c. 3).
21.16.1.3. Il Tesoriere effettua i pagamenti derivanti da obblighi tributari, da somme iscritte a ruolo, da
delegazioni di pagamento, e da altri obblighi di legge, anche in assenza della preventiva
emissione del relativo mandato di pagamento. Entro quindici giorni e comunque entro il
121

Concernente l Istituzione del sistema di tesoreria unica per enti ed organismi pubblici

185

termine del mese in corso lente locale emette il relativo mandato ai fini della regolarizzazione
(c.4).
21.16.2. Condizioni di legittimit dei pagamenti effettuati dal Tesoriere (art. 216)
21.16.2.1. I pagamenti possono avere luogo solo se i mandati risultano emessi entro i limiti dei rispettivi
interventi stanziati in bilancio o dei capitoli per i servizi per conto di terzi. A tal fine lente
trasmette al Tesoriere il Bilancio di previsione approvato nonch tutte le delibere di variazione e
di prelevamento di quote del fondo di riserva debitamente esecutive.
21.16.2.2.

Nessun mandato di pagamento pu essere estinto dal Tesoriere se privo della codifica.

21.16.2.3. Il Tesoriere provvede allestinzione dei mandati di pagamento emessi in conto residui passivi
solo ove gli stessi trovino riscontro nellelenco dei residui sottoscritto dal responsabile del
servizio finanziario e consegnato al Tesoriere.
21.17. Estinzione dei mandati di pagamento (art. 217)
21.17.1. Lestinzione dei mandati da parte del Tesoriere avviene nel rispetto della legge e secondo le
indicazioni fornite dallente, con assunzione di responsabilit da parte del Tesoriere, che ne risponde
con tutto il proprio patrimonio sia nei confronti dellente locale ordinante sia dei terzi creditori, in
ordine alla regolarit delle operazioni di pagamento eseguite.
21.18. Annotazione della quietanza (art. 218)
21.18.1. Il Tesoriere annota gli estremi della quietanza direttamente sul mandato o su documentazione
meccanografica da consegnare allente, unitamente ai mandati pagati, in allegato al proprio
rendiconto.
21.18.2. Su richiesta dellente locale il Tesoriere fornisce gli estremi di qualsiasi operazione di pagamento
eseguita nonch la relativa prova documentale.
21.19. Mandati non estinti al termine dellesercizio (art. 219)
21.19.1. I mandati interamente o parzialmente non estinti alla data del 31 dicembre sono eseguiti mediante
commutazione in assegni postali localizzati o con altri mezzi equipollenti offerti dal sistema bancario
o postale.
21.20. Gestione di titoli e valori (art. 221)
21.20.1. I titoli di propriet dellente, ove consentito dalla legge, sono gestiti dal tesoriere con versamento delle
cedole nel conto di tesoreria alle loro rispettive scadenze.
21.20.2. Il Tesoriere provvede anche alla riscossione dei depositi effettuati da terzi per spese contrattuali,
dasta e cauzionali a garanzia degli impegni assunti, previo rilascio di apposita ricevuta, diversa dalla
quietanza di tesoreria, contenente tutti gli estremi identificativi delloperazione.
21.20.3. Il regolamento di contabilit dellente locale definisce le procedure per i prelievi e per le restituzioni.
21.21. Adempimenti e verifiche contabili
21.21.1. Verifiche ordinarie di cassa (art. 223)
21.21.1.1. Lorgano di revisione economico-finanziaria dellente provvede con cadenza trimestrale alla
verifica ordinaria di cassa, alla verifica della gestione del servizio di tesoreria e di quello degli
altri agenti contabili di cui allarticolo 233.
21.21.1.2. Il regolamento di contabilit pu prevedere autonome verifiche di cassa da parte
dellamministrazione dellente.
21.21.2. Verifiche straordinarie di cassa (art. 224)
186

21.21.2.1. Si provvede a verifica straordinaria di cassa a seguito del mutamento della persona del
sindaco, del Presidente della provincia, del Sindaco metropolitano e del Presidente della comunit
montana. Alle operazioni di verifica intervengono gli amministratori che cessano dalla carica e
coloro che la assumono, nonch il segretario, il responsabile del servizio finanziario e lorgano di
revisione dellente.
21.22. Obblighi di documentazione e di conservazione (art. 225)
21.22.1. Il Tesoriere tenuto, nel corso dellesercizio, ai seguenti adempimenti:
a) aggiornamento e conservazione del giornale di cassa;
b) conservazione del verbale di verifica di cassa di cui agli articoli 223 e 224;
c) conservazione delle rilevazioni periodiche di cassa previste dalla legge.
21.22.2. 2. Le modalit e la periodicit di trasmissione della documentazione di cui al comma 1 sono fissate
nella convenzione.
21.23. Conto del Tesoriere (art. 226)
21.23.1. Entro il termine di due mesi dalla chiusura dellesercizio finanziario, il Tesoriere, ai sensi dellarticolo
93, rende allente locale il Conto della propria gestione di cassa il quale lo trasmette alla competente
sezione giurisdizionale della Corte dei Conti entro 60 giorni dallapprovazione del Rendiconto.
21.23.2. Il Conto del Tesoriere redatto su modello approvato col regolamento di cui allarticolo 160. Il
Tesoriere allega al conto la seguente documentazione:
a) gli allegati di svolgimento per ogni singola risorsa di entrata, per ogni singolo intervento
di spesa nonch per ogni capitolo di entrata e di spesa per i servizi per conto di terzi;
b) gli ordinativi di riscossione e di pagamento;
c) la parte delle quietanze originali rilasciate a fronte degli ordinativi di riscossione e di
pagamento o, in sostituzione, i documenti meccanografici contenenti gli estremi delle
medesime;
d) eventuali altri documenti richiesti dalla Corte dei Conti.
21.24. La riscossione disposta a mezzo di ordinativo di incasso, fatto pervenire al Tesoriere nelle forme e nei
tempi previsti dalla convenzione di cui allarticolo 210 (art. 180, c. 2).
21.25. Il Tesoriere deve accettare, senza pregiudizio per i diritti dellente, la riscossione di ogni somma,
versata in favore dellente, anche senza la preventiva emissione di ordinativo dincasso. In tale ipotesi il
tesoriere ne d immediata comunicazione allente, richiedendo la regolarizzazione (art. 180, c. 4).
21.26. Glincaricati della riscossione, interni ed esterni, versano al Tesoriere le somme riscosse nei termini e nei
modi fissati dalle disposizioni vigenti e da eventuali accordi convenzionali, salvo quelli a cui si applicano
gli articoli 22 e seguenti del decreto legislativo 13 aprile 1999, n. 112122 (art. 181, c. 2)
21.27. Lente mutuatario utilizza il ricavato del mutuo sulla base dei documenti giustificativi della spesa ovvero
sulla base di stati di avanzamento dei lavori. Ai relativi titoli di spesa data esecuzione dai Tesorieri solo
se corredati di una dichiarazione dellente locale che attesti il rispetto delle predette modalit di utilizzo
(art. 204, c. 3).
Al fine di non appesantire troppo il lavoro, relativamente alle situazioni di dissesto, ci si limita a richiamare gli articoli
che regolano la materia di cui al presente punto:
art.. 248 (Conseguenze della dichiarazione di dissesto), c. 3.
Si riportano:
- L. 30.12.2004, n. 311:
c. 18: A modifica di quanto stabilito dallart. 32, comma 1, della L. 27.12.2002, n. 289, per il triennio 2005-2007 i soggetti titolari di conti
correnti e di contabilit speciali aperti presso la Tesoreria dello Stato, inseriti nellelenco 1 allegato alla presente legge, non possono
effettuare prelevamenti dai rispettivi conti aperti presso la Tesoreria dello Stato superiori allimporto cumulativamente prelevato alla fine
di ciascun bimestre dellanno precedente aumentato del 2 per cento. Sono esclusi da tale limite le regioni e le province autonome di Trento
e di Bolzano, gli enti locali di cui allarticolo 2, commi 1 e 2, del T.U. di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267, gli enti previdenziali, gli enti del
Servizio sanitario nazionale, il Consiglio nazionale dellEconomia e del lavoro, il Ministero dellEconomia e delle finanze, per i conti
122

Il D.Lgs. riportato in nota allargomento ECONOMATO

187

relativi alle funzioni trasferite a seguito della trasformazione della Cassa depositi e prestiti in Spa, le agenzie fiscali di cui allart. 57 del
D.Lgs. 30.7.1999, n. 300, ed i conti accesi ai sensi dellart. 576 del regolamento di cui al R.D. 23.5.1924, n, 827, e successive
modificazioni. Sono, inoltre, esclusi i conti riguardanti interventi di politica comunitaria, i conti intestati ai fondi di rotazione individuati ai
sensi dellart. 93, comma 8, della L. 27.12.2002, n. 289, o ai loro gestori, i conti relativi ad interventi di emergenza, il conto finalizzato alla
ripetizione di titoli di spesa non andati a buon fine, nonch i conti istituiti nellanno precedente a quello di riferimento.
c. 19: I soggetti interessati possono richiedere al Ministero dellEconomia e delle finanze deroghe al vincolo di cui al comma 18 per
effettive e motivate esigenze. Laccoglimento della richiesta ovvero leventuale diniego, totale o parziale, disposto con determinazione
dirigenziale. Le eccedenze di spesa riconosciute in deroga devono essere riassorbite; nelle more del riassorbimento possono essere
effettuate solo le spese previste per legge o derivanti da contratti perfezionati, nonch le spese indifferibili la cui mancata effettuazione
comporta un danno. I prelievi delle amministrazioni periferiche dello Stato sono regolati con provvedimenti del Ministro dellEconomia e
delle finanze.
c. 20:Le disposizioni di cui allart. 66, comma 1, della L. 23.12.2000, n. 388123, continuano ad applicarsi per il triennio 2005-2007.
c. 69: Per la gestione del fondo di ammortamento del debito di cui allart. 41, comma 2, della L. 28.12.2001, n. 448, non si applica il
principio di accentramento di ogni deposito presso il Tesoriere stabilito dagli artt. 209, comma 3, e 211, comma 2, del T.U. di cui al D.Lgs.
18.8.2000, n. 267.
c. 79: Al fine di sperimentare gli effetti del superamento del sistema di tesoreria unica il Ministro dellEconomia e delle finanze, sentiti la
Conferenza unificata di cui allart. 8 del D.Lgs. 28.8.1997, n. 281, il Ministro dellInterno e il Ministro dellIstruzione, dell'universit e
della ricerca, individua con proprio decreto una regione, tre province, tre comunit montane, sei comuni e tre universit nei quali durante
lanno 2005 i trasferimenti statali e le entrate proprie affluiscono direttamente ai tesorieri degli enti. Lindividuazione degli enti, salvo che
per la regione, viene effettuata assicurando la rappresentativit per aree geografiche; gli enti sono comunque individuati tra quelli che
possono collegarsi, tramite i loro Tesorieri, al sistema informativo delle operazioni degli enti pubblici (SIOPE) istituito ai sensi dellart. 28,
commi 3, 4 e 5, della L. 27.12.2002, n. 289. La rilevazione per via telematica riguarda i dati contabili sia ai fini del calcolo del fabbisogno
di cassa sia ai fini del calcolo dellindebitamento netto. Con il predetto decreto vengono altres definiti i criteri, le modalit e i tempi della
sperimentazione relativa sia alle entrate sia alle spese. In relazione ai risultati registrati la sperimentazione pu essere estesa, nel corso
dello stesso anno 2005, ad altri enti.
Si ricordano, altres, i DD.MM. 23.1.2001, 31.1.2003, 5.3.2004.

22. ANTICIPAZIONE DI TESORERIA

22.10. Utilizzo di entrate a specifica destinazione (art. 195):
22.10.1. Gli enti locali, ad eccezione degli enti in stato di dissesto finanziario sino allemanazione del decreto
di cui allarticolo 261, comma 3, possono disporre lutilizzo, in termini di cassa, di entrate aventi
specifica destinazione per il finanziamento di spese correnti, anche se provenienti dallassunzione
di mutui con istituti diversi dalla Cassa depositi e prestiti, per un importo non superiore
allanticipazione di tesoreria disponibile ai sensi dellarticolo 222.
22.10.2. Lutilizzo di somme a specifica destinazione presuppone ladozione della deliberazione della giunta
relativa allanticipazione di tesoreria di cui allarticolo 222, comma 1, e viene deliberato in termini

123

art. 66, c. 1, L. 23.12.2000, n. 388: 1. Per gli anni 2001 e 2002 conservano validit le disposizioni che disciplinano la riduzione delle giacenze di
cui allarticolo 47, comma 1, della L. 27.12.1997, n. 449. Per gli enti locali le disposizioni si applicano a tutte le province e ai comuni con
popolazione superiore a 50.000 abitanti
Si riportano inoltre:
- art. 47, c. 1, L. 27.12.1997, n. 449: Al fine di ridurre le giacenze degli enti soggetti allobbligo di tenere le disponibilit liquide nelle contabilit
speciali o in conto corrente con il Tesoro, i pagamenti a carico del bilancio dello Stato vengono effettuati al raggiungimento dei limiti di giacenza che,
per categorie di enti, vengono stabiliti con decreto del Ministro del Tesoro, del bilancio e della programmazione economica in misura compresa tra il
10 e il 20 per cento dellentit dellassegnazione di competenza; per gli Enti locali, la disposizione si applica alle province con popolazione superiore
a 4000.000 abitanti e ai comuni con popolazione superiore a 60.000 abitanti. Ferma restando la normativa di cui allart. 9 del D.L. 31.12.1996, n. 669,
convertito, con modificazioni, dalla L. 28.2.1997, n. 30, che disciplina lattribuzione dei trasferimenti erariali agli Enti locali in una o pi rate, sono
abrogate le norme che stabiliscono, nei confronti di tutti gli enti sopra individuati, scadenze predeterminate per i pagamenti a carico del bilancio dello
Stato
- art. 32, cc. 1 e 2, L. 27.12.2001, n. 289
1. Per il triennio 2003-2005 conservano validit le disposizioni di cui allart. 66, commi 1 e 2, della L. 23.12.2000, n, 388.
2. In relazione allesigenza di definire i risultati trimestrali e annuali dei conti pubblici per la predisposizione del conto economico delle pubbliche
amministrazioni, a decorrere dalla data di entrata in vigore della presente legge, il termine di invio dei dati cumulati della gestione di cassa che le
regioni e gli enti del settore pubblico di cui allart. 25 della L. 5.8.1978, n. 468, e successive modificazioni, devono trasmettere al Ministero
dellEconomia e delle finanze - Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato, ai sensi dellart. 30 della citata L. n. 468 del 1978, fissato al 20
del mese successivo alla scadenza del periodo di riferimento.

188

generali allinizio di ciascun esercizio ed attivato dal tesoriere su specifiche richieste del servizio
finanziario dellente.
22.10.3. Il ricorso allutilizzo delle somme a specifica destinazione, secondo le modalit di cui ai commi 1 e 2,
vincola una quota corrispondente dellanticipazione di tesoreria. Con i primi introiti non soggetti
a vincolo di destinazione viene ricostituita la consistenza delle somme vincolate che sono state
utilizzate per il pagamento di spese correnti.
22.10.4. Gli enti locali che hanno deliberato alienazioni del patrimonio ai sensi dellarticolo 193124 possono,
nelle more del perfezionamento di tali atti, utilizzare in termini di cassa le somme a specifica
destinazione, fatta eccezione per i trasferimenti di enti del settore pubblico allargato e del ricavato dei
mutui e dei prestiti, con obbligo di reintegrare le somme vincolate con il ricavato delle alienazioni.
22.11. Anticipazioni di tesoreria (art. 222):
22.11.1. Il Tesoriere, su richiesta dellente corredata dalla deliberazione della giunta, concede allo stesso
anticipazioni di tesoreria, entro il limite massimo dei tre dodicesimi delle entrate accertate nel
penultimo anno precedente, afferenti per i comuni, le province, le citt metropolitane e le unioni di
comuni ai primi tre titoli di entrata del bilancio e per le comunit montane ai primi due titoli .
22.11.2. Gli interessi sulle anticipazioni di tesoreria decorrono dalleffettivo utilizzo delle somme con le
modalit previste dalla convenzione di cui allarticolo 210.
Al fine di non appesantire troppo il lavoro, relativamente alle situazioni di dissesto, ci si limita a richiamare gli articoli
che regolano la materia di cui al presente punto:
art.. 248 (Conseguenze della dichiarazione di dissesto), c. 4.

23. CONVENZIONE CON IL TESORIERE

23.1. Riscossione (art. 180, cc. 2e 4)
23.1.1. La riscossione disposta a mezzo di ordinativo dincasso, fatto pervenire al Tesoriere nelle forme e
nei tempi previsti dalla convenzione di cui allarticolo 210.
23.1.2. Il Tesoriere deve accettare, senza pregiudizio per i diritti dellente, la riscossione di ogni somma,
versata in favore dellente, anche senza la preventiva emissione di ordinativo dincasso. In tale ipotesi
il Tesoriere ne d immediata comunicazione allente, richiedendo la regolarizzazione
23.2. Versamento (art. 181, cc. 2 e 3)
23.2.1. Glincaricati della riscossione, interni ed esterni, versano al tesoriere le somme riscosse nei termini
e nei modi fissati dalle disposizioni vigenti e da eventuali accordi convenzionali, salvo quelli a cui si
applicano gli articoli 22 e seguenti del decreto legislativo 13 aprile 1999, n. 112.
23.2.2. Glincaricati interni, designati con provvedimento formale dellamministrazione, versano le somme
riscosse presso la Tesoreria dellente con cadenza stabilita dal regolamento di contabilit
23.3. Gli enti locali hanno un servizio di Tesoreria che pu essere affidato:
a) per i comuni capoluoghi di provincia, le province, le citt metropolitane, ad una banca autorizzata
a svolgere lattivit di cui allarticolo 10 del decreto legislativo 1 settembre 1993, n. 385;
b) per i comuni non capoluoghi di provincia, le comunit montane e le unioni di comuni, anche a
societ per azioni regolarmente costituite con capitale sociale interamente versato non inferiore a
124

concernente la Salvaguardia degli equilibri di bilancio

189

c)

lire 1 miliardo, aventi per oggetto la gestione del servizio di tesoreria e la riscossione dei tributi
degli enti locali e che alla data del 25 febbraio 1995, erano incaricate dello svolgimento del
medesimo servizio a condizione che il capitale sociale risulti adeguato a quello minimo richiesto
dalla normativa vigente per le banche di credito cooperativo;
altri soggetti abilitati per legge125 (art. 208).

23.4. Qualora lorganizzazione dellente e del tesoriere lo consentano il servizio di tesoreria viene gestito con
metodologie e criteri informatici, con collegamento diretto tra il servizio finanziario dellente ed il tesoriere,
al fine di consentire 'interscambio dei dati e della documentazione relativi alla gestione del servizio
23.5. Annotazione della quietanza (art. 218)
23.5.1. Il Tesoriere annota gli estremi della quietanza direttamente sul mandato o su documentazione
meccanografica da consegnare allente, unitamente ai mandati pagati, in allegato al proprio
rendiconto.
23.5.2. Su richiesta dellente locale il Tesoriere fornisce gli estremi di qualsiasi operazione di pagamento
eseguita nonch la relativa prova documentale.
23.6. A seguito della notifica degli atti di delegazione di pagamento di cui allarticolo 206 il Tesoriere tenuto a
versare limporto dovuto ai creditori alle scadenze prescritte, con comminatoria dellindennit di mora in caso
di ritardato pagamento (art. 220)
23.7. Oggetto del Servizio di tesoreria (art. 209):
23.7.1. Il Servizio di tesoreria consiste nel complesso di operazioni legate alla gestione finanziaria dellente
locale e finalizzate in particolare alla riscossione delle entrate, al pagamento delle spese, alla custodia
di titoli e valori ed agli adempimenti connessi previsti dalla legge, dallo statuto, dai regolamenti
dellente o da norme pattizie.
23.7.2. Il Tesoriere esegue le operazioni di cui al comma 1 nel rispetto della legge 29 ottobre 1984, n. 720, e
successive modificazioni.
23.7.3. Ogni deposito, comunque costituito, intestato allente locale e viene gestito dal tesoriere.
23.8. Affidamento del Servizio di tesoreria (art. 210):
23.8.1. Laffidamento del Servizio viene effettuato mediante le procedure ad evidenza pubblica stabilite nel
regolamento di contabilit di ciascun ente, con modalit che rispettino i principi della concorrenza.
Qualora ricorrano le condizioni di legge, lente pu procedere, per non pi di una volta, al rinnovo del
contratto di tesoreria nei confronti del medesimo soggetto.
23.8.2. Il rapporto viene regolato in base ad una convenzione deliberata dallorgano consiliare dellente.
23.9. Responsabilit del tesoriere (art. 211)
23.9.1. Per eventuali danni causati allente affidante o a terzi il tesoriere risponde con tutte le proprie attivit
e con il proprio patrimonio.
23.9.2. Il tesoriere responsabile di tutti i depositi, comunque costituiti, intestati allente
22.12. Gestione informatizzata del servizio di tesoreria (art. 213)
22.12.1. Qualora lorganizzazione dellente e del Tesoriere lo consentano il servizio di tesoreria pu essere
gestito con modalit e criteri informatici e con luso di ordinativi di pagamento e di riscossione
125

Si riportano i commi 7 ed 8 dellart. 3, D.Lgs. 13.4.1999, n. 112:

7. Gli enti territoriali, gli enti pubblici e le societ per azioni o a responsabilit limitata, cui partecipino i predetti enti, possono, nel rispetto delle
norme sullevidenza pubblica, incaricare i concessionari di gestire la riscossione spontanea mediante versamento diretto delle proprie entrate. Nel
rispetto delle stesse norme gli enti territoriali possono affidare al concessionario del servizio della riscossione anche il servizio di tesoreria.
8. I concessionari del servizio nazionale di riscossione possono, nel rispetto delle norme vigenti, assumere il servizio di tesoreria degli enti
locali.

190

informatici, in luogo di quelli cartacei, le cui evidenze informatiche valgono a fini di documentazione,
ivi compresa la resa del conto del Tesoriere di cui allart. 226.
22.12.2. La convenzione di tesoreria di cui allart. 210 pu prevedere che la riscossione delle entrate e il
pagamento delle spese possano essere effettuati, oltre che per contanti presso gli sportelli di tesoreria,
anche con le modalit offerte dai servizi elettronici dincasso e di pagamento interbancari.
22.12.3. Gli incassi effettuati dal Tesoriere mediante i servizi elettronici interbancari danno luogo al rilascio di
quietanza o evidenza bancaria ad effetto liberatorio per il debitore; le somme rivenienti dai predetti
incassi sono versate alle casse dellente, con rilascio della quietanza di cui allart. 214, non appena si
rendono liquide ed esigibili in relazione ai servizi elettronici adottati e comunque nei tempi previsti
nella predetta convenzione di tesoreria.
23.10.
Glinteressi sulle anticipazioni di tesoreria decorrono dalleffettivo utilizzo delle somme con le
modalit previste dalla convenzione di cui allarticolo 210 (art. 222, c. 2).
23.11.

Obblighi di documentazione e conservazione (art. 225)

23.11.1. Il Tesoriere tenuto, nel corso dell'esercizio, ai seguenti adempimenti:

a) aggiornamento e conservazione del giornale di cassa;
b) conservazione del verbale di verifica di cassa di cui agli articoli 223 e 224;
c) conservazione delle rilevazioni periodiche di cassa previste dalla legge.
23.11.2. Le modalit e la periodicit di trasmissione della documentazione di cui al comma 1 sono fissate nella
convenzione.

24. SPESA126
24.1.

Il Consiglio ha competenza limitatamente ai seguenti atti fondamentali: omissis

i) spese che impegnino i bilanci per gli esercizi successivi, escluse quelle relative alle locazioni di
immobili ed alla somministrazione e fornitura di beni e servizi a carattere continuativo; omissis
l) acquisti e alienazioni immobiliari, relative permute, appalti e concessioni che non siano previsti
espressamente in atti fondamentali del Consiglio o che non ne costituiscano mera esecuzione e che,
comunque, non rientrino nellordinaria amministrazione di funzioni e servizi di competenza della
Giunta, del segretario o di altri funzionari; (art. 42, c. 2, lett. i) e l))

24.2.
I provvedimenti dei responsabili dei servizi che comportano impegni di spesa sono trasmessi al
responsabile del servizio finanziario e sono esecutivi con l'apposizione del visto di regolarit contabile
attestante la copertura finanziaria (art. 151, c. 4).
24.3.
Con regolamento, da emanare a norma dellarticolo 17 della legge 23 agosto 1988, n. 400, sono
approvati: omissis
d) il sistema di codifica del bilancio e dei titoli contabili di entrata e di spesa; (art. 160, c. 1, lett. b))
24.4.
Tutte le entrate sono iscritte in bilancio al lordo delle spese di riscossione a carico degli enti locali e di
altre eventuali spese ad esse connesse. Parimenti tutte le spese sono iscritte in bilancio integralmente, senza
alcuna riduzione delle correlative entrate. La gestione finanziaria unica come il relativo bilancio di
previsione: sono vietate le gestioni di entrate e di spese che non siano iscritte in bilancio (art. 162, c. 4).
126

c. 173, L. 23.12.2005, n. 266: 173. Gli atti di spesa relativi ai commi 9, 10, 56 e 57 (n.d.r.: concernenti rispettivamente: studi ed incarichi di
consulenza conferiti ad estranei; relazioni pubbliche, convegni, mostre, pubblicit e di rappresentanza; indennit, compensi, retribuzioni, o altre utilit
comunque denominate, corrisposti per incarichi di consulenza; contratti di consulenza il richiamo dei cc. 56 e 57 appare ridondante) di importo
superiore a 5.000 euro devono essere trasmessi alla competente Sezione della Corte dei Conti per lesercizio del controllo successivo sulla
gestione

191

24.5.
In sede di predisposizione del bilancio di previsione annuale il consiglio dellente assicura idoneo
finanziamento agli impegni pluriennali assunti nel corso degli esercizi precedenti (art. 164, c. 3).
24.6.
In sede di predisposizione del bilancio di previsione annuale il consiglio dell'ente assicura idoneo
finanziamento agli impegni pluriennali assunti nel corso degli esercizi precedenti (art. 164, c. 4)
24.7.
Con il regolamento di cui allarticolo 160 sono approvati i modelli relativi al bilancio di previsione,
inclusi i quadri riepilogativi, il sistema di codifica del bilancio ed il sistema di codifica dei titoli contabili di
entrata e di spesa, anche ai fini di cui allarticolo 157127 (art. 165, c. 14)
24.8.
Lutilizzazione delle somme accantonate ai fini del reinvestimento effettuata dopo che gli importi
sono rifluiti nel risultato di amministrazione di fine esercizio ed possibile la sua applicazione al Bilancio in
conformit allarticolo 187 (art. 167, c. 2).
24.9.

Servizi per conto di terzi (art. 168)

24.9.1. Le entrate e le spese relative ai servizi per conto di terzi, ivi compresi i fondi economali, e che
costituiscono al tempo stesso un debito ed un credito per lente, sono ordinati esclusivamente in
capitoli, secondo la partizione contenuta nel regolamento di cui allarticolo 160.
24.9.2. Le previsioni e gli accertamenti dentrata conservano lequivalenza con le previsioni e gli impegni di
spesa.
24.10.

Le fasi di gestione della spesa sono limpegno, la liquidazione, lordinazione e il pagamento (art. 182).

24.10.1. Impegno di spesa (art. 183)

24.10.1.1. Limpegno costituisce la prima fase del procedimento di spesa, con la quale, a seguito di
obbligazione giuridicamente perfezionata determinata la somma da pagare, determinato il
soggetto creditore, indicata la ragione e viene costituito il vincolo sulle previsioni di bilancio,
nellambito della disponibilit finanziaria accertata ai sensi dellarticolo 151128.
24.10.1.2. Con lapprovazione del bilancio e successive variazioni, e senza la necessit di ulteriori atti,
costituito impegno sui relativi stanziamenti per le spese dovute:
a) per il trattamento economico tabellare gi attribuito al personale dipendente e per i
relativi oneri riflessi;
b) per le rate di ammortamento dei mutui e dei prestiti, interessi di pre ammortamento ed
ulteriori oneri accessori;
c) per le spese dovute nellesercizio in base a contratti o disposizioni di legge.
24.10.1.3. Durante la gestione possono anche essere prenotati impegni relativi a procedure in via di
espletamento. I provvedimenti relativi per i quali entro il termine dellesercizio non stata
assunta dallente lobbligazione di spesa verso i terzi decadono e costituiscono economia della
previsione di bilancio alla quale erano riferiti, concorrendo alla determinazione del risultato
contabile di amministrazione di cui allarticolo 186. Quando la prenotazione di impegno riferita
a procedure di gara bandite prima della fine dellesercizio e non concluse entro tale termine, la
prenotazione si tramuta in impegno e conservano validit gli atti ed i provvedimenti relativi alla
gara gi adottati.
24.10.1.4. Costituiscono inoltre economia le minori spese sostenute rispetto allimpegno assunto,
verificate con la conclusione della fase della liquidazione.
24.10.1.5.

Le spese in conto capitale si considerano impegnate ove sono finanziate nei seguenti modi:
a) con lassunzione di mutui a specifica destinazione si considerano impegnate in
corrispondenza e per lammontare del mutuo, contratto o gi concesso, e del relativo pre
- finanziamento accertato in entrata;
b) con quota dellavanzo di amministrazione si considerano impegnate in corrispondenza e
per lammontare dellavanzo di amministrazione accertato;

127

concernente il Consolidamento dei conti pubblici

128

concernente Principi in materia di contabilit

192

c)

con lemissione di prestiti obbligazionari si considerano impegnate in corrispondenza e

per lammontare del prestito sottoscritto;
c bis) con aperture di credito si considerano impegnate allatto della stipula del contratto e
per lammontare dellimporto del progetto o dei progetti, definitivi o esecutivi finanziati;
d) con entrate proprie si considerano impegnate in corrispondenza e per lammontare delle
entrate accertate.
Si considerano, altres, impegnati gli stanziamenti per spese correnti e per spese di
investimento correlati ad accertamenti di entrate aventi destinazione vincolata per legge.
24.10.1.6. Possono essere assunti impegni di spesa sugli esercizi successivi, compresi nel bilancio
pluriennale, nel limite delle previsioni nello stesso comprese.
24.10.1.7. Per le spese che per la loro particolare natura hanno durata superiore a quella del bilancio
pluriennale e per quelle determinate che iniziano dopo il periodo considerato dal bilancio
pluriennale si tiene conto nella formazione dei bilanci seguenti degli impegni relativi,
rispettivamente, al periodo residuale ed al periodo successivo.
24.10.1.8. Gli atti di cui ai commi 3, 5 e 6 sono trasmessi in copia al servizio finanziario dellente, nel
termine e con le modalit previste dal regolamento di contabilit.
24.10.1.9. Il regolamento di contabilit disciplina le modalit con le quali i responsabili dei servizi
assumono atti di impegno. A tali atti, da definire determinazioni e da classificarsi con sistemi di
raccolta che individuano la cronologia degli atti e lufficio di provenienza, si applicano, in via
preventiva, le procedure di cui allarticolo 151, comma 4.
24.10.2. Liquidazione della spesa (art. 184)
24.10.2.1. La liquidazione costituisce la successiva fase del procedimento di spesa attraverso la quale, in
base ai documenti ed ai titoli atti a comprovare il diritto acquisito del creditore, si determina la
somma certa e liquida da pagare nei limiti dell'ammontare dell'impegno definitivo assunto.
24.10.2.2. La liquidazione compete allufficio che ha dato esecuzione al provvedimento di spesa ed
disposta sulla base della documentazione necessaria a comprovare il diritto del creditore, a
seguito del riscontro operato sulla regolarit della fornitura o della prestazione e sulla
rispondenza della stessa ai requisiti quantitativi e qualitativi, ai termini ed alle condizioni pattuite.
24.10.2.3. Latto di liquidazione, sottoscritto dal responsabile del servizio proponente, con tutti i relativi
documenti giustificativi ed i riferimenti contabili trasmesso al servizio finanziario per i
conseguenti adempimenti.
24.10.2.4. Il servizio finanziario effettua, secondo i princpi e le procedure della contabilit pubblica, i
controlli e riscontri amministrativi, contabili e fiscali sugli atti di liquidazione.
24.10.3. Ordinazione e pagamento (art. 185)129
24.10.3.1. Lordinazione consiste nella disposizione impartita, mediante il mandato di pagamento, al
tesoriere dellente locale di provvedere al pagamento delle spese.
24.10.3.2. Il mandato di pagamento sottoscritto dal dipendente dellente individuato dal regolamento
di contabilit nel rispetto delle leggi vigenti e contiene almeno i seguenti elementi:
a) il numero progressivo del mandato per esercizio finanziario;
b) la data di emissione;
c) lintervento o il capitolo per i servizi per conto di terzi sul quale la spesa
allocata e la relativa disponibilit, distintamente per competenza o residui;
d) la codifica

129

Con il D.P.R. 31.1.1996, n. 194 stato emanato il Regolamento per lapprovazione dei modelli di cui allart. 114 del D.Lgs. 25.2.1995, n. 77
(inglobato nel D.Lgs. 267/2000), concernente lordinamento finanziario e contabile degli enti locali; si evidenzia lart. 4 e in particolare il c. 3:
3. Ai fini dellapplicazione dellart. 111 del D.Lgs. 25.2.1995, n. 77, per province, comuni, comunit montane, unioni di comuni e citt
metropolitane obbligatoria su ogni mandato di pagamento lindicazione dei seguenti elementi:
a) codice di bilancio di cui allart. 3;
b) numerazione corrispondente alla voce economica di cui al comma 1.

193

e)

lindicazione del creditore e, se si tratta di persona diversa, del soggetto tenuto a

rilasciare quietanza, nonch, ove richiesto, il relativo codice fiscale o la partita
IVA;
f) lammontare della somma dovuta e la scadenza, qualora sia prevista dalla legge
o sia stata concordata con il creditore;
g) la causale e gli estremi dell'atto esecutivo che legittima lerogazione della spesa;
h) le eventuali modalit agevolative di pagamento se richieste dal creditore;
i) il rispetto degli eventuali vincoli di destinazione.

24.10.3.3. Il mandato di pagamento controllato, per quanto attiene alla sussistenza dellimpegno e
della liquidazione, dal servizio finanziario, che provvede altres alle operazioni di
contabilizzazione e di trasmissione al tesoriere
24.10.3.4. Il tesoriere effettua i pagamenti derivanti da obblighi tributari, da somme iscritte a ruolo, da
delegazioni di pagamento, e da altri obblighi di legge, anche in assenza della preventiva
emissione del relativo mandato di pagamento. Entro quindici giorni e comunque entro il termine
del mese in corso lente locale emette il relativo mandato ai fini della regolarizzazione.
24.10.4. Regole per lassunzione dimpegni e per leffettuazione di spese (art. 191)
24.10.4.1. Gli enti locali possono effettuare spese solo se sussiste limpegno contabile registrato sul
competente intervento o capitolo del bilancio di previsione e lattestazione della copertura
finanziaria di cui allarticolo 153, comma 5. Il responsabile del servizio, conseguita lesecutivit
del provvedimento di spesa, comunica al terzo interessato limpegno e la copertura finanziaria,
contestualmente allordinazione della prestazione, con lavvertenza che la successiva fattura deve
essere completata con gli estremi della suddetta comunicazione. Fermo restando quanto disposto
al comma 4, il terzo interessato, in mancanza della comunicazione, ha facolt di non eseguire la
prestazione sino a quando i dati non gli vengano comunicati.
24.10.4.2. Per le spese previste dai regolamenti economali lordinazione fatta a terzi contiene il
riferimento agli stessi regolamenti, allintervento o capitolo di bilancio ed allimpegno.
24.10.4.3. Per i lavori pubblici di somma urgenza, cagionati dal verificarsi di un evento eccezionale o
imprevedibile, lordinazione fatta a terzi regolarizzata, a pena di decadenza, entro trenta giorni e
comunque entro il 31 dicembre dell'anno in corso se a tale data non sia scaduto il predetto
termine. La comunicazione al terzo interessato data contestualmente alla regolarizzazione.
24.10.4.4. Nel caso in cui vi stata lacquisizione di beni e servizi in violazione dellobbligo indicato
nei commi 1, 2 e 3, il rapporto obbligatorio intercorre, ai fini della controprestazione e per la
parte non riconoscibile ai sensi dellarticolo 194, comma 1, lettera e), tra il privato fornitore e
lamministratore, funzionario o dipendente che hanno consentito la fornitura. Per le esecuzioni
reiterate o continuative detto effetto si estende a coloro che hanno reso possibili le singole
prestazioni.
24.10.4.5. Agli enti locali che presentino, nellultimo rendiconto deliberato, disavanzo di
amministrazione ovvero indichino debiti fuori bilancio per i quali non sono stati validamente
adottati i provvedimenti di cui allarticolo 193, fatto divieto di assumere impegni e pagare spese
per servizi non espressamente previsti per legge. Sono fatte salve le spese da sostenere a fronte di
impegni gi assunti nei precedenti esercizi.
24.11.

Determinazioni a contrattare e relative procedure (art. 192)

24.11.1.1. La stipulazione dei contratti deve essere preceduta da apposita determinazione del
responsabile del procedimento di spesa indicante:
a) il fine che con il contratto si intende perseguire;
b) loggetto del contratto, la sua forma e le clausole ritenute essenziali;
c) le modalit di scelta del contraente ammesse dalle disposizioni vigenti in
materia di contratti delle pubbliche amministrazioni e le ragioni che ne sono alla
base.
24.11.1.2. Si applicano, in ogni caso, le procedure previste dalla normativa della Unione europea
recepita o comunque vigente nellordinamento giuridico italiano.
194

24.12.
Nel corso dellesercizio al bilancio di previsione pu essere applicato, con delibera di variazione,
lavanzo di amministrazione presunto derivante dallesercizio immediatamente precedente con la
finalizzazione di cui alle lettere a), b) e c) del comma 2. Per tali fondi lattivazione delle spese pu avvenire
solo dopo lapprovazione del conto consuntivo dellesercizio precedente, con eccezione dei fondi, contenuti
nellavanzo, aventi specifica destinazione e derivanti da accantonamenti effettuati con lultimo consuntivo
approvato, i quali possono essere immediatamente attivati (art. 187, c. 3).
24.13.
Per il pagamento130 lente pu provvedere anche mediante un piano di rateizzazione, della durata di
tre anni finanziari compreso quello in corso, convenuto con i creditori (art. 194, c. 2).
24.14.

Utilizzo di entrate a specifica destinazione (art. 195)

24.14.1. Gli enti locali, ad eccezione degli enti in stato di dissesto finanziario sino allemanazione del decreto
di cui allarticolo 261, comma 3, possono disporre lutilizzo, in termini di cassa, di entrate aventi
specifica destinazione per il finanziamento di spese correnti, anche se provenienti dallassunzione di
mutui con istituti diversi dalla Cassa depositi e prestiti, per un importo non superiore allanticipazione
di tesoreria disponibile ai sensi dellarticolo 222.
24.14.2. Lutilizzo di somme a specifica destinazione presuppone ladozione della deliberazione della Giunta
relativa allanticipazione di tesoreria di cui allarticolo 222, comma 1, e viene deliberato in termini
generali allinizio di ciascun esercizio ed attivato dal Tesoriere su specifiche richieste del servizio
finanziario dellente.
24.14.3. Il ricorso allutilizzo delle somme a specifica destinazione, secondo le modalit di cui ai commi 1 e 2,
vincola una quota corrispondente dellanticipazione di tesoreria. Con i primi introiti non soggetti a
vincolo di destinazione viene ricostituita la consistenza delle somme vincolate che sono state
utilizzate per il pagamento di spese correnti.
24.14.4. Gli enti locali che hanno deliberato alienazioni del patrimonio ai sensi dellarticolo 193131 possono,
nelle more del perfezionamento di tali atti, utilizzare in termini di cassa le somme a specifica
destinazione, fatta eccezione per i trasferimenti di enti del settore pubblico allargato e del ricavato dei
mutui e dei prestiti, con obbligo di reintegrare le somme vincolate con il ricavato delle alienazioni.
24.15.

Spese per investimenti

24.15.1. Fonti di finanziamento (art. 199)

24.15.1.1.

Per lattivazione degli investimenti gli enti locali possono utilizzare

a) entrate correnti destinate per legge agli investimenti;
b) avanzi di bilancio, costituiti da eccedenze di entrate correnti rispetto alle spese
correnti aumentate delle quote capitali di ammortamento dei prestiti;
c) entrate derivanti dallalienazione di beni e diritti patrimoniali, riscossioni di
crediti, proventi da concessioni edilizie e relative sanzioni;
d) entrate derivanti da trasferimenti in conto capitale dello Stato, delle Regioni, da
altri interventi pubblici e privati finalizzati agli investimenti, da interventi finalizzati
da parte di organismi comunitari e internazionali;
e) avanzo di amministrazione, nelle forme disciplinate dallarticolo 187;
f) mutui passivi;
g) altre forme di ricorso al mercato finanziario consentite dalla legge.

24.15.2. Programmazione degli investimenti (art. 200)

24.15.2.1. Per tutti gli investimenti degli enti locali, comunque finanziati, lorgano deliberante,
nell'approvare il progetto od il piano esecutivo dellinvestimento, d atto della copertura delle
maggiori spese derivanti dallo stesso nel bilancio pluriennale originario, eventualmente
modificato dallorgano consiliare, ed assume impegno di inserire nei bilanci pluriennali

130

N.B.: si tratta delle spese di cui allart. 194 (Riconoscimento di legittimit di debiti fuori bilancio), c. 1.

131

concernente la Salvaguardia degli equilibri di bilancio.

195

successivi le ulteriori o maggiori previsioni di spesa relative ad esercizi futuri, delle quali
redatto apposito elenco.
24.15.3. Finanziamento di opere pubbliche e piano economico finanziario (art. 201)
24.15.3.1. Gli enti locali e le aziende speciali sono autorizzate ad assumere mutui, anche se assistiti da
contributi dello Stato o delle regioni, per il finanziamento di opere pubbliche destinate
allesercizio di servizi pubblici, soltanto se i contratti di appalto sono realizzati sulla base di
progetti chiavi in mano ed a prezzo non modificabile in aumento, con procedura di evidenza
pubblica e con esclusione della trattativa privata.
24.15.3.2. Per le nuove opere di cui al comma 1 il cui progetto generale comporti una spesa superiore al
miliardo di lire, gli enti di cui al comma 1 approvano un piano economico-finanziario diretto ad
accertare lequilibrio economico-finanziario dellinvestimento e della connessa gestione, anche in
relazione agli introiti previsti ed al fine della determinazione delle tariffe.

24.16.

24.15.3.3.

Abrogato dallart. 1 del D.L. 27.12.2000, n. 392.

24.15.3.4.

Le tariffe dei servizi pubblici di cui al comma 1 sono determinati in base ai seguenti criteri:
a) la corrispondenza tra costi e ricavi in modo da assicurare la integrale copertura dei costi,
ivi compresi gli oneri di ammortamento tecnico finanziario;
b) lequilibrato rapporto tra i finanziamenti raccolti ed il capitale investito;
c) lentit dei costi di gestione delle opere, tenendo conto anche degli investimenti e della
qualit del servizio.

Condizioni di legittimit dei pagamenti effettuati dal Tesoriere (art. 216)

24.16.1. I pagamenti possono avere luogo solo se i mandati risultano emessi entro i limiti dei rispettivi
interventi stanziati in bilancio o dei capitoli per i servizi per conto di terzi. A tal fine lente trasmette
al Tesoriere il bilancio di previsione approvato nonch tutte le delibere di variazione e di
prelevamento di quote del fondo di riserva debitamente esecutive.
24.16.2. Nessun mandato di pagamento pu essere estinto dal Tesoriere se privo della codifica.
24.16.3. Il Tesoriere provvede allestinzione dei mandati di pagamento emessi in conto residui passivi solo ove
gli stessi trovino riscontro nellelenco dei residui sottoscritto dal responsabile del servizio finanziario
e consegnato al Tesoriere.
24.17.
Lestinzione dei mandati da parte del Tesoriere avviene nel rispetto della legge e secondo le
indicazioni fornite dallente, con assunzione di responsabilit da parte del tesoriere, che ne risponde con tutto
il proprio patrimonio sia nei confronti dellente locale ordinante sia dei terzi creditori, in ordine alla regolarit
delle operazioni di pagamento eseguite (art. 217).
24.18.

Annotazione della quietanza (art. 218)

24.18.1. Il tesoriere annota gli estremi della quietanza direttamente sul mandato o su documentazione
meccanografica da consegnare all'ente, unitamente ai mandati pagati, in allegato al proprio
rendiconto.
24.18.2. Su richiesta dell'ente locale il tesoriere fornisce gli estremi di qualsiasi operazione di pagamento
eseguita nonch la relativa prova documentale.
24.19.
I mandati interamente o parzialmente non estinti alla data del 31 dicembre sono eseguiti mediante
commutazione in assegni postali localizzati o con altri mezzi equipollenti offerti dal sistema bancario o postale
(art. 219).
24.20.
Il Conto del bilancio dimostra i risultati finali della gestione autorizzatoria contenuta nel Bilancio
annuale rispetto alle previsioni (art. 228, c. 1).
24.21.

Conto economico (art. 229, cc. 1 e 6)

196

24.21.1. Il Conto economico evidenzia i componenti positivi e negativi dellattivit dellente secondo criteri di
competenza economica. Comprende gli accertamenti e glimpegni del Conto del bilancio, rettificati al
fine di costituire la dimensione finanziaria dei valori economici riferiti alla gestione di competenza, le
insussistenze e sopravvenienze derivanti dalla gestione dei residui e gli elementi economici non
rilevati nel Conto del bilancio.
24.21.2. Glimpegni finanziari di competenza sono rettificati, al fine di costituire la dimensione finanziaria di
componenti economici negativi, rilevando i seguenti elementi:
a) i costi di esercizi futuri, i risconti attivi ed i ratei passivi;
b) le variazioni in aumento od in diminuzione delle rimanenze;
c) le quote di costo gi inserite nei risconti attivi degli anni precedenti;
d) le quote di ammortamento di beni a valenza pluriennale e di costi capitalizzati;
e) limposta sul valore aggiunto per le attivit effettuate in regime dimpresa.
Per la parte dinteresse, vedasi N.B. al successivo punto 36.

25. RESIDUI
25.1.
Sono vietati gli spostamenti di dotazioni dai capitoli iscritti nei servizi per conto di terzi in favore di
altre parti del bilancio. Sono vietati gli spostamenti di somme tra residui e competenza (art. 175, c. 7).
25.2.

Impegni di spesa (art. 183, cc. 3, 4, 5, 6 e 7))

25.2.1. Durante la gestione possono anche essere prenotati impegni relativi a procedure in via di
espletamento. I provvedimenti relativi per i quali entro il termine dellesercizio non stata assunta
dallente lobbligazione di spesa verso i terzi decadono e costituiscono economia della previsione di
bilancio alla quale erano riferiti, concorrendo alla determinazione del risultato contabile di
amministrazione di cui allarticolo 186. Quando la prenotazione di impegno riferita a procedure di
gara bandite prima della fine dellesercizio e non concluse entro tale termine, la prenotazione si
tramuta in impegno e conservano validit gli atti ed i provvedimenti relativi alla gara gi adottati (c.
3).
25.2.2. Costituiscono inoltre economia le minori spese sostenute rispetto allimpegno assunto, verificate con
la conclusione della fase della liquidazione (c. 4).
25.2.3. Le spese in conto capitale si considerano impegnate ove sono finanziate nei seguenti modi:
a) con lassunzione di mutui a specifica destinazione si considerano impegnate in
corrispondenza e per lammontare del mutuo, contratto o gi concesso, e del relativo
prefinanziamento accertato in entrata;
b) con quota dellavanzo di amministrazione si considerano impegnate in corrispondenza e
per lammontare dellavanzo di amministrazione accertato;
c) con lemissione di prestiti obbligazionari si considerano impegnate in corrispondenza e
per lammontare del prestito sottoscritto;
c - bis) con aperture di credito si considerano impegnate allatto della stipula del contratto e
per lammontare dellimporto del progetto o dei progetti, definitivi o esecutivi finanziati;
d) con entrate proprie si considerano impegnate in corrispondenza e per lammontare delle
entrate accertate.
Si considerano, altres, impegnati gli stanziamenti per spese correnti e per spese dinvestimento
correlati ad accertamenti di entrate aventi destinazione vincolata per legge (c. 5).
25.2.4. Possono essere assunti impegni di spesa sugli esercizi successivi, compresi nel bilancio pluriennale,
nel limite delle previsioni nello stesso comprese (c. 6).

197

25.2.5. Per le spese che per la loro particolare natura hanno durata superiore a quella del bilancio pluriennale
e per quelle determinate che iniziano dopo il periodo considerato dal bilancio pluriennale si tiene
conto nella formazione dei bilanci seguenti degli impegni relativi, rispettivamente, al periodo
residuale ed al periodo successivo(c. 7).
25.3.

Residui attivi (art. 189)

25.3.1. Costituiscono residui attivi le somme accertate e non riscosse entro il termine dellesercizio.
25.3.2. Sono mantenute tra i residui dellesercizio esclusivamente le entrate accertate per le quali esiste un
titolo giuridico che costituisca lente locale creditore della correlativa entrata nonch le somme
derivanti dalla stipulazione di contratti di apertura di credito.
25.3.3. Alla chiusura dellesercizio costituiscono residui attivi le somme derivanti da mutui per i quali
intervenuta la concessione definitiva da parte della Cassa depositi e prestiti o degli Istituti di
previdenza ovvero la stipulazione del contratto per i mutui concessi da altri Istituti di credito.
25.3.4. Le somme iscritte tra le entrate di competenza e non accertate entro il termine dellesercizio
costituiscono minori accertamenti rispetto alle previsioni e, a tale titolo, concorrono a determinare i
risultati finali della gestione.
25.4.

Residui passivi (art. 190)

25.4.1. Costituiscono residui passivi le somme impegnate e non pagate entro il termine dellesercizio.
25.4.2. E vietata la conservazione nel conto dei residui di somme non impegnate ai sensi dellarticolo 183.
25.4.3. Le somme non impegnate entro il termine dellesercizio costituiscono economia di spesa e, a tale
titolo, concorrono a determinare i risultati finali della gestione.
25.5.

Salvaguardia degli equilibri di bilancio (art. 193, cc. 2 e 3)

25.5.1. Con periodicit stabilita dal regolamento di contabilit dellente locale, e comunque almeno una volta
entro il 30 settembre di ciascun anno, lorgano consiliare provvede con delibera ad effettuare la
ricognizione sullo stato di attuazione dei programmi. In tale sede lorgano consiliare d atto del
permanere degli equilibri generali di bilancio o, in caso di accertamento negativo, adotta
contestualmente i provvedimenti necessari per il ripiano degli eventuali debiti di cui allarticolo 194,
per il ripiano delleventuale disavanzo di amministrazione risultante dal rendiconto approvato e,
qualora i dati della gestione finanziaria facciano prevedere un disavanzo, di amministrazione o di
gestione, per squilibrio della gestione di competenza ovvero della gestione dei residui, adotta le
misure necessarie a ripristinare il pareggio. La deliberazione allegata al rendiconto dellesercizio
relativo.
25.5.2. Ai fini del comma 2 possono essere utilizzate per lanno in corso e per i due successivi tutte le entrate
e le disponibilit, ad eccezione di quelle provenienti dallassunzione di prestiti e di quelle aventi
specifica destinazione per legge, nonch i proventi derivanti da alienazione di beni patrimoniali
disponibili.

25.6.
Il Tesoriere provvede allestinzione dei mandati di pagamento emessi in conto residui passivi solo
ove gli stessi trovino riscontro nellelenco dei residui sottoscritto dal responsabile del servizio finanziario e
consegnato al tesoriere (art. 216, c. 3).
25.7.
Sono allegati al Rendiconto: omissis c) lelenco dei residui attivi e passivi distinti per anno di
provenienza (art. 227, c. 5, lett. c)).
25.8.

Riaccertamento dei residui (art. 228, c. 3)

25.8.1. Prima dellinserimento nel conto del bilancio dei residui attivi e passivi lente locale provvede
alloperazione di riaccertamento degli stessi, consistente nella revisione delle ragioni del
mantenimento in tutto od in parte dei residui.
198

26. ECONOMIE
26.1.

Economia della previsione di bilancio (art. 183, c. 3)

26.1.1. Durante la gestione possono anche essere prenotati impegni relativi a procedure in via di
espletamento. I provvedimenti relativi per i quali entro il termine dellesercizio non stata assunta
dallente lobbligazione di spesa verso i terzi decadono e costituiscono economia della previsione di
bilancio alla quale erano riferiti, concorrendo alla determinazione del risultato contabile di
amministrazione di cui allarticolo 186. Quando la prenotazione di impegno riferita a procedure di
gara bandite prima della fine dell'esercizio e non concluse entro tale termine, la prenotazione si
tramuta in impegno e conservano validit gli atti ed i provvedimenti relativi alla gara gi adottati.
26.2.

Economie (art. 183, c. 4)

26.2.1. Costituiscono inoltre economia le minori spese sostenute rispetto allimpegno assunto, verificate con
la conclusione della fase della liquidazione.
26.3.

Economia di spesa (art. 190, c. 3)

26.3.1. Le somme non impegnate entro il termine dellesercizio costituiscono economia di spesa e, a tale
titolo, concorrono a determinare i risultati finali della gestione.

27. RESPONSABILIT ED INCOMBENZE

27.1.

Responsabilit patrimoniale (art. 93)

27.1.1. Per gli amministratori e per il personale degli enti locali si osservano le disposizioni vigenti in materia
di responsabilit degli impiegati civili dello Stato.
27.1.2. Il tesoriere ed ogni altro agente contabile che abbia maneggio di pubblico denaro o sia incaricato della
gestione dei beni degli enti locali, nonch coloro che si ingeriscano negli incarichi attribuiti a detti
agenti devono rendere il conto della loro gestione e sono soggetti alla giurisdizione della Corte dei
conti secondo le norme e le procedure previste dalle leggi vigenti.
27.1.3. Gli agenti contabili degli enti locali, salvo che la Corte dei conti lo richieda, non sono tenuti alla
trasmissione della documentazione occorrente per il giudizio di conto di cui allarticolo 74 del regio
decreto 18 novembre 1923, n. 2440, ed agli articoli 44 e seguenti del regio decreto 12 luglio 1934, n.
1214.
27.1.4. Lazione di responsabilit si prescrive in cinque anni dalla commissione del fatto. La responsabilit
nei confronti degli amministratori e dei dipendenti dei comuni e delle province personale e non si
estende agli eredi salvo il caso in cui vi sia stato illecito arricchimento del dante causa e conseguente
illecito arricchimento degli eredi stessi.

199

27.2.
I provvedimenti dei responsabili dei servizi che comportano impegni di spesa sono trasmessi al
responsabile del servizio finanziario e sono esecutivi con lapposizione del visto di regolarit contabile
attestante la copertura finanziaria (art. 151, c.4).
27.3.
Il Bilancio di previsione annuale ha carattere autorizzatorio, costituendo limite agli impegni di spesa,
fatta eccezione per i servizi per conto di terzi (art. 164, c. 2).
27.4.
In sede di predisposizione del bilancio di previsione annuale il consiglio dell'ente assicura idoneo
finanziamento agli impegni pluriennali assunti nel corso degli esercizi precedenti (art. 164, c. 3).
.
27.5.

Struttura del bilancio (art. 165, cc. 8 e 9)

27.5.1. A ciascun servizio correlato un reparto organizzativo, semplice o complesso, composto da persone e
mezzi, cui preposto un responsabile.
27.5.2. A ciascun servizio affidato, col bilancio di previsione, un complesso di mezzi finanziari, specificati
negli interventi assegnati, del quale risponde il responsabile del servizio.
27.6.

Servizio per conto di terzi (art. 168)

27.6.1. Le entrate e le spese relative ai servizi per conto di terzi, ivi compresi i fondi economali, e che
costituiscono al tempo stesso un debito ed un credito per lente, sono ordinati esclusivamente in
capitoli, secondo la partizione contenuta nel regolamento di cui allarticolo 160.
27.6.2. Le previsioni e gli accertamenti dentrata conservano lequivalenza con le previsioni e glimpegni di
spesa.
27.7.
Sulla base del Bilancio di previsione annuale deliberato dal Consiglio, lorgano esecutivo definisce,
prima dellinizio dellesercizio, il Piano esecutivo di gestione, determinando gli obiettivi di gestione ed
affidando gli stessi, unitamente alle dotazioni necessarie, ai responsabili dei servizi (art. 169, c. 1).
27.8.

Competenze dei responsabili dei servizi (art. 177)

27.8.1. Il responsabile del servizio, nel caso in cui ritiene necessaria una modifica della dotazione assegnata
per sopravvenute esigenze successive alladozione degli atti di programmazione, propone la modifica
con modalit definite dal regolamento di contabilit.
27.8.2. La mancata accettazione della proposta di modifica della dotazione deve essere motivata dall'organo
esecutivo.
27.9.

Accertamento (art. 179, cc. 2 e 3)

27.9.1. Laccertamento delle entrate avviene:

a) per le entrate di carattere tributario, a seguito di emissione di ruoli o a seguito di altre
forme stabilite per legge;
b) per le entrate patrimoniali e per quelle provenienti dalla gestione di servizi a carattere
produttivo e di quelli connessi a tariffe o contribuzioni dellutenza, a seguito di
acquisizione diretta o di emissione di liste di carico;
c) per le entrate relative a partite compensative delle spese, in corrispondenza
dellassunzione del relativo impegno di spesa;
d) per le altre entrate, anche di natura eventuale o variabile, mediante contratti,
provvedimenti giudiziari o atti amministrativi specifici.
27.9.2. Il responsabile del procedimento con il quale viene accertata lentrata trasmette al responsabile del
servizio finanziario lidonea documentazione di cui al comma 2, ai fini dellannotazione nelle scritture
contabili, secondo i tempi ed i modi previsti dal regolamento di contabilit dellente.
27.10.
La riscossione costituisce la successiva fase del procedimento dellentrata, che consiste nel materiale
introito da parte del tesoriere o di altri eventuali incaricati della riscossione delle somme dovute allente (art.
180, c. 1).
200

27.11.

Versamento (art. 181, cc. 2 e 3)

27.11.1. Gli incaricati della riscossione, interni ed esterni, versano al tesoriere le somme riscosse nei termini e
nei modi fissati dalle disposizioni vigenti e da eventuali accordi convenzionali, salvo quelli a cui si
applicano gli articoli 22 e seguenti del decreto legislativo 13 aprile 1999, n. 112.
27.11.2. Gli incaricati interni, designati con provvedimento formale dell'amministrazione, versano le somme
riscosse presso la tesoreria dell'ente con cadenza stabilita dal regolamento di contabilit.
27.12.

Impegni di spesa (art. 183, cc. 8 e 9)

27.12.1. Gli atti di cui ai commi 3, 5 e 6 sono trasmessi in copia al servizio finanziario dellente, nel termine e
con le modalit previste dal regolamento di contabilit.
27.12.2. Il regolamento di contabilit disciplina le modalit con le quali i responsabili dei servizi assumono atti
di impegno. A tali atti, da definire determinazioni e da classificarsi con sistemi di raccolta che
individuano la cronologia degli atti e lufficio di provenienza, si applicano, in via preventiva, le
procedure di cui allarticolo 151, comma 4.
27.13.

Liquidazione della spesa (art. 184)

27.13.1. La liquidazione costituisce la successiva fase del procedimento di spesa attraverso la quale, in base ai
documenti ed ai titoli atti a comprovare il diritto acquisito del creditore, si determina la somma certa e
liquida da pagare nei limiti dellammontare dellimpegno definitivo assunto.
27.13.2. La liquidazione compete all'ufficio che ha dato esecuzione al provvedimento di spesa ed disposta
sulla base della documentazione necessaria a comprovare il diritto del creditore, a seguito del
riscontro operato sulla regolarit della fornitura o della prestazione e sulla rispondenza della stessa ai
requisiti quantitativi e qualitativi, ai termini ed alle condizioni pattuite.
27.13.3. Latto di liquidazione, sottoscritto dal responsabile del servizio proponente, con tutti i relativi
documenti giustificativi ed i riferimenti contabili trasmesso al servizio finanziario per i conseguenti
adempimenti.
27.13.4. Il servizio finanziario effettua, secondo i principi e le procedure della contabilit pubblica, i controlli e
riscontri amministrativi, contabili e fiscali sugli atti di liquidazione.
27.14.

Regole per lassunzione dimpegni e per leffettuazione di spese (art. 191)

27.14.1. Gli enti locali possono effettuare spese solo se sussiste limpegno contabile registrato sul competente
intervento o capitolo del bilancio di previsione e lattestazione della copertura finanziaria di cui
allarticolo 153, comma 5. Il responsabile del servizio, conseguita lesecutivit del provvedimento di
spesa, comunica al terzo interessato limpegno e la copertura finanziaria, contestualmente
allordinazione della prestazione, con lavvertenza che la successiva fattura deve essere completata
con gli estremi della suddetta comunicazione. Fermo restando quanto disposto al comma 4, il terzo
interessato, in mancanza della comunicazione, ha facolt di non eseguire la prestazione sino a quando
i dati non gli vengano comunicati.
27.14.2. Per le spese previste dai regolamenti economali lordinazione fatta a terzi contiene il riferimento agli
stessi regolamenti, allintervento o capitolo di bilancio ed allimpegno.
27.14.3. Per i lavori pubblici di somma urgenza, cagionati dal verificarsi di un evento eccezionale o
imprevedibile, lordinazione fatta a terzi regolarizzata, a pena di decadenza, entro trenta giorni e
comunque entro il 31 dicembre dellanno in corso se a tale data non sia scaduto il predetto termine. La
comunicazione al terzo interessato data contestualmente alla regolarizzazione.
27.14.4. Nel caso in cui vi stata lacquisizione di beni e servizi in violazione dellobbligo indicato nei commi
1, 2 e 3, il rapporto obbligatorio intercorre, ai fini della controprestazione e per la parte non
riconoscibile ai sensi dellarticolo 194, comma 1, lettera e), tra il privato fornitore e lamministratore,
funzionario o dipendente che hanno consentito la fornitura. Per le esecuzioni reiterate o continuative
detto effetto si estende a coloro che hanno reso possibili le singole prestazioni.
201

27.14.5. Agli enti locali che presentino, nellultimo rendiconto deliberato, disavanzo di amministrazione
ovvero indichino debiti fuori bilancio per i quali non sono stati validamente adottati i provvedimenti
di cui allarticolo 193, fatto divieto di assumere impegni e pagare spese per servizi non
espressamente previsti per legge. Sono fatte salve le spese da sostenere a fronte di impegni gi assunti
nei precedenti esercizi
27.15.

