11/02/2020

LF Semestre 6
Groupes A , C et TA
2019-2020

Contrat
pédagogique

1
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PÉDAGOGIE
Prise de Concentration
notes et de
parole Initiative

Acquis

Etudiant Acteur

1. Connaître les éléments fondamentaux

d’identification de l’audit;

2. Délimiter le périmètre d’exercice de l’audit;

3. Connaître les différentes phases de la
démarche d’audit et les outils utilisés.
6

3
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PLAN

Calendrier
Démarrage, vacances, contrôle suivant les
décisions de la commission pédagogique

A Annexe Salle 11 Mercredi 08:00:00 10:00:00

C Annexe Salle 17 Mercredi 10:00:00 12:00:00
TA Siège Salle 10 Mercredi 18:00:00 20:00:00

Evaluation
Examen écrit sous forme de questions QCM directes et
questions de compréhension et d’analyse
8

4
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12 minutes d’audit Général

1. https://www.youtube.com/watch?v=_yuQ246dEeU&list=PLbX5RX_OctQKh1CeJHrOmBtaLSsdnxlu1&index=1

2. https://www.youtube.com/watch?v=TaJiuvKIum4&index=2&list=PLbX5RX_OctQKh1CeJHrOmBtaLSsdnxlu1

3. https://www.youtube.com/watch?v=YuxmaUIR-3s&index=3&list=PLbX5RX_OctQKh1CeJHrOmBtaLSsdnxlu1

4. https://www.youtube.com/watch?v=Ls90BUGbORk&list=PLbX5RX_OctQKh1CeJHrOmBtaLSsdnxlu1&index=4

5. https://www.youtube.com/watch?v=Jep04PFT9Sk&list=PLbX5RX_OctQKh1CeJHrOmBtaLSsdnxlu1&index=5

6. https://www.youtube.com/watch?v=cwXHkX25SZQ&list=PLbX5RX_OctQKh1CeJHrOmBtaLSsdnxlu1&index=6

7. https://www.youtube.com/watch?v=x5aH86fowas&list=PLbX5RX_OctQKh1CeJHrOmBtaLSsdnxlu1&index=7

8. https://www.youtube.com/watch?v=R4L87kvJ5kw&list=PLbX5RX_OctQKh1CeJHrOmBtaLSsdnxlu1&index=8

9. https://www.youtube.com/watch?v=o4iTeF1-LxQ&index=9&list=PLbX5RX_OctQKh1CeJHrOmBtaLSsdnxlu1

10. https://www.youtube.com/watch?v=nZKjmFJhiRE&list=PLbX5RX_OctQKh1CeJHrOmBtaLSsdnxlu1&index=10

11. https://www.youtube.com/watch?v=Q0M-vQxyUNQ&index=11&list=PLbX5RX_OctQKh1CeJHrOmBtaLSsdnxlu1

12. https://www.youtube.com/watch?v=vdNIPs1Bk6w&list=PLbX5RX_OctQKh1CeJHrOmBtaLSsdnxlu1&index=12

Mes vidéos année passée

1. https://www.youtube.com/watch?v=qK-
IhXwrxbU
2. https://www.youtube.com/watch?v=XMUi
GoNG5CU

10

5
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11

12

6
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Chapitre 1
Délimitation de la
profession d’audit

13

Sommaire

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Modèle de Laswell (Quoi, Qui, Où, Quand, Comment, Pourquoi)

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◼ Contrôle au nom de l’empereur sur la gestion des provinces qui

s’est développé par la suite dans le domaine financier et
comptable;
◼ Fonction structurée dans un grand nombre d'organisations au
service de la direction générale et/ou d'un comité d'audit
représentant les intérêts des actionnaires;;
◼ Profession organisée en termes des compétences exigées des
auditeurs et la rigueur de la méthode.
◼ Démarche d’écoute des différents acteurs pour comprendre et
faire comprendre le système en place ou à mettre en place;

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Contrôle Fonction Professionnels Démarche

ancien structurée organisés d’écoute

http://www.institut-numerique.org/chapitre-1-cadre-general-de-laudit-interne-51a98084e6405
17

◼ Révision et vérification =
◼ En France les juristes associent le commissariat aux comptes
est un contrôle et l'expertise comptable c’est révision (= audit).
◼ Au Canada on se sert de «vérification = audit» : 1) Étude
critique de systèmes et de documents comptables. 2) Étude
critique des états financiers d'un organisme par un expert
indépendant en vue d'exprimer une opinion sur leur fidélité.

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9
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 Analyse «ou vérification» objective et critique du fonctionnement

des systèmes, structures, entités, etc. Evaluation des risques et
apport d’appréciation et commentaires au sujet des centres de
décision, des fonctions, des activités ou des projets examinés. 2
grandes finalités:
1. Émission de recommandations susceptibles d’apport d’amélioration
au fonctionnement et à la performance (audit management ou audit
stratégie ou audit performance)
2. Prononciation d’un avis de qualité (audit de conformité):
▪ Certification (normes de qualité)
▪ Accréditation (reconnaissance d’établissement ou filières)
▪ Notation (de pays ou de banques)
▪ Classification (étoiles hôtels, fourchettes ou macarons restaurants).

19

◼ Les recommandations ou l’avis devrait se

faire par référence à des critères de qualité :
◼ Régularité à des règles, procédures et principes
internes ou externes à l’entité émettrice de
l’information.
◼ Sincérité (ou fidélité) avec laquelle les faits sont
traduits dans l’information.
◼ Les trois « E » : Economie + Efficacité +
Efficience

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◼ L’audit peut se faire en interne et/ou en externe

(optique auditeur).
◼ Audit interne = outil structuré de contrôle, au service
de la DG. Il est une fonction indépendante d'évaluation
périodique (en général annuel) de l'organisation;
◼ Audit externe est un examen critique par un comité ou
un cabinet d'audit (représentant les intérêts des parties
prenantes) permettant la vérification des informations
données par l’organisation (exemple: certification des
comptes).
21

Selon l’IFACI (Institut français de l’audit et du contrôle

interne), l’audit interne est une activité indépendante et
objective qui donne à une organisation une assurance sur le
degré de maîtrise de ses opérations, lui apporte ses conseils
pour les améliorer, et contribue à créer de la valeur ajoutée.
Il aide cette organisation à atteindre ses objectifs en
évaluant, par une approche systématique et méthodique, ses
processus de management des risques, de contrôle, et
de gouvernance, et en faisant des propositions pour
renforcer leur efficacité.

