PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO

Professor Rodrigo de Castro Lucas

IMPOSTO SOBRE A RENDA E
PROVENTOS DE QUALQUER
NATUREZA

Rodrigo de Castro Lucas

Previsão na CF: Art. 153, III, da CF
Previsão no CTN: Art. 43 e seguintes
Regulamento do Imposto de Renda (RIR/2018) Decreto 9.580/18

Sujeito Passivo: É a pessoa física ou jurídica, titular de renda ou provento de

qualquer natureza.

Diferença entre contribuinte e responsável: art. 121 do CTN e art. 45, p.u. do CTN
 FATO GERADOR:
Definição de Renda e Proventos de Qualquer Natureza

É o acréscimo patrimonial em razão da aquisição da

disponibilidade econômica ou jurídica da renda,
decorrente do trabalho, do capital, ou da combinação de
ambos.
O conceito de renda envolve o acréscimo patrimonial.
O que significa isso?
RENDA DE CAPITAL: alugueres, royalties, rendimentos de
aplicações, lucros, bonificações, participação nos lucros,
etc.

RENDA DO TRABALHO: salário, honorários, comissões e

pro-labore.

RENDA DA COMBINAÇÃO DE AMBOS: lucro e pro-

labore.

PROVENTOS DE QUALQUER NATUREZA:

APOSENTADORIAS, PENSÕES, DOAÇÕES, GANHOS EM
LOTERIAS
 DIFERENÇA ENTRE DISPONIBILIDADE ECONÔMICA E
DISPONIBILIDADE JURÍDICA

Econômica tem a ver com a faculdade de usar, gozar e dispor do

dinheiro ou de coisas conversíveis em moeda. A disponibilidade
financeira não é o mesmo que econômica, já que não representa
incorporação ao patrimônio.

Jurídica tem a ver com a obtenção de créditos representados por

títulos ou documento de liquidez e certeza. Representa o ter o direito.
O IR só pode incidir quando há acréscimo patrimonial, sendo que não
há necessidade de o rendimento ser efetivamente recebido, bastando a
aquisição do direito ao crédito. Será?
 BASE DE CÁLCULO E ALÍQUOTA
A base de cálculo (art. 44 do CTN) pode ser o montante real,
presumido ou arbitrado da renda ou do provento de qualquer
natureza.

Princípios: generalidade, universalidade e progressividade.

 ALÍQUOTA PESSOA FÍSICA (IRPF)

• Faixa 1: Até R$ 1.903,98: isento.

• Faixa 2: De R$ 1.903,99 até R$ 2.826,65: 7,5%

• Faixa 3: De R$ 2.826,66 até R$ 3.751,05: 15%

• Faixa 4: De R$ 3.751,06 até R$ 4.664,68: 22,5%

• Faixa 5: Acima de R$ 4.664,68: 27,5%

 IR E AS VERBAS INDENIZATÓRIAS

As verbas indenizatórias não se sujeitam ao IR, apenas sobre as

remuneratórias.
• FÉRIAS – SÚMULA 125 DO STJ e RESP 1.459.779/MA
• AVISO-PRÉVIO INDENIZADO
• PDV – SÚMULA 215 DO STJ
• DANOS MORAIS – SÚMULA 498 DO STJ (Vide Súmula 387)

• https://www.stj.jus.br/docs_internet/revista/eletronica/stj-r
evista-sumulas-2013_35_capSumula387.pdf

• HORAS-EXTRAS (INCIDE) – SÚMULA 463 DO STJ

 IMPOSTO DE RENDA DAS PESSOAS JURÍDICAS

https://necct.org/estatisticas-e-estudos#:~:text=ARRECADA%C3%87%C3%83O%20TRIBUT%C3%81RI
A%20POR%20REGIME%20DE,IPI%20e%20INSS%2C%20dentre%20outros
.

A lei dispõe que a apuração desse acréscimo patrimonial das pessoas jurídicas pode ocorrer mediante
o uso de um dos seguintes regimes: (i) Lucro Real; (ii) Lucro Presumido; (iii) Simples Nacional e
(iv) Lucro Arbitrado.