Determinazioni a contrattare e relative procedure (art. 192)

27.15.1. La stipulazione dei contratti deve essere preceduta da apposita determinazione del responsabile del
procedimento di spesa indicante:
a) il fine che con il contratto si intende perseguire;
b) l'oggetto del contratto, la sua forma e le clausole ritenute essenziali;
c) le modalit di scelta del contraente ammesse dalle disposizioni vigenti in materia di
contratti delle pubbliche amministrazioni e le ragioni che ne sono alla base.
27.15.2. Si applicano, in ogni caso, le procedure previste dalla normativa della Unione europea recepita o
comunque vigente nellordinamento giuridico italiano.
27.16.
Il regolamento di contabilit dellente stabilisce le procedure per la fornitura dei modelli e per la
registrazione delle entrate; disciplina, altres le modalit per la comunicazione delle operazioni di riscossione
eseguite, nonch la relativa prova documentale (art. 215)
27.17.
I pagamenti possono avere luogo solo se i mandati risultano emessi entro i limiti dei rispettivi
interventi stanziati in bilancio o dei capitoli per i servizi per conto di terzi. A tal fine lente trasmette al
tesoriere il bilancio di previsione approvato nonch tutte le delibere di variazione e di prelevamento di quote
del fondo di riserva debitamente esecutive (art. 216, c. 1).
27.18.

Verifiche ordinarie di cassa (art. 223)

27.18.1. Lorgano di revisione economico-finanziaria dell'ente provvede con cadenza trimestrale alla verifica
ordinaria di cassa, alla verifica della gestione del servizio di tesoreria e di quello degli altri agenti
contabili di cui allarticolo 233.
27.18.2. Il regolamento di contabilit pu prevedere autonome verifiche di cassa da parte dellamministrazione
dellente.
27.19.
Il regolamento di contabilit pu prevedere la compilazione di conti economici di dettaglio per servizi
o per centri di costo (art. 229, c. 8).
27.20.

Gli enti locali provvedono annualmente allaggiornamento degli inventari (art. 230, c. 7).

27.21.

Conti degli agenti contabili interni (art. 233)

27.21.1. Entro il termine di due mesi dalla chiusura dellesercizio finanziario, leconomo, il consegnatario di
beni e gli altri soggetti di cui allarticolo 93, comma 2132, rendono il conto della propria gestione
allente locale il quale lo trasmette alla competente sezione giurisdizionale della Corte dei conti entro
60 giorni dallapprovazione del rendiconto.
27.21.2. Gli agenti contabili, a danaro e a materia, allegano al conto, per quanto di rispettiva competenza:
a) il provvedimento di legittimazione del contabile alla gestione;
b) la lista per tipologie di beni;
c) copia degli inventari tenuti dagli agenti contabili;
d) la documentazione giustificativa della gestione;
e) i verbali di passaggio di gestione;
f) le verifiche ed i discarichi amministrativi e per annullamento, variazioni e simili;
g) eventuali altri documenti richiesti dalla Corte dei conti.

132

Art. 93, c. 2. Il Tesoriere ed ogni altro agente contabile che abbia maneggio di pubblico denaro o sia incaricato della gestione dei beni degli enti
locali, nonch coloro che si ingeriscano neglincarichi attribuiti a detti agenti devono rendere il conto della loro gestione e sono soggetti alla
giurisdizione della Corte dei Conti secondo le norme e le procedure previste dalle leggi vigenti.

202

27.21.3. Qualora lorganizzazione dellente locale lo consenta i conti e le informazioni relative agli allegati di
cui ai precedenti commi sono trasmessi anche attraverso strumenti informatici, con modalit da
definire attraverso appositi protocolli di comunicazione.
27.21.4. I conti di cui al comma 1 sono redatti su modello approvato con il regolamento previsto dallarticolo
160.

28. DEBITI FUORI BILANCIO

28.1.
L'eventuale avanzo di amministrazione, accertato ai sensi dell'articolo 186, pu essere utilizzato:
( omissis ) b) per la copertura dei debiti fuori bilancio riconoscibili a norma dell'articolo 194 (art. 187, c. 2,
lett. b));
28.2.
Agli enti locali che presentino, nellultimo rendiconto deliberato, disavanzo di amministrazione
ovvero indichino debiti fuori bilancio per i quali non sono stati validamente adottati i provvedimenti di cui
allarticolo 193, fatto divieto di assumere impegni e pagare spese per servizi non espressamente previsti
per legge. Sono fatte salve le spese da sostenere a fronte di impegni gi assunti nei precedenti esercizi (art. 191,
c. 5).
28.3.

Salvaguardia degli equilibri di bilancio (art. 193, cc. 2 e 3)

28.3.1. Con periodicit stabilita dal regolamento di contabilit dellente locale, e comunque almeno una volta
entro il 30 settembre di ciascun anno, lorgano consiliare provvede con delibera ad effettuare la
ricognizione sullo stato di attuazione dei programmi. In tale sede lorgano consiliare d atto del
permanere degli equilibri generali di bilancio o, in caso di accertamento negativo, adotta
contestualmente i provvedimenti necessari per il ripiano degli eventuali debiti di cui allarticolo
194, per il ripiano delleventuale disavanzo di amministrazione risultante dal rendiconto approvato e,
qualora i dati della gestione finanziaria facciano prevedere un disavanzo, di amministrazione o di
gestione, per squilibrio della gestione di competenza ovvero della gestione dei residui, adotta le
misure necessarie a ripristinare il pareggio. La deliberazione allegata al rendiconto dellesercizio
relativo.
28.3.2. Ai fini del comma 2 possono essere utilizzate per lanno in corso e per i due successivi tutte le entrate
e le disponibilit, ad eccezione di quelle provenienti dallassunzione di prestiti e di quelle aventi
specifica destinazione per legge, nonch i proventi derivanti da alienazione di beni patrimoniali
disponibili.
28.4.

Riconoscimento legittimit debiti fuori bilancio (art. 194)

28.4.1. Con deliberazione consiliare di cui allarticolo 193, comma 2, o con diversa periodicit stabilita dai
regolamenti di contabilit, gli enti locali riconoscono la legittimit dei debiti fuori bilancio derivanti
da:
a) sentenze esecutive;
b) copertura di disavanzi di consorzi, di aziende speciali e di istituzioni, nei limiti degli
obblighi derivanti da statuto, convenzione o atti costitutivi, purch sia stato rispettato
lobbligo di pareggio del bilancio di cui allarticolo 114 ed il disavanzo derivi da fatti di
gestione;
c) ricapitalizzazione, nei limiti e nelle forme previste dal codice civile o da norme speciali,
di societ di capitali costituite per lesercizio di servizi pubblici locali;
d) procedure espropriative o di occupazione durgenza per opere di pubblica utilit;
e) acquisizione di beni e servizi, in violazione degli obblighi di cui ai commi 1, 2 e 3
dellarticolo 191133, nei limiti degli accertati e dimostrati utilit ed arricchimento per
lente, nellambito dellespletamento di pubbliche funzioni e servizi di competenza.
133

Concernente Regole per lassunzione dimpegni e per leffettuazione di spese.

203

28.4.2. Per il pagamento lente pu provvedere anche mediante un piano di rateizzazione, della durata di tre
anni finanziari compreso quello in corso, convenuto con i creditori.
28.4.3. Per il finanziamento delle spese suddette, ove non possa documentalmente provvedersi a norma
dellarticolo 193, comma 3, lente locale pu far ricorso a mutui ai sensi degli articoli 202 e seguenti.
Nella relativa deliberazione consiliare viene dettagliatamente motivata limpossibilit di utilizzare
altre risorse134.
28.5.

Ricorso allindebitamento (art. 202)

28.5.1. Il ricorso allindebitamento da parte degli enti locali ammesso esclusivamente nelle forme previste
dalle leggi vigenti in materia e per la realizzazione degli investimenti. Pu essere fatto ricorso a mutui
passivi per il finanziamento dei debiti fuori bilancio di cui allarticolo 194135 e per altre destinazioni di
legge.
28.5.2. Le relative entrate hanno destinazione vincolata.
28.6.
Per le province, le citt metropolitane, i comuni con popolazione superiore ad 8.000 abitanti e quelli i
cui rendiconti si chiudono in disavanzo ovvero rechino la indicazione di debiti fuori bilancio, il rendiconto
presentato alla Sezione Enti locali della Corte dei Conti per il referto di cui allarticolo 13 del decreto-legge 22
dicembre 1981, n. 786, convertito, con modificazioni, dalla legge 26 febbraio 1982, n. 51, e successive
modifiche ed integrazioni (art. 227, c. 3).
28.7.
Per le province, le citt metropolitane, i comuni con popolazione superiore ad 8.000 abitanti e quelli i
cui rendiconti si chiudono in disavanzo ovvero rechino lindicazione di debiti fuori bilancio, il rendiconto
presentato alla Sezione Enti locali della Corte dei conti per il referto di cui allarticolo 13 del decreto-legge 22
dicembre 1981, n. 786, convertito, con modificazioni, dalla legge 26 febbraio 1982, n. 51, e successive
modifiche ed integrazioni (art. 227, c. 3).
Al fine di non appesantire troppo il lavoro, relativamente alle situazioni di dissesto, ci si limita a richiamare gli articoli
che regolano la materia di cui al presente punto:
art.. 268 (Ricostituzione di disavanzo di amministrazione o di debiti fuori bilancio);
art. 268 bis (Procedura straordinaria per fronteggiare ulteriori passivit);
art. 268 ter ( Effetti del ricorso alla procedura straordinaria di cui allart. 268 bis).

N.B.: si riporta il c. 5, art. 23, L. 27.12.2002: I provvedimenti di riconoscimento di debito posti in essere dalle amministrazioni pubbliche di cui
allart. 1, c. 2, del D.Lgs. 30.3.2001, n, 165, sono trasmessi agli organi di controllo ed alla competente procura della Corte dei Conti.

29. EQUILIBRI DI BILANCIO

29.1.

Servizio economico finanziario (art. 153, c. 6)

29.1.1. Il regolamento di contabilit disciplina le segnalazioni obbligatorie dei fatti e delle valutazioni del
responsabile finanziario al legale rappresentante dellente, al Consiglio dellente nella persona del suo
presidente, al segretario ed allorgano di revisione ove si rilevi che la gestione delle entrate o delle
spese correnti evidenzi il costituirsi di situazioni - non compensabili da maggiori entrate o minori
134

Vedasi quanto previsto dallart. 41, L. 28.12.2001, n. 448, riportato in nota allarticolo di cui trattasi nel precedente argomento
INDEBITAMENTO, che, al comma 4, precisa: Per il finanziamento di spese di parte corrente, il comma 3 dellart. 194 del citato T.U., di cui al
D.Lgs. 18.8.2000, n. 267, si applica limitatamente alla copertura dei debiti fuori bilancio maturati anteriormente alla data di entrata in vigore della
legge costituzionale 18.10.2001, n. 3.
135

Viene ribadito il disposto di cui al c. 3 dellart, 194. Si rinvia alla soprariportata nota.

204

spese - tali da pregiudicare gli equilibri del bilancio. In ogni caso la segnalazione effettuata entro
sette giorni dalla conoscenza dei fatti. Il Consiglio provvede al riequilibrio a norma dellarticolo 193,
entro trenta giorni dal ricevimento della segnalazione, anche su proposta della Giunta.
29.2.
Leventuale avanzo di amministrazione, accertato ai sensi dellarticolo 186, pu essere utilizzato:
omissis c) per i provvedimenti necessari per la salvaguardia degli equilibri di bilancio di cui allarticolo 193
ove non possa provvedersi con mezzi ordinari, per il finanziamento delle spese di funzionamento non ripetitive
in qualsiasi periodo dellesercizio e per le altre spese correnti solo in sede dassestamento (art. 187, c. 2, lett. c)).
29.3.

Salvaguardia equilibri di bilancio (art. 193)136

29.3.1. Gli enti locali rispettano durante la gestione e nelle variazioni di bilancio il pareggio finanziario e tutti
gli equilibri stabiliti in bilancio per la copertura delle spese correnti e per il finanziamento degli
investimenti, secondo le norme contabili recate dal presente testo unico.
29.3.2. Con periodicit stabilita dal regolamento di contabilit dellente locale, e comunque almeno una volta
entro il 30 settembre di ciascun anno, lorgano consiliare provvede con delibera ad effettuare la
ricognizione sullo stato di attuazione dei programmi. In tale sede lorgano consiliare d atto del
permanere degli equilibri generali di bilancio o, in caso di accertamento negativo, adotta
contestualmente i provvedimenti necessari per il ripiano degli eventuali debiti di cui allarticolo 194,
per il ripiano delleventuale disavanzo di amministrazione risultante dal rendiconto approvato e,
qualora i dati della gestione finanziaria facciano prevedere un disavanzo, di amministrazione o di
gestione, per squilibrio della gestione di competenza ovvero della gestione dei residui, adotta le
misure necessarie a ripristinare il pareggio. La deliberazione allegata al rendiconto dellesercizio
relativo.
29.3.3. Ai fini del comma 2 possono essere utilizzate per lanno in corso e per i due successivi tutte le entrate
e le disponibilit, ad eccezione di quelle provenienti dallassunzione di prestiti e di quelle aventi
specifica destinazione per legge, nonch i proventi derivanti da alienazione di beni patrimoniali
disponibili.
29.3.4. La mancata adozione, da parte dellente, dei provvedimenti di riequilibrio previsti dal presente
articolo equiparata ad ogni effetto alla mancata approvazione del bilancio di previsione di cui
allarticolo 141, con applicazione della procedura prevista dal comma 2 del medesimo articolo.
29.4.

Investimenti (art. 201, cc. 1 e 2)

29.4.1. Gli enti locali e le aziende speciali sono autorizzate ad assumere mutui, anche se assistiti da contributi
dello Stato o delle regioni, per il finanziamento di opere pubbliche destinate allesercizio di servizi
pubblici, soltanto se i contratti di appalto sono realizzati sulla base di progetti chiavi in mano ed a
prezzo non modificabile in aumento, con procedura di evidenza pubblica e con esclusione della
trattativa privata.
29.4.2. Per le nuove opere di cui al comma 1 il cui progetto generale comporti una spesa superiore al miliardo
di lire, gli enti di cui al comma 1 approvano un piano economico-finanziario diretto ad accertare
lequilibrio economico-finanziario dellinvestimento e della connessa gestione, anche in relazione agli
introiti previsti ed al fine della determinazione delle tariffe.

30. CERTIFICAZIONI DI BILANCIO

136
Vedasi, inoltre, art. 1 quater , comma 2, D.L. 31.3.2003, n. 50, convertito, con modifiche, dalla L. 20.5.2003, n. 116: La procedura prevista
dallart. 1, commi 2 e 3, del decreto legge 22 febbraio 2002, n. 13, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 aprile 2002, n. 75, si applica per
lesercizio finanziario 2003 anche nellipotesi di scioglimento per mancata adozione da parte degli enti locali dei provvedimenti di riequilibrio previsti
dallart. 193 del Testo unico., nonch il c. 156, L. 23.12.2005, n. 266: Ai fini dellapprovazione del bilancio di previsione degli Enti locali e della
verifica della salvaguardia degli equilibri di bilancio sono confermate per lanno 2006, le disposizioni di cui allart. 1, comma 1 bis, del D.L.
30.12.2004, n. 314, convertito con modificazioni , dalla L. 1.3.2005, n. 26.

205

30.1.

Certificazioni di bilancio (art. 161, cc. 1, 2 e 3)137

30.1.1. Gli enti locali sono tenuti a redigere apposite certificazioni sui principali dati del bilancio di
previsione e del rendiconto. Le certificazioni sono firmate dal segretario e dal responsabile del
servizio finanziario.
30.1.2. Le modalit per la struttura, la redazione e la presentazione delle certificazioni sono stabilite tre
mesi prima della scadenza di ciascun adempimento con decreto del Ministro dellInterno dintesa con
lANCI, con lUPI e con lUNCEM, da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale.
30.1.3. La mancata presentazione di un certificato comporta la sospensione dellultima rata del contributo
ordinario dellanno nel quale avviene linadempienza.
30.2.
Gli enti locali di cui allarticolo 2 inviano telematicamente alle Sezioni enti locali il rendiconto
completo di allegati , le informazioni relative al rispetto del patto di stabilit interno, nonch i certificati del
conto preventivo e consuntivo. Tempi, modalit e protocollo di comunicazione per la trasmissione telematica
dei dati sono stabiliti con decreto di natura non regolamentare del Ministero dellEconomia e delle Finanze,
sentite la Conferenza Stato, Citt e Autonomie locali e la Corte dei Conti (art. 227, c. 6)138.
137

cc. 166, 167 e 168, L. 23.12.2005, n. 266: 166. Ai fini della tutela dellunit economica della Repubblica e del coordinamento della finanza
pubblica, gli organi degli Enti locali di revisione economico-finanziaria trasmettono alle competenti Sezioni regionali di controllo della Corte
dei Conti una relazione sul bilancio di previsione dellesercizio di competenza e sul rendiconto dellesercizio medesimo.
167. La Corte dei Conti definisce unitariamente criteri e linee guida cui debbono attenersi gli organi degli Enti locali di revisione economicofinanziaria nella predisposizione della relazione di cui al comma 166, che, in ogni caso, deve dare conto del rispetto degli obiettivi annuali posti
dal patto di stabilit interno, dellosservanza del vincolo previsto in materia dindebitamento dallart. 119, ultimo comma, della Costituzione,
e di ogni grave irregolarit contabile e finanziaria in ordine alle quali lamministrazione non abbia adottato le misure correttive segnalate
dallOrgano di revisione.
168. Le Sezioni regionali di controllo della Corte dei Conti, qualora accertino, anche sulla base delle relazioni di cui al comma 166, comportamenti
difformi dalla sana gestione finanziaria o il mancato rispetto degli obiettivi posti con il patto, adottano specifica pronuncia e vigilano sulladozione da
parte dellEnte locale delle necessarie misure correttive e sul rispetto dei vincoli e limitazioni posti in caso di mancato rispetto delle regole del patto di
stabilit interno.
138

Decreto Min. Interno 19.2.2004:

Art. 1
1. I comuni, le province, le comunit montane e le unioni di comuni predispongono e presentano un certificato di bilancio di previsione 2004 in
versione cartacea ed informatizzata, nel rispetto delle prescrizioni di cui ai successivi articoli 3, 4 e 5. Tale certificato deve essere nelle due versioni,
rispettivamente, conforme agli allegati modelli ed alle specifiche tecniche che fanno parte integrante del presente decreto.
2. I comuni, le province, le comunit montane e le unioni di comuni sono tenuti a presentare il certificato di bilancio di previsione su supporto
magnetico (floppy disk) oltre che in stampa originale e quattro copie autenticate, entro il 29 maggio 2004 ai competenti Uffici territoriali del Governo,
alla presidenza della regione della Valle dAosta, per gli enti locali di quella regione, ed al commissariato del Governo competente per gli enti locali
delle province di Bolzano e Trento. Lente certificante, inoltre, trasmette una copia cartacea alla regione.
3. Gli Uffici territoriali del Governo, la presidenza della regione della Valle dAosta ed i commissariati del Governo delle province di Bolzano e
Trento provvedono ad inviare loriginale dei certificati cartacei al Ministero dellInterno nonch una copia alla Corte dei conti - Sezione enti locali,
allI.S.T.A.T., allA.N.C.I., allU.P.I. ed allU.N.C.E.M., a seconda della tipologia di ente locale.
4. All'riginale del certificato, che sar successiva cura dellUfficio territoriale del Governo far pervenire a questo Ministero, dovr essere allegato il
floppy disk integro, contenente la copia informatica da cui stata prodotta la stampa degli originali stessi, con lindicazione in etichetta del nome
dellente, della provincia e della dizione certificato di bilancio preventivo 2004. La predetta etichetta che deve essere fornita dalla ditta deve
contenere, inoltre, il nome e il logo della ditta stessa, e gli estremi dellomologazione ministeriale.
Art. 2
1. Il certificato cartaceo deve essere redatto nel formato di cm 21\times 29,7.
2. Tutti i dati finanziari debbono essere espressi in euro. Gli importi vanno riportati con due zero dopo la virgola. Larrotondamento dellultima
unit effettuato per eccesso qualora la prima cifra decimale sia superiore o uguale a cinque; larrotondamento dellultima unit effettuato per
difetto qualora la prima cifra decimale sia inferiore a cinque.
Art. 3
1. La certificazione informatizzata, impone ai comuni, alle province, alle comunit montane e alle unioni di comuni il rispetto delle seguenti
prescrizioni:
a) la predisposizione e la stampa allegata del certificato di bilancio preventivo, possono essere effettuate solo con lutilizzo di una procedura software
espressamente autorizzata da questo Ministero;
b) il software deve poter essere utilizzabile su PC compatibili IBM, sistema operativo MS-DOS 3.3 e successivi, dotato di una memoria RAM di
almeno 640 Kbytes, oppure sistema operativo Windows 95 o 98;
c) lultima riga di ogni pagina e della pagina finale del certificato deve riportare in stampa la dicitura Certificato prodotto con procedura software
autorizzata dal Ministero dell'interno - autorizzazione n. ................, richiesta da ..........................;
d) il certificato deve essere stampato su modello UNIA4 non prefincato (cm 21) di larghezza e (cm 29,7) di lunghezza;
e) ogni foglio di stampa deve riprodurre sostanzialmente il contenuto dellequivalente pagina del certificato nel formato riportato nella Gazzetta
Ufficiale;
f) gli archivi magnetici devono essere riprodotti su unico floppy disk da 3 pollici e mezzo formattati a 1,44 Mbytes, mediante lutilizzo dellapposita
funzione prevista dal software autorizzato, nel formato ASCII;
g) il floppy disk deve essere strutturato su file contenente gli archivi relativi alla certificazione del bilancio di previsione 2004.
Art. 4
1. Il certificato dovr essere compilato in ogni sua parte senza aggiunte od omissioni.

206

Al fine di non appesantire troppo il lavoro, relativamente alle situazioni di dissesto, ci si limita a richiamare gli articoli
che regolano la materia di cui al presente punto:
art.. 242 (Individuazione degli enti locali strutturalmente deficitari e relativi controlli), cc. 1 e 2;
Art. 243 (Controlli per gli enti locali strutturalmente deficitari, enti locali dissestati ed altri enti), cc. 2, 3, 4, 6, lett. a) e7;

31. DISSESTO FINANZIARIO

31.1.

Al bilancio di previsione sono allegati i seguenti documenti:

f) la tabella relativa ai parametri di riscontro della situazione di deficitariet
strutturale prevista dalle disposizioni vigenti in materia (art. 172, c. 1, lett. f))

31.2.
Gli enti locali, ad eccezione degli enti in stato di dissesto finanziario sino allemanazione del decreto
di cui all'articolo 261, comma 3, possono disporre lutilizzo, in termini di cassa, di entrate aventi specifica
destinazione per il finanziamento di spese correnti, anche se provenienti dallassunzione di mutui con
istituti diversi dalla Cassa depositi e prestiti, per un importo non superiore allanticipazione di tesoreria
disponibile ai sensi dellarticolo 222 (art. 195, c. 1).
31.3.
Al conto del bilancio sono annesse la tabella dei parametri di riscontro della situazione di
deficitariet strutturale e la tabella dei parametri gestionali con andamento triennale. Le tabelle sono altres
allegate al certificato del rendiconto (art. 228, c. 5)139.
Al fine di non appesantire troppo il lavoro, ci si limita a richiamare gli altri articoli che regolano la materia
indicando unicamente il numero ed il titolo:
art. 155 Commissione per la finanza e gli organici degli enti locali;
art. 159 Norme sulle esecuzioni nei confronti degli enti locali
art. 195 Utilizzo di entrate a specifica destinazione, c. 1
art. 242, Individuazione degli enti locali strutturalmente deficitari e relativi controlli
art. 243 Controlli per gli enti locali strutturalmente deficitari, enti locali dissestati ed altri enti
art. 244 Dissesto finanziario
art. 245 Soggetti della procedura di risanamento
art. 246 Deliberazione di dissesto
art. 247 Omissione della deliberazione di dissesto
art. 248 Conseguenze della dichiarazione di dissesto
art. 249 Limiti alla contrazione di nuovi mutui
art. 250 Gestione del bilancio durante la procedura di risanamento
art. 251 Attivazione delle entrate proprie (vedasi art. 31, c. 15, L. 27.12.2002, n. 289 che ha abrogato le disposizioni del Titolo VIII140 della
parte II del TUEL che disciplinano lassunzione di mutui per il risanamento dellente locale dissestato nonch la contribuzione statale sul relativo

2. Il certificato firmato dal segretario e dal responsabile del servizio finanziario ove esista.
3. Con lapposizione della firma in calce alla certificazione cartacea del bilancio preventivo, il segretario ed il responsabile del servizio finanziario
attestano inoltre che gli archivi contenuti nel floppy disk, contengono gli stessi dati da cui e' stata prodotta la stampa su modulo continuo.
Art. 5
1. I soggetti interessati ad ottenere lomologazione del proprio software, necessario per la predisposizione delle certificazioni informatizzate,
dovranno preventivamente richiedere, entro 15 giorni dalla data di pubblicazione del presente decreto nella Gazzetta Ufficiale, al Ministero
dellInterno - Dipartimento per gli affari interni e territoriali - Direzione centrale della finanza locale - Piazza del Viminale - Roma, lapposita copia
del tracciato record. La richiesta puo' essere anche inoltrata via e-mail al seguente indirizzo [email protected]. Gli interessati,
successivamente, devono presentare il pacchetto applicativo su CD ROM entro e non oltre il trentacinquesimo giorno dalla data di pubblicazione del
presente decreto.
2. L'mologazione ministeriale verr rilasciata previo riscontro del software sviluppato, degli archivi e delle stampe del certificato in versione
informatizzata che glinteressati dovranno inviare allindirizzo sopracitato.
3. La suddetta omologazione non verr concessa ai soggetti che dopo aver consegnato un software non conforme ai dettati ed alle modalit tecniche
richiesti dal Ministero presenteranno per la terza volta un software ritenuto ancora non idoneo.
139

Viene ribadito, ampliando, quanto precisato allart. 172, c. 1, lett. f).

140

Da art. 242 ad art. 269 compresi.

207

onere di ammortamento, fatta eccezione per il risanamento degli enti dissestati la cui deliberazione di dissesto stata adottata prima della data di
entrata in vigore della legge costituzionale n. 3 del 2001.)
art. 252 Composizione, nomina e attribuzioni (n.d.r.: dellorgano straordinario di liquidazione)
art. 253 Poteri organizzatori ( id.)
art. 254 Rilevazione della massa passiva (n.d.r.: da parte dellorgano straordinario di liquidazione)
art. 255 Acquisizione e gestione dei mezzi finanziari per il risanamento (id.)- Vedasi altres D.M. 9.4.2001
art. 256 Liquidazione e pagamento della massa passiva (id)
art. 257 Debiti non ammessi alla liquidazione
art. 258 Modalit semplificate di accertamento e liquidazione dei debiti (id)
art. 259 Bilancio stabilmente riequilibrato
art. 260 Collocamento in disponibilit del personale eccedente
art. 261 Istruttoria e decisione sullipotesi di bilancio stabilmente equilibrato
art. 262 Inosservanza degli obblighi relativi allipotesi di bilancio stabilmente riequilibrato
art. 263 Determinazione delle medie nazionali per classi demografiche delle risorse di parte corrente e della consistenza delle dotazioni
organiche
art. 264 Deliberazione del bilancio di previsione stabilmente riequilibrato
art. 265 Durata della procedura di risanamento ed attuazione delle prescrizioni recate dal decreto di approvazione dellipotesi di bilancio
stabilmente riequilibrato
art. 266 Prescrizioni in materia di investimenti
art. 267 Prescrizioni sulla dotazione organica
art. 268 Ricostituzione di disavanzo di amministrazione o di debiti fuori bilancio
art. 268 bis Procedura straordinaria per fronteggiare ulteriori passivit
art. 268 ter Effetti del ricorso alla procedura straordinaria di cui allart. 268 bis
art. 269 Modalit applicative della procedura di risanamento
N. B.: lart. 31, c. 15, L. 27.12.2002, n. 289, ha abrogato le disposizioni del Titolo VIII141 della parte II del TUEL che disciplinano lassunzione
di mutui per il risanamento dellente locale dissestato nonch la contribuzione statale sul relativo onere di ammortamento, fatta eccezione per il
risanamento degli enti dissestati la cui deliberazione di dissesto stata adottata prima della data di entrata in vigore della legge costituzionale n.
3 del 2001.
Art. 5, c.c. 1 e 2, D.L. 29.3.2004, n. 80, conv. L. art. 1, L. 28.5.2004, n. 140: 1. Allart. 31 della L. 27.12.2002, n. 289, e successive
modificazioni, il comma 15 sostituito dal seguente: 15. In attesa che venga data attuazione al Titolo V della parte seconda della
Costituzione e che venga formulata la proposta al Governo dallAlta Commissione di cui allart. 3, comma 1, lett.b), della presente
legge, in ordine ai principi generali del coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario, le disposizioni del Titolo VIII
della parte II del testo unico delle leggi sullordinamento degli Enti locali, di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267, che disciplinano
lassunzione di mutui per il risanamento dellEnte locale dissestato, nonch la contribuzione statale sul relativo onere di ammortamento
non trovano applicazione nei confronti degli Enti locali che hanno deliberato lo stato di dissesto finanziario a decorrere dalla data di
entrata in vigore della L. Cost. n. 3 del 2001. Resta ferma per tali enti la facolt di assumere mutui, senza oneri a carico dello Stato, per
il finanziamento di passivit correlate a spese di investimento, nonch per il ripiano di passivit correlate a spese correnti purch queste
ultime siano maturate entro la data di entrata in vigore della L. Cost. n. 3 del 2001. Al fine di agevolare la gestione liquidatoria degli
enti locali in stato di dissesto finanziario, dichiarato a decorrere dalla data di entrata in vigore della L. Cost. n. 3 del 2001 e fino al
31.12.2003, stanziata la somma annua di 600.000 euro per il triennio 2004 - 2006. Il contributo annuale spettante al singolo ente,
erogato dal Ministero dellInterno in base alla popolazione residente, acquisito ed utilizzato dall'organo straordinario della
liquidazione per il finanziamento della massa passiva rilevata.
2. Ai fini dell'applicazione degli artt. 252, comma 4, e 254, comma 3, del Testo Unico delle leggi sullordinamento degli enti locali, di cui al D.
Lgs. 18.8.2000, n. 267, sintendono compresi nelle fattispecie ivi previste tutti i debiti correlati ad atti e fatti di gestione verificatisi entro il 31
dicembre dellanno precedente a quello dell'ipotesi di bilancio riequilibrato, pur se accertati, anche con provvedimento giurisdizionale,
successivamente a tale data ma, comunque, non oltre quella di approvazione del Rendiconto della gestione di cui allart. 256, comma 11, del
medesimo Testo Unico.
Art. 1 octies, D.L. 31.3.2005, n. 44, conv. L. 31.5.2005, n. 88. In deroga alla normativa vigente, a favore dei comuni i cui organi consiliari
sono stati sciolti ai sensi dellart. 143 del T.U. di cui al D.Lgs. n. 267 del 2000. e su richiesta della commissione straordinaria nominata ai sensi
dellart. 144 del citato T.U., il Ministero dellInterno provvede ad erogare in unica soluzione i trasferimenti erariali correnti e la quota di
compartecipazione al gettito dellIRPEF spettanti per lanno 2005.

32. CONTROLLO DI GESTIONE142

141

Da art. 242 ad art. 269 compresi.

a.

142
Art. 1, cc. 9, 10,11 e 1210, D.L. 12.7.2004, n. 168, conv. L. art. 1. L. 30.7.2004, n. 191: : 9. La spesa annua sostenuta nellanno 2004
dalle pubbliche amministrazioni di cui allart. 1, comma 2, del D. Lgs. 30.3.2001, n. 165, escluse le universit, gli enti di ricerca e gli
organismi equiparati, per studi ed incarichi di consulenza conferiti a soggetti estranei allamministrazione, deve essere non superiore alla
spesa annua mediamente sostenuta nel biennio 2001 e 2002, ridotta del 15 per cento. Laffidamento di incarichi di studio o di ricerca,
ovvero di consulenze a soggetti estranei allamministrazione in materie e per oggetti rientranti nelle competenze della struttura burocratica
dell'ente, deve essere adeguatamente motivato ed possibile soltanto nei casi previsti dalla legge ovvero nellipotesi di eventi straordinari.
In ogni caso va preventivamente comunicato agli Organi di controllo ed agli Organi di revisione di ciascun ente. Laffidamento di
incarichi in assenza dei presupposti di cui al presente comma costituisce illecito disciplinare e determina responsabilit erariale. Le
pubbliche amministrazioni, nellesercizio dei diritti dell'azionista nei confronti delle societ di capitali a totale partecipazione pubblica,
adottano le opportune direttive per conformarsi ai principi di cui al presente comma. Le predette direttive sono comunicate in via
preventiva alla Corte dei conti. La disposizione di cui al presente comma non si applica agli organismi collegiali previsti per legge o per
regolamento, ovvero dichiarati comunque indispensabili ai sensi dellart. 18 della L. 28.12.2001, n. 448.

208

32.1.

Controlli interni (art. 147)

32.1.1. Gli enti locali, nellambito della loro autonomia normativa ed organizzativa, individuano strumenti e
metodologie adeguati a:
a) garantire attraverso il controllo di regolarit amministrativa e contabile, la legittimit,
regolarit e correttezza dell'azione amministrativa;
b) verificare, attraverso il controllo di gestione, lefficacia, efficienza ed economicit
dellazione amministrativa, al fine di ottimizzare, anche mediante tempestivi interventi di
correzione, il rapporto tra costi e risultati;
c) valutare le prestazioni del personale con qualifica dirigenziale;
d) valutare ladeguatezza delle scelte compiute in sede di attuazione dei piani, programmi
ed altri strumenti di determinazione dellindirizzo politico, in termini di congruenza tra
risultati conseguiti e obiettivi predefiniti.
32.1.2. I controlli interni sono ordinati secondo il principio della distinzione tra funzioni dindirizzo e compiti
di gestione, quale risulta dagli articoli 3, comma 1, lettere b) e c), e 14 del decreto legislativo 3
febbraio 1993, n. 29, e successive modificazioni ed integrazioni.
32.1.3. Lorganizzazione dei controlli interni effettuata dagli enti locali anche in deroga agli altri principi di
cui allarticolo 1, comma 2, del decreto legislativo 30 luglio 1999, n. 286.
32.1.4. Per leffettuazione dei controlli di cui al comma 1, pi enti locali possono istituire uffici unici,
mediante convenzione che ne regoli le modalit di costituzione e di funzionamento.
32.1.5. Nellambito dei comitati provinciali per la pubblica amministrazione, dintesa con le province, sono
istituite apposite strutture di consulenza e supporto, delle quali possono avvalersi gli enti locali per
lesercizio dei controlli previsti dal decreto legislativo 30 luglio 1999, n. 286. A tal fine, i predetti
comitati possono essere integrati con esperti nelle materie di pertinenza.
36.1.
La Corte dei Conti esercita il controllo sulla gestione degli enti locali, ai sensi delle disposizioni di
cui alla legge 14 gennaio 1994, n. 20 e successive modificazioni e integrazioni (art. 148).
32.2.

Definizione (art. 196)

10. La spesa annua sostenuta nellanno 2004 dalle Pubbliche amministrazioni di cui allart. 1, comma 2, del D.Lgs. 30.3.2001, n. 165, per
missioni allestero e spese di rappresentanza, relazioni pubbliche e convegni, deve essere non superiore alla spesa annua mediamente
sostenuta negli anni dal 2001 al 2003, ridotta del 15 per cento. Gli atti e i contratti posti in essere, dalla data di entrata in vigore del
presente decreto, in violazione della disposizione contenuta nel primo periodo del presente comma costituiscono illecito disciplinare e
determinano responsabilit erariale. Gli Organi di controllo e gli Organi di revisione di ciascun ente vigilano sulla corretta applicazione
del presente comma. Il limite di spesa stabilito dal presente comma pu essere superato in casi eccezionali, previa adozione di un motivato
provvedimento adottato dallOrgano di vertice dellAmministrazione, da comunicare preventivamente agli Organi di controllo ed agli
Organi di revisione dellente.
11. In coerenza con le riduzioni di spesa per consumi intermedi previste dal presente articolo, ai fini della tutela dellunit economica della
Repubblica, ciascuna regione a statuto ordinario, ciascuna provincia e ciascun comune con popolazione superiore a 5.000 abitanti
concorrono alla realizzazione degli obiettivi di finanza pubblica per il triennio 2004 - 2006 assicurando che la spesa per lacquisto di beni e
servizi, esclusa quella dipendente dalla prestazione di servizi correlati a diritti soggettivi dellutente, sostenuta nellanno 2004 non sia
superiore alla spesa annua mediamente sostenuta negli anni dal 2001 al 2003, ridotta del 10 per cento. Tale riduzione si applica anche alla
spesa per missioni allestero e per il funzionamento di uffici allestero, nonch alle spese di rappresentanza, relazioni pubbliche e
convegni ed alla spesa per studi ed incarichi di consulenza conferiti a soggetti estranei allAmministrazione, inclusi quelli ad alto
contenuto di professionalit conferiti ai sensi del comma 6 dellart. 110 del T.U. delle leggi sullordinamento degli enti locali di cui al
D.Lgs. 18.8.2000, n. 267. Si applicano il secondo, il terzo, il quarto, il quinto ed il sesto periodo del comma 9, nonch il secondo, il terzo
ed il quarto periodo del comma 10. Per le regioni e gli enti locali che hanno rispettato, nellanno 2003 e fino al 30 giugno 2004, gli
obiettivi previsti relativamente al Patto di stabilit interno, la riduzione del 10 per cento non si applica con riferimento alle spese che siano
gi state impegnate alla data di entrata in vigore del presente decreto.
12. Al fine di potenziare lattivit di formazione dei pubblici dipendenti, razionalizzandone i relativi costi, la Scuola superiore della
Pubblica amministrazione e le altre Scuole superiori pubbliche di formazione svolgono prioritariamente la loro attivit a favore dei predetti
dipendenti. Le Pubbliche amministrazioni, ad eccezione delle Regioni e degli Enti locali, per lespletamento dellattivit di formazione
utilizzano prioritariamente le predette Scuole ed il Formez; soltanto nel caso di documentata impossibilit di fare ricorso alle stesse,
possono affidare allesterno, in tutto o in parte, lorganizzazione e lo svolgimento di tale attivit, nel rispetto della normativa comunitaria
in materia di appalti di servizi e, comunque, previo espletamento di procedure ad evidenza pubblica ed a condizione che il prezzo
dellaffidamento sia inferiore a quello praticato dalle Scuole anzidette. Resta salva lapplicazione delle norme vigenti in materia di
formazione del personale della scuola.
Vedasi, altres la Circ. 3.8.2004 del Ragioniere generale dello Stato

209

32.2.1. Al fine di garantire la realizzazione degli obiettivi programmati, la corretta ed economica gestione
delle risorse pubbliche, limparzialit ed il buon andamento della pubblica amministrazione e la
trasparenza dellazione amministrativa, gli enti locali applicano il controllo di gestione secondo le
modalit stabilite dal presente titolo, dai propri statuti e regolamenti di contabilit.
32.2.2. Il controllo di gestione la procedura diretta a verificare lo stato di attuazione degli obiettivi
programmati e, attraverso lanalisi delle risorse acquisite e della comparazione tra i costi e la quantit
e qualit dei servizi offerti, la funzionalit dellorganizzazione dellente, lefficacia, lefficienza ed il
livello di economicit nellattivit di realizzazione dei predetti obiettivi.

32.3.

Modalit del controllo di gestione (art. 197)

32.3.1. 1. Il controllo di gestione, di cui allarticolo 147, comma 1 lettera b), ha per oggetto lintera attivit
amministrativa e gestionale delle province, dei comuni, delle comunit montane, delle unioni dei
comuni e delle citt metropolitane ed svolto con una cadenza periodica definita dal regolamento di
contabilit dellente.
32.3.2. Il controllo di gestione si articola almeno in tre fasi:
a) predisposizione di un piano dettagliato di obiettivi;
b) rilevazione dei dati relativi ai costi ed ai proventi nonch rilevazione dei risultati
raggiunti;
c) valutazione dei dati predetti in rapporto al piano degli obiettivi al fine di verificare il loro
stato di attuazione e di misurare lefficacia, lefficienza ed il grado di economicit
dellazione intrapresa.
32.3.3. Il controllo di gestione svolto in riferimento ai singoli servizi e centri di costo, ove previsti,
verificando in maniera complessiva e per ciascun servizio i mezzi finanziari acquisiti, i costi dei
singoli fattori produttivi, i risultati qualitativi e quantitativi ottenuti e, per i servizi a carattere
produttivo, i ricavi.
32.3.4. La verifica dellefficacia, dellefficienza e della economicit dellazione amministrativa svolta
rapportando le risorse acquisite ed i costi dei servizi, ove possibile per unit di prodotto, ai dati
risultanti dal rapporto annuale sui parametri gestionali dei servizi degli enti locali di cui allarticolo
228, comma 7.
32.4.

Referto del controllo di gestione

32.4.1. La struttura operativa alla quale assegnata la funzione del controllo di gestione fornisce le
conclusioni del predetto controllo agli amministratori ai fini della verifica dello stato di attuazione
degli obiettivi programmati ed ai responsabili dei servizi affinch questi ultimi abbiano gli elementi
necessari per valutare landamento della gestione dei servizi di cui sono responsabili (art. 198).
32.4.2. Nellambito dei sistemi di controllo di gestione di cui agli articoli 196, 197 e 198, la struttura
operativa alla quale assegnata la funzione del controllo di gestione fornisce la conclusione del
predetto controllo, oltre che agli amministratori ed ai responsabili dei servizi ai sensi di quanto
previsto dallarticolo 198, anche alla Corte dei Conti (art. 198 bis)
32.5.
Ulteriori parametri di efficacia ed efficienza contenenti indicazioni uniformi possono essere
individuati dal regolamento di contabilit dellente locale (art. 228, c. 6).
32.6.
Il regolamento di contabilit pu prevedere la compilazione di conti economici di dettaglio per
servizi o per centri di costo (art. 229, c. 8)

33. ECONOMICIT
210

Non sempre stata rispettata la progressione numerica degli articoli in quanto, dove ritenuto utile e possibile, si e preferito avvicinare quelli comuni
ai vari argomenti.

33.1.

Controllo di gestione

33.1.1. Al fine di garantire la realizzazione degli obiettivi programmati, la corretta ed economica gestione
delle risorse pubbliche, limparzialit ed il buon andamento della pubblica amministrazione e la
trasparenza dellazione amministrativa, gli enti locali applicano il controllo di gestione secondo le
modalit stabilite dal presente titolo, dai propri statuti e regolamenti di contabilit (art. 196, c. 1).
33.1.2. Il controllo di gestione la procedura diretta a verificare lo stato di attuazione degli obiettivi
programmati e, attraverso lanalisi delle risorse acquisite e della comparazione tra i costi e la quantit
e qualit dei servizi offerti, la funzionalit dellorganizzazione dellente, lefficacia, lefficienza ed il
livello di economicit nellattivit di realizzazione dei predetti obiettivi (art. 196, c. 2).
33.3.

Modalit del controllo di gestione (art. 197, cc. 2, lett. c), 3 e 4)

33.3.1. Il controllo di gestione si articola in almeno tre fasi. omissis c) valutazione dei dati predetti in
rapporto al piano degli obiettivi al fine di verificare il loro stato di attuazione e di misurare lefficacia,
lefficienza ed il grado di economicit dellazione intrapresa.(c. 2, lett. c))
33.3.2. Il controllo di gestione svolto in riferimento ai singoli servizi e centri di costo, ove previsti,
verificando in maniera complessiva e per ciascun servizio i mezzi finanziari acquisiti, i costi dei
singoli fattori produttivi, i risultati qualitativi e quantitativi ottenuti e, per i servizi a carattere
produttivo, i ricavi. (c. 3)
33.3.3. La verifica dellefficacia, dellefficienza e delleconomicit dellazione amministrativa svolta
rapportando le risorse acquisite ed i costi dei servizi, ove possibile per unit di prodotto, ai dati
risultanti dal rapporto annuale sui parametri gestionali dei servizi degli enti locali di cui allarticolo
228, comma 7. (c. 4)
33.4.

Le tariffe dei servizi pubblici di cui al comma 1 sono determinati in base ai seguenti criteri:
a) la corrispondenza tra costi e ricavi in modo da assicurare la integrale copertura dei costi,
ivi compresi gli oneri di ammortamento tecnico finanziario;
b) lequilibrato rapporto tra i finanziamenti raccolti ed il capitale investito;
c) lentit dei costi di gestione delle opere, tenendo conto anche degli investimenti e della
qualit del servizio (art. 201, c. 4)

33.5.
Ulteriori parametri di efficacia ed efficienza contenenti indicazioni uniformi possono essere
individuati dal regolamento di contabilit dellente locale (art. 228, c. 6).
33.6.

Conto economico (art. 229, cc. 1 e 8)

33.6.1. Il conto economico evidenzia i componenti positivi e negativi dellattivit dellente secondo criteri di
competenza economica. Comprende gli accertamenti e gli impegni del conto del bilancio, rettificati
al fine di costituire la dimensione finanziaria dei valori economici riferiti alla gestione di competenza,
le insussistenze e sopravvenienze derivanti dalla gestione dei residui e gli elementi economici non
rilevati nel conto del bilancio (c. 1).
33.6.2. Il regolamento di contabilit pu prevedere la compilazione di conti economici di dettaglio per servizi
o per centri di costo (c. 8).
33.7.

Contabilit economica:

33.7.1. I risultati di gestione sono rilevati anche mediante contabilit economica e dimostrati nel rendiconto
comprendente il conto del bilancio e il conto del patrimonio (art. 151, c. 5)143.

143

In coerenza con quanto previsto dallart. 10, c. 1, D.Lgs. 7.8.1997, n.279; vedasi altres art. 59, D.Lgs. 30.3.2001, n.165.

211

33.7.2. Gli enti locali, ai fini della predisposizione del rendiconto della gestione, adottano il sistema di
contabilit che pi ritengono idoneo per le proprie esigenze (art. 232).
33.8.
Lorgano di revisione svolge le seguenti funzioni: omissis d) relazione sulla proposta di
deliberazione consiliare del Rendiconto della gestione e sullo Schema di rendiconto entro il termine, previsto
dal Regolamento di contabilit e comunque non inferiore a 20 giorni, decorrente dalla trasmissione della stessa
proposta approvata dallorgano esecutivo. La relazione contiene lattestazione sulla corrispondenza del
rendiconto alle risultanze della gestione nonch rilievi, considerazioni e proposte tendenti a conseguire
efficienza, produttivit ed economicit della gestione; (art. 239, c. 1, lett. d))

34. INVESTIMENTI
34.3.
Si considerano, altres, impegnati gli stanziamenti per spese correnti e per spese di investimento
correlati ad accertamenti dentrate aventi destinazione vincolata per legge (art. 183, c. 5, ultimo periodo).
34.4.

Fonti di finanziamento (art. 199)

34.4.1. Per lattivazione degli investimenti gli enti locali possono utilizzare:
a) entrate correnti destinate per legge agli investimenti;
b) avanzi di bilancio, costituiti da eccedenze di entrate correnti rispetto alle spese correnti
aumentate delle quote capitali di ammortamento dei prestiti;
c) entrate derivanti dallalienazione di beni e diritti patrimoniali, riscossioni di crediti,
proventi da concessioni edilizie e relative sanzioni;
d) entrate derivanti da trasferimenti in conto capitale dello Stato, delle Regioni, da altri
interventi pubblici e privati finalizzati agli investimenti, da interventi finalizzati da parte
di organismi comunitari e internazionali;
e) avanzo di amministrazione, nelle forme disciplinate dallarticolo 187;
f) mutui passivi;
g) altre forme di ricorso al mercato finanziario consentite dalla legge.
34.5.

Programmazione degli investimenti (art. 200):

34.5.1. Per tutti gli investimenti degli enti locali, comunque finanziati, lorgano deliberante, nellapprovare il
progetto od il piano esecutivo dellinvestimento, d atto della copertura delle maggiori spese derivanti
dallo stesso nel bilancio pluriennale originario, eventualmente modificato dallorgano consiliare, ed
assume impegno di inserire nei bilanci pluriennali successivi le ulteriori o maggiori previsioni di
spesa relative ad esercizi futuri, delle quali redatto apposito elenco.
34.6.

Finanziamento di opere pubbliche e piano economici finanziario (art. 201)

34.6.1. Gli enti locali e le aziende speciali sono autorizzate ad assumere mutui, anche se assistiti da contributi
dello Stato o delle regioni, per il finanziamento di opere pubbliche destinate allesercizio di servizi
pubblici, soltanto se i contratti di appalto sono realizzati sulla base di progetti chiavi in mano ed a
prezzo non modificabile in aumento, con procedura di evidenza pubblica e con esclusione della
trattativa privata.
34.6.2.

Per le nuove opere di cui al comma 1 il cui progetto generale comporti una spesa superiore al
miliardo di lire, gli enti di cui al comma 1 approvano un piano economico-finanziario diretto ad
accertare lequilibrio economico-finanziario dellinvestimento e della connessa gestione, anche in
relazione agli introiti previsti ed al fine della determinazione delle tariffe.

34.6.3. abrogato da art. 1, D.L. 27.12.2000, n. 392

34.6.4. Le tariffe dei servizi pubblici di cui al comma 1 sono determinati in base ai seguenti criteri:
a) la corrispondenza tra costi e ricavi in modo da assicurare lintegrale copertura dei costi,
ivi compresi gli oneri di ammortamento tecnico finanziario;
b) lequilibrato rapporto tra i finanziamenti raccolti ed il capitale investito;
212

c)

34.7.

lentit dei costi di gestione delle opere, tenendo conto anche degli investimenti e della
qualit del servizio.

Ricorso allindebitamento (art. 202)

34.7.1. Il ricorso allindebitamento da parte degli enti locali ammesso esclusivamente nelle forme previste
dalle leggi vigenti in materia e per la realizzazione deglinvestimenti. Pu essere fatto ricorso a mutui
passivi per il finanziamento dei debiti fuori bilancio di cui allarticolo 194 e per altre destinazioni di
legge.
34.7.2. Le relative entrate hanno destinazione vincolata.
34.8.
Ove nel corso dellesercizio si renda necessario attuare nuovi investimenti o variare quelli gi in atto,
lorgano consiliare adotta apposita variazione al bilancio annuale, fermo restando ladempimento degli
obblighi di cui al comma 1. Contestualmente modifica il bilancio pluriennale e la relazione previsionale e
programmatica per la copertura degli oneri derivanti dallindebitamento e per la copertura delle spese di
gestione (art. 203, c. 2).
34.9.
I contratti di mutuo con enti diversi dalla Cassa depositi e prestiti, dallIstituto nazionale di previdenza
per i dipendenti dellamministrazione pubblica e dallIstituto per il credito sportivo, devono, a pena di nullit,
essere stipulati in forma pubblica e contenere le seguenti clausole e condizioni: omissis e) deve essere
indicata la natura della spesa da finanziare con il mutuo e, ove necessario, avuto riguardo alla tipologia
dellinvestimento, dato atto dellintervenuta approvazione del progetto definitivo o esecutivo, secondo le
norme vigenti; (art. 204, c. 2, lett. e))
34.10.
Lente mutuatario utilizza il ricavato del mutuo sulla base dei documenti giustificativi della spesa
ovvero sulla base di stati di avanzamento dei lavori. Ai relativi titoli di spesa data esecuzione dai Tesorieri
solo se corredati di una dichiarazione dellente locale che attesti il rispetto delle predette modalit dutilizzo.

35. TARIFFE SERVIZI PUBBLICI, IMPOSTE E TASSE144

35.3.
Il consiglio ha competenza limitatamente ai seguenti atti fondamentali: omissis f) istituzione e
ordinamento dei tributi, con esclusione della determinazione delle relative aliquote; disciplina generale delle
tariffe per la fruizione dei beni e dei servizi; (art. 42, c. 2, lett. f))
35.4.
La giunta compie tutti gli atti rientranti ai sensi dellarticolo 107, commi 1 e 2, nelle funzioni degli
organi di governo, che non siano riservati dalla legge al consiglio e che non ricadano nelle competenze,
previste dalle leggi o dallo statuto, del sindaco o del presidente della provincia o degli organi di
decentramento; omissis (art. 48, c. 2).
35.5.
La legge assicura, altres, agli enti locali potest impositiva autonoma nel campo delle imposte, delle
tasse e delle tariffe, con conseguente adeguamento della legislazione tributaria vigente. A tal fine i comuni e le
province in forza dellarticolo 52 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, e successive modificazioni
possono disciplinare con regolamento le proprie entrate, anche tributarie, salvo per quanto attiene alla
individuazione e definizione delle fattispecie imponibili, dei soggetti passivi e dellaliquota massima dei
singoli tributi, nel rispetto delle esigenze di semplificazione degli adempimenti dei contribuenti. Per quanto
non regolamentato si applicano le disposizioni di legge vigenti (art. 149, c. 3).
144

Art. 54, D.lgs. 15.12.1997, n. 446: 1. Le province e i comuni approvano le tariffe e i prezzi pubblici ai fini dellapprovazione del bilancio di
previsione.
1 bis. Le tariffe ed i prezzi pubblici possono comunque essere modificati, in presenza di rilevanti incrementi nei costi relativi ai servizi stessi, nel
corso dellesercizio finanziario. Lincremento delle tariffe non ha effetto retroattivo.
Art. 53, c. 16, L. 23.12.2000, n. 388. Il termine per deliberare le aliquote e le tariffe dei tributi locali, omissis , nonch per approvare i
regolamenti relativi alle entrate degli enti locali, stabilito entro la data fissata da norme statali per la deliberazione del bilancio di previsione. I
regolamenti sulle entrate, anche se approvati successivamente allinizio dellesercizio, purch entro il termine di cui sopra, hanno effetto dall1
gennaio dellanno di riferimento.

213

35.6.
A ciascun ente locale spettano le tasse, i diritti, le tariffe e i corrispettivi sui servizi di propria
competenza. Gli enti locali determinano per i servizi pubblici tariffe o corrispettivi a carico degli utenti, anche
in modo non generalizzato. Lo Stato e le Regioni, qualora prevedano per legge casi di gratuit nei servizi di
competenza dei comuni e delle province ovvero fissino prezzi e tariffe inferiori al costo effettivo della
prestazione, debbono garantire agli enti locali risorse finanziarie compensative (art. 149, c. 8).
35.7.

Tariffe dei servizi (art. 117)

35.7.1. Gli enti interessati approvano le tariffe dei servizi pubblici in misura tale da assicurare lequilibrio
economico-finanziario dellinvestimento e della connessa gestione. I criteri per il calcolo della tariffa
relativa ai servizi stessi sono i seguenti:
a) la corrispondenza tra costi e ricavi in modo da assicurare la integrale copertura dei costi,
ivi compresi gli oneri di ammortamento tecnico - finanziario;
b) lequilibrato rapporto tra i finanziamenti raccolti ed il capitale investito;
c) lentit dei costi di gestione delle opere, tenendo conto anche degli investimenti e della
qualit del servizio;
d) ladeguatezza della remunerazione del capitale investito, coerente con le prevalenti
condizioni di mercato.
35.7.2. La tariffa costituisce il corrispettivo dei servizi pubblici; essa determinata e adeguata ogni anno dai
soggetti proprietari, attraverso contratti di programma di durata poliennale, nel rispetto del
disciplinare e dello statuto conseguenti ai modelli organizzativi prescelti.
35.7.3. Qualora i servizi siano gestiti da soggetti diversi dallente pubblico per effetto di particolari
convenzioni e concessioni dellente o per effetto del modello organizzativo di societ mista, la tariffa
riscossa dal soggetto che gestisce i servizi pubblici.
35.8.

Laccertamento delle entrate avviene:

a) per le entrate di carattere tributario, a seguito di emissione di ruoli o a seguito di
altre forme stabilite per legge;
b) per le entrate patrimoniali e per quelle provenienti dalla gestione di servizi a
carattere produttivo e di quelli connessi a tariffe o contribuzioni dellutenza, a
seguito di acquisizione diretta o di emissione di liste di carico; (art. 179, c. 2, lett. a)
e b))

35.9.

Finanziamento di opere pubbliche e piano economico finanziario (art. 201, cc. 1 e 4)

35.9.1. Gli enti locali e le aziende speciali sono autorizzate ad assumere mutui, anche se assistiti da contributi
dello Stato o delle regioni, per il finanziamento di opere pubbliche destinate allesercizio di servizi
pubblici, soltanto se i contratti di appalto sono realizzati sulla base di progetti chiavi in mano ed a
prezzo non modificabile in aumento, con procedura di evidenza pubblica e con esclusione della
trattativa privata.
35.9.2. Le tariffe dei servizi pubblici di cui al comma 1 sono determinati in base ai seguenti criteri:
a) la corrispondenza tra costi e ricavi in modo da assicurare la integrale copertura dei costi,
ivi compresi gli oneri di ammortamento tecnico finanziario;
b) lequilibrato rapporto tra i finanziamenti raccolti ed il capitale investito;
c) lentit dei costi di gestione delle opere, tenendo conto anche degli investimenti e della
qualit del servizio.
35.10.
Al bilancio di previsione sono allegati i seguenti documenti:
(
omissis ) e) le deliberazioni con le quali sono determinati, per lesercizio successivo, le tariffe, le
aliquote dimposta e le eventuali maggiori detrazioni, le variazioni dei limiti di reddito per i tributi locali e per i
servizi locali, nonch, per i servizi a domanda individuale, i tassi di copertura in percentuale del costo di
gestione dei servizi stessi (art. 172, c. 1, lett. e)).
Al fine di non appesantire troppo il lavoro, relativamente alle situazioni di dissesto, ci si limita a richiamare gli articoli
che regolano la materia di cui al presente punto:
art. 243 (Controlli per gli enti locali strutturalmente deficitari, enti locali dissestati ed altri enti), cc. 2, 3, 4, 6, lett. a) e7;
art. 251 (Attivazione delle entrate proprie).

214

36. REVISIONE ECONOMICO FINANZIARIA

36.2.
Il collegio dei revisori dei conti dellente locale esercita le sue funzioni anche nei confronti delle
istituzioni. Lo statuto dellazienda speciale prevede un apposito organo di revisione, nonch forme autonome
di verifica della gestione (art. 114, c. 7).
36.3.

Controlli interni (art. 147)

36.3.1. Gli enti locali, nellambito della loro autonomia normativa ed organizzativa, individuano strumenti e
metodologie adeguati a:
e) garantire attraverso il controllo di regolarit amministrativa e contabile, la legittimit,
regolarit e correttezza dell'azione amministrativa;
f) verificare, attraverso il controllo di gestione, lefficacia, efficienza ed economicit
dellazione amministrativa, al fine di ottimizzare, anche mediante tempestivi interventi di
correzione, il rapporto tra costi e risultati;
g) valutare le prestazioni del personale con qualifica dirigenziale;
h) valutare ladeguatezza delle scelte compiute in sede di attuazione dei piani, programmi
ed altri strumenti di determinazione dellindirizzo politico, in termini di congruenza tra
risultati conseguiti e obiettivi predefiniti.
36.3.2. I controlli interni sono ordinati secondo il principio della distinzione tra funzioni dindirizzo e compiti
di gestione, quale risulta dagli articoli 3, comma 1, lettere b) e c), e 14 del decreto legislativo 3
febbraio 1993, n. 29, e successive modificazioni ed integrazioni.
36.3.3. Lorganizzazione dei controlli interni effettuata dagli enti locali anche in deroga agli altri principi di
cui allarticolo 1, comma 2, del decreto legislativo 30 luglio 1999, n. 286.
36.3.4. Per leffettuazione dei controlli di cui al comma 1, pi enti locali possono istituire uffici unici,
mediante convenzione che ne regoli le modalit di costituzione e di funzionamento.
36.3.5. Nellambito dei comitati provinciali per la pubblica amministrazione, dintesa con le province, sono
istituite apposite strutture di consulenza e supporto, delle quali possono avvalersi gli enti locali per
lesercizio dei controlli previsti dal decreto legislativo 30 luglio 1999, n. 286. A tal fine, i predetti
comitati possono essere integrati con esperti nelle materie di pertinenza.
36.4.
La Corte dei Conti esercita il controllo sulla gestione degli enti locali, ai sensi delle disposizioni di
cui alla legge 14 gennaio 1994, n. 20 e successive modificazioni e integrazioni (art. 148)145.

145

cc. 166, 167, 168 e 173, L. 23.12.2005, n. 266: 166. Ai fini della tutela dellunit economica della Repubblica e del coordinamento della finanza
pubblica, gli organi degli Enti locali di revisione economico-finanziaria trasmettono alle competenti Sezioni regionali di controllo della Corte
dei Conti una relazione sul bilancio di previsione dellesercizio di competenza e sul rendiconto dellesercizio medesimo.
167. La Corte dei Conti definisce unitariamente criteri e linee guida cui debbono attenersi gli organi degli Enti locali di revisione economicofinanziaria nella predisposizione della relazione di cui al comma 166, che, in ogni caso, deve dare conto del rispetto degli obiettivi annuali posti
dal patto di stabilit interno, dellosservanza del vincolo previsto in materia dindebitamento dallart. 119, ultimo comma, della Costituzione,
e di ogni grave irregolarit contabile e finanziaria in ordine alle quali lamministrazione non abbia adottato le misure correttive segnalate
dallOrgano di revisione.
168. Le Sezioni regionali di controllo della Corte dei Conti, qualora accertino, anche sulla base delle relazioni di cui al comma 166, comportamenti
difformi dalla sana gestione finanziaria o il mancato rispetto degli obiettivi posti con il patto, adottano specifica pronuncia e vigilano sulladozione da
parte dellEnte locale delle necessarie misure correttive e sul rispetto dei vincoli e limitazioni posti in caso di mancato rispetto delle regole del patto di
stabilit interno.
173. Gli atti di spesa relativi ai commi 9, 10, 56 e 57 (n.d.r.: concernenti rispettivamente: studi ed incarichi di consulenza conferiti ad estranei;
relazioni pubbliche, convegni, mostre, pubblicit e di rappresentanza; indennit, compensi, retribuzioni, o altre utilit comunque denominate,
corrisposti per incarichi di consulenza; contratti di consulenza il richiamo dei cc. 56 e 57 appare ridondante) di importo superiore a 5.000 euro
devono essere trasmessi alla competente Sezione della Corte dei Conti per lesercizio del controllo successivo sulla gestione.