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PRICEWATERHOUSECOOPERS
Audit des comptes
http://entreprises.pwc.fr
DELOITTE
Tout type d’audit
www.deloitte.co.ma
ERNST & YOUNG
Attractivité des investissements
www.ey.com/fr
KPMG
Principalement opérationnel et organisationnel
www.kpmg.com/ma
23

◼ L’audit est une appréciation systématique et objective

des divers activités ayant pour but de répondre entre
autres aux questions suivantes :
◼ Informations financières et les données de fonctionnement
sont-elles exactes et fiables?
◼ Risques de fonctionnement sont-ils identifiés et contrôlés?
◼ Politiques et procédures internes et les réglementations
externes sont-elles respectées?
◼ ressources sont-elles utilisées de manière efficace et efficiente?
◼ Objectifs sont-ils effectivement atteints?
24

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◼ Sur le plan vertical, l’audit a pénétré tous les

niveaux décisionnels et toutes les fonctions
(optique fonctions):
◼ Audit stratégique ou global ou de qualité totale;
◼ Audit opérationnel (Comptable et financière, des
Ressources Humaines; Marketing, environnement,
informatique, etc.).
◼ Sur le plan horizontal, la pratique de l’audit
s’est étendue aux organisations publiques, aux
associations et aux entreprises (optique
organisations).
25

◼ Évaluation des processus de management et de

gouvernance d’entreprise par différentes approches
(analytique, comparative, systémique);
◼ Identification de problèmes et détection des
anomalies et des risques;
◼ Mesure et analyse des écarts (outils d’analyse de
données);
◼ Recommandation de conseils d’aide à la réalisation
des objectifs fixés avec des conditions optimales.
26

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◼ Pour la direction générale (aide à la prise de décision

«outil management», amélioration image de marque
chez les parties prenantes);
◼ Pour les actionnaires (certification des comptes);
◼ Pour l’Etat (fonctionnement des organisations à
participation étatique, respect des normes, etc.);
◼ Pour un bailleurs de fonds (efficacité et efficience
d’usage des fonds).

27

(optique temps et juridique)

◼ Audit interne périodique généralement annuel par
fonctions et peut éventuellement être stratégique.
◼ Audit externe contractuel non exigible
juridiquement et ce fait globalement ou par
fonctions à la demande pour des raisons
d’amélioration.
◼ Audit externe légal: selon le plan de travail annuel
de l’auditeur en application des dispositions d'une
loi particulière (Exemple: audit des comptes).
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Pluriann
Annuel

uel
Efficacité Objectif Etendu Contrôle du contrôle
Performance
Certification
Audit Selon le CPS

Publique Coopérative
Entreprise Association

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◼ Pratiquement, l’audit interne ou externe peut

être: stratégique ou opérationnel.
◼ Stratégique (global), effectué chaque 3 à 5 ans
et consiste à:
◼ Evaluer non seulement les performances de
l’organisation mais également les objectifs
stratégiques qui les sous-entendent.
◼ Vérifier la pertinence de la définition et la mise en
œuvre de la stratégie de l’organisation.

31

◼ Opérationnel (généralement annuel) s’attache aux à

la gestion des fonctions. Il s’agit de:
◼ Appréciation des performances et de l’applicabilité des
politiques de la direction
◼ Analyse, des fondamentaux de toute fonction : Stratégie;
Organisation et moyens; Management et communication;
Implication et relations interpersonnelles, performances.
◼ On retiendra, pour l’illustration de l’audit
opérationnel, les fonctions suivantes:
◼ Comptable et financier;
◼ Marketing et commercial;
◼ Ressources humaines (social).

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Audit stratégique
◼ Remonter de l’aval à l’amont en passant par les choix
stratégiques retenus, en recherchant des réponses à 6 questions
LES COMPOSANT ES DE L'AUDIT ST RATEGIQUE

Organisation

A
U DEMARCHE
D FACTEURS PROCESSUS E T CHOIX CONTRÔLE PERFORM ANCE
I
T 3-4 1
6 5 Pertinence de la 2 Est-ce que les rés ultats
démarche A -t-on les moyens de
Le s moyens mis en Le s opérations obtenus sont conformes
stratégique suivre la réalisation
œuvre sont-ils clés sont-elles aux objectifs ou aux
poursuivie ? de la stratégie ?
corre cts ? maîtrisées ? performances carac té-
Est-ce que l'on a fait
ristiques de la branche ?
les bons choix ?

Environnement externe

33

1. Les résultats obtenus sont-ils satisfaisants ?

◼ Concordance entre les résultats et les objectifs définis
(efficacité de la stratégie);
◼ Coût d'obtention de la performance (efficience de la
stratégie).
2. Les moyens de contrôle sont-ils à la fois
suffisants et efficaces ?
◼ Audit du système d'information et de la fonction
contrôle interne.
3. La démarche stratégique est-elle pertinente?
◼ Audit de la méthodologie des choix et des actions du top
management;
34 Exemple : l'entreprise développe une stratégie de conquête

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4. Les choix stratégiques sont-ils pertinents, par référence aux

diagnostics disponibles?
◼ Audit des anomalies de définition des objectifs stratégiques
(qualité de définition de la stratégie);
◼ Exemple objectif d’accroissement du chiffre d’affaire sur un
marché saturé.
5. La maîtrise des processus clés est-elle satisfaisante ?
◼ Identification et mise sous contrôle de l’excellence des méthodes
pratiquées tout au long de chaque processus;
◼ Exemple: processus d’affectation et gestion des ressources,
processus de production - commercialisation.
6. Les moyens mis en œuvre sont-ils efficaces ?
◼ Les ressources engagées sont-elles bien mobilisées?