Com exceção do Lucro Real, cuja adoção é faculdade de qualquer pessoa jurídica, os regimes
dispostos nos itens (ii) e (iii) possuem restrições quanto à sua opção. Com efeito, para que uma
empresa possa optar por tais regimes deve se enquadrar em certos critérios e requisitos existentes em
lei (v.g., limite de faturamento anual, ramo de atividade, etc.). Empresas proibidas, por lei, a optar
pelo Simples e pelo Lucro Presumido são, por exclusão, obrigadas a optar pelo Lucro Real.
SIMPLES NACIONAL

Lei Complementar 123/2006

Tem uma lógica parecida com o lucro presumido, mas por outro lado, congrega uma série de
tributos, recolhidos mediante documento único de arrecadação dos seguintes tributos:
 Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ);
 Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI);
 Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL);
 Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS);
 Contribuição para o PIS/Pasep;
 Contribuição Patronal Previdenciária (CPP);
 Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Sobre Prestações de
Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS);
 Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS).
LUCRO PRESUMIDO

a) características
Toma por base um lucro desvinculado do lucro contábil, que parte de uma presunção de
lucratividade por percentuais fixos.

É facultativo, por opção e não por obrigatoriedade.

Por outro lado, algumas empresas não podem optar, por exemplo, empresas consideradas
sofisticadas ou por critérios específicos: empresas com receita superior a 78 milhões;
instituições financeiras e assemelhadas; factoring; empresas com lucros auferidos no
exterior e empresas com benefícios fiscais específicos (como os regionais).

Neste regime pode-se optar por regime de caixa (liquidez) ou competência (despesa
incorrida e receita auferida).

Opção se dá pelo primeiro pagamento de imposto do ano e tem regime de apuração

trimestral.
B) Forma de cálculo
Segregam-se as receitas ligadas ao objeto social e as não ligadas ao objeto social.
A lei determina coeficientes sobre a receita e determina o lucro presumido em cada atividade.

Todas as receitas não relacionadas no objeto social são consideradas integralmente, não tem aplicação
de percentual de presunção de lucro.

Exemplo – receita trimestral IR CSLL

1) 300.000 – venda de combustível objeto social 5.400 36.000

2) 100.000 – prestação de serviços objeto social 32.000 32.000
3) 100.000 – comércio objeto social 8.000 12.000
4) 50.000 – transportadora objeto social 8.000 6.000
5) 65.000 – aluguel objeto social 20.000 2. 800
6) 20.000 – aplicações financeiras não objeto social 20.000 20.000
7) 30.000 – ganho de capital não objeto social 30.000 30.000
 Base de cálculo: 123.400 138.800

IR – 15%/CSLL 9% 18510 12492

IR – 10% 6340
Total IR - 24850

Comparando as alíquotas, é possível fazer planejamentos tributários, por exemplo,

excesso de caixa que gera aplicação financeira, a tributação é menos onerosa na pessoa física
(15% à 22,5%) do que na PJ lucro presumido (34% porque a receita é considerada
integralmente).

Outro exemplo, a tributação de aluguel de imóvel vai ser tributada à alíquota de até
27,5% na pessoa física, por outro lado, na pessoa jurídica com lucro presumido, aplica 32%
sobre a receita e depois 34% de IR e CSLL (efeito final, tributação de aproximadamente
10%), portanto, vale mais a pena manter na pessoa jurídica.
Conforme ponderado linhas acima, o acréscimo patrimonial auferido pela pessoa jurídica é
identificado a partir da apuração do lucro líquido, que corresponde à diferença entre as receitas e as
despesas auferidas pela pessoa jurídica.

Justamente por demandar o conhecimento e a quantificação de todos os eventos que geram receitas
ou despesas para a pessoa jurídica, a apuração e a consequente fiscalização do lucro real são
trabalhosas.

Em razão dessas dificuldades, a legislação traz alternativas para a apuração da base de cálculo do
imposto. Interessa-nos, aqui, a forma de apuração identificada como lucro presumido.