215

36.5.
Il regolamento di contabilit disciplina le segnalazioni obbligatorie dei fatti e delle valutazioni del
responsabile finanziario al legale rappresentante dellente, al consiglio dellente nella persona del suo
presidente, al segretario ed allorgano di revisione ove si rilevi che la gestione delle entrate o delle spese
correnti evidenzi il costituirsi di situazioni, non compensabili da maggiori entrate o minori spese, tali da
pregiudicare gli equilibri del bilancio. In ogni caso la segnalazione effettuata entro sette giorni dalla
conoscenza dei fatti. Il consiglio provvede al riequilibrio a norma dell'articolo 193, entro trenta giorni dal
ricevimento della segnalazione, anche su proposta della Giunta (art. 153, c. 6).
36.6.

Verifiche ordinarie di cassa (art. 223)

36.6.1. Lorgano di revisione economico-finanziaria dellente provvede con cadenza trimestrale alla verifica
ordinaria di cassa, alla verifica della gestione del Servizio di tesoreria e di quello degli altri agenti
contabili di cui allarticolo 233.
36.6.2. Il Regolamento di contabilit
dellamministrazione dellente.

pu

prevedere

autonome

verifiche

di

cassa

da

parte

36.7.
Si provvede a verifica straordinaria di cassa a seguito del mutamento della persona del sindaco, del
Presidente della provincia, del sindaco metropolitano e del presidente della comunit montana. Alle operazioni
di verifica intervengono gli amministratori che cessano dalla carica e coloro che la assumono, nonch il
segretario, il responsabile del servizio finanziario e lorgano di revisione dellente (art. 224).
36.8.

Obblighi di documentazione e conservazione (art. 225)

36.8.1. Il Tesoriere tenuto, nel corso dellesercizio, ai seguenti adempimenti:

a) aggiornamento e conservazione del giornale di cassa;
b) conservazione del verbale di verifica di cassa di cui agli articoli 223 e 224146;
c) conservazione delle rilevazioni periodiche di cassa previste dalla legge.
36.8.2. Le modalit e la periodicit di trasmissione della documentazione di cui al comma 1 sono fissate nella
convenzione
36.9.
Il rendiconto deliberato dallorgano consiliare dellente entro il 30 giugno dellanno successivo,
tenuto motivatamente conto della relazione dellorgano di revisione. La proposta messa a disposizione dei
componenti dellorgano consiliare prima dellinizio della sessione consiliare in cui viene esaminato il
rendiconto entro un termine, non inferiore a venti giorni, stabilito dal regolamento. Il rendiconto deliberato
inviato allorgano regionale di controllo ai sensi e con le modalit di cui allarticolo 133147 (art. 227, c. 2).
36.10.
Sono allegati al rendiconto : omissis b) la relazione dei revisori dei conti di cui allart. 239,
comma 1, lettera d) (art. 227, c 5, lett b)).
36.11.
Il regolamento di contabilit pu prevedere la compilazione di conti economici di dettaglio per
servizi o per centri di costo (art. 229, c. 8).
36.12.

Funzionamento del collegio dei revisori (art. 237).

36.12.1. Il collegio dei revisori validamente costituito anche nel caso in cui siano presenti solo due
componenti.
36.12.2. Il collegio dei revisori redige un verbale delle riunioni, ispezioni, verifiche, determinazioni e decisioni
adottate.
36.13.

Funzioni dellorgano di revisione (art. 239)

36.13.1. Lorgano di revisione svolge le seguenti funzioni:

a) attivit di collaborazione con l'organo consiliare secondo le disposizioni dello statuto e
del regolamento;
146
147

detti articoli trattano, rispettivamente, delle verifiche ordinarie e straordinarie di cassa.

Si tengano presenti gli effetti consequenziali allabrogazione dellart. 130 della Costituzione

216

b) pareri sulla proposta di bilancio di previsione e dei documenti allegati e sulle variazioni
di bilancio. Nei pareri espresso un motivato giudizio di congruit, di coerenza e di
attendibilit contabile delle previsioni di bilancio e dei programmi e progetti, anche
tenuto conto del parere espresso dal responsabile del servizio finanziario ai sensi
dellarticolo 153, delle variazioni rispetto allanno precedente, dellapplicazione dei
parametri di deficitariet strutturale e di ogni altro elemento utile. Nei pareri sono
suggerite allorgano consiliare tutte le misure atte ad assicurare lattendibilit delle
impostazioni. I pareri sono obbligatori. Lorgano consiliare tenuto ad adottare i
provvedimenti conseguenti o a motivare adeguatamente la mancata adozione delle
misure proposte dallorgano di revisione148;
c) vigilanza sulla regolarit contabile, finanziaria ed economica della gestione
relativamente allacquisizione delle entrate, alleffettuazione delle spese, allattivit
contrattuale, allamministrazione dei beni, alla completezza della documentazione, agli
adempimenti fiscali ed alla tenuta della contabilit; lorgano di revisione svolge tali
funzioni anche con tecniche motivate di campionamento149;
d) relazione sulla proposta di deliberazione consiliare del rendiconto della gestione e sullo
schema di rendiconto entro il termine, previsto dal regolamento di contabilit e
comunque non inferiore a 20 giorni, decorrente dalla trasmissione della stessa proposta
approvata dallorgano esecutivo. La relazione contiene lattestazione sulla
corrispondenza del rendiconto alle risultanze della gestione nonch rilievi,
considerazioni e proposte tendenti a conseguire efficienza, produttivit ed economicit
della gestione;
e) referto allorgano consiliare su gravi irregolarit di gestione, con contestuale denuncia ai
competenti organi giurisdizionali ove si configurino ipotesi di responsabilit;
f) verifiche di cassa di cui allarticolo 223.
36.13.2. Al fine di garantire ladempimento delle funzioni di cui al precedente comma, lorgano di revisione ha
diritto di accesso agli atti e documenti dellente e pu partecipare allassemblea dellorgano
consiliare per lapprovazione del bilancio di previsione e del rendiconto di gestione. Pu altres
partecipare alle altre assemblee dellorgano consiliare e, se previsto dallo statuto dellente, alle
riunioni dellorgano esecutivo. Per consentire la partecipazione alle predette assemblee allorgano di
revisione sono comunicati i relativi ordini del giorno. Inoltre allorgano di revisione sono trasmessi:
a) da parte dellorgano regionale di controllo le decisioni di annullamento nei confronti
delle delibere adottate dagli organi degli enti locali;
b) da parte del responsabile del servizio finanziario le attestazioni di assenza di copertura
finanziaria in ordine alle delibere di impegni di spesa.
36.13.3. Lorgano di revisione dotato, a cura dellente locale, dei mezzi necessari per lo svolgimento dei
propri compiti, secondo quanto stabilito dallo statuto e dai regolamenti.
36.13.4. Lorgano della revisione pu incaricare della collaborazione nella propria funzione, sotto la propria
responsabilit, uno o pi soggetti aventi i requisiti di cui allarticolo 234, comma 2. I relativi
compensi rimangono a carico dellorgano di revisione
36.13.5. I singoli componenti dellorgano di revisione collegiale hanno diritto di eseguire ispezioni e controlli
individuali.
36.13.6. Lo statuto dellente locale pu prevedere ampliamenti delle funzioni affidate ai revisori.
36.14.
I revisori rispondono della veridicit delle loro attestazioni e adempiono ai loro doveri con la diligenza
del mandatario. Devono inoltre conservare la riservatezza sui fatti e documenti di cui hanno conoscenza per
ragione del loro ufficio (art. 240).
Al fine di non appesantire troppo il lavoro, relativamente alle situazioni di dissesto, ci si limita a richiamare gli articoli
che regolano la materia di cui al presente punto:
148
c. 166, L. 23.12.2005, n. 266. 166. Ai fini della tutela dellunit economica della Repubblica e del coordinamento della finanza pubblica, gli
organi degli enti locali di revisione economico-finanziaria trasmettono alle competenti sezioni regionali di controllo della Corte dei conti una
relazione sul bilancio di previsione dellesercizio di competenza e sul rendiconto dellesercizio medesimo.
149
Pare interessante ricordare che il principio del campionamento trova un autorevole, se pur antico, precedente nellart. 60, c. 4, R.D. 18.11.1923, n.
2440. La Corte (n. d. r.: dei Conti) nelleseguire i riscontri di sua competenza ha la facolt di limitarli ad alcuni rendiconti., nonch al pi recente
art. art. 20, c. 1 bis, D.Lgs. 13.4.1999, n. 112.

217

art.. 246 (Deliberazione di dissesto), cc. 1 e 2;

art. 265 (Durata della procedura di risanamento ed attuazione delle prescrizioni recate dal decreto di approvazione dellipotesi di
bilancio stabilmente riequilibrato), c. 3;

N. B.: si riporta:
a.

il c. 5, art. 23, L. 27.12.2002, n. 289: I provvedimenti di riconoscimento di debito posti in essere dalle amministrazioni pubbliche di cui
allart. 1, c. 2, del D.Lgs. 30.3.2001, n, 165, sono trasmessi agli organi di controllo ed alla competente procura della Corte dei Conti.

b.

Lart. 26, cc. 3 e 3 bis, L. 23.12.1999, n. 488: 3. Le amministrazioni pubbliche possono ricorrere alle convenzioni stipulate ai sensi del
comma 1, ovvero ne utilizzano i parametri di prezzo - qualit, come limiti massimi, per lacquisto di beni e servizi comparabili oggetto
delle stesse, anche utilizzando procedure telematiche per lacquisizione di beni e servizi ai sensi del D.P.R. 4.4.2002, n. 101. La
stipulazione di un contratto in violazione del presente comma causa di responsabilit amministrativa; ai fini della determinazione del
danno erariale si tiene anche conto della differenza tra il prezzo previsto nelle convenzioni e quello indicato nel contratto. Le disposizioni
di cui al presente comma non si applicano ai comuni con popolazione fino a 1.000 abitanti e ai comuni montani con popolazione fino a
5.000 abitanti.
3-bis. I provvedimenti con cui le amministrazioni pubbliche deliberano di procedere in modo autonomo a singoli acquisti di beni e
servizi sono trasmessi alle strutture e agli uffici preposti al controllo di gestione, per lesercizio delle funzioni di sorveglianza e di
controllo, anche ai sensi del comma 4. Il dipendente che ha sottoscritto il contratto allega allo stesso una apposita dichiarazione con la
quale attesta, ai sensi e per gli effetti degli articoli 47 (Dichiarazioni sostitutive dell'atto di notoriet) e seguenti del D.P.R. 28.12.2000, n.
445, e successive modifiche, il rispetto delle disposizioni contenute nel comma 3.
I periodi secondo e terzo del c. 3 dellart. 24, L: 27.12.2002, n. 289: Per procedere ad acquisti in maniera autonoma (n.d.r.: non
utilizzando le convenzioni CONSIP) gli enti di cui allart. 24, c. 6 della L. 28.12.2001, n. 448 (n.d.r.: province, comuni, comunit montane
e i consorzi di enti locali), adottano i prezzi delle convenzioni di cui sopra come base dasta al ribasso. Gli atti relativi sono trasmessi ai
rispettivi organi di revisione contabile per consentire lesercizio delle funzioni di controllo. La L. 1.8.2003, n. 212, di conversione con
modifiche del D.L: 24.6.2003, n, 143, ha sostituito i predetti periodi con il seguente: In caso di acquisti in maniera autonoma da parte
degli enti di cui allart. 24, c. 6, della L. 28.12.2001, n, 448, si applica il comma 3 dellart. 26 della L. 23.12.1999, n. 488 caducando, in
tal modo, lobbligo di trasmissione dei predetti atti agli organi di revisione contabile.
Inoltre, lart. 3, c. 166, L. 24.12.2003, n. 350, ha abrogato la sopra riportata parte del comma 3, art. 24, L. 27.12.2002, n. 289 (n.d.r.:
affermare che anche nella fattispeciela produzione normativa delirante, appare riduttivo ci si scusa per lumano sfogo.)
I cc. 157, 158, 159 e 160, L. 23.12.2005, n. 266: 157. Ai fini del concorso delle Autonomie locali al rispetto degli obblighi comunitari
della Repubblica, al rispetto del patto di stabilit interno, alla realizzazione degli obiettivi di contenimento e di razionalizzazione della
spesa pubblica, nonch al fine di realizzare le migliori condizioni per lacquisizione di beni e servizi nel rispetto dei principi di tutela
della concorrenza, i commi 158, 159 e 160 stabiliscono le disposizioni per assicurare il coordinamento della finanza pubblica.
158. Le aggregazioni di Enti locali o di Enti decentrati di spesa, promosse anche ai sensi dellart. 59 della L. 23.12.2000, n. 388, espletano
le funzioni di centrali di committenza in favore delle Amministrazioni ed Enti regionali o locali aventi sede nel medesimo ambito
territoriale. In particolare operano valutazioni in ordine allutilizzabilit delle suddette convenzioni stipulate o degli acquisti effettuati ai
fini del rispetto dei parametri di qualit - prezzo di cui allart. 26, comma 3, della L. 23.12.1999, n. 488.
159. Resta salva la facolt delle Amministrazioni ed Enti regionali o locali di aderire alle convenzioni stipulate ai sensi dellart. 26 della L.
23.12.1999, n. 488, ovvero di procedere ad acquisti in via autonoma nel rispetto dei parametri stabiliti al comma 3 dello stesso art. 26.
160. Anche al fine di conseguire larmonizzazione dei sistemi, gli Enti locali e gli Enti decentrati di spesa possono avvalersi della
consulenza e del supporto della CONSIP Spa, anche nelle sue articolazioni territoriali, ai sensi dellart. 3, comma 172, della L. 24.12.2003,
n. 350 (che recita: 172. Al fine di razionalizzare la spesa pubblica e favorire il rispetto del patto di stabilit interno la CONSIP S.p.a.,
attraverso proprie articolazioni territoriali sul territorio, pu fornire su specifica richiesta supporto e consulenza per le esigenze di
approvvigionamento di beni e servizi da parte di Enti locali o loro consorzi assicurando la partecipazione anche alle piccole e medie
imprese locali nel rispetto dei principi di concorrenza.).

c.

il c. 2 dellart. 28, L. 27.12.2002, n. 289. Qualora non sia prevista la presenza di un proprio rappresentante in seno al collegio dei revisori
o dei sindaci, il Ministero dellEconomia e delle finanze pu acquisire le suddette informazioni avvalendosi, in caso di mancato o
tempestivo riscontro, anche del collegio dei revisori o dei sindaci ovvero dei nuclei di valutazione o dei servizi di controllo interno di cui al
D.Lgs. 30.7.1999, n. 286.

d.

il c. 16 dellart. 29, L. 27.12.2002, n. 289: Per le province e i comuni con popolazione superiore a 5.000 abitanti, il collegio dei revisori
dei conti verifica, per ciascuno degli anni 2003, 2004 e 2005, il rispetto degli obiettivi di cui ai commi 4, 6, 10 e 11. Qualora lobiettivo
non sia stato rispettato, il collegio ne d comunicazione al Ministero dellInterno. Della mancata comunicazione rispondono
personalmente i componenti del collegio inadempiente.

e.

il c. 17, art. 29, L. 27.12.2002, n. 289: Le province ed i comuni con popolazione superiore a 5.000 abitanti sono tenuti a predisporre entro
il mese di febbraio una previsione cumulativa articolata per trimestri in termini di cassa del disavanzo finanziario, coerente con
lobiettivo annuale, che comunicano al Ministero dellEconomia e delle finanze. Il collegio dei revisori dei conti tenuto a verificare, entro
e non oltre il mese successivo al trimestre di riferimento, il rispetto dell'obiettivo trimestrale e la sua coerenza con lobiettivo annuale e, in
caso di inadempienza, ne d comunicazione, oltre che allente, al Ministero dellEconomia e delle finanze - Dipartimento della Ragioneria
generale dello Stato. A seguito dellaccertamento del mancato rispetto dell'obiettivo, le province ed i comuni con popolazione superiore a
5.000 abitanti sono tenuti, nel trimestre successivo, a riassorbire lo scostamento registrato intervenendo sui pagamenti nella misura
necessaria al fine di garantire il rientro nella determinazione del saldo. Per il mancato rispetto dellobiettivo annuale si applicano le
disposizioni del comma 15. Attraverso le loro associazioni, le province e i comuni con popolazione superiore a 5.000 abitanti concorrono
al monitoraggio sull'andamento delle spese, delle entrate e dei saldi dei rispettivi bilanci. Pertanto le comunicazioni previste dal presente
comma e dai commi 13 e 16 sono trasmesse anche all'ANCI, all'UNCEM e all'UPI.
lart. 31, c. 15, L. 27.12.2002, n. 289: In attesa che venga data attuazione al titolo V della parte seconda della Costituzione e che venga
formulata la proposta al Governo dallAlta Commissione di cui allart. 3, comma 1, lettera b), della presente legge, in ordine ai principi
generali del coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario, le disposizioni del Titolo VIII della parte II del T.U. delle leggi
sullordinamento degli Enti locali, di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267, che disciplinano lassunzione di mutui per il risanamento
dellEnte locale dissestato, nonch la contribuzione statale sul relativo onere di ammortamento non trovano applicazione nei confronti

218

degli Enti locali che hanno deliberato lo stato di dissesto finanziario a decorrere dalla data di entrata in vigore della L.
costituzionale n. 3 del 2001. Resta ferma per tali Enti la facolt di assumere mutui, senza oneri a carico dello Stato, per il finanziamento
di passivit correlate a spese di investimento, nonch per il ripiano di passivit correlate a spese correnti purch queste ultime siano
maturate entro la data di entrata in vigore della L. costituzionale n. 3 del 2001. Al fine di agevolare la gestione liquidatoria degli Enti locali
in stato di dissesto finanziario, dichiarato a decorrere dalla data di entrata in vigore della L. costituzionale n. 3 del 2001 e fino al
31.12.2003, stanziata la somma annua di 600.000 euro per il triennio 2004 - 2006. Il contributo annuale spettante al singolo ente, erogato
dal Ministero dellInterno in base alla popolazione residente, acquisito ed utilizzato dallorgano straordinario della liquidazione per il
finanziamento della massa passiva rilevata.
lart. 5, c. 2, D.L. 29.3.2004, n. 80, conv. L. art. 1, L. 28.5.2004, n. 140: 2. Ai fini dell'applicazione degli artt. 252, comma 4, e 254,
comma 3, del T.U. delle leggi sullordinamento degli Enti locali, di cui al D. Lgs. 18.8.2000, n. 267, sintendono compresi nelle fattispecie
ivi previste tutti i debiti correlati ad atti e fatti di gestione verificatisi entro il 31 dicembre dellanno precedente a quello dellipotesi di
bilancio riequilibrato, pur se accertati, anche con provvedimento giurisdizionale, successivamente a tale data ma, comunque, non oltre
quella di approvazione del Rendiconto della gestione di cui allart. 256, comma 11, del medesimo Testo Unico.
f.

Lart. 1, cc. 9, 10, 11 e 12, D..L. 12.7.2004, n. 168, conv. L. 30.7.2004, n. 191: 9. La spesa annua sostenuta nellanno 2004 dalle
pubbliche amministrazioni di cui allart. 1, comma 2, del D. Lgs. 30.3.2001, n. 165, escluse le universit, gli enti di ricerca e gli organismi
equiparati, per studi ed incarichi di consulenza conferiti a soggetti estranei allamministrazione, deve essere non superiore alla spesa
annua mediamente sostenuta nel biennio 2001 e 2002, ridotta del 15 per cento. Laffidamento di incarichi di studio o di ricerca, ovvero di
consulenze a soggetti estranei allamministrazione in materie e per oggetti rientranti nelle competenze della struttura burocratica dell'ente,
deve essere adeguatamente motivato ed possibile soltanto nei casi previsti dalla legge ovvero nellipotesi di eventi straordinari. In ogni
caso va preventivamente comunicato agli Organi di controllo ed agli Organi di revisione di ciascun ente. Laffidamento di incarichi in
assenza dei presupposti di cui al presente comma costituisce illecito disciplinare e determina responsabilit erariale. Le pubbliche
amministrazioni, nellesercizio dei diritti dell'azionista nei confronti delle societ di capitali a totale partecipazione pubblica, adottano le
opportune direttive per conformarsi ai principi di cui al presente comma. Le predette direttive sono comunicate in via preventiva alla Corte
dei conti. La disposizione di cui al presente comma non si applica agli organismi collegiali previsti per legge o per regolamento, ovvero
dichiarati comunque indispensabili ai sensi dellart. 18 della L. 28.12.2001, n. 448.
10. La spesa annua sostenuta nellanno 2004 dalle Pubbliche amministrazioni di cui allart. 1, comma 2, del D.Lgs. 30.3.2001, n. 165, per
missioni allestero e spese di rappresentanza, relazioni pubbliche e convegni, deve essere non superiore alla spesa annua mediamente
sostenuta negli anni dal 2001 al 2003, ridotta del 15 per cento. Gli atti e i contratti posti in essere, dalla data di entrata in vigore del
presente decreto, in violazione della disposizione contenuta nel primo periodo del presente comma costituiscono illecito disciplinare e
determinano responsabilit erariale. Gli Organi di controllo e gli Organi di revisione di ciascun ente vigilano sulla corretta applicazione del
presente comma. Il limite di spesa stabilito dal presente comma pu essere superato in casi eccezionali, previa adozione di un motivato
provvedimento adottato dallOrgano di vertice dellAmministrazione, da comunicare preventivamente agli Organi di controllo ed agli
Organi di revisione dellente.
11. In coerenza con le riduzioni di spesa per consumi intermedi previste dal presente articolo, ai fini della tutela dellunit economica della
Repubblica, ciascuna regione a statuto ordinario, ciascuna provincia e ciascun comune con popolazione superiore a 5.000 abitanti
concorrono alla realizzazione degli obiettivi di finanza pubblica per il triennio 2004 - 2006 assicurando che la spesa per lacquisto di beni e
servizi, esclusa quella dipendente dalla prestazione di servizi correlati a diritti soggettivi dellutente, sostenuta nellanno 2004 non sia
superiore alla spesa annua mediamente sostenuta negli anni dal 2001 al 2003, ridotta del 10 per cento. Tale riduzione si applica anche alla
spesa per missioni allestero e per il funzionamento di uffici allestero, nonch alle spese di rappresentanza, relazioni pubbliche e
convegni ed alla spesa per studi ed incarichi di consulenza conferiti a soggetti estranei allAmministrazione, inclusi quelli ad alto
contenuto di professionalit conferiti ai sensi del comma 6 dellart. 110 del T.U. delle leggi sullordinamento degli enti locali di cui al
D.Lgs. 18.8.2000, n. 267. Si applicano il secondo, il terzo, il quarto, il quinto ed il sesto periodo del comma 9, nonch il secondo, il terzo
ed il quarto periodo del comma 10. Per le regioni e gli enti locali che hanno rispettato, nellanno 2003 e fino al 30 giugno 2004, gli
obiettivi previsti relativamente al Patto di stabilit interno, la riduzione del 10 per cento non si applica con riferimento alle spese che siano
gi state impegnate alla data di entrata in vigore del presente decreto.
12. Al fine di potenziare lattivit di formazione dei pubblici dipendenti, razionalizzandone i relativi costi, la Scuola superiore della
Pubblica amministrazione e le altre Scuole superiori pubbliche di formazione svolgono prioritariamente la loro attivit a favore dei predetti
dipendenti. Le Pubbliche amministrazioni, ad eccezione delle Regioni e degli Enti locali, per lespletamento dellattivit di formazione
utilizzano prioritariamente le predette Scuole ed il Formez; soltanto nel caso di documentata impossibilit di fare ricorso alle stesse,
possono affidare allesterno, in tutto o in parte, lorganizzazione e lo svolgimento di tale attivit, nel rispetto della normativa comunitaria
in materia di appalti di servizi e, comunque, previo espletamento di procedure ad evidenza pubblica ed a condizione che il prezzo
dellaffidamento sia inferiore a quello praticato dalle Scuole anzidette. Resta salva lapplicazione delle norme vigenti in materia di
formazione del personale della scuola.
Vedasi, altres la Circ. 3.8.2004 del Ragioniere generale dello Stato.
I cc. 11 e 42, della L. 30.12.2004, n. 311, unitamente al c. 13:
11. Fermo quanto stabilito per gli enti locali dal comma 42, la spesa annua per studi ed incarichi di consulenza conferiti a soggetti
estranei allamministrazione sostenuta per ciascuno degli anni 2005, 2006 e 2007 dalle Pubbliche amministrazioni di cui allart. 1, comma
2, del D.Lgs. 30.3.2001, n. 165, esclusi le universit, gli enti di ricerca e gli organismi equiparati, non deve essere superiore a quella
sostenuta nellanno 2004. Laffidamento di incarichi di studio o di ricerca, ovvero di consulenze a soggetti estranei allamministrazione in
materie e per oggetti rientranti nelle competenze della struttura burocratica dellente, deve essere adeguatamente motivato ed possibile
soltanto nei casi previsti dalla legge ovvero nellipotesi di eventi straordinari. In ogni caso, latto di affidamento di incarichi e consulenze
di cui al secondo periodo deve essere trasmesso alla Corte dei Conti. Laffidamento di incarichi in assenza dei presupposti di cui al
presente comma costituisce illecito disciplinare e determina responsabilit erariale.
42. Laffidamento da parte degli enti locali di incarichi di studio o di ricerca, ovvero di consulenze a soggetti estranei
allamministrazione, deve essere adeguatamente motivato con specifico riferimento allassenza di strutture organizzative o professionalit
interne allente in grado di assicurare i medesimi servizi, ad esclusione degli incarichi conferiti ai sensi della L. 11.2.1994, n. 109, e
successive modificazioni. In ogni caso latto daffidamento di incarichi e consulenze di cui al primo periodo deve essere corredato della
valutazione dellOrgano di revisione economico-finanziaria dellente locale e deve essere trasmesso alla Corte dei Conti. Laffidamento di
incarichi in difformit dalle previsioni di cui al presente comma costituisce illecito disciplinare e determina responsabilit erariale. Le
disposizioni di cui al presente comma si applicano agli enti con popolazione superiore a 5.000 abitanti.
13. Sulla base di effettive, motivate e documentate esigenze delle amministrazioni competenti, il Ministro dellEconomia e delle finanze
pu, con proprio decreto, stabilire che le disposizioni di cui al primo periodo del comma 12 non si applicano alle spese sostenute da
specifiche amministrazioni. Contestualmente alla loro adozione, i decreti di cui al primo periodo, corredati da apposite relazioni, sono
trasmessi alle Camere.

219

Art. 60, cc. 1, 2 e 6, D.Lgs. 30.3.2001, n. 165: 1. Il Ministero del Tesoro, del bilancio e della programmazione economica, dintesa con la
Presidenza del Consiglio dei ministri - Dipartimento della funzione pubblica, definisce un modello di rilevazione della consistenza del
personale, in servizio e in quiescenza, e delle relative spese, ivi compresi gli oneri previdenziali e le entrate derivanti dalle contribuzioni,
anche per la loro evidenziazione a preventivo e a consuntivo, mediante allegati ai bilanci. Il Ministero del Tesoro, del bilancio e della
programmazione economica elabora, altres, un conto annuale che evidenzi anche il rapporto tra contribuzioni e prestazioni previdenziali
relative al personale delle amministrazioni statali.
2. Le Amministrazioni pubbliche presentano, entro il mese di maggio di ogni anno, alla Corte dei conti, per il tramite del Dipartimento
della ragioneria generale dello Stato ed inviandone copia alla Presidenza del Consiglio dei ministri - Dipartimento della funzione pubblica,
il conto annuale delle spese sostenute per il personale, rilevate secondo il modello di cui al comma 1. Il conto accompagnato da una
relazione, con cui le amministrazioni pubbliche espongono i risultati della gestione del personale, con riferimento agli obiettivi che, per
ciascuna amministrazione, sono stabiliti dalle leggi, dai regolamenti e dagli atti di programmazione. La mancata presentazione del conto e
della relativa relazione determina, per lanno successivo a quello cui il conto si riferisce, lapplicazione delle misure di cui allart. 30,
comma 11, della L. 5.8.1978, n. 468 (*), e successive modificazioni ed integrazioni.
6. Allo svolgimento delle verifiche ispettive integrate di cui al comma 5 pu partecipare lIspettorato per la funzione pubblica, che opera
alle dirette dipendenze del Ministro per la funzione pubblica. LIspettorato stesso si avvale di un numero complessivo di 10 funzionari
scelti tra ispettori di finanza, in posizione di comando o fuori ruolo, del Ministero dellEconomia e delle finanze, funzionari
particolarmente esperti in materia, in posizione di comando o fuori ruolo, del Ministero dellInterno, e nellambito di personale di altre
Amministrazioni pubbliche, in posizione di comando o fuori ruolo, per il quale si applicano lart.17, comma 14, della L. 15.5.1997, n. 127,
e lart. 56, settimo comma, del testo unico di cui al D.P.R. 10.1.1957, n. 3, e successive modificazioni. LIspettorato svolge compiti
ispettivi vigilando sulla razionale organizzazione delle pubbliche amministrazioni, lottimale utilizzazione delle risorse umane, la
conformit dellazione amministrativa ai principi di imparzialit e buon andamento, lefficacia dellattivit amministrativa, con particolare
riferimento alle riforme volte alla semplificazione delle procedure, e losservanza delle disposizioni vigenti sul controllo dei costi, dei
rendimenti e dei risultati e sulla verifica dei carichi di lavoro. Per lesercizio delle funzioni ispettive connesse, in particolare, al corretto
conferimento degli incarichi e ai rapporti di collaborazione, svolte anche dintesa con il Ministero dellEconomia e delle finanze,
lIspettorato si avvale dei dati comunicati dalle amministrazioni al Dipartimento della funzione pubblica ai sensi dellart. 53. LIspettorato,
inoltre, al fine di corrispondere a segnalazioni da parte di cittadini o pubblici dipendenti circa presunte irregolarit, ritardi o inadempienze
delle amministrazioni di cui allart. 1, comma 2, pu richiedere chiarimenti e riscontri in relazione ai quali lAmministrazione interessata
ha lobbligo di rispondere, anche per via telematica, entro 15 giorni. A conclusione degli accertamenti, gli esiti delle verifiche svolte
dallIspettorato costituiscono obbligo di valutazione, ai fini dellindividuazione delle responsabilit e delle eventuali sanzioni disciplinari
di cui allart. 55, per lAmministrazione medesima. Gli ispettori, nellesercizio delle loro funzioni, hanno piena autonomia funzionale ed
hanno lobbligo, ove ne ricorrano le condizioni, di denunciare alla procura generale della Corte dei conti le irregolarit riscontrate.
(*)art. 30, cc. 5, 6, 9, 10 e 11,della L. 5.8.1978, n. 468: 5. Il Ministro del tesoro determina, con proprio decreto, lo schema tipo dei
prospetti contenenti gli elementi previsionali e i dati periodici della gestione di cassa dei bilanci che, entro i mesi di gennaio, aprile, luglio
e ottobre, i comuni e le province debbono trasmettere alla rispettiva regione, e gli altri enti di cui all'articolo 25 al Ministero del tesoro.
6. In detti prospetti devono, in particolare, essere evidenziati, oltre agli incassi ed ai pagamenti effettuati nellanno e nel trimestre
precedente, anche le variazioni nelle attivit finanziarie (in particolare nei depositi presso la tesoreria e presso gli istituti di credito) e
nellindebitamento a breve e medio termine.
9. A tal fine, gli enti di cui al comma 5 con esclusione dell'ENEL e delle aziende di servizi debbono comunicare entro il 30 giugno
informazioni sulla consistenza dei residui alla fine dell'esercizio precedente, sulla loro struttura per esercizio di provenienza e sul ritmo
annuale del loro processo di smaltimento, in base alla classificazione economica e funzionale.
10. I comuni, le province e le unit sanitarie locali trasmettono le informazioni di cui al comma 9 alle regioni entro il 15 giugno. Queste
ultime provvederanno ad aggregare tali dati e ad inviarli entro lo stesso mese di giugno al Ministero del tesoro insieme ai dati analoghi
relativi alle amministrazioni regionali.
11. Nessun versamento a carico del bilancio dello Stato pu essere effettuato agli enti di cui all'articolo 25 della presente legge ed alle
regioni se non risultano regolarmente adempiuti gli obblighi di cui ai precedenti commi.
c. 9, L. 23.12.2005, n. 266: 9. Fermo quanto stabilito dallart.1, comma 11, della L. 30.12.2004, n. 311, la spesa annua per studi ed
incarichi di consulenza conferiti a soggetti estranei allamministrazione, sostenuta dalle pubbliche Amministrazioni di cui allart. 1,
comma 2, del D.Lgs. 30.3.2001, n. 165, e successive modificazioni, esclusi le universit, gli enti di ricerca e gli organismi equiparati, a
decorrere dallanno 2006 non potr essere superiore al 50% di quella sostenuta nellanno 2004.
La Corte dei Conti in Sezioni riunite, nelladunanza del 15.2.2005 ha fornito linee dindirizzo e criteri interpretativi sulle disposizioni
della L. 30.12.2004, n. 311 in materia di affidamento dincarichi di studio o di ricerca ovvero di consulenza;in sede regionale ligure, la
locale Sezione di controllo ha assunto la deliberazione n. 2/2005.
g.

c. 10, L. 23.12.2005, n. 266: 10. A decorrere dallanno 2006 le pubbliche Amministrazioni di cui allart. 1, comma 2, del D.Lgs.
30.3.2001, n. 165, e successive modificazioni, non possono effettuare spese per relazioni pubbliche, convegni, mostre, pubblicit e di
rappresentanza, per un ammontare superiore al 50% della spesa sostenuta nellanno 2004 per le medesime finalit.
c.c. 54, 55, 56, 57, 58, 59, 60 e 61, L. 23.12.2005, n. 266: 54. Per esigenze di coordinamento della finanza pubblica, sono rideterminati
in riduzione nella misura del 10 per cento rispetto allammontare risultante alla data del 30.9.2005 i seguenti emolumenti:
a) le indennit di funzione spettanti ai sindaci, ai presidenti delle province e delle regioni, ai presidenti delle comunit montane, ai
presidenti dei consigli circoscrizionali, comunali, provinciali e regionali, ai componenti degli organi esecutivi e degli uffici di presidenza
dei consigli dei citati enti;
b) le indennit e i gettoni di presenza spettanti ai consiglieri circoscrizionali, comunali, provinciali, regionali e delle comunit montane;
c) le utilit comunque denominate spettanti per la partecipazione ad organi collegiali dei soggetti di cui alle lettere a) e b) in ragione della
carica rivestita.
55. A decorrere dalla data di entrata in vigore della presente legge e per un periodo di 3 anni, gli emolumenti di cui al comma 53 non
possono superare gli importi risultanti alla data del 30.9.2005, come ridotti ai sensi del medesimo comma 53.
56. Le somme riguardanti indennit, compensi, retribuzioni o altre utilit comunque denominate, corrisposti per incarichi di
consulenza da parte delle pubbliche amministrazioni di cui allart. 1, comma 2, del D.Lgs. 30.3.2001, n. 165, e successive modificazioni,
sono automaticamente ridotte del 10 per cento rispetto agli importi risultanti alla data del 30.9.2005.
57. A decorrere dalla data di entrata in vigore della presente legge e per un periodo di 3 anni, ciascuna pubblica amministrazione di cui al
comma 56 non pu stipulare contratti di consulenza che nel loro complesso siano di importo superiore rispetto allammontare totale dei
contratti in essere al 30.9.2005, come automaticamente ridotti ai sensi del medesimo comma 56.

220

58. Le somme riguardanti indennit, compensi, gettoni, retribuzioni o altre utilit comunque denominate, corrisposti ai componenti
di organi di indirizzo, direzione e controllo, consigli di amministrazione e organi collegiali comunque denominati, presenti nelle
pubbliche Amministrazioni di cui allart. 1, comma 2, del D.Lgs. 30.3.2001, n. 165, e successive modificazioni, e negli enti da queste
ultime controllati, sono automaticamente ridotte del 10 per cento rispetto agli importi risultanti alla data del 30.9.2005.
59. A decorrere dalla data di entrata in vigore della presente legge e per un periodo di 3 anni, gli emolumenti di cui al comma 58 non
possono superare gli importi risultanti alla data del 30.9.2005, come ridotti ai sensi del medesimo comma 58.
60. Le disposizioni di riduzione della spesa di cui ai commi 58 e 59 si applicano anche al Servizio consultivo ed ispettivo tributario,
nonch agli altri organismi, servizi, organi e nuclei, comunque denominati, il cui trattamento economico sia rapportato a quello previsto
per i componenti delle citate strutture. A decorrere dal 1.1.2006 l'indennit di carica spettante alla data del 30.9.2005 al rettore ed al
prorettore della Scuola superiore delleconomia e delle finanze ridotta del 10 per cento e non pu essere modificata sino al 31.12.2008. I
risparmi derivanti dal presente comma sono destinati al miglioramento dei saldi di finanza pubblica.
61. Le pubbliche Amministrazioni di cui allart. 1, comma 2, del D.Lgs. 30.3.2001, n. 165, e successive modificazioni, trasmettono al
Ministro dellEconomia e delle finanze, entro il 30.11.2006, una relazione sullattuazione delle disposizioni di cui ai commi da 52 a 60 e
sui conseguenti effetti finanziari.
c. 173, L. 23.12.2005, n. 266: 173. Gli atti di spesa relativi ai commi 9, 10, 56 e 57 di importo superiore a 5.000 euro devono essere
trasmessi alla competente sezione della Corte dei conti per l'esercizio del controllo successivo sulla gestione.; vedasi, altres, la
delibera n. 4/AUT/2006 della Corte dei Conti (adunanza del 17.2.2006)
h.

c. 12, L. 30.12.2004, n. 311: 12. Per ciascuno degli anni 2005, 2006 e 2007, le Pubbliche amministrazioni di cui allart. 1, comma 2, del
D.Lgs. 30.3.2001, n. 165, non possono effettuare spese di ammontare superiore rispettivamente al 90, 80 e 70 per cento della spesa
sostenuta nellanno 2004, come rideterminata ai sensi del D.L. 12.7.2004, n. 168, convertito, con modificazioni, dalla l: 30.7.2004, n. 191,
per lacquisto, la manutenzione, il noleggio e lesercizio di autovetture. Ai fini di cui al primo periodo, le medesime pubbliche
amministrazioni sono tenute a trasmettere, entro il 31 marzo 2005, al Ministero dell'economia e delle finanze - Dipartimento della
Ragioneria generale dello Stato una relazione da cui risulti la consistenza dei mezzi di trasporto a disposizione e la loro destinazione. In
caso di mancata trasmissione della relazione nei termini suddetti, le pubbliche amministrazioni inadempienti non possono effettuare,
relativamente alle spese di cui al primo periodo, pagamenti in misura superiore al 50 per cento della spesa complessiva sostenuta nellanno
2004
c.11, L. 23.12.2005, n. 266: 11. Per lacquisto, la manutenzione, il noleggio e lesercizio di autovetture, le pubbliche Amministrazioni
di cui allart. 1, comma 2, del D.Lgs. 30.3.2001, n. 165, e successive modificazioni, con esclusione di quelle operanti per lordine e la
sicurezza pubblica, a decorrere dallanno 2006 non possono effettuare spese di ammontare superiore al 50% della spesa sostenuta
nellanno 2004

i.

Art. 6, c. 3, D.L. 29.3.2004, n. 80, conv. L. art. 1, L. 28.5.2004, n. 140: LOrgano di revisione dellEnte locale tenuto a vigilare
sullattuazione del piano di risanamento, segnalando alla Commissione straordinaria o allAmministrazione successivamente subentrata
le difficolt riscontrate e gli eventuali scostamenti dagli obiettivi. Il mancato svolgimento di tali compiti da parte dellOrgano di revisione
considerato grave inadempimento

j.

cc. 21-41, L. 30.12.2004, n. 311: 21. Ai fini della tutela dellunit economica della Repubblica, le regioni, le province, i comuni con
popolazione superiore a 3.000 abitanti, nonch le comunit montane, le comunit isolane e le unioni di comuni con popolazione superiore
a 10.000 abitanti concorrono, in armonia con i principi recati dai commi da 5 a 7, alla realizzazione degli obiettivi di finanza pubblica per
il triennio 2005-2007 con il rispetto delle disposizioni di cui ai commi da 22 a 53, che costituiscono principi fondamentali del
coordinamento della finanza pubblica ai sensi degli artt. 117, terzo comma, e 119, secondo comma, della Costituzione.
22. Per gli stessi fini di cui al comma 21:
a) per lanno 2005, il complesso delle spese correnti e delle spese in conto capitale, determinato ai sensi del comma 24, per ciascuna
provincia, per ciascun comune con popolazione superiore a 3.000 abitanti, per ciascuna comunit montana con popolazione superiore a
10.000 abitanti non pu essere superiore alla corrispondente spesa annua mediamente sostenuta nel triennio 2001-2003, incrementata
dell11,5 per cento limitatamente agli enti locali che nello stesso triennio hanno registrato una spesa corrente media pro-capite inferiore a
quella media pro-capite della classe demografica di appartenenza e incrementata del 10 per cento per i restanti enti locali. Per le comunit
isolane e le unioni di comuni di cui al comma 21 l'incremento dell11,5 per cento. Per lindividuazione della spesa media del triennio si
tiene conto della media dei pagamenti, in conto competenza e in conto residui, e per lindividuazione della popolazione, ai fini
dellappartenenza alla classe demografica, si tiene conto della popolazione residente calcolata secondo i criteri previsti dall'articolo 156 del
T.U. di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267. Con decreto del Ministro dellEconomia e delle finanze, da emanare entro 30 giorni dalla data di
entrata in vigore della presente legge, stabilita la spesa media pro - capite per ciascuna delle classi demografiche di seguito indicate:
1) province con popolazione fino a 400.000 abitanti e superficie fino a 3.000 Kmq;
2) province con popolazione fino a 400.000 abitanti e superficie superiore a 3.000 Kmq;
3) province con popolazione superiore a 400.000 abitanti e superficie fino a 3.000 Kmq;
4) province con popolazione superiore a 400.000 abitanti e superficie superiore a 3.000 Kmq;
5) comuni da 3.000 a 4.999 abitanti;
6) comuni da 5.000 a 9.999 abitanti;
7) comuni da 10.000 a 19.999 abitanti;
8) comuni da 20.000 a 59.999 abitanti;
9) comuni da 60.000 a 99.999 abitanti;
10) comuni da 100.000 a 249.999 abitanti;
11) comuni da 250.000 a 499.999 abitanti;
12) comuni da 500.000 abitanti ed oltre;
13) comunit montane con popolazione superiore a 10.000 e fino a 50.000 abitanti;
14) comunit montane con popolazione superiore a 50.000 abitanti;
b) per gli anni 2006 e 2007 si applica la percentuale di incremento del 2 per cento alle corrispondenti spese correnti e in conto capitale
determinate per lanno precedente in conformit agli obiettivi stabiliti dai commi da 21 a 53.
22-bis. Limitatamente allanno 2005, le disposizioni di cui ai commi 21 e 22 non si applicano ai comuni con popolazione fino a 5.000
abitanti e alle unioni di comuni, nonch alle comunit montane ed alle comunit isolane con popolazione fino a 50.000 abitanti.
23. Per gli stessi fini di cui al comma 21, per lanno 2005, il complesso delle spese correnti e delle spese in conto capitale, determinato ai
sensi del comma 24, per ciascuna regione a statuto ordinario non pu essere superiore al corrispondente ammontare di spese dellanno
2003 incrementato del 4,8 per cento. Per gli anni 2006 e 2007 si applica la percentuale di incremento del 2 per cento alle corrispondenti
spese correnti e in conto capitale determinate per lanno precedente in conformit agli obiettivi stabiliti dai commi da 21 a 53.

221

24. Il complesso delle spese di cui ai commi 22 e 23 calcolato, sia per la gestione di competenza che per quella di cassa, quale somma tra
le spese correnti e quelle in conto capitale al netto delle:
a) spese di personale, cui si applica la specifica disciplina di settore;
b) spese per la sanit per le regioni che sono disciplinate dai commi da 164 a 188;
c) spese derivanti dall'acquisizione di partecipazioni azionarie e di altre attivit finanziarie, dai conferimenti di capitale e dalle concessioni
di crediti;
d) spese per trasferimenti destinati alle amministrazioni pubbliche individuate in applicazione dei commi da 5 a 7;
e) spese connesse agli interventi a favore dei minori soggetti a provvedimenti dell'autorit giudiziaria minorile;
f) spese per calamit naturali per le quali sia stato dichiarato lo stato di emergenza nonch quelle sostenute dai comuni per il
completamento dell'attuazione delle ordinanze emanate dal Presidente del Consiglio dei ministri a seguito di dichiarazioni di stato di
emergenza;
f-bis) spese derivanti dall'esercizio di funzioni trasferite o delegate da parte delle regioni ed esercitate dagli enti locali a partire dal
1.1.2004, nei limiti dei corrispondenti trasferimenti finanziari attribuiti dall'amministrazione regionale;
f-ter) spese per oneri derivanti da sentenze che originino debiti fuori bilancio;
f quater. abrogato.
25. Limitatamente allanno 2005 il complesso delle spese di cui al comma 24 calcolato anche al netto delle spese in conto capitale
derivanti da interventi cofinanziati dallUnione europea, ivi comprese le corrispondenti quote di parte nazionale.
25-bis. Limitatamente allanno 2005 per gli enti locali della regione Piemonte sedi dei Giochi olimpici invernali Torino 2006 e per quelli
interessati alla realizzazione di opere previste dallart. 21 della L. 1.8.2002, n. 166, il complesso delle spese di cui al comma 24
calcolato anche al netto delle spese derivanti da interventi connessi allo svolgimento dei medesimi Giochi olimpici, da concludere entro il
30.12.2005.
26. Gli Enti possono eccedere i limiti di spesa stabiliti dai commi 22 e 23 solo per spese di investimento e nei limiti dei proventi derivanti
da alienazione di beni immobili, mobili, nonch delle erogazioni a titolo gratuito e liberalit. Le regioni possono destinare le nuove entrate
alla copertura degli eventuali disavanzi di gestione accertati nel settore sanitario.
26-bis. Gli Enti locali che hanno registrato per lesercizio 2004 un ammontare di impegni di spesa in conto capitale superiore del 100 per
cento al corrispondente ammontare della spesa annua mediamente impegnata nel triennio 2001-2003 possono assumere impegni per
spese in conto capitale per lesercizio 2005 entro il limite rilevato per il 2004, incrementato del 2 per cento. Qualora lente eserciti tale
facolt, i limiti di spesa di cui al comma 22, lettera a), si applicano alla spesa corrente e ai pagamenti per spese in conto capitale.
27. Le spese in conto capitale degli Enti locali che eccedono il limite di spesa stabilito dai commi da 21 a 53 possono essere anticipate a
carico di un apposito fondo istituito presso la gestione separata della Cassa depositi e prestiti Spa. Il fondo dotato per lanno 2005 di euro
250 milioni. Le anticipazioni sono estinte dagli enti locali entro il 31.12.2006 e i relativi interessi, determinati e liquidati sulla base di
quanto previsto ai commi 2, 3 e 4 dellart. 6 delD.M. 5.12.2003 del Ministro dellEconomia e delle finanze, pubblicato nel supplemento
ordinario alla G. U. n. 288 del 12.12.2003, valutati in 10 milioni di euro, sono a carico del bilancio statale. Le anticipazioni sono
corrisposte dalla Cassa depositi e prestiti Spa direttamente ai soggetti beneficiari secondo indicazioni e priorit fissate dal Comitato
interministeriale per la programmazione economica (CIPE). Gli enti locali comunicano al CIPE e alla Cassa depositi e prestiti Spa, entro il
30.4. 2005, le spese che presentano le predette caratteristiche e, ove ad esse connessi, i progetti a cui si riferiscono, nonch le scadenze di
pagamento e le coordinate dei soggetti beneficiari.
28. Fermo restando quanto previsto ai commi 26 e 27, al fine di promuovere lo sviluppo economico, autorizzata la spesa di euro
201.500.000 per lanno 2005, di euro 176.500.000 per lanno 2006 e di euro 170.500.000 per lanno 2007 per la concessione di contributi
statali al finanziamento di interventi diretti a tutelare lambiente e i beni culturali, e comunque a promuovere lo sviluppo
economico e sociale del territorio.
29. Il Ministro dellEconomia e delle finanze, con decreto da emanare entro 90 giorni dalla data di entrata in vigore della presente legge,
individua, in coerenza con apposito atto di indirizzo parlamentare, gli interventi e gli enti destinatari dei contributi di cui al comma 28.
Allattribuzione dei contributi provvede il Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato anche in deroga alle disposizioni di cui
allarticolo 3, comma 12, del D.L. 20.6.1993, n. 323, convertito, con modificazioni, dalla L. 8.8.1996, n. 425. I contributi che, alla data
del 31 agosto di ciascun anno, non risultino impegnati dagli enti pubblici sono revocati per essere riassegnati secondo la procedura di
cui al presente comma. Gli altri soggetti non di diritto pubblico devono produrre annualmente, per la stessa finalit, la dichiarazione di
assunzione di responsabilit in ordine al rispetto del vincolo di destinazione del finanziamento statale. Ai fini dellerogazione del
finanziamento, lente beneficiario trasmette entro il 30 settembre di ciascun anno apposita attestazione al citato Dipartimento, secondo lo
schema stabilito dal predetto decreto.
30. Al fine di consentire il monitoraggio degli adempimenti relativi al patto di stabilit interno, anche secondo i criteri adottati in
contabilit nazionale, le regioni e le province autonome di Trento e di Bolzano, le province e i comuni con popolazione superiore a 30.000
(n.d.r.: da leggersi 20.000 ai sensi c. 150, L. 26672005) abitanti e le comunit montane con popolazione superiore a 50.000 abitanti
trasmettono trimestralmente al Ministero dellEconomia e delle finanze - Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato, entro 30
giorni dalla fine del periodo di riferimento, utilizzando il sistema web appositamente previsto per il patto di stabilit interno nel sito
www.pattostabilit.rgs.tesoro.it, le informazioni riguardanti sia la gestione di competenza che quella di cassa, attraverso un prospetto e con
le modalit definiti con decreto del predetto Ministero, di concerto con il Ministero dellInterno, sentiti la Conferenza unificata di cui
allart. 8 del D.Lgs. 28.8.1997, n. 281, e lISTAT.150
31. Le province e i comuni con popolazione superiore a 5.000 abitanti sono tenuti a predisporre entro il mese di febbraio una previsione di
cassa cumulata e articolata per trimestri del complesso delle spese come definite dal comma 24 coerente con lobiettivo annuale, che
comunicano: le province e i comuni con popolazione superiore a 30.000 (n.d.r.: da leggersi 20.000 ai sensi c. 150, L. 26672005) abitanti al
Ministero dellEconomia e delle finanze attraverso il sistema web, e i comuni con popolazione superiore a 5.000 e fino a 30.000 abitanti
alle Ragionerie provinciali dello Stato competenti per territorio. Il collegio dei revisori dei conti dellEnte locale verifica, entro il mese
successivo al trimestre di riferimento, il rispetto dellobiettivo trimestrale e la sua coerenza con l'obiettivo annuale e, in caso di
inadempienza, ne d comunicazione sia allEnte che al Ministero dellEconomia e delle finanze, per le province e i comuni con
popolazione superiore a 30.000 (n.d.r.: da leggersi 20.000 ai sensi c. 150, L. 26672005) abitanti attraverso il predetto sistema web, e alle
Ragionerie provinciali dello Stato competenti per territorio per i comuni con popolazione superiore a 5.000 e fino a 30.000 abitanti. I
comuni con popolazione superiore a 3.000 e fino a 5.000 abitanti e le comunit montane con popolazione superiore a 10.000 abitanti
predispongono, entro il mese di marzo, una previsione di cassa semestrale alla cui verifica e comunicazione alle Ragionerie provinciali
dello Stato competenti per territorio provvede il revisore dei conti dellEnte. A seguito dellaccertamento del mancato rispetto
150
Vedasi allegati Decreto 28.6.2005, di cui si riporta solamente larticolo unico: Articolo unico. 1. Le regioni, le province autonome di Trento e di
Bolzano, le province, i comuni con popolazione superiore a 30.000 abitanti e le comunit montane con popolazione superiore a 50.000 abitanti
forniscono al Ministero dell'economia e delle finanze - Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato - le informazioni di cui all'art. 1, commi da
21 a 40, della L. 30.12.2004, n. 311, con le modalit e i prospetti definiti dallAllegato A al presente decreto; i prospetti devono essere trasmessi
trimestralmente entro 30 giorni dalla fine di ciascun trimestre, utilizzando il sistema web appositamente previsto per il patto di stabilit interno nel sito
www.pattostabilita.rgs.tesoro.it.

222

dellobiettivo trimestrale, o semestrale, gli enti sono tenuti nel trimestre, o nel semestre, successivo a riassorbire lo scostamento registrato
intervenendo sui pagamenti, computati ai sensi del comma 24, nella misura necessaria a garantire il rientro delle spese nei limiti stabiliti.
Restano ferme per il mancato conseguimento degli obiettivi annuali le disposizioni recate dai commi 32, 33, 34 e 35.
32. Per gli Enti locali, lOrgano di revisione economico-finanziaria previsto dallart. 234 del T.U. di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267,
verifica il rispetto degli obiettivi annuali del patto, sia in termini di competenza che di cassa, e in caso di mancato rispetto ne d
comunicazione al Ministero dellInterno sulla base di un modello e con le modalit che verranno definiti con decreto del Ministero
dellInterno, di concerto con il Ministero dellEconomia e delle finanze.
33. Gli Enti locali che non hanno rispettato gli obiettivi del patto di stabilit interno stabiliti per lanno precedente non possono a
decorrere dallanno 2006:
a) effettuare spese per acquisto di beni e servizi in misura superiore alla corrispondente spesa dellultimo anno in cui si accertato il
rispetto degli obiettivi del patto di stabilit interno, ovvero, ove lEnte sia risultato sempre inadempiente, in misura superiore a quella del
penultimo anno precedente ridotta del 10 per cento. Per gli Enti locali soggetti al patto di stabilit interno dallanno 2005 il limite
commisurato, in sede di prima applicazione, al livello delle spese dellanno 2003;
b) procedere ad assunzioni di personale a qualsiasi titolo;
c) ricorrere allindebitamento per gli investimenti.
34. La disposizione di cui al comma 33 si applica anche nel 2005 per le province e i comuni con popolazione superiore a 5.000 abitanti che
non hanno rispettato gli obiettivi del patto di stabilit interno per lanno 2004.
35. A decorrere dallanno 2006, i mutui e i prestiti obbligazionari posti in essere dagli Enti di cui al comma 21 con istituzioni creditizie e
finanziarie per il finanziamento degli investimenti devono essere corredati da apposita attestazione da cui risulti il conseguimento degli
obiettivi del patto di stabilit interno per lanno precedente. LIstituto finanziatore o lintermediario finanziario non possono procedere al
finanziamento o al collocamento del prestito in assenza della predetta attestazione, che deve essere acquisita anche per lanno 2005 con
riferimento agli obiettivi del patto di stabilit interno delle province e dei comuni con popolazione superiore a 5.000 abitanti.
36. Gli enti di nuova istituzione nellanno 2005, o negli anni successivi, sono soggetti alle regole dei commi da 21 a 53 dall'anno in cui
disponibile la base di calcolo su cui applicare gli incrementi di spesa stabiliti al comma 22.
37. Attraverso le loro associazioni, le province, i comuni e le comunit montane concorrono al monitoraggio sull'andamento delle spese.
Le comunicazioni previste dai commi 30, 31 e 32 sono trasmesse anche allUnione delle province dItalia (UPI), allAssociazione
nazionale dei comuni italiani (ANCI) e allUnione nazionale comuni, comunit ed enti montani (UNCEM), per via telematica.
38. Per gli esercizi 2005, 2006 e 2007, le regioni a statuto speciale e le province autonome di Trento e di Bolzano concordano, entro il 31
marzo di ciascun anno, con il Ministero dellEconomia e delle finanze, il livello delle spese correnti e in conto capitale, nonch dei relativi
pagamenti, in coerenza con gli obiettivi di finanza pubblica per il periodo 2005-2007. In caso di mancato accordo si applicano le
disposizioni di cui ai commi da 21 a 53.
39. Per gli Enti locali dei rispettivi territori provvedono alle finalit di cui ai commi da 21 a 53 le regioni a statuto speciale e le province
autonome di Trento e di Bolzano ai sensi delle competenze alle stesse attribuite dai rispettivi statuti di autonomia e dalle relative norme di
attuazione. Qualora le predette regioni e province autonome non provvedano entro il 31 marzo di ciascun anno, si applicano, per gli Enti
locali dei rispettivi territori, le disposizioni di cui ai commi da 21 a 53.
40. Resta ferma la facolt delle regioni e delle province autonome di Trento e di Bolzano di estendere le regole del patto di stabilit interno
nei confronti degli Enti ed organismi strumentali.
41. Sono abrogate le disposizioni recate dallart. 29 della L. 27.12.2002, n. 289, e successive modificazioni, limitatamente alle regole del
patto di stabilit interno previsto per gli enti territoriali per gli anni 2005 e successivi.
I cc. 23, 24, 25, 26, 138, 139, 140, 141, 142, 143, 144, 145, 146, 147, 148, 149 e 150, L. 23.12.2005, n. 266: 23. In considerazione dei
criteri definitori degli obiettivi di manovra strutturale adottati dalla Commissione europea per la verifica degli adempimenti assunti in
relazione al patto di stabilit e crescita, a decorrere dallanno 2006 le amministrazioni pubbliche di cui allart. 1, comma 2, del D.Lgs.
30.3.2001, n. 165, e successive modificazioni, con eccezione degli enti territoriali, possono annualmente acquisire immobili per un importo
non superiore alla spesa media per gli immobili acquisiti nel precedente triennio.
24. Per garantire effettivit alle prescrizioni contenute nel programma di stabilit e crescita presentato allUnione europea, in attuazione dei
principi di coordinamento della finanza pubblica di cui allart. 119 della Costituzione e ai fini della tutela dellunit economica della
Repubblica, in particolare come principio di equilibrio tra lo stock patrimoniale e i flussi dei trasferimenti erariali, nei confronti degli enti
territoriali soggetti al patto di stabilit interno, delle regioni a statuto speciale e delle province autonome di Trento e di Bolzano i
trasferimenti erariali a qualsiasi titolo spettanti sono ridotti in misura pari alla differenza tra la spesa sostenuta nel 2006 per lacquisto da
terzi di immobili e la spesa media sostenuta nel precedente quinquennio per la stessa finalit. Nei confronti delle regioni e delle province
autonome viene operata un'analoga riduzione sui trasferimenti statali a qualsiasi titolo spettanti.
25. Le disposizioni dei commi 23 e 24 non si applicano allacquisto di immobili da destinare a sedi di ospedali, ospizi, scuole o asili..
26. Ai fini del monitoraggio degli obiettivi strutturali di manovra concordati con lUnione europea nel quadro del patto di stabilit e
crescita, le amministrazioni di cui ai commi 23 e 24 sono tenute a trasmettere, utilizzando il sistema web laddove previsto, al Ministero
dellEconomia e delle finanze - Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato, una comunicazione contenente le informazioni
trimestrali cumulate degli acquisti e delle vendite di immobili per esigenze di attivit istituzionali o finalit abitative entro 30 giorni dalla
scadenza del trimestre di riferimento. Con decreto del Ministro dellEconomia e delle finanze, da emanare entro 30 giorni dalla data di
entrata in vigore della presente legge, sono stabiliti le modalit e lo schema della comunicazione di cui al periodo precedente. Tale
comunicazione inviata anche allAgenzia del territorio che procede a verifiche sulla congruit dei valori degli immobili acquisiti
segnalando gli scostamenti rilevanti agli organi competenti per le eventuali responsabilit.
138. Ai fini della tutela dellunit economica della Repubblica e a modifica di quanto stabilito per il patto di stabilit interno dallart. 1,
commi da 21 a 41, della L. 30.12.2004, n. 311, e successive modificazioni, le regioni, le province autonome di Trento e di Bolzano, le
province, i comuni con popolazione superiore a 3.000 abitanti e le comunit montane con popolazione superiore a 50.000 abitanti
concorrono alla realizzazione degli obiettivi di finanza pubblica per il triennio 2006 - 2008 con il rispetto delle disposizioni di cui ai commi
da 139 a 150, che costituiscono principi fondamentali del coordinamento della finanza pubblica ai sensi degli artt. 117, terzo comma, e
119, secondo comma, della Costituzione. Limitatamente allanno 2006, le disposizioni di cui ai commi 139 e 140 non si applicano ai
comuni con popolazione fino a 5.000 abitanti.
139. Il complesso delle spese correnti, per ciascuna regione a statuto ordinario, determinato ai sensi del comma 142, non pu essere
superiore, per lanno 2006, al corrispondente ammontare di spese correnti dellanno 2004 diminuito del 3,8 per cento e, per gli anni 2007 e
2008, non pu essere superiore al complesso delle corrispondenti spese correnti dellanno precedente aumentato, rispettivamente, dello 0,4
per cento e del 2,5 per cento. Per gli stessi anni il complesso delle spese in conto capitale, determinato ai sensi del comma 143, non pu
essere superiore, per lanno 2006, al corrispondente ammontare di spese in conto capitale dellanno 2004 aumentato del 4,8 per cento e, per
ciascuno degli anni 2007 e 2008, al complesso delle corrispondenti spese in conto capitale dell'anno precedente aumentato del 4 per cento.
140. Per gli stessi fini di cui al comma 139:
a) per lanno 2006, il complesso delle spese correnti, con esclusione di quelle di carattere sociale, determinato ai sensi del comma 142, per
ciascuna provincia e per ciascun comune con popolazione superiore a 5.000 abitanti non pu essere superiore al corrispondente ammontare

223

di spese correnti dellanno 2004 diminuito del 6,5 per cento limitatamente agli enti locali che nel triennio 2002-2004 hanno registrato una
spesa corrente media pro capite inferiore a quella media pro capite della classe demografica di appartenenza e diminuito dell8 per cento
per i restanti enti locali. Per le comunit montane con popolazione superiore a 50.000 abitanti la riduzione del 6,5 per cento. Per
lindividuazione della spesa media del triennio si tiene conto della media dei pagamenti, in conto competenza e in conto residui, delle
spese correnti, e per lindividuazione della popolazione, ai fini dellappartenenza alla classe demografica, si tiene conto della popolazione
residente in ciascun anno calcolata secondo i criteri previsti dallart. 156 del T.U. di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267. Per tali fini, le classi
demografiche e la spesa media pro capite sono cos individuate:
1) per le province con popolazione fino a 400.000 abitanti e superficie fino a 3.000 chilometri quadrati, spesa media pro capite pari a
153,87 euro;
2) per le province con popolazione fino a 400.000 abitanti e superficie superiore a 3.000 chilometri quadrati, spesa media pro capite pari a
176,47 euro;
3) per le province con popolazione superiore a 400.000 abitanti e superficie fino a 3.000 chilometri quadrati, spesa media pro capite pari a
102,03 euro;
4) per le province con popolazione superiore a 400.000 abitanti e superficie superiore a 3.000 chilometri quadrati, spesa media pro capite
pari a 113,24 euro;
5) per i comuni con popolazione da 5.000 a 9.999 abitanti, spesa media pro capite pari a 589,89 euro;
6) per i comuni con popolazione da 10.000 a 19.999 abitanti, spesa media pro capite pari a 617,49 euro;
7) per i comuni con popolazione da 20.000 a 59.999 abitanti, spesa media pro capite pari a 662,74 euro;
8) per i comuni con popolazione da 60.000 a 99.999 abitanti, spesa media pro capite pari a 768,37 euro;
9) per i comuni con popolazione da 100.000 a 249.999 abitanti, spesa media pro capite pari a 854,59 euro;
10) per i comuni con popolazione da 250.000 a 499.999 abitanti, spesa media pro capite pari a 1.194,38 euro;
11) per i comuni con popolazione da 500.000 abitanti ed oltre, spesa media pro capite pari a 1.167,47 euro;
b) per lanno 2007, per gli Enti locali di cui al comma 138, si applica una riduzione dello 0,3 per cento rispetto al complesso delle
corrispondenti spese correnti dellanno 2006 e, per lanno 2008, si applica un aumento dell1,9 per cento al complesso delle corrispondenti
spese correnti dellanno 2007.
141. Per gli stessi enti locali di cui al comma 138, il complesso delle spese in conto capitale, determinato ai sensi del comma 143, non
pu essere superiore, per lanno 2006, al corrispondente ammontare di spese in conto capitale dellanno 2004 aumentato dell8,1 per cento
e, per ciascuno degli anni 2007 e 2008, al complesso delle corrispondenti spese in conto capitale dell'anno precedente aumentato del 4 per
cento.
142. Il complesso delle spese correnti di cui ai commi 139 e 140 deve essere calcolato, sia per la gestione di competenza sia per quella di
cassa, al netto delle:
a) spese di personale, cui si applica la specifica disciplina di settore;
b) spese per la sanit per le sole regioni, cui si applica la specifica disciplina di settore;
c) spese per trasferimenti correnti destinati alle Amministrazioni pubbliche inserite nel conto economico consolidato e individuate
dallIstituto nazionale di statistica (ISTAT) nellelenco annualmente pubblicato in applicazione di quanto stabilito dallart. 1, comma 5,
della L. 30.12.2004, n. 311;
d) spese di carattere sociale quali risultano dalla classificazione per funzioni previste dal regolamento di cui al D.P.R. 31.1.1996, n. 194;
e) spese per interessi passivi;
f) spese per calamit naturali per le quali sia stato dichiarato lo stato di emergenza nonch quelle sostenute dai comuni per il
completamento dellattuazione delle ordinanze emanate dal Presidente del Consiglio dei Ministri a seguito di dichiarazione dello stato di
emergenza;
g) spese per oneri derivanti da sentenze che originino debiti fuori bilancio;
h) spese derivanti dallesercizio di funzioni trasferite o delegate da parte delle regioni ed esercitate dagli enti locali a decorrere dal
1.1.2005, nei limiti dei corrispondenti trasferimenti finanziari attribuiti dallamministrazione regionale. Conseguentemente, il livello di
spesa per il 2004 delle regioni, assunto a base di calcolo per la riduzione del 3,8 per cento, ai sensi del comma 139, ridotto in misura pari
ai predetti trasferimenti correnti.
143. Il complesso delle spese in conto capitale di cui ai commi 139 e 141 deve essere calcolato, sia per la gestione di competenza che per
quella di cassa, al netto delle:
a) spese per trasferimenti in conto capitale destinati alle Amministrazioni pubbliche inserite nel conto economico consolidato e individuate
dallISTAT nellelenco annualmente pubblicato in applicazione di quanto stabilito dallart. 1, comma 5, della L. 30.12.2004, n. 311;
b) spese derivanti da concessioni di crediti;
c) spese per calamit naturali per le quali sia stato dichiarato lo stato di emergenza nonch quelle sostenute dai comuni per il
completamento dellattuazione delle ordinanze emanate dal Presidente del Consiglio dei Ministri a seguito di dichiarazione dello stato di
emergenza;
d) spese derivanti dall'esercizio di funzioni trasferite o delegate da parte delle regioni ed esercitate dagli enti locali a decorrere dal
1.1.2005, nei limiti dei corrispondenti trasferimenti finanziari attribuiti dallAmministrazione regionale. Conseguentemente, il livello di
spesa per il 2004 delle regioni, assunto a base di calcolo per laumento del 4,8 per cento, ai sensi del comma 139, ridotto in misura pari ai
predetti trasferimenti in conto capitale.
144. Gli enti di cui al comma 138 possono eccedere i limiti di spesa stabiliti dai commi 139 e 141 per le spese in conto capitale nei limiti
derivanti da corrispondenti riduzioni di spesa corrente aggiuntive rispetto a quelle stabilite dai commi 139 e 140.
145. Gli enti possono eccedere i limiti di spesa stabiliti dai commi 139 e 141 per spese in conto capitale nei limiti dei proventi derivanti
da soggetti diversi dalle Amministrazioni Pubbliche per le erogazioni a titolo gratuito e liberalit.
146. I comuni possono eccedere i limiti di spesa stabiliti dal comma 141 per spese in conto capitale nei limiti dei proventi derivanti dalla
quota di partecipazione allazione di contrasto allevasione fiscale di cui allart. 1 del D.L. 30.9.2005, n. 203, convertito, con
modificazioni, dalla L. 2.12.2005, n. 248.
147. Limitatamente allanno 2006 il complesso delle spese in conto capitale di cui ai commi 139 e 141 calcolato anche al netto delle
spese in conto capitale derivanti da interventi cofinanziati dallUnione europea, ivi comprese le corrispondenti quote di parte nazionale.
148. Per gli anni 2006, 2007 e 2008, le regioni a statuto speciale e le province autonome di Trento e di Bolzano concordano, entro il 31
marzo di ciascun anno, con il Ministero dellEconomia e delle finanze, il livello delle spese correnti e in conto capitale, nonch dei relativi
pagamenti, in coerenza con gli obiettivi di finanza pubblica per il periodo 2006-2008, anche con riferimento, per quanto riguarda le spese
di personale, a quanto previsto ai punti 7 e 12 dellaccordo sottoscritto tra Governo, regioni e autonomie locali in sede di Conferenza
unificata il 28.7.2005; in caso di mancato accordo si applicano le disposizioni stabilite per le regioni a statuto ordinario. Per gli enti locali
dei rispettivi territori provvedono, alle finalit di cui ai commi da 138 a 150, le regioni a statuto speciale e le province autonome di Trento
e di Bolzano ai sensi delle competenze alle stesse attribuite dai rispettivi statuti di autonomia e dalle relative norme di attuazione. Qualora
le predette regioni e province autonome non provvedano entro il 31 marzo di ciascun anno, si applicano, per gli enti locali dei rispettivi
territori, le disposizioni previste per gli altri enti locali. Resta ferma la facolt delle regioni e delle province autonome di Trento e di
Bolzano di estendere le regole del patto di stabilit interno nei confronti degli enti ed organismi strumentali.