35

Illustration
LE MODELE EUROPEEN AUDIT QUALITE TOTALE (1999)
Facteurs Facteur Résultats

Leadership Politique et PROCESSUS Résultats Satisfaction

stratégie opérationnels du personnel
14% clés
10% 8% 15% 9%
Gestion du CAUSES OPERATIONNELLES ET Satisfaction Intégration
Partenariat &
personnel ORGANISATIONNELLES des clients dans la vie de
Ressources
9% 9% 20% la collectivité
6%
CAUSES MANAGERIALES DYSFONCTIONNEMENTS
STRATEGIQUES

Source: EFQM
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Audit Comptable et Financier

◼ s’applique à l’ensemble de la comptabilité, en
particulier l’examen des états financiers, visant à
vérifier leur sincérité, leur régularité, leur conformité
et leur aptitude à refléter l'image fidèle de
l'organisation.
◼ C’est une opinion motivée sur les états financiers,
détection de fraudes ou détournement et/ou
amélioration de la gestion financière

37

◼ Ses objectifs sont:

◼ Vérification de la sincérité des écritures et des
opérations comptables et financières
◼ Confirmation de la validité des informations
données par l’organisation, au niveau du résultat,
de la situation financière et du patrimoine de
l’exercice comptable écoulé
◼ Certification des comptes annuels afin de clôturer
l’exercice
◼ Recommandations en cas d’insatisfaction des
résultats de certains ratios.
38

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◼ Approche bilancielle:
◼ Bilan financier = photo instantanée du patrimoine
de l’entreprise à la fin de l’exercice qui fournit aux
utilisateurs les informations nécessaires pour
évaluer la situation financière de l’organisation;
◼ L’équilibre du bilan financier se mesure par des
ratios qui permettent de comparer l’endettement et
la politique d’investissement par rapport aux
concurrents benchmarking .
39

ACTIFS PASSIF

Liquidité Actif fixe Capitaux permanents Exigibilité

croissante = immobilisations incorporelles = capitaux propres (capital, croissante
(brevets, marques…) réserve, résultat)
+ immobilisations corporelles + dettes à moyen et long
(terrain, construction, terme
matériel de bureau)
+ immobilisations financières
(participation dans d’autres
sociétés)
Actif circulant Dettes à court terme
= stock (matière première,
produit finis)
+ créances clients
+ Disponibilité (en caisse ou en
banque)

40

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◼ Ratios de liquidité financière: (permet de déceler en cas

d’évolution négative des ratios, le surendettement de
l’organisation):
◼ Liquidité générale ≈ Nombre de fois en capacité de paiement
des dettes à court terme en mobilisant tout l’actif circulant.
◼ Liquidité réduite ≈ Risque de faillite de l’entreprise en cas de
juste couverture des dettes à court terme par toutes les
créances et les disponibilités.
◼ Liquidité immédiate ≈ Remboursement immédiat des dettes
à court terme en mobilisant uniquement la trésorerie active.

GENERALE REDUITE IMMEDIATE

Actif circulant Clients + Disponibilité Disponibilité

Dettes à court terme Dettes à court terme Dettes à court terme

41

◼ Ratios de solvabilité financière:

◼ Fonds propres / Passif (plus la valeur du ratio
est élevée, plus l’entreprise présente une
surface financière suffisante)
◼ CAF (capacité d’autofinancement) = RN
(Résultat net) + DOA (Dotation aux
amortissements et provisions) – ROA (reprise
sur amortissement et provision)

42

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◼ Ratios de rentabilité financière:

◼ ROE (Return On Equity) : Ratio retour à
l’équilibre indiquant si les résultats de l’entreprise
correspondent à une croissance équivalente ou
supérieure à la croissance de son chiffre d’affaire.
ROE = RN / Capitaux propres
◼ ROI (Return on Investment): Ratio de retour sur les
investissements permet de déterminer si la politique
d’investissement a une incidence positive ou non sur
le résultat de l’entreprise.
ROI = RN / actif total
43

Audit Marketing et
◼ C'est évaluer : commercial
◼ La situation marketing d’une organisation;
◼ La qualité de l'organisation commerciale;
◼ Les forces et faiblesses sur le plan commercial;
◼ L’activité des commerciaux (force de vente);
◼ L'adaptation de l'organisation commerciale par
rapport à son marché;
◼ L’étude de la satisfaction client par le recensement
des renseignements nécessaires sur les clients.

44

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◼ Ses objectifs sont :

◼ Déterminer la situation commerciale de
l’organisation;
◼ Détecter l’efficacité marketing;
◼ Revoir en cas de nécessité le positionnement, le
ciblage et/ou le plan d’action (mix-marketing) .

45

◼ La batterie des questions de l’auditeur en

marketing et commerce se compose entre
autres de ce qui suit:
◼ Le département marketing est-il investi dans le
processus de développement des nouveaux produits?
◼ La transmission de l’information commerciale est-elle
fluide ?
◼ Comment se présente l’environnement marketing
global dans lequel l’organisation s’inscrit (exp: par
rapport à ses concurrents)?

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◼ Les actions commerciales mises en œuvre par

l’organisation satisfais-elles les besoins du marché?
◼ L’organisation établi-t-elle des plans pour chacun des
segments?
◼ Les moyens opérationnels et les outils marketing mis en
place sont-ils utilisés et pertinents?
◼ L’organisation est-elle capable de réagir rapidement sur
son marché?
◼ Les orientations stratégiques sont-elles pertinentes (les
résultats sont conformes avec les objectifs arrêtés
préalablement)?

47

Audit RH
◼ Démarche méthodique qui permet de constater des
faits RH à l’aide d’indicateurs, d’en tirer des écarts en
se basant sur un référentiel (Candau, 1990).
◼ Examen professionnel, qui se base sur des référentiels
pertinent afin d’exprimer une opinion sur les
différents aspects de la contribution des ressources
humaines aux objectifs d’une organisation et
d’émettre des recommandations d’amélioration de la
qualité de la gestion des ressources humaines (Peretti, 2001).
48

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◼ Ses objectifs:
◼ Vérification de l’application d’aspects légaux ou
réglementaires (CNSS, sécurité et santé au travail,
hygiène, etc.): audit de conformité
◼ Contrôle de la réalité sociale (exemple: risques des
conflits) via l’étude des perceptions et des opinions des
salariés relatives au climat social et aux conditions de
travail: audit de la valeur et des risques
◼ Évaluation du degré d’accomplissement des objectifs
sociaux: audit de l’efficacité de la gestion sociale
◼ Développement des politiques sociales de l’entreprise

49

◼ Les principales composantes RH auditées

sont les suivantes:
◼ Le travail: organisation, qualification et
productivité du travail
◼ L'emploi : gestion individuelle de carrières et
gestion collective de l'emploi
◼ Les rémunérations : masse salariale,
rémunération à la compétence, etc.
◼ Les relations sociales dans l'entreprise: résistance
au changement, conflits, négociations, etc.
50

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51

1.Contrôle interne =

Audit externe

Audit interne

Contrôle interne

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Rôle prévision
 Standard / objectif
Rôle reporting

Comparaison

Variables Opération Réalisation

contrôlables Résultat

 Action corrective
Rôle Copilote

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◼ Procédures mises en œuvre par la gestion sous sa

propre responsabilité pour réaliser ses objectifs
en maîtrisant au maximum les risques afin
d’assurer la gestion rigoureuse et efficace des
activités.
◼ Ces procédures impliquent:
◼ Respect des politiques de gestion;
◼ Sauvegarde des actifs;
◼ Prévention et détection des fraudes et des erreurs;
◼ Exhaustivité des enregistrements comptables;
◼ Etablissement en temps voulu d’informations
financières stables.