O regime de apuração do imposto de renda pelo lucro presumido promove grande simplificação na
apuração da base de cálculo do tributo por ignorar as despesas incorridas no período de apuração.
Tal modelo preocupa-se apenas com a apuração das receitas mediante a presunção absoluta do
valor das despesas havidas pela pessoa jurídica no período.
Um exemplo ilustra como funciona essa forma de apuração. Para prestação de serviços, via de regra, a legislação
do lucro presumido indica que 32% da receita corresponde ao lucro. Sendo assim, caso uma empresa tenha
auferido receita de R$ 100,00, a própria lei estabelece que o seu lucro é de R$ 32,00. Ao presumir que o lucro é
de R$ 32,00, a lei pressupõe que a despesa, na hipótese, é de R$ 100,00 – R$ 32,00, ou seja, é de R$ 68,00.

Tal regime de apuração pode se mostrar vantajoso ou desvantajoso à pessoa jurídica. A análise da conveniência da
adoção desse regime se baseia, na maior parte dos casos, na verificação da margem de lucro praticada pela
empresa. Na hipótese versada acima, por exemplo, vimos que a lei presume uma margem de 32%, no caso, R$
32,00. Este valor será a base de cálculo para aplicação da alíquota do imposto de renda, pois para a lei,
independente de quanto realmente tenha sido, esse é o lucro da empresa. Assim, nesse exemplo, caso o lucro
efetivo da empresa tenha sido superior a R$ 32,00, essa opção será mais vantajosa, pois a base presumida pela lei
utilizada para fins fiscais é menor do quanto a empresa efetivamente lucrou. Em outras palavras, ainda que o lucro
da empresa tenha sido de R$ 70,00, esta, conforme determinado em lei, pagará imposto de renda somente sobre os
R$ 32,00. Da mesma forma, caso a empresa tenha incorrido em despesa de R$ 100,00, isto é, caso não tenha tido
qualquer margem de lucro sobre o serviço prestado, a adoção do lucro presumido mostra-se desvantajosa, haja
vista que, de acordo com o critério legal de presunção, aquela empresa lucrou R$ 32,00 e deverá pagar imposto
sobre isso, ainda, na verdade, que tenha apurado prejuízo, vale dizer, independente de ter percebido qualquer
lucro.
Justamente por implicar apuração de imposto diversa do lucro real, a opção pelo lucro presumido
vincula o contribuinte a adotar esse regime de apuração durante todo o ano-calendário. Assim se evita
que o contribuinte opte pelo regime que lhe aprouver, ao sabor da conveniência, após apurar qual deles
permitiria recolhimento menor de imposto.

Uma vez apurada a base de cálculo do imposto de renda sob o regime do lucro presumido, o
contribuinte deve aplicar a alíquota (a mesma aplicada ao Lucro Real) para calcular o valor do tributo
devido.

Assim, tornando ao exemplo acima, após apurar lucro de R$ 32,00 (32% de R$ 100,00), o contribuinte
deve aplicar a alíquota de 15% sobre esse valor e recolher ao erário o montante de R$ 4,80.

Conforme mencionado, o lucro presumido dispensa a apuração das despesas, pois presume o lucro do
contribuinte meramente a partir da identificação de suas receitas. Por essa razão, o legislador ocupou-
se em tentar ajustar da melhor forma possível essas presunções à realidade. É por isso que,
considerando as peculiaridades de cada ramo de atividade econômica, assim discriminou os
percentuais de presunção no art. 15 da Lei 9.249/95:
Atividades Percentuais
Atividades em geral (RIR/2018, art. 591) 8,0
Revenda de combustíveis 1,6
Serviços de transporte (exceto o de carga) 16,0
Serviços de transporte de cargas 8,0
Serviços em geral (exceto serviços hospitalares) 32,0
Serviços hospitalares 8,0
Intermediação de negócios 32,0
Administração, locação ou cessão de bens e direitos de qualquer 32,0
natureza (inclusive imóveis)
Atividades de operação de empréstimo, de financiamento e de 38,4
desconto de títulos de crédito realizadas por Empresa Simples de
Crédito (ESC)*
 *
https://www.sebrae.com.br/sites/PortalSebrae/ufs/sp/programas/esc-empresa-si
mples-de-credito,069f67aaac49b610VgnVCM1000004c00210aRCRD
Conforme ponderado linhas acima, a opção pelo lucro presumido é vedada em determinadas
hipóteses, tais como quando o contribuinte tiver auferido receita superior a R$ 78 milhões no
ano anterior ou nas seguintes hipóteses (art. 14 da Lei 9.718/98 com a redação pela Lei
12.814/2013):
 ser instituição financeira ou pessoa jurídica a ela equiparada;
 a pessoa jurídica auferir de lucros no exterior;
 a pessoa jurídica ser titular de benefícios fiscais relativos a isenção ou redução do
imposto;
 a pessoa explorar atividades de factoring ou de securitização de créditos imobiliários,
financeiros
 que explorem as atividades de securitização de crédito.
(Redação dada pela Lei nº 14.430, de 2022)
LUCRO REAL