224

149. Gli enti di nuova istituzione nellanno 2006, o negli anni successivi, sono soggetti alle regole del patto di stabilit interno dallanno
in cui disponibile la base annua di calcolo su cui applicare dette regole.
150. Continuano ad applicarsi le disposizioni recate dall'articolo 1, commi 30, 31, 32, 33, 34, 35 e 37, della L. 30.12.2004, n. 311. Allart.
1, commi 30 e 31, della citata L. n. 311 del 2004, le parole: i comuni con popolazione superiore a 30.000 abitanti sono sostituite dalle
seguenti: i comuni con popolazione superiore a 20.000 abitanti.
k.

Il c. 51, L. 23.12.2005, n. 266: 51. Al fine di semplificare le procedure amministrative delle pubbliche amministrazioni, le stesse possono,
nellambito delle risorse disponibili e senza nuovi o maggiori oneri a carico del bilancio dello Stato, stipulare convenzioni con soggetti
pubblici e privati per il trasferimento su supporto informatico degli invii di corrispondenza da e per le pubbliche Amministrazioni. A
tale fine le pubbliche Amministrazioni si avvalgono di beni e servizi informatici e telematici che assicurino lintegrit del messaggio nella
fase di trasmissione informatica attraverso la certificazione tramite firma digitale o altri strumenti tecnologici che garantiscano lintegrit
legale del contenuto, la marca temporale e lidentit dellente certificatore che presidia il processo. Il concessionario del servizio postale
universale ha facolt di dematerializzare, nel rispetto delle vigenti regole tecniche, anche i documenti cartacei attestanti i pagamenti in
conto corrente; a tale fine individua i dirigenti preposti alla certificazione di conformit del documento informatico riproduttivo del
documento originale cartaceo. Le copie su supporto cartaceo, generate mediante limpiego di mezzi informatici, sostituiscono ad ogni
effetto di legge loriginale da cui sono tratte se la conformit alloriginale assicurata da pubblico ufficiale o incaricato di pubblico
servizio.

l.

cc. 198, 199, 200, 201, 202, 204, 205, 207 e 208, L. 23.12.2005, n. 266: 198. Le Amministrazioni regionali e gli Enti locali di cui
allart. 2, commi 1 e 2, del T.U. di cui al D.Lgs.18.8.2000, n. 267, nonch gli Enti del Servizio sanitario nazionale, fermo restando il
conseguimento delle economie di cui allart. 1, commi 98 e 107, della L. 30.12.2004, n. 311, concorrono alla realizzazione degli obiettivi
di finanza pubblica adottando misure necessarie a garantire che le spese di personale, al lordo degli oneri riflessi a carico delle
Amministrazioni e dellIRAP, non superino per ciascuno degli anni 2006, 2007 e 2008 il corrispondente ammontare dellanno 2004
diminuito dell1 per cento. A tal fine si considerano anche le spese per il personale a tempo determinato, con contratto di collaborazione
coordinata e continuativa, o che presta servizio con altre forme di rapporto di lavoro flessibile o con convenzioni.
199. Ai fini dell'applicazione del comma 198, le spese di personale sono considerate al netto:
a) per lanno 2004 delle spese per arretrati relativi ad anni precedenti per rinnovo dei contratti collettivi nazionali di lavoro;
b) per ciascuno degli anni 2006, 2007 e 2008 delle spese derivanti dai rinnovi dei contratti collettivi nazionali di lavoro intervenuti
successivamente allanno 2004.
200. Gli Enti destinatari del comma 198, nella loro autonomia, possono fare riferimento, quali indicazioni di principio per il
conseguimento degli obiettivi di contenimento della spesa di cui al comma 198, alle misure della presente legge riguardanti il
contenimento della spesa per la contrattazione integrativa e i limiti allutilizzo di personale a tempo determinato, nonch alle altre
specifiche misure in materia di personale.
201. Gli Enti locali di cui allart. 2, commi 1 e 2, del T.U. di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267, possono altres concorrere al conseguimento
degli obiettivi di cui al comma 198 attraverso interventi diretti alla riduzione dei costi di funzionamento degli organi istituzionali, da
adottare ai sensi dellart. 82, comma 11, del medesimo T.U. di cui al D.Lgs. n. 267 del 2000, e delle altre disposizioni normative vigenti.
202. Al finanziamento degli oneri contrattuali del biennio 2004 - 2005 concorrono le economie di spesa di personale riferibili allanno
2005 come individuate dallart. 1, comma 91, della L. 30.12.2004, n. 311.
204. Alla verifica del rispetto degli adempimenti previsti dal comma 198 si procede, per le regioni e le province autonome di Trento e
di Bolzano, le province, i comuni con popolazione superiore a 30.000 abitanti e le comunit montane con popolazione superiore a 50.000
abitanti, attraverso il sistema di monitoraggio di cui allart. 1, comma 30, della L. 30.12.2004, n. 311, e per gli altri Enti destinatari della
norma attraverso apposita certificazione, sottoscritta dallOrgano di revisione contabile, da inviare al Ministero dellEconomia e delle
finanze, entro 60 giorni dalla chiusura dell'esercizio finanziario di riferimento.
205. Per le regioni e le autonomie locali, le economie derivanti dallattuazione del comma 198 restano acquisite ai bilanci degli Enti ai fini
del miglioramento dei relativi saldi.
207. Lart. 18, comma 1, della L. 11.2.1994, n. 109, e successive modificazioni, che prevede la possibilit di ripartire una quota
percentuale dellimporto posto a base di gara tra il responsabile unico del progetto e gli incaricati della redazione del progetto, del
piano della sicurezza, della direzione dei lavori, del collaudo, nonch tra i loro collaboratori, sinterpreta nel senso che tale quota
percentuale comprensiva anche degli oneri previdenziali e assistenziali a carico dellAmministrazione.
208. Le somme finalizzate alla corresponsione di compensi professionali comunque dovuti al personale dellAvvocatura interna delle
Amministrazioni pubbliche sulla base di specifiche disposizioni contrattuali sono da considerare comprensive degli oneri riflessi a carico
del datore di lavoro.
213. Lindennit di trasferta di cui allart. 1, primo comma, della L. 26.7.1978, n. 417, e allart. 1, primo comma, del D.P.R. 16.1.1978,
n. 513, lindennit supplementare prevista dal primo e secondo comma dellart. 14 della L. 18.12.1973, n. 836, nonch lindennit di cui
allart. 8 del D.Lgs. luogotenenziale 7.6.1945, n. 320, sono soppresse. Sono soppresse le analoghe disposizioni contenute nei contratti
collettivi nazionali e nei provvedimenti di recepimento degli accordi sindacali, ivi compresi quelli relativi alle carriere prefettizia e
diplomatica nonch alle forze di polizia ad ordinamento civile e militare, ed in quelli di recepimento dello schema di concertazione per il
personale delle forze armate.
214. Le Amministrazioni pubbliche di cui allart. 1, comma 2, del D.Lgs. 30.3.2001, n. 165, e successive modificazioni, e gli Enti di cui
allart. 70, comma 4, del medesimo D.Lgs. n. 165 del 2001, per i quali non trova diretta applicazione il comma 213, adottano, anche in
deroga alle specifiche disposizioni di legge e contrattuali, le conseguenti determinazioni sulla base dei rispettivi ordinamenti nel rispetto
della propria autonomia organizzativa.
215. Tutte le indennit collegate a specifiche posizioni dimpiego o servizio o comunque rapportate allindennit di trasferta,
comprese quelle di cui alla L. 29.3.2001, n. 86, allart. 13 della L. 2.4.1979, n. 97, e successive modificazioni, e allart. 2 della L. 4.5.1998,
n. 133, restano stabilite nelle misure spettanti anteriormente alla data di entrata in vigore della presente legge.
216. Ai fini del contenimento della spesa pubblica, al personale appartenente alle Amministrazioni di cui allart. 1, comma 2, del D.Lgs.
30.3.2001, n. 165, e successive modificazioni, che si reca in missione o viaggio di servizio allestero, il rimborso delle spese di viaggio in
aereo spetta nel limite delle spese per la classe economica. E abrogato il quinto comma dellart. 12 della L. 18.12.1973, n. 836151.

m.

Si richiamano gli articoli che regolano lOrgano di revisione:

151
Tale comma quinto recitava: Ai dipendenti con qualifica non inferiore a quella di dirigente superiore o equiparata spetta altres il rimborso
dell'eventuale spesa sostenuta per luso di un compartimento singolo in carrozza con letti. Per i primi dirigenti consentito il rimborso delleventuale
spesa sostenuta per luso di un posto letto. Per il personale delle qualifiche inferiori consentito il rimborso della eventuale spesa sostenuta per luso
di una cuccetta di prima classe.

225

art. 234 Organo di revisione economico finanziario

art. 235 Durata dellincarico e cause di cessazione
art. 236 Incompatibilit ed ineleggibilit dei revisori
art. 237 Funzionamento del collegio dei revisori
art. 238 Limiti dellaffidamento di incarichi
art. 241 Compenso dei revisori

37. RIACCERTAMENTO DEI RESIDUI

37.1.
Sono vietati gli spostamenti di dotazioni dai capitoli iscritti nei servizi per conto di terzi in favore di
altre parti del bilancio. Sono vietati gli spostamenti di somme tra residui e competenza (art. 175, c. 7).
37.2.

Impegni di spesa (art. 183, cc. 3, 4, 6 e 7)

37.2.1. Durante la gestione possono anche essere prenotati impegni relativi a procedure in via di
espletamento. I provvedimenti relativi per i quali entro il termine dellesercizio non stata assunta
dallente lobbligazione di spesa verso i terzi decadono e costituiscono economia della previsione di
bilancio alla quale erano riferiti, concorrendo alla determinazione del risultato contabile di
amministrazione di cui allarticolo 186. Quando la prenotazione di impegno riferita a procedure di
gara bandite prima della fine dellesercizio e non concluse entro tale termine, la prenotazione si
tramuta in impegno e conservano validit gli atti ed i provvedimenti relativi alla gara gi adottati (c.
3).
37.2.2. Costituiscono inoltre economia le minori spese sostenute rispetto allimpegno assunto, verificate con
la conclusione della fase della liquidazione (c. 4).
37.2.3. Possono essere assunti impegni di spesa sugli esercizi successivi, compresi nel bilancio pluriennale,
nel limite delle previsioni nello stesso comprese (c. 6).
37.2.4. Per le spese che per la loro particolare natura hanno durata superiore a quella del bilancio pluriennale
e per quelle determinate che iniziano dopo il periodo considerato dal bilancio pluriennale si tiene
conto nella formazione dei bilanci seguenti degli impegni relativi, rispettivamente, al periodo
residuale ed al periodo successivo (c. 7).
37.3.

Residui attivi (art. 189)

37.3.1. Costituiscono residui attivi le somme accertate e non riscosse entro il termine dellesercizio.
37.3.2. Sono mantenute tra i residui dellesercizio esclusivamente le entrate accertate per le quali esiste un
titolo giuridico che costituisca lente locale creditore della correlativa entrata.
37.3.3. Alla chiusura dellesercizio costituiscono residui attivi le somme derivanti da mutui per i quali
intervenuta la concessione definitiva da parte della Cassa depositi e prestiti o degli Istituti di
previdenza ovvero la stipulazione del contratto per i mutui concessi da altri Istituti di credito.
37.3.4. Le somme iscritte tra le entrate di competenza e non accertate entro il termine dellesercizio
costituiscono minori accertamenti rispetto alle previsioni e, a tale titolo, concorrono a determinare i
risultati finali della gestione.
37.4.

Residui passivi (art. 190)

37.4.1. Costituiscono residui passivi le somme impegnate e non pagate entro il termine dellesercizio.
37.4.2. E vietata la conservazione nel conto dei residui di somme non impegnate ai sensi dellarticolo 183.

226

37.4.3. Le somme non impegnate entro il termine dellesercizio costituiscono economia di spesa e, a tale
titolo, concorrono a determinare i risultati finali della gestione.
37.5.
Con periodicit stabilita dal regolamento di contabilit dellente locale, e comunque almeno una volta
entro il 30 settembre di ciascun anno, lorgano consiliare provvede con delibera ad effettuare la ricognizione
sullo stato di attuazione dei programmi. In tale sede lorgano consiliare d atto del permanere degli equilibri
generali di bilancio o, in caso di accertamento negativo, adotta contestualmente i provvedimenti necessari per
il ripiano degli eventuali debiti di cui allarticolo 194, per il ripiano delleventuale disavanzo di
amministrazione risultante dal rendiconto approvato e, qualora i dati della gestione finanziaria facciano
prevedere un disavanzo, di amministrazione o di gestione, per squilibrio della gestione di competenza ovvero
della gestione dei residui, adotta le misure necessarie a ripristinare il pareggio. La deliberazione allegata al
rendiconto dellesercizio relativo (art. 193, c. 2).
37.6.
Prima dellinserimento nel conto del bilancio dei residui attivi e passivi lente locale provvede
alloperazione di riaccertamento degli stessi, consistente nella revisione delle ragioni del mantenimento in
tutto od in parte dei residui (art. 228, c. 3).

38. PROGRAMMI
38.1.
Il Consiglio ha competenza limitatamente ai seguenti atti fondamentali: omissis b) programmi,
relazioni previsionali e programmatiche, piani finanziari, programmi triennali e elenco annuale dei lavori
pubblici, bilanci annuali e pluriennali e relative variazioni, rendiconto, piani territoriali ed urbanistici,
programmi annuali e pluriennali per la loro attuazione, eventuali deroghe ad essi, pareri da rendere per dette
materie; (art. 42, c. 2, lett. b))
38.2.
La parte spesa ordinata gradualmente in titoli, funzioni, servizi ed interventi, in relazione,
rispettivamente, ai principali aggregati economici, alle funzioni degli enti, ai singoli uffici che gestiscono un
complesso di attivit ed alla natura economica dei fattori produttivi nellambito di ciascun servizio. La parte
spesa leggibile anche per programmi dei quali fatta analitica illustrazione in apposito quadro di sintesi del
bilancio e nella relazione previsionale e programmatica (art. 165, c. 5).
38.3.
Il programma, il quale costituisce il complesso coordinato di attivit, anche normative, relative alle
opere da realizzare e di interventi diretti ed indiretti, non necessariamente solo finanziari, per il
raggiungimento di un fine prestabilito, nel pi vasto piano generale di sviluppo dellente, secondo le
indicazioni dellarticolo 151152, pu essere compreso allinterno di una sola delle funzioni dellente, ma pu
anche estendersi a pi funzioni (art. 165, c. 7).
38.4.

Salvaguardia degli equilibri di bilancio (art. 193, cc. 2 e 3)

38.5.
Con periodicit stabilita dal regolamento di contabilit dellente locale, e comunque almeno una volta
entro il 30 settembre di ciascun anno, lorgano consiliare provvede con delibera ad effettuare la ricognizione
sullo stato di attuazione dei programmi. In tale sede lorgano consiliare d atto del permanere degli equilibri
generali di bilancio o, in caso di accertamento negativo, adotta contestualmente i provvedimenti necessari per
il ripiano degli eventuali debiti di cui allarticolo 194, per il ripiano delleventuale disavanzo di
amministrazione risultante dal rendiconto approvato e, qualora i dati della gestione finanziaria facciano
prevedere un disavanzo, di amministrazione o di gestione, per squilibrio della gestione di competenza ovvero
della gestione dei residui, adotta le misure necessarie a ripristinare il pareggio. La deliberazione allegata al
rendiconto dellesercizio relativo (c. 2).
38.6.
Ai fini del comma 2 possono essere utilizzate per lanno in corso e per i due successivi tutte le entrate
e le disponibilit, ad eccezione di quelle provenienti dallassunzione di prestiti e di quelle aventi specifica
destinazione per legge, nonch i proventi derivanti da alienazione di beni patrimoniali disponibili (c. 3).
152

Concernente Principi in materia di contabilit

227

38.7.

Controllo di gestione (art. 196)

38.7.1. Al fine di garantire la realizzazione degli obiettivi programmati, la corretta ed economica gestione
delle risorse pubbliche, limparzialit ed il buon andamento della pubblica amministrazione e la
trasparenza dellazione amministrativa, gli enti locali applicano il controllo di gestione secondo le
modalit stabilite dal presente titolo, dai propri statuti e regolamenti di contabilit.
38.7.2. Il controllo di gestione la procedura diretta a verificare lo stato di attuazione degli obiettivi
programmati e, attraverso lanalisi delle risorse acquisite e della comparazione tra i costi e la quantit
e qualit dei servizi offerti, la funzionalit dellorganizzazione dellente, lefficacia, lefficienza ed il
livello di economicit nellattivit di realizzazione dei predetti obiettivi.
38.8.
La struttura operativa alla quale assegnata la funzione del controllo di gestione fornisce le
conclusioni del predetto controllo agli amministratori ai fini della verifica dello stato di attuazione degli
obiettivi programmati ed ai responsabili dei servizi affinch questi ultimi abbiano gli elementi necessari per
valutare landamento della gestione dei servizi di cui sono responsabili (art. 198).

228

PARTE SETTIMA

Cenni sulla programmazione finanziaria

negli enti locali

229

Si ringrazia la Dott. ssa Rosa Revello, Funzionario direttivo della

Provincia di Genova, per aver cortesemente consentito la
consultazione della propria tesi di laurea concernente largomento.

230

Con queste brevi considerazioni non si intende, e non potrebbe essere diversamente, fornire
un quadro completo della problematica in argomento, ci si limiter a richiamare alcune delle
principali considerazioni emerse, a suo tempo, in relazione allimpianto contabile voluto con il
D.Lgs. 25.2.1995, n. 77, assorbito, poi, dal D.Lgs.18.8.2000, n. 267 (T.U.E.L.).
Sulla via di profondo rinnovamento tracciata dal D. Lgs 29/93, successivamente sostituito
dal D.Lgs. 165/2001, e dalla L. 241/1990, sinserisce il citato D.Lgs n. 77/1995, con cui si sono
voluti adeguare gli strumenti contabili alla nuova concezione della pubblica amministrazione. Della
rilevanza di una contabilit informata sul principio della competenza (anche se mista come nella
fattispecie in esame) ai fini del controllo degli equilibri finanziari gi stato fatto cenno e per quei
motivi, a parere di chi scrive, essa costituisce uno dei pi idonei strumenti in ambito di
programmazione pubblica; sulle perplessit circa un Conto economico informato su criteri di
competenza propri della contabilit dimpresa (rimanenze, ammortamenti, ratei e risconti, ecc.)
stato parimenti detto nelle precedenti pagine.
Sgomberato cos il campo da ulteriori considerazioni su aspetti gi trattati, si rileva che nel
sistema posto in essere dal D.Lgs. n. 77/1995, recepito dal D.Lgs. 267/2000, il momento centrale
del processo di programmazione rappresentato dal Bilancio di previsione annuale; gli altri
strumenti individuati sono: la Relazione previsionale e programmatica, che nella prima parte, di
carattere generale, configura la redazione di un vero e proprio piano strategico, mentre nella
seconda parte presenta le caratteristiche di un programma di interventi inserito nellambito del
piano strategico definito, e il Bilancio pluriennale. Il Piano esecutivo di gestione, poi, ha la funzione
di sviluppare in termini analitico-operativi il bilancio di previsione annuale e, in particolare, di
individuare gli obiettivi e le risorse da affidare ai responsabili dei servizi.
Il sistema costituito dal Bilancio di Previsione annuale, per il cui tramite il Consiglio
autorizza la Giunta alla gestione, dal Piano esecutivo di gestione, con cui la Giunta individua il
quadro di riferimento per la responsabilizzazione dei dirigenti153, nonch in parte dalla
Relazione previsionale e programmatica, concretizza gli strumenti di programmazione di breve
termine. La programmazione di medio termine affidata al Bilancio pluriennale; sia il comma 5
dellart. 7154, che il comma 3 dellart. 12155, collegano infatti i programmi dellanno ai programmi di
medio periodo.
Un aspetto problematico del citato decreto legislativo rappresentato dalla sequenzialit del
rapporto tra programmazione di medio termine e programmazione di breve termine: in proposito
lart. 55 della l. 142/90156, al comma 3, conferisce una funzione centrale al Bilancio annuale,
stabilendo che debba essere accompagnato da una Relazione previsionale e programmatica e da un
bilancio pluriennale di durata pari a quello della regione di appartenenza. Non quindi detto che le
153
Si ricorda che lart. 4 del D.Lgs. 30.3.2001, n. 165 riprende, confermando, la distinzione delle funzioni dindirizzo politico-amministrativo degli
organi di governo da quelle di attuazione e gestione la cui responsabilit ricade, in via esclusiva, sulla dirigenza (per lestensione del principio alle
regioni a statuto ordinario e alle altre pubbliche amministrazioni vedasi successivo art. 27).
154

vedasi art. 165, D.Lgs. 267/2000

155

vedas art. 170, D.Lgs. 267/2000

156

vedasi art. 151, c. 2, D.Lgs. 267/2000

231

previsioni di medio termine debbano precedere, informare e coordinare quelle di breve termine, non
scongiurando, cos, il rischio che il Bilancio pluriennale divenga di fatto una sommatoria di bilanci
annuali.
Appare evidente che in tal modo il processo di programmazione di medio periodo resta
offuscato e certamente sorgono perplessit sul fatto che un sistema normativo innovativo, come
quello in esame, che ha conferito al Bilancio pluriennale una funzione autorizzatoria (c. 4, art. 13,
D. Lgs. 77/95157), sconti laccennato calo qualitativo.
Lordinamento in esame conferma alcune caratteristiche del Bilancio pluriennale, come
individuate dal D.P.R. 421/79158, tra cui si evidenziano:

Il criterio della competenza per la formulazione delle previsioni;

La corrispondenza della durata del bilancio pluriennale con quello della regione di
appartenenza;
laggiornamento annuale in occasione dellapprovazione del preventivo annuale, di fatto
per scorrimento;
lo scorporo delle previsioni tanto di entrata che di uscita per singolo esercizio;
lobbligo, nel rispetto del principio di veridicit, che gli stanziamenti previsti nel
bilancio pluriennale, relativi al primo esercizio, coincidano con quelli del preventivo
annuale:

Tra le innovazioni possono essere evidenziate:

il richiamato valore autorizzatorio degli stanziamenti di spesa;

una novella e pi ampia articolazione della classificazione della spesa;
la nuova disciplina degli impegni per laspetto della legittimazione di quelli pluriennali;
il ritorno al sistema di competenza mista.

Poich il Bilancio pluriennale si ferma a livello di interventi, non si rende possibile

ricavare una visione significativa della gestione dei progetti dinvestimento: si acquisisce cosi
unidea generica della politica complessiva dinvestimento. E pur vero che leffettivo documento
gestionale rappresentato dal Piano esecutivo di gestione, contenente tutti i dati in forma analitica,
e che il Bilancio costituisce uno strumento per consentire allorgano deliberante lespressione
dellindirizzo politico, necessariamente generale, piuttosto che lesercizio di un controllo di
contenuto operativo, di fatto comunque impraticabile; tuttavia non pu trascurarsi che:
a) il controllo politico dellorgano deliberante da generale non dovrebbe divenire generico;
il fatto che il bilancio possa essere considerato oggetto di scarso interesse per la non
sempre approfondita analisi che ne pu derivare, dovrebbe indurre al reperimento di pi
efficaci strumenti informativi, invece che avvalorare la rilevanza dei soli aspetti formali;
b) relativamente al Bilancio annuale la problematica in oggetto assume significato ai fini
dei rapporti fra organo deliberante e amministrazione strictu sensu (esecutivo e
struttura burocratica): momento centrale viene ad essere il Piano esecutivo di gestione,
molto pi ricco di informazioni rispetto al Bilancio annuale stesso; non deve tuttavia
essere trascurato che il Bilancio pluriennale (tenuto conto della corrispondente parte
della Relazione previsionale e programmatica), sia pure con le sue limitazioni,
costituisce lo strumento pi significativo per la gestione del medio periodo.
157
158

vedasi art. 171, c. 4, D.Lgs. 267/2000

abrogato dallart. 123, D.Lgs. 77/95

232

E opportuno, altres, tenere presente che il Bilancio di previsione costituisce la risultante del
recepimento di aspetti futuri pi o meno consequenziali a decisioni gi prese, nonch
dellassunzione di nuove decisioni prese con lapprovazione del bilancio stesso, o comunque in esso
prefigurate. Con riferimento specifico alla spesa si pu individuare una parte consolidata, relativa al
mantenimento dei livelli raggiunti dei servizi e una parte di sviluppo, relativa alla previsione di
nuovi servizi, o al miglioramento qualitativo e quantitativo di quelli esistenti.
Appare di rilevante interesse la possibilit concessa dal comma 6 dellart. 27 del D. Lgs.
77/95 per lassunzione di impegni concernenti pi annualit, rafforzata da quanto previsto dal
comma successivo, rendendosi cos realizzabile, attraverso la prospettiva pluriennale, rapportare la
gestione alla programmazione, avvalorando questultima. Tuttavia la disposizione del comma 3
dellart. 6 del D. Lgs.77/1995160 In sede di predisposizione del bilancio di previsione annuale il
consiglio dellente assicura idoneo finanziamento agli impegni pluriennali assunti nel corso degli
esercizi precedenti, non considera che tali impegni ricevono dal Bilancio pluriennale la loro
legittimazione, o per meglio dire, tale bilancio ne costituisce lo strumento legittimante (inoltre si
rileva come listituto delle variazioni di Bilancio pluriennale sia previsto in relazione alla gestione
annuale e non gi a quella di medio periodo).
159

Si ha forte la sensazione che il Bilancio pluriennale venga a costituire un documento di

natura informativa e di uso discontinuo piuttosto che strumento gestionale, salvo, ovviamente, un
diverso uso illuminato autonomamente voluto dai singoli enti.
Il nuovo assetto contabile comporta una crescita della capacit di controllo interna e della
programmazione della spesa da parte dellEnte locale, con lavvio di una linea aziendalistica che
ponga in relazione gli aspetti organizzativi e gestionali con quelli propri della realt contabile: se la
nuova classificazione della spesa prevede come unit elementare di bilancio gli interventi (con
leccezione dei servizi per conto di terzi), fornendo cos un accorpamento dei capitoli, tuttavia
vero che tale accorpamento, non consente, come cennato, a livello di bilancio, analisi pi
approfondite, rendendosi quindi necessaria lindividuazione di nuove o diverse configurazioni di
lettura dei fatti da analizzare.
L Ufficio di Ragioneria assume, cos, un ruolo nel coordinamento e nel controllo dei
processi di gestione economico-finanziaria, assumendo aspetti di vera e propria managerialit.
Strategica diviene, altres, la funzione del controllo interno, che dovrebbe essere in grado di fornire
ai dirigenti ed ai politici quelle informazioni che consentano di ottimizzare le valutazioni di
pertinenza.
Al contabile, necessita capacit di immaginazione e fantasia, come disse in occasione di un
incontro dellAssociazione dei Direttori di Ragioneria delle Universit italiane il Rettore Magnifico
dellAteneo genovese, perch deve anche assumere un ruolo di semplificatore, ovverosia, di
soggetto che riesce a proporre soluzioni che concilino tra di loro le varie necessit, fermo restando
lobiettivo primario di tutelare costantemente il rispetto degli equilibri di bilancio; la sequenza
programmazione sul reale, gestione e controllo sono le colonne portanti di questa architettura
contabile.
Sostanzialmente il sistema di programmazione configurato pu considerarsi articolato su tre
frangenti:

159

vedasi art. 183 del D.Lgs. 267/2000

160

vedasi art. 164 del D.Lgs. 267/2000

233

1. la Pianificazione strategica in ambito generale e le singole strategie inerenti i vari settori

dintervento dellEnte, finalizzata alle successive fasi di programmazione (individuabile
nella Relazione previsionale e programmatica), ovviamente, si ripete, nel rispetto
dellequilibrio finanziario dellEnte, che trova la sua espressione nel Bilancio;
2. la Programmazione operativa (concretizzantesi nel Bilancio), prende in esame le
possibilit dintervento per ciascun servizio in relazione ai programmi, individuando le
entrate necessarie per il loro finanziamento.
3. il Budgeting (documento sostanziale ne il Piano esecutivo di gestione che definisce
gli obiettivi e gli interventi in ambito pi circoscritto e individua le responsabilit
gestionali e i limiti autorizzativi); esso consente il passaggio dalla fase dindirizzo
politico e programmatico alla gestione.
Amplius in Il nuovo ordinamento finanziario e contabile degli enti locali, L. Bisio e P.
Mastrogiuseppe, Ed. Il sole 24 ore libri, Milano, 1996; lOrdinamento finanziario e contabile degli
enti locali, M. Borghesi, Ed. Maggioli, II edizione, Rimini, 1998.

Nella sfera della programmazione, considerata la sostanziale politica di contenimento dei

finanziamenti centrali, rientra anche la possibilit di reperire fondi sul mercato tramite il ricorso
allemissione di obbligazioni (operazione, peraltro, inizialmente gi regolamentata con R.D.
3.3.1934, n. 383 quindi, concettualmente, invenzione antica -) o tramite i cosiddetti project
finace, anchessi di non nuova concezione, che, per loro natura, non comportano un indebitamento
per lEnte pubblico, o quantomeno unesposizione molto dimensionata, fatte salve ovviamente tutte
le necessarie valutazioni del caso.
In particolare, per quanto concerne lemissione di obbligazioni, si sottolinea limportanza,
oltre che dellapprofondita valutazione, caso per caso, sulleffettiva convenienza finanziaria
delloperazione, di unattenta analisi sulla possibilit di reale ricezione dei titoli da parte del
mercato del risparmio.
Relativamente ai Project finance, si evidenzia che per loro natura sono rivolti ad interventi
strutturali di rilevante dimensione, in quanto la realizzazione delle opere previste viene, per dirla
semplicemente, finanziata integralmente da privati, o quantomeno in misura significativamente
prevalente, la cui remunerazione ricavata dalla successiva conduzione delle opere, a tariffe
determinate per gli utenti, concessa ai finanziatori per un definito periodo temporale.
Pare, infine, opportuno ricordare, in relazione alla gestione e non solo, la rilevanza del
Patto di stabilit interno per gli enti territoriali161, con le implicazioni ben note che comporta.

161
Vedasi, da ultimo, lart. 29, L. 27.12.2002, n. 289, il D.L. 31.3.2003, n. 50, convertito, con modifiche, dalla L. 20.5.2003, n. 116 e la Circ. n. 7 del
4.2.2003, del Ministro dellEconomia e delle Finanze.

234

PARTE OTTAVA

Come cogliere pi rapidamente alcuni aspetti significativi del bilancio

235

236

Ci si limita, in questa ultima parte, a fornire un prospetto che raccoglie sinteticamente tutti i
valori di bilancio, distinguendo le risorse finalizzate a determinate tipologie di spesa, aventi quindi
destinazione rigida, da quelle invece che consentono di effettuare una libera programmazione
dellazione dellente; ci, non significa, ovviamente, che le tipologie di spesa a destinazione rigida,
siano aliene da scelte politiche, infatti nei rispettivi ambiti debbono essere individuati gli specifici
interventi da realizzare, le priorit, le tempificazioni, ecc.
A completamento vengono suggeriti alcuni ratios che si ritiene possano ulteriormente
giovare nella lettura del bilancio.

237

Prospetto distintivo tra poste di bilancio finalizzate e non finalizzate

(per la loro natura appare irrilevante prendere in considerazione
le partite di giro Entrate e uscite da servizi per conto di terzi)

TOTALE ENTRATE

.
============

TOTALE USCITE

. ...
============

ENTRATE FINALIZZATE
(elencazione per grandi accorpamenti)
.
. ..
.
. ..
-------------------Totale
. ..

USCITE FINALIZZATE
(elencazione per grandi accorpamenti)

. .

. .
------------------Totale
. .

Quota Entrate non finalizzate

destinata emolumenti personale

Emolumenti personale

Totale complessivo

. ..
-------------------. .
===========

ENTRATE NON FINALIZZATE

(elencazione per grandi accorpamenti)
.
. ..
.
. ..
-------------------Totale
.
Quota emolumenti personale
- . ..
------------------Totale entrate non finalizzate nette . .
===========

Totale entrate finalizzate

.
Totale entrate non finalizzate nette .
--------------------TOTALE ENTRATE
.
============

Totale complessivo

. .
------------------. .
===========

USCITE NON FINALIZZATE

(elencazione per grandi accorpamenti)

. .

. .

Totale uscite non finalizzate

Totale uscite finalizzate

Totale uscite non finalizzate
TOTALE USCITE

------------------. .
===========

. ...
. ...
--------------------.
============

N.B.: nel tentativo di fornire al prospetto una maggior leggibilit, stata evidenziata la posta concernente gli emolumenti al personale, da assumersi
comprensiva degli oneri di legge a carico dellente, che si ritiene debba conglobare, altres, gli emolumenti per collaborazioni coordinate e
continuative, comprese quelle effettuate da liberi professionisti ed attratte dalla professione, i corrispettivi per lavoro interinale, nonch gli
emolumenti ai componenti degli organi istituzionali.
A fronte di attivit commerciali di apprezzabile dimensione, si potrebbe pensare di integrare opportunamente il prospetto al fine di consentire la
lettura dei corrispondenti valori.

238

Individuazione di alcuni parametri di lettura

Per la determinazione dei seguenti ratios si suggerisce di assumere i valori al netto delle partite di
giro. E appena il caso di evidenziare, a monte, i seguenti due parametri di rilevanza comune:
- andamento negli anni del rapporto ricavato;
- confronto con corrispondenti valori, in quanto rilevabili, di altri enti italiani, e, ove possibile, di
enti appartenenti a diversi paesi europei, di dimensioni e funzioni analoghe.

Autonomia politica di bilancio:

Enf
Et
Enf= Entrate non finalizzate nette (vedasi precedente prospetto)
Et= Entrate totali

Incidenza ricorso a professionalit esterne:

Sg
Ut
Sg = spesa globale incarichi per consulenze, collaborazioni coordinate e continuative, lavoro
autonomo non esercitato abitualmente
Ut = uscite totali

Iincidenza sulla spesa degli emolumenti al personale:

Ep
Ut
Ep = stipendi al personale, tenuto conto degli oneri di legge a carico dellamministrazione E
appena il caso di precisare che si ritengono da includere gli emolumenti per collaborazioni
coordinate e continuative, comprese quelle effettuate da liberi professionisti ed attratte dalla
professione, i corrispettivi per lavoro interinale, nonch degli emolumenti ai componenti degli
organi istituzionali

Incidenza contributi a terzi:

239

Ct
Ut
Ct = Contributi a terzi
Incidenza interventi a tutela del territorio
Os
Ut
Os = oneri sostenuti (spese ed eventuali contributi specifici concessi)

Incidenza Spese manutenzione stradale

Os
Ut

Incidenza spese formazione

Os
Ut

Incidenza spese e contributi per manifestazioni socio culturali

Sg
Ut
Sg = spesa globale comprensiva di eventuali contributi specifici concessi
Incidenza spese di manutenzione ordinaria immobili
Sg
Ut
Sg = spesa globale

Incidenza spese di manutenzione straordinaria immobili

Sg
Ut
Sg = spesa globale

Elasticit del bilancio

240

Fr
Sg
Fr = fondo di riserva
Sg = spesa globale

E appena il caso di precisare che le relazioni di cui sopra, se ritenuto opportuno, possono
essere determinate anche in relazione allentrata.
In presenza di uneventuale attivit commerciale di apprezzabile ponderalit potrebbe essere
interessante verificare il rapporto tra le entrate provenienti dalla stessa, comprensive dellI.V.A.
recuperata, e le entrate complessive e, sempre tra le predette entrate, e le corrispondenti uscite, tra le
quali si ritiene siano da annoverare le correlate spese di natura generale e cio: le quote pertinenti
delle retribuzioni relative al personale impegnato, al consumo di energia elettrica, telefonia,
riscaldamento, ecc.
Per quanto concerne i Residui si evidenzia che i ratios da soli non sono sufficienti per una
corretta lettura del significato degli stessi, significato che, come abbiamo visto, deve essere rilevato
non solo in relazione a parametri strettamente matematici, bens alle specifiche fattispecie dorigine.

241

242

APPENDICE
Principi contabili degli Enti locali
elaborati dallOsservatorio per la finanza e la contabilit degli Enti locali

243

244

PRINCIPI CONTABILI PER GLI ENTI LOCALI

DIVULGAZIONE

LOsservatorio per la finanza e la contabilit degli enti locali, istituito con il decreto legislativo 23 ottobre 1998, n. 410,
come risulta dal testo dellarticolo 155 del testo unico delle leggi sullordinamento degli enti locali, ha tra gli altri il
compito di promuovere lapplicazione dei principi contabili e la congruit degli strumenti applicativi.
In data 4 luglio 2002, lOsservatorio ha definito e divulgato il documento contenente i postulati e le finalit dei principi
contabili, sulla base degli studi e degli approfondimenti dellapposito gruppo di lavoro coordinato dal Prof. Farneti,
Presidente della sezione I; al gruppo di lavoro, dintesa con i Consigli degli ordini professionali, sono stati chiamati a
partecipare dodici componenti particolarmente qualificati: quattro dottori commercialisti, quattro ragionieri
professionisti, il presidente dellassociazione dei revisori degli enti locali, il presidente dellassociazione professionale
dei ragionieri degli enti locali, un revisore contabile ed un componente dello stesso Osservatorio.
Nella seduta pubblica del 3 luglio 2003, tenutasi presso lUniversit Parthenope di Napoli, lOsservatorio ha approvato
definitivamente il Principio contabile n. 1 dedicato alla programmazione e previsione nel sistema di bilancio,
predisposto dallo stesso gruppo di lavoro.
Si esprime lauspicio che detto principio, insieme ai postulati gi emanati, possa costituire un valido ausilio, a fini
organizzativi ed interpretativi, per amministratori ed operatori degli enti locali, che possono cos disporre di una traccia
per le azioni da porre in essere, con ogni vantaggio di trasparenza ed obiettivit degli atti relativi. Seguiranno altri
specifici principi contabili per gli istituti di maggiore rilevanza.
Nel presentare il documento al mondo delle autonomie locali, che cos ha modo di poterlo esaminare e possibilmente
apprezzare i contenuti, esprimo il pi fervido ringraziamento per la collaborazione di amministratori locali e di operatori
e per ogni utile segnalazione.
Roma, 4 luglio 2003
IL PRESIDENTE

245

PRINCIPI CONTABILI PER GLI ENTI LOCALI

DIVULGAZIONE

LOsservatorio per la finanza e la contabilit degli enti locali, istituito con il decreto legislativo 23 ottobre 1998, n. 410,
come risulta dal testo dellarticolo 155 del testo unico delle leggi sullordinamento degli enti locali, ha tra gli altri il
compito di promuovere lapplicazione dei principi contabili e la congruit degli strumenti applicativi.
Dalla norma chiaro lintento legislativo di dotare gli enti locali, che hanno il privilegio di avere una propria normativa
contabile chiara, completa ed evoluta, dello strumento essenziale dei principi contabili, che gi ha dato ottima prova
nella formazione dei documenti contabili delle imprese. Linnovazione non peraltro di contenuto imperativo, n lo
potrebbe essere, ma di ausilio organizzatorio ed interpretativo per amministratori ed operatori degli enti locali, che
cos hanno una traccia per le azioni da porre in essere, con ogni vantaggio di trasparenza ed obiettivit degli atti relativi.
Per la redazione del testo lOsservatorio, con due atti del proprio presidente, debitamente ratificati in sessione plenaria,
ha istituito un gruppo di lavoro chiamandovi a far parte dodici persone particolarmente preparate e designando alla
presidenza il presidente della prima sezione dellOsservatorio. I componenti, segnalati dagli organismi rappresentativi
competenti sono: a) quattro dottori commercialisti; b) quattro ragionieri professionisti; c) il presidente dellassociazione
dei revisori degli enti locali; d) il presidente dellassociazione professionale dei ragionieri degli enti locali; e) un
rappresentante dellistituto nazionale dei revisori contabili; f) un componente dello stesso Osservatorio.
Questo gruppo di lavoro ha prodotto il primo documento costituito dai postulati e dai principi generali. Il documento
stato discusso, arricchito ed approvato dallOsservatorio nella seduta del 4 luglio 2002. E stato quindi sottoposto al
Ministro dellinterno.
Seguiranno specifici principi contabili per la formazione degli atti che caratterizzano ciascuna specifica funzione.
I postulati vengono ora presentati al mondo delle autonomie locali, che cos hanno modo di poterli esaminare e
possibilmente apprezzare i contenuti. E particolarmente gradita la collaborazione di amministratori locali e di
operatori ed ogni utile segnalazione.
Roma, 19 novembre 2002

IL PRESIDENTE
(Dr. A. Giuncato)

246

Finalit e postulati dei principi contabili degli enti locali

(approvati nella seduta del 4 luglio 2002)

Quadro giuridico generale di riferimento

1.

Lordinamento finanziario e contabile degli enti locali, dopo un lungo periodo di staticit, ha avuto un primo
allineamento alla contabilit di Stato con il D.P.R. 19 giugno 1979, n. 421 e poi continue modificazioni con i
decreti annuali di finanza locale. Infine, con il D.Lgs. 25 febbraio 1995, n. 77 lintera materia stata riordinata
e modernizzata con abrogazione di tutte le disposizioni precedenti. Il decreto legislativo stato poi totalmente
ricompresso nel testo unico delle leggi sullordinamento degli enti locali ( approvato con il D.Lgs. 18 agosto
2000, n. 267). Il legislatore ha previsto le necessit per gli enti locali di aggiornare i propri strumenti operativi
e le proprie procedure nella materia, rinnovando regolamenti ed atti di contenuto economico-finanziariario, con
precise disposizioni quali quelle degli articoli 152, 153, 165, ecc. dellordinamento.
Si anche dato carico di assicurare unattivit di supporto, istituendo lOsservatorio per la finanza e la
contabilit degli enti locali, al quale ha assegnato il compito di promuovere la salvaguardia degli equilibri di
bilancio, lapplicazione dei principi contabili e la congruit degli strumenti applicativi, nonch la
sperimentazione di nuovi modelli contabili ( art. 154, comma 2, dellordinamento ). A tal fine, ha disposto che
lOsservatorio presenti al Ministro dellinterno almeno una relazione annuale sullo stato di applicazione delle
norme, con proposte di integrazione normativa e di principi contabili di generale applicazione ( stesso articolo
154, comma 3, dellordinamento ).
Lo strumento dei principi contabili appare quindi essenziale ed oltremodo moderno, per le esperienze maturate
non solo nel mondo aziendale delle imprese, ma anche nel mondo degli enti pubblici nazionali e nelle
organizzazioni internazionali, come viene appresso commentato.
La redazione dei principi contabili non appare in contrasto con le norme della legge costituzionale 18 ottobre
2001, n. 3, in quanto i suddetti principi chiariscono la portata delle attuali disposizioni di legge vigenti e si
prestano ad ogni successiva integrazione dipendente da modifiche legislative, nellinteresse degli enti locali.
I principi contabili, intesi come regole tecnico-applicative, sono la matrice del sistema generale che si
definisce di bilancio, al quale il legislatore ha connesso norme organizzatorie generali, norme di
programmazione finanziaria, di previsione, di gestione, di tesoreria, di investimento, di revisione economicofinanziaria, di controllo interno, di rendiconto generale e di risanamento degli enti dissestati.
Essi si dirigono, quindi, ai responsabili delle politiche, ai responsabili dei servizi, agli agenti contabili ed al
tesoriere.

Funzione e sistematica dei principi contabili

2.

3.

La funzione dei principi contabili duplice:

(a) la prima quella di interpretare in chiave tecnica le norme di legge in tema di ordinamento finanziario
e contabile, secondo i fini voluti dal legislatore;
(b) la seconda quella di collegare a dette norme tutte quelle alle quali direttamente od indirettamente si
fa o si deve far riferimento.
Scopo di questo documento di fornire un quadro generale sistematico (framework) di postulati relativi al
sistema di bilancio. Tali postulati sono soggetti ad evoluzione nel tempo, al fine di essere rispondenti alle
crescenti esigenze dei destinatari dei bilanci per quanto concerne la qualit dell'informazione e l'attendibilit
dei valori con il mutare delle situazioni.

4.

I principi contabili che specificano i singoli istituti ed adempimenti seguono le indicazioni generali di questo
documento. Nel caso in cui non sia stato emesso un principio contabile specifico su una fattispecie particolare
e non normata i gestori del sistema di bilancio possono affrontarla seguendo i principi generali contenuti nel
presente documento.

5.

Il quadro sistematico delineato quello di:

(a) promuovere larmonizzazione delle procedure contabili connesse alla presentazione del sistema di
bilancio, cos da arrivare ad una rappresentazione veritiera e corretta dei programmi e dellandamento
247

economico, finanziario e patrimoniale dellente e ad un agevole consolidamento dei conti pubblici

come richiesto dallart. 157 dellordinamento;
(b) assistere i gestori del sistema di bilancio, ed in particolare i responsabili di servizio finanziario,
nellapplicazione delle norme e particolarmente nel considerare argomenti che devono ancora essere
oggetto di un principio contabile;
(c) assistere i revisori nel giudicare se il sistema di bilancio conforme a legge e quindi consentire loro di
adempiere in modo adeguato alle loro funzioni;
(d) assistere gli utilizzatori del sistema di bilancio ad interpretare le informazioni contenute nei
documenti predisposti in conformit ai principi contabili internazionali e nazionali.

Rapporti con principi contabili nazionali e principi contabili internazionali

6.

I presenti postulati traggono indirizzo e sono ispirati al principio contabile n. 11 emanato dalla Commissione
per la statuizione dei principi contabili del Consiglio nazionale dei dottori commercialisti e del Consiglio
nazionale dei ragionieri. Ha anche fatto propri i principi dello IASC Framework, redatto dallInternational
accounting standards commettee.

7.

I postulati tengono conto delle indicazioni presentate in Preface to international public sector accounting
standard e dell International Public Sector Accounting Standard , facendole proprie, per quanto compatibili
con lordinamento degli enti locali.

Ambito di applicazione
8.

Il quadro sistematico tratta:

(a) le finalit dei documenti che fanno capo al sistema di bilancio;
(b) le caratteristiche qualitative che determinano lutilit dellinformativa contenuta nei documenti stessi.

9.

I postulati di bilancio che sono oggetto di questo principio sono da riferirsi al sistema di bilancio previsto
nellordinamento.

10. La serie di documenti che costituisce il sistema di bilancio include, a livello di programmazione di mandato:
(a) le linee programmatiche;
(b) il piano generale di sviluppo;
11. La serie di documenti che costituisce il sistema di bilancio include, a livello di preventivo:
(a) la relazione previsionale e programmatica;
(b) il bilancio annuale di previsione;
(c) il bilancio pluriennale;
(d) il piano esecutivo di gestione;
(e) gli allegati al bilancio di previsione.

12. La serie di documenti che costituisce il sistema di bilancio include, a livello di gestione:
(a) le variazioni di bilancio, i prelievi dal fondo di riserva e le variazioni al piano esecutivo di gestione;
(b) gli atti relativi alle fasi di acquisizione delle entrate e di erogazione delle spese (accertamento,
riscossione, versamento, impegno, liquidazione, ordinazione e pagamento).
13. La serie di documenti che costituisce il sistema di bilancio include, a livello di tesoreria:
(a) la convenzione di tesoreria;
(b) il giornale di cassa;
(c) gli atti relativi alle operazioni di cassa (ordinativo di incasso, mandato di pagamento, quietanza, ecc.);
(d) gli atti relativi alle operazioni di finanziamento (anticipazioni di tesoreria, delegazioni di pagamento,
ecc.);
(e) il conto del tesoriere.
14. La serie di documenti che costituisce il sistema di bilancio include, a livello di investimento:
(a) atti di programmazione degli investimenti;
(b) i piani economico-finanziari;
(c) i documenti di attuazione di finanziamenti mediante indebitamento.
248

15. La serie di documenti che costituisce il sistema di bilancio include, a livello di revisione economicofinanziaria:
(a) il parere sulla proposta di bilancio di previsione e sulle variazioni bilancio;
(b) la relazione sulla proposta di deliberazione consiliare del rendiconto e schema di rendiconto;
(c) il referto su gravi irregolarit;
(d) verifiche di cassa.
16. La serie di documenti che costituisce il sistema di bilancio include, a livello di controllo interno:
(a) la ricognizione sullo stato di attuazione dei programmi e la salvaguardia degli equilibri di bilancio;
(b) i pareri dei responsabili dei servizi e del responsabile del servizio finanziario;
(c) il visto di regolarit contabile attestante la copertura finanziaria sui provvedimenti dei responsabili dei
servizi che comportano impegni di spesa, ecc.
17. La serie di documenti che costituisce il sistema di bilancio include, a livello rendiconto:
(a) il conto del bilancio;
(b) il conto economico;
(c) il conto del patrimonio;
(d) gli allegati al rendiconto.
18. Lente locale che segue gli indirizzi dei principi contabili utile che lo evidenzi nella relazione previsionale e
programmatica e nella relazione al rendiconto della gestione.
Gli utilizzatori e le loro esigenze informative
19. Tra gli utilizzatori del sistema di bilancio vi sono cittadini, consiglieri e amministratori, organi di controllo ed
enti pubblici, dipendenti, finanziatori, fornitori ed altri creditori. Essi usano il sistema di bilancio per soddisfare
alcune delle proprie diverse esigenze informative. Tra queste si possono citare:
(a) Cittadini. I cittadini hanno il diritto di disporre di un documento che permetta loro di comprendere
quali sono i concreti indirizzi dellamministrazione (in termini di servizi, della loro efficacia e dei loro
costi), i livelli di pressione fiscale programmati e realizzati dallente locale, i risultati delle politiche
pubbliche del territorio;
(b) Consiglieri ed amministratori. Il consiglio lorgano di indirizzo e di controllo politicoamministrativo ed ha competenza in relazione agli atti fondamentali, tra cui programmi, relazioni
previsionali e programmatiche, piani finanziari, programmi triennali e elenco annuale dei lavori
pubblici, bilanci annuali e pluriennali e relative variazioni, rendiconto (art. 42, c. 2, T.U.).
chiaro che questa attribuzione pu essere pienamente esercitata solo se il sistema di bilancio
predisposto in modo tale da fornire una rappresentazione veritiera e corretta dei programmi e dei
risultati dellazione amministrativa dellente;
(c) Organi di controllo ed altri enti pubblici, il sistema di bilancio rappresenta un documento essenziale
per la comprensione del funzionamento dellamministrazione. Gli enti pubblici e cos pure gli organi
di controllo devono poter disporre di una informazione che permetta loro di comprendere quale sia
landamento economico, finanziario e patrimoniale dellente, cos da poter assumere in modo
consapevole i propri comportamenti in relazione a ci;
(d) Dipendenti. I dipendenti ed i loro gruppi di rappresentanza hanno interesse ad avere informazioni in
merito ai programmi ed allandamento economico, finanziario e patrimoniale dellente locale. In
particolare i responsabili di servizio hanno la necessit di disporre di uno strumento che consenta loro
di comprendere e quindi realizzare gli indirizzi programmatici dellente e verificarne i risultati;
(e) Finanziatori. I finanziatori sono interessati alle informazioni che possano metterli in grado di capire
se i loro finanziamenti e i relativi interessi saranno pagati alle scadenze stabilite. Listituto del
dissesto, di cui al titolo VIII del T.U., rende particolarmente pressante linteresse dei finanziatori in
merito allandamento finanziario dellente;
(f) Fornitori ed altri creditori. I fornitori e gli altri creditori commerciali sono interessati alle
informazioni che possono metterli in grado di valutare la solvibilit dellente. Anche per fornitori ed
altri creditori listituto del dissesto rende indispensabile avere notizia dellandamento dellente.
Le finalit del sistema di bilancio
20. Le finalit del sistema di bilancio sono quelle di fornire informazioni in merito ai programmi futuri, a quelli in
corso di realizzazione ed allandamento finanziario dellente a beneficio di unampia serie di utilizzatori nel
processo di decisione politica, sociale ed economica.
21. Pi in dettaglio, il sistema di bilancio deve assolvere molteplici funzioni:
249

(a) una funzione politico-amministrativa;

(b) una funzione economico-finanziaria;
(c) una generale funzione informativa.
22. Sotto il profilo politico-amministrativo, i documenti contabili sono lo strumento essenziale per lesercizio della
prerogative di indirizzo e di controllo che il consiglio dellente, organo politico, deve esercitare sulla giunta,
organo esecutivo.
23. Si sottolinea che la corretta applicazione della funzione politico-amministrativa risiede nel rispetto di un
percorso che parte dal programma amministrativo del sindaco o presidente, transita attraverso le linee
programmatiche comunicate allorgano consiliare, trova esplicitazione nel piano generale di sviluppo dellente
da considerare quale programma di mandato ed infine si sostanzia nei documenti della programmazione,
relazione previsionale e programmatica e bilancio pluriennale, nella previsione del bilancio annuale e, infine,
nello strumento di indirizzo gestionale, il piano esecutivo di gestione, quando obbligatorio.
24. Alla funzione di autorizzazione attribuita al sistema di bilancio connessa quella economico-finanziaria, che
consiste nellanalisi della destinazione delle risorse a preventivo e nella verifica del loro corretto impiego. Ne
consegue un ruolo di indirizzo e di guida dellazione esecutiva, di coordinamento dellattivit stessa e della sua
rendicontazione
25. Il sistema di bilancio preparato a tali scopi soddisfa le esigenze comuni della gran parte degli utilizzatori ed
assolve quindi ad una pi generale funzione informativa. Per altro, il sistema di bilancio non fornisce tutte le
informazioni di cui gli utilizzatori potrebbero aver bisogno per prendere decisioni poich linformativa
ridotta a:
(a) informazioni finanziarie, attraverso il bilancio annuale e pluriennale;
(b) informazioni di carattere finanziario e quali-quantitativo attraverso la relazione previsionale e
programmatica.
26. Ai fini dellassunzione delle decisioni essenziale fornire informazioni anche in merito alla situazione
patrimoniale-finanziaria ed ai cambiamenti della situazione patrimoniale-finanziaria, nonch sugli andamenti
economici programmati dellente, non potendosi ritenere soddisfacente il raggiungimento del pareggio
finanziario complessivo, come disposto dallart. 162 c. 6 del T.U, per la formulazione di un giudizio razionale
sul futuro andamento dellente.
27. La realizzazione dellequilibrio economico garanzia della capacit di perseguire le finalit istituzionali
dellente. Lequilibrio economico a valere nel tempo quindi un obiettivo essenziale il cui mancato
perseguimento condiziona la stessa funzionalit dellente locale. Pertanto, la tendenza al pareggio economico
deve essere ritenuta un obiettivo di gestione per il perseguimento delle finalit istituzionali dellente da
sottoporre a costante controllo.
28. E pertanto necessario considerare la logica economica come prioritaria e predisporre una documentazione
informativa supplementare di natura patrimoniale ed economica da allegare alla relazione previsionale e
programmatica.
29. E compito del sistema di bilancio dare indirizzi ed assistenza nelle operazioni della gestione, di tesoreria, di
investimento, di revisione economico-finanziaria, di controllo interno e di risanamento degli enti dissestati.
30. In unottica aziendale assume particolare rilievo il ruolo del rendiconto, perch permette una concreta verifica
del grado di raggiungimento degli obiettivi e di realizzazione dei programmi e del rispetto degli equilibri
economici e finanziari.
31. La finalit del rendiconto quella di fornire informazioni in merito al grado di attuazione dei programmi, alla
situazione patrimoniale-finanziaria, allandamento economico ed ai cambiamenti della situazione patrimonialefinanziaria di un ente locale a beneficio di unampia serie di utilizzatori del rendiconto nel loro processo di
decisione politica, sociale ed economica.
32. Il rendiconto deve soddisfare le esigenze comuni della gran parte degli utilizzatori. Per altro, il rendiconto non
fornisce tutte le informazioni di cui gli utilizzatori potrebbero aver bisogno per prendere le loro decisioni
poich riflette per lo pi gli effetti economici e finanziari di eventi passati.
33. Il rendiconto, in aggiunta, deve evidenziare anche i risultati socialmente rilevanti prodotti
dallamministrazione. In questo quadro assume un ruolo essenziale la relazione al rendiconto della gestione
250

che deve fornire le informazioni quali-quantitative necessarie ad una comprensione dellandamento dellente
che sia significativo non solo del grado di raggiungimento degli obiettivi economico-finanziari ma anche del
complessivo grado di benessere sociale raggiunto.
Postulati del sistema di bilancio secondo lordinamento finanziario e contabile
34. Secondo lart. 162, c. 1 del T.U. gli enti locali deliberano annualmente il bilancio di previsione finanziario
redatto in termini di competenza, per l'anno successivo, osservando i principi di unit, annualit, universalit
ed integrit, veridicit, pareggio finanziario e pubblicit.
35. Questi principi, con la precisazione di cui si dir per il pareggio finanziario, hanno valenza generale e
riguardano quindi tutto il sistema di bilancio e non solo il bilancio di previsione. I postulati individuati dalla
norma sono dunque i seguenti:
(a) Unit
(b) Annualit
(c) Universalit
(d) Integrit
(e) Veridicit ed attendibilit
(f) Pareggio finanziario
(g) Pubblicit

Principio dellunit
36. Lente locale una entit giuridica unitaria. Unitario, pertanto, deve essere il suo bilancio di previsione ed il
rendiconto.
37. Ancora, i documenti contabili non possono essere articolati in maniera tale da destinare alcune fonti a
determinati e specifici impieghi, salvo diversa disposizione normativa.
38. quindi il complesso delle entrate che finanzia lente pubblico e che serve a far fronte al complesso delle sue
spese.
Principio dellannualit
39. I documenti del sistema di bilancio, sia di previsione che di rendiconto, devono essere predisposti a cadenza
annuale e si riferiscono ad un periodo di gestione, che coincide con lanno solare.
Principio delluniversalit
40. Il principio delluniversalit rafforza quello di unit. necessario ricomprendere nel sistema di bilancio tutte le
operazioni ed i relativi valori finanziari, economici e patrimoniali, riconducibili allente locale, al fine di
presentare una rappresentazione veritiera e corretta dellandamento dellente.
41. Sono incompatibili con il principio delluniversalit le gestioni fuori bilancio, consistenti in gestioni poste in
essere dallente locale o da sue articolazioni organizzative che non abbiano autonomia gestionale che
transitano fuori dal bilancio.
42. Sono altres inammissibili le contabilit separate ove le operazioni che le riguardano non siano ricondotte alle
grandezze del sistema di bilancio dellente.
43. Rispetta il principio di universalit, anche se non un obbligo di legge, la redazione di un rendiconto
consolidato dellente locale. LOsservatorio si riserva di emanare un apposito principio in argomento.
44. Non infatti sufficiente a fornire una rappresentazione veritiera e corretta dellandamento dellente, il rispetto
dellart. 172, c. 1 lettera b) del T.U., che richiede come allegato al bilancio di previsione le risultanze dei
rendiconti o conti consolidati delle unioni di comuni, aziende speciali, consorzi, istituzioni, societ di capitali
costituite per l'esercizio di servizi pubblici, relativi al penultimo esercizio antecedente quello cui il bilancio si
riferisce.