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Processus du contrôle interne

Temps

Nature Stratégie Gestion Tâches

• Choix de l ’offre et • Missions des processus et
des centres de • Missions des tâches
des ressources de routine dans les
responsabilité dans la
Finaliser • Organisation de processus
chaîne de valeur
(avant) la chaîne de valeur • Plan d’action et d’incitation • Organisation de ces
• Incitations et budgets tâches
Piloter • Suivi des hypothèses • Suivi et anticipation • Suivi du déroulement
(pendant) et de la mise en œuvre • Actions correctives des tâches

Postévaluer • Evaluation de la réussite • Mesure de la performance

du « contrat de gestion » • Bilan
d ’une stratégie périodique
(après) et de sa pérennité
• Sanctions positives et
négatives des incidents

Contrôle Contrôle Contrôle

stratégique de gestion d ’exécution
Typologie d ’Anthony

55

◼ Contrôle interne = Processus de rétroaction et de

révision au service des autres processus de
management: planification, organisation et direction.
◼ Types de contrôle selon le temps :
◼ Contrôle à priori ou en amont qui va vérifier si la démarche
suivie est logique, si les étapes ont biens été suivies et que
rien n’a été omis ;
◼ Contrôle anticipé ou à mi-chemin, il s’agit de prédire les
résultats et l’action corrective avant que l’opération soit
entièrement terminée ;
◼ Contrôle a posteriori ou budgétaire, les résultats sont
comparés au standard une fois que la tâche a été accomplie.

56

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2. Le contrôle de gestion fait partie du

contrôle interne. Ses dispositifs sont:
◼ Définition les missions des entités : rôles dans la
chaîne de valeur de l’organisation.
◼ Fixation et mesure des indicateurs de performance
(centres de profit, rentabilité, factures internes);
◼ Compréhension de la formation des coûts
(comptabilité de gestion)
◼ Cycle plans et budgets (objectifs/moyens), reporting
et tableaux de bord.

57

◼ Métier du contrôleur de gestion:

◼ Organisateur du cycle de prise de décision et de suivi de la
réalisation des objectifs par les différents centres de
responsabilité;
◼ Analyste des processus (séquence d’activités
complémentaires);
◼ Superviseur du fonctionnement technique des outils
prévisionnels (budgets);
◼ Veilleur sur l’efficacité et l’efficience d’usage des ressources
et moyens (à travers les budgets);
◼ Garant de la qualité du système d’information de gestion
(SIG) = support de prise de décision, d’alerte et de veille.
58

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Contrôle interne Vs Audit

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Contrôle interne Audit interne

Dispositif de procédures Fonction rattachée au top management
Permanent Missions ponctuelles mais régulières
Préventif ou défectif
Toutes personnes de Service d’Audit Interne
l'organisation
Toutes activités Évaluation du respect des procédures
et du management des risques dans
une optique d'amélioration
Détection ou prévention des Diagnostic, recommandations
irrégularités

60

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Contrôle de gestion Audit interne

Il s'intéresse davantage à Il vise à mieux maîtriser les
l'information. activités par un diagnostic du
contrôle interne.
Il est lié à la périodicité des Il est planifié en début d'année.
reporting.
Il prend en compte tout ce qui Il vise les problèmes rencontrés
est chiffré ou chiffrable. en pratiques à leurs causes et
conséquences.
Il élabore les objectifs en Il découvre les moyens
s'appuyant sur des hypothèses organisationnels pour atteindre
explicites. les objectifs

61

3. Inspection =
◼ Action de surveillance et de contrôle pour vérifier
l’application d’un code obligatoire, d’une
réglementation ou des termes d’un marché;
◼ Son objectif c’est la détection des anomalies;

◼ Généralement elle est inopinée et contraignante;

◼ Elle peut être déléguée à un organisme de

contrôle.

62

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https://www.cairn.info/management-public--9782100715688-p-223.htm

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Examen Domaine de définition Outillage

Diagnostic

Audit = Révision [anomalies, dysfonctionnements, Documents, visites,

risques; Recommandations et/ou
= Vérification techniques
Avis] +ou- {suivi optionnel}

Comptabilité de gestion
[erreurs, décalages, risques; Actions
Contrôle correctives] +ou- {suivi obligatoire}
(coûts) + Budgets +
tableaux de Bord

Réglementation,
Inspection [Infractions; Sanctions]
documents, visites

64

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 11/02/2020

65

66

33
 11/02/2020

Sommaire

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68

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Exigences de la mission Qualités de l’auditeur

➢ Présentation physique ❖ Humilité
➢ Ordre et la méthode (dans ❖ Respect de l'interlocuteur
Début et l’investigation) ❖ Compétence
pendant la ➢ Observation minutieuse ❖ Esprit d’écoute
mission ➢ Prise de notes
➢ Recoupement des réponses

➢ Rapport impersonnel dans les ❖ Objectivité

A la fin de règles de l’art ❖ Impartialité
la mission ➢ Bénéfice du doute ❖ Ouverture et la franchise
➢ Secret professionnel

69

70

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Cadre International IIA

Principes Version 31/05/2017
1. Intégrité : base de confiance et crédibilité
2. Objectivité : équitable pas d’influence par leurs
propres intérêts ou par autrui
3. Confidentialité : divulgation sous autorisation ou
obligation légale ou professionnelle
4. Compétence : connaissances savoir-faire et expériences

71

Règle de conduite Version 31/05/2017

1. Intégrité : honnêteté diligence et responsabilité respecter
la loi pas d’activités illégales ou engagement dans des
actes déshonorants
2. Objectivité : éviter activités relations dons qui pourraient
compromettre ou risquer de compromettre le caractère
impartial + révéler tous les faits matériels connus
3. Confidentialité : utiliser avec prudence et protéger les
informations recueillies ( aucun bénéfice personnel, ou
contravention légales ou préjudice à l’organisation.
4. Compétence : Avoir les compétences qu’il faut + MAJ.
72

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Normes Internationales IIA Version 31/05/2017

1. Normes de qualification énoncent les caractéristiques
des entités et des personnes qui réalisent des activités
d’audit interne.
2. Normes de fonctionnement décrivent la nature des
activités d’audit interne et définissent des critères de
qualité permettant de mesurer leur performance.
3. Normes de mise en œuvre complètent les précédentes
en indiquant les exigences applicables aux missions
d’assurance (A) ou de conseil (C).