É o lucro mais perto do lucro verdadeiro, mas não é o lucro efetivo, pois há ajustes ao
lucro societário para chegar ao lucro real.

O lucro real é o lucro contábil + ou – ajustes (adições; exclusões e compensações).

Exemplos de adições – despesas não necessárias, multas, etc.

Exemplos de exclusões – dividendos, equivalência patrimonial, etc

Compensação – prejuízos de períodos anteriores (limitado a 30% do lucro real do

período)
Como regime de apuração, o Lucro Real visa a determinação do imposto de renda a pagar
pelas pessoas jurídicas partindo do lucro líquido, grandeza apurada pela Ciência Contábil
que corresponde à diferença entre as receitas e as despesas verificadas no período. Por
receita entende-se o ingresso definitivo de valores no patrimônio da pessoa jurídica
tendentes a aumentar o seu patrimônio. Despesa, por sua vez, representa a diminuição
patrimonial provocada por um determinado evento.

Volta-se, aqui, ao conceito relacional de renda, que pressupõe o confronto entre as entradas e
as saídas patrimoniais do contribuinte. As entradas, aqui, correspondem às receitas, ao passo
que as saídas são representadas pelas despesas.
O lucro líquido, por vezes, não é idêntico àquele estabelecido pelas normas fiscais, visto
que o conceito de lucro para fins fiscais eventualmente se afasta do conceito contábil.
Nessas hipóteses, promove-se adaptação do lucro líquido apurado (conceito contábil) ao
lucro real (conceito jurídico). Essa adaptação é efetuada mediante a realização de adições,
exclusões e compensações ao lucro líquido, tudo conforme previsto pela legislação fiscal.
Assim, o lucro real, base de cálculo do imposto de renda, é obtido, basicamente, a partir da
seguinte equação: Receitas Tributáveis – Despesas Dedutíveis.

Tais adições e exclusões são necessárias, pois, os conceitos de despesas e receitas são
diferentes para a esfera contábil e fiscal. Vale dizer, nem tudo que é considerado como
despesa para fins contábeis é assim tratado para fins fiscais.

Dessa forma, aplicadas as citadas adições e exclusões ao lucro líquido, o valor positivo
resultante, denominado Lucro Real, será a base de cálculo para aplicação das alíquotas do
imposto de renda. Portanto, o Lucro Real ou Lucro Fiscal é o Lucro Líquido após a
realização das adições e exclusões legais.

.
Para facilitar a visualização das adições e exclusões, figure-se um exemplo: Uma empresa resolve
doar R$ 100.000,00 a um partido político. Para fins contábeis, essa doação é uma despesa e assim
será considerada para apuração do seu lucro líquido. Ocorre que, para fins fiscais, essa doação não
se qualifica como despesa. Assim, ao final do período de apuração, o valor considerado para fins
contábeis como despesa deverá, para fins de apuração do Lucro Real, ser adicionado ao Lucro
Líquido, formando, ao final, à base de cálculo do Imposto de Renda (Lucro Real).

O controle acerca das citadas adições e exclusões é realizado, ao final de todo período de apuração,
em um documento fiscal denominado Livro de Apuração do Lucro Real – LALUR, obrigatório a
todas as empresas que apuram o imposto de renda pela sistemática do Lucro Real.