251

Principio dellintegrit
45. Questo principio rappresenta un rafforzamento in chiave formale di quanto dettato dal principio
delluniversalit.
46. Si richiede che nel bilancio di previsione e nel rendiconto non vi siano compensazioni di partite. quindi
vietato iscrivere le entrate al netto delle spese sostenute per la riscossione e, parimenti, di registrare le spese
ridotte delle correlate entrate.
47. Lo stesso principio deve essere seguito nella redazione del rendiconto, e si applica quindi anche ai valori
economici ed alle grandezze patrimoniali che si ritrovano nel conto economico e nel conto del patrimonio.
Principio della veridicit ed attendibilit
48. Il legislatore ricorrendo ai termini veridicit ed attendibilit, fa esplicito riferimento, al principio
internazionale del true and fair view, ripreso nella tradizione normativa e contabile italiana con la richiesta di
rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria della societ e il risultato
economico dell'esercizio.
49. Le informazioni, per essere utili, devono essere attendibili. Uninformazione ha la qualit dellattendibilit
quando scevra da errori rilevanti e pregiudizi e pu quindi essere considerata dagli utilizzatori come fedele
rappresentazione di ci che essa tende, o dovrebbe tendere, a rappresentare.
50. Dal principio della veridicit discendono numerosi postulati di bilancio che il legislatore non esplicita e che
verranno precisati nel seguito del documento in oggetto.
Principio del pareggio finanziario
51. Il bilancio di previsione deve essere deliberato in pareggio finanziario complessivo, considerando quindi tutte
le entrate e tutte le spese. Questo principio, come rilevato dallart. 193 del T.U., ha effetti di gestione sugli
equilibri finanziari e quindi si riflette sul risultato di gestione.
52. Inoltre, a norma dellart. 162, c. 6, T.U., le previsioni di competenza relative alle spese correnti sommate alle
previsioni di competenza relative alle quote di capitale delle rate di ammortamento dei mutui e dei prestiti
obbligazionari non possono essere complessivamente superiori alle previsioni di competenza dei primi tre titoli
dell'entrata e non possono avere altra forma di finanziamento, salvo le eccezioni previste per legge.
53. Si parla, con riferimento a ci, del divieto di presentare in disavanzo la situazione corrente. Tale
denominazione sostituisce, correttamente, quella di situazione economica prima utilizzata, onde evitare
confusione terminologica tra concetti finanziari ed economici.
Principio della pubblicit
54. Il sistema di bilancio assolve una funzione informativa nei confronti degli utilizzatori dei documenti contabili.
compito dellente rendere effettiva tale funzione assicurando ai cittadini ed agli organismi di partecipazione
la conoscenza dei contenuti significativi e caratteristici del bilancio annuale e dei suoi allegati, anche
integrando le pubblicazioni obbligatorie.
55. Larticolo 162, c. 7 del T.U., d agli enti locali la possibilit di precisare il diritto allinformazione attraverso lo
statuto ed i regolamenti.
Postulati del sistema di bilancio secondo i principi contabili

56. I principi contabili sono quei principi, ivi inclusi i criteri, le procedure ed i metodi di applicazione, che
stabiliscono l'individuazione dei fatti da registrare, le modalit di contabilizzazione degli eventi, i criteri di
valutazione e quelli di esposizione dei valori nel sistema di bilancio, funzionale allo svolgimento dei processi
di programmazione e di controllo.
57. I principi contabili si distinguono in principi contabili generali o postulati e principi contabili applicati.

252

58. I postulati del bilancio costituiscono i fondamenti e le regole di carattere generale cui devono informarsi i
principi contabili applicati alle singole poste di sistema di bilancio.
59. I principali postulati sono i seguenti:
(a) Comprensibilit (chiarezza)
(b) Significativit e rilevanza
(c) Informazione attendibile
(d) Coerenza
(e) Attendibilit e congruit
(f) Ragionevole flessibilit
(g) Neutralit (imparzialit)
(h) Prudenza
(i) Comparabilit
(j) Competenza finanziaria
(k) Competenza economica
(l) Conformit del complessivo procedimento di formazione del sistema di bilancio ai corretti principi
contabili
(m) Verificabilit dell'informazione
60. I principi contabili applicati costituiranno oggetto di documenti separati.
Principio della comprensibilit
61. Il sistema di bilancio deve essere comprensibile e deve perci presentare una chiara classificazione delle voci
finanziarie, economiche e patrimoniali. Larticolazione del sistema di bilancio deve essere tale da facilitarne
tra laltro la comprensione e permetterne la lettura per programmi, servizi ed interventi.
62. Il sistema di bilancio deve essere corredato da una informativa supplementare che faciliti la comprensione e
l'intelligibilit della simbologia contabile. Questa deve essere accolta nella relazione previsionale e
programmatica nel caso del bilancio di previsione e nella relazione al rendiconto della gestione nel caso del
consuntivo. Tuttavia l'informativa fornita non deve essere eccessiva e superflua.
63. Una qualit essenziale delle informazioni contenute nel sistema di bilancio che esse siano prontamente
comprensibili dagli utilizzatori. A tale scopo, si assume che gli utilizzatori abbiano una ragionevole
conoscenza dellattivit dellente locale, degli aspetti contabili e la volont di esaminare linformazione con
normale diligenza.
Principio della significativit e rilevanza
64. Per essere utile, un'informazione deve essere significativa per le esigenze informative connesse al processo
decisionale degli utilizzatori. Linformazione qualitativamente significativa quando in grado di influenzare
le decisioni degli utilizzatori aiutandoli a valutare gli eventi passati, presenti o futuri, oppure confermando o
correggendo valutazioni da loro effettuate precedentemente.
65. Il procedimento di formazione del sistema di bilancio implica delle stime o previsioni. Pertanto, la correttezza
dei dati di bilancio non si riferisce soltanto all'esattezza aritmetica, bens alla congruit economica e
finanziaria, alla ragionevolezza, cio al risultato attendibile che viene ottenuto dall'applicazione oculata e
corretta dei procedimenti di valutazione adottati nella stesura del bilancio di previsione e del rendiconto.
66. Errori, semplificazioni e arrotondamenti sono tecnicamente inevitabili e trovano il loro limite nel concetto di
rilevanza; essi cio non devono essere di portata tale da avere un effetto rilevante sui dati del sistema di
bilancio e sul loro significato per i destinatari.
67. Linformazione rilevante se la sua omissione o errata presentazione pu influenzare le decisioni degli
utilizzatori prese sulla base del sistema di bilancio. La rilevanza dipende dalla dimensione quantitativa della
posta, valutata comparativamente con i valori complessivi del sistema di bilancio, e dallerrore giudicato nelle
specifiche circostanze di omissione o errata presentazione.
Principio della informazione attendibile

253

68. Linformazione possiede la qualit dellattendibilit se scevra da errori e distorsioni rilevanti e quando gli
utilizzatori possono fare affidamento su di essa come rilevazione fedele di ci che si intende rappresentare o di
quanto si pu ragionevolmente ritenere che essa rappresenti.
69. Tanto pi linformazione significativa, tanto pi si deve evitare che la sua rappresentazione sia
potenzialmente ingannevole.
70. Per essere attendibile, linformazione deve rappresentare fedelmente le operazioni e gli altri eventi che intende
rappresentare o che pu ragionevolmente ritenere che essa rappresenti.
Principio della coerenza
71. Occorre assicurare un nesso logico e conseguente fra la pianificazione, la programmazione, la previsione e gli
atti di gestione. La coerenza implica che gli stessi siano strumentali al perseguimento dei medesimi obiettivi.
72. La coerenza interna implica:
(a) in sede preventiva, che la relazione previsionale e programmatica sia conseguente alla pianificazione
dellente;
(b) in sede di gestione, che le decisioni e gli atti non siano in contrasto con gli indirizzi e gli obiettivi
indicati nella relazione previsionale e programmatica e non pregiudichino gli equilibri finanziari ed
economici;
(c) in sede di rendiconto, che sia dimostrato e motivato lo scostamento fra risultati ottenuti e quelli attesi.
73. Eventuali modifiche agli obiettivi, programmi e progetti, rispetto a quelli indicati nella relazione previsionale e
programmatica, devono essere esplicitamente deliberate indicando i motivi che le rendono necessarie.
74. La coerenza esterna comporta una connessione fra la programmazione dellente, quella regionale e gli obiettivi
di finanza pubblica.
Principio della attendibilit e congruit
75. Lattendibilit delle entrate e la congruit delle spese ha un valore essenziale per la corretta gestione dellente,
per salvaguardare lequilibrio di bilancio e prevenire il possibile dissesto.
76. Lattendibilit e la congruit devono essere dimostrate con valutazioni, analisi, descrizioni e verificate
dallorgano di revisione dellente.
77. La congruit delle spese deve essere valutata in relazione agli obiettivi programmati, agli andamenti storici ed
al riflesso nel periodo degli impegni pluriennali.
78. Lattendibilit delle entrate deve essere valutata:
(a) in sede di previsione in relazione alla accertabilit delle stesse tenendo conto degli atti che
predeterminano il diritto alla riscossione, di idonei ed obiettivi elementi di riferimento, nonch su
fondate aspettative di acquisizione ed utilizzo delle risorse.
(b) in sede di rendiconto in relazione alla effettiva esigibilit dei residui attivi.
Principio della ragionevole flessibilit
79. I documenti previsionali non debbono essere interpretati come immodificabili perch questo comporterebbe
una rigidit nella gestione che pu rivelarsi controproducente.
80. Per contro anche un eccessivo ricorso a strumenti di flessibilit va visto come fatto negativo in quanto inficia
lattendibilit del processo di programmazione e rende non credibile il complesso del sistema di bilancio.
81. necessario che nella relazione al rendiconto della gestione si dia adeguata informazione sul numero,
sullentit e sulle ragioni che hanno portato a delle variazioni di bilancio.

Principio della neutralit

82. Per essere affidabile, linformazione contenuta nel sistema di bilancio deve essere neutrale, ovverosia scevra
da distorsioni preconcette. Il sistema di bilancio non neutrale se, tramite la scelta delle informazioni o la
presentazione delle stesse in grado di influenzare artificiosamente il processo decisionale o di giudizio al fine
di ottenere un predeterminato risultato o esito.
83. La redazione dei documenti contabili deve perci fondarsi su principi contabili indipendenti ed imparziali
verso tutti i destinatari, senza servire o favorire gli interessi o le esigenze di particolari gruppi. La neutralit o
254

imparzialit deve essere presente in tutto il procedimento formativo del sistema di bilancio e soprattutto per
quanto concerne gli elementi soggettivi.
84. La presenza di elementi soggettivi di stima non condizione per far venir meno l'imparzialit, la
ragionevolezza e la verificabilit. Discernimento, oculatezza e giudizio sono alla base dei procedimenti di
ragioneria a cui la preparazione del sistema di bilancio deve informarsi e richiedono due requisiti essenziali, la
competenza e la correttezza tecnica. L'imparzialit contabile va intesa come l'applicazione competente e
tecnicamente corretta del procedimento di formazione del sistema di bilancio, che richiede discernimento,
oculatezza e giudizio per quanto concerne gli elementi soggettivi.
Principio della prudenza
85. Il principio della prudenza deve trovare applicazione in tutto il sistema di bilancio.
86. Nel bilancio di previsione devono essere iscritte solo le entrate che si prevede siano accertabili nel periodo
amministrativo considerato, mentre devono rientrare nelle spese tutti gli oneri che si prevede di dover
impegnare.
87. Nel rendiconto il principio della prudenza si estrinseca essenzialmente nella regola secondo la quale i proventi
non realizzati non devono essere contabilizzati, mentre tutti gli oneri anche se non definitivamente sostenuti
devono essere riflessi nei documenti contabili.
88. Il principio della prudenza cos definito rappresenta uno degli elementi fondamentali del processo formativo
del sistema di bilancio. I suoi eccessi devono per essere evitati perch sono pregiudizievoli al rispetto della
rappresentazione veritiera e corretta dellandamento dellente locale e rendono il sistema di bilancio
inattendibile e non corretto.
89. Il principio della prudenza, pertanto, non deve portare ad una arbitraria riduzione di entrate e proventi, bens a
quella qualit di giudizi a cui deve informarsi il procedimento valutativo di formazione del sistema di bilancio.
90. L'applicazione del principio della prudenza comporta che gli elementi componenti le poste o voci delle attivit
o passivit siano valutati individualmente per evitare compensi tra perdite che devono essere riconosciute e
profitti che non devono essere riconosciuti in quanto non realizzati.

Principio della comparabilit

91. Gli utilizzatori devono essere in grado di comparare il sistema di bilancio di un ente locale nel tempo al fine di
identificare gli andamenti tendenziali. Gli utilizzatori inoltre devono essere in grado di comparare il sistema di
bilancio di diversi enti locali al fine di valutarne le relative situazioni patrimoniali e finanziarie, gli andamenti
economici e i cambiamenti della relativa situazione patrimoniale e finanziaria. Perci la valutazione e
lesposizione degli effetti finanziari di operazioni e altri eventi tra loro simili devono essere iscritte in sistema
di bilancio da parte di un ente in modo coerente, nel corso del tempo per lo stesso ente e in modo coerente tra
diversi enti.
92. Unimportante implicazione della caratteristica qualitativa della comparabilit che gli utilizzatori siano
informati dei principi contabili impiegati nella preparazione del sistema di bilancio, di qualsiasi cambiamento
di tali principi e degli effetti di tali cambiamenti. Gli utilizzatori hanno bisogno di essere in grado di
identificare le differenze tra i principi contabili per operazioni e altri eventi tra loro simili usati da esercizio ad
esercizio. La conformit ai principi contabili, inclusa linformativa su quali principi contabili sono impiegati,
aiuta ad ottenere tale comparabilit.
93. Nell'ambito dello stesso ente la comparabilit dei bilanci a date diverse possibile se sussistono le seguenti
condizioni:
(a) la forma di presentazione costante, cio il modo di esposizione delle voci deve essere uguale o
almeno comparabile;
(b) i criteri di valutazione adottati sono mantenuti costanti. L'eventuale cambiamento deve essere
giustificato da circostanza eccezionale per frequenza e natura. In ogni caso l'effetto del cambiamento
dei criteri di valutazione sul risultato dell'esercizio e sul patrimonio netto deve essere adeguatamente
illustrato e motivato;
255

(c) i mutamenti strutturali (quali lesternalizzazione di un servizio) e gli eventi di natura straordinaria
sono chiaramente evidenziati.
94. Il requisito di comparabilit non deve essere confuso con la mera uniformit e non deve essere consentito che
divenga un impedimento allintroduzione di migliori principi contabili. Non appropriato che un ente continui
a contabilizzare nel medesimo modo unoperazione od un evento se il criterio adottato non rispetta le
caratteristiche qualitative della significativit e dellattendibilit.
Principio della competenza finanziaria
95. La Preface to International Public Sector Accounting Standard dichiara come suo scopo quello di delineare
un sistema di bilancio per le aziende pubbliche fondato esclusivamente sulla logica della competenza
economica. Si condivide tale orientamento e si giudica che a ci si debba tendere ma, nel rispetto di un ruolo di
interpretazione ed integrazione della norma, si prende atto del dettato di legge, che ad oggi prevede la
coesistenza di documenti contabili finanziari ed economici.
96. La competenza finanziaria il criterio con il quale le entrate e le spese si riconducono al periodo
amministrativo in cui sorge il diritto a riscuotere (accertamento) e lobbligo a pagare (impegno).
97. Laccertamento, a norma dellart. 179 del T.U., costituisce la prima fase di gestione dellentrata, mediante la
quale viene verificata la ragione del credito e la sussistenza di un idoneo titolo giuridico, individuato il
debitore, quantificata la somma da incassare, nonch fissata la relativa scadenza.
98. Limpegno costituisce la fase della spesa con la quale viene costituito il vincolo sugli stanziamenti di bilancio,
nellambito della disponibilit esistente, in relazione ad una obbligazione giuridica e sia determinata la somma
da pagare, il soggetto titolare del vincolo con lente e la ragione di tale vincolo.

Principio della competenza economica

99. Il principio della competenza economica un postulato proprio della contabilit economico-patrimoniale ed
pertanto riferibile ai soli prospetti di natura economica e patrimoniale, in particolare al conto economico ed al
conto del patrimonio. essenziale il suo rispetto per la redazione del prospetto di conciliazione.
100. Va per osservato che laspetto economico della gestione, in tutta la normativa, prevalente nella
considerazione degli obiettivi che lordinamento assegna al sistema informativo obbligatorio. Ne consegue che
i valori finanziari, a preventivo, devono esprimere la dimensione finanziaria di fatti economici previamente
valutati.
101. Per il principio della competenza economica l'effetto delle operazioni e degli altri eventi deve essere rilevato
contabilmente ed attribuito all'esercizio al quale tali operazioni ed eventi si riferiscono e non a quello in cui si
concretizzano i relativi movimenti finanziari.
102. La determinazione dei risultati d'esercizio implica un procedimento di identificazione, di misurazione e di
correlazione di ricavi e costi relativi ad un esercizio.
103. I principi che informano la rilevazione e la rappresentazione dei componenti positivi e negativi del risultato
economico verranno sviluppati in un documento separato. Vengono qui di seguito precisati alcuni principi
generali.
104. I proventi ed i ricavi, come regola generale, devono essere riconosciuti quando si verificano le seguenti due
condizioni:
(a) il processo produttivo dei beni o dei servizi stato completato;
(b) lerogazione gi avvenuta, si cio verificato il passaggio sostanziale e non formale del titolo di
propriet o i servizi sono stati resi.
I proventi tributari ed i trasferimenti si considerano conseguiti con riferimento ai relativi accertamenti
dellentrata effettuati nellesercizio.
105. I costi ed oneri devono essere correlati con i proventi ed i ricavi dell'esercizio o con lo svolgimento delle
attivita istituzionali. Detta correlazione costituisce un corollario fondamentale del principio di competenza ed
intende esprimere la necessit di contrapporre ai proventi dell'esercizio i relativi costi siano essi certi che
presunti. Tale correlazione si realizza:
256

(a) iper associazione di causa ad effetto tra costi ed erogazione o cessione del prodotto o servizio
realizzato. L'associazione pu essere effettuata analiticamente e direttamente o sulla base di
assunzioni del flusso dei costi;
(b) per ripartizione dell'utilit o funzionalit pluriennale su base razionale e sistematica, in mancanza di
una pi diretta associazione. Tipico esempio rappresentato dall'ammortamento;
(c) per imputazione diretta di costi al conto economico dell'esercizio o perch associati a funzioni
istituzionali o perch associati al tempo o perch sia venuta meno l'utilit o la funzionalit del costo.
In particolare quando:
1. i costi sostenuti in un esercizio esauriscono la loro utilit gi nell'esercizio stesso o
non sia identificabile o valutabile l'utilit futura;
2. viene meno o non sia pi identificabile o valutabile l'utilit futura o funzionalit di
costi che erano stati sospesi in esercizi precedenti;
3. l'associazione di causa ad effetto o la ripartizione dell'utilit su base razionale e
sistematica non siano di sostanziale utilit.
106. Al principio della competenza economica strettamente connesso il processo di valutazione.
107. Le valutazioni economiche riferite a costi e risultati costituiscono la base del sistema di bilancio. Le ragioni
che inducono alla scelta del costo, inteso come complesso degli oneri che un ente ha effettivamente sostenuto
per procurarsi un dato bene, possono cos riassumersi:
(a) il costo non rappresenta soltanto la spesa sostenuta per l'acquisizione dei beni, ma rappresenta anche il
valore delle loro qualit funzionali ed quindi espressione del loro valore di funzionamento.
(b) il criterio del costo quello che lascia minor latitudine agli apprezzamenti soggettivi.
(c) il criterio del costo deve essere di facile applicabilit ed attuazione.
108. Il costo un criterio di valutazione e non un valore inderogabile del sistema di bilancio. Il costo un metodo
informativo del valore. Il procedimento di valutazione parte dal costo originario che misura la funzionalit
originaria dei beni, ma la deve continuamente riesaminare per determinare la misura residua.
Principio della conformit del complessivo procedimento di formazione del sistema di bilancio ai corretti principi
contabili
109. Tutto il processo di formazione del sistema di bilancio si informa a corretti principi contabili. I principi
contabili sono redatti dallOsservatorio sulla finanza e la contabilit degli enti locali. Ove non sia stato
predisposto un principio contabile nazionale si pu fare riferimento ai presenti postulati,
Principio della verificabilit dell'informazione
110. L'informazione patrimoniale, economica e finanziaria fornita dal sistema di bilancio deve essere verificabile
attraverso un'indipendente ricostruzione del procedimento contabile, tenendo conto anche degli elementi
soggettivi.

257

Principio contabile n. 1
Programmazione e previsione nel sistema di bilancio
(approvato nella seduta del 3 luglio 2003)

Quadro giuridico di riferimento

1.

Il presente principio contabile finalizzato a chiarire i contenuti delle norme che presiedono alle materie della
previsione e della programmazione, la cui funzione determinante per la corretta impostazione dellattivit
economico-finanziaria degli enti locali, alla luce delle finalit assegnate al sistema di bilancio.
Il principio contabile rispetta i dettati del documento Finalit e postulati dei principi contabili degli enti
locali, che statuisce i postulati ed i principi generali a cui deve attenersi ogni forma di documentazione
economico-finanziaria dellente locale. Tale documento deve peraltro intendersi come integralmente
richiamato al fine di consentire la piena e corretta applicazione di questo principio.

2.

La materia della previsione e della programmazione trova attualmente il suo fondamento nella parte seconda
del testo unico sullordinamento finanziario e contabile (approvato con il D.Lgs. 18 agosto 2000, n. 267, nel
seguito indicato come Tuel), nel relativo regolamento (D.P.R. 31 gennaio 1996, n. 194) e nelle norme
sullapplicazione del patto di stabilit interno agli enti locali (da ultimo contenute nella legge 27 dicembre
2002, n. 289)
La programmazione e la sua rappresentazione nel sistema di bilancio

3.

Lattivit di programmazione il processo di analisi e valutazione, nel rispetto delle compatibilit economicofinanziarie, della possibile evoluzione della gestione dellente e si conclude con la formalizzazione delle
decisioni politiche e gestionali che danno contenuto ai piani e programmi futuri. Deve essere rappresentata
negli schemi di programmazione e previsione del sistema di bilancio in modo veritiero e corretto e rappresenta
il contratto che il governo politico dellente assume nei confronti dei cittadini e degli altri utilizzatori del
sistema di bilancio stesso. Lattendibilit, la congruit e la coerenza dei bilanci prova della affidabilit e
credibilit dellAmministrazione. Gli utilizzatori del sistema di bilancio devono disporre delle informazioni
necessarie per valutare gli impegni politici assunti e le decisioni conseguenti, il loro onere e, in sede di
rendiconto, il grado di mantenimento degli stessi.

4.

Il sistema di bilancio deve rispettare i principi generali di redazione del bilancio dettati dallordinamento
finanziario e contabile e dai postulati contabili.
Secondo lordinamento ed i principi contabili i documenti che costituiscono parte del sistema di bilancio, a
livello di programmazione di mandato, sono:
(a) le linee programmatiche;
(b) il piano generale di sviluppo.
Inoltre, il sistema di bilancio include, a livello di preventivo:
(a) la relazione previsionale e programmatica;
(b) il bilancio annuale di previsione;
(c) il bilancio pluriennale;
(d) il piano esecutivo di gestione;
(e) gli allegati al bilancio di previsione.
Nella formalizzazione del processo di previsione e programmazione allinterno del sistema di bilancio occorre
tenere conto di tre elementi chiave, che sono propri dellordinamento finanziario e contabile:
(a) la valenza pluriennale del sistema;
(b) la lettura non solo contabile dei documenti;
(c) la necessaria coerenza ed interdipendenza dei vari segmenti del sistema di bilancio.
Valenza pluriennale del sistema di bilancio
258

5.

Il rispetto del principio costituzionale del buon andamento, e dei conseguenti criteri di efficienza, efficacia ed
economicit, la crescente autonomia finanziaria e quindi la conseguente minore dipendenza degli enti locali dai
trasferimenti di risorse da parte di altri soggetti pubblici, i nuovi compiti trasferiti o delegati agli enti locali o
comunque assunti dagli stessi, i vincoli conseguenti dal patto di stabilit nonch la crescente complessit del
quadro ambientale, rendono necessaria una seria e consapevole attivit di programmazione. In questo contesto
la durata annuale dellesercizio insufficiente a realizzare una adeguata attivit di programmazione che
consenta poi di verificarne la realizzazione. L'attenzione agli aspetti pluriennali della programmazione va al di
l, quindi, della pur importante novit del carattere autorizzatorio del bilancio pluriennale, significando reale
attenzione alla corretta programmazione ed al corretto utilizzo delle risorse, incisivit ed affidabilit dei
programmi e chiarezza degli obiettivi definiti da ciascun ente.

6.

Il "sistema di bilancio" degli enti locali stato a lungo visto come mero adempimento di legge, con la
conseguenza che l'aspetto contabile ha oscurato gli aspetti programmatori e gestionali del sistema e che si
radicato un diffuso disinteresse da parte degli operatori appartenenti a settori diversi da quello contabile alla
concreta predisposizione ed attuazione del bilancio di previsione. Al contrario, il bilancio di previsione il
documento centrale del ciclo di programmazione e controllo dellente e deve assolvere contemporaneamente le
funzioni di tipo politico-amministrativo, economico-finanziario ed informativo, e particolarmente deve
esprimere con chiarezza e precisione gli obiettivi, limpegno finanziario e la sostenibilit dello stesso. La
correttezza del processo di previsione e programmazione seguito dallente parte costitutiva del ciclo di
programmazione e controllo, e deve essere patrimonio comune di tutti i settori dell'ente.
Coordinamento e coerenza dei documenti di bilancio

7.

Il bilancio di previsione, momento conclusivo della fase di previsione e programmazione, deve rappresentare
con chiarezza non solo gli effetti contabili delle scelte assunte ma anche la loro motivazione e coerenza con il
programma politico dellamministrazione e con il quadro economico-finanziario.
Il Tuel ha disegnato un sistema nel quale:
(a) la componente contabile solo una delle componenti di formazione e lettura del bilancio;
(b) le competenze contabili ed amministrative diventano una esigenza comune di tutti i soggetti preposti
alla programmazione ed alla gestione dell'ente.
L'introduzione della contabilit patrimoniale ed economica, con elementi di contabilit analitica, unitamente ad
una esposizione chiara degli obiettivi da conseguire e delle risorse disponibili, rendono possibile il
coinvolgimento di tutti gli operatori all'interno dell'ente locale, la loro effettiva responsabilizzazione, e la
necessaria trasparenza dell'azione amministrativa verso l'esterno.
Il documento Finalit e postulati dei principi contabili degli enti locali richiede al sistema di bilancio il
rispetto del principio di coerenza. Ci implica una considerazione complessiva del sistema di bilancio, un
raccordo stabile e duraturo tra i diversi aspetti quantitativi, descrittivi, di politiche, di obiettivo - inclusi nei
documenti di programmazione, tale da spiegare con sempre maggiori dettagli lazione amministrativa futura.
Come previsto dal documento ora detto occorre assicurare un nesso logico e conseguente fra la pianificazione,
la programmazione, la previsione e gli atti di gestione. La coerenza implica che gli stessi siano strumentali al
perseguimento dei medesimi obiettivi.
Eventuali modifiche agli obiettivi, programmi e progetti, rispetto a quelli indicati nella relazione previsionale e
programmatica, devono essere esplicitamente deliberate indicando i motivi che le rendono necessarie.
Il rispetto del postulato della coerenza comporta che la stessa deve essere assicurata anche quando i contenuti
dei documenti previsionali vengano modificati nel succedersi della programmazione annuale.
Utilizzo dei modelli di bilancio

8.

Lautonomia degli enti locali in fase di programmazione non pu prescindere dal rispetto dei postulati ed in
particolare dal principio della comprensibilit finalizzato a fornire una omogenea informazione nei confronti
dei diversi destinatari del sistema di bilancio.
Ne deriva che il corretto utilizzo dei modelli previsti dalla legge rappresenta unattuazione del postulato della
comprensibilit ed quindi un elemento imprescindibile per lapplicazione dei principi contabili, in quanto
consente leffettiva intelleggibilit e comparabilit del sistema di bilancio.

9. Una particolare raccomandazione va formulata per i comuni con popolazione fino a 15.000 abitanti per i quali
la legge consente forme semplificate, che vanno dalle modalit semplificate di redazione del bilancio (per i
comuni con popolazione inferiore a cinquemila abitanti) allesonero dallutilizzare il Piano esecutivo di
gestione. E utile approfittare di queste agevolazioni formali, che riducono notevolmente il carico degli
adempimenti.
259

Gli strumenti della programmazione di mandato

10. Gli strumenti della programmazione di mandato sono costituiti:
(a) dal documento sulle linee programmatiche di mandato;
(b) dal piano generale di sviluppo.

Le linee programmatiche di mandato

11. Il Tuel ha mantenuto lobbligo, per tutti gli enti locali, di presentare al Consiglio i contenuti della
programmazione di mandato entro il termine previsto dallo Statuto, quale primo adempimento programmatorio
spettante al Presidente della provincia o al Sindaco.
Alla discussione consiliare non segue una votazione, ma vengono annotate le posizioni dei singoli e dei gruppi,
al fine di poterne tenere conto nella redazione del piano generale di sviluppo dellente.
Il piano generale di sviluppo
12. Il piano generale di sviluppo dellente previsto come documento obbligatorio dallart. 165, comma 7 del Tuel.
Esso comporta il confronto delle linee programmatiche, di cui allart. 46, con le reali possibilit operative
dellente ed esprime, per la durata del mandato in corso, le linee dellazione dellente nellorganizzazione e nel
funzionamento degli uffici, nei servizi da assicurare, nelle risorse finanziarie correnti acquisibili e negli
investimenti e delle opere pubbliche da realizzare. Ne consegue che la sua predisposizione richiede
lapprofondimento, dei seguenti temi:
(a) le necessit finanziarie e strutturali per lespletamento dei servizi che non abbisognano di
realizzazione di investimento;
(b) le possibilit di finanziamento con risorse correnti per lespletamento dei servizi, oltre le risorse
assegnate in precedenza, nei limiti delle possibilit di espansione;
(c) il contenuto concreto degli investimenti e delle opere pubbliche che si pensa di realizzare, indicazioni
circa il loro costo in termini di spesa di investimento ed i riflessi per quanto riguarda la spesa corrente
per ciascuno degli anni del mandato;
(d) le disponibilit di mezzi straordinari;
(e) le disponibilit in termini di indebitamento;
(f) il costo delle operazioni finanziarie e le possibilit di copertura;
(g) la compatibilit con le disposizioni del patto di stabilit interno.
Il piano generale di sviluppo dellente deve essere deliberato dal Consiglio precedentemente al primo bilancio
annuale del mandato con i relativi allegati, tra cui la relazione previsionale e programmatica e bilancio
pluriennale, e antecedentemente alla definizione in Giunta della programmazione triennale delle opere
pubbliche e dellelenco annuale dei lavori pubblici, che diversamente finiscono col contenere indicazioni
irrealistiche. Successivamente deve essere verificato ed eventualmente adeguato attraverso una nuova
deliberazione prima dellapprovazione del bilancio annuale.
assai utile prevedere lindizione di una specifica sessione consiliare della programmazione, da tenere prima
della decisione di Giunta sulla programmazione, che cos ha un quadro generale di riferimento da parte
dellorgano competente.
Altri strumenti di programmazione
13. Per alcuni settori dintervento sono richiesti specifici atti di programmazione preliminari alla previsione
annuale e pluriennale ed in particolare:
(a) per i lavori pubblici, il programma triennale di cui allart.14, comma 11 della legge 11/2/1994, n.109
e successive modificazioni;
(b) per il personale dipendente, la programmazione triennale del fabbisogno di personale disposta dallart.
91, del Tuel e dallart. 39, comma 1, della legge 27/12/97, n.449.
Programmazione triennale dei lavori pubblici
14. La realizzazione dei lavori pubblici degli enti locali deve essere svolta in conformit ad un programma
triennale e dei suoi aggiornamenti annuali, nel rispetto degli strumenti di programmazione di mandato e della
normativa urbanistica.
I lavori da realizzare nel primo anno del triennio sono compresi nellelenco annuale che costituisce documento
di previsione per gli investimenti in lavori pubblici e loro finanziamento.
260

Lo schema di programma triennale ed elenco annuale devono essere annualmente adottati o aggiornati entro il
30 settembre di ogni anno, da parte dellorgano esecutivo e resi pubblici mediante affissione per almeno
sessanta giorni consecutivi. opportuno, considerata la valenza dellatto sul territorio e sullambiente, che sia
integrata la pubblicazione obbligatoria con ulteriori forme dinformazione ai cittadini.
Ogni ente locale deve analizzare, identificare e quantificare gli interventi e le risorse reperibili per il loro
finanziamento.
Il quadro delle disponibilit finanziarie deve tenere conto degli accantonamenti necessari per accordi bonari,
lavori urgenti e per laggiornamento del programma nei successivi esercizi.
Il programma deve in ogni modo indicare:
(a) le priorit e le azioni da intraprendere come richiesto dallart. 14, comma 3, della legge n. 109/1994 e
dagli artt. 5 e 6 del decreto ministeriale 21 giugno 2000;
(b) la stima dei tempi e la durata degli adempimenti amministrativi di realizzazione delle opere e del
collaudo.
La programmazione dei lavori pubblici deve essere integrata da una corrispondente analisi dei fabbisogni
finanziari generati in termini di quantit, qualit e tempistica delle fonti.
Il programma triennale ed elenco annuale devono essere approvati unitamente al bilancio di previsione ed
integrano sostanzialmente la relazione previsionale e programmatica.
Programmazione triennale del fabbisogno di personale
15.Latto di programmazione del fabbisogno di personale che gli organi di vertice delle amministrazioni locali sono
tenuti ad approvare, ai sensi dellart. 91 del Tuel, deve assicurare le esigenze di funzionalit e di ottimizzazione
delle risorse per il miglior funzionamento dei servizi compatibilmente con le disponibilit finanziarie.
Nella quantificazione della spesa si deve tenere conto degli adeguamenti retributivi previsti e prevedibili sulla
base delle norme di legge, del contratto collettivo nazionale e dei contratti locali.
La previsione annuale e pluriennale deve essere coerente con le esigenze finanziarie espresse nellatto di
programmazione del fabbisogno.
Latto di programmazione del fabbisogno di personale costituisce un allegato alla relazione previsionale e
programmatica.
Gli strumenti di previsione
16. Si detto che il sistema di bilancio include, a livello di previsione:
(a) la relazione previsionale e programmatica;
(b) il bilancio annuale di previsione;
(c) il bilancio pluriennale;
(d) il piano esecutivo di gestione;
(e) gli allegati al bilancio di previsione.
La previsione, pertanto, qui intesa come lattivit di programmazione annuale, e si traduce nella
documentazione contabile che viene prodotta in sede di approvazione del bilancio di previsione, nel rispetto
dei postulati di bilancio presentati nel documento Finalit e postulati dei principi contabili degli enti locali.
La relazione previsionale e programmatica
17.Il modello della relazione previsionale e programmatica degli enti locali qui preso a riferimento quello
approvato con D.P.R. n. 326 del 3 agosto 1998.
Secondo i corretti principi contabili la redazione della relazione riveste un carattere prioritario nel processo di
previsione annuale.
Programmazione e previsione sono processi essenziali ai fini del rispetto dei postulati di bilancio. Non vi pu
essere rispetto dei principi di bilancio, a partire dalla veridicit e fino al pareggio finanziario, se non vi
programmazione.
Lapproccio con il quale vengono affrontati i procedimenti di formazione dei documenti contabili dellente
deve necessariamente partire dalla programmazione, attraverso la relazione previsionale e programmatica ed il
bilancio pluriennale.
18.La relazione assume particolare rilevanza perch il suo contenuto tecnico-descrittivo pu rivelarsi altamente
efficace, sia in funzione dei dati, non solo finanziari, che pu esporre, sia dello spazio che pu riservare alle
illustrazioni, alle comparazioni, alle motivazioni, non solo tecniche.
Lart. 170 del Tuel offre una elencazione puntuale dei contenuti della relazione stessa, ponendo in evidenza il
carattere generale della relazione, con ci significando che essa racchiude lintero panorama programmatorio,
sia in termini di tempo il periodo compreso nel bilancio pluriennale sia in termini di contenuti,
261

comprendente cio gli aspetti finanziari ed economici, ma anche gli aspetti fisici, strutturali e politici della
manovra di bilancio.
La redazione della Relazione comporta cinque momenti, o fasi, strategici e caratterizzanti:
(a) la ricognizione delle caratteristiche generali;
(b) la individuazione degli obiettivi;
(c) la valutazione delle risorse;
(d) la scelta delle opzioni;
(e) la individuazione e redazione dei programmi e dei progetti.
19. Nella predisposizione della relazione previsionale e programmatica si devono rispettare tutti i postulati di
bilancio, particolarmente quello della economicit, che comporta prima una valutazione delle attivit fondata
sulla considerazione dei costi e dei proventi, poi una loro ridefinizione in impegni ed accertamenti in funzione
della eventuale discrasia tra il momento della competenza economica e quella della competenza finanziaria.
Dal mancato rispetto dei postulati consegue una relazione previsionale e programmatica non corretta, che non
in grado di fornire una univoca informazione ai diversi utilizzatori sulle finalit del sistema di bilancio.
La relazione previsionale e programmatica fa riferimento al bilancio annuale ed a quello pluriennale.
Relativamente a questultimo deve chiarire, nella logica dello scorrimento temporale, le ragioni per le quali i
valori del secondo e del terzo esercizio vengano modificati rispetto a quanto era stato previsto nellanno
precedente.
Fasi della relazione
20. Ricognizione. La relazione previsionale e programmatica illustra anzitutto le caratteristiche generali della
popolazione, del territorio, dell'economia insediata e dei servizi dell'ente, precisandone risorse umane,
strumentali e tecnologiche. Si rende necessario un susseguirsi di azioni volte dunque ad una sorta di
censimento, o di monitoraggio, degli oggetti puntualmente elencati, che hanno valore di oggetti di informativa
minima necessaria.
La relazione deve quindi proporre un quadro dettagliato di quello che deve poi essere il punto di partenza della
attivit di programmazione. In quel contesto, e su quellordito, deve quindi costruirsi il piano di sviluppo
dellente, compreso nel periodo interessato dalla relazione.
Si devono perci acquisire dati sulla popolazione, a partire dalle risultanze dellultimo censimento, fino alla
consistenza risultante alla fine del penultimo anno precedente, definendo ed aggiornando appositi trend per
fasce di et. Questa raffigurazione nel tempo dellevoluzione della popolazione considerata nonch ogni altra
informazione, quale i tassi di natalit e di mortalit utile per guidare e sostenere la programmazione. Ad
esempio, limportanza del tasso di natalit e lentit di popolazione in et prescolare per orientare gli
investimenti in materia di edilizia scolastica, oppure lincidenza della popolazione in et pi avanzata al fine di
programmare interventi di assistenza agli anziani.
La ricognizione si orienta quindi al territorio, osservandone le caratteristiche fisiche, altimetriche,
morfologiche; acquisendo anche informazioni sull'igiene ambientale, sugli strumenti urbanistici e
programmatori vigenti, proprio in funzione del disposto del comma 7 dellart. 170 del Tuel il quale impone la
fornitura di adeguati elementi che dimostrino la coerenza delle previsioni annuali e pluriennali con gli
strumenti urbanistici.
Viene poi lasciato uno spazio all'economia insediata, per evidenziare le varie componenti del tessuto
produttivo, e per una corretta individuazione dei bisogni sociali e degli opportuni interventi nel campo del
lavoro, della distribuzione, del terziario.
Per ultimo la ricognizione si rivolge ai servizi dell'ente, evidenziandone dapprima le risorse umane e poi le
risorse strutturali, strumentali e tecnologiche.
21. Individuazione degli obiettivi. Completata lazione di monitoraggio sulle varie componenti e caratteristiche
dellente, e resi perci cogniti i termini della realt sulla quale si chiamati ad operare, spetta all'ente
formulare i propri obiettivi programmatori.
Le proposte di obiettivi formulate dai vari Responsabili dei servizi devono assumere a proprio orientamento ed
indirizzo:
(a) il programma amministrativo del Sindaco o del Presidente;
(b) le linee programmatiche comunicate allorgano consiliare;
(c) il piano generale di sviluppo dellente;
(d) i risultati della ricognizione;
(e) le direttive generali della Giunta;
(f) le indicazioni proprie dei servizi.

262

22.Valutazione delle risorse. La relazione comprende, per la parte entrata, una valutazione generale sui mezzi
finanziari, individuando le fonti di finanziamento ed evidenziando landamento storico degli stessi ed i relativi
vincoli .
I mezzi finanziari necessari per la realizzazione dei programmi e dei progetti della spesa devono essere
valutati, e cio:
(a) individuati quanto a tipologia;
(b) quantificati in relazione al singolo cespite;
(c) descritti in rapporto alle rispettive caratteristiche;
(d) misurati in termini di gettito finanziario.
Contestualmente devono essere individuate le forme di finanziamento, avuto riguardo alla natura dei cespiti, se
ricorrenti e ripetitivi - quindi correnti - oppure se straordinari - e quindi riferiti ai movimenti di capitale ed ai
movimenti di fondi.
Particolare attenzione va posta alle nuove forme di indebitamento, che vanno attentamente valutate nella loro
portata e nei riflessi che provocano nella gestione dellanno in corso ed in quelle degli anni successivi.
Per ultimo, la valutazione delle risorse deve offrire, a conforto della veridicit della previsione, un trend storico
che evidenzi gli scostamenti rispetto agli accertamenti, tenuto conto delleffettivo andamento degli esercizi
precedenti.
La relazione deve essere coerente con il piano di sviluppo dellente e con gli strumenti urbanistici e relativi
piani di attuazione. Nel rispetto del principio di veridicit ed attendibilit e del postulato della informazione
attendibile non devono esserne acquisiti aspetti e risvolti meramente dichiarativi o irrealizzabili. La richiesta di
una valutazione impone la puntuale individuazione dei mezzi finanziari e la loro attendibilit, alla luce del
rispetto del principio della attendibilit e congruit, per tutto il periodo preso a riferimento dalla relazione, e
quindi quello pluriennale.
Nella predisposizione della relazione, pertanto, necessario effettuare una analisi preventiva per verificare il
finanziamento delle spese del primo periodo, valutare gli effetti che le stesse possono produrre nei periodi
successivi, ed adeguare in conseguenza la previsione dellentit dei mezzi finanziari da reperire per i periodi
corrispondenti. Ci comporta una selezione dei mezzi finanziari da attivare, privilegiando quelli che offrano
maggiori affidabilit ed elasticit. Portare le fonti di finanziamento ai regimi massimi, come un ricorso al
credito al limite della delegabilit delle entrate correnti, rappresenta una pericolosa forma di irrigidimento,
specie in funzione degli esercizi successivi, e crea i presupposti per ridurre il livello di veridicit.
23.Scelta delle opzioni. Partendo dai dati e dalle informazioni rilevati con la fase della ricognizione, individuati gli
obiettivi programmatici, verificato che le risorse finanziarie non sono quasi mai sufficienti a perseguire tutti gli
obiettivi, si impone dunque la scelta tra pi opzioni.
Pur nel rispetto delle scelte politiche dellamministrazione, occorre considerare i dati finanziari, vale a dire
la destinazione delle risorse. In tale ottica prioritario il finanziamento delle spese correnti consolidate, riferite
cio ai servizi essenziali e strutturali, al mantenimento del patrimonio e dei servizi ritenuti necessari.
La parte rimanente pu quindi essere destinata alla spesa di sviluppo, intesa quale quota di risorse aggiuntive
che si intende destinare al potenziamento quali-quantitativo di una certa attivit, o alla creazione di un nuovo
servizio, indipendentemente dalla natura della spesa.
Infine la previsione di spese di investimento, per il cui finanziamento auspicabile un ampio ricorso a risorse
di parte corrente.
Nella previsione delle spese di investimento occorre riflettere sulla loro sostenibilit negli esercizi futuri.
errato dare alle stesse una accezione sempre ed esclusivamente positiva. Esse, infatti, hanno leffetto di
aumentare il livello delle spese incomprimibili e quindi condizionano i bilanci di previsione dei periodi
amministrativi che seguono.
24. Individuazione e redazione dei programmi e dei progetti. La fase riguarda il processo di formazione
dellindirizzo che deve portare, partendo da obiettivi generali, alla definizione di programmi e progetti per
lazione amministrativa, per la gestione e per lorganizzazione.
necessario anzitutto chiarire lampiezza del concetto di programma e cio se questo rientri allinterno di
ciascuna singola funzione o se si presenta di natura trasversale tra le funzioni.
La prima soluzione la pi semplice anche per la formulazione di schemi omogenei, in quanto il programma
diviene una specificazione organizzatoria della funzione. La seconda ha il vantaggio di assecondare meglio la
volont degli enti e la libera espressione di una parte del complessivo piano di attivit dellente, assolutamente
non comprimibile entro spazi predefiniti.
In ogni caso il programma il cardine della programmazione e, di conseguenza, il contenuto dei programmi
deve esprimere il momento chiave della predisposizione del bilancio. Il contenuto del programma lelemento
fondamentale della struttura del bilancio ed il perno intorno a cui definire i rapporti tra organi politici
(Consiglio, Giunta, Sindaco, Presidente), e tra questi e la struttura dellente, nonch per la corretta
informazione sui contenuti effettivi delle scelte dellamministrazione agli utilizzatori del sistema di bilancio.
263

Nella costruzione, formulazione e approvazione dei programmi si svolge lattivit di definizione delle scelte
politiche che propria del massimo organo elettivo preposto allindirizzo e al controllo. Si devono esprimere
con chiarezza le decisioni politiche che caratterizzano lente e limpatto economico, finanziario e sociale che
avranno. necessario, perci, il riferimento al piano generali di sviluppo dellente.
Lart. 165 del Tuel parla di programmi anche nellultimo periodo del comma 5 laddove si afferma che la parte
spesa leggibile anche per programmi dei quali fatta analitica illustrazione in apposito quadro di sintesi del
bilancio e nella relazione previsionale e programmatica. Pertanto i programmi sono contenuti:
(a) in apposito quadro di sintesi del bilancio;
(b) nella relazione previsionale e programmatica.
Dei programmi occorre fare analitica illustrazione perch da qui inizia il processo di definizione degli indirizzi
e delle scelte che deve portare allaffidamento di obiettivi e risorse ai responsabili dei servizi e quindi della
gestione e dei risultati. quindi il necessario punto di collegamento tra indirizzo politico-amministrativo,
bilancio e piano esecutivo di gestione a disposizione dei responsabili dei servizi.
Gi in questa fase possibile introdurre progetti di contenuto applicativo dei singoli programmi e che
dettaglino le concrete attivit da porre in essere.
La corretta definizione dei programmi e degli eventuali progetti un momento essenziale per la distinzione
tra indirizzo politico e amministrazione. In un quadro in cui la politica stabilisce gli obiettivi, le scelte e le
mediazioni di fondo, gli indirizzi operativi, la distribuzione delle macrorisorse, lasciando, entro questi confini,
autonomia alle amministrazioni per quanto riguarda le scelte di carattere gestionale. Spetta poi agli organi
politici il controllo sui risultati della gestione affidata ai responsabili dei servizi.
25.Predisposizione del modello della relazione. Il D.P.R. 3 agosto 1998, n. 326, ha approvato i modelli e schemi
contabili relativi alla relazione previsionale e programmatica. Il modello suddiviso in sei sezioni cos
rubricate:
(a) caratteristiche generali della popolazione, del territorio, delleconomia insediata e dei servizi
dellente;
(b) analisi delle risorse;
(c) programmi e progetti;
(d) stato di attuazione dei programmi deliberati negli anni precedenti e considerazioni sullo stato di
attuazione;
(e) rilevazione per il consolidamento dei conti pubblici;
(f) considerazioni finali sulla coerenza dei programmi rispetto ai piani regionali di sviluppo, ai piani
regionali di settore, agli atti programmatici della regione.
Il modello contiene indicazioni del contenuto minimo, vale a dire che lo stesso pu essere liberamente
integrato di altre indicazioni, di altri prospetti, di altri elementi e di altre informazioni che siano ritenuti utili ai
fini della illustrazione del bilancio annuale e del bilancio pluriennale, nonch dei programmi e dei progetti
negli stessi contenuti.
Questo principio ritiene dovere dellente locale integrare linformativa minima richiesta ove questo sia utile per
dare una rappresentazione veritiera e corretta dei futuri andamenti dellente e del processo di formulazione dei
programmi, in coerenza con il dettato del documento Finalit e postulati dei principi contabili degli enti
locali.
Per consentire la corrispondenza generale delle previsioni col bilancio pluriennale, necessario aggiungere un
prospetto nel quale si possano inserire anche gli oneri della restituzione dei prestiti.
La forma grafica obbligatoria per le sezioni da 2 a 6, restando facoltativa per la sezione 1 riservata alle
caratteristiche generali.
Il bilancio annuale di previsione
26.Il modello. Il modello di bilancio di previsione annuale, distinto per tipologia di ente (province, comuni ed
unioni di comuni, comunit montane e citt metropolitane), stato approvato con il D.P.R. n. 194 del 1996. a
struttura obbligatoria, non modificabile neppure parzialmente.
Nella redazione del bilancio di previsione fatto obbligo di rispettare i postulati di bilancio previsti dallart.
162, c. 1 del Tuel, come interpretati ed integrati dal documento Finalit e postulati dei principi contabili
degli enti locali.
Il bilancio di previsione corredato da una relazione della Giunta allorgano deliberante, nella quale
necessario che sia data una illustrazione esauriente ed il pi possibile dettagliata delle politiche dellente come
si esprimono nel documento e negli allegati.

264

27.Struttura del bilancio. Lordinamento prevede una classificazione dellentrata in sei titoli, secondo la fonte di
provenienza, e della spesa in quattro titoli. Sono unit elementari del bilancio, la risorsa per le entrate e
lintervento per la spesa.
Con il bilancio di previsione il Consiglio, nellambito della sua funzione di indirizzo e di programmazione,
assegna i mezzi finanziari ai servizi, la cui ulteriore specificazione spetter poi alla giunta in sede di piano
esecutivo di gestione, se previsto.
I servizi per conto di terzi sono servizi che impongono entrate e spese costituenti al tempo stesso un credito ed
un debito dellente. Sono puntualmente definiti e sono immodificabili.
I valori compresi nel bilancio devono fare riferimento alla previsione di accertamenti ed impegni che si
concluderanno entro lanno, considerati attraverso la puntuale applicazione dei postulati.
28.La parte delle entrate nel bilancio di previsione. La parte delle entrate ordinata come segue:
(a) titoli, secondo la fonte di provenienza delle entrate, ossia la natura dellentrata;
(b) categorie, secondo la tipologia delle entrate allinterno della fonte di provenienza;
(c) risorse, in base alloggetto dellentrata, specificatamente individuato allinterno della categoria di
appartenenza. Le risorse non sono definite e sono quindi rimesse alle decisioni dellente locale.
29. Lunit elementare dellentrata. Per lentrata lunit elementare la risorsa, che individua specificatamente
loggetto dellentrata e riguarda la dotazione di mezzi di cui lente pu disporre al fine di impiegarli
nellesercizio della propria attivit.
Le risorse sono indistintamente destinate ad essere impiegate nelle diverse attivit di competenza dellente.
Soltanto la legge pu disciplinare la destinazione di risorse specifiche a particolari e precisate attivit. Si tratta
di risorse che individuano entrate aventi vincolo di specifica destinazione stabilito per legge. Per tutte le altre,
vale il principio dellunit del sistema di bilancio come enunciato dalla legge ed interpretato dal documento
Finalit e postulati dei principi contabili degli enti locali.
Anche in riferimento ai servizi le risorse si possono distinguere tra indistinte e generali, se non risultano
riferibili a determinati e individuati servizi, o specifiche e tipiche se risultano ascrivibili a servizi determinati
o determinabili nella struttura organizzativa dellente. Si individuano, altres, le risorse costituite dai proventi
dei servizi che sono direttamente correlate ai servizi organizzati e resi dallEnte.
La risorsa, quale insieme di mezzi di cui lente pu disporre costituisce anche scopo e fine dellattivit
dellente rivolta allacquisizione degli stessi. quindi oggetto e misura della responsabilit gestionale nei
servizi (risorse specifiche e proventi dei servizi) e in funzione di supporto (risorse generali).
Per questo il responsabile del servizio finanziario preposto alla verifica di veridicit delle previsioni di
entrata, avanzate dai vari servizi.
30.La parte della spesa nel bilancio di previsione. ordinata in titoli, funzioni, servizi e interventi.
I titoli aggregano le spese in base alla loro natura e destinazione economica. Le funzioni ed i servizi sono
commentati nei paragrafi successivi.
Le funzioni. Le funzioni individuano in modo pi articolato le spese in relazione alla tipologia delle attivit
espletate e cio alloggettivo esercizio di operazioni da parte delle articolazioni organizzative dellente a cui le
stesse sono affidate per lottenimento di risultati.
Le funzioni considerate nella struttura di bilancio, distinte per tipologia di ente, sono stabilite dal D.P.R. n.
194 del 1996. L'articolazione della parte spesa del bilancio nelle funzioni cos individuate non derogabile o
modificabile da parte degli enti locali.
Con il bilancio e i suoi allegati sono individuate tutte le attivit che lente prevede di svolgere nel periodo di
riferimento: su di esse sono espresse le competenze degli organi di governo in termini di indirizzo e di
controllo e le competenze dei responsabili gestionali in termini di svolgimento concreto delle attivit e di
risultato.
31.Il servizio. I servizi sono determinati dal D.P.R. n. 194 del 1996 e non sono modificabili, salvo per la facolt
concessa (dall'art. 2, comma 7, del medesimo D.P.R. n. 194 del 1996) ai comuni con popolazione inferiore a
5000 abitanti ed alle comunit montane di utilizzare il servizio prevalente, vale a dire individuare nell'ambito
di ciascuna funzione un servizio che abbia carattere di prevalenza nello svolgimento delle attivit riferibili alla
funzione stessa ed iscrivere gli stanziamenti di spesa relativi alla funzione nei soli interventi di quel servizio.
Per servizio si pu intendere sia il reparto organizzativo semplice o complesso composto di persone e mezzi
per larticolazione di unarea organizzativa dellente, sia le attivit che vi fanno capo per lesercizio di parte di
una funzione propria dello stesso ente deputata allerogazione di prestazioni ai cittadini (funzioni finali) ovvero
a fini interni di supporto e di strumentalit (funzioni strumentali e di supporto). Il concetto di servizio consente
di misurare gli effetti economici delle decisioni dei responsabili delle singole unit organizzative elementari e
costituisce quindi la base dei sistemi di controllo direzionale.
A ciascun servizio affidato, con il bilancio di previsione, un complesso di mezzi finanziari. auspicabile che
al servizio sia affidata la gestione dellentrata e del patrimonio. In questo modo il servizio si incardina nella
265

mappa delle responsabilit gestionali dellente: sia per lacquisizione delle risorse, se ad esso riferibili, sia per
limpiego dei mezzi finanziari affidati in dotazione, sia per la gestione del patrimonio a esso riferibile in
termini di attivit e passivit.
Il servizio 1-8 ha carattere residuale. Pertanto, lente deve essere in grado di motivare la sua utilizzazione che
deve in ogni caso non essere prevalente o comunque eccessiva.
Non suddividere le spese tra i servizi interessati ma concentrarle in un unico o pochi servizi contrasta con i
postulati di veridicit ed attendibilit. Comunque, limputazione ai diversi servizi delle previsioni di bilancio
deve rispettare precisi canoni di accuratezza ed attendibilit.
Per i comuni con popolazione inferiore a 5000 abitanti e per le comunit montane lart. 2, comma 7, del D.P.R.
n. 194 del 1996 consente di iscrivere gli stanziamenti nel sevizio che abbia carattere di prevalenza nello
svolgimento delle attivit.