73

1. 1000 – Mission, pouvoirs et responsabilités

• 1010 – Reconnaissance des dispositions obligatoires dans la charte d’audit interne
2. 1100 – Indépendance et objectivité
• 1110 – Indépendance dans l’organisation
• 1111 – Relation directe avec le Conseil
• 1112 – Rôles du responsable de l’audit interne en dehors de l’audit interne
• 1120 – Objectivité individuelle
• 1130 – Atteinte à l’indépendance ou à l’objectivité
3. 1200 – Compétence et conscience professionnelle
• 1210 – Compétence
• 1220 – Conscience professionnelle
• 1230 – Formation professionnelle continue
4. 1300 – Programme d’assurance et d’amélioration qualité
• 1310 – Exigences du programme d’assurance et d’amélioration qualité
• 1311 – Évaluations internes
• 1312 – Évaluations externes
• 1320 – Communication relative au programme d’assurance et d’amélioration qualité
• 1321 – Utilisation de la mention « conforme aux Normes internationales pour la pratique professionnelle de
l’audit interne ».
• 1322 – Indication de non-conformité

74

37
 11/02/2020

1. 2000 – Gestion de l’audit interne

• 2010 – Planification
• 2020 – Communication et approbation
• 2030 – Gestion des ressources
• 2040 – Règles et procédures
• 2050 – Coordination et utilisation d’autres travaux
• 2060 – Communication à la direction générale et au Conseil
• 2070 – Responsabilité de l’organisation en cas de recours à un prestataire externe pour ses activités d’audit
interne
2. 2100 – Nature du travail
• 2110 – Gouvernance
• 2120 – Management des risques
• 2130 – Contrôle
3. 2200 – Planification de la mission
• 2201 – Considérations relatives à la planification
• 2210 – Objectifs de la mission
• 2220 – Périmètre d’intervention de la mission
• 2230 – Ressources affectées à la mission
• 2240 – Programme de travail de la mission

75

4. 2300 – Réalisation de la mission

• 2310 – Identification des informations
• 2320 – Analyse et évaluation
• 2330 – Documentation des informations
• 2340 – Supervision de la mission
5. 2400 – Communication des résultats
• 2410 – Contenu de la communication
• 2420 – Qualité de la communication
• 2421 – Erreurs et omissions
• 2430 – Utilisation de la mention « conduite conformément aux Normes
internationales pour la pratique professionnelle de l’audit interne »
• 2431 – Indication de non-conformité
• 2440 – Diffusion des résultats
• 2450 – Les opinions globales
6. 2500 – Surveillance des actions de progrès
7. 2600 – Communication relative à l’acceptation des risques
76

38
 11/02/2020

Normes adaptées au contexte

marocain
◆ Les qualifications requises pour exercer les fonctions
d’auditeur (en particulier pour l’audit financier et
comptable conduisant à la certification des comptes qui
est obligatoire dans le cas des SA), sont fixées par les lois
15/89 (instituant l’ordre des experts comptables) et 17/95
(relative aux SA).
◆ Les normes marocaines appliquées aux auditeurs et leurs
collaborateurs sont de 2 types: Les normes de
comportement de l’auditeur et les normes de travail.
77

◼ Compétence, définit par:

◼ Être expert comptable;
◼ Exercer la mission de commissaire aux comptes;
◼ Mettre à jour ses connaissances;

◼ Attester la régularité et la sincérité des états

comptables et financiers.

78

39
 11/02/2020

◼ Qualité du travail:
◼ Exercer ses fonctions avec conscience
professionnelle et avec vigilance
◼ Atteindre un degré de qualité suffisant compatible
avec son éthique et ses responsabilités.

79

◼ Indépendance, (Art. 161 et 162 de 17/95):

◼ Être et paraître indépendant afin d’effectuer sa mission
avec intégrité et objectivité;
◼ Être libre de tout lien avec l’organisation auditée (au
moins pendant les 5 années écoulées) ;
◼ Ne peuvent être désignés comme commissaires aux
comptes: Les fondateurs, les apporteurs en nature, les
bénéficiaires d'avantages ou rémunérations, les
intervenants dans le gouvernement de l’entreprise
(conseil de surveillance ou du directoire), les conjoints,
parents et alliés jusqu'au 2ème degré.

80

40
 11/02/2020

◼ Secret professionnel (Art. 177) :

◼ Les commissaires aux comptes ainsi que leurs
collaborateurs sont astreints au secret
professionnel pour les faits, actes et
renseignements dont ils ont pu avoir connaissance
à raison de leurs fonctions.

81

◼ Acceptation et maintien des missions:

◼ Toute mission proposée à l’auditeur fait l’objet,
avant acceptation du mandat, d’une appréciation
de la possibilité d’effectuer cette mission.
◼ Il doit, en outre, examiner périodiquement pour
chacun de ses mandats, si des événements
remettent en cause le maintien de sa mission.

82

41
 11/02/2020

◼ Planification et organisation de la mission:

◼ Connaissance globale de l’organisation pour
orienter la mission;
◼ Identification des risques éventuels de la mission;

◼ Détermination de la nature et l’étendue des

contrôles;
◼ Organiser l’exécution de la mission.