Tais adições e exclusões não podem desvirtuar a materialidade do tributo em foco, que só pode
incidir sobre a renda, que equivale ao acréscimo patrimonial auferido pelo contribuinte, conforme já
pontuado.
É que, embora o texto constitucional não verse explicitamente o conceito de renda, voz
dominante na literatura tributária expõe que a prefiguração das materialidades de todos os
impostos discriminados na Constituição é corolário da repartição de competências em matéria
tributária. Deveras, caso não houvesse um núcleo conceitual implícito para cada uma das
materialidades discriminadas nos arts. 153, 155 e 156 da Constituição, seria dado a qualquer ente
federativo manipular a competência que lhe foi outorgada e, assim, provocar sobreposição de
impostos, o que é vedado pelos arts. 146, I e 154, I, da Constituição.

Assim se posicionava historicamente a jurisprudência do Supremo Tribunal Federal, tal como se

infere dos acórdãos proferidos no julgamento dos RREE 89.791 e 117.887.
Todavia, há manifestação Federal no sentido de que “o con­ceito de lucro real tributável é pura­mente
legal e decor­rente exclu­si­va­mente da lei, que adota a téc­nica da enu­me­ra­ção taxa­tiva.
[…] o con­ceito de lucro real tributável é um con­ceito decor­rente da lei.
Não é um con­ceito onto­ló­gico, como se exis­tisse, nos fatos, uma enti­dade con­creta deno­mi­nada de
“lucro real”. Não tem nada de mate­rial ou essen­ci­a­lista. É um con­ceito legal. Não há um lucro real
que seja ínsito ao con­ceito de renda, como quer o ministro relator […] o con­ceito de renda, para efei­
tos tri­bu­tá­rios, é o legal” (RE 201.465/MG).

Recentemente tal entendimento foi reafirmado em voto da Ministra Ellen Gracie nos seguintes
termos: “[…] o conceito de lucro é aquele que a lei define, não necessariamente, o que corresponde
às perspectivas societárias ou econômicas” (RE 344.994/PR).

Assim, a jurisprudência atual tende a afirmar que a definição de lucro real está ao talante do
legislador ordinário, não havendo sequer que guardar consonância com o conceito de renda que a
doutrina entende estar prefigurado no texto constitucional.
a) Alíquotas aplicáveis

Sobre o lucro real, base de cálculo do imposto, são aplicadas as seguintes alíquotas:

 15% sobre o lucro;

 Adicional de 10% sobre a base de cálculo que exceder o limite de R$ 20.000,00 por
mês
EXEMPLO: LUCRO PRESUMIDO

Empresa PRESTADORA DE SERVIÇOS com receita no trimestre de R$ 5.000.000,00

Despesas no período: R$ 3.000.000,00
Base de cálculo: faturamento x 32%

R$ 5M X 32% = R$ 1.600.000,00

IRPJ: 1,6M X 15% = R$ 240.000,00

ADICIONAL DO IR (AIR): 1.600.000 – 60.000 x 10% = R$ 154.000,00

IRPJ: 394.000,00
CSLL: 1.600.000 X 9% = 144.000,00

TOTAL NO TRIMESTRE LUCRO PRESUMIDO: R$ 538.000,00

EXEMPLO: LUCRO REAL

Empresa PRESTADORA DE SERVIÇOS com receita no trimestre de R$ 5.000.000,00

Despesas no período: R$ 3.000.000,00
Outras despesas com recibos simples: R$ 120.000,00
Receitas não tributáveis: R$ 80.000,00

Qual o lucro líquido: 5.000.000,00 – 3.200.000,00 + 120.000,00 – 80.000,00 = R$ 1.840.000

R$ 1.840.000,00 X 15% = R$ 276.000,00

ADICIONAL DO IR (AIR): 1.840.000 – 60.000 x 10% = R$ 178.000,00

IRPJ: 454.000,00
CSLL: 1.840.000 X 9% = 165.600,00

TOTAL NO TRIMESTRE LUCRO PRESUMIDO: R$ 619.600,00