32.Lunit elementare della spesa. Lintervento contraddistingue la tipologia e luso dei fattori produttivi. Gli
interventi sono specificati nel D.P.R. n. 194 del 1996 e non sono assolutamente modificabili.
I tipi di intervento servono per specificare, qualificare e individuare le dotazioni finanziarie costituenti parte
del complessivo budget del servizio.
La considerazione dei fattori produttivi e limpiego degli stessi consente di evidenziare centri di responsabilit
verticali allinterno di ogni servizio e centri di responsabilit orizzontali (personale globalmente considerato,
acquisti per la generalit dei servizi, interessi passivi e cos di seguito).
Lintervento indicativo della natura economica dei fattori produttivi destinati a ciascun servizio.
Previsioni dei singoli interventi. I primi otto tipi di intervento stabiliti dallart.2 del D.P.R. n. 194 del 1996 per
tutti i servizi (dal personale agli oneri straordinari della gestione corrente) non presentano, in linea di massima,
particolari problemi di quantificazione dei relativi stanziamenti.
Per quanto riguarda il nono intervento, relativo agli ammortamenti di esercizio e collocato anchesso in ogni
servizio, va sottolineato che rappresenta uno stanziamento non obbligatorio, ma comunque fondamentale per
una corretta politica di autofinanziamento.
Esso non concettualmente assimilabile con lammortamento di tipo economico. Rappresenta per una
modalit di autofinanziamento, perch permette di accantonare quote di risorse annuali, determinate con precisi
parametri (artt. 167 e 229 del Tuel), e di poterne disporre nellesercizio successivo per sostituire, rinnovare e
manutenere propri beni. Gli stanziamenti non consentono impegni e perci le somme confluiscono nel risultato
di amministrazione per trovare dallanno successivo la propria destinazione.
I due ultimi interventi delle spese correnti, il fondo di svalutazione crediti ed il fondo di riserva, sono previsti
solo per il servizio altri servizi generali della funzione generale di amministrazione, di gestione e di
controllo.
Il primo di essi, il fondo di svalutazione crediti, ha la funzione di compensare eventuali minori entrate derivanti
da crediti divenuti parzialmente o totalmente inesigibili - crediti per i quali certo il titolo giuridico ma
divenuta dubbia e difficile la riscossione per condizioni oggettive - al fine di preservare l'ente da possibili
squilibri. Per quanto attiene l'utilizzo del fondo lo stesso non va impegnato, confluendo in tal modo, a fine
esercizio, nel risultato di amministrazione quale fondo vincolato.
Lapplicazione di questa componente del risultato di amministrazione verr effettuata quando si proceder a
stralciare il credito rilevandone linesigibilit
Il secondo, il fondo di riserva finalizzato a soddisfare esigenze straordinarie di bilancio, e quindi non
ricorrenti e imprevedibili, o comunque ad affrontare situazioni di insufficienza, a causa della loro
imprevedibilit, delle dotazioni di spesa corrente. Lart. 166 del Tuel prevede che l'ammontare complessivo sia
compreso tra lo 0,30 % ed il 2 % del totale delle spese correnti inizialmente previste in bilancio. L'utilizzazione
disposta, tramite prelievo e con inserimento di altro intervento di spesa, con provvedimenti dell'organo
esecutivo da comunicare all'organo consiliare nei tempi stabiliti dal regolamento di contabilit. Non pu essere
rifinanziato tramite successive variazioni di bilancio, se non nel limite massimo complessivo, al lordo quindi
degli utilizzi, del 2% del totale delle spese correnti inizialmente previste in bilancio.
La corretta distribuzione negli interventi delle previsioni di bilancio il presupposto per la definizione, in sede
di Peg, di corretti indicatori gestionali.
Collegamento del bilancio con il risultato degli esercizi precedenti.
33.Il bilancio di previsione un bilancio finanziario di competenza mista per effetto della previsione dellart.
165, c. 11 del Tuel, per la quale l'avanzo ed il disavanzo di amministrazione sono iscritti in bilancio, con le
modalit di cui agli articoli 187 e 188 del Tuel, prima di tutte le entrate e prima di tutte le spese.
Il risultato di amministrazione, da considerare per ogni effetto di legge, salvo deroghe di legge, quello
accertato con lapprovazione del rendiconto della gestione. Esso pu essere utilizzato, con liscrizione in
bilancio, per le destinazioni espressamente previste dallart. 187 del Tuel.
266

Lavanzo presunto dellesercizio precedente a quello cui si riferisce il bilancio pu essere iscritto in bilancio ed
anche assegnato contabilmente, ma lobbligazione giuridica perfezionabile solo dopo lapprovazione del
rendiconto.
Quadri riepilogativi. Il D.P.R. 31 gennaio 1996, n. 194 ha stabilito che tra i modelli di bilancio di previsione di
province, unioni di comuni e comuni ve ne sia uno definito quadro generale riassuntivo, che riepiloga le
previsioni dei vari titoli di entrata e di spesa ed un altro definito risultati differenziali.
Allegati al bilancio di previsione
34.Lart. 172 del Tuel dispone che al bilancio di previsione, oltre alla relazione previsionale e programmatica ed al
bilancio pluriennale, commentati in altra parte, siano allegati:
(a) il rendiconto deliberato dal penultimo esercizio antecedente quello cui si riferisce il bilancio di
previsione;
(b) le risultanze dei rendiconti o conti consolidati delle unioni di comuni, aziende speciali, consorzi,
istituzioni, societ di capitali costituite per l'esercizio di servizi pubblici, relativi al penultimo
esercizio antecedente quello cui il bilancio si riferisce;
(c) la deliberazione, da adottarsi annualmente prima dell'approvazione del bilancio, con la quale i comuni
verificano la quantit e qualit di aree e fabbricati da destinarsi alla residenza, alle attivit produttive e
terziarie - ai sensi delle leggi 18 aprile 1962, n. 167, 22 ottobre 1971, n. 865 e 5 agosto 1978, n. 457 che potranno essere ceduti in propriet od in diritto di superficie; con la stessa deliberazione i comuni
stabiliscono il prezzo di cessione per ciascun tipo di area o di fabbricato;
(d) il programma triennale dei lavori pubblici di cui alla legge 11 febbraio 1994, n. 109;
(e) le deliberazioni con le quali sono determinati, per lesercizio successivo, le tariffe, le aliquote
dimposta e le eventuali maggiori detrazioni, le variazioni dei limiti di reddito per i tributi locali e per
i servizi locali, nonch, per i servizi a domanda individuale, i tassi di copertura in percentuale del
costo di gestione dei servizi stessi;
(f) la tabella relativa ai parametri di riscontro della situazione di deficitariet strutturale prevista dalle
disposizioni vigenti in materia, non appena disponibile a seguito della sua approvazione con apposito
decreto ministeriale.
Il bilancio pluriennale
35.Il modello. Il modello di bilancio pluriennale, distinto per tipologia di ente (province, comuni, unioni di comuni,
citt metropolitane e comunit montane), stato approvato con il D.P.R. n. 194 del 1996, ed modificabile con
il regolamento di contabilit dellente locale.
Questo principio ritiene inopportuna ladozione di un modello autonomo e quindi non generale.
In ogni caso il complesso delle indicazioni del bilancio pluriennale deve coincidere con quanto presentato nella
relazione previsionale e programmatica.
36.Caratteristiche e finalit del bilancio pluriennale. Nel contesto della programmazione delle attivit degli enti
locali, il bilancio pluriennale si inserisce quale strumento essenziale di analisi finanziaria. Riveste una
importanza fondamentale assieme alla relazione previsionale e programmatica, poich attraverso questi due
documenti si concretizza la capacit di programmazione di medio termine degli organi di governo degli enti
locali.
Mentre la relazione previsionale e programmatica ha lo scopo di individuare un piano generale degli interventi
dellente locale, illustrando i programmi, i progetti e le relative risorse da utilizzare, il bilancio pluriennale ha
quale principale funzione la verifica complessiva dellentit e della tipologia dei mezzi finanziari idonei a
garantire il mantenimento degli equilibri economico-finanziari nel tempo e, in particolare, la copertura delle
spese di funzionamento e di investimento.
Tale verifica prende in considerazione un periodo di pi anni in relazione a vari elementi, fra i quali si
distinguono le opere pubbliche e gli altri investimenti che usualmente comportano spese in conto capitale e
oneri indotti in grado di produrre effetti finanziari anche a lunga distanza di tempo dal momento delle
decisione e di avvio dellintervento. Vi sono inoltre alcune fonti di finanziamento, come i mutui passivi, che
per loro natura incidono sugli equilibri dei bilanci futuri, in termini di spese per interessi passivi e rimborsi di
capitale.
I riflessi finanziari delle decisioni gi prese e delle altre da effettuare, come descritte nella relazione
previsionale e programmatica, debbono essere attentamente vagliati per la corretta elaborazione del bilancio
pluriennale; ci per rispettare i principi della veridicit e della coerenza delle previsioni di bilancio.
Lattendibilit e la veridicit del bilancio pluriennale discendono quindi dallesistenza di una valida ed efficace
programmazione, che si traduce nellindividuazione di programmi da specificare nella relazione previsionale
e programmatica.
267

Il bilancio pluriennale bilancio di competenza finanziaria e prende in considerazione le entrate e le uscite per
le quali si prevede sorga il diritto allaccertamento e lobbligo allimpegno, senza tenere conto dei rispettivi
momenti successivi dellincasso e del pagamento.
37.Carattere autorizzatorio del bilancio pluriennale. Gli stanziamenti previsti nel bilancio pluriennale, che per il
primo anno coincidono con quelli del bilancio annuale di competenza, hanno carattere autorizzatorio,
costituendo limite agli impegni di spesa, e sono aggiornati annualmente in sede di approvazione del bilancio di
previsione, come espressamente indicato allart. 171 del Tuel.
La determinazione delle entrate deve misurare quanto si ritiene di poter ragionevolmente accertare in ogni
esercizio contemplato dal bilancio pluriennale, nel rispetto del postulato della attendibilit e congruit. Gli
stanziamenti di entrata rappresentano, pertanto, indirizzo e programma che lorgano consiliare assegna
allorgano esecutivo per il reperimento delle risorse finanziarie necessarie al finanziamento delle spese di
funzionamento e di investimento.
Come diretta conseguenza del carattere autorizzatorio del bilancio pluriennale si pone, fra laltro, la necessit
di assumere impegni sul bilancio pluriennale qualora dalle scelte amministrative derivino spese a carico degli
anni futuri e non si rientri nella fattispecie degli impegni automatici, nel qual caso non c bisogno di uno
specifico atto di impegno di spesa.
Si evidenzia, in questo caso, la responsabilit diretta del responsabile del servizio nellindicare nella
determinazione di impegno di spesa tutti gli elementi necessari ad una corretta quantificazione delle spese, non
solo nellesercizio considerato ma anche in quelli successivi e la responsabilit di verifica e di controllo della
copertura finanziaria da parte del responsabile del servizio finanziario.
Il responsabile del servizio, ai sensi dellart. 200 del Tuel, deve indicare se il bilancio pluriennale d copertura
finanziaria ai maggiori oneri determinati dallintervento o se necessario procedere ad una variazione di
bilancio pluriennale.
necessario assicurare la coerenza e la conciliazione finanziaria fra previsioni pluriennali e programma
triennale dei lavori pubblici e programmazione triennale del fabbisogno del personale.
38.Struttura del bilancio pluriennale. Il bilancio pluriennale per la parte entrata comprende il quadro dei mezzi
finanziari che, per ciascuno degli anni considerati, si prevede di destinare:
(a) alla copertura di spese correnti;
(b) al finanziamento di spese dinvestimento, con indicazione della capacit di ricorso alle fonti di
finanziamento.
Si rilevano per ciascun programma, titolo, servizio e intervento, lammontare delle spese correnti di gestione,
suddivise tra spese consolidate (CO) e di sviluppo (SV), anche derivanti dallattuazione delle politiche
dinvestimento, nonch le spese dinvestimento previste (IN); tutto ci distintamente per ognuno degli anni
considerati dal bilancio pluriennale.
Ogni programma o servizio rileva gli interventi suddivisi per titoli, con il totale per titoli ed il totale finale per
lintero programma o servizio.
39.Durata del bilancio pluriennale. La durata del periodo contemplato dal bilancio pluriennale pari a quello della
regione di appartenenza e comunque non inferiore a tre anni. La durata del periodo analizzato dal bilancio
pluriennale coincide, inoltre, con quella della relazione previsionale e programmatica. Il primo esercizio
indicato nel bilancio pluriennale coincide con il periodo preso in considerazione dal bilancio annuale.
Lordinamento prevede limpiego del metodo scorrevole nella redazione del bilancio pluriennale. Pertanto,
ogni anno rileva un periodo di tempo traslato in avanti di un esercizio finanziario e deve pertanto essere
aggiornato in sede di approvazione del bilancio di previsione, visto che il primo esercizio del bilancio
pluriennale coincide con lesercizio contemplato dal bilancio annuale.
Deve essere posta particolare attenzione agli impegni pluriennali gi assunti che debbono essere rideterminati
in ragione di ogni anno previsto dal bilancio pluriennale per effetto della scorrevolezza dello stesso. Si fa
riferimento, in particolare, oltre agli impegni sul bilancio pluriennale veri e propri, anche alle spese derivanti
da scelte pregresse, ma che si manifestano in anni successivi oltre al periodo indicato nel bilancio pluriennale
come, ad esempio, gli oneri indotti degli investimenti. Vi sono, poi, le spese che per loro natura ricadono anche
negli anni successivi come, ad esempio, le rate di ammortamento dei mutui ed i premi assicurativi. Tutte le
fattispecie su indicate devono essere vagliate e rimodulate ogni anno per la corretta determinazione degli
stanziamenti di spesa da inserire nel bilancio pluriennale.
Si evidenzia limportanza di questa fase di previsione, poich dalla correttezza di queste operazioni deriva
direttamente la veridicit e lattendibilit, nonch il rispetto degli equilibri del bilancio stesso. Emerge, in tale
ambito, la competenza del responsabile del servizio nellindicare correttamente le previsioni di spesa dei
servizi di propria competenza ed anche la successiva responsabilit di verifica e di controllo da parte del
responsabile del servizio finanziario.
268

Il piano esecutivo di gestione

40.Il piano esecutivo di gestione (Peg), annuale o pluriennale, rappresenta lo strumento attraverso il quale si
mettono in evidenza i piani operativi di conseguimento delle risorse, nonch di impiego e combinazione degli
interventi (fattori produttivi), distinguendoli dalla pianificazione strategica e dalla programmazione. E uno
strumento riservato ed obbligatorio per le Province e per i Comuni con popolazione superiore ai 15.000
abitanti. Laddove sia utilizzato da comuni di minore dimensione esso non si deve limitare, come accade, alla
sola ripartizione degli interventi in capitoli, ma deve recare lindicazione degli obiettivi gestionali e dei relativi
parametri di misurazione, che sono caratteristiche fondamentali di questo strumento. Non assolutamente
corretto utilizzare il Peg, solo per conservare limpianto contabile basato sui capitoli, come viene spesso
sollecitato dai fornitori di software provvisti di pacchetti applicativi idonei solo per le esigenze dei comuni di
maggiore dimensione.
La predisposizione di tale documento spetta alla giunta e si inquadra nellambito dei poteri di
indirizzo/controllo propri degli organi di governo politico.
Il Peg deve ricomprendere tutte le entrate e le spese di bilancio, per attivit ricorrenti, progetti ed investimenti.
Il Peg individua gli obiettivi specifici della gestione da raggiungere: a tal fine il documento si compone di una
parte descrittiva e di unanalisi quantitativa basata su elementi aventi natura extra-contabile che corredano gli
elementi di tipo economico-finanziario previsti.
Il conseguimento dei menzionati obiettivi affidato ai responsabili dei diversi servizi, che sono i gestori di
ciascun aspetto dellattivit dellente e che ricevono a tal fine le dotazioni di mezzi (risorse materiali e
finanziarie, nonch risorse umane) necessarie per lo svolgimento dei compiti loro assegnati.
Il comma 2 del medesimo art. 169 del Tuel prevede il dettaglio:
(a) delle risorse dellentrata in capitoli, individuati suddividendo ulteriormente le diverse voci nellambito
dello stesso oggetto;
(b) degli interventi in capitoli, da effettuare tramite unulteriore suddivisione allinterno delle rispettive
tipologie di fattori produttivi. Pertanto lintervento relativo allacquisizione dei servizi potrebbe
operare una distinzione tra servizi a rete, consulenze, ecc.;
(c) dei servizi in centri di costo. Un centro di costo pu essere inteso come una costruzione contabile
tramite la quale si mira a raccogliere, con riferimento ad aggregati di operazioni elementari o di
complessi di operazioni svolte in unit organizzative individuate e/o individuabili, secondo il livello
di aggregazione ritenuto utile per losservazione, la spesa dei fattori produttivi impiegati.
Larticolazione della previsione nellambito delle risorse, dei servizi e degli interventi va interpretata nel senso
di soddisfare la necessit che consegue dallesigenza di dare effettivo contenuto operativo agli obiettivi
precisati. Pertanto non potranno esserci delle regole predefinite; larticolazione di cui si detto deve infatti
essere strumentale allesercizio della delega, permettendo il passaggio delle responsabilit dallorgano di
indirizzo a quello di gestione.
In tale ambito, il Peg pu riflettere anche la gestione dei residui attivi e passivi finalizzata, rispettivamente, alla
realizzazione dei crediti ed alla definizione delle obbligazioni giuridicamente non ancora perfezionate di cui ai
commi 3 e 5 dellart. 183 del Tuel.
La redazione del Peg costituisce un momento fondamentale al fine di una razionale gestione dellente pubblico.
Il Peg comporta una pi puntuale definizione, nellambito degli obiettivi del bilancio, anche degli obiettivi
della gestione. Copre, in altre parole, lo spazio operativo che si frappone fra la visione di sintesi, seppure
riferita allesercizio prossimo ed eventualmente a quelli successivi, e le operazioni della gestione che dovranno
realizzarla, con quel dettaglio che sar suggerito dai problemi, dalle sensibilit degli operatori, dalle
dimensioni, dalle culture, dagli stili di controllo che caratterizzeranno i diversi enti.
Il PEG contribuisce alla veridicit ed attendibilit della parte previsionale del sistema di bilancio, poich ne
chiarisce i contenuti.
41.Obiettivi ed indicatori. Il Peg, nellambito di una programmazione definito dagli organi politici ma rimessa per
lattuazione agli organi tecnici, manifesta il passaggio di consegne fra organi politici ed organi tecnici e
contiene indicazioni circa gli obiettivi gestionali assegnati congiuntamente alle risorse necessarie alla loro
realizzazione.
Obiettivi gestionali sono le attivit, le azioni, gli interventi individuati con il supporto degli organi tecnici
come funzionali e diretti alla realizzazione di un risultato definito a livello previsionale (generalmente
collegabile e finalizzato alla realizzazione di un programma della relazione previsionale e programmatica).
Le attivit devono necessariamente essere poste in termini di obiettivo e contenere una precisa ed esplicita
indicazione circa il risultato da raggiungere. Questultimo pu essere espresso in termini di: tempo, volume
dattivit, costo, ecc. oppure in termini qualitativi, ma devono risultare comunque verificabili e trovare un
269

riscontro oggettivo. E bene che gli indicatori siano previsti, anche se in via di massima, nei regolamenti di
contabilit.
Per le attivit innovative, ancora da definire in tutti gli aspetti, oggetto di sperimentazioni ed aggiustamenti,
lobiettivo desumibile direttamente come ricerca di ottimizzazione gestionale a cui far seguire il
consolidamento dellattivit stessa negli atti successivi.
Gli obiettivi gestionali presenti nel Peg hanno valenza annuale e, qualora si riferiscano ad azioni che si
protraggano per periodi pi lunghi devono essere riproposti nei vari anni e misurati correttamente nel loro stato
di avanzamento.
La giunta con lapprovazione del Peg e con lassegnazione delle risorse necessarie alla realizzazione degli
obiettivi approva la pianificazione proposta dai dirigenti e dai responsabili dei servizi.
Gli obiettivi gestionali, per essere definiti, necessitano di un idoneo strumento di misurazione individuabile
negli indicatori. Essi consistono in parametri gestionali considerati e definiti a preventivo, ma che poi dovranno
trovare confronto con i dati desunti, a consuntivo, dallattivit svolta. La loro individuazione fondamentale
per la concretezza del Peg, per la sua capacit di essere guida nei riguardi della struttura operativa, ma anche
termine di raffronto a consuntivo, per favorire il buon andamento e assicurare nel contempo condizioni di
trasparenza. La validit degli indicatori da valutarsi rispetto al risultato raggiunto e pu pertanto essere
opportuna ed idonea una griglia di indicatori tra loro correlati.
42.La codifica dei capitoli deve aiutare la lettura: cos ogni capitolo deve immediatamente essere collegabile
allintervento od alla risorsa che vuole dettagliare ed ogni centro di costo deve a sua volta leggersi come parte
di un servizio. Circa il rispetto della struttura organizzativa, ivi comprese le responsabilit trasversali, va
osservato che il Peg va costruito in maniera adeguata ad essa. In modo particolare la norma consente di
suddividere la responsabilit di un servizio di tipo trasversale o di una sua parte fra gestore e responsabile del
procedimento. Per i centri interessati (centro gestore e centro responsabile), devono chiaramente essere chiariti
i ruoli dei responsabili, attraverso il PEG od attraverso un atto regolamentare.
43.Per gli enti che non provvedono alla predisposizione del Peg il piano degli obiettivi deve comunque essere
coerente con la spesa iscritta in bilancio e con i programmi ed i progetti della relazione previsionale e
programmatica.

270

Principio contabile n. 2
Gestione nel sistema di bilancio
(approvato nella seduta del 8 gennaio 2004)

Quadro giuridico di riferimento

1.

Linquadramento costituzionale della nozione di gestione in ambito pubblico fornito dallart. 97 della
Costituzione nel quale si stabilisce che nellordinamento della Repubblica i pubblici uffici sono organizzati in
modo che siano assicurati il buon andamento e limparzialit dellAmministrazione, determinando
nellordinamento degli uffici le sfere di competenza, le attribuzioni e le responsabilit dei funzionari. La norma
costituzionale ha orientato levoluzione che nel tempo si manifestata nellambito pubblico passando da una
visione della responsabilit ancorata alla verifica e valutazione della correttezza legale dellatto e della
procedura a una innovativa visione incentrata sui comportamenti e sui risultati raggiunti. Come appresso
specificato, la valutazione si realizza attraverso il confronto tra valore impiegato e valore creato o (utilit
creata) dalloperatore pubblico e sulla capacit di risposta e soddisfazione della domanda del cittadino utente e
contribuente, soggetto attivo e non passivo dellazione dellamministrazione pubblica.

2.

La legge 15 marzo 1997, n. 59 ha delegato il Governo ad emanare uno o pi decreti legislativi volti a conferire
alle regioni e agli enti locali funzioni e compiti amministrativi ai sensi degli articoli 5, 118 e 128 della
Costituzione e in tale contesto normativo compaiono i principi informatori del processo di conferimento di
funzioni tra i quali, fondamentale, il principio di sussidiariet e quindi, tra gli altri, il principio di efficienza e di
economicit, di responsabilit e unicit dellAmministrazione, di adeguatezza e differenziazione
nellallocazione delle funzioni, di autonomia organizzativa e regolamentare e di responsabilit degli enti locali
nellesercizio delle funzioni e dei compiti ad essi conferiti.

3.

Successivamente, la legge costituzionale 18 ottobre 2001, n. 3 ha approvato le modifiche al titolo quinto della
Costituzione: si consolidano nel quadro costituzionale lautonomia di comuni, province e citt metropolitane e
i principi di sussidiariet, differenziazione e adeguatezza. Si consolida altres la potest regolamentare degli
enti locali territoriali in ordine alla disciplina dellorganizzazione e dello svolgimento delle funzioni loro
affidate.

4.

In applicazione del nuovo quadro costituzionale stata pi recentemente approvata la legge 5 giugno 2003, n.
131 relativa a Disposizioni per ladeguamento dellordinamento della Repubblica alla legge costituzionale 18
ottobre 2001, n. 3. Ai fini dellattuazione della delega sono richiamati i principi costituzionali gi ricordati,
anche nellottica di garantire lottimale gestione delle funzioni da parte degli enti locali.

5.

Il quadro giuridico di riferimento si completa con la considerazione degli ordinamenti tipici delle
amministrazioni pubbliche e degli enti locali. In particolare, il D.Lgs. 30 marzo 2001, n. 165 riguardante
Norme generali sullordinamento del lavoro alle dipendenze delle amministrazioni pubbliche allart. 4
rubricato Indirizzo politico amministrativo- Funzioni e responsabilit prevede che gli organi di governo
esercitino le funzioni di indirizzo politico amministrativo, definendo gli obiettivi ed i programmi da attuare
nellambito delle funzioni di programmazione e previsione ( Principio contabile n. 1) e verificano la
rispondenza dei risultati della gestione agli indirizzi impartiti. Inoltre, il capo III del D.Lgs. 18 agosto 2000, n.
267, Testo unico delle leggi sullordinamento degli enti locali, allart. 107 disciplina funzioni e
responsabilit della dirigenza prevedendo che spetta ai dirigenti la direzione degli uffici e dei servizi secondo i
criteri e le norme degli statuti e dei regolamenti, informati al principio per cui i poteri di indirizzo e di controllo
politico-amministrativo spettano agli organi di governo mentre la gestione affidata ai dirigenti. Essi sono
direttamente responsabili, in via esclusiva, in relazione agli obiettivi dellente, della correttezza
amministrativa, della efficienza e dei risultati della gestione. Nel contempo il legislatore prevede anche al
successivo art. 109 dello stesso testo unico che negli enti privi di personale di qualifica dirigenziale tali
funzioni possano essere attribuite dal Capo dellAmministrazione ai responsabili degli uffici e dei servizi,
indipendentemente dalla loro qualifica funzionale, fatta salva lattribuzione al Segretario dellente.

271

6.

In questo quadro giuridico di riferimento stato definito, in armonia con il documento sulle finalit ed i
postulati dei principi contabili per gli enti locali, il presente principio contabile, finalizzato a interpretare le
norme sulla gestione del bilancio, collegando alle stesse tutte quelle alle quali si fa riferimento diretto o
indiretto e orientando lattivit di gestione, anche non meramente contabile o di bilancio, secondo i principi di
funzionalit, economicit, efficacia ed efficienza quali componenti essenziali e integrativi del principio di
legalit. La complessit e la diversificazione del sistema delle operazioni di gestione comporta
necessariamente il riferimento anche a tutte le altre norme che direttamente o indirettamente si riferiscono alla
gestione degli enti locali, come ad esempio le norme sullapplicazione del Patto di stabilit interno degli enti
locali (art. 29 della legge 27 dicembre 2002, n. 289), sulla gestione di Tesoreria unica (legge 29 ottobre 1984,
n. 720 e successive modificazioni e integrazioni), o sulleffettuazione dei pagamenti per acquisizione di beni e
servizi ( D.Lgs. 9 ottobre 2002, n. 231).

Fondamenti generali in ottica aziendale

7.

Lapplicazione concreta del buon andamento e dellimparzialit dellAmministrazione, di cui al citato art. 97
della Costituzione, comporta il rispetto dei principi di efficienza, di efficacia e di economicit quali
componenti essenziali e integrativi del principio di legalit.

8.

A tal fine, lefficienza deve poter esprimere la capacit dellente in tutti i settori dintervento di massimizzare
lutilizzo delle risorse a disposizione al fine della creazione di valore (o utilit). Lefficienza interna riguarda
lutilizzo delle risorse al fine di ottenere i migliori rendimenti e unelevata produttivit. Lefficienza esterna
riguarda la capacit dellente di valutare le richieste provenienti dalla comunit e dal territorio. Lefficacia si
deve poter riferire al raggiungimento dello scopo o del fine e considera la capacit di un processo di produrre
un risultato qualitativamente adeguato sia in termini di grado di raggiungimento degli obiettivi, sia di livello di
soddisfazione dei cittadini e dei portatori dinteresse, sia di capacit del servizio di rispondere, sotto il profilo
quantitativo e qualitativo, alla domanda dei medesimi. Infine, leconomicit della gestione deve essere espressa
dalla capacit di garantire lequilibrio tra costi e proventi della gestione, inteso quindi quale equilibrio durevole
a valere nel tempo secondo i principi aziendali. Lequilibrio economico a valere nel tempo un obiettivo
essenziale il cui mancato perseguimento condiziona la funzionalit dellente locale. E riferita nellente locale
anche alla capacit verificata e mantenuta di soddisfare i bisogni considerati di pubblico interesse, osservando
il principio di efficienza ed efficacia dellazione amministrativa nella conduzione dellattivit gestionale.

9.

La gestione dellente locale e le operazioni che la caratterizzano si devono quindi realizzare in una visione
unitaria e integrata per garantire il raggiungimento di risultati globali efficienti ed efficaci. Gli strumenti
contabili nelle proprie finalit devono garantire la visione unitaria e integrata della gestione, superando il
frazionamento e la settorialit delle operazioni di gestione.

Fondamenti relativi ai responsabili degli uffici e servizi

10. I dirigenti e i responsabili degli uffici e dei servizi, negli enti privi di personale di qualifica dirigenziale, sono
direttamente responsabili, in via esclusiva, della correttezza amministrativa, dellefficienza, dei risultati della
gestione e del raggiungimento degli obiettivi formulati negli strumenti di programmazione costituenti il
sistema di bilancio.
11. Il presente principio contabile destinato a tutti i responsabili degli uffici e dei servizi dellente locale ai fini di
orientare e guidare lesercizio dellattivit gestionale di cui sono direttamente responsabili. Esso deve orientare
lattivit dei responsabili degli uffici e dei servizi in ordine alladozione dei modelli organizzativi ritenuti pi
funzionali per lesercizio delle attivit istituzionali e per il migliore raggiungimento dei risultati e
perseguimento degli obiettivi. Deve consentire la migliore acquisizione di conoscenze, anche di natura
contabile, nella fase dellinformazione, nonch lesecuzione di confronti e analisi delle alternative e la
valutazione anche economica in termini di costo e di soddisfacimento della domanda nella fase decisionale.

Fondamenti relativi alla rilevazione delle operazioni gestionali

12. Il presente principio contabile sulla gestione orienta la rilevazione dei fatti amministrativi desercizio in modo
da garantire la produzione di informazioni in merito alla situazione patrimoniale-finanziaria ed ai cambiamenti
272

della stessa, nonch sugli andamenti economici dellente, ad integrazione delle informazioni sullequilibrio
finanziario, per la formulazione di un giudizio completo sul futuro andamento dellente. Orienta anche la
rilevazione dei procedimenti di gestione in modo da ottenere informazioni attendibili sullacquisizione delle
entrate, sullerogazione delle spese e sullandamento complessivo della situazione patrimoniale-finanziaria ed
economica dellente, affinch gli utilizzatori delle informazioni possano fare affidamento sulle informazioni
gestionali come espressione veridica di ci che si intende rappresentare.
13. Il principio contabile sulla gestione, collegandosi al principio della coerenza interna deve poter ottenere che le
decisioni e gli atti non siano in contrasto con gli indirizzi e gli obiettivi indicati nella relazione revisionale e
programmatica e non pregiudichino gli equilibri finanziari ed economico-patrimoniali.
14. Il principio contabile sulla gestione si fonda sul principio della competenza finanziaria ma deve orientare la
rilevazione dei fatti di gestione alla valutazione dei costi ed oneri e dei correlati proventi e ricavi per ottenere
informazioni secondo il principio della competenza economica, considerato che laspetto economico della
gestione, in tutta la normativa, prevalente sulla considerazione degli obiettivi che lordinamento assegna al
sistema informativo obbligatorio.

Acquisizione delle entrate

Accertamento

15. Laccertamento la prima e la pi importante delle tre fasi gestionali e caratterizza il bilancio finanziario di
competenza. Presuppone idonea documentazione attraverso la quale sono verificati ed evidenziati dal
competente responsabile del servizio, che lo attesta:
(a) la ragione del credito;
(b) il titolo giuridico che supporta il credito;
(c) il soggetto debitore;
(d) lammontare del credito scaduto o che viene a scadere nellanno o successivamente;
(e) la relativa scadenza nellanno o negli anni successivi.
In mancanza anche di uno soltanto dei requisiti di cui alle precedenti lettere da a) ad e), non pu farsi luogo ad
alcun accertamento. In particolare, non corretto e non rispetta il principio della veridicit, laccertamento di
somme ove non si siano perfezionate le condizioni per portare i crediti a conoscenza dei terzi nei modi che si
rendono necessari per avere titolo alla loro riscossione.
Il regolamento di contabilit di ciascun ente bene che preveda i tempi ed i modi secondo i quali i responsabili
dei servizi trasmettono al responsabile del servizio finanziario lidonea documentazione ai fini dellannotazione
nelle scritture contabili.
16. Laccertamento delle entrate di competenza affidato ai responsabili dei servizi cui attribuito il
procedimento di gestione delle singole risorse e/o categorie di entrata. Agli stessi responsabili compete
individuare, formare e conservare gli atti documentali presupposto dellaccertamento e la verifica delle ragioni
del credito.
17. Accertamenti idonei comportano la verifica puntuale degli atti e dei provvedimenti in forza dei quali
possibile attestare che lammontare del credito, su base certa, attribuibile alla competenza dellesercizio,
essendo sorto in capo allente il diritto a percepire somme di denaro da terzi.
18. Il principio della prudenza applicato alla procedura di accertamento deve garantire, nel contesto di risultati di
amministrazione in avanzo, di poter disporre di risorse
straordinarie attendibili e, nel contesto di risultati
di amministrazione in disavanzo, di non consentire sottostima di squilibri finanziari da ripianare.
19. Laccertamento avviene sulla base del principio della competenza finanziaria secondo il quale unentrata
accertabile nellesercizio finanziario in cui sorto il diritto di credito e questultimo sia connotato dei requisiti
di certezza, liquidit ed esigibilit. Un credito certo in presenza di un idoneo titolo giuridico in cui esso trova
fondamento; liquido se ne determinato lammontare; esigibile se sia venuto in scadenza nellesercizio o,
per la riscossione del relativo importo, lente abbia autonomamente fissato il versamento nellanno successivo,
ovvero abbia concesso al debitore una dilazione di pagamento che cada negli esercizi successivi.
20. Unentrata tributaria accertabile soltanto dopo che sia stato formato il ruolo, o acquisita la denuncia, o
ricevuto il versamento effettuato in autoliquidazione, o comunicato il gettito, o divenuto definitivo latto di
273

accertamento o di liquidazione. Per lentrata relativa agli oneri per permessi di costruire, da qualificarsi come
tributaria, laccertamento effettuato sulla base degli introiti effettivi.
21. Unentrata da trasferimenti accertabile sulla base di norma di legge o di atto amministrativo emanato dagli
enti del settore pubblico, sulla base di specifica comunicazione da parte dei medesimi enti.
22. Unentrata extratributaria accertabile sulla base delle riscossioni avvenute e degli ordinativi di incasso
emessi, delle fatture o dei relativi titoli fiscali sostitutivi emesse, dei contratti in essere e delle liste di carico
formate, nonch sulla base di atti autorizzativi, concessivi o accertativi emessi dallente locale.
23. Unentrata da accensione di prestiti accertabile sulla base del contratto di mutuo o, se disciplinata da altra
norma di legge, sulla base del provvedimento di concessione del prestito.
24. Per le entrate da servizi conto terzi, la misura dellaccertamento deve garantire lequivalenza con limpegno sul
correlato capitolo delle spese per servizi conto terzi. Le entrate da servizi conto terzi devono essere limitate a
quelle strettamente previste dallordinamento finanziario e contabile, con responsabilit del servizio finanziario
sulla corretta imputazione.
Le entrate e le spese da servizi conto terzi riguardano:
(a) le ritenute erariali, ad esempio le ritenute dacconto irpef, ed il loro riversamento nella tesoreria dello
Stato;
(b) le ritenute effettuate al personale ed ai collaboratori di tipo previdenziale, assistenziale o per conto di
terzi, come ad esempio le ritenute sindacali o le cessioni dello stipendio, ed il loro riversamento agli
enti previdenziali, assistenziali ecc.;
(c) i depositi cauzionali, ad esempio su locazioni di immobili, sia quelli a favore dellente sia quelli che
lente deve versare ad altri soggetti;
(d) il rimborso dei fondi economati anticipati alleconomo;
(e) i depositi e la loro restituzione per spese contrattuali;
(f) le entrate e le spese per servizi effettuati per conto di terzi, come ad esempio le elezioni europee,
politiche, regionali o provinciali e le consultazioni referendarie non locali, se attivate dai Comuni.
Ad ogni accertamento di entrata consegue, automaticamente, impegno di spesa di pari ammontare.
25. Le riscossioni eseguite dai riscuotitori speciali o i versamenti effettuati sui conti correnti postali, sui conti di
contabilit speciale tenuti presso la Tesoreria provinciale dello Stato o sul conto del Tesoriere, comportano il
corrispondente accertamento dellentrata sulla competente risorsa.
26. Laccertamento presupposto per lattivazione dei procedimenti che condurranno allintroito delle somme
nellesercizio, oppure alla formazione di una situazione creditoria (residui attivi) giuridicamente costituita,
tranne il caso dei versamenti effettuati direttamente da terzi in conto tesoreria o nei conti correnti postali.
27. I residui attivi provenienti dalla gestione di competenza sono formati dalla differenza tra le somme accertate
nei modi esposti ai punti da 20 a 24 e le somme a tale titolo riscosse e versate al tesoriere. Le eventuali somme
riscosse ma non versate al 31 dicembre di ciascun esercizio sono riportate tra i residui attivi dellanno
successivo.
28. Le somme iscritte nel bilancio tra le entrate di competenza e non accertate entro il termine dellesercizio o, in
ogni caso, prima della deliberazione del rendiconto della gestione con riferimento ad atti o provvedimenti
aventi effetti sullesercizio di competenza, costituiscono minori accertamenti rispetto alle previsioni ed a tale
titolo concorrono a determinare il risultato della gestione.
29. Le condizioni del permanere dellaccertamento devono essere costantemente verificate e formalizzate
annualmente dai responsabili dei servizi competenti, prima della deliberazione del rendiconto, ai fini della
revisione del mantenimento, in tutto o in parte, dei crediti accertati, particolarmente di quelli riferiti agli anni
precedenti e riportati a residuo.
30. La competenza ad eseguire le operazioni di riaccertamento dei residui attivi attribuita ai soggetti preposti ai
vari servizi, responsabili del procedimento con il quale stata accertata lentrata nellesercizio di competenza.
31. Le operazioni di revisione conducono al riaccertamento delle posizioni creditorie ed alleventuale
eliminazione, totale o parziale, dei residui attivi riconosciuti insussistenti, per lavvenuta legale estinzione o
per indebito o erroneo accertamento del credito, o di dubbia esigibilit. In tal caso i responsabili dei servizi
devono dare adeguata motivazione.
274

32. I residui eliminati per dubbia esigibilit in conseguenza del riaccertamento operato sulla base delle
informazioni conosciute alla data di deliberazione del rendiconto, sono inseriti nel conto del patrimonio tra le
attivit per immobilizzazioni finanziarie fino al compimento dei termini di prescrizione, oppure
allaccertamento della definitiva inesigibilit.
33. I residui attivi eliminati per insussistenza o per intervenuta prescrizione sono elencati in allegato al conto del
bilancio.

Riscossione e versamento

34. Lentrata riscossa a seguito del materiale introito delle somme corrisposte dai debitori agli incaricati ad
esigere, interni o esterni.
35. Per tutte le entrate, comunque riscosse, il servizio economico finanziario emette i relativi ordinativi d'incasso
da registrarsi nel libro cassa e nel libro mastro. Il Tesoriere rilascia ricevuta delle somme incassate da staccarsi
da un bollettario a madre e figlia e numerate progressivamente per l'esercizio finanziario. I bollettari sono
numerati e timbrati prima dell'uso a cura dellente locale e firmati sul frontespizio, previa indicazione delle
bollette contenute, dal responsabile del Servizio economico finanziario. Nei casi di organizzazione
informatizzata, le modalit indicate possono subire variazioni, ferme restando le caratteristiche indispensabili
dei documenti.
36.

In nessun caso il tesoriere pu rifiutare la riscossione di somme di spettanza dellente locale. Nel caso di
versamenti senza ordinativi d'incasso il tesoriere deve darne immediata comunicazione al servizio finanziario e
richiedere l'emissione dellordinativo dincasso. E da ritenersi consentito, in sostituzione, luso di documenti
meccanografici o informatici contenenti gli estremi degli ordinativi dincasso.

37.

Le entrate vengono riscosse con versamenti diretti in tesoreria, con versamenti sui c/c postali intestati
allente locale con traenza del tesoriere, con versamenti effettuati presso il concessionario relativamente alle
entrate ad esso affidate in riscossione, od infine, a mezzo di incaricati speciali per la riscossione, ad esempio,
dei diritti di segreteria, delle tasse e canoni per l'occupazione temporanea di suolo pubblico e per le affissioni e
pubblicit, dei proventi dei servizi a domanda individuale, dei proventi della farmacia comunale e dei proventi
di tutti gli altri servizi per i quali l'entit delle somme ed il cospicuo numero delle operazioni suggeriscono tale
sistema di riscossione. Nei casi di organizzazione informatizzata, le modalit indicate possono subire
variazioni, ferme restando le caratteristiche indispensabili dei documenti.

38.

Per ciascuno dei servizi interessati, con apposito provvedimento del responsabile del servizio, viene
individuato lincaricato speciale della riscossione che attende a tale compito sotto la vigilanza del responsabile
del servizio ed assume la figura di agente contabile. Egli soggetto alla giurisdizione della Corte dei conti, alla
quale deve rendere il loro conto giudiziale per il tramite delAmministrazione di appartenenza, che vi provvede
entro 60 giorni dallapprovazione del rendiconto della gestione insieme con la trasmissione del conto del
tesoriere. Agli stessi obblighi sono sottoposti tutti coloro che, anche senza legale autorizzazione, si ingeriscono
di fatto negli incarichi attribuiti agli agenti anzidetti.

39.

Gli incaricati speciali devono tenere un registro giornaliero delle riscossioni e versare al Tesoriere dellEnte
gli introiti riscossi secondo la cadenza fissata dal regolamento di contabilit. La ricevuta di incasso rilasciata
dal Tesoriere, unitamente ai registri giornalieri, sono inviati, con la cadenza fissata dal regolamento di
contabilit, al servizio finanziario che ne eseguir il riscontro contabile. Il regolamento di contabilit disciplina
le modalit di riscossione e successivo versamento in tesoreria delle entrate a mezzo incaricati speciali.

40.

Tutte le entrate devono essere riscosse senza alcuna riduzione delle correlative spese. Non possibile
l'utilizzo, in termini di cassa, anche se temporaneo, di entrate per ordinare e pagare spese di qualsiasi genere o
natura.

41.

I funzionari incaricati della gestione delle entrate sono responsabili della sana e corretta riscossione delle
potenziali entrate loro affidate e sono direttamente responsabili delle omissioni che dovessero causare danni
all'Ente. Essi devono suggerire all'Amministrazione le soluzioni pi idonee per garantire la riscossione delle
entrate programmate, massimizzando lefficienza gestionale.
Effettuazione della spesa

275

Criteri generali dellimpegno

42.

Limpegno il momento finale della prima fase del procedimento di spesa, a conclusione del quale,
sussistendo unobbligazione giuridicamente perfezionata, sono determinati ed individuati i seguenti elementi
costitutivi:
(a) la somma da pagare;
(b) il soggetto creditore;
(c) la ragione del debito;
(d) il vincolo costituito sullo stanziamento di bilancio.
Il responsabile che emette latto di impegno deve darsi carico della verifica di legittimit nei riguardi della
corretta applicazione delle norme dellordinamento finanziario e contabile.

43.

Unobbligazione giuridicamente costituita con una determinazione di spesa si perfeziona con la

registrazione di tutti gli elementi costitutivi dellimpegno nel corrispondente stanziamento e con la
conseguente apposizione, da parte del responsabile del servizio finanziario, del visto di regolarit contabile
attestante la copertura finanziaria, anche ai fini dellesecutivit del provvedimento di spesa.

44.

Gli atti costitutivi di obbligazioni pecuniarie (contrattuali o amministrative) in capo allente devono essere
precedute da un provvedimento autorizzativo della spesa (determinazione o deliberazione) munito del visto di
regolarit contabile attestante la copertura finanziaria, cio dellavvenuta iscrizione, sullapposito stanziamento
di bilancio, del vincolo di destinazione per il corrispondente importo.

45.

La competenza ad adottare i provvedimenti che comportano impegno di spesa , di norma, dei responsabili
dei servizi cui attribuito il procedimento di gestione dei singoli interventi e/o servizi o funzioni del bilancio,
che vi provvedono con propria determinazione.

46.

In tutti i casi di espressa e tassativa previsione legislativa e statutaria di poteri di spesa conferiti ad uno degli
organi politici monocratici o collegiali dellente, questi adotta latto di propria competenza disponendo, altres,
sul corrispondente stanziamento limpegno, che deve avere le caratteristiche indicate nel precedente punto 42.
In tal caso, lobbligazione giuridicamente costituita con il provvedimento dellorgano monocratico o collegiale
dellEnte si perfeziona con il conseguimento dellesecutivit del provvedimento medesimo. E da escludere
che sia corretta la procedura intesa ad assumere da parte di organi politici impegni collettivi e globali, che poi
non necessitano di puntuali determinazioni dei responsabili dei servizi.

47.

Presupposto dellimpegno di spesa un rapporto obbligatorio perfezionatosi entro il termine dellesercizio

che fa gravare sullEnte una obbligazione pecuniaria e che potr produrre nellesercizio il pagamento delle
somme oppure la formazione di un debito da estinguere.

48.

Nei casi di rapporto obbligatorio insorto per atto unilaterale di promessa di erogazione di somme (liberalit,
sostegni, contributi), limpegno pu considerarsi perfezionato con lesecutivit del provvedimento di spesa,
salvo laccertamento delle condizioni o lacquisizione di documentazione per la successiva erogazione.

49.

Le somme iscritte tra le spese di competenza che non hanno formato oggetto di provvedimento di spesa,
appositivo di vincolo sulle previsioni di bilancio, entro il termine dellesercizio e quelle di cui al punto
precedente, salvo i casi di cui ai punti da 53 a 59 che seguono, costituiscono economie della previsione di
bilancio alla quale erano riferiti ed a tale titolo concorrono a determinare il risultato della gestione.

Prenotazione dimpegno
50.

La determinazione a contrattare contiene, oltre alla modalit di scelta del contraente, la prenotazione della
spesa necessaria che consiste nellapposizione di un vincolo provvisorio di indispensabilit delle relative
somme sul corrispondente stanziamento.

51.

Agli effetti contabili, la prenotazione di spesa si trasforma in impegno sullo stanziamento a seguito di
approvazione del verbale di aggiudicazione della gara precedentemente bandita o di emanazione di determina
di aggiudicazione. La relativa obbligazione si perfeziona con la formale stipula di contratto pubblico
amministrativo. Ad esempio, la scelta di acquisto di arredi richiede la stipula di un apposito contratto con un
fornitore, per cui bisogna preventivamente approvare una determina a contrattare (art. 192 del Tuel) che
contiene anche la prenotazione di impegno. Dopo lesecutivit del provvedimento che avviene con
lapposizione del visto di regolarit contabile attestante la copertura finanziaria, possibile avviare la gara e
276

aggiudicare la fornitura al migliore offerente: laggiudicazione fa sorgere lobbligazione giuridica tra ente e
fornitore individuando il momento esatto in cui la prenotazione si trasforma in impegno ai sensi dellart. 183,
comma 3; in tale sede, si potrebbero verificare tre fattispecie diverse:
(a) limporto dellimpegno uguale a quello della prenotazione, nel qual caso non vi sono ulteriori
rilevazioni contabili;
(b) limporto dellimpegno inferiore a quello della prenotazione, nel qual caso sembra opportuno che la
determina di aggiudicazione ne prenda atto per consentire limmediato allineamento della contabilit;
(c) limporto dellimpegno superiore a quello della prenotazione, (soltanto nei rari casi di offerta al
rialzo) nel qual caso bisogna procedere nella stessa determina di aggiudicazione alladozione di un
nuovo impegno di spesa al fine di garantire la copertura finanziaria dellacquisto.
52.

Nel caso di contratti di fornitura di beni e servizi o di contratti di appalto di lavori pubblici limpegno di
spesa si intende assunto per lintero ammontare dellobbligazione pecuniaria assunta contrattualmente e le
somme non ancora pagate al termine dellesercizio confluiscono tra i residui passivi della gestione di
competenza anche qualora la prestazione contrattuale non sia ancora stata eseguita in tutto od in parte e tale
circostanza non costituisce causa di risoluzione contrattuale.

53.

Nel caso in cui la prenotazione di impegno non sia seguita nellesercizio dal bando di gara, essa decade e la
somma relativa costituisce economia. Nel caso in cui al termine dellesercizio la gara non si sia conclusa, la
prenotazione dimpegno si tramuta in impegno.
E tuttavia possibile che la prenotazione di impegno sia assunta a valere sullesercizio nel quale sar
prevedibilmente conclusa la gara, annotando lonere nel bilancio pluriennale.

Impegni automatici

54.

Non sono soggette a previa adozione di provvedimento di spesa, considerandosi impegnate automaticamente
con la deliberazione di approvazione del bilancio o successive variazioni, le spese per:
(a) obbligazioni giuridicamente perfezionate negli esercizi precedenti, per le quote gravanti
sullesercizio;
(b) trattamento economico tabellare gi attribuito al personale dipendente e relativi oneri riflessi, di
competenza dellanno;
(c) rate di competenza dellanno per lammortamento dei mutui e dei prestiti concessi o contratti;
(d) interessi di preammortamento e ulteriori oneri accessori collegati ai mutui contratti o concessi;
(e) oneri derivanti da contratti o da disposizioni di legge.

Impegni impropri (per spese in c/capitale o correlate ad entrate vincolate)

55.

Non sono soggette ad adozione di provvedimento autorizzativo della spesa entro il termine dellesercizio,
potendosi riportare tra i residui passivi dellente le spese atte a garantire il regime del vincolo di destinazione o
di scopo delle seguenti entrate accertate con le modalit esposte ai precedenti punti da 20 a 24:
(a) entrate derivanti da mutui concessi definitivamente da istituti di credito pubblici;
(b) entrate derivanti da mutui per i quali si proceduto alla stipulazione del contratto con istituti di
credito;
(c) entrate derivanti dallemissione di prestiti e obbligazioni;
(d) entrate derivanti da trasferimenti finalizzati;
(e) entrate aventi destinazione vincolata per legge.
Ad esempio, nel caso di unopera finanziata con lassunzione di un mutuo (o altra tipologia di finanziamento),
la spesa direttamente correlata alla fonte di finanziamento nel senso che la copertura finanziaria sussiste nel
momento in cui sorge il diritto da parte dellEnte a ricevere lerogazione del mutuo e, pertanto, al momento
della concessione o della sottoscrizione del contratto del mutuo. Eventuali atti preliminari con i quali listituto
finanziatore comunica la propria disponibilit ad erogare il finanziamento, come ad esempio, limpegno
formale della Cassa DD PP, pur facilitando la programmazione delle opere pubbliche da parte dellEnte, non
costituiscono un sufficiente titolo giuridico per procedere allaccertamento dellentrata e, di conseguenza,
anche al correlato impegno di spesa.

56.

Non sono, altres, soggette ad adozione di provvedimento autorizzativo della spesa entro il termine
dellesercizio, potendosi riportare a residui passivi dellente le spese in conto capitale finanziate con:
277

(a)
(b)
(c)
(d)

entrate proprie accertate costituenti in bilancio avanzo di parte corrente;

quota di avanzo di amministrazione;
alienazione intervenuta di patrimonio;
riscossione di crediti.

57.

Per le anticipazioni di tesoreria, limpegno assunto in misura corrispondente allammontare

dellanticipazione utilizzata di volta in volta.

58.

Per le spese relative ai servizi conto terzi, limpegno correlato agli equivalenti accertamenti di entrata. Le
spese da servizi conto terzi devono essere limitate a quelle strettamente previste dallordinamento finanziario e
contabile, con responsabilit del servizio finanziario sulla corretta imputazione. Ad ogni impegno di spesa
consegue, automaticamente, accertamento di entrata di pari ammontare.
Impegni pluriennali

59.

Le obbligazioni giuridicamente perfezionate discendenti da norme di legge o da contratti o da atti

amministrativi esecutivi che estendono i loro effetti in pi esercizi (ad es. contratti individuali di lavoro,
contratti di somministrazione periodica e continuativa, contratti di locazione o di noleggio, contratti di mutuo,
ecc.) determinano lassunzione automatica del corrispondente impegno di spesa pluriennale su ciascuno degli
esercizi futuri di vigenza dellatto fonte.

60.

L'assunzione di spese che impegnino pi esercizi subordinata alla loro espressa previsione nel bilancio
pluriennale del periodo di riferimento. Le spese pluriennali, ovvero le quote di dette spese da imputare su pi
anni, sono assumibili nei limiti dello stanziamento di ogni singolo intervento iscritto nel bilancio pluriennale.

61.

Il responsabile del Servizio economico finanziario tenuto a rilasciare la prescritta attestazione di copertura
finanziaria e ad annotare in particolari evidenze contabili gli impegni pluriennali assunti, avendo cura di
riportarli annualmente nei competenti interventi di spesa.

62.

Della presenza di impegni pluriennali che per la loro particolare natura hanno durata superiore a quella del
bilancio pluriennale, oppure che iniziano dopo il periodo considerato dal bilancio pluriennale, dovr
obbligatoriamente tenersi conto nella formazione dei bilanci degli anni successivi, rispettivamente per il
periodo residuale e per il periodo successivo. Essi sono connessi alla sussistenza dei requisiti
dellindispensabilit, dellutilit, della convenienza e delleconomicit, dei quali dare atto nei provvedimenti di
prenotazione di impegno e di costituzione del vincolo di destinazione relativi.

63.

Per tali ultime spese, l'impegno annuale deve intendersi gi assunto e valevole fino alla scadenza o revoca
della convenzione o del contratto. Il Servizio economico finanziario provvede annualmente ad iscriverle e ad
adeguarne la previsione in bilancio richiamando l'atto originario autorizzativo della spesa.

64.

In nessun caso possibile garantire la copertura finanziaria di spese relative allanno di competenza,
ancorch da pagare negli anni successivi, con impegni pluriennali a valere sugli esercizi futuri.
Attestazione di copertura finanziaria, visto e parere di regolarit contabile

65. Lesecutivit dei provvedimenti di impegno dei responsabili dei servizi, che comportino impegni di spese e
cio dispongano, con qualsiasi forma, spese a carico del bilancio dellente, si acquisisce solo con
lapposizione, da parte del responsabile finanziario, del visto di regolarit contabile attestante la copertura
finanziaria. Solo dopo aver acquisito lesecutivit, il responsabile preposto al servizio abilitato a comunicare
al terzo interessato lordinazione della fornitura o della prestazione, con avvertenza che la relativa fattura deve,
a suo tempo, contenere gli estremi della comunicazione.
66. Laccertamento della regolarit contabile, deve riguardare in particolare:
(a) il rispetto delle competenze proprie dei soggetti che adottano i provvedimenti;
(b) la regolarit della documentazione;
(c) il corretto riferimento del contenuto della spesaalla previsione di bilancio annuale ed ai programmi e
progetti del bilancio pluriennale;
(d) lesistenza del presupposto dal quale sorge il diritto dellobbligazione.

278

67. La copertura finanziaria attestata dal responsabile del servizio finanziario con riferimento ai corrispondenti
stanziamenti di bilancio, per la competenza dellanno, e del bilancio pluriennale per le spese in tutto o in parte
a carico di esercizi successivi e garantisce leffettiva disponibilit sul competente stanziamento. Il responsabile
del servizio finanziario ha tuttavia lobbligo di monitorare, con assiduit, lequilibrio finanziario complessivo.
68. Sono incidenti sulla copertura finanziaria i vincoli posti allimpegno di spesa dalle norme che limitano:
(a) ad un dodicesimo mensile delle autorizzazioni di spesa per ciascun intervento dellultimo bilancio
deliberato, nel periodo in cui il termine per la deliberazione del bilancio sia fissato da norme statali a
scadenza successiva allinizio dellesercizio finanziario di riferimento (art.163, comma 3, TUEL);
(b) ad un dodicesimo mensile delle autorizzazioni di spesa per ciascun intervento del bilancio deliberato,
nelle more della sua esecutivit (art.163, comma 1, TUEL);
(c) ai lavori pubblici di somma urgenza la formalizzazione successiva allordinazione, purch entro i
successivi 30 giorni e, per le ordinazioni nel mese di dicembre, entro la chiusura dellesercizio
(art.191, comma 3, TUEL);
(d) ai servizi espressamente previsti dalla legge, qualora lultimo rendiconto deliberato rechi lindicazione
di debiti fuori bilancio o presenti un disavanzo di amministrazione, fino allavvenuta adozione dei
provvedimenti consiliari, rispettivamente, di riconoscimento e finanziamento dei debiti fuori bilancio
o di ripiano del disavanzo (art.191, comma 5, TUEL).
69. Per le spese finanziate con entrate aventi vincolo di destinazione lattestazione di copertura finanziaria resa
nei limiti del correlato accertamento di entrata.
70. Nelle determinazioni dei responsabili dei servizi, lattestazione di copertura finanziaria resa congiuntamente
al visto di regolarit contabile e, pertanto, lattestazione forma un unico elemento costitutivo dellesecutivit
delle stesse insieme al visto.
71. Nelle proposte di deliberazioni che comportano impegno di spesa, la copertura finanziaria data dal
responsabile del servizio economico finanziario in sede di parere di regolarit contabile. Nei casi previsti al
precedente punto 46, limpegno sul corrispondente stanziamento viene assunto con il medesimo
provvedimento dellorgano collegiale e lobbligazione giuridicamente costituita con il provvedimento
autorizzativo si perfeziona con lacquisita esecutivit dellatto.
72. Qualsiasi provvedimento che comporti impegno di spesa o che, comunque, presenti aspetti finanziari ed
economico-patrimoniali sottoposto al visto o parere di regolarit contabile del responsabile del servizio
finanziario. Gli atti che presentano aspetti economico-patrimoniali devono esprimere le conseguenze nel conto
economico e nel conto del patrimonio.
73. La sottoscrizione delle determinazioni di spesa da parte dei responsabili dei servizi presuppone, fra laltro, la
conformit dellatto alla vigente normativa comunitaria, nazionale, regionale statutaria e regolamentare; il
successivo visto di regolarit contabile apposto dal responsabile del servizio finanziario, deve limitarsi alla
verifica della effettivit della disponibilit delle risorse impegnate e agli altri controlli indicati nel precedente
punto 73, essendo preclusa qualsiasi altra forma di verifica della legittimit degli atti la cui responsabilit resta
in capo ai soggetti che li hanno emanati.
74. In sede di visto o parere di regolarit contabile, si procede, altres, alla verifica della sussistenza del requisito,
attestato sulle determinazioni o nel parere tecnico-amministrativo sulle proposte di deliberazione, che
consente:
(a) il superamento del vincolo di impegnabilit in dodicesimi nel periodo di esercizio provvisorio per le
spese che:
1. devono essere assolte per evitare danni patrimoniali gravi e certi;
2. sono tassativamente regolate dalla legge;
3. non sono suscettibili di pagamento frazionato in dodicesimi.
(b) il superamento del vincolo assoluto di non impegnabilit in mancanza di bilancio (gestione
provvisoria) per le spese che:
1. conseguono ad obbligazioni derivanti da provvedimenti giurisdizionali esecutivi;
2. sono dovute in forza di obblighi tassativamente regolati dalla legge;
3.devono essere assolte per evitare danni patrimoniali gravi e certi.
(c) di impegnare spese esclusivamente per servizi espressamente previsti dalla legge, in presenza di
rendiconto deliberato che rechi lindicazione di debiti fuori bilancio o presenti disavanzo di

279

amministrazione, nelle more delladozione dei provvedimenti consiliari di riconoscimento e

finanziamento o di ripiano.
75. Il parere di regolarit contabile obbligatorio e pu essere favorevole o non favorevole; in questultimo caso
deve essere indicata anche una idonea motivazione. Se la Giunta o il Consiglio deliberano pur in presenza di
un parere di regolarit contabile sfavorevole, devono indicare nella deliberazione i motivi della scelta della
quale assumono tutta la responsabilit.

Inammissibilit e improcedibilit delle deliberazioni

76. La materia dellinammissibilit e della improcedibilit di proposte modificative della relazione previsionale e
programmatica deve essere necessariamente prevista nel regolamento di contabilit dellente, in osservanza di
esplicita prescrizione normativa. Comunque, detti vizi di legittimit delle proposte si configurano allorch esse
contengono una o pi delle seguenti incoerenze con la relazione previsionale e programmatica:
(a) contrasto con le finalit dei programmi e dei progetti contenuti nella relazione previsionale e
programmatica;
(b) mancanza di compatibilit con le previsioni delle risorse finanziarie destinate alla spesa corrente o di
investimento nella relazione previsionale e programmatica;
(c) mancanza di compatibilit con le previsioni dei mezzi finanziari e delle fonti di finanziamento dei
programmi e dei progetti della relazione previsionale programmatica;
(d) mancanza di compatibilit con le risorse umane e strumentali destinate a ciascun programma e
progetto.
Linammissibilit pronunciata dal presidente dellorgano, Consiglio o Giunta, ed impedisce la presentazione
della proposta, secondo le norme regolamentari. Limprocedibilit, sempre pronunciata dal presidente
dellorgano, Consiglio o Giunta, impedisce la trattazione della proposta.
77. Lazione di controllo preventivo della coerenza attuata dai responsabili dei servizi interessati, a mezzo dei
pareri tecnico-amministrativi sulle proposte, e dal responsabile del servizio finanziario, a mezzo del parere di
regolarit contabile, nel corso del procedimento di formazione degli atti.
Lazione di controllo interviene esclusivamente sulle proposte di deliberazione, in quanto non pu verificarsi
carenza del requisito nelle determinazioni dei responsabili dei servizi attuative dei programmi e dei progetti
come approvati con i documenti di programmazione.
78. I pareri favorevoli che fossero gi dati allorch si accerti lesistenza dei vizi impeditivi delliter procedurali e
sia stata pronunciata linammissibilit o limprocedibilit non consentono accantonamento di fondi e
provocano la cancellazione di quelli gi effettuati.