83

◼ Évaluation du contrôle interne:

◼ Détermination les contrôles internes sur lesquels il
souhaite s’appuyer;
◼ Identification des risques d’erreur afin de déduire
un programme adapté de contrôle des comptes.
◼ Obtention des éléments probants suffisants et
appropriés, grâce à diverses techniques:
◼ Contrôles sur pièces;
◼ L’observation physique;
◼ Confirmation directe;
◼ Examen analytique.
84

42
 11/02/2020

◼ Délégation et supervision:
◼ L’auditeur peut se faire assister ou se faire
représenter par des collaborateurs ou des experts
indépendants;
◼ Il ne doit pas déléguer tous ses travaux et doit exerce
un contrôle approprié des travaux délégués.
◼ Tenue des dossiers de travail:
◼ Nécessité de tenir des dossiers de travail, de
documenter les contrôles effectués et d’étayer les
conclusions;
◼ Ces dossiers permettent de mieux maîtriser la mission
et d’apporter les preuves des diligences accomplies.
85

◼ L’auditeur peut faire défaut à sa mission

fondamentale :
◼ Disparition du cabinet Arthur Andersen numéro 5 mondial à
cause du scandale Enron et Worldcom.
◼ Deloitte (ainsi que Grant Thornton) mis en cause dans
l'affaire Parmalat.
◼ Ernst & Young sur la sellette dans l'affaire de l'université de
Genève,
◼ KPMG est soupçonné d'avoir aidé Xerox à maquiller ses
comptes entre 1997 et 2000.
◼ PricewaterhouseCoopers, implication dans l'affaire Swissair.
86

43
 11/02/2020

87

◼ La mission d’audit peut varier selon plusieurs

facteurs : étendu de l’audit, gravité de la
situation, compétences de l’auditeur,
collaboration de l’audité, budget et temps
alloués.
◼ Etendu de l’audit peut concerner toute l’organisation y
compris ses partenaires, quelques entités, ou certains
processus ou procédures (pratiques, attitudes,
connaissances) ou l’audit des résultats (indicateurs) ➔
variabilité du budget-temps, de l’effectif de l’équipe
d’audit et ses qualifications, etc.
88

44
 11/02/2020

▪ Gravité de la situation (dérapage, soupçons de

détournement, etc.)
▪ Compétences de l’auditeur et le degré de collaboration des
audités. L’auditeur doit être partial à l’obligation de
rapporter tout fait ou événement ou éventuel risque
détecté dans son rapport. Ainsi sa compétence st
déterminante t aussi sa capacité d’amener l’audité à
coopérer;
▪ Budget et temps (suffisant ou simplifié «quick audit» ou
bref «very quick audit») alloué pour l’exercice d’audit.
Ces deux éléments sont déterminant de l’étendu de l’audit
et la profondeur d’investigation.
89

◼ L’évaluation des facteurs d’impact exigent de

l’auditeur l’appréciation des risques potentiels
et inhérents à l’exercice de sa mission à
différentes phases :
◼ Lors de l’acceptation d’un nouveau client;

◼ Lors de l’identification des risques,

◼ Lors de la rédaction des programmes de

travail,
◼ Lors de la réalisation des travaux.
90

45
 11/02/2020

91

Pièges audit IIA

https://audit-controle-interne.com/video-les-7-
peches-capitaux-de-laudit-interne/

92

46
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93

94

47
 11/02/2020

◼ L’audit exige des comportements spécifiques qui peuvent être

développer par l’exercice ;
◼ Quelque soit la nature de l’organisation à auditer et le type
d’audit, la démarche à suivre reste + ou – standard.

RE SULTATS "RÉRICAURÉ" :
LES 4 COMMANDEMENTS

RI SQUES
DE L'AUDIT EUR

CAUSES
RE COMMANDATIONS
Source: Michel WEILL

95

 Choix de la
 Élaboration du rapport définitif, méthodologie et
sa remise au commanditaire et/ou Collecte des
publication et suivi informations externes
et internes de
 Transmission du l’organisation
rapport préliminaire
pour réponses de
l’organisation

 Établissement du rapport  Analyse et traitement des

préliminaire insistant sur les informations à la lumière
dysfonctionnements et les des objectifs escomptés de
solutions d’amélioration l’audit
96

48
 11/02/2020

Sommaire
S2: Phase de
S1: Méthodologie collecte et
d’audit d’investigation

S3: Techniques
S4: Phase
d’audit en phase
reporting et suivi
d’analyse

97

Section 1
Méthodologie d’audit
98

49
 11/02/2020

Modes d’investigation:
 Analyse documentaire à partir des sources
d’informations internes et externes à l’organisation;
 Approche terrain (sondages par questionnaire,
entrevues personnelles, focus groups et observation)
basée sur la différenciation entre l’attitude (le dire à
l’interview) et le comportement (le faire).
Méthodes d’analyse:
 Analytique pour un audit opérationnel;
 Systémique dans le cadre d’un audit stratégique;
 Benchmarking avec des organisations similaires, toute
chose étant égales par ailleurs.
99

Approches d’audit:
◼ Approche Ratios (Résultats):
◼ Objectifs quantitatifs (valeur, volume, pourcentage ).
➢ Pour chaque fonction des indicateurs de performance
➢ Les indicateurs figure dans les tableaux de bord internes
➢ Certains indicateurs sont à construire en comparaison avec
l’externe
◼ Objectifs qualitatifs (appréciation par échelle d'évaluation):
➢ Image de marque de la société à travers présentation et
comportement des vendeurs
➢ Baromètre de la qualité du service client
➢ Indice de satisfaction des clients (conformité, délais, relance, etc.).

100

50
 11/02/2020

◼ Approche contrôle interne (fiabilité):

◼ Documents normalisés , Budgets;
◼ Modes de supervision et de rétroaction;
◼ Système d’autorisation et d’approbation ;
◼ Référentiel d’organisation et de séparation des
tâches entre les personnes chargées des fonctions
opérationnelles;
◼ Système d’enregistrements comptables et de
contrôle ;
◼ Registres des inventaires physiques des actifs;
◼ Qualité du Système d’information, Etc.

101

◼ Approche risques* (Précaution):

◼ Processus de production ou de servuction;
◼ Secteur en crise ou en expansion (incidence sur la
continuité d’exploitation), concurrentiel ou de monopole
(guerre des prix et marges).
◼ Politique générale:
◼ Politique financière (Financement CT, LT, sécurité et coût des
sources de financement, intervention sur les marchés
financiers);
◼ Politique commerciale (Renouvellement fréquent des gammes
de produits, politique de prix, choix des réseaux de
distribution);
◼ Politique sociale (conflits sociaux).
* Erreurs, dysfonctionnements et/ou irrégularités éventuels pouvant altérer le fonctionnement et la
performance de l’organisation.
102

51
 11/02/2020

◼ Modes de structuration
◼ Société indépendante ou appartenant à un groupe
(incidences des opérations intra-groupes);
◼ Groupe national ou international (hétérogénéité des
méthodes comptables, transferts de résultats);
◼ Unités de production centralisées / Décentralisées
(fiabilité des informations disponibles au siège);
◼ Nature de définition des pouvoirs et responsabilités, etc.

103

104

52
 11/02/2020

Section 2
Phase de collecte et
d’investigation
Savoir être & Savoir vivre
Compétence écoute
105

Collecte des informations

◼ Recherche d’informations générales sur l’organisation, son
appartenance à un groupe, à un département ou autres
structures supérieurs dans l’objectif d’avoir un référentiel de
comparaison de l’organisation à ses homologues;
◼ Arrêt de la méthodologie adéquate (l’auditeur motive ses choix
et explique les conditions de mise en œuvre) pour mener à bien
la mission;
◼ Recherche des données (politiques, économiques, juridiques,
sociales et culturelles) du macro-environnement dans lequel
fonctionne l’organisation y compris parfois le contexte
mondial et son évolution ;
106

53
 11/02/2020

◼ 3 sous-étapes caractérisent cette phase:

◼ Collecte des documents existants: organigramme,
anciens rapports de contrôle, d’inspection ou d’audit,
statut ou règlement de l’organisation et tout
document ayant une relation directe ou indirecte
avec l’objet de la mission (exp: lois et textes
réglementaires de l’activité);
◼ Visite sur lieux de l’organisation afin de confronter
les conclusions tirées de la sous étape précédente avec
les données de la réalité de l’entité auditée;

107

◼ Questionnement des dirigeants, responsables et

parties prenantes:
◼ Interview sur l’exercice des missions et attributions pour
clarifier certains constats relevés;
◼ administration des questionnaires au personnel ou aux
différents intervenants (cadres et/ou salariés, syndicats,
etc.);
◼ Organisation des focus groupes (groupes de réflexion et
débat). Dans les focus groupes l’auditeur utilise entre
autres des tableaux d’analyse des événements ou tableaux
de décomposition des processus);
◼ Organisation de réunions croisées entre dirigeants et
différentes parties prenantes.
108

54
 11/02/2020

Illustration 1

109

Recueil des faits

Illustration 2

Poser les bonnes questions

110

55
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Illustration 3

111

Section 3
Techniques d’audit en
phase d’analyse
Savoir & Savoir faire
Compétence de détection des vrais causes et de synthèse
112

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◼ Il s’agit de saisir, traiter et analyser toutes les

informations collectées grâce aux :
◼ grilles
d’analyse dotées d’indicateurs de
performance
◼ et
tableaux d’incompatibilité du système ou
de la fonction ou du processus ou des
procédures.

113

◼ L’auditeur procède à une analyse rationnelle,

quantifiée et systématique des risques les plus
lourds de conséquences et qui ont le plus de
chances de se réaliser.
◼ L’analyse cherche les potentialités
d’amélioration de la performance en
remettant parfois même en cause les
standards et les procédures existants établis
par le contrôle interne.
114

57
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Illustration 1
Evénement  Indicateur  Coût  Problème ou Risque.
ou résultat
Diminution de la marge Ratio : Résultat Capacité Remise en question du
d'exploitation / Chiffre d'autofinancement plan de développement.
d'affaires perdue.

• Evénements Internes : baisse du profit, chute de la marge,

augmentation des stocks, variation brutale de l'absentéisme,
augmentation sensible des défauts de fabrication, …
• Evénements Externes : départ d'actionnaires importants, perte
de clients significatifs, dégradation d'image perçue, …
Source: Michel WEILL

115

Illustration 2
Tableau d’analyse des problèmes
« exemple grèves»
Gravité
1 Non 2 3 4 5 Très
Répétitivité
1 Rare 1
2
3
4
5 Toujours 25
116

58
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Illustration 3
Tableau de décomposition des processus
Exemple processus recrutement
Intervenant
In 1 … In n
Étapes
Évaluation des besoins
Annonce
…
Période d’essai
…

Qui fait quoi? Qui ce qui se fait? Comment?  Jugement

et recherche des redondances entre processus
117

Tableau d’analyse des risques

(19 colonnes au moins)
◼ Identification du risque (8 colonnes):
◼ N° du risque
◼ Date de constatation (à laquelle le risque est cerné)
◼ Description
◼ Catégorie par rapport:
◼ Produit ou service (conception, essai, développement, etc.)
◼ Gestion (organisation, climat, méthode, …)
◼ Moyens (disponibilité, …)
◼ Environnement externe
◼ Classification: lié au budget, qualité, délai, portée, …
◼ Conséquences possibles sur l’organisation, l’activité ou le projet
◼ Responsable du risque (désignée pour élaborer, mettre en œuvre et
gérer le plan de suivi des risques).
◼ Gestion du risque: ouverte ou fermée.
118

59
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◼ Evaluation qualitative du risque (3 colonnes):

◼ Probabilité de survenance: Elevée > 70%; Moyenne 31 – 70%
et Faible < 30%
◼ Incidence en cas de survenance:
◼ Élevée, Moyenne et Faible
◼ Cotation en couleur générée automatiquement:
◼ Rouge 3 - Élevé, critique… Incidence élevée/probabilité élevée
◼ Rouge 2 - Très élevé……. Incidence élevée/probabilité moyenne
◼ Rouge 1 - Élevé…………… Incidence moyenne/probabilité élevée
◼ Jaune 3 - Moyennement élevé...Incidence élevée/probabilité faible
◼ Jaune 2 - Moyen..... Incidence moyenne/probabilité moyenne
◼ Jaune 1 - Moyen........ Incidence faible/probabilité élevée
◼ Vert 3 -Faible............ Incidence moyenne/probabilité faible
◼ Vert 2 - Faible............ Incidence faible/probabilité moyenne
◼ Vert 1 - Très faible...... Incidence faible/probabilité faible
119

◼ Tolérance du risque (2 colonnes):

◼ Suivi du risque:
◼ Évitement : Interrompre l'activité ou le projet menacé par le risque.
◼ Prévention : Prendre des mesures visant à éliminer la probabilité ou
la fréquence des risques (exp : incertitude : retards supplémentaires
enquête au début)
◼ Réduction : Prendre des mesures afin de réduire l'incidence et la
gravité d'un risque (exp problème de délai : prolonger l'échéancier)
◼ Partage : S'associer avec d'autres organisations afin de partager la
charge du risque, particulièrement son incidence.
◼ Transfert : Transférer la totalité des risques à une autre organisation
(exp : assurance contractuelle ou au fournisseur).
◼ Acceptation : des risques dont la probabilité et l'incidence sont plutôt
faibles ce qui exige une surveillance constante et une revue.
◼ Estimation du risque: coût de sa couverture
120