Debiti fuori bilancio

79. Il debito fuori bilancio costituito da obbligazioni pecuniarie, relative al conseguimento di un fine pubblico,
valide giuridicamente ma non perfezionate contabilmente, per cui il riconoscimento della sua legittimit da
parte del consiglio dellente fa coincidere i due aspetti giuridico e contabile in capo al soggetto che lha
riconosciuto.
80. Il riconoscimento di legittimit del debito fuori bilancio riservato al Consiglio ed ammissibile, per espressa
definizione di legge,solo nei seguenti casi:
(a) sentenze passate in giudicato;
(b) copertura di disavanzi di consorzi, di aziende speciali e di istituzioni, nei limiti obblighi derivanti
dallo statuto, convenzione o atti costitutivi, purch sia rispettato lobbligo di pareggio del bilancio di
cui alart. 114 ed il disavanzo derivi da fatti di gestione;
(c) ricapitalizzzione, nei limiti e nelle forme previste dal codice civile o da norme speciali, di societ di
capitali costituite per lesercizio di servizi pubblici locali;
(d) procedure espropriative o di occupazione durgenza per opere di pubblica utilit;
(e) acquisizione di beni e servizi, in violazione degli obblighi di cui ai commi 1, 2 e 3 dellart. 191, nei
limiti degli accertati e dimostrati utilit e arricchimento per lente, nellambito dellespletamento di
pubbliche funzioni e servizi di competenza;

280

81. La competenza consiliare al riconoscimento e finanziamento dei debiti fuori bilancio permane anche nel caso
in cui in bilancio siano stati previsti stanziamenti generici o specifici accantonati per sopperire a tali fattispecie
debitorie.
82. Al riconoscimento della legittimit e contestuale finanziamento dei debiti fuori bilancio di cui alle lettere da a)
ad e) dellart.194, comma 1, del TUEL deve provvedersi con procedura durgenza, con la sottoposizione al
Consiglio nei tempi brevi previsti dal regolamento di contabilit, in tutti i casi in cui al decorrere dei tempi
collegato il rischio di maggiori gravami o il maturare di interessi e rivalutazione monetaria o, comunque, non
appena il responsabile del servizio ne venuto a conoscenza.
83. Nei casi di debiti fuori bilancio previsti dalla lettere e) dellart.194 del TUEL, ossia di acquisizione di beni o
servizi in violazione delle norme giuscontabili che impongono la previa adozione del provvedimento
autorizzatorio, con lesecutivit ottenuta o dichiarata e munito di attestazione di copertura finanziaria, la
coesistenza dei due requisiti dellutilit e dellarricchimento, che ne consentono il riconoscimento e
finanziamento, deve essere motivatamente e dettagliatamente attestata nel parere tecnico-amministrativo sulla
proposta di deliberazione.
84. Laccertamento dellesistenza dellutilit, requisito indispensabile per il riconoscimento di debiti fuori bilancio,
deve consistere nella verifica della presenza di potenziale o reale possibilit, di ausilio o beneficio direttamente
allente e/o ai suoi cittadini. Deve in sintesi trattarsi dellaccertamento della possibilit di soddisfacimento di
bisogni collettivi, in relazione a fini specifici dellente, al pari di quelli per i quali sono resi i servizi pubblici.
Lutilit di una sola parte consente a quella sola parte ed al suo valore di essere riconosciuta come debito fuori
bilancio. La dimostrazione dellutilit da acquisire mediante idonea documentazione da acquisire finalizzata
a servire da prova dellavvenuto accertamento e dei suoi limiti. Il provvedimento di riconoscimento deve tener
conto della documentazione in tal senso acquisita. Lassenza di utilit impedisce il riconoscimento del debito.
85. Larricchimento, che laltro requisito essenziale per il riconoscimento di debiti fuori bilancio deve misurare
lincremento patrimoniale vero e proprio (cio il maggior valore patrimoniale di beni o servizi acquisiti),
oppure il risparmio di spese che diversamente sarebbero state dovute o la mancata perdita patrimoniale. La
misura dellarricchimento costituisce il limite massimo al quale pu arrivare il riconoscimento del debito fuori
bilancio, restando preclusa tale possibilit alle somme esuberanti rispetto a detto limite. La documentazione da
acquisire deve essere finalizzata a servire da prova dellavvenuto accertamento e del suo limite. Il
provvedimento di riconoscimento deve prendere atto della documentazione in tal senso acquisita. Non
costituisce in alcun caso arricchimento e non , pertanto, riconoscibile, lonere per interessi, spese,
rivalutazione monetaria ed i maggiori esborsi in generale causati da ritardato pagamento.
86. Poich il finanziamento di debiti fuori bilancio comporta una diversa modulazione in bilancio delle risorse
programmate o lutilizzo di nuove risorse e consegue al riconoscimento di interventi di spesa non autorizzati
nei documenti di programmazione, la competenza del consiglio in materia esclusiva, non surrogabile o
assumibile da altri soggetti.

Riaccertamento degli impegni riportati a residui

87. La verifica del permanere o meno delle posizioni debitorie effettive o di impegni riportati a residui passivi pur
in assenza di obbligazioni giuridicamente perfezionate, in forza delle disposizioni ordinamentali, deve essere
eseguita annualmente, prima della deliberazione del rendiconto, ai fini della revisione del mantenimento, in
tutto o in parte, delle poste impegnate giuridicamente o contabilmente negli anni precedenti e riportate a
residuo.
88. Le operazioni di revisione conducono al riaccertamento delle posizioni debitorie effettive o mantenute
contabilmente a termini dellordinamento finanziario e contabile ed alleventuale eliminazione, totale o
parziale, dei residui passivi riconosciuti insussistenti o prescritti e di quelli per i quali possono essere
svincolate le risorse per la successiva riconversione.
89. La competenza ad eseguire le operazioni di riaccertamento dei residui passivi attribuita ai responsabili dei
servizi, ognuno per gli stanziamenti di spesa attribuiti alla propria competenza gestionale.

Liquidazione
281

90. Posto ad assunto che la spesa sia regolarmente impegnata, con la liquidazione si perviene alla precisazione
valutativa dellobbligo assunto di erogare una determinata somma a favore di un determinato soggetto, per una
determinata ragione, corrispondente ad una spesa che stata legittimamente posta a carico del bilancio. La
spesa liquidata attualizza lobbligazione, essendo la somma dovuta determinata nel suo ammontare ed
esigibile.
91. La liquidazione la fase gestionale che impone la verifica della completezza della documentazione prodotta e
della idoneit della stessa a comprovare il diritto del creditore. In particolare, deve essere verificato che:
(a) i documenti di spesa prodotti sono conformi alla legge, comprese quelle di natura fiscale,
formalmente e sostanzialmente corretti;
(b) le prestazioni eseguite o le forniture di cui si preso carico rispondono ai requisiti quantitativi e
qualitativi, ai termini e alle altre condizioni pattuite;
(c) lobbligazione esigibile, in quanto non sospesa da termine o condizione.
92. La competenza ad eseguire la liquidazione della spesa e ad adottare i relativi atti attribuita esclusivamente
al responsabile del servizio che ha dato esecuzione al provvedimento di spesa.
93. La competenza ad eseguire i controlli ed i riscontri amministrativi, contabili e fiscali sugli atti di
liquidazione attribuita al responsabile del servizio finanziario o agli altri responsabili individuati
nellambito dellarticolazione organizzativa del servizio finanziario.

Ordinazione

94. Lordinazione una fase intermedia tra la liquidazione della spesa e la materiale erogazione della somma di
denaro da parte del tesoriere dellEnte; consiste nellordine, da qui il nome, impartito al Tesoriere di
provvedere al pagamento ad un soggetto specificato.
Latto che contiene lordinazione detto mandato di pagamento e deve contenere tutti gli elementi informativi
previsti dallart. 185 del Tuel e da eventuali altre disposizioni normative. E possibile emettere mandati di
pagamento plurimi su diversi stanziamenti, se lo prevede il regolamento di contabilit, a norma di legge.
La competenza a sottoscrivere i mandati di pagamento va individuata dal regolamento di contabilit in
relazione allesigenza di garantire correttezza, funzionalit ed efficienza gestionale, specie se viene adottato il
mandato informatico.
Il controllo, la contabilizzazione e la trasmissione al tesoriere dei mandati di pagamento sono sempre di
competenza del servizio finanziario.

Pagamento

95. Con il pagamento, che la fase finale del procedimento di erogazione della spesa, il tesoriere d esecuzione
allordine contenuto nel mandato di pagamento effettuando i controlli di capienza dei rispettivi interventi
stanziati nel bilancio e/o nel PEG (controlli di castelletto), con le modalit indicate nei mandati stessi e nel
rispetto delle norme regolamentari e della convenzione di tesoreria.
96. Al termine dellesercizio, i mandati non estinti vanno commutati dal tesoriere in assegni postali localizzati o
altri mezzi equipollenti offerti dal sistema bancario o postale, al fine di rendere possibile al 31 dicembre di
ciascun anno la parificazione dei mandati emessi dallente con quelli pagati dal tesoriere.
97. In alcuni casi possibile che il tesoriere provveda direttamente al pagamento di somme prima dellemissione
del mandato da parte dellente; ci pu avvenire solamente nelle seguenti fattispecie:
(a) per obblighi tributari, per somme iscritte a ruolo, sulla base di delegazioni di pagamento e di altre
disposizioni di legge. In tali casi opportuno provvedere tempestivamente alla regolarizzazione con
lemissione a posteriori dei relativi mandati di pagamento (mandati a copertura) riallineando le
contabilit dellente e quella del tesoriere; in relazione a tale esigenza lart. 185, comma 4, del Tuel
prevede un termine ridotto a 15 giorni e comunque entro la fine del mese in corso;

282

(b) per pagamenti forzati a seguito di provvedimenti dellautorit giudiziaria. La legittimazione della
spesa discende dal provvedimento stesso con il quale lautorit giudiziaria si sostituisce di fatto
allamministrazione dellente. Anche in questo caso bisogna procedere tempestivamente alla
regolarizzazione contabile della spesa provvedendo, se del caso, ad effettuare opportune variazioni di
bilancio per assicurarne la copertura finanziaria.
98. Le attivit gestionali e contabili sono improntate al principio dellefficienza e della celerit del procedimento di
spesa tenuto conto anche della normativa in tema di interessi moratori per ritardati pagamenti.
Economato
99. Il servizio di economato istituito dal regolamento di contabilit che ne prevede larticolazione e le modalit
di gestione in relazione alla struttura organizzativa dellente, alle tipologie e allentit delle spese effettuabili,
nonch allesigenza imprescindibile di funzionalit ed efficienza.
Lanticipazione dei fondi necessari alleconomo per lespletamento delle proprie attivit deve essere restituita,
per la parte non spesa, entro la fine dellesercizio al fine di consentire la corretta contabilizzazione delle spese
effettuate.
Leconomo, cos come gli altri agenti contabili, sono soggetti alla giurisdizione della Corte dei conti secondo
le norme e le procedure previste dalle leggi vigenti.
Registri contabili

100.I registri contabili raccomandati per le rilevazioni di una corretta gestione sono i seguenti:
(a) Contabilit finanziaria
Registro cronologico degli accertamenti
Registro cronologico degli impegni
Registro di cassa
Partitario dei conti, per risorse, per interventi e per capitoli
Registro dei fatti incidenti ai fini della riconciliazione economica
Registro delle variazioni patrimoniali
Registro dei mutui e degli altri indebitamenti
Registri dei depositi cauzionali e delle fideiussioni
(b) Contabilit economica
Registro cronologico generale (giornale)
Paritario dei conti

(c) Contabilit generale comune ai due sistemi

Inventari (uno per ogni categoria di beni)
Registro di magazzino, con eventuali sottoconti
Registro dei beni ammortizzabili
Altri libri e registri prescritti dalla normativa fiscale e del lavoro

283

Principio contabile n. 3
Il rendiconto degli enti locali
(approvato nella seduta del 15 gennaio 2004)

Quadro giuridico di riferimento

1.

Linquadramento costituzionale della funzione di rendicontazione degli enti locali fornito in primo luogo
dallart. 114 del Titolo V della Costituzione che definisce i comuni, le province e le citt metropolitane quali
enti autonomi con propri statuti, poteri e funzioni secondo i principi costituzionali. I contenuti e lesercizio di
poteri autonomi si rendono concreti con lattribuzione, in base allart. 118, delle funzioni amministrative ai
comuni salvo che, per assicurarne lesercizio unitario siano conferite a province, citt metropolitane, regioni e
Stato, sulla base dei principi di sussidiariet, differenziazione e adeguatezza. In particolare, ai sensi dellart. 119
della Costituzione i comuni e le province hanno autonomia finanziaria di entrata e di spesa e hanno un proprio
patrimonio. Lattuazione dei principi costituzionali tende ad avvicinare lente locale, autonomo e responsabile
nella cura degli interessi e nella promozione dello sviluppo della comunit (art. 3 del testo unico delle leggi
sullordinamento degli enti locali) al cittadino quale destinatario delle scelte pubbliche effettuate: quindi
autonomia comporta responsabilit. In particolare lautonomia finanziaria determina un rapporto tra ente locale e
cittadino contribuente e utente dei servizi pubblici locali che non pu applicarsi a senso unico tra ente impositore
e soggetto passivo senza un corrispondente e conseguente rapporto inverso a quello impositivo, rapporto inverso
che comporta il diritto di conoscere, partecipare e vigilare nella destinazione delle entrate pubbliche locali: il
diritto al rendiconto costituisce elemento fondamentale di tale rapporto ente-cittadino.

2. In termini di attivit e di procedimenti amministrativi, la legge 7 agosto 1990 n. 241 allart. 1 prevede che lattivit
amministrativa persegue i fini determinati dalla legge ed retta da criteri di economicit, efficacia e di
pubblicit. E richiesta allente pubblico locale la responsabilizzazione in ordine allattivit amministrativa
svolta che si traduce anche nella resa del conto da parte dellente, del tesoriere e di ogni altro agente contabile o
di coloro che si ingeriscono negli incarichi attribuiti a detti agenti finalizzata a dimostrare la retta
amministrazione delle risorse pubbliche locali nellinteresse generale.
3.Anche i principi informatori del processo di conferimento di funzioni e di compiti agli enti locali di cui alla legge
15 maggio 1997, n. 59 richiamano lessenzialit della funzione di rendicontazione nel sistema di bilancio degli
enti locali e la strategicit della medesima nel quadro della responsabilizzazione dellente locale. E sufficiente
al riguardo citare i principi di responsabilit e unicit dellamministrazione e quello di identificabilit in capo ad
un unico soggetto della responsabilit di ciascun servizio o attivit amministrativa. Cos come connessa alla
rendicontazione la dimostrazione dellosservanza del principio della copertura finanziaria e patrimoniale dei
costi per lesercizio della funzioni amministrative conferite, introdotto dallart. 4 della citata legge n. 59 del
1997.
4. In tema di rendiconto, va fatto anche riferimento alle attribuzioni giurisdizionali della Corte dei Conti come previste
dallart. 3 della legge 14 gennaio 1994 n. 20 che, relativamente agli enti locali, conferma le disposizioni di cui al
D.L. 22 Dicembre 1981, n. 786, convertito con modificazioni ed integrazioni nella legge 26 febbraio 1982, n. 51.
Tali disposizioni si riferiscono alla trasmissione dei conti consuntivi da parte delle province e dei comuni con
popolazione superiore a ottomila abitanti, al piano delle rilevazioni che la Corte dei Conti si propone di compiere
con la determinazione dei relativi criteri, nonch al rapporto al Parlamento da presentarsi annualmente entro il 31
luglio sui risultati dellesame compiuto sulla gestione finanziaria e sul buon andamento dellazione
amministrativa degli enti.
In ogni caso la Corte esamina la gestione di tutti gli enti i cui consuntivi si chiudono in disavanzo ovvero rechino
lindicazione di debiti fuori bilancio.
Ai fini del referto di cui allart. 3 commi 4 e 7 della legge 14 gennaio 1994 n. 20 e del consolidamento dei conti
pubblici la sezione enti locali della Corte dei Conti pu richiedere i conti di tutti gli altri enti locali.
5.

Il testo unico delle leggi sullordinamento degli enti locali allart. 42 attribuisce al Consiglio la competenza per
lapprovazione dellatto fondamentale relativo al rendiconto. Allart. 93 disciplina la responsabilit patrimoniale
per gli Amministratori e per il personale degli enti locali richiamando in particolare gli adempimenti del
284

Tesoriere e di ogni altro agente contabile che abbia maneggio di pubblico denaro o sia incaricato della gestione
dei beni degli enti locali nellosservanza dellobbligo di resa del conto della loro gestione. Allart. 151,
nellambito dei principi in materia di contabilit, fa riferimento ai risultati di gestione rilevati anche mediante
contabilit economica e dimostrati nel rendiconto, a questultimo allegata la relazione illustrativa della Giunta.
Allart. 152 richiede di assicurare la conoscenza consolidata dei risultati globali delle gestioni relative ad enti ed
organismi costituiti per lesercizio di funzioni e servizi.
6.

In questo quadro giuridico di riferimento stato definito in armonia con il documento sulle finalit e i postulati
dei principi contabili per gli enti locali e in coerenza con i principi contabili n. 1 sulla Programmazione e
previsione nel sistema di bilancio e n. 2 sulla Gestione nel sistema di bilancio il presente principio destinato a
favorire la migliore interpretazione delle norme riguardanti il rendiconto della gestione nellottica di valutare i
risultati raggiunti mediante limpiego di risorse pubbliche a beneficio di tutti gli attori coinvolti , sia i decisori a
livello politico e i responsabili dei servizi e della gestione, sia i cittadini quali destinatari delle politiche
pubbliche locali e dei servizi resi dallente in via diretta o indiretta.

Finalit e fondamenti del rendiconto

7.

8.

9.

Il rendiconto costituisce una rappresentazione articolata delle operazioni intraprese da un ente locale. Le finalit
di un rendiconto redatto con scopi generali sono quelle di rendere conto della gestione e quindi di fornire
informazioni sulla situazione patrimoniale e finanziaria, sullandamento economico e sui flussi finanziari di un
ente locale. Specificamente, gli obiettivi generali della comunicazione dellente locale devono essere quelli di
dare informazioni utili per evidenziare la responsabilit dellente per le risorse ad esso affidate e per prendere
decisioni, fornendo informazioni:
(a)

sulle fonti, sulla allocazione e sull'utilizzo dei mezzi finanziari; e su come lente locale ha finanziato
le relative attivit, ha adempiuto agli impegni ed ha fatto fronte al relativo fabbisogno finanziario e di
cassa;

(b)

per la comprensione dellandamento gestionale dell'entit in termini di costi dei servizi, efficienza ed
efficacia.

La comunicazione dellente locale deve anche fornire agli utilizzatori informazioni:

(a)

indicando se le risorse sono state ottenute ed utilizzate in conformit al bilancio di previsione redatto
in conformit alle disposizioni in materia;

(b)

segnalando se le risorse sono state ottenute ed usate in conformit alle disposizioni di legge ed ai
vincoli contrattuali, compresi i limiti finanziari stabiliti dalle autorit legislative competenti.

Il rendiconto, che si inserisce nel complessivo sistema di bilancio, deve fornire informazioni sui programmi e i
progetti realizzati e in corso di realizzazione e sullandamento finanziario, economico e patrimoniale dellente.
Sotto il profilo politico-amministrativo, il rendiconto consente lesercizio del controllo che il Consiglio dellente
esercita sulla Giunta quale organo esecutivo, nellesercizio delle prerogative di indirizzo e di controllo politicoamministrativo attribuite dallordinamento al Consiglio.

10. Il rendiconto deve permettere di verificare sia la fase autorizzatoria-finanziaria attribuita al sistema di bilancio,
sia la situazione economica e patrimoniale-finanziaria dellente e i mutamenti di tale situazione anche in
relazione agli andamenti economici programmati dallente.
Non sufficiente il raggiungimento dellequilibrio finanziario complessivo per formulare un giudizio completo
sullandamento attuale e prospettico dellente. Lequilibrio economico a valere nel tempo un obiettivo
essenziale dellente, da verificare costantemente e da analizzare in sede di esame ed approvazione del rendiconto
della gestione.
Il rendiconto deve consentire la concreta verifica del grado di raggiungimento degli obiettivi e della realizzazione
dei programmi nel rispetto degli equilibri economici e finanziari.
11. Il rendiconto deve soddisfare le esigenze degli utilizzatori del sistema di bilancio: cittadini, consiglieri ed
amministratori, organi di controllo e altri enti pubblici, dipendenti, finanziatori, fornitori e altri creditori.
Il rendiconto, oltre a fornire informazioni di carattere economico, finanziario e patrimoniale, deve evidenziare
anche i risultati socialmente rilevanti prodotti dallente. A questo riguardo assume un ruolo fondamentale la
relazione al rendiconto della gestione che, oltre a fornire le informazioni sullandamento economico-finanziario
dellente, deve consentire di valutare limpatto delle politiche locali e dei servizi dellente sul benessere sociale e
sulleconomia insediata.
285

12. Lente locale deve dimostrare, con la presentazione del rendiconto della gestione, il profilo di accountability
raggiunto, cio di responsabilizzazione e di capacit di rendere conto della propria attivit:
(a)

nel profilo interno allente, come capacit di introdurre e mantenere allinterno dellente locale un
clima organizzativo favorevole alla responsabilizzazione sulluso delle risorse e un alto grado di
orientamento a risultati efficaci e altamente positivi dal punto di vista qualitativo;

(b)

nel profilo esterno, nella considerazione e valutazione delle modificazioni che lattivit di governo e
di gestione dellente locale produce in termini di risultati economico-patrimoniali e di effetti sul
sistema economico locale, sia sulla soddisfazione dei cittadini e sul benessere sociale complessivo
della comunit;

(c)

nel profilo contabile, come dimostrazione dei risultati ottenuti sulla base del sistema di rilevazione
delle azioni amministrative fondato sulla conoscenza e sul monitoraggio dellandamento dei costi e
dei proventi dei singoli servizi e dellattivit in generale, con corrispondente responsabilizzazione dei
dirigenti e degli amministratori.

13. Il rendiconto della gestione e in particolare la relazione della Giunta, si inseriscono nel processo di
comunicazione di cui lente locale soggetto attivo. Si avr unattivit di comunicazione diretta allambiente
esterno di tipo istituzionale e unattivit comunicativa rivolta allinterno o gestionale.
14. La comunicazione istituzionale assume le caratteristiche della comunicazione di bilancio e di rendiconto, sui
servizi e sulle attivit svolte e gli aspetti tipici della comunicazione economica. Questultima indirizzata ad
analizzare e informare sui livelli di efficacia ed efficienza dellazione amministrativa con un linguaggio
adeguato chiaro e trasparente. La comunicazione economica riguarda anche la qualit dei servizi pubblici locali
al fine di promuovere e controllare il miglioramento continuo nel tempo e la tutela dei cittadini e degli utenti
(art. 11 del D.Lgs. 30 luglio 1999, n. 286 Riordino e potenziamento dei meccanismi e strumenti di
monitoraggio e valutazione dei costi, dei rendimenti e dei risultati dellattivit svolta dalle amministrazioni
pubbliche, a norma dellart. 11 della legge 15 marzo 1997, n. 59).
15. Il rendiconto della gestione nel sistema del bilancio deve essere corredato di uninformativa supplementare che
faciliti la comprensione della struttura contabile. Tale informativa deve essere contenuta nella relazione al
rendiconto di gestione.
In tale relazione si dar atto dellosservanza dei postulati del sistema di bilancio secondo i principi contabili e, in
particolare, dellattendibilit dellinformazione fornita quale rappresentazione fedele delle operazioni e degli
eventi che si intendono rappresentare e dimostrare nel rendiconto della gestione.
Nel contempo sar attestata lattendibilit e congruit delle entrate e delle spese, anche in riferimento
allesigibilit dei residui attivi e allattendibilit dei residui passivi.
Sar data anche adeguata informazione sul numero, sullentit e sulle ragioni che hanno determinato lesigenza di
approvare in corso di esercizio le variazioni di bilancio, anche in riferimento alla variazione generale di
assestamento di cui allart. 175, comma 8, del D.Lgs. 18 agosto 2000, n. 267.
Lapplicazione del principio di prudenza al rendiconto della gestione deve tradursi nella regola secondo la quale i
proventi non certi nella realizzazione non devono essere conteggiati, mentre gli oneri devono essere dimostrati e
analizzati nella loro totalit, anche se non definiti in tutti gli elementi.
16. Il rendiconto della gestione e in particolare la relazione di cui allart. 231 del testo unico delle leggi
sullordinamento degli enti locali devono essere redatti con la partecipazione attiva di tutti i responsabili dei
servizi, non soltanto nelloperazione di riaccertamento dei residui attivi e passivi ma anche nellanalisi dei
risultati raggiunti, dei programmi realizzati e in corso di realizzazione, nella dimostrazione dei risultati in
riferimento agli indirizzi dellente di cui agli strumenti generali di programmazione (piano generale di sviluppo,
relazione previsionale e programmatica, piano esecutivo di gestione ove esistente).
17. La partecipazione dei responsabili dei servizi alla redazione del rendiconto della gestione e relativi allegati
misura il grado di responsabilizzazione (accountability) della struttura dellente.
Nella relazione e negli allegati al rendiconto devono essere presentati indicatori, parametri e misuratori del grado
di efficienza, efficacia ed economicit, oltrech riferite le certificazioni e attestazioni richieste dalla legge.
Informazioni dettagliate sono fornite in ordine al rispetto del patto di stabilit interno.

Informazioni comparative
18. Il rendiconto deve osservare il principio della comparabilit sia nel tempo per lente locale per determinare e
analizzare gli andamenti e gli equilibri accertati e tendenziali, sia per gli altri utilizzatori che devono essere in
286

grado di comparare i risultati e gli indicatori nel sistema di bilancio di diversi enti locali, oltrech nel tempo per
lente che approva il rendiconto.
19. Devono essere fornite per il periodo precedente le informazioni comparative per tutti i dati numerici inclusi nel
rendiconto. Le informazioni comparative devono essere incluse nelle informazioni di commento e descrittive
contenute della relazione al rendiconto, quando ci sia significativo per la comprensione del rendiconto
dellesercizio di riferimento. Analoghe informazioni comparative devono essere contenute rispetto al bilancio
preventivo corrispondente. Il confronto con i valori di previsione definitiva di competenza (art. 228 del testo
unico delle leggi sullordinamento degli enti locali), necessario ma non sufficiente a fornire una corretta
informazione. Questo Principio incoraggia ad estendere il confronto, nella Relazione della Giunta sulla gestione,
anche ai valori del bilancio di previsione di prima approvazione.

Termine della deliberazione del rendiconto

20. Il termine per la deliberazione del rendiconto fissato al 30 giugno dellanno successivo a quello di riferimento.
La competenza dellorgano consiliare. La legge stabilisce un termine minimo di venti giorni, da fissare nel
regolamento di ciascun ente, per porre in grado i componenti dellorgano consiliare di esaminare la proposta
della giunta. Il termine del 30 giugno fissato per la deliberazione e perci non da considerare legittima la
prassi invalsa di convocare lorgano che deve deliberare in uno degli ultimi giorni antecedenti la scadenza, in
quanto cos non verrebbe rispettata la previsione di legge.
21. La mancata approvazione del rendiconto da parte dellorgano consiliare entro il 30 giugno di ciascun anno
determina, sino alladempimento, la condizione di ente locale strutturalmente deficitario, assoggettato ai
controlli centrali in materia di copertura del costo di alcuni servizi. Linadempienza nella presentazione del
certificato del rendiconto, comporta la sospensione della seconda rata del contributo ordinario dellanno nel
quale avviene linadempienza.

Considerazioni generali
Presentazione attendibile e conformit ai Principi contabili
22. I rendiconti devono rappresentare in modo attendibile la situazione finanziaria, economica e patrimoniale ed i
flussi finanziari dellente locale. La corretta applicazione dei Principi contabili per gli enti locali, quando
necessario integrati con i Principi contabili internazionali per il settore pubblico e con i Principi contabili
nazionali, contribuisce a fornire una presentazione attendibile.
23. Un ente locale i cui bilanci vengono redatti in conformit ai Principi contabili per gli enti locali deve evidenziare
questo fatto. I rendiconti non devono essere presentati come conformi ai Principi contabili per gli enti locali a
meno che essi non siano redatti in conformit a tutte le disposizioni dei Principi contabili per gli enti locali.
24. Nei casi estremamente rari in cui lente ritenga che la conformit ad una disposizione di un Principio sia
fuorviante, e perci che la deviazione da una disposizione sia necessaria per fornire una presentazione
attendibile, lente locale deve indicare:
(a)

che lente locale ha ritenuto che i rendiconti rappresentano correttamente la situazione patrimoniale,
finanziaria ed economica, ed i flussi finanziari dellente ;

(b)

che il rendiconto stato redatto in modo conforme a tutti gli aspetti rilevanti dei Principi contabili per
gli enti locali, fatta eccezione per i casi in cui stato ritenuto opportuno discostarsi da tali principi per
ottenere una rappresentazione attendibile;

(c)

il Principio specifico da cui lente locale si discostato, la natura della deviazione, incluso il
trattamento contabile che il Principio richiederebbe, il motivo per il quale il trattamento sarebbe nelle
circostanze fuorviante e il trattamento adottato;

(d)

leffetto finanziario della deviazione sul risultato netto dellesercizio dellente, sullattivo, sul passivo,
sul patrimonio netto e sui flussi finanziari di ciascun esercizio oggetto di presentazione.

Principi contabili
25. Pur non avendone obbligo giuridico bene che lente locale applichi i Principi contabili. In ogni caso deve
tenere un comportamento tale da assicurare che il rendiconto fornisca una informativa che sia:
287

(a)

significativa per il processo decisionale degli utilizzatori; e

(b)

attendibile in modo tale che:

- rappresenti fedelmente i risultati e la situazione patrimoniale e finanziaria dellente ;

- rifletta la sostanza economica degli eventi e delle operazioni e non meramente la forma legale;
- sia neutrale, cio libera da pregiudizi;
- sia prudente;
- sia completa in tutti gli aspetti rilevanti.
26. La qualit dellinformazione fornita nel rendiconto determina lutilit dello stesso per lutilizzatore.

Struttura e contenuto
Introduzione
27. Il testo unico delle leggi sullordinamento degli enti locali disciplina al Titolo VI, parte II, la rilevazione e
dimostrazione dei risultati di gestione tramite rendiconto. Il D.P.R. 31 gennaio 1996, n. 194 definisce gli schemi
formali ed il contenuto obbligatorio dei documenti che compongono il rendiconto, distinti per tipologia di enti.
28. Il rendiconto fornisce agli utilizzatori le informazioni sulle risorse e sugli obblighi dell'ente locale alla data del
31 dicembre dellesercizio di riferimento. Queste informazioni sono utili per gli utenti che vogliono valutare la
capacit dell'ente locale di continuare ad erogare beni e servizi ad un dato livello ed il livello delle risorse che
necessitano in futuro all'entit economica in modo da poter continuare ad assolvere ai propri obblighi di
erogazione del servizio.
29. Il rendiconto per finalit generali dellente locale, deve indicare se le risorse ottenute sono state utilizzate in
conformit al bilancio di previsione approvato. Il presente Principio incoraggia ad includere nei bilanci un
confronto con gli importi previsti nel bilancio di previsione in sede di prima approvazione per il periodo di
riferimento. Il confronto tra bilancio di previsione prima che siano state effettuate eventuali variazioni di
bilancio permette di verificare il livello di attendibilit del processo di programmazione e di previsione e quindi
la corretta applicazione del Principio contabile n. 1, Programmazione e previsione nel sistema di bilancio.
30. Gli enti locali sono incoraggiati a presentare le informazioni supplementari di supporto agli utenti nella
valutazione dellandamento dell'ente, e la relativa gestione dei beni, cos come sono incoraggiati ad effettuare le
valutazioni riguardo alla destinazione delle risorse.
31. Il rendiconto di gestione costituisce un insieme unitario ed organico di documenti formali per la
rappresentazione dei risultati dellattivit amministrativa svolta nellesercizio di riferimento, considerati nei
diversi aspetti finanziario, patrimoniale ed economico e fa parte, insieme ai documenti di previsione, del Sistema
di Bilancio, come definito nel documento Finalit e postulati dei principi contabili degli enti locali. I valori di
rendiconto, pertanto, devono essere confrontabili e devono essere confrontati con quelli di previsione e
costituiscono conferma e dimostrazione del grado di attendibilit di questi ultimi, che devono essere formulati
nel rispetto del Principio contabile n. 1, Programmazione e previsione nel sistema di bilancio.
32. La serie di documenti che costituisce il sistema di bilancio include, a livello rendiconto:
(d)
(e)
(f)
(g)

il conto del bilancio;

il conto economico;
il conto del patrimonio;
nonch il prospetto di conciliazione.

33. Sono allegati al rendiconto:

(a)
(b)
(c)
(d)

la relazione al rendiconto della gestione dellorgano esecutivo;

la relazione dei revisori dei conti;
lelenco dei residui attivi e passivi distinti per anno di provenienza.
la deliberazione relativa alla salvaguardia degli equilibri di bilancio.

34. Sono presupposti che necessitano di verifica e parificazione:

(a)
(b)

il conto degli agenti contabili;

il conto del tesoriere.
288

35. La dimostrazione delle risultanze desercizio comporta fasi operative preliminari di riscontro e verifica , relative
a:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)

riaccertamento dei residui;

operazioni di chiusura dellesercizio;
verifica del conto degli agenti contabili;
verifica e parificazione del conto del Tesoriere;
aggiornamento dellinventario.

36. Il seguente Principio contabile incoraggia gli enti a dotarsi di un sistema di contabilit generale. La contabilit
generale favorisce la redazione di un rendiconto redatto con scopi generali veritiero e corretto, per quanto
riguarda i prospetti di conto economico e di conto del patrimonio. La contabilit generale, o economicopatrimoniale, una contabilit finalizzata esclusivamente alla informativa esterna, e come tale, non sostituisce le
contabilit finanziaria n la contabilit analitica. I diversi sistemi contabili, per, possono trovare una
integrazione tecnica che riduca lonere complessivo delle rilevazioni.
37. Nel sistema attuale la sola contabilit finanziaria obbligatoria per legge. Il Principio contabile sostiene per la
necessit di dotarsi di una contabilit generale, ai fini della informativa esterna, e di una contabilit analitica a
fondamento economico, ai fini della gestione dellente. Lente che non adotta un sistema organico di scritture in
partita doppia, durante la gestione deve annotare extracontabilmente in appositi prospetti tutte le operazioni di
rettifica ed integrazione.

Conto del bilancio

Aspetti generali, struttura e contenuti
38. Nellambito delle finalit del sistema di bilancio e del rendiconto come indicate nei punti 20 e seguenti del
documento Finalit e postulati dei principi contabili degli enti locali, il conto del bilancio rileva e dimostra i
risultati della gestione finanziaria con riferimento alla funzione autorizzatoria del bilancio di previsione.
39. Lanalisi a posteriori della funzione autorizzatoria del bilancio consiste nellillustrazione e spiegazione di come
sono state acquisite ed impiegate le risorse finanziarie in relazione alle previsioni di entrata e di spesa e si esplica
sulla base dei seguenti elementi principali:
(a)

scostamenti tra le previsioni di entrata ed i relativi accertamenti;

(b)

scostamenti tra le previsioni di spesa ed i relativi impegni;

(c)

grado di riscossione delle entrate sia nella gestione di competenza, che in quella residui;

(d) velocit di pagamento delle spese sia nella gestione di competenza,

che in quella residui;

(e) livelli e composizione del risultati finanziari di amministrazione, della gestione di competenza, della
gestione residui, degli equilibri di bilancio di parte corrente e di investimento.
40. La relazione al rendiconto fornisce informazioni idonee a valutare lefficacia, lefficienza e leconomicit
dellazione amministrativa evidenziando il grado di raggiungimento dei programmi e dei progetti indicati negli
strumenti di programmazione; tale analisi, di preminente scopo informativo nei confronti degli utilizzatori del
sistema di bilancio come definiti nel documento Finalit e postulati dei principi contabili degli enti locali, si
concretizza attraverso lo studio dei risultati finanziari, economici e patrimoniali sia generali, che settoriali ed
anche attraverso lutilizzo dei parametri gestionali da allegare obbligatoriamente al rendiconto.
41. Il conto del bilancio ha contenuti e struttura obbligatori al fine di consentire la corretta comparazione tra
previsioni e risultati, i controlli sulla gestione finanziaria, nonch al fine di assicurare luniformit della
rappresentazione dei risultati finanziari, la comparazione dei dati fra enti ed il consolidamento degli stessi. Per le
finalit di cui al punto 3, gli enti possono effettuare anche analisi finanziarie riferite ai programmi e progetti
definiti in sede di programmazione.
42. Nel conto del bilancio vanno indicati, per ciascuna risorsa dellentrata, per ciascun intervento della spesa e per
ciascun capitolo di entrata e spesa per conto terzi, i dati riferiti allesercizio finanziario relativi a:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)

residui attivi e passivi derivanti dal rendiconto dellesercizio precedente;

stanziamenti definitivi di competenza dellentrata e della spesa;
accertamenti e impegni dalla gestione dei residui e dalla gestione di competenza;
riscossioni e pagamenti della gestione residui e competenza;
residui attivi e passivi da riportare dalla gestione residui e dalla competenza;
289

(f)
differenze entrate, tra maggiori/minori residui attivi e maggiori/minori accertamenti di competenza;
(g)
differenze tra spesa, residui insussistenti e prescritti, economie della competenza.
43. Il D.P.R. n. 194 del 1996 prescrive gli schemi del conto e delle allegate tabelle dei parametri, distinti per
tipologia di ente con il relativo contenuto obbligatorio in relazione alla classificazione del bilancio di previsione.
Nel modello del conto del bilancio le risultanze della gestione finanziaria, articolate in entrate e spese, sono
riportate in prospetti distinti in:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
(f)
(g)
(h)
(i)

(j)

gestione delle entrate, riepilogo per titoli, e quadro riassuntivo;

gestione della spesa, riepilogo per titoli e quadro riassuntivo;
quadro generale riassuntivo dei risultati differenziali;
servizi gestiti in economia;
riepilogo generale di classificazione delle spese, articolato in: impegni per spese correnti;
impegni per spese in conto capitale, spese per rimborso di prestiti;
funzioni delegate dalla regione;
utilizzo di contributi e trasferimenti da parte di organismi comunitari ed internazionali;
quadro riassuntivo della gestione di competenza che conduce alla determinazione del risultato della
gestione di competenza espresso in termini di avanzo (della gestione di competenza) se positivo e
disavanzo (della gestione di competenza) se negativo, da scomporsi in fondi vincolati, fondi per il
finanziamento spese in conto capitale, fondi di ammortamento, fondi non vincolati;
quadro riassuntivo della gestione finanziaria che conduce alla determinazione del risultato della
gestione finanziaria complessiva espresso in termini di avanzo di amministrazione se positivo e
disavanzo di amministrazione se negativo, da scomporsi in fondi vincolati, fondi per il finanziamento
spese in conto capitale, fondi di ammortamento, fondi non vincolati; il quadro riassuntivo della
gestione finanziaria comprende altres i pagamenti per le azioni esecutive non regolarizzate entro il
termine del 31 dicembre.

44. Nel conto del bilancio, cos come avviene nel sistema di bilancio in generale e durante la gestione finanziaria,
occorre rispettare la struttura indicata dal legislatore: in particolare, la distinzione tra spese correnti e spese in
conto capitale in relazione ai limiti ed ai nuovi strumenti di gestione attiva dellindebitamento.
45. Le spese correnti (titolo I) comprendono le spese relative alla normale gestione dei servizi pubblici e si
distinguono in spese relative al personale, allacquisto di beni e servizi, allutilizzo di beni di terzi, ai contributi o
trasferimenti, agli interessi passivi e altri oneri finanziari, alle imposte e tasse; tra le spese correnti si annoverano
anche gli oneri straordinari della gestione corrente che ricomprendono generalmente gli oneri non strettamente
connessi allesercizio considerato, nonch gli ammortamenti (applicati al bilancio preventivo), il fondo
svalutazione crediti ed il fondo di riserva che permangono nel conto del bilancio solamente come stanziamento
di spesa, non potendo essere impegnati.
46. Le spese in conto capitale (titolo II) comprendono invece gli investimenti diretti ed indiretti: gli investimenti
diretti comportano un incremento patrimoniale dellente, ad esempio la costruzione di beni immobili o lacquisto
di beni durevoli; gli investimenti indiretti si riferiscono di norma a trasferimenti in conto capitale destinati
specificamente alla realizzazione di investimenti a cura di un altro soggetto.
47. Leventuale entrata derivante dalla contrazione di swap finalizzati alla ristrutturazione dei tassi di interesse del
residuo debito riguarda la rimodulazione del debito precedentemente contratto per investimenti ed incide sulle
condizioni economico-finanziarie e gli equilibri del bilancio di medio-lungo termine; pertanto, va considerata
una entrata straordinaria da allocare nel titolo IV delle entrate.
Il processo di rendicontazione
48. Le operazioni di parificazione, che contraddistinguono la fase preliminare della rendicontazione finanziaria,
comprendono i riscontri, le verifiche e la corretta rilevazione nella contabilit finanziaria dellente del conto del
tesoriere e dei conti degli altri agenti contabili. In questa sede lente emette gli ordinativi dincasso ed i mandati
di pagamento a copertura regolarizzando le operazioni di cassa effettuate di iniziativa da parte del tesoriere e
questultimo provvede a commutare i mandati interamente o parzialmente non estinti alla data del 31 dicembre
in assegni postali localizzati o con altri mezzi equipollenti offerti dal sistema bancario o postale. Il regolamento
di contabilit pu prevedere tempi e modalit nonch lobbligatoriet di verbali di chiusura tra ente e tesoriere.
Per quanto riguarda gli altri agenti contabili le operazioni di parificazione riguardano, ad esempio, le rilevazioni
della restituzione dellanticipazione ricevuta, del versamento delle somme riscosse dagli incaricati della
riscossione, delle spese sostenute tramite anticipazione. La fase preliminare di parificazione delle scritture
culmina con la resa del conto da parte del tesoriere e degli altri agenti contabili entro due mesi dalla chiusura
dellesercizio finanziario secondo le modalit dellart. 233 del testo unico delle leggi sullordinamento degli enti
locali ed i modelli indicati dal D.P.R. n. 194 del 1996.

290

49. Le partire del conto del tesoriere debbono concordare con le scritture della contabilit finanziaria dellente e la
relativa esposizione nel conto del bilancio; eventuali mancate concordanze devono essere analiticamente esposte
e motivate nella relazione al rendiconto: ad esempio, il caso dei pagamenti per azioni esecutive non regolarizzate
al 31 dicembre, che vanno indicate anche nellapposita riga del quadro riassuntivo della gestione finanziaria.
50. Gli accertamenti delle entrate vanno iscritti nel conto del bilancio al valore nominale sulla base del diritto a
riscuotere e valutati al presumibile valore di realizzo. Pertanto, gli accertamenti possono essere iscritti nel conto
del bilancio solo quando lente effettivamente controparte di un rapporto contrattuale o detiene la titolarit ad
incassare una entrata tributaria e/o un trasferimento; lente cancella un accertamento solo quando perde il
controllo dei diritti contrattuali costitutivi del credito e/o la sua titolarit. Lente perde il controllo allorch cede a
terzi i diritti alle prestazioni contrattuali, oppure allorch si estinguono i diritti o la titolarit.
51. Loperazione di riaccertamento dei residui attivi da iscrivere nel conto del bilancio tesa alla verifica del
permanere dei requisiti essenziali dellaccertamento delle entrate cos come indicati nel Principio contabile n. 2 e
precisamente la ragione del credito, il titolo giuridico, il soggetto debitore, la somma e la scadenza; durante tale
verifica, da effettuarsi obbligatoriamente per ciascun singolo accertamento della gestione di competenza e per
ciascun residuo attivo proveniente dagli anni precedenti, lente deve mantenere un comportamento prudente
ricercando le condizioni delleffettiva esistenza dei requisiti essenziali.
52. Le verifiche di cui al punto precedente individuano nel conto del bilancio parte entrata le seguenti fattispecie:
-

per la gestione residui:

(a)

(b)

(c)
(d)
(e)
(f)

il residuo attivo che stato riscosso e quindi terminato il procedimento di acquisizione dellentrata,
per cui nel conto del bilancio appare sia la previsione originaria tra i residui conservati, sia limporto
riscosso in conto residui; non vi sono residui da riportare nellanno successivo;
il residuo attivo che non stato riscosso ed confermato per lo stesso importo e pertanto va iscritto
nel conto del bilancio nella rispettiva risorsa di entrata alla voce residui attivi da riportare nellanno
successivo;
il residuo attivo che viene considerato inesigibile e pertanto deve essere stralciato dal conto del bilancio
(minore residuo) per essere inserito nel conto del patrimonio;
il residuo attivo che viene considerato insussistente e pertanto deve essere stralciato dal conto del
bilancio (minore residuo);
il residuo attivo che viene considerato di dubbia esigibilit e pertanto deve essere stralciato dal conto del
bilancio (minore residuo) per essere inserito nel conto del patrimonio;
il residuo attivo che viene confermato ad un importo maggiore della sua previsione
iniziale, per
cui si ottiene un maggiore residuo attivo da evidenziare nellapposita colonna del conto del bilancio.

per la gestione di competenza:

(a)

(b)

(c)
(d)
(e)
(f)
(g)

laccertamento di entrata che stato riscosso e quindi terminato il procedimento di acquisizione

dellentrata, per cui nel conto del bilancio appare sia limporto accertato, che quello riscosso in conto
competenza; non vi sono residui da riportare nellanno successivo;
laccertamento che non stato riscosso ed confermato per lo stesso importo e pertanto va iscritto nel
conto del bilancio nella rispettiva risorsa di entrata alla voce residui attivi da riportare nellanno
successivo;
laccertamento che viene considerato inesigibile e pertanto non pu essere inserito nel conto del
bilancio (minore entrata) ma va indicato nel conto del patrimonio;
laccertamento che viene considerato insussistente e pertanto non pu essere inserito nel conto del
bilancio (minore entrata);
laccertamento che viene considerato di dubbia esigibilit e pertanto non pu essere inserito nel conto
del bilancio (minore entrata) ma va indicato nel conto del patrimonio;
le maggiori entrate che sono individuate, complessivamente per ciascuna risorsa, dal supero degli
accertamenti rispetto alla previsione definitiva di bilancio;
le minori entrate che sono individuate, complessivamente per ciascuna risorsa, dalla differenza tra le
previsioni definitive di bilancio ed i rispettivi accertamenti.

53. Non possibile riportare a residui attivi negli anni successivi somme non rispettano i requisiti essenziali
dellaccertamento delle entrate quali indicati nel Principio contabile n. 2.
54. In analogia alla competenza ad accertare le entrate affidata ai responsabili dei servizi cui attribuito il
procedimento di gestione delle singole risorse di entrata, anche la competenza ad eseguire le operazioni di
riaccertamento spetta ai medesimi soggetti.

291

55. I crediti inesigibili o di dubbia esigibilit devono essere stralciati dal conto del bilancio ed iscritti nel conto del
patrimonio tra le immobilizzazioni finanziarie al netto del relativo fondo svalutazione crediti. La verifica di
esigibilit del credito riguarda le condizioni di insolvibilit del debitore che devono essere illustrate e motivate
nella relazione del rendiconto, fermo restando che la rilevazione dellaccertamento segue laspetto giuridico
dellentrata ossia il momento in cui sorge in capo allente locale il diritto a percepire somme di denaro. Al fine di
garantire la conservazione del pareggio finanziario, in presenza di residui attivi inesigibili o di dubbia esigibilit,
lente in sede di redazione del bilancio preventivo opportuno che destini parte delle risorse di entrata
nellintervento di spesa fondo svalutazione crediti.
56. Gli impegni vanno iscritti nel conto del bilancio al valore nominale in base allesistenza di una obbligazione
giuridicamente perfezionata o di una disposizione di legge e negli altri casi previsti dallordinamento per i quali
risulta possibile riportare a residui passivi somme in assenza di obbligazioni giuridicamente perfezionate, come
indicato nel Principio contabile n. 2. Pertanto lente iscrive nel conto del bilancio un impegno di spesa:
-

per la parte corrente:

(a)

quando controparte in un rapporto contrattuale e sussiste lobbligo di pagare. Ad esempio, gli

impegni per i contratti di forniture di beni gi stipulati entro la fine dellesercizio per i quali non
avvenuto il pagamento della prestazione o gli impegni per il pagamento di somme dovute per legge o
per contratti pluriennali gi assunti (assicurazioni, affitti passivi) per i quali non avvenuto il
pagamento;

(b)

in presenza di una prenotazione dimpegno per una gara per la quale stato pubblicato il bando entro
il termine dellesercizio; in caso contrario la somma relativa costituisce economia di spesa. Ad
esempio, nel caso di una gara per la fornitura di beni e servizi effettuata a cavallo tra due esercizi.

(c)

per rapporti obbligatori sorti per legge o per atti unilaterali; ad esempio a seguito di provvedimenti
esecutivi che assegnano contributi o altre liberalit a terzi;

(d)

per spese correlate ad accertamenti di entrate aventi destinazione vincolata per legge. Ad esempio, i
contributi finalizzati di parte corrente ricevuti sulla base di norme di legge da corrispondere a terzi;

per la parte in conto capitale:

(a)

per spese finanziate in corrispondenza a mutui o altri prestiti concessi definitivamente (ad esempio
dalla Cassa DD PP) o per i quali si proceduto alla stipula del contratto (ad esempio da istituti di
credito con atto notarile);

(b)

per spese in corrispondenza ad entrate derivanti da trasferimenti finalizzati o ad altre entrate aventi
destinazione vincolata per legge. Ad esempio, spese relative a contributi in conto capitale ricevuti per
la costruzione di opere pubbliche;

(c)

per spese in corrispondenza ad entrate proprie accertate costituenti in bilancio avanzo di parte
corrente. La presente fattispecie si riferisce allipotesi di un bilancio preventivo con maggiori entrate
correnti rispetto alle spese correnti;

(d)

per spese finanziare con quote di avanzo di amministrazione. Ad esempio, nel caso di spese iscritte
nel bilancio preventivo e finanziate con avanzo di amministrazione accertato ai sensi dellart. 186 del
testo unico delle leggi sullordinamento degli enti locali;

(e)

per spese finanziate con entrate da alienazioni intervenute di patrimonio. Ad esempio, in caso di un
contratto stipulato di vendita di immobili.

(f)

per spese finanziate con riscossione di crediti. Ad esempio nei casi di concessioni di crediti ed
anticipazioni per finalit produttive.

per spese per servizi in conto terzi

(a)

per spese corrispondenti agli accertamenti assunti nei correlati capitoli di entrata. Ad esempio
versamento delle ritenute dacconto Irpef allErario.

57. Gli stanziamenti di spesa del bilancio preventivo relativi al fondo di riserva, al fondo svalutazione crediti ed agli
ammortamenti di esercizio, non sono impegnati e pertanto rifluiscono nel risultato di amministrazione in qualit
di economie di spesa.
292

58. Come indicato nel Principio contabile n. 2, loperazione di riaccertamento dei residui passivi da iscrivere nel
conto del bilancio tesa alla verifica del permanere o meno delle posizioni debitorie effettive o di impegni
riportati a residui passivi pur in assenza di obbligazioni giuridicamente perfezionate in forza delle disposizioni
ordinamentali; durante tale verifica, da effettuarsi obbligatoriamente per ciascun residuo, lente deve mantenere
un comportamento prudente ricercando le condizioni delleffettiva esistenza dei requisiti previsti
dallordinamento.
59. Lente cancella un residuo passivo solo ed unicamente quando vi la certezza che non sussiste pi lobbligo di
pagare, per motivi di sua insussistenza (la minore spesa sostenuta rispetto allimpegno assunto, verificata con la
conclusione della rispettiva fase di liquidazione del saldo) o prescrizione (lestinzione del diritto soggettivo
conseguente al mancato esercizio da parte del titolare per un lasso di tempo determinato dalla legge, ex art. 2934
c.c.).
60. Non devono essere riportate a residui passivi negli anni successivi somme che non rispettano gli elementi
costitutivi dellimpegno di spesa cos come indicati nel Principio contabile n. 2. Non quindi possibile riportare
a residui passivi i cosiddetti residui di stanziamento fatta eccezione in tutti i casi nei quali espresse norme di
legge consentono il mantenimento del residuo stesso.
61. Le verifiche di riaccertamento dei residui passivi individuano nel conto del bilancio parte spesa le seguenti
fattispecie:
-

per la gestione residui:

(a)

il residuo passivo stato pagato e quindi terminato il procedimento di erogazione della spesa, per
cui nel conto del bilancio appare sia la previsione originaria tra i residui conservati, sia limporto
pagato in conto residui; non vi sono residui da riportare nellanno successivo;

(b)

il residuo passivo non pagato confermato per lo stesso importo e pertanto va iscritto nel conto del
bilancio nel rispettivo intervento di spesa alla voce residui passivi da riportare nellanno successivo;

(c)

il residuo passivo viene considerato insussistente o in prescrizione e pertanto deve essere stralciato
dal conto del bilancio (minore residuo);

per la gestione di competenza

(a)

limpegno di spesa stato pagato e quindi terminato il procedimento di erogazione della spesa,
per cui nel conto del bilancio appare sia limporto impegnato, che quello pagato in conto
competenza; non vi sono residui da riportare nellanno successivo;

(b)

limpegno di spesa confermato per lo stesso importo, ma non stato pagato e pertanto va iscritto
nel conto del bilancio nel rispettivo intervento di spesa alla voce residui passivi da riportare
nellanno successivo;

(c)

limpegno di spesa viene considerato insussistente e pertanto non pu essere inserito nel conto del
bilancio confluendo nelle economie di spesa (minori impegni rispetto agli stanziamenti definitivi di
bilancio).

62. In analogia alla competenza ad impegnare le spese affidata ai responsabili dei servizi cui attribuito il
procedimento di gestione delle singole spese, anche la competenza ad eseguire le operazioni di riaccertamento
spetta ai medesimi soggetti. compito dei responsabili dei servizi evidenziare in sede di rendiconto leventuale
esistenza di debiti fuori bilancio per lattivazione del procedimento di riconoscimento di legittimit di cui allart.
194 del Tuel.

I risultati finanziari
63. Le risultanze finali del conto del bilancio sono espresse in termini di avanzo, disavanzo o pareggio finanziario, e
sono distinte in risultato contabile di gestione (quadro riassuntivo della gestione di competenza) e risultato
contabile di amministrazione (quadro riassuntivo della gestione finanziaria). Il risultato contabile di gestione,
determinato dalla somma delle riscossioni e dei residui attivi dedotti i pagamenti ed i residui passivi, derivanti
dalla gestione di competenza, evidenzia il risultato di sintesi finanziario dellanno considerato.
64. Il risultato contabile di amministrazione tiene conto anche dei residui degli anni precedenti ed determinato
dalla somma del fondo di cassa al 31 dicembre (dedotti gli eventuali pagamenti per azioni esecutive non
293

regolarizzate) pi i residui attivi finali e meno i residui passivi finali entrambi derivanti sia dalla gestione di
competenza che da quella residui; evidenzia il risultato di sintesi di tutta la gestione finanziaria e come tale, in
caso di avanzo, permette la sua applicazione alle entrate del bilancio preventivo ed in caso di disavanzo, obbliga
lente al ripiano mediante la sua iscrizione tra le spese del bilancio preventivo.
65. Il risultato di amministrazione, come richiesto dallart.187, comma 1, del T.U., deve essere scomposto, ai fini
del successivo utilizzo o ripiano, in:
(a)

fondi vincolati;

(b)

fondi per il finanziamento delle spese in conto capitale;

(c)

fondi di ammortamento;

(d)

fondi non vincolati.

I fondi vincolati si riferiscono per lo pi ad economie di spesa di stanziamenti finanziati con entrate finalizzate o
a contributi pervenuti oltre il termine massimo per effettuare le variazioni di bilancio e che, pertanto, hanno
contribuito alla determinazione del risultato di amministrazione; i fondi per il finanziamento delle spese in conto
capitale evidenziano anchessi risorse confluite nel risultato di amministrazione che presentano tuttavia una
destinazione a spese in conto capitale in relazione alla natura dellentrata originaria; i fondi di ammortamento
derivano invece dallapplicazione al titolo primo della spesa del bilancio preventivo degli ammortamenti di cui
allart. 167 del testo unico delle leggi sullordinamento degli enti locali e dallimpossibilit di impegnare i
relativi stanziamenti: ci comporta economie di spesa ed il rifluire delle stesse nel risultato di amministrazione
con levidenziazione del vincolo di destinazione per il riacquisto di beni ammortizzabili. I fondi non vincolati
hanno carattere residuale.
I vincoli di destinazione delle risorse confluite nel risultato di amministrazione permangono anche se
questultimo non capiente a sufficienza o negativo (disavanzo di amministrazione); in questi casi lente dovr
ricercare le risorse necessarie per finanziare tutte le spese derivanti da entrate vincolate rifluite nel risultato di
amministrazione.
Il risultato di amministrazione si collega a quello dellesercizio precedente e allevoluzione della gestione
finanziaria dellesercizio considerato; infatti, il risultato di amministrazione dato dal risultato di
amministrazione precedente +/- i maggiori o minori residui attivi riaccertati, dedotti i minori residui passivi
riaccertati, +/- i maggiori o minori accertamenti di competenza rispetto alle previsioni definitive di entrata del
bilancio, dedotti i minori impegni di competenza rispetto alle previsioni definitive di spesa del bilancio.
66. Il risultato di amministrazione deve essere misurato nel rispetto del principio della prudenza, cos come definito
dal documento Finalit e postulati dei principi contabili degli enti locali. Pertanto:
(a)

nella relazione al rendiconto, lente dettaglia e motiva la suddivisione dellavanzo di

amministrazione scaturente dalla gestione in conto residui e in conto competenza, spiegando le
ragioni dei fondi vincolati, nel rispetto dei principi della comprensibilit (chiarezza) e della
verificabilit dellinformazione; inoltre, dettaglia e motiva le condizioni di effettiva liquidabilit
dello stesso.

(b)

valuta, sulla base del trend storico, landamento del risultato della gestione di competenza, al fine di
evidenziare sia eventuali trend negativi strutturali, sia la capacit dellente di conseguire gli
obiettivi finanziari che lo stesso si era prefissato allinizio dellanno. Leventuale disavanzo della
gestione di competenza attentamente analizzato e motivato nel rendiconto, con lausilio del
quadro generale riassuntivo dei risultati differenziali che sottolinea sia lequilibrio economicofinanziario che lequilibrio finale;

(c)

scompone il risultato della gestione di competenza, della gestione dei residui, al fine di
comprenderne e analizzarne la formazione, in base alle seguenti componenti: bilancio corrente
(entrate correnti e spese correnti), bilancio investimenti (entrate in conto capitale e mutui con le
spese in conto capitale), bilancio dei movimenti di fondi e bilancio dei servizi per conto terzi.

(d)

sulla base della scomposizione sopra descritta, lente analizza il risultato finale di amministrazione,
dettagliandolo per anno di formazione, ed in caso di risultato positivo, evidenzia quanta parte
formata da residui da incassare con levidenziazione della loro anzianit, in modo da rendere
evidenti le eventuali difficolt di incasso di alcuni residui attivi, e ove vi sia una presenza
significativa di residui con elevato grado di anzianit, sia possibile condizionarne limpiego al loro
effettivo realizzo.

67. Nella relazione al rendiconto, leventuale disavanzo di amministrazione deve essere oggetto di analisi e devono
trovare spiegazione i risultati parziali della gestione di competenza e di quella residui; conseguentemente
294

valutata la situazione finanziaria complessiva dellente in relazione ai parametri di deficitariet, al fine di

evidenziare sia eventuali trend negativi strutturali, sia la capacit di ripristinare in tempi brevi gli equilibri di
bilancio.
68. Al conto del bilancio sono allegate la tabella dei parametri di riscontro della situazione di deficitariet e la
tabella dei parametri gestionali con andamento triennale. Ai parametri gestionali (non appena saranno disponibili
per tutti gli enti locali) occorre porre grande attenzione, perch indicano sinteticamente ma efficacemente il tipo
e la bont della gestione condotta anche in riferimento ai dati statistici delle medie nazionali e per fasce
demografiche, contribuendo con ci allanalisi dei risultati da effettuarsi nella relazione al rendiconto. La
potenzialit informativa dei parametri gestionali, suddivisi in indicatori finanziari ed economici generali,
indicatori dellentrata ed indicatori per i singoli servizi, presuppone, tuttavia, la loro corretta compilazione,
utilizzando, ove richiesto, le rilevazioni della contabilit economico-patrimoniale; per migliorare il valore
segnaletico degli stessi consigliabile integrare la griglia dei parametri obbligatori per legge con altri indicatori
ritenuti dallente particolarmente significativi.
69. La relazione al rendiconto illustra in modo dettagliato la gestione della liquidit nellarco dellesercizio,
considerando le giacenze della contabilit fruttifera ed infruttifera per gli enti soggetti al regime della tesoreria
unica e lutilizzo delle giacenze non soggette a tale regime; leventuale ricorso allanticipazione di cassa deve
essere motivato in riferimento ai limiti massimi previsti dalla legge ed in relazione allonere sostenuto.
70. Al fine di garantire una corretta e trasparente rilevazione dei risultati finanziari dellente occorre rilevare nel
rendiconto gli oneri che lente tenuto a sostenere per il ripiano di perdite o del disavanzo di esercizio di aziende
partecipate, consorzi o istituzioni.
71. Lente identifica e valuta eventuali passivit potenziali al fine di predisporre adeguati accantonamenti che
permettano la copertura dei futuri debiti. Se i futuri debiti, anche fuori bilancio, sono certi nellan e nel quantum,
questi formano specifico stanziamento di bilancio, o, in alternativa, riservata quota parte di avanzo a copertura
di essi. Se i futuri debiti sono noti nellan o nel quantum, essi sono coperti con appositi accantonamenti generici
il cui ammontare iscritto in sede di formazione del bilancio di previsione.

Conto economico
72. 1.Il conto economico evidenzia i componenti positivi e negativi della gestione secondo criteri di competenza
economica come definiti nei punti da 99 a 108 del documento Finalit e postulati dei principi contabili degli
enti locali.
La gestione comprende le operazioni attraverso le quali si vogliono realizzare le finalit dellente. I componenti
negativi sono riferiti ai consumi dei fattori impiegati, quelli positivi consistono nei proventi e ricavi conseguiti in
conseguenza dellaffluire delle risorse che rendono possibile lo svolgimento dei menzionati processi di consumo.
Il conto economico comprende:
(a)

proventi ed oneri, derivanti da impegni ed accertamenti di parte corrente del bilancio, rettificati al fine
di far partecipare al risultato della gestione solo i valori di competenza economica dellesercizio;

(b)

le sopravvenienze e le insussistenze;

(c)

gli elementi economici non rilevati nel conto del bilancio che hanno inciso sui valori patrimoniali
modificandoli.