60
 11/02/2020

◼ Plan d’atténuation du risque (4 colonnes):

◼ Stratégie:
◼ (A)cceptation : aucune mesure n'est prise parce que le niveau de
probabilité et d'incidence du risque est faible;
◼ (R)éduction : faire des démarches pour réduire la probabilité ou
l'incidence du risque;
◼ (T)ransfert : confier la gestion du risque à un organe externe;
◼ (É)limination : démarches pour éliminer complètement le risque.
◼ Échéance: durée en jours
◼ Responsable de la stratégie de la mise en œuvre de la
stratégie d'atténuation. Le responsable n'est pas limité à
l'équipe de projet.
◼ Estimation du risque résiduel: coût risque couru après
atténuation (suivi des risques).
121

◼ Surveillance (2 colonnes):
◼ Etat depuis le dernier examen du plan d’atténuation
◼ Dernière mise à jour ou date de clôture de la gestion.

122

61
 11/02/2020

Illustration 5
◼ Méthodes d’analyse des causes
◼ Recensement
◼ Brainstorming et dérivés (diagramme des affinités)
◼ QQOQCP : modèle de Laswell (Quoi, Qui, Où, Quand,
Comment, Pourquoi)
◼ Hiérarchie
◼ Diagramme de Pareto (fréquence de répétitivité)
◼ Structuration
◼ Arbre des causes
◼ Diagramme d’Ishikawa (des causes et de l’effet)

123

Diagramme de Pareto
35
30
25
20
15
10
5
0
A C E G
CAUSES

124

62
 11/02/2020

Exemple de tracé d'un arbre d es cau ses

BAIS SE SE NS IBLE DE
LA ROTATION DE S
ACTI FS

(2 ) (3) (4)
(1 )
STOCKS IM M OBILI SATI ONS CREDIT TRESO RE RIE
EX CE SS IVE S CLIE NT E XCES SIV E
EX CE SS IFS

(11 ) (12) (13 ) (3 1) ( 32) (41) (42)

ERREU RS ER REUR S SER IES AB SENCE DE DEF AILL AN CE A BSENCE DE RESERVES
C OMMA NDES L IVRA ISO NS L O NG UES PRO CEDUR E PR OD UIT G EST IO N PO UR
RISQ UES

(21 ) ( 22)
ERR EURS AC TIF S
EQU IPEMENT S GEL ES

(1 11 ) ( 112 )
ST OC KS MA L PAS DE SUIVI
IDENT IFIES CO MMANDES

125

Diagramme de causes à
Dia gramme d'Ishikawa
effet ou arrête de poisson
MAIN D'OEUVRE MET HODES
(41) (31) (32) 321

(4) 322

(11) (11) (3)

112
(13)
131
111 111
(1) (1)
(1)
BAIS SE
(12) S ENSI BLE
DE LA
(2) ROTATIO N
(1)
DES ACTIFS
(21) 121
(3) (12)
(2)
3 22 22 1

(32) 222
(22)

MATERIEL MILIEU

6M
126

63
 11/02/2020

Section 4
Phase reporting et suivi
Savoir & Savoir faire & Savoir agir
Compétences écriture, conseil et de secret
127

Établissement du rapport préliminaire

◼ Une fois l’analyse faite l’auditeur établit son rapport
préliminaire qui est généralement structuré en trois
grands volets (normes du rapport) :
◼ Rappel des objectifs de la mission et description de la
situation auditée et de son fonctionnement ;
◼ Présentation et commentaire des dysfonctionnements
relevés et leur classification par nature et/ou ordre de
gravité avec expression de son opinion et des réserves
(remarques défavorables) éventuelles ;
◼ Conclusions tirées et recommandations.
128

64
 11/02/2020

Illustration: Opinions de l’auditeur dans le cas de

l’audit financier
◼ Opinion sans réserve
◼ Opinion avec réserve: Limitation de l’étendue, Incertitudes sur
des événements futurs, Précision de la nature des erreurs,
limitations et incertitudes, Impact sur le résultat et sur la
situation nette…
◼ Refus de certification
◼ Erreurs, anomalies, irrégularités dans l’application des règles
comptables pouvant affecter la validité des états de synthèse,
◼ Impossibilité de se former une opinion suite aux limitations
imposées par l’équipe dirigeante,
◼ Incertitudes importantes.

129

Transmission du rapport
préliminaire pour avis contradictoire
◼ Une fois le rapport préliminaire établit il est
transmis aux responsables des entités (ou projets)
audités afin qu’ils émettent leurs remarques,
commentaires ou réponses quant aux différentes
informations contenues dans le rapport.

130

65
 11/02/2020

Élaboration du rapport définitif et suivi

◼ Le rapport définitif est composé du même contenu du rapport
préliminaire sans rature ni changement auquel sera annexé le
document des responsables suivis des remarques définitives de
l’auditeur;
◼ Une fois, établit le rapport est transmis au commanditaire qui
peut le garder confidentiel et appliquer les recommandations
(plan émergence, audit CIH ou CNSS) ou le rendre public (cas
des entreprises cotées en bourse).
◼ Dans certains cas l’auditeur est chargé du suivi de
l’application des recommandations ou d’assurer des
formations.
131

◼ Le rapport ne constitue pas le seul véritable produit

d’une mission d’audit. En effet, les interviews et les
discussions sont une occasion d’apprentissage sur le
tas concernant le fonctionnement de l’organisation et
l’appréciation de ces différentes composantes.
◼ Tous les supports ayant servis à l’élaboration du
rapport sont gardés par le commanditaire (ce qui lui
permet à l’avenir de vérifier lui-même les
améliorations) sauf cas contraire stipulé dans le CPS.

132

66
 11/02/2020

Conclusion
CHRONOLOGIE GENERALE D’UNE INTERVENTION D’AUDIT

Indicateurs Estimation des

Recueil conséquences Hiérarchisation Diagnostic des
d’informations Problème (s) des problèmes causes
➔ Coûts
(faits- constats) ➔ Risques
Normes
Indicateurs

Normes
Référentiels

Référentiels

Détermination
Evaluation de Mise en Recommandations des actions
Suivi
l’efficacité de oeuvre possibles
l’audit

Non fait par l’auditeur Référentiels

Source: Michel WEILL

133

134

67