73. Il conto economico rappresenta e dimostra le operazioni di gestione, mediante una sintesi dei componenti
positivi e negativi che hanno contribuito a determinare il risultato economico dellesercizio, raggruppati in modo
da fornire significativi risultati intermedi, in conformit ai corretti principi contabili.
74. Lo schema di conto economico, di contenuto obbligatorio, approvato con Il D.P.R. n. 194 del 1996, si
compendia nella considerazione delle seguenti aree funzionali, con riferimento alle quali, attraverso lanalisi di
28 valori, si procede alla quantificazione di alcuni risultati parziali (risultato della gestione e risultato della
gestione operativa) sino a pervenire alla determinazione del complessivo risultato economico desercizio, per le
parti appresso indicate, cos specificate:
A.

Proventi della gestione;

B.

Costi della gestione;

C.

Proventi e oneri da aziende speciali e partecipate;

D.

Proventi e oneri finanziari;

295

E.

Proventi e oneri straordinari.

75. I risultati intermedi scaturenti dal conto economico, evidenziano le seguenti informazioni:
(a)

La gestione operativa costituita dalle operazioni che si manifestano in via continuativa nel corso dei
diversi esercizi e che evidenzia i proventi e i costi che qualificano e identificano la parte peculiare e
distintiva dellattivit dellente comprensiva della gestione immobiliare e dei proventi ed oneri della
gestione delle aziende speciali e partecipate.

(b)

La gestione finanziaria ai fini dello schema di conto economico rappresentata da interessi attivi e
passivi e da altri proventi ed oneri di natura finanziaria.

(c)

La gestione straordinaria costituita dai proventi od oneri che hanno natura non ricorrente, o di
competenza economica di esercizi precedenti, o derivanti da modifiche alla situazione patrimoniale
(insussistenze attive e passive).

76. I costi sono aggregati nel conto economico secondo la loro natura e non sono ripartiti in base alla loro
destinazione. I principi contabili intendono incentivare la suddivisione dei valori di costo negli specifici centri di
costo per consentire lanalisi dellefficienza ed il calcolo dei relativi indicatori da allegare al conto del bilancio. I
conti economici di dettaglio per servizio, per prodotto ecc.. sono in ogni caso indispensabili e devono essere
allegati al rendiconto ove richiesto da specifica normativa (vedi conto economico servizio rifiuti, acquedotto,
servizi pubblici a domanda individuale e servizi a rilevanza commerciale nel caso di opzione per la
determinazione della base imponibile irap con il metodo commerciale).
77. I principali scostamenti rispetto al conto economico dellesercizio precedente devono essere analizzati e valutati
nella relazione illustrativa dellorgano esecutivo. Il risultato economico dellesercizio ed in particolare il risultato
depurato dei componenti straordinari (classe E), se negativo, attesta uno squilibrio economico che rende
necessario provvedimenti per raggiungere nellarco temporale pi breve il pareggio. Lequilibrio economico
come indicato nei postulati dei principi contabili degli enti locali , infatti, un obiettivo essenziale ai fini della
funzionalit dellente. La tendenza al pareggio economico deve essere pertanto considerata un obiettivo di
gestione da sottoporre a costante controllo.

A) Proventi della gestione

78. Proventi tributari. La voce comprende i proventi di natura tributaria (imposte, tasse, tributi speciali ed altre
entrate di natura tributaria) di competenza economica dellesercizio. Eventuali proventi di tale natura riferiti ad
esercizi precedenti devono essere rilevati quali componenti straordinari della gestione nella voce E 23. Nel
rispetto del divieto di compensazione delle partite, gli importi sono iscritti al lordo degli eventuali compensi
versati al concessionario o a societ autorizzata alla gestione del tributo o deputata al controllo delle
dichiarazioni e versamenti. I relativi costi sostenuti devono risultare tra i costi della gestione, alla voce
Prestazioni di servizi.
I proventi rilevati nella voce trovano conciliazione con gli accertamenti del titolo I dellentrata categorie 1, 2 e 3
(al netto della parte riferita ad esercizio precedenti), integrati e rettificati nel rispetto del principio della
competenza economica.
79. Proventi da trasferimenti. La voce comprende tutti i proventi relativi ai trasferimenti correnti concessi allente
dallo Stato, dalla regione, da organismi comunitari e internazionali e da altri enti del settore pubblico. Eventuali
proventi di tale natura riferiti ad esercizi precedenti sono invece componenti straordinari della gestione da
rilevare alla voce E 23, alla stregua di quanto esposto al punto precedente.
Al fine di garantire la necessaria correlazione tra costi e ricavi, sono riportati in tale voce esclusivamente gli
importi corrispondenti ai costi della gestione rilevati nella classe B) costi della gestione.
80. Proventi da servizi pubblici. Vi rientrano i proventi derivanti dallerogazione del servizio pubblico, sia esso
istituzionale, a domanda individuale o produttivo, di competenza economica dellesercizio.
Per i servizi pubblici a domanda individuale e produttivi utile, ai fini informativi, dettagliare nella relazione
illustrativa la percentuale di copertura del costo ed evidenziare lo scostamento rispetto alla percentuale di
copertura prevista.
I proventi rilevati nella voce trovano conciliazione con gli accertamenti relativi alla categoria 1 del Titolo III
dellentrata rettificati ed integrati nel rispetto del principio della competenza economica.
81. Proventi da gestione patrimoniale. Sono rilevati i proventi relativi allattivit di gestione dei beni iscritti tra le
immobilizzazioni del conto del patrimonio, quali locazioni e concessioni, nel rispetto del principio della
competenza economica. Eventuali concessioni pluriennali di beni demaniali o patrimoniali devono essere
296

riscontate per la parte di competenza economica di successivi esercizi. Deve pertanto essere rilevata in questa
voce la quota di competenza dellesercizio di concessioni pluriennali affluite, in precedenza, nei risconti passivi.
I proventi rilevati nella voce trovano conciliazione con gli accertamenti della categoria 2 del Titolo III
dellentrata, rettificati ed integrati nel rispetto del principio della competenza economica.
82. Proventi diversi. Si tratta di una voce avente natura residuale, relativa a proventi di competenza economica
dellesercizio, non riconducibili ad altre voci del conto economico e che non rivestono carattere straordinario.
Deve essere rilevata in questa voce anche la quota annuale di ricavi pluriennali per limporto corrispondente alla
diminuzione dei risconti passivi ed in particolare lutilizzo di conferimenti ( contributi in conto impianti) per
limporto corrispondente alla quota di ammortamento del bene con essi finanziato.
I proventi rilevati nella voce trovano conciliazione con gli accertamenti della categoria 5 del Titolo III
dellentrata, rettificati ed integrati nel rispetto del principio della competenza economica.
83. Incrementi di immobilizzazioni per lavori interni. Sono indicati in tale voce i costi ( personale, acquisto beni,
servizi ecc) che danno luogo ad iscrizioni tra le immobilizzazioni del conto del patrimonio. Gli importi imputati
alla voce devono essere rilevati tra i costi della gestione ( classe B del conto economico). Gli eventuali oneri
finanziari capitalizzati devono essere compresi nellimporto di questa voce e non detratti dalla voce D 21.
E opportuno che lutilizzo di fattori produttivi per la produzione interna di costi capitalizzabili sia disposta con
determinazione indicante la convenienza economica del fare rispetto allacquistare e lammontare presumibile
del costo di produzione. Il responsabile del servizio deve rilevare analiticamente i costi con il criterio della
commessa e determinare il costo definitivo da iscrivere allattivo patrimoniale.
84. Variazioni nelle rimanenze di prodotti in corso di lavorazione. In tale voce riportata la variazione tra il valore
delle rimanenze finali e delle iniziali relative a prodotti in corso di lavorazione, semilavorati e finiti. La
valutazione delle rimanenze dei prodotti in corso di lavorazione, semilavorati e finiti effettuata secondo i criteri
di cui allart.2426 n. 9 del codice civile.

B) Costi della gestione

85. Personale. In questa voce vanno iscritti tutti i costi sostenuti nellesercizio per il personale dipendente (
retribuzione, straordinari, indennit, oneri previdenziali ed assicurativi, trattamento di fine rapporto e simili), di
competenza economica dellesercizio. Lirap relativa deve essere rilevate alla voce B 15 Imposte e tasse.
I costi rilevati in questa voce trovano conciliazione negli impegni del conto del bilancio rilevati nellintervento
1) integrati e rettificati nel rispetto del principio della competenza economica.
86. Acquisti di materie prime e/o beni di consumo. Sono iscritti in tale voce i costi per lacquisto di materie prime,
merci e beni di consumo necessari al funzionamento dellattivit ordinaria dellente, in base al principio della
competenza economica. Le imposte da detrarre dal costo dei beni sono quelle recuperabili come lIva che
costituisce credito verso lerario, mentre le altre eventuali imposte devono essere comprese nel costo dei beni.
I costi rilevati in questa voce trovano conciliazione negli impegni del conto del bilancio rilevati nellintervento
2) rettificati ed integrati nel rispetto del principio della competenza economica.
87. Variazioni delle rimanenze di materie prime e/o beni di consumo. In tale voce rientra la variazione delle
rimanenze di materie prime, merci e beni di consumo acquistate e non utilizzate alla chiusura dellesercizio. In
generale le rimanenze devono essere valutate al minore tra costo storico ed il valore di mercato. Il costo storico
costituito dai costi sostenuti per ottenere la propriet delle rimanenze nella loro attuale condizione. Per i beni
fungibili la valutazione pu essere fatta sulla base del costo medio ponderato, Fifo o Lifo. Il metodo prescelto
deve essere disciplinato nel regolamento di contabilit.
88. Prestazioni di servizi. Rientrano in tale voce i costi relativi allacquisizione di servizi connessi alla gestione
operativa. Sono compresi i costi per prestazioni di servizi riguardanti il personale (mensa, corsi di
aggiornamento, vitto ed alloggio ai dipendenti in trasferta ecc.)
I costi rilevati in questa voce trovano conciliazione con gli impegni del conto del bilancio rilevati nellintervento
3) rettificati ed integrati nel rispetto del principio della competenza economica.
89. Utilizzo di beni di terzi. Devono essere iscritti in tale voce i corrispettivi per il utilizzo di beni di terzi materiali
ed immateriali, quali a titolo esemplificativo: canoni di locazione ed oneri accessori, canoni per lutilizzo di
software, concessioni, canoni per la locazione finanziaria ecc.
I costi rilevati in questa voce trovano conciliazione con gli impegni del conto del bilancio rilevati nellintervento
4) rettificati ed integrati nel rispetto del principio della competenza economica.
90. Trasferimenti. Questa voce comprende gli oneri per i trasferimenti correnti concessi dallente. Devono essere
rilevati i trasferimenti in denaro senza alcuna controprestazione, quali ad esempio le semplici movimentazioni
finanziarie ed i contributi a fondo perduto o in conto esercizio per lattivit svolta da enti che operano per la
297

popolazione ed il territorio. I trasferimenti ( contributi in conto esercizio) concessi ad aziende speciali, consorzi,
istituzioni ed a societ partecipate devono essere rilevati nella voce C19.
I costi rilevati in questa voce trovano conciliazione con gli impegni relativi all intervento 5) del Titolo I della
spesa.
91. Imposte e tasse. Sono inseriti rispettando il principio della competenza economica gli importi riferiti a imposte e
tasse corrisposte dallente durante lesercizio.
I costi rilevati in questa voce trovano conciliazione con gli impegni relativi all intervento 6) del Titolo I della
spesa rettificati ed integrati.
92. Quote di ammortamento dellesercizio. Vanno inclusi tutti gli ammortamenti delle immobilizzazioni immateriali
e materiali iscrivibili nel conto del patrimonio.Trova allocazione in tale voce anche la quota di costo relativa ai
costi pluriennali che, nel rispetto del principio della competenza, sono ripartiti su pi esercizi. La procedura di
ammortamento necessaria per le immobilizzazioni la cui utilizzazione limitata nel tempo in quanto soggette a
deperimento o consumo. Lammortamento decorre dallesercizio di idoneit alluso del bene. Il registro dei beni
ammortizzabili ( o schede equivalenti) pur non essendo previsto dallordinamento come registro obbligatorio
lo strumento in grado di consentire la corretta procedura di ammortamento, di seguire il valore del singolo bene
in ogni momento e di determinare allatto della dismissione la plusvalenza o la minusvalenza. Nel registro
devono essere indicati per ciascun bene lanno di acquisizione, il costo, il coefficiente di ammortamento, la
quota annuale di ammortamento, il fondo di ammortamento nella misura raggiunta al termine del precedente
esercizio, il valore residuo e leventuale dismissione del bene. Le aliquote di ammortamento indicate nellart.229
del Tuel possono essere considerate come aliquote ordinarie assumendo carattere residuale le aliquote di
ammortamento via via imposte da norme speciali. Ove si verifichi la perdita totale del valore il relativo fondo di
ammortamento deve essere rettificato sino alla copertura del costo.

C) Proventi ed oneri da aziende speciali e partecipate

93. Utili. In tale voce si collocano gli importi relativi ai dividendi deliberati nellesercizio dalle aziende
speciali,consorzi e societ partecipate dallente. Nellesercizio di erogazione dell utile o del dividendo, deve
essere rilevato in tale voce anche leventuale credito dimposta o trasferimento compensativo di cui allart.4,
comma 2 del d.lgs.12/12/2003 n.344.
I proventi rilevati in questa voce trovano conciliazione con gli importi relativi agli accertamenti di cui alla
categoria 4) del Titolo III dellentrata integrati e rettificati in ragione del principio di competenza.
94. Interessi su capitale di dotazione. In questa voce sono evidenziati gli interessi attivi di competenza dellesercizio
che lazienda speciale versa allente come corrispettivo per la disponibilit del fondo di dotazione.
I proventi rilevati in questa voce trovano conciliazione con gli accertamenti di cui alla categoria 3) del Titolo III
dellentrata, integrati e rettificati nel rispetto della competenza economica.
95. Trasferimenti ad aziende speciali e partecipate. In tale voce inserito il costo annuo di competenza delle
erogazioni concesse dallente alle aziende speciali,consorzi, istituzioni e societ partecipate per contributi in
conto esercizio. I trasferimenti per ripiano perdite devono essere classificati nella voce E28.
I costi rilevati in tale voce trovano conciliazione con gli impegni relativi all intervento 5) del Titolo I della
spesa.

D) Proventi ed oneri finanziari

96. Interessi attivi. La voce accoglie i proventi di competenza dellesercizio connessi con larea finanziaria della
gestione dellente. Sono inseriti in tale voce, con specificazione nella relazione illustrativa anche i proventi
finanziari diversi dagli interessi attivi.
I proventi rilevati in tale voce trovano conciliazione con gli accertamenti relativi alla categoria 3) del Titolo III
dellentrata, integrati e rettificati secondo competenza economica
97. Interessi passivi. La voce accoglie gli oneri finanziari di competenza economica dellesercizio. Gli interessi
passivi devono essere distinti in: interessi su mutui e prestiti, interessi su obbligazioni; interessi su anticipazioni;
interessi per altre cause. Questi ultimi corrispondono a interessi passivi per ritardato pagamento, interessi passivi
in operazioni di titoli, ecc.
298

Gli oneri rilevati in tale voce trovano conciliazione con gli impegni relativi all intervento 6) del Titolo I della
spesa, integrati e rettificati.

E) Proventi ed oneri straordinari

98. Vi rientrano i componenti positivi e negativi di reddito non ricorrenti. Si tratta quindi di insussistenze,
accantonamenti e sopravvenienze tutte le plusvalenze e le minusvalenze, anche di quelle che hanno natura
ordinaria secondo limpostazione civilistica.
99. Insussistenze del passivo. Tale voce comprende gli importi relativi alla riduzione di debiti esposti nel passivo del
patrimonio il cui costo originario transitato nel conto economico in esercizi precedenti. La principale fonte di
conoscenza latto di riaccertamento dei residui passivi. Le variazioni dei residui passivi di anni precedenti
iscritti nei conti dordine, non fanno emergere insussistenza del passivo, ma bens una variazione in meno nei
conti dordine.
100. Sopravvenienze attive. Sono indicati in tale voce i proventi, di competenza economica di esercizi precedenti, che
determinano incrementi dellattivo. Trovano allocazione in questa voce i maggiori crediti derivanti dal
riaccertamento dei residui attivi e le altre variazioni positive del patrimonio non derivanti dal conto del bilancio,
quali ad esempio, donazioni acquisizioni gratuite, rettifiche positive per errori di rilevazione e valutazione nei
precedenti esercizi. Nella relazione illustrativa al rendiconto deve essere dettagliata la composizione della voce.
101. Plusvalenze patrimoniali. Corrispondono alla differenza positiva tra il valore di scambio
ammortizzato dei beni e derivano da:
(a)
cessione o conferimento a terzi di immobilizzazioni;
(b)

permuta di immobilizzazioni;

(c)

risarcimento in forma assicurativa o meno per perdita di immobilizzazione.

ed il valore non

102. Insussistenze dellattivo. Sono costituite dagli importi relativi alla riduzione di crediti o alla riduzione di valore di
immobilizzazioni. La principale fonte per la rilevazione delle insussistenze dellattivo latto di riaccertamento
dei residui attivi. Le insussistenze possono derivare anche da minori valori dellattivo per perdite, dismissione o
danneggiamento di beni e da rettifiche per errori di rilevazione e valutazione nei precedenti esercizi.
103. Minusvalenze patrimoniali. Hanno significato simmetrico rispetto alle plusvalenze, ed accolgono quindi la
differenza, ove negativa, tra il valore di scambio del bene e il corrispondente valore netto iscritto nellattivo del
conto del patrimonio.
104. Accantonamento per svalutazione crediti. Sono indicate in tale voce le quote di accantonamento per inesigibilit
che devono gravare sullesercizio in cui le stesse si possono ragionevolmente prevedere. Limporto accantonato
per svalutazione crediti v riferito nel conto del patrimonio in diminuzione dellattivo nella voce
immobilizzazioni finanziarie- crediti di dubbia esigibilit.
I crediti di dubbia esigibilit devono essere stralciati dal conto del bilancio, salvo che non sussista un avanzo
vincolato tale da consentire la copertura della relativa perdita. I proventi della gestione sono rilevati al netto dei
crediti di dubbia esigibilit se questultimi sono stralciati dal conto del bilancio. Se i proventi della gestione sono
rilevati al lordo dei crediti di dubbia esigibilit, in questa voce deve essere rilevato laccantonamento per
svalutazione il cui ammontare corrisponde allavanzo vincolato.
105. Oneri straordinari. Sono allocati in tale voce gli altri costi di carattere straordinario di competenza economica
dellesercizio. Vi trovano allocazione gli importi impegnati allintervento 8) del Titolo I della spesa,
riconducibili ad eventi straordinari ( non ripetitivi) ed i trasferimenti in conto capitale concessi a terzi e finanziati
con mezzi propri. La voce riveste carattere residuale, trovando allocazione in essa tutti i valori economici
negativi non allocabili in altra voce di natura straordinaria. La composizione della voce deve essere dettagliata
nella relazione illustrativa al rendiconto.
106. Risultato economico dellesercizio. Rappresenta la differenza positiva o negativa tra i proventi e gli oneri
dellesercizio. In generale la variazione del patrimonio netto deve corrispondere al risultato economico, salvo il
caso di rilevazione di errori nella ricostruzione iniziale della consistenza patrimoniale. Nel caso di errori nella
ricostruzione iniziale la rettifica della posta patrimoniale deve essere rilevata in apposito prospetto, contenuto
nella relazione al rendiconto della gestione, il cui saldo costituisce una rettifica del patrimonio netto. In tale
ipotesi il patrimonio netto finale risulter pari a: patrimonio netto iniziale +/- risultato economico dellesercizio
+/- saldo delle rettifiche.

299

Conto del patrimonio

Struttura e contenuto
107. Il presente Principio richiede specifiche informazioni nei prospetti del rendiconto ed illustra le modalit di impiego
degli schemi fondamentali previsti dal D.P.R. n. 194 del 1996. Nella concreta pratica si consiglia di utilizzare i
modelli pi aggiornati che sono stati divulgati dallOsservatorio sul sito del Ministero dellinterno.
108. Il prescrive lo schema ed il contenuto obbligatori del conto del patrimonio. Lo schema a sezioni contrapposte,
lAttivo ed il Passivo. La classificazione dei valori attivi si fonda su una logica di destinazione, mentre quella del
Passivo rispetta la natura delle fonti di finanziamento. Lo schema presenta tre macroclassi nellattivo
(Immobilizzazioni, Attivo circolante, Ratei e risconti attivi) e quattro nel passivo (Patrimonio netto,
Conferimenti, Debiti, Ratei e risconti passivi). Oltre a ci, in calce al conto del Patrimonio, sono presenti i conti
dordine, suddivisi in: Impegni per opere da realizzare, Conferimenti in aziende speciali, Beni di terzi).
109. Il conto del patrimonio deve dare una rappresentazione veritiera e corretta della situazione patrimoniale e
finanziaria dellente, in conformit ai corretti principi contabili.

Attivo

Immobilizzazioni
110. Questa macroclasse ricomprende i beni destinati a permanere durevolmente nellente, in ragione della loro funzione
e della scelta degli amministratori. Vi rientrano le classi delle immobilizzazioni immateriali, materiali e
finanziarie. Tali voci, devono essere riportate al netto degli accantonamenti effettuati a titolo di ammortamento
nei relativi fondi ammortamento.
111. Immobilizzazioni immateriali. Sono costi ad utilizzo pluriennale che possono essere economicamente sospesi in
quanto correlabili a ricavi e proventi futuri. Tutti i costi diversi da quelli relativi a beni materiali che non
esauriscono la loro utilit nellesercizio debbono essere rilevati in tale voce, dettagliando nella relazione
illustrativa la composizione. Vi rientrano gli oneri pluriennali ed i costi per diritti e beni immateriali. La
tipologia la seguente:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
(f)
(g)

spese straordinarie su beni di terzi;

spese finanziarie, oneri per emissione di prestiti obbligazionari;
spese per P.R.G.;
spese per elezioni amministrative;
software applicativo;
spese di pubblicit;
spese di ricerca ( studi di fattibilit, ecc).

Il valore da iscrivere dato dal costo sostenuto o di acquisizione, comprensivo degli oneri accessori o di
produzione, comprendente tutti i costi direttamente imputabili. Tale valore non pu eccedere il valore
recuperabile, inteso come il maggiore tra il presumibile valore realizzabile tramite alienazione e il suo valore in
uso. Il valore iscritto rettificato dagli ammortamenti, le cui quote sono rapportate al periodo di effettivo utilizzo,
tenendo conto della residua possibilit di utilizzo. Qualora si riscontri una riduzione durevole delle condizioni di
utilizzo futuro, questa rilevata nel conto economico, a rettifica del costo relativo, tra gli oneri straordinari alla
voce Insussistenze dellattivo.
112. Immobilizzazioni materiali. Tale classe accoglie i beni tangibili che sono destinati a permanere nellente locale per
pi esercizi. La loro articolazione nel conto del patrimonio ha cura di distinguere i beni demaniali e quelli facenti
parte del patrimonio indisponibile (terreni e fabbricati) da quelli, classificati secondo la loro natura. Sono
soggetti ad ammortamento tutti i beni suscettibili di usura fisica o economica. I terreni non sono assoggettabili
ad ammortamento ad eccezione dei terreni adibiti a cave e quelli sui quali stato costruito un fabbricato il cui
valore va a costituire limporto complessivo da ammortizzare. Un cenno particolare alle immobilizzazioni
incorso, che sono tali fino a quando non vengano completate. A quel punto i relativi importi devono essere
stornati alla voce cui sono riferibili per natura. Trovano allocazione nella presente categoria i valori netti residui,
cio al netto dei relativi fondi di ammortamento, dei beni immobili e mobili costituenti parte dellorganizzazione
permanente dellente, cos come elencati nello schema del D.P.R. n. 194 del 1996.
300

113. Il valore da iscrivere, se i beni risultano acquisiti alla data di entrata in vigore del D.Lgs n. 77 del 1995, deve essere
calcolato in base alle disposizioni contenute nel medesimo Decreto Legislativo, altrimenti il valore da attribuire
alle immobilizzazioni rappresentato dal costo di acquisto. Tale costo rappresentato dal prezzo effettivo di
acquisto, comprensivo degli oneri accessori di diretta imputazione. Se il bene non viene impiegato in un servizio
non rilevante ai fini dellIVA, questultima costituisce costo capitalizzabile; viceversa, essa, non costituendo un
elemento di costo ma un credito verso lerario, non capitalizzata. Leventuale capitalizzazione dellIVA non
deve far in modo che si ecceda il valore recuperabile tramite luso del bene.
114. Se il bene costruito in economia, il valore comprende tutti quei costi diretti che lente ha sostenuto per la
realizzazione del bene. Se il bene realizzato in economia disponibile sul mercato, la valutazione effettuata al
minore tra il costo e il prezzo di mercato. Leventuale eccedenza di costo, allocata tra le immobilizzazioni in
corso, svalutata nello stesso esercizio tra gli oneri straordinari alla voce Insussistenze dellattivo. Se
lacquisto avviene tramite permuta, liscrizione tiene conto dei valori dei due beni.
115. Il valore originariamente iscritto incrementato esclusivamente delle manutenzioni straordinarie effettuate sul bene
stesso, nel limite del valore recuperabile tramite luso. Sono straordinarie le manutenzioni che accrescono la vita
utile del bene o che ne incrementano la capacit, la produttivit o la sicurezza. Il costo storico del bene
rettificato in ogni esercizio attraverso le quote di ammortamento. La finalit dellammortamento economico
quella di far partecipare agli esercizi di effettivo utilizzo del bene una quota parte del costo originariamente
sostenuto. Le relative quote sono determinate da espresse previsioni di legge. Lammortamento decorre
dallesercizio di effettivo utilizzo del bene.
116. Qualora si verifichi una perdita duratura di valore, il bene va esposto al valore di presumibile ricuperabilit,
imputando leccedenza, quale svalutazione, tra gli oneri straordinari alla voce Insussistenze dellattivo. Lo
stesso trattamento contabile subiscono i beni destinati allalienazione, quelli obsoleti e quelli non utilizzabili, i
quali vanno valutati al minore tra il valore netto contabile ed il valore netto di realizzo.
117. Le immobilizzazioni finanziarie sono rappresentate dagli investimenti finanziari destinati a permanere
durevolmente nel patrimonio dellente. Sono rilevabili in questa voce le partecipazioni, i crediti e gli
investimenti finanziari a medio e lungo termine ed in generale tutti i crediti dellente diversi ( ad eccezione dei
depositi cauzionali e dei crediti di dubbia esigibilit conservati nel conto del bilancio) da quelli risultanti nei
residui attivi.
118. In base al D.P.R. n. 194 del 1996, si considerano immobilizzazioni finanziarie:
(a)

(b)
(c)

(d)

Le partecipazioni in imprese controllate e collegate e quelle che costituiscono investimento durevole.

Tali partecipazioni devono a fine anno essere valutate secondo uno dei due criteri previsti dallart. 2426
del codice civile: il metodo del costo di acquisto, eventualmente svalutato, tra le insussistenze
dellattivo, se il valore durevolmente inferiore al costo; il metodo del patrimonio netto, cio valutarle
in ragione del valore del patrimonio netto che essi rappresentano;
I crediti che per condizioni contrattuali sono caratterizzati dalla destinazione durevole nel patrimonio
dellente, con evidenziazione di quelli verso imprese controllate, collegate ed altre;
I titoli che, ove consentito da norme di legge che deroghino alle norme sulla tesoreria unica per
limpiego della liquidit, lente prevede di tenere nel proprio portafoglio per periodi superiori ai 12
mesi. I titoli qui allocati vanno valutati al prezzo di acquisto eventualmente rettificato da perdite
durevoli di valore;
I crediti per depositi cauzionali relativi alle somme depositate a garanzia di obbligazioni giuridiche
stipulate con terzi. Tali crediti sono valutati al valore nominale.

119. Appartengono a tale categoria anche i crediti di dubbia esigibilit ed i crediti inesigibili.Sono crediti di dubbia
esigibilit quelli per i quali vi siano elementi che facciano presupporre un difficile realizzo degli stessi. Per tale
categoria, in base agli elementi in possesso, lente deve o stralciarli dal conto del bilancio, trattandoli alla stregua
dei crediti inesigibili; o tenerli nel conto del bilancio, presentando per il relativo fondo svalutazione crediti a
detrazione. Sono crediti di dubbia esigibilit i crediti per i quali contestualmente si verificano le seguenti
circostanze: incapacit di riscuotere e mancata scadenza dei termini di prescrizione.

Attivo circolante
120. Rientrano in questa macroclasse, per esclusione, i beni non destinati a permanere durevolmente nellente locale.
Tali beni sono ricondotti a quattro classi: rimanenze, crediti, attivit finanziarie che non costituiscono
immobilizzi, disponibilit liquide.

301

121. Rimanenze. Sono i beni mobili, quali prodotti finiti, materie prime, semilavorati e prodotti in corso di lavorazione
che risultano presenti nellente dalle rilevazioni inventariali di fine esercizio.
122. Crediti. Questa classe accoglie i crediti di natura commerciale e quelli, in generale, derivanti dalla gestione
ordinaria dellente. I crediti vanno esposti al valore nominale.
123. Attivit finanziarie che non costituiscono immobilizzi. Si tratta di titoli che lente detiene con intento di
destinazione non durevole. In regime di tesoreria unica si tratta, evidentemente, di una eventualit remota. Nel
caso in cui un ente locale manifesti lintenzione di cedere una partecipazione ecco che il suo valore contabile
dovrebbe essere fatto figurare in questa classe.
124. Disponibilit liquide. Vi rientrano il fondo di cassa, comprensivo dellimporto complessivo depositato presso il
tesoriere ed i depositi bancari e postali.

Ratei e risconti attivi

125. I ratei e risconti ineriscono a quote di costi o di proventi comuni a due o pi esercizi. In particolare, i ratei attivi
misurano quote di proventi la cui integrale liquidazione avverr in un successivo esercizio, ma di competenza,
per la parte da essi misurata, dell'esercizio a cui si riferisce il bilancio. I risconti attivi esprimono quote di costi
rilevati integralmente nell'esercizio in corso od in precedenti esercizi e rappresentano la quota parte rinviata ad
uno o pi esercizi successivi.

Conti dordine
126. I conti d'ordine sono delle annotazioni di memoria. Essi costituiscono delle annotazioni di corredo della situazione
patrimoniale-finanziaria esposta dallo stato patrimoniale ma non costituiscono attivit e passivit in senso
stretto. Vi rientrano quindi tutti quegli elementi di gestione che alla chiusura dellesercizio non hanno generato
economicamente e finanziariamente effetti immediati e diretti sulla struttura patrimoniale. Vi rientrano le Opere
da realizzare, i Beni conferiti in aziende speciali, i Beni di terzi.
127. Le Opere da realizzare. Vi rientrano gli impegni di spesa, relativi ad investimenti, che ancora non hanno dato
luogo alla fase di liquidazione della spesa.
128. I Beni conferiti in aziende speciali. Vi rientrano i beni conferiti in aziende speciali ma anche i beni lasciati a
personalit giuridiche terze in comodato gratuito.
129. I Beni di terzi, rilevano il valore complessivo dei beni di propriet di terzi che, senza corresponsione di canone od
altro compenso, si trovano a disposizione dellente locale e per i quali questultimo di assume lonere della
custodia.

Passivo

Patrimonio netto
130. Il Patrimonio netto la differenza tra le attivit e le passivit di bilancio. Il Patrimonio netto rappresenta, in via
fondamentale, l'entit monetaria dei mezzi netti a disposizione dellente locale, indistintamente investita, insieme
ai mezzi di terzi, nelle attivit patrimoniali.
131. Il Patrimonio netto non determinabile indipendentemente dalle attivit e dalle passivit. Ne consegue che non pu
parlarsi di valutazione del Patrimonio netto. Oggetto di distinte valutazioni, in sede di redazione del rendiconto,
sono i singoli elementi attivi e passivi che compongono il patrimonio. Il Patrimonio netto, quale valore
differenziale, unitario, anche se per finalit pratiche e giuridiche risulta suddiviso in quote ideali .
132. Nello schema previsto dal D.P.R. n. 194 del 1996 il Patrimonio netto distinto in due classi: il Netto patrimoniale
ed il Netto da beni demaniali. Il legislatore ha quindi voluto distinguere le risultanze economiche dellesercizio
in base alla loro natura giuridica, in coerenza con la tradizionale impostazione giuscontabile di classificazione
dei beni ma che stride con un corretto approccio contabile.

302

Conferimenti
133. Trovano allocazione in tale voce, con la suddivisione nelle classi dei Conferimenti da trasferimenti in c/capitale e
dei Conferimenti da concessioni di edificare, le somme accertate allente quali forme contributive di
compartecipazione al finanziamento dellacquisizione e/o realizzazione di beni patrimoniali.
134. Trattasi, a tutti gli effetti, di contributi in conto capitale che lente riceve da enti pubblici o da privati. Proprio per
tale caratteristica, essi devono partecipare al risultato economico nellesercizio in cui i relativi costi sono
economicamente sostenuti, in base al principio di correlazione, secondo la metodologia illustrata nella voce
Proventi diversi di questo documento.

Debiti
135. I debiti sono obbligazioni a pagare una somma certa a scadenze prestabilite. La classificazione dei debiti in voci
avviene per natura e sono riportati in ragione del loro valore nominale residuo. Ci si sofferma solo sulle voci che
si ritiene necessito di qualche puntualizzazione.
136. I Debiti di finanziamento. La voce, a sua volta suddivisa in sottovoci, comprende i debiti contratti per il
finanziamento degli investimenti.
137. I Debiti di funzionamento. Vi rientrano tutte le posizioni debitorie assunte nella sua attivit corrente.
138. Debiti verso imprese controllate, collegate ed altre. Ai fini della definizione dei rapporti tra aziende deve farsi
riferimento allart. 2359 del codice civile.

Ratei e risconti passivi

139. I ratei e risconti ineriscono a quote di costi o di proventi comuni a due o pi esercizi. In particolare, i ratei passivi
misurano quote di costi la cui integrale liquidazione avverr in un successivo esercizio, ma di competenza, per la
parte da essi misurata, dell'esercizio a cui si riferisce il bilancio. I risconti passivi esprimono quote di ricavi
rilevati integralmente nell'esercizio in corso od in precedenti esercizi e rappresentano la quota parte rinviata ad
uno o pi esercizi successivi.

Conti dordine
140. I conti d'ordine sono delle annotazioni di memoria. Essi costituiscono delle annotazioni di corredo della situazione
patrimoniale-finanziaria esposta dallo stato patrimoniale ma non costituiscono attivit e passivit in senso stretto.
Vi rientrano quindi tutti quegli elementi di gestione che alla chiusura dellesercizio non hanno generato
economicamente e finanziariamente effetti immediati e diretti sulla struttura patrimoniale. Vi rientrano le
Impegni opere da realizzare, i Conferimenti in aziende speciali, i Beni di terzi. Il loro significato del tutto
analogo a quello descritto in relazione allattivo.
Prospetto di conciliazione
I rapporti tra contabilit finanziaria e contabilit generale
141. La rappresentazione dei risultati della gestione viene effettuata, in sede di rendicontazione, sia sotto il profilo
finanziario che sotto quello economico-patrimoniale. Trattandosi di risultati riguardanti un unico insieme di fatti
gestionali, viene richiesta una dimostrazione delle relazioni esistenti tra i diversi aspetti rappresentati, riepilogata
in un prospetto di conciliazione, che costituisce allegato del conto economico e che stato divulgato, in una

303

versione pi corretta, sul sito del Ministero dellinterno, a cura dellOsservatorio per la finanza e la contabilit
degli enti locali. Al nuovo modello viene fatto riferimento nella presente parte del principio contabile.
142. Ai fini dellottenimento di tale risultato, occorre disporre di un sistema di scritture contabili in grado di integrare,
contestualmente, la rilevazione finanziaria con quella economica e patrimoniale. La contestualit delle
rilevazioni, ai fini della significativit delle stesse, deve garantire il rispetto dei principi contabili caratteristici sia
della contabilit finanziaria che della contabilit economica, evitando di alterare la specificit della rilevazione
di questultima in funzione di classificazioni e di esigenze di carattere finanziario e viceversa.
143. Le rilevazioni degli impegni di spesa aventi esclusivo contenuto finanziario, vengono allocate in conti dordine.
Per contro le rilevazioni prive di contenuto finanziario trovano rilevazione solamente nellambito economicopatrimoniale (contabilit generale).
144. Il prospetto di conciliazione documento obbligatorio per tutti gli enti e deve essere allegato al conto economico.
Gli enti che utilizzano il prospetto di conciliazione per formare il conto economico e rilevare le variazioni
patrimoniali (contabilit semplificata), devono dettagliare in carte di lavoro, da allegare al prospetto, le rettifiche
e le integrazioni apportate agli accertamenti ed agli impegni.

Finalit del prospetto di conciliazione

145. Il prospetto di conciliazione ha la finalit di mettere in evidenza i collegamenti esistenti, al termine dellesercizio,
tra i risultati finanziari e quelli economico-patrimoniali rilevati dalla contabilit generale che rappresenta la
documentazione probatoria dei dati riepilogati nei risultati della gestione.
Infatti, la generalit delle operazioni rilevate nellambito della contabilit finanziaria ha contestuale rilevanza in
contabilit generale, in quanto:
(a)

Gli accertamenti di entrata corrispondono alla nascita contestuale di un credito cui segue,
immediatamente o successivamente, un incasso;

(b)

Gli impegni di spesa corrispondono:

1)

al sorgere di un debito, cui segue, immediatamente o successivamente, un pagamento;

2)

alla creazione di un vincolo, rilevato in conti dordine, successivamente trasformato in debiti, nel
momento in cui viene realizzata lattivit gestionale di cui limpegno costituisce copertura
finanziaria.

146. Le rilevazioni che non rivestono caratteristiche finanziarie (e come tali vengono ignorate nellambito della
contabilit finanziaria), opportunamente riepilogate, completano la costruzione del prospetto realizzando un
raccordo complessivo dei risultati. Si ottiene cos una visione dinsieme delle risultanze della gestione
consentendo una lettura in chiave economica e patrimoniale degli stessi risultati finanziari.
147. Il modello contabile n.18 pubblicato in allegato al D.P.R. n. 194 del 1996, oltre a contenere errori di stampa non
evidenzia il percorso logico e la metodologia di rettifica dei valori finanziari.
Si consiglia pertanto di utilizzare il modello allegato al presente principio che distingue le entrate e le spese
secondo la specifica caratteristica. In tale modello laccertamento e limpegno di parte corrente vengono
previamente rettificati per riportare la dimensione finanziaria ai flussi direttamente collegati con i proventi, ricavi
e costi dellesercizio; quindi i dati vengono rettificati di ratei (non compresi nei residui) e risconti, evidenziando
distintamente la rettifiche in modo da agevolare la compilazione ed il controllo.

Il collegamento del conto economico

148. Il prospetto di conciliazione mette in evidenza, chiarendo i motivi delle differenze, il collegamento esistente tra:
(a)

gli accertamenti finanziari di parte corrente ed i ricavi o proventi di esercizio rilevati sotto il profilo
economico;

(b)

gli impegni finanziari di parte corrente ed i costi di esercizio rilevati sotto il profilo economico.

Contestualmente evidenzia le correlate modificazioni agli elementi del conto del patrimonio.
149. Le principali differenze tra i due profili (finanziario ed economico-patrimoniale) sono costituite da:

304

differenze di attribuzione dellesercizio di competenza:

(a)

entrate e spese accertate o impegnate (perch incassate o pagate) nellesercizio ma di competenza

economica dellesercizio successivo che, sotto il profilo economico patrimoniale costituiscono,
nellesercizio in fase di chiusura, risconti passivi o attivi;

(b)

spese legittimamente impegnate nellesercizio in fase di chiusura ma trasformate in consumi (e quindi

in costi) solamente in un successivo esercizio;

- differenze esistenti tra la classificazione determinata dalle regole della contabilit finanziaria e quelle della
contabilit economico patrimoniale.

differenze esistenti in quanto i fatti rilevati non hanno contenuto finanziario:

(a)

quote annuali di ammortamenti;

(b)

quote annuali di ricavi pluriennali;

(c)

accantonamento di fondi per svalutazione crediti;

(d)

incrementi di immobilizzazioni per lavori interni;

(e)

variazione della valutazione delle rimanenze.

Commento ed analisi del modello

Le entrate
Entrate correnti Titoli I II e III
150.

Le entrate correnti della colonna 9E , devono essere riferite alla specifiche voci della lettera A) del conto
economico se di competenza economica dellesercizio ed alla voce E23, se relative ad entrate di carattere
eccezionale (quali ad esempio: gettito arretrato di tributi, per eventi calamitosi, consultazioni elettorali e
referendarie), e se riferite ad anni precedenti (per sentenze esecutive).
Va tenuto presente che i ratei attivi (colonne 7E 8E) si riferiscono a quote di proventi o ricavi, di competenza
dellesercizio, ma accertati nella competenza finanziaria dellesercizio successivo e, quindi, non comprese tra i
residui attivi.
Va anche considerato che i risconti passivi (colonne 5E 6E) si riferiscono a quote di proventi o ricavi accertati
nellesercizio ma di competenza economica dellesercizio successivo.

Entrate a destinazione specifica e vincolata

151.

Le entrate a destinazione specifica e vincolata rilevate nelle entrate correnti devono confluire nel conto
economico per un importo pari ai costi della gestione finanziati nellesercizio con tali entrate. La differenza
rispetto allaccertamento deve essere riscontata.

Entrate in conto capitale Tit. IV Entrate per alienazione di beni

152.

Il valore residuo del bene alienato deve essere portato in diminuzione nel conto del patrimonio in corrispondenza
della specifica immobilizzazione. La differenza rispetto al provento (al netto dellIva), se positiva costituisce
plusvalenza da rilevare nella voce E24 del conto economico, se negativa alla voce E26 del conto economico

Trasferimenti di capitale
153.

I trasferimenti di capitale accertati al titolo IV delle entrate confluiscono nel passivo del conto del patrimonio
nella voci da BI e BIV.
Occorre comunque tenere conto delle seguenti possibili destinazione del trasferimento accertato:

305

(a)

al finanziamento indistinto degli investimenti (contributo in conto capitale) (es. fondo ordinario
investimenti);

(b)

al finanziamento di specifici investimenti (contributo in conto impianti);

(c)

al finanziamento di spese correnti (es. proventi per concessioni edilizie);

(d)

al trasferimento a terzi;

(e)

al rimborso.

Nellipotesi sub a) limporto deve essere rilevato nella voce B IV del passivo patrimoniale " altri conferimenti".
Nellipotesi sub b) limporto deve essere rilevato nella voce B I o B III, se relativo a proventi per concessioni
edilizie e diminuito in relazione al valore dellimmobilizzazione iscritta nellattivo utilizzando il metodo del
costo netto (diminuzione del valore dellattivo al momento dell entrata in funzione della immobilizzazione per
un importo pari al contributo ottenuto), oppure quello della sterilizzazione della quota di ammortamento
(diminuzione del conferimento per un importo pari alla quota di ammortamento maturata annualmente sulla parte
del costo finanziato con il contributo ottenuto, da rilevare nel conto economico alla voce A5, e ed in calce del
prospetto di conciliazione, parte entrate, alla voce "quota annua di trasferimenti in conto capitale).
Nellipotesi sub c) limporto deve essere rilevato nel conto economico voce A6
Nelle ipotesi sub d) ed e) limporto deve essere rilevato nella voce B II del conto del patrimonio o in alternativa
nella voce C VII altri debiti.

Entrate per assunzione prestiti Tit. V

154.

Allaccertamento relativo allassunzione di un prestito corrisponde analogo aumento del debito rilevato al punto
C I) del Conto del patrimonio.
Nel caso in cui il finanziamento sia a carico di altri enti laccertamento sar rilevato come un contributo in conto
impianti e pertanto dovr essere contabilizzato nel passivo patrimoniale alla voce " conferimenti". Nel prospetto
di conciliazione saranno rilevate le opportune rettifiche (in pi alla voce trasferimenti in conto capitale e in
meno alla voce accensione di prestiti)
Inoltre, nel caso in cui venisse assunto lonere di ammortamento di un prestito contratto da altro ente (es. un
Consorzio), anche in assenza di accertamento finanziario, nel Tit. V dellentrata verr rilevato in aumento tale
valore che verr cos contrapposto ad un aumento del debito iscritto al punto C I) del conto del patrimonio.

Le spese
Le spese correnti Titolo I
155.

Le spese correnti della colonna 9S , devono essere riferite alla specifiche voci della lettera B) del conto
economico se di competenza economica dellesercizio.Le spese di carattere eccezionale rilevate nella parte
corrente (quali ad esempio: per eventi calamitosi, consultazioni elettorali e referendarie, e se riferite ad anni
precedenti, per sentenze esecutive, per ripiano disavanzo aziende di pubblico servizio, per debiti fuori bilancio),
devono essere rilevate nella voce E29 del conto economico.
Gli impegni per costi esercizi futuri (colonne 2S e 3S) sono costituiti da impegni solo finanziari per i quali non
si concretizzata alla chiusura dellesercizio lacquisizione del fattore produttivo in tutto o in parte quali ad
esempio quelli relativi a procedure di gara bandite entro la chiusura dellesercizio; a forniture di beni ordinate e
non consegnate alla chiusura dellesercizio; a prestazioni di servizio ordinate e non ultimate a fine esercizio.Il
loro importo viene riportato nella colonna 3S del prospetto.
Deve essere posto in aumento agli impegni di competenza lammontare dei costi anno futuro rilevato allinizio
dellesercizio (colonna 2S del prospetto) il cui valore corrisponde a quello della colonna 3S dellesercizio
precedente. Tali impegni hanno finanziato costi sostenuti nellesercizio in fase di chiusura ed eventuali quote non
utilizzate sono di nuovo detratte sommandole alla colonna 3S.
Limporto delle rettifiche deve essere rilevato nei conti dordine del conto del patrimonio distinto per tipologia di
finanziamento (non vincolato, vincolato), nelle voci E o F.

306

- i ratei passivi si riferiscono a quote di costi, di competenza dellesercizio, ma impegnati nellesercizio

successivo e, quindi, non compresi tra i residui passivi;
- i risconti attivi si riferiscono a quote di costi impegnati nellesercizio ma di competenza economica
dellesercizio successivo.

Spese in conto capitale Titolo II

156.

Lammontare della somma dei pagamenti in conto competenza e residui (col. 2S, viene rettificato con i seguenti
valori:
- 3S si sottraggono i pagamenti effettuati nellesercizio per valori gi inseriti nellattivo patrimoniale
dellesercizio precedente;
- 4S si aggiungono i valori di attivit patrimoniali, gi acquisite nel conto del patrimonio dellesercizio ma
non ancora pagate;
- 5S si sottraggono eventuali importi di trasferimenti in conto capitale che non si riferiscono a permutazioni
patrimoniali e che, di conseguenza non contribuiscono a migliorare il valore del patrimonio dellente.
Tali valori vengono portati in aumento alla voce trasferimenti del titolo I e costituiscono costi
desercizio;
- 6S si sottrae il valore dellI.V.A. quando questa non viene capitalizzata ma recuperata in quanto
linvestimento viene effettuato nellambito di un servizio rilevante ai fini I.V.A.;
- 7S si sommano altre differenze derivanti da imprecisioni di imputazione finanziaria nel caso in cui valori
patrimoniali siano stati finanziati tra gli impegni di parte corrente (es. acquisizione di beni strumentali
finanziati erroneamente nel Titolo I della spesa). In questo caso analogo importo sar detratto dagli
impegni del Titolo I nella colonna 4S (altre rettifiche).
Gli impegni solo finanziari del titolo II, devono essere rilevati nei conti dordine se ed in quanto riferiti a
costi/debiti non di competenza dellesercizio.

Rimborso prestiti Titolo III

157.

Qualora la somma impegnata fosse anche leggermente diversa dalla somma realmente utilizzata per quota
capitale di ammortamento di prestiti (per motivi di arrotondamento e compensazione con la quota interessi)
devono essere effettuate le opportune rettifiche.
Il dato si compenser nella colonna altre rettifiche del titolo I .

Servizi per conto terzi

158.

Nelle entrate le somme riscosse (competenza e residui), per conto di terzi devono essere rilevate nel conto del
patrimonio in aumento della voce CV del passivo " debiti per somme anticipate da terzi".
Le somme riscosse (competenza e residui) per anticipazioni per conto terzi, devono essere portate in
diminuzione
della
voce
B3e
dellattivo.
Nelle spese le somme pagate (competenza e residui), per conto di terzi devono essere rilevate nel conto del
patrimonio in diminuzione della voce CV del passivo "debiti per somme anticipate da terzi".
Le somme pagate (competenza e residui) per anticipazioni per conto terzi, devono essere portate in aumento
della voce B3e dellattivo " crediti per somme corrisposte conto terzi".

Rettifiche per I.V.A.

159.

Nelle colonne 3E per lentrata, 4 S per la spesa corrente e 6S per la spesa in conto capitale, gli accertamenti e gli
impegni devono essere rettificati dellI.V.A. che costituisce rispettivamente un debito ed un credito verso
lerario. Limporto della rettifica deve essere rilevato nelle variazioni del conto del patrimonio in corrispondenza
delle voci " Debiti per I.V.A." o " Crediti per I.V.A.".
Ne consegue che:
307

- i ratei, i risconti ed i costi esercizi futuri devono essere rilevati al netto dellI.V.A. che non costituisce ricavo o
costo per lente;
- le plusvalenze e le minusvalenze da alienazione devono essere rilevate al netto dellI.V.A. a debito dellente;
- lincremento delle immobilizzazioni deve essere rilevato al netto dellI.V.A. a credito dellente.

Il collegamento del conto del patrimonio

160.

Oltre allevidenziazione del riflesso in chiave patrimoniale, di tutte le operazioni modificative (proventi, ricavi,
costi), il prospetto di conciliazione collega gli accertamenti e gli impegni finanziari (ed i successivi incassi e
pagamenti) riferiti a fatti gestionali permutativi di elementi patrimoniali, opportunamente classificati , con i
corrispondenti
elementi
del
conto
del
patrimonio.

161.

Il collegamento del conto del patrimonio con le risultanze finanziarie dellesercizio consente di definire, in
chiave patrimoniale, il contenuto degli elementi che costituiscono lo stesso risultato finanziario (avanzo di
amministrazione), come segue:
(a)

il fondo di cassa: corrispondente alla liquidit in deposito presso il Tesoriere;

(b)

i residui attivi corrispondenti alla somme di:

I.
II.
III.

(c)

crediti;
ratei attivi (con esclusione di quelli riportati nella colonna 8E del prospetto);
fatture da emettere;

i residui passivi corrispondenti alla somma di:

I.
II.

debiti;
ratei passivi (con esclusione di quelli riportati nella colonna 8S del prospetto);

III.

fatture da ricevere;

IV.

impegni solo finanziari per investimenti da effettuare (conti dordine);

V.
VI.

impegni solo finanziari per spese correnti aventi specifica destinazione (conti ordine);
eventuali impegni solo finanziari per spese correnti legittimamente assunti per il
finanziamento di costi da sostenere nellesercizio successivo (conti dordine).

Le poste dianzi elencate devono essere supportate dalla possibilit di analizzare le singole partite ognuna delle
quali collegata sia alla voce finanziaria (residuo) che al corrispondente elemento del conto del patrimonio.
Immobilizzazioni acquisite a titolo gratuito
162.

Le opere acquisite a scomputo di oneri di urbanizzazione devono essere rilevate nellattivo patrimoniale per un
valore pari agli oneri non versati, iscrivendo contestualmente nel passivo "conferimenti" un uguale importo.
Le immobilizzazioni acquisite senza esborso finanziario devono essere valutate al presumibile valore di mercato
attribuibile alla data di acquisizione al netto delle spese da sostenere e sostenute, iscrivendo limporto allattivo
del conto del patrimonio e nella voce E23 del conto economico (sopravvenienze attive).

163.

Rettifica e correzione di dati di uno o pi esercizi precedenti

Il rendiconto approvato per lesercizio precedente da considerarsi vincolante, per cui i valori di apertura del
conto del patrimonio (consistenza iniziale), devono corrispondere sistematicamente ai valori di chiusura
(consistenza finale ) dellanno precedente. In caso di rilevazione di errori o incompleta ricostruzione iniziale, la
rettifica della posta patrimoniale deve essere rilevata in apposito prospetto, contenuto nella relazione al
rendiconto della gestione, il cui saldo costituisce una rettifica del patrimonio netto.
In tale ipotesi il patrimonio netto finale risulter pari a:
- patrimonio netto iniziale
+/- risultato economico dellesercizio
+/- saldo delle rettifiche

308

Relazione al rendiconto
Introduzione
164. Il legislatore non prescrive schemi-tipo per la relazione da allegare al rendiconto. Sul piano della struttura, le
informazioni richieste dallart. 231 del testo unico delle leggi sullordinamento degli enti locali trovano quindi
libera rappresentazione.
165. La finalit della relazione, vista la natura sintetica e quantitativa dei dati inseriti nel rendiconto, quella di fornire
informazioni integrative, esplicative e complementari. Essa, per consentire leffettiva comprensibilit del
rendiconto deve rispettare il postulato della chiarezza e non deve essere eccessivamente lunga, tale da celare ci
che invece linformazione deve rivelare.
166. Il contenuto del documento si ritrova nella norma, che richiede un contenuto minimale obbligatorio della relazione,
che deve:
(a)
(b)
(c)
(d)

esprimere le valutazioni in ordine allefficacia dellazione condotta sulla base dei risultati conseguiti
in rapporto ai programmi ed ai costi sostenuti;
analizzare gli scostamenti principali intervenuti rispetto alle previsioni;
motivare le cause che li hanno determinati;
evidenziare i criteri di valutazione del patrimonio e delle componenti economiche.

Ne consegue che eventuali vizi riguardanti il contenuto informativo della relazione, dovrebbero dar luogo alle
stesse conseguenze derivanti dai vizi contenuti nei prospetti contabili, essendo il documento parte integrante del
rendiconto, seppure in veste di allegato.
167. La relazione riveste unimportanza assai rilevante ai fini esplicativi dei valori contabili; essa contiene informazioni
principali sulla natura e sulla modalit di determinazione degli stessi e fornisce elementi anche di natura non
strettamente contabile per una rappresentazione chiara, veritiera e corretta della situazione finanziaria,
economica, patrimoniale e per la valutazione dei principali aspetti della gestione.
168. Il documento, essendo dal legislatore non previsto lobbligo di redazione di una nota integrativa, deve comprendere
tutte le informazioni di natura tecnico-contabile, che altrimenti sarebbero collocabili in nota integrativa.
169. Considerate le finalit del documento, opportuno che la relazione, secondo corretti principi contabili, sia redatta
secondo il seguente schema.
Identit dellente locale
170. In questa parte si deve illustrare:
(a)
(b)
(c)

(d)
(e)
(f)

(g)

(h)

Profilo istituzionale. Si descrivere il ruolo attribuito allEnte in ragione delle evoluzioni legislative,
dello statuto e dei regolamenti interni.
Scenario. Illustra il sistema socio-economico del territorio di riferimento dellEnte.
Disegno strategico. Si espone le linee guida del programma politico dellamministrazione dellEnte,
evidenziando eventuali cambiamenti significativi e limpatto relativo. La descrizione riporta i tempi di
attuazione delle linee di programma.
Politiche gestionali. Si descrivono le politiche gestionali attuate e in corso di attuazione.
Politiche fiscali. Si espone la politica fiscale che lEnte ha attuato e/o intende perseguire nellambito
impositivo di sua competenza; evidenziando le ragioni e gli effetti sul bilancio.
Assetto organizzativo. Si evidenzia e sintetizzano almeno i seguenti punti:
Filosofia organizzativa
Sistema informativo
Cenni statistici sul personale
Competenze professionali esistenti
Fabbisogno di risorse umane in coerenza con il piano triennale di fabbisogno del personale
Partecipazioni dellente. Si elencano le partecipazioni dellente acquisite o da acquisire evidenziando
le motivazioni, landamento della societ, il numero e il valore della partecipazione, il valore del
patrimonio netto della partecipata.
Convenzioni con Enti. Si illustrano le eventuali convenzioni con altri enti del settore pubblico,
evidenziando le motivazioni e loggetto della convenzione.

Sezione tecnica della gestione

309

171. questa parte va a sua volta distinta in pi sezioni.

Aspetti generali
(a)
Criteri di formazione. Qui si descrivono le modalit e i criteri contabili utilizzati per la redazione del
rendiconto. A tal fine risulta fondamentale evidenziare: i sistemi contabili utilizzati, il momento di
rilevanza della competenza economica, il sistema delle scritture extra contabili utilizzato.
(b)
Criteri di valutazione. Devono essere elencati e specificati i criteri di valutazione utilizzati per la
redazione del rendiconto, nonch gli eventuali cambiamenti dei criteri di valutazione sono messi in
evidenza descrivendone gli effetti sul rendiconto dellesercizio.
Aspetti finanziari
(c)
Risultato finanziario. Si evidenziano i risultati finanziari di gestione e di amministrazione,
correlandoli con i risultati economici del risultato di gestione e del patrimonio netto. Lanalisi
evidenzia le cause degli scostamenti rispetto al precedente esercizio, la spiegazione dei risultati
intermedi e le differenze tra risultati finanziari ed economici.
(d)
Sintesi della gestione finanziaria. Vengono sinteticamente presentati i dati della gestione finanziaria,
evidenziando le variazioni intervenute nellanno e motivando gli scostamenti degli impegni rispetto
alle previsioni e landamento della liquidit.
(e)
Impatto della politica fiscale sul bilancio. Si descrive limpatto della politica fiscale sul bilancio,
evidenziando le motivazioni a supporto delle manovre fiscali, le relative conseguenze socioeconomiche e la qualit delle prestazioni rese dallEnte.
Aspetti economico-patrimoniali
172. Devono essere evidenziate, per le voci pi significative, attraverso schemi di sintesi, le movimentazioni intervenute
durante lesercizio. Inoltre, deve essere descritta la composizione delle singole voci al fine della chiara
rappresentazione dei valori di rendiconto.
Sezione dellente ed andamento della gestione
173. In questa sezione devono trattarsi i seguenti argomenti:
(a)
(b)

(c)

(d)

(e)
(f)

(g)

Piano programmatico dellanno. Si tratta di descrivere il piano programmatico realizzato nellanno cui
si riferisce il rendiconto.
Analisi degli scostamenti. Analizzare gli scostamenti e le motivazioni rispetto alle linee
programmatiche originarie, rilevate nella prima parte del documento. Eventuali azioni correttive che
lamministrazione pone in essere sono qui evidenziate.
Politiche di investimento e di indebitamento. Si descrivono le politiche di investimento attuate e
prospettiche, con unanalisi circa la convenienza economico e/o sociale degli investimenti. Lanalisi
condotta mettendo in evidenza le relative politiche di finanziamento. Leventuale ricorso
allindebitamento messo in relazione alla capacit finanziaria ed economica dellEnte di sostenere il
peso del debito. Si evidenziano, infine, le politiche del ricorso al mercato dei capitali e di eventuali
ristrutturazioni del debito.
Rapporto sulle prestazioni e servizi offerti alla Comunit. Si tratta di enunciare le prestazioni offerte
alla comunit, il costo relativo e il grado di qualit percepita dagli utenti. La relazione deve essere
comprovata da elementi oggettivi di rilevazione.
Risultati economici delle diverse aree dellEnte. Devono essere illustrati i risultati conseguiti rispetto
agli obiettivi raggiunti dalle diverse strutture in cui articolato lEnte.
Informazioni generali sui risultati della gestione di competenza. La descrizione contiene le seguenti
informazioni minimali:
Andamento dei costi: evidenziare e motivare landamento delle principali categorie di
costi, correlandoli con le spese finanziarie sottolineando e giustificando gli scostamenti
Proventi: evidenziare e motivare landamento dei proventi, correlandoli con gli
accertamenti finanziari sottolineando e giustificando gli scostamenti
Investimenti: descrizione degli investimenti realizzati correlati, ove contenuti, con il piano
delle opere pubbliche
Attivit di ricerca e sviluppo eventualmente effettuata
Politiche di autofinanziamento (sponsorizzazioni, royalty, sfruttamento dellimmagine,
etc.)
Informazioni sulle partecipazioni. Si devono elencare le partecipazioni possedute dallente (quantit e
valore nominale), evidenziando le motivazioni del mantenimento delle stesse e i risultati conseguiti
dalla societ partecipata e le sinergie con le strategie attuate dallEnte.
310

(h)
(i)

Analisi per indici. Si commentano gli indici finanziari, economici e patrimoniali scaturenti dal
rendiconto.
Evoluzione prevedibile della gestione. Si descrive, in coerenza con i risultati raggiunti e con i
documenti di programmazione in essere, il prevedibile andamento della gestione sia in termini di
bilancio che di azioni intraprese e/o da intraprendere. La descrizione evidenzia fatti di rilievo avvenuti
successivamente non riflessi nel rendiconto e significativi per i destinatari dello stesso documento.

311

312

INDICE

PRESENTAZIONE ..... pag.

Introduzione

13

Parte prima Cenni sui fondamentali aspetti della contabilit pubblica ...

15

Breve riferimento ai sistemi di contabilit in ambito pubblico ed in ambito privato pag.

Competenza e cassa ...
Bilancio di previsione
Rendiconto della gestione .
Residui attivi e passivi, riaccertamento .
Risultato contabile damministrazione ..

17
20
24
26
28
29

Parte seconda Scritture contabili e correlati aspetti gestionali di base

31

I sistemi di scritture pag. 33

Aspetti finanziari, patrimoniali ed economici della gestione aziendale di base .... 35

Parte terza Cenni sulle modalit di tenuta delle scritture contabili

col metodo della partita doppia .

41

Parte quarta Contabilit finanziaria e contabilit economica: Giano unifronte?

55

Parte quinta Principali scritture contabili dellente locale in partita doppia ...

65

Parte sesta Regole di contabilit finanziaria .... 117

Parte settima Cenni sulla programmazione finanziaria negli enti locali . 229
Parte ottava Come cogliere pi rapidamente alcuni aspetti significativi del bilancio . 235
Prospetto distintivo tra poste finalizzate e non finalizzate .. pag. 238
Individuazione di alcuni parametri di lettura ... 239

Appendice Principi contabili degli Enti locali 243

Finalit e postulati dei principi contabili . pag. 247
Principio contabile n. 1
258
Principio contabile n. 2
271
Principio contabile n. 3
284

313